Hạch toán tiêu thụ hàng hoá & xác định KQ tiêu thụ với việc nâng cao lợi nhuận trong kinh doanh tại C.ty TM Hương Thuỷ

Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44


LỜI MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Ngày nay trong xu thế hội nhập quốc tế, sự phát triển của mỗi quốc gia
đều gắn liền và quan hệ chặt chẽ với cộng đồng quốc tế và khu vực. Mỗi thay
đổi về kinh tế, chính trị đều ảnh hưởng đến các quốc gia. Hội nhập kinh tế quốc
tế mang lại nhiều lợi ích dài hạn, nhưng trước mắt đặt ra không ít thách thức đối
với nền kinh tế quốc gia. Việt Nam đã gia nhập AFTA và đang trong lộ trình cắt
giảm thuế quan. Việt Nam cũng chính thức trở thành thành viên thứ 21 của Diễn
đàn Hợp tác Kinh tế Châu Á - Thái Bình Dương (APEC). Trong khuôn khổ
APEC, Việt Nam đã đưa ra kế hoạch hành động quốc gia mang tính tự do hoá
thương mại và đầu tư vào năm 2020. Hiệp định thương mại Việt - Mỹ cũng đã
được ký kết và có hiệu lực từ năm 2001. Việt Nam đang tích cực đàm phán và
chuẩn bị các điều kiện để sớm gia nhập Tổ chức Thương mại thế giới (WTO).
Thị trường kiểm toán cũng không nằm ngoài xu thế đó.Vì vậy, để chuẩn
bị cho nền kinh tế hội nhập và phát triển các Công ty kiểm toán phải không
ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp cho các khách hàng. Bất kỳ một
cuộc kiểm toán nào cũng được thực hiện theo trình tự thống nhất trong đó kế
hoạch kiểm toán là bước đầu tiên của quy trình kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán
đúng đắn là cơ sở để kiểm toán viên thu thập bằng chứng có giá trị góp phần
đưa ra các nhận xét chính xác về thực trạng hoạt động của đơn vị được kiểm
toán, giữ vững và nâng cao uy tín và hình ảnh của Công ty kiểm toán đối với
khách hàng. Chính vì vậy, việc tìm hiểu và hoàn thiện Giai đoạn Lập kế hoạch
trong kiểm toán báo cáo tài chính là một vấn đề cần được quan tâm hiện nay của
các Bộ, ban, ngành, các tổ chức cũng như các Công ty kiểm toán. Đó chính là lý
do em chọn đề tài “Lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo
tài chính tại Công ty Cổ Phần Kiểm toán và Tư vấn A&C” làm đề tài cho Báo
cáo chuyên đề thực tập của mình.
PHẦN 1

  
1
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG QUY
TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1 Tổng quan về kiểm toán báo cáo tài chính
1.1.1 Khái niệm, các đặc điểm chung và mục tiêu của kiểm toán tài chính
Kiểm toán tài chính là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toán và nằm
trong hệ thống kiểm toán nói chung. Kiểm toán tài chính được định nghĩa như
sau:
“ Kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toán
nhằm xác minh và bày tỏ ý kiến về các Bảng khai tài chính do các kiểm toán viên
chuyên nghiệp tiến hành theo luật định.”
Kiểm toán tài chính chứa đựng đầy đủ “sắc thái kiểm toán” ngay từ khi ra
đời cũng như trong quá trình phát triển. Đặc trưng cơ bản của kiểm toán tài
chính bắt nguồn từ chính đối tượng kiểm toán tài chính và từ quan hệ chủ thể -
khách thể kiểm toán. Mối quan hệ giữa kiểm toán tài chính với toàn bộ hệ thống
kiểm toán là mối quan hệ giữa cái riêng và cái chung: cái riêng nằm trong cái
chung song cái chung không bao trùm toàn bộ cái riêng. Do vậy, kiểm toán tài
chính đã có đặc điểm riêng ngay trong đặc điểm chung của kiểm toán như mục
tiêu, chức năng, đối tượng, phương pháp đến tổ chức kiểm toán.
Về chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến, kiểm toán tài chính hướng tới
công khai tài chính giữa các bên có lợi ích khác nhau và từ đó thu thập bằng
chứng đầy đủ và tin cậy được quán triệt trong một quá trình thực hiện chức
năng chung của kiểm toán.
Đối tượng của kiểm toán tài chính là Bảng khai tài chính. Đây là đối
tượng trực tiếp và thường xuyên của kiểm toán tài chính. Bộ phận quan trọng
của những Bảng khai này là Báo cáo tài chính. Theo định nghĩa trong Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam số 200 – Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm
toán Báo cáo tài chính : “ Báo cáo tài chính là hệ thống báo cáo được lập theo

chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) phản ánh các
thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị” (Điểm 04). Ngoài ra, bảng khai
tài chính còn bao gồm những bảng kê khai tài sản cá nhân, bảng kê khai tài sản
đặc biệt, các bảng kê khai theo yêu cầu của chủ đầu tư, các bảng quyết toán
công trình, bảng quyết toán ngân sách,…
2
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
1.2.2 Lập kế hoạch chiến lược
1.2.2.1 Vai trò của lập kế hoạch chiến lược trong quy trình lập kế hoạch
kiểm toán
Kế hoạch kiểm toán chính là công cụ giúp kiểm toán xác định nội dung
công việc cần thực hiện, tổ chức phối hợp công việc, thực hiện và giám sát hoạt
động của đoàn kiểm toán. Kế hoạch là 1 tài liệu tổng hợp về mục tiêu cụ thể của
cuộc kiểm toán, tính chất và các đặc trưng cơ bản của đơn vị được kiểm toán và
các giải pháp kiểm toán cơ bản.
Lập kế hoạch chiến lược là bước đầu tiên mà kiểm toán viên và công ty
kiểm toán cần thực hiện trong các cuộc kiểm toán. Kế hoạch chiến lược bao
gồm: “…những định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận
chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết về tình hình
kinh doanh hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán.”
(Đoạn 04, VSA 300).
Cũng theo VSA 300 (đoạn 13): “kế hoạch chiến lược phải được lập cho
các cuộc kiểm toán lớn về quy mô, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm
toán báo cáo tài chính của nhiều năm.” Khi cuộc kiểm toán có đặc điểm trên,
đơn vị kiểm toán bắt buộc phải lập kế hoạch chiến lược, còn trong những cuộc
kiểm toán khác thì không nhất thiết phải lập kế hoạch này.
Sơ đồ 1.1 : Sơ đồ khái quát nội dung và trình tự các bước công việc trong
giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.
Lập kế hoạch chiến lược đóng vai trò cơ bản trong quy trình lập kế hoạch
kiểm toán như sau:

Thứ nhất, có được sự hiểu biết một cách tổng quát về đơn vị được kiểm
toán, là cơ sở để ra quyết định kiểm toán, từ đó trưởng nhóm kiểm toán có kế
hoạch cụ thể thực hiện cuộc kiểm toán, việc phân bổ tổ, nhóm kiểm toán một
cách rõ ràng, thuận tiện cho việc kiểm toán cũng như chỉ đạo kiểm toán của
trưởng nhóm;
 Thứ hai, quá trình thực hiện nhiệm vụ kiểm toán sẽ được tiến hành đúng
dự kiến theo một trật tự và phạm vi được xác định, tiết kiệm thời gian;
Thứ ba, có phương pháp, kỹ thuật kiểm toán phù hợp với từng loại công
việc đã được dự tính từ trước;
3
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Cuối cùng, xác định thời gian và số lượng kiểm toán viên cần thiết cho toàn
bộ cuộc kiểm toán.
Như vậy, vai trò của lập kế hoạch chiến lược là vạch ra mục tiêu, định
hướng cơ bản, nội dung trọng tâm, phương pháp tiếp cận và tiến trình của cuộc
kiểm toán.
1.2.2.2 Nội dung lập kế hoạch chiến lược
Kế hoạch chiến lược được lập cho các cuộc kiểm toán lớn về qui mô, tính
chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toán báo cáo tài chính nhiều năm. Kế
hoạch chiến lược do người phụ trách cuộc kiểm toán lập và được Giám đốc
(hoặc người đứng đầu) đơn vị phê duyệt. Nhóm kiểm toán phải tuân thủ các quy
định của công ty và phương hướng mà Giám đốc đã duyệt trong kế hoạch chiến
lược. Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và thực hiện kiểm toán
nếu phát hiện những vấn đề khác biệt với nhận định ban đầu của Ban giám đốc
thì phải báo cáo kịp thời cho Ban Giám đốc để có những điều chỉnh phù hợp.
Nội dung và các bước công việc chủ yếu của công việc lập kế hoạch
chiến lược được quy định cụ thể trong VSA 300 như sau:
Bước 1: Xem xét tình hình kinh doanh của khách hàng (tổng hợp thông
tin về lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, công nghệ
sản xuất, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị) đặc biệt lưu

ý đến những nội dung chủ yếu như: Động lực cạnh tranh, phân tích thái cực
kinh doanh của doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu
thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng...
4
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
5
Lập kế hoạch
chiến lược
Tìm hiểu tình hình kinh
doanh của khách hàng
Dự kiến nhóm trưởng và
thời gian thực hiện
Xác định nhu cầu về các
chuyên gia
Xác định những vấn đề
liên quan đến BCTC
Xác định vùng rủi ro và
ảnh hưởng đến BCTC
Đánh giá hệ thống KSNB
Xác định mục tiêu và
phương pháp kiểm toán
Duyệt và thông báo kế
hoạch chiến lược
Lập kế hoạch
tổng thể
Thu thập thông tin về hoạt
động của khách hàng
Tổng hợp kế hoạch tổng
thể
Các vấn đề khác

Thu thập hiểu biết hệ
thống kế toán và hệ thống
kiểm soát nội bộ
Đánh giá rủi ro và xác
định mức độ trọng yếu
Xác định nội dung, lịch
trình và phạm vi của thủ
tục kiểm toán
Phối hợp, chỉ đạo, giám
sát, kiểm tra
Lập chương
trình kiểm toán
Xác định tài liệu yêu cầu
khách hàng chuẩn bị
Các vấn đề khác
Xác định các mục tiêu
kiểm toán đặc thù
Thiết kế các thủ tục phân
tích
Thiết kế các thủ tục kiểm
toán chi tiết
Xác định các thủ tục kiểm
toán bổ sung
Sơ đồ 1.1 : Sơ đồ khái quát nội dung và trình tự các bước công việc
trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Bước 2: Xác định những vấn đề liên quan đến báo cáo tài chính như
chế độ kế toán, chuẩn mực kế toán áp dụng, yêu cầu về lập báo cáo tài chính và
quyền hạn của công ty.
Bước 3: Xác định vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng

của nó tới báo cáo tài chính (đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm
soát).
Bước 4: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
Bước 5: Xác định các mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp
cận kiểm toán.
Bước 6: Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: Chuyên gia
tư vấn pháp luật, kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên khác và các chuyên gia
khác như kỹ sư xây dựng, kỹ sư nông nghiệp...
Bước 7: Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện.
Bước 8: Giám đốc duyệt và thông báo kế hoạch chiến lược cho nhóm
kiểm toán. Căn cứ kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhóm kiểm
toán lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán.
1.2.3 Lập kế hoạch tổng thể
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 quy định: “Kế hoạch kiểm toán
phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh
trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc
kiểm toán được hoàn thành đúng hạn”.
Do đó, kế hoạch kiểm toán tổng thể “là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến
lược và phương pháp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến
của các thủ tục kiểm toán. Mục tiêu của việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể là
để có thể thực hiện công việc kiểm toán một cách có hiệu quả và theo đúng thời
gian dự kiến”.(Đoạn 05, VSA 300).
Kế hoạch kiểm toán tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán,
trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán. Kế
hoạch kiểm toán tổng thể phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập chương trình
kiểm toán. Hình thức và nội dung của kế hoạch kiểm toán tổng thể thay đổi tuỳ
theo qui mô của khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm toán,
phương pháp và kỹ thuật kiểm toán đặc thù do kiểm toán viên sử dụng.
Do đó, việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể thường được triển khai qua
các bước chi tiết sau.

6
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Sơ đồ 1.2 : Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
1.2.3.1 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Chuẩn bị kiểm toán là bước công việc đầu tiên của một quy trình kiểm
toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cơ bản khác để
tiến hành một cuộc kiểm toán.
Chính vì lý do này bước chuẩn bị là hết sức quan trọng và là bước quyết
định hiệu quả, hiệu năng và chất lượng của một cuộc kiểm toán. Quá trình
chuẩn bị kế hoạch bao gồm việc quyết định có nên chấp nhận hoặc tiếp tục thực
hiện kiểm toán cho khách hàng hay không, việc đánh giá các lý do của khách
hàng đối với cuộc kiểm toán, việc lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và việc
ký kết một thư hợp đồng.
- à hình thức thanh toán.
Trong hợp đồng, kiểm toán viên cần nêu rõ loại báo cáo kiểm toán được
phát hành sẽ tùy vào mức độ trung thực và hợp lý, phù hợp với các chuẩn mực
7
Chuẩn bị kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin pháp lý của khách hàng và thực hiện thủ tục phân tích
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát
Lập KHKT toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
và chế độ kế toán hiện hành. Đồng thời, cần khẳng định với đơn vị là kiểm toán
viên không có trách nhiệm phát hiện mọi sai sót , vì rằng “Giám đốc (hoặc
người đứng đầu đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn chặn, phát
hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng và duy
trì thực hiện thường xuyên hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ thích
hợp” ( VSA 240 – Gian lận và sai sót).

Sau khi hai bên ký kết và đã hoàn tất mọi thủ tục pháp lý cần thiết, Công
ty kiểm toán sẽ chính thức trở thành kiểm toán viên của đơn vị. (Phụ lục minh
họa biểu mẫu của một hợp đồng kiểm toán.)
1.2.3.2 Thu thập thông tin cơ sở
Mỗi ngành nghề kinh doanh đều có những đặc điểm riêng biệt, chính đặc
điểm đó ảnh hưởng đến các nguyên tắc kế toỏn đặc thự. Hơn nữa, việc hiểu thấu
đáo về hoạt động kinh doanh của khách hàng cũng như ngành nghề mà khách
hàng đang hoạt động đó giúp cho kiểm toán viên phân biệt được các sự kiện,
nghiệp vụ, thực tiễn và xét đoán chính xác các thông tin tài chính.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310 - Hiểu biết về tình hình kinh
doanh đó hướng dẫn: “ Để thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên
phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và
phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được
kiểm toán mà theo kiểm toán viên thì có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài
chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán”
1
.
Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế ISA 310 – Tìm hiểu hoạt động kinh doanh
của đơn vị hướng dẫn: “Để thực hiện công tác kiểm toán tài chính, chuyên gia
kiểm toán phải có hiểu biết đầy đủ về hoạt động kinh doanh của đơn vị để xác
định và hiểu biết các sự kiện, nghiệp vụ và thông lệ của đơn vị, mà theo đánh giá
của chuyên gia kiểm toán, có thể có một tác động quan trọng đến Báo cáo tài
chính, đến việc kiểm tra của chuyên gia kiểm toán hoặc đến báo cáo kiểm toán”.
2
Điều này rất cần thiết khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán với tính
thận trọng nghề nghiệp đúng mức. Mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có
những hệ thống kế toán riêng và áp dụng các nguyên tắc kế toán đặc thù . Thêm
vào dó, tầm quan trọng của nguyên tắc kế toán cũng thay đổi theo ngành nghề
kinh doanh của khách hàng.
1

Đoạn 2 VSA 310
2
Đoạn 2 ISA 310
8
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm: “những hiểu biết
chung về kinh tế và đặc điểm của lĩnh vực kinh doanh có tác động đến đơn vị
được kiểm toán; những hiểu biết về đặc điểm của khách hàng như: lĩnh vực hoạt
động , kết quả tài chính và nghĩa vụ cung cấp thông tin kể cả những thay đổi từ
lần kiểm toán trước; hiểu biết về năng lực của Ban Giám Đốc”
3
. Cụ thể như:
- Hiểu biết chung về nền kinh tế: thực trạng nền kinh tế, các tỷ lệ lãi
suất và khả năng tài chính của nền kinh tế, mức độ lạm phát và giá trị
đơn vị tiền tệ...
- Môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán: thị
trường và cạnh tranh, đặc điểm hoạt động kinh doanh, các thay đổi
trong công nghệ sản xuất kinh doanh, rủi ro kinh doanh, chuẩn mực kế
toán và các vấn đề có liên quan...
- Các nhân tố bên trong của đơn vị được kiểm toán: các đặc điểm quan
trọng về sở hữu và quản lý, tình hình kinh doanh của đơn vị, khả năng
tài chính...
Muốn thực hiện đúng đắn công việc của mình, kiểm toán viên còn phải
hiểu cả những khía cạnh đặc thù của một tổ chức cụ thể để hiểu rõ cơ cấu tổ
chức của đơn vị đó, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng
và vị trí của kiểm toán nội bộ…để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các
hoạt động có thể tác động đến báo cáo tài chính và để thực hiện so sánh khách
hàng này với các đơn vị khác trong ngành nghề, lĩnh vực sản xuất kinh doanh
đó.
Sự hiểu biết về ngành kinh doanh của khách hàng có thể thu thập theo

nhiều cách khác nhau. Đó là qua những cuộc tranh luận đối với kiểm toán viên
có trách nhiệm với hợp đồng trong những năm trước và kiểm toán viên hiện nay
trong các hợp đồng tương tự, cũng như qua các buổi hội nghị với nhân viên của
khách hàng, trao đổi trực tiếp với Ban Giám đốc công ty khách hàng. Kiểm toán
viên có thể có những kiến thức đó qua nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên
ngành và ở Việt Nam kiểm toán viên có thể lấy các thông tin từ Niêm giám
thống kê do Tổng cục thống kê phát hành hằng năm. Kiến thức đáng kể cũng có
thể thu thập theo cách tham gia một cách tích cực vào các Hiệp hội Kế toán,
Kiểm toán và các chương trình huấn luyện.
3
Đoạn 22 VSA 300
9
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Những hiểu biết về đặc thù kinh doanh của khách hàng không chỉ hữu ích
trong quá trình xây dựng kế hoạch kiểm toán mà còn giúp cho kiểm toán viên
nhanh chóng xác định được các “khu vực” trọng tâm cần đặc biệt lưu ý khi
kiểm toán, đánh giá tính hợp lý của dự toán kế toán và các giải trình của các nhà
quản lý cũng như xét đoán về sự thích hợp của chế độ kế toán và sự thể hiện của
chế độ này.
1.2.3.2.1 Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung
Các hồ sơ năm trước thường chứa đựng rất nhiều thông tin khách hàng,
về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức, điều lệ Công ty, chính sách tài chính,
kế toán... Ngoài ra đa phần các Công ty kiểm toán đều duy trì hồ sơ kiểm toán
thường xuyên đối với mỗi khách hàng. Qua đó kiểm toán viên sẽ tìm thấy
những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng
Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của Công ty là rất cần thiết nhằm
xác định các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp của nhà nước,
với các chính sách hiện hành của Công ty hay không mà còn giúp kiểm toán
viên hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên
các Báo cáo tài chính được kiểm toán.

1.2.3.2.2 Tham quan nhà xưởng
Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh
doanh của khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai
nghe về quy trình sản xuất kinh doanh của khách hàng và qua đó đã cho kiểm
toán viên một cái nhìn tổng thể về công việc kinh doanh của khách hàng. Cách
nhìn thực tế về các phương tiện vật chất giúp cho việc hiểu được công tác bảo vệ
tài sản và tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn
đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu hay
không được phát huy hết công suất... Ngoài ra, kiểm toán viên cũng có được nhận
định ban đầu về phong cách quản lý của Ban Giám đốc, tính hệ thống trong việc
tổ chức, sắp đặt công việc...
1.2.3.2.3 Nhận diện các bên liên quan
Tại đoạn 05 của VSA 550 - Các bên liên quan: “Các bên được được coi
là liên quan nếu một bên có khả năng kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đối
với bên kia trong việc ra quyết định tài chính và hoạt động”.
10
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Theo nguyên tắc kế toán đã được thừa nhận bản chất mối quan hệ giữa các
bên hữu quan phải được tiết lộ trên sổ sách, báo cáo và qua mô tả các nghiệp vụ
kinh tế, gồm cả số tiền; và số tiền nợ hoặc bị nợ của các bên đối tác có liên quan.
Do vậy, các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các bên hữu quan có ảnh hưởng
lớn đến Báo cáo tài chính và sự nhận định của người sử dụng Báo cáo tài chính.
Do vậy, kiểm toán viên phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về
mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch thông qua phỏng vấn Ban
Giám đốc, xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng... từ đó bước đầu dự
đoán các vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch định một
kế hoạch kiểm toán phù hợp.
1.2.3.2.4 Dự đoán nhu cầu chuyên gia bên ngoài
Thuật ngữ “ chuyên gia” chỉ một người hoặc một văn phòng có năng lực,
hiểu biết trong một lĩnh vực riêng ngoài lĩnh vực kế toán và kiểm toán. Nếu

Công ty kiểm toán cho rằng không ai trong nhóm kiểm toán có chuyên môn hay
có khả năng về lĩnh vực nào đó để thực hiện những thủ tục kiểm toán cần thiết
nhất định thì công ty kiểm toán có thể quyết định sử dụng chuyên gia bên ngoài.
Tại đoạn 08, 09 và 11 của VSA số 620 - Sử dụng tư liệu của một chuyên
gia hướng dẫn khi sử dụng chuyên gia thì KTV và Công ty Kiểm toán phải xác
định năng lực chuyên môn, tính khách quan của chuyên gia này...thu thập đầy
đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm chứng minh rằng công việc của
chuyên gia có thể đáp ứng được mục đích của cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch
đúng đắn là điều cần thiết để đảm bảo rằng chuyên gia đã có sẵn khi cần và
chuyên gia bắt buộc phải có năng lực và độc lập với Công ty khách hàng.
1.2.3.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên giúp cho KTV hiểu được về
các hoạt động kinh doanh của khách hàng, thì việc thu thập các thông tin về
nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho KTV nắm bắt được các quy trình
mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này. Có 3
loại thông tin có liên quan đến trách nhiệm pháp lý của đơn vị được kiểm toán:
- Các thông tin về sự hiện diện hợp pháp và các quy định cho hoạt động
kinh doanh của đơn vị được kiểm toán (các thông tin về tính hợp pháp
về hoạt động của đơn vị).
11
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
- Các quy định về điều lệ quy chế hoạt động của đơn vị không được trái
với các văn bản pháp luật hiện hành.
- Các tuyên bố liên quan đến sát nhập các đơn vị thành viên của đơn vị
được kiểm toán.
Thông thường các văn bản trên được thu thập trong quá trình tiếp xúc với
Ban Giám đốc Công ty khách hàng cụ thể bao gồm các loại sau:
- Giấy phép thành lập và điều lệ của Công ty.
- Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc.
- Các Báo cáo tài chính, BCKT, các biên bản thanh tra hay kiểm tra của

năm hiện hành hay trong vài năm trước.
- Các hợp đồng và cam kết quan trọng.
1.2.3.4 Thực hiện các thủ tục phân tích
Tại đoạn 04 của VSA số 520 - Quy trình phân tích: “ Thủ tục phân tích là
việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra xu
hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin
liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”.
Tại đoạn 09 của VSA số 520 - Quy trình phân tích: “ KTV phải áp dụng
quy trình phân tích trong quá trình lập KHKT để tìm hiểu tình hình kinh doanh
của đơn vị và xác định những vùng có thể có rủi ro”.
Tại đoạn 08 của ISA 520 - Các thủ tục phân tích, quy định: “Chuyên gia
kiểm toán phải áp dụng các thủ tục phân tích khi tiến hành lập KHKT để hiểu rõ
hơn hoạt động của đơn vị và xác định những lĩnh vực có nhiều rủi ro tiềm tàng”.

Các thủ tục phân tích được KTV sử dụng gồm hai loại cơ bản:
CPhân tích ngang (phân tích xu hướng): là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh
các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC. Các chỉ tiêu phân tích ngang được sử
dụng bao gồm: so sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kỳ với
nhau, so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của KTV, so
sánh dữ kiện của Công ty khách hàng với dữ liệu chung của ngành.
s Phân tích dọc (phân tích tỷ suất tài chính): là việc phân tích dựa trên cơ sở so
sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC.
Các tỷ suất tài chính thường được sử dụng trong phân tích dọc là: tỷ suất về khả
12
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
năng thanh toán nợ ngắn hạn (tỷ số thanh toán hiện hành, tỷ số thanh toán
nhanh, tỷ số thanh toán bằng tiền mặt), tỷ suất về khả năng sinh lời...
1.2.3.5 Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán
1.2.3.5.1 Đánh giá trọng yếu
Tại đoạn 02 và 03 của ISA số 320 - Trọng yếu trong kiểm toán: “Khi tiến

hành một cuộc kiểm toán, chuyên gia kiểm toán phải cân nhắc tới tính trọng yếu
của một thông tin và mối quan hệ của nó tới rủi ro kiểm toán... Thông tin là
trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thông tin đó có thể ảnh hưởng tới
quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC”.

Tại đoạn 04 của VSA số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán, xác định:
“Trọng yếu là thuật ngữ thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu
kế toán) trong BCTC. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu tính
thông tin đó hoặc thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến quyết định
của người sử dụng BCTC”.
KTV cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC và phân bổ mức đánh giá
đó cho từng khoản mục trên BCTC.
• Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC
Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng
ở mức đó các BCTC có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết
định của người sử dụng thông tin tài chính. Nói cách khác đó chính là những sai
sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC.
Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp KTV thu thập bằng chứng
kiểm toán thích hợp. Cụ thể là nếu các KTV ước lượng mức trọng yếu càng
thấp, nghĩa là độ chính xác của số liệu trên Báo cáo tài chính càng cao, thì số
lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại. Ước lượng ban đầu về tính
trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu KTV
thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hay quá thấp hoặc một trong các
nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đổi.
Khi xây dựng ước lượng ban đầu về tính trọng yếu KTV cần lưu ý những yếu tố
ảnh hưởng sau:
ả Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một đối tượng tuyệt đối,
gắn liền với quy mô của Công ty khách hàng. Một sai phạm với quy mô nhất định
13
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44

có thể là trọng yếu đối với một Công ty nhỏ nhưng lại không trọng yếu đối với một
Công ty lớn. Do vậy, việc xác định và chỉ dẫn một mức giá trị cụ thể bằng tiền cho
sự ước lượng ban đầu về tính trọng yếu áp dụng cho tất cả các khách hàng là điều
không thể làm được.
k Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: quy mô sai phạm là một yếu tố quan
trọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu hay không. Tuy nhiên, trọng yếu
mang tính chất tương đối nên việc có được các cơ sở quyết định xem một quy mô
của một sai phạm nào có là trọng yếu hay không là một điều cần thiết.
c Yếu tố định tính của trọng yếu: trong thực tế để xác định một sai phạm là
trọng yếu hay không, KTV phải xem xét, đánh giá cả về mặt quy mô (số lượng) và
bản chất (chất lượng) của sai sót đó. Một hành vi gian lận luôn được coi là trọng yếu
bất kể quy mô của nó là bao nhiêu.
Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải được xem xét
khi tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:
- Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với cùng
một quy mô tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ tới tính trung thực
và độ tin cậy của Ban Giám đốc hay những người có liên quan.
- Các sai sót với quy mô nhỏ nhưng lặp đi lặp lại hoặc gây tác động dây
chuyền làm ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên BCTC thì luôn được
xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm có tính hệ thống.
- Các sai phạm làm ảnh hưởng đến thu nhập thì luôn là sai phạm trọng
yếu. Chẳng hạn như: một sai phạm khiến một khoản lỗ được báo cáo thành một
khoản lãi thì luôn được coi là sai phạm trọng yếu bất kể quy mô của sai phạm
này là bao nhiêu.
Phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục trên Báo cáo
tài chính
Sau khi KTV có được ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ
BCTC, KTV cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên Báo cáo
tài chính. Đó cũng chính là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản
mục.

Mục đích của việc phân bổ này là giúp KTV xác định được số lượng bằng
chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí
14
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên Báo cáo tài chính
không vượt qua mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.
Do hầu hết các thủ tục kiểm toán đều tập trung vào các tài khoản trên
Bảng cân đối kế toán nên KTV thường phân bổ mức ước lượng cho các tài
khoản trên Bảng cân đối kế toán thay vì các tài khoản trên Báo cáo kết quả kinh
doanh. Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm
có thể diễn ra: đó là tình trạng khai khống (số liệu trên sổ sách lớn hơn thực tế)
và khai thiếu (số liệu trên sổ sách nhỏ hơn trên thực tế).
Cơ sở để tiến hành phân bổ là: bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềm
tàng và rủi ro kiểm soát đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục, kinh nghiệm của
KTV và chí phí kiểm toán đối với từng khoản mục.
Trong thực tế, rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai sót cũng như chi phí
kiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này mang tính chủ quan và đòi hỏi
sự xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do vậy, Công ty kiểm toán thường phân công
các KTV có trình độ chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc
này.
1.2.3.5.2 Đánh giá rủi ro kiểm toán
Tại đoạn 03 của ISA 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB nêu rằng: “Rủi ro
kiểm toán là rủi ro mà chuyên gia kiểm toán đưa ra một ý kiến không đúng cho
những sai sót trọng yếu trong BCTC. Rủi ro này được chia thành ba mức: rủi ro
tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện”

Tại đoạn 07 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB: “Rủi ro kiểm
toán là rủi ro do Công ty kiểm toán và KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích
hợp khi BCTC đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm
toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện”.

Rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR – Desired Audit Risk)
Rủi ro kiểm toán mong muốn là rủi ro được xác định một cách chủ quan. Đó là
mức độ mà KTV sẵn sàng chấp nhận là Báo cáo tài chính có thể có sai sót trọng
yếu sau khi cuộc kiểm toán hoàn thành và đã đi đến ý kiến chấp nhận toàn phần.
Khi KTV quyết định một tỷ lệ rủi ro thấp hơn có, điều này có nghĩa là KTV
muốn được chắc chắn hơn là BCTC không bị sai phạm trọng yếu. Mức rủi ro
này được xác định phụ thuộc vào hai yếu tố sau:
15
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
- Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào Báo cáo tài
chính của doanh nghiệp: khi những người sử dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin
vào BCTC thì KTV cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số
lượng bằng chứng kiểm toán thu thập và tăng độ chính xác trong kết luận đưa ra
của mình.
- Khả năng khách hàng gặp khó khăn về tài chính sau khi BCKT công
bố: Trong trường hợp KTV tin rằng khả năng khách hàng gặp khó khăn về tài
chính là cao cần quyết định rủi ro kiểm toán giảm xuống để bảo vệ chất lượng
của cuộc kiểm toán. KTV có thể dựa vào các cơ sở sau đây để phán đoán sự kiện
này: khả năng hoán chuyển thành tiền mặt, các khoản lãi (lỗ) trong các năm
trước, các biện pháp nhằm gia tăng quá trình tài trợ, bản chất công việc kinh
doanh của khách hàng.
Căn cứ vào các yếu tố trên KTV sẽ xác định một mức rủi ro kiểm toán
mong muốn cho toàn bộ các BCTC được kiểm toán. Rủi ro kiểm toán mong
muốn và bằng chứng kiểm toán có mối quan hệ tỷ lệ nghịch.
Đánh giá rủi ro tiềm tàng (IR - Inherent Risk)
Tại đoạn 4 của ISA 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB, định nghĩa: “Rủi ro
tiềm tàng là khả năng số dư của một tài khoản trong BCTC có chứa đựng những
sai sót trọng yếu khi tính riêng biệt hoặc tính gộp với các sai sót trong các tài
khoản khác, dù có hay không có KSNB”.

Tại đoạn 04 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB: “Rủi ro tiềm
tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong
BCTC chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay
không có hệ thống KSNB”.
Rủi ro tiềm tàng nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp, trong môi trường kinh doanh cũng như trong bản chất số dư các tài
khoản hoặc các loại nghiệp vụ kinh tế.
Do vậy, khi đánh giá rủi ro cố hữu KTV phải dựa vào các yếu tố ảnh
hưởng sau: bản chất kinh doanh của khách hàng, đặc điểm hoạt động của đơn
vị, tính chính trực của Ban Giám đốc, kết quả các lần kiểm toán trước, hợp đồng
kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn, các nghiệp vụ kinh tế không
16
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
thường xuyên, các ước tính kế toán, quy mô của các số dư tài khoản, các nhân
tố bên ngoài ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng.
KTV cần cân nhắc lần lượt các yếu tố trên và quyết định mức rủi ro
tiềm tàng thích hợp đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Rủi ro tiềm
tàng có quan hệ tỷ lệ thuận với bằng chứng kiểm toán.
Đánh giá rủi ro kiểm soát (CR - Control Risk)
Tại đoạn 5 của ISA 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB, nêu rõ: “Rủi ro
kiểm soát là rủi ro trong đó một sai sót trọng yếu trong một tài khoản trong
BCTC, riêng biệt hay gộp với các sai sót trong những tài khoản khác, đã không
được hệ thống kế toán và hệ thống KSNB ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa
kịp thời trong thời gian mong muốn”

Tại đoạn 05 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB: “Rủi ro kiểm
soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trên BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp
mà hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không ngăn ngừa hết được hoặc không
phát hiện và sửa chữa kịp thời”.
Rủi ro kiểm soát sẽ luôn xuất hiện và khó tránh khỏi do những hạn chế có

tính bản chất của bất cứ hệ thống KSNB nào. Để đánh giá rủi ro kiểm soát,
KTV cần xem xét tính hợp lý của các quy chế kiểm soát cũng như kiểm tra việc
tôn trọng các biện pháp kiểm soát. Khi không đánh giá và kiểm tra được như
trên thì KTV nên giả định rằng rủi ro kiểm soát là cao.
Thu thập hiểu biết về hệ thống KSNB và mô tả chi tiết trên giấy tờ làm
việc
Tại đoạn 02 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB, quy định:
“KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của khách hàng
để lập KHKT tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả.”
Phương pháp tiếp cận: có nhiều phương pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về
hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến: tiếp
cận theo khoản mục, tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ.
Thể thức để đạt được sự hiểu biết về hệ thống KSNB: dựa vào kinh nghiệm
trước đây của KTV với khách hàng, thẩm vấn nhân viên Công ty khách hàng,
xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của Công ty khách hàng, kiểm tra các
17
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
chứng từ và sổ sách đã hoàn tất, quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt
động của Công ty khách hàng...
Mô tả hệ thống KSNB: để mô tả hệ thống KSNB, KTV sử dụng một trong ba
phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp sau tuỳ thuộc vào đặc điểm đơn
vị được kiểm toán và quy mô kiểm toán: Bảng câu hỏi về hệ thống KSNB
(Questionaire), bảng tường thuật (Narrative), lưu đồ (Flowchart)
Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản
mục
Tại đoạn 22 của ISA 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB, quy định: “Sau
khi hiểu được hệ thống kế toán và KSNB chuyên gia kiểm toán phải thực hịên
đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dẫn liệu cho số dư của mỗi
tài khoản trọng yếu”.

Tại đoạn 27 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB: “ Dựa trên sự
hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống KSNB, KTV và Công ty kiểm toán phải
đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu cho từng số dư tài
khoản hoặc các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu”.
Như vậy, sau khi thu thập được một sự hiểu biết về cách thiết kế và sự
vận hành của hệ thống KSNB, KTV sẽ đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm
soát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết. Công việc này được làm riêng rẽ cho
từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ theo các
bước:
- Nhận diện các mục tiêu kiểm soát mà theo đó quá trình đánh giá vận dụng:
Trong bước này KTV sẽ vận dụng các mục tiêu KSNB cụ thể cho từng loại
nghiệp vụ chủ yếu của Công ty mà theo đó có thể đánh giá rủi ro kiểm soát đối
với từng khoản mục.
- Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù: Ở bước này, KTV không nhất
thiết phải xem xét mọi quá trình kiểm soát mà chỉ phải nhận diện và phân tích
các quá trình kiểm soát chủ yếu (có khả năng ảnh hưởng lớn nhất đến việc thoả
mãn các mục tiêu kiểm soát), đảm bảo tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán.
- Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống KSNB: Nhược điểm
của hệ thống của hệ thống KSNB là sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát
18
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
thích đáng mà điều này sẽ làm tăng khả năng rủi ro của việc tồn tại các sai phạm
trên BCTC.
- Đánh giá rủi ro kiểm soát: Khi đã nhận diện được quá trình kiểm soát và
các nhược điểm của hệ thống KSNB, KTV tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát
ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng nghiệp vụ kinh tế. KTV có
thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ
phần trăm.
Tại đoạn 29 và 30 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB, “KTV
thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao đối với cơ sở dẫn liệu của BCTC

trong trường hợp:
- Hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không đầy đủ.
- Hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không hiệu quả.
- KTV không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu quả
của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của khách hàng
KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với cơ sở dẫn
liệu trên Báo cáo tài chính trong trường hợp:
- KTV có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thống KSNB được thiết kế
có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu.
- KTV có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho việc đánh
giá mức độ rủi ro kiểm soát”.
Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ được chứng minh bằng việc thực
hiện các khảo sát ở giai đoạn tiếp theo của cuộc kiểm toán trước khi KTV đưa
ra mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp được áp dụng.
Rủi ro phát hiện (DR - Detection Risk)
Tại đoạn 06 của ISA 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB, định nghĩa: “Rủi ro
phát hiện là rủi ro trong đó những kiểm soát chi tiết do chuyên gia kiểm toán
thực hiện cũng đã không phát hiện ra những sai sót trọng yếu trong một tài
khoản trong BCTC khi nằm riêng biệt hay khi gộp với những sai sót trong những
tài khoản khác”.

Tại đoạn 06 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB: “Rủi ro phát
hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trên BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp
mà trong quá trình kiểm toán, KTV và Công ty kiểm toán không phát hiện được”.
19
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Theo đó, rủi ro phát hiện là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên
Báo cáo tài chính mà không được ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống KSNB
và cũng không được KTV phát hiện trong quá trình kiểm toán. Mức độ rủi ro
phát hiện có quan hệ trực tiếp với phương pháp kiểm toán của KTV. Một số rủi

ro phát hiện thường xảy ra cho dù có kiểm tra 100% số dư các tài khoản và các
nghiệp vụ vì:
- KTV có thể lựa chọn và áp dụng các phương pháp kiểm toán không phù
hợp, điều này thường xảy ra đối với những KTV mới, thực hiện không hợp lý
quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành.
- Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót, nên thường
đưa ra kết luận sai về phần đó cũng như BCTC.
- KTV hoàn toàn không phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng, nhất trí bên
trong doanh nghiệp làm sai các chính sách và chế độ do Ban Giám đốc đề ra.
Rủi ro phát hiện được xác định từ ba loại rủi ro: rủi ro kiểm toán mong
muốn (DAR), rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR) theo mô hình sau:

Vì ba loại rủi ro này thay đổi đối với từng khoản mục trên BCTC nên rủi
ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng thay đổi theo
đối với từng khoản mục.
Mối quan hệ giữa các loại rủi ro
Mức độ rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát. Trường hợp mức độ rủi ro tiềm tàng được KTV đánh giá cao và mức
độ rủi ro kiểm soát được KTV đánh giá thấp thì mức độ rủi ro phát hiện có thể
đánh giá là trung bình để nhằm giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có
thể chấp nhận được. Ngược lại, nếu rủi ro tiềm tàng được đánh giá thấp và rủi ro
kiểm soát được đánh giá là trung bình thì có thể xác định mức rủi ro phát hiện là
cao nhưng vẫn phải đảm bảo rủi ro kiểm toán là thấp có thể chấp nhận được.
20
DAR
DR =
IR X CR
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Bảng 1.3: Mối quan hệ giữa các loại rủi ro
1.2.3.5.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Tại đoạn 02 của VSA số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán, có viết: “Khi
tiến hành một cuộc kiểm toán, KTV phải quan tâm đến tính trọng yếu của thông
tin và mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán”.
và tại đoạn 11:“Trong một cuộc kiểm toán, mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán có
mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau: mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán
càng thấp và ngược lại. KTV phải cấn nhắc đến mối quan hệ này khi xác định
nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp.”.

Tại đoạn 10 ISA số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán: “Trọng yếu và
mức độ rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều với nhau có nghĩa là mức
trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Chuyên gia kiểm
toán phải quan tâm tới mối quan hệ này khi xác định nội dung, lịch trình và
phạm vi của các thủ tục kiểm toán”.
[15; Tr 166]
Xác định mức trọng yếu và rủi ro là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng
như phán đoán của KTV. Trên thực tế chỉ có một số Công ty kiểm toán tại Việt
Nam đã xây dựng quy trình ước lượng trọng yếu và rủi ro, còn nhiều Công ty
vẫn chưa xây dựng được quy trình cụ thể.
1.2.4 Thiết kế chương trình kiểm toán
Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm
toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các
KTV cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu
21
Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm
soát
Cao Trung
bình
Thấp
Đánh giá của KTV về
rủi ro tiềm tàng

Cao Thấp nhất Thấp Trung bình
Trung
bình
Thấp Trung
bình
Cao
Thấp Trung
bình
Cao Cao nhất
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết
thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán.
Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế
thành ba phần: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích, trắc nghiêm trực
tiếp số dư. Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và khoản mục
trên BCTC. Việc thiết kế các trắc nghiệm kiểm toán trên đều gồm bốn nội dung:
xác định thủ tục kiểm toán, quy mô chọn mẫu, khoản mục được chọn và thời gian
thực hiện.
1.2.4.1 Thiết kế trắc nghiệm công việc
Các thủ tục kiểm toán: việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của trắc
nghiệm công việc thường tuân theo phương pháp luận bốn bước sau:
- Cụ thể hoá các mục tiêu KSNB cho các khoản mục được khảo sát.
- Nhận diện quá trình kiểm soát đặc thù mà có tác dụng làm giảm rủi ro
kiểm soát của từng mục tiêu KSNB.
- Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặc
thù nói trên.
- Thiết kế các trắc nghiệm công việc theo từng mục tiêu KSNB có xét đến
nhược điểm của hệ thống KSNB và kết quả ước tính của thử nghiệm kiểm soát
Quy mô mẫu chọn: trong trắc nghiệm công việc, để xác định quy mô mẫu
chọn người ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thuộc tính được sử dụng để

ước tính tỷ lệ của phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc thuộc
tính được quan tâm.
Khoản mục được chọn: Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, KTV phải
xác định các phần tử các biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể.
Thời gian thực hiện: Các trắc nghiện công việc thường được tiến hành
vào thời điểm giữa năm (nếu hợp đồng kiểm toán dài hạn) hoặc vào thời điểm
kết thúc năm. Các trắc nghiệm giữa năm được thực hiện để giúp kết thúc cuộc
kiểm toán ngay sau ngày lập bảng cân đối kế toán vì đó cũng là mong muốn của
khách hàng và để giúp Công ty kiểm toán dàn đều công việc suốt trong năm.
Với trắc nghiệm được thực hiện vào giữa năm, các khảo sát bổ sung sẽ được
thực hiện ngay sau đó đối với các nghiệp vụ từ ngày giữa năm đến ngày kết thúc
năm.
22
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
1.2.4.2 Thiết kế trắc nghiệm phân tích
Trắc nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của
các số dư tài khoản đang được kiểm toán. Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện
các trắc nghiệm phân tích đó, KTV sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc
nghiệm trực tiếp số dư. Trong giai đoạn thực hiện KHKT, quy trình phân tích
còn bao hàm những thủ tục phân tích chi tiết đối với số dư các tài khoản và
được thực hiện qua các bước sau:
- Xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần được kiểm tra.
- Tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần được kiểm tra.
- Xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được.
- Xác định số chênh lệch trọng yếu cần được kiểm tra.
- Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu.
- Đánh giá kết quả kiểm tra.
1.2.4.3 Thiết kế trắc nghiệm trực tiếp số dư
Việc thiết kế trắc nghiệm trực tiếp số dư cho từng khoản mục trên BCTC
được tiến hành theo phương pháp luận trên sơ đồ sau:

Sơ đồ 1.4 : Quy trình thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư
1.2.4.3.1 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục đang kiểm toán
Thông qua việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ ước
lượng này cho từng khoản mục trên BCTC, KTV sẽ xác định mức sai số có thể
chấp nhận cho từng khoản mục. Sai số chấp nhận được của khoản mục càng
23
Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro đối với khoản mục kiểm toán
Đánh giá rủi ro kiểm soát đối với chu trình kiểm toán được thực hiện
Thiết kế, dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích
Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư của khoản mục được xét để thoả
mãn các mục tiêu kiểm soát đặc thù
- Các thủ tục kiểm toán
- Quy mô mẫu chọn
- Khoản mục được chọn
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
thấp thì đòi hỏi số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều và ngược
lại.
Rủi ro cố hữu cho từng khoản mục càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm
toán phải thu thập càng nhiều và do đó trắc nghiệm số dư sẽ được mở rộng và
ngược lại.
1.2.4.3.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát với chu trình kiểm toán được thực hiện
Quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro kiểm soát đối với chu
trình, do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong các trắc nghiệm
trực tiếp có dư và nghiệp vụ sẽ giảm xuống, theo đó chi phí kiểm toán giảm
xuống và ngược lại.
1.2.4.3.3 Thiết kế, dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích.
Các hình thức trắc nghiệm kiểm toán này được thiết kế với dự kiến là sẽ
đạt được một số kết quả nhất định. Các kết quả này theo dự kiến của KTV sẽ
ảnh hưởng đến việc thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư tiếp theo.
1.2.4.3.4 Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư để thoả mãn các mục tiêu kiểm

toán đặc thù của khoản mục đang xem xét
Các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thiết kế dựa trên kết quả ước tính
của trắc nghiệm kiểm toán trước đó và chúng được thiết kế làm các phần:
- Các thủ tục kiểm toán: Đây là phần khó nhất của toàn bộ quá trình lập
KHKT, việc thiết kế các thủ tục này đòi hỏi những phán xét nghề nghiệp quan
trọng. Thủ tục kiểm toán được thiết kế dựa trên các kỹ thuật thu thập bằng chứng
kiểm toán.
- Quy mô chọn mẫu: Quy mô mẫu chọn dùng cho các trắc nghiệm chi tiết
số dư được xác định theo các phương pháp chọn mẫu thông dụng để ước tính
sai số bằng tiền trong tổng thể đang được kiểm toán, từ đó chọn ra quy mô mẫu
thích hợp.
- Khoản mục được chọn: Sau khi đã xác định được quy mô mẫu, các
KTV thường chọn mẫu ngẫu nhiên bằng bảng số ngẫu nhiên, chương trình máy
tính hoặc dùng phương pháp chọn mẫu hệ thống để xác định các phần tử đại
diện. Trong những trường hợp cụ thể, KTV có thể sử dụng phương pháp chọn
mẫu phi xác suất để xác định các phần tử đại diện với chi phí kiểm toán thấp
hơn cho cuộc kiểm toán.
24
Vũ Quỳnh Hương Kiểm toán 44
Thời gian thực hiện: Phần lớn các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thực
hiện vào thời điểm cuối kỳ (kết thúc niên độ kế toán). Tuy nhiên, đối với các
khách hàng muốn công bố BCTC sớm ngay sau khi lập bảng cân đối tài sản, thì
những trắc nghiệm trực tiếp số dư tốn nhiều thời gian sẽ được làm từ giữa kỳ và
KTV sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung vào cuối năm để cập nhật các
số dư đã kiểm toán giữa kỳ thành số dư cuối kỳ.
Trên thực tế, các thủ tục kiểm toán ở các hình thức trắc ngiệm trên sẽ
được kết hợp và sắp xếp lại theo một chương trình kiểm toán. Chương trình
kiểm toán thường được thiết kế theo từng chu trình hoặc từng tài khoản nhằm
đáp ứng mục tiêu kiểm toán của từng khoản mục dựa trên cơ sở dẫn liệu đối với
khoản mục này tuỳ theo việc phân chia BCTC theo cách nào.

Chương trình kiểm toán được thiết kế ngay trong giai đoạn đầu của cuộc
kiểm toán và có thể phải sửa đổi do hoàn cảnh thay đổi. Việc thay đổi chương
trình kiểm toán ban đầu không phải là điều bất thường vì việc dự kiến tất cả các
tình huống xảy ra là rất khó khăn.
Tại đoạn 26 của VSA số 300 - Lập KHKT: “KHKT tổng thể và chương
trình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ sung trong quá trình kiểm toán nếu có những
thay đổi về tình huống hoặc do những kết quả ngoài dự kiến của các thủ tục kiểm
toán. Nội dung và nguyên nhân thay đổi KHKT tổng thể và chương trình kiểm
toán phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán”.

Trên thực tế chương trình kiểm toán có thể được soạn thảo trong giai
đoạn thực hiện kiểm toán hoặc không cần soạn thảo mà sử dụng chương trình
kiểm toán mẫu của Công ty kiểm toán phù hợp với điều kiện thực tế.
Kết luận phần 1
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp đã khái quát được một số nội dung chính
của kiểm toán BCTC, lập KHKT trong kiểm toán BCTC và nội dung lập KHKT
BCTC. Tuy nhiên, do hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán BCTC ở
nước ta vẫn còn mới mẻ, đang ở giai đoạn tạo dựng nền tảng, các chuẩn mực
25