CƠ SỞ LÝ THUYẾT VÀ Ý NGHĨA CỦA NGHIÊN CỨU KẾ TOÁN HÀNH VI

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

Cơ sở lý thuyết và ý nghĩa của nghiên cứu
kế tốn hành vi

Vũ Đình Hiển Ngày nhận bản sửa: 05/10/2018 Ngày duyệt đăng: 23/10/2018
Ngày nhận: 28/09/2018

Kế toán hành vi là một dịng nghiên cứu kế tốn mới trong trào lưu
phát triển của nghiên cứu kế toán thực chứng. Dựa trên cơ sở lý
thuyết và cách tiếp cận mới, nó bổ sung và góp phần lấp đầy khoảng
cách giữa lý thuyết và thực hành kế tốn mà các dịng nghiên cứu
khác như nghiên cứu thị trường vốn và nghiên cứu lý thuyết đại diện
chưa thể giải quyết được.
Bài viết này tập trung vào việc hệ thống hóa đặc điểm và cơ sở lý
thuyết của nghiên cứu kế toán hành vi với tư cách là một trường phái
trong hệ thống các nghiên cứu kế tốn đương đại. Bên cạnh những
đóng góp của nghiên cứu kế tốn hành vi đối với vai trị chung của
nghiên cứu kế tốn trong giải thích, đánh giá và dự báo thực hành
kế toán, bài viết cũng chỉ ra những hạn chế mà các nhà nghiên cứu
cũng như thực hành cần phải quan tâm khi tiến hành các nghiên cứu
cũng như sử dụng kết quả nghiên cứu.
Từ khóa: nghiên cứu kế toán hành vi, nghiên cứu kế toán chuẩn tắc,
nghiên cứu kế toán thực chứng.

1. Giới thiệu kiện như sự sụp đổ của thị trường chứng khoán
năm 1929 tại Hoa Kỳ hay vụ việc của công ty
iống như mọi nghiên cứu Royal Mail tại Vương Quốc Anh. Những vụ
trong các lĩnh vực khác, việc đó làm nảy sinh nhu cầu nghiên cứu cho
nghiên cứu kế toán cũng một hệ thống các nguyên tắc chặt chẽ làm nền
hướng tới việc tạo ra các tri tảng cho hoạt động kế tốn tài chính. Từ đó bắt

thức, kiến thức và hiểu biết đầu một kỷ nguyên vàng của nghiên cứu suy
mới để phát triển lý thuyết và hoàn thiện thực diễn trong kế tốn tài chính, với các nghiên cứu
hành. Nghiên cứu kế tốn đã có một thời gian lý thuyết thực hiện bởi các nhà nghiên cứu tên
phát triển lâu dài, theo Beattie (2005) khởi tuổi như Paton và Littleton (1940).
nguồn phát triển của nghiên cứu kế toán như Mặc dù đã có nhiều đóng góp trong việc phát
một chuyên ngành học thuật xuất phát từ các sự triển lý thuyết cũng như hồn thiện thực hành

© Học viện Ngân hàng 30 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng
ISSN 1859 - 011X
Số 197- Tháng 10. 2018

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

kế toán với tư cách là cơ sở để giải thích và dự giữa các nhà nghiên cứu hàn lâm, giới thực
báo các hiện tượng trong bối cảnh kế toán, đã hành và quản lý là nghiên cứu kế tốn khơng
có một thời gian nghiên cứu kế tốn có biểu chỉ đơn giản để giải thích, hiểu và chỉ trích
hiện xa rời khỏi thực hành và xã hội và trở nó (kế tốn) mà nghiên cứu kế tốn phải dựa
nên cơ lập, kém đổi mới (Parker & cộng sự, trên thực hành và hướng tới mục tiêu tối cao là
2011). Nguyên nhân chính là bởi khi mà sự hoàn thiện thực hành kế toán. Parker & cộng
giao thoa và tương tác giữa kế toán và các lĩnh sự (2011) đã dẫn báo cáo của nhóm Hành động
vực chuyên ngành khác trở nên đa dạng hơn thì Tác động Nghiên cứu của Hiệp hội kế toán Hoa
các cơ sở lý thuyết và cách tiếp cận của nghiên Kỳ (AAA) rằng “nghiên cứu thực sự có tác
cứu truyền thống khơng cịn phù hợp, dẫn tới động tới thực hành của kế toán”.
khoảng cách giữa lý thuyết và thực hành kế Mơ hình báo cáo tài chính dựa trên cơ sở phù
tốn ngày càng lớn hơn. hợp giữa chi phí và doanh thu từng được áp
Trong nghiên cứu này, tác giả tập trung vào dụng phổ biến trong một thời gian dài trước đây
tổng quan cơ sở lý thuyết và phương pháp tiếp chính là kết quả của nghiên cứu và áp dụng lý
cận mới áp dụng trong nghiên cứu kế toán hành thuyết thực thể phát triển bởi các nhà nghiên
vi (BAR)- với tư cách một trường phái nghiên cứu Paton và Littleton (1940). Hay gần đây,
cứu mới trong nghiên cứu kế toán thực chứng. sự phát triển của cơ sở đo lường giá trị hợp lý

Bên cạnh đó tác giả cũng tổng kết các kết quả cũng xuất phát từ các nghiên cứu nền tảng của
đạt được trong phương pháp nghiên cứu và đo Chambers (1966), Sterling (1970) và Sprouse
lường của nghiên cứu kế toán hành vi. Bài viết (1988). Các nghiên cứu của họ lý giải cho việc
cũng đề cập tới các hạn chế của BAR, ý nghĩa cần phải hoàn thiện hoạt động báo cáo tài chính
của nó đối với hoạt động nghiên cứu kế tốn tại với một mơ hình báo cáo lấy bảng cân đối kế
Việt Nam. toán và phản ánh giá trị hợp lý làm trung tâm
(Moehrle & cộng sự, 2009).
2. Vai trò và sự phát triển của nghiên cứu kế Cụ thể hơn, các nghiên cứu của Moehrle &
toán cộng sự (2009) chỉ ra rằng các nghiên cứu (hàn
lâm) có vai trị quan trọng trong việc đánh giá
2.1. Vai trị của nghiên cứu kế tốn đối với thực nghiệm đối với các nguyên tắc kế toán,
thực hành và phát triển lý thuyết các thước đo hiệu quả và các phương pháp xác
định giá trị trong kế tốn tài chính. Các nghiên
Cho dù tác động của nghiên cứu kế toán hàn cứu kế tốn, bởi vậy cũng đóng góp vào việc
lâm không dễ dàng nhận thấy như ở các lĩnh phát triển và hồn thiện mơ hình xử lý kế tốn
vực khác, chẳng hạn y học hay vật lý (Tilt, đối với các nghiệp vụ kinh tế mới và phức tạp,
2010), các kết quả đạt được cũng như tiến bộ chẳng hạn như hạch tốn tài sản vơ hình, tài sản
trong nghiên cứu kế tốn đã có những đóng góp sinh học, hay hạch toán đối với lợi thế thương
tích cực tới sự phát triển của nghề nghiệp kế mại.
tốn nói riêng và xã hội nói chung. Nghiên cứu Thực tiễn cho thấy hầu hết các tổ chức ban
kế toán có khả năng cung cấp các hiểu biết và hành quy định như Ủy ban Chứng khốn Hoa
thơng tin quan trọng mà các đối tượng và chủ kỳ (SEC) hay Ủy ban Chuẩn mực Kế tốn Tài
thể có thể áp dụng trong quản lý và thực hành. chính Hoa kỳ (FASB) thường sử dụng các kết
Cùng với sự phát triển về nội dung và sự tiến quả nghiên cứu hàn lâm làm cơ sở cho các
bộ trong phương pháp nghiên cứu, vai trò của quyết định của mình (Jorgensen & cộng sự,
nghiên cứu kế toán (hàn lâm) trong đời sống xã 2007). Cho tới nay, nghiên cứu kế toán ngày
hội ngày càng trở nên quan trọng hơn. càng có ảnh hưởng sâu rộng tới các quy định,
quy tắc áp dụng trong kế toán, cả trong việc xác
Vai trị của nghiên cứu kế tốn trong hồn thiện định các quy định (có tính chuẩn tắc) cũng như
thực hành trong việc đánh giá hiệu quả của các quy định

Có một sự thống nhất chung trong quan điểm (mang tính thực chứng).

Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018 31

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

Khơng chỉ đóng góp cho sự phát triển của các và hồn thiện, nghiên cứu kế tốn đương đại
quy định trong thực hành kế toán, các nghiên trở nên đa ngành, đa lĩnh vực. Cụ thể, nghiên
cứu kế toán cũng thực sự giúp cho người sử cứu kế tốn đương đại được xem là “nghiên cứu
dụng thơng tin kế toán đánh giá được chất về tác động của các sự kiện kinh tế đối với q
lượng thơng tin, dịng tiền tương lai hay giá trị trình tổng hợp, phân tích, xác nhận và báo cáo
căn bản của doanh nghiệp (Moehrle & cộng sự, thơng tin tài chính được chuẩn hóa và về các
2009). Ngoài ra, các lĩnh vực thực hành như tác động của thông tin báo cáo đối với các sự
kiểm toán, kiểm soát, thuế cũng nhận được lợi kiện kinh tế” (Oler & cộng sự, 2010, 635).
ích to lớn từ các nghiên cứu kế toán.
Nghiên cứu kế toán chuẩn tắc và nghiên cứu kế
Vai trị của nghiên cứu kế tốn trong phát triển toán thực chứng
lý thuyết và nguyên tắc kế toán Trong giai đoạn đầu các nghiên cứu kế toán
“Lý thuyết thường được phát triển và hoàn chủ yếu dựa trên các lý thuyết nền của kinh tế
thiện thơng qua quy trình nghiên cứu” (Wolk học (Beattie, 2005). Cho tới trước những năm
& cộng sự, 2013). Bởi vậy việc phát triển các 60 của thế kỷ trước, nghiên cứu kế toán vẫn
lý thuyết và nguyên tắc kế toán- nền tảng trong chủ yếu là các nghiên cứu chuẩn tắc- luận giải
việc xây dựng các chuẩn mực kế toán và định và xác định các phương pháp và thực hành kế
hướng thực hành kế toán phụ thuộc nhiều vào toán được cho là phù hợp, trên cơ sở suy diễn.
sự phát triển của nghiên cứu trong kế toán. Nghiên cứu kế toán chuẩn tắc dựa trên phương
Hiện nay khi mà xu thế hội nhập kế tốn tồn pháp nghiên cứu suy diễn, thiên về định tính,
cầu được xác định dựa trên việc áp dụng thống không xuất phát từ các quan sát thực nghiệm,
nhất hệ thống chuẩn mực báo cáo tài tài chính chú trọng tới việc lý giải các nghiệp vụ, sự kiện
quốc tế (IFRS), một hệ thống chuẩn mực dựa kinh tế phải được hạch toán, báo cáo như thế
trên nguyên tắc thì vai trị của nghiên cứu kế nào. Chẳng hạn các nghiên cứu về ghi nhận và

tốn đối với việc phát triển và hồn thiện các đo lường trong kế toán như mơ hình xác định
ngun tắc kế tốn càng quan trọng hơn, khi thu nhập của Paton và Littleton (1940).
mà các nguyên tắc kế toán đương thời vẫn chủ Qua nhiều thập kỷ, bản chất của nghiên cứu kế
yếu dựa vào thực hành thơng qua q trình xây tốn đã có những thay đổi quan trọng. Và một
dựng các chuẩn mực hơn là dựa trên các kết quả trong những thay đổi có tính chất căn bản là sự
nghiên cứu hàn lâm (Coetsee, 2010). chuyển đổi từ sự thống trị của nghiên cứu chuẩn
Để đáp ứng kỳ vọng của xã hội về vai trò của tắc trong những năm 1960 trở về trước sang
mình, nghiên cứu kế tốn khơng ngừng mở trào lưu nghiên cứu thực chứng từ giữa những
rộng nội dung và lĩnh vực nghiên cứu. Với sự năm 1970 cho tới nay (Oler & cộng sự, 2010).
cộng tác chặt chẽ và đóng góp của giới thực Các nghiên cứu thực nghiệm dựa trên các lý
hành, các nghiên cứu kế toán đương đại đang thuyết thực chứng đối lập với các nghiên cứu
hướng tới những nội dung mới như kế toán chuẩn tắc, thiên về phương pháp định lượng,
mơi trường, kế tốn nguồn nước, khí thải hay lấy trọng tâm là tác động của thơng tin kế tốn
các vấn đề như hợp tác cơng-tư, vốn trí tuệ… tới các sự kiện kinh tế, chẳng hạn ảnh hưởng
(Parker & cộng sự, 2011), là những nội dung của thông tin thu nhập thuần tới giá cổ phiếu.
mang tính bền vững chiến lược của tổ chức hiện Với sự phát triển của nghiên cứu thực chứng
đại. trong kế tốn, nghiên cứu kế tốn khơng chỉ tập
trung vào nội dung mang tính chất nội tại kế
2.2. Sự phát triển của nghiên cứu kế toán toán nữa mà chuyển sang nghiên cứu các ảnh
đương đại hưởng của kế toán và cách thức vận hành của
nó tới bối cảnh thể chế rộng lớn hơn. Khác với
Với tư cách là một lĩnh vực tri thức học thuật, nghiên cứu chuẩn tắc, nghiên cứu kế toán thực
nghiên cứu kế toán được ghi nhận qua các ấn chứng nhằm giải thích và dự báo thực hành kế
phẩm chuyên ngành. Qua quá trình phát triển tốn, chẳng hạn như giải thích nguyên nhân và

32 Số 197- Tháng 10. 2018 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

dự báo phản ứng của thị trường chứng khoán 3. Nghiên cứu kế toán hành vi

đối với các thơng tin kế tốn được cơng bố. Và
như vậy thì các nghiên cứu kế tốn thực chứng 3.1. Sự phát triển của nghiên cứu kế tốn
địi hỏi phải dựa trên các quan sát thực tiễn để hành vi
chỉ ra các nguyên nhân nhằm lý giải (có căn cứ)
cho thực thành quan sát được và dự báo (dựa Nghiên cứu kế toán hành vi- một dòng nghiên
trên cơ sở lý thuyết) các hiện tượng chưa được cứu kế toán thực chứng- là kết quả tất yếu trong
quan sát. xu thế phát triển cả về nội dung và phương
Nghiên cứu kế toán thực chứng mang bản chất pháp của nghiên cứu kế tốn đương đại, khi
kinh tế, có cơ sở lý thuyết vững chắc, dựa trên nghiên cứu kế toán thực sự trở thành lĩnh vực
các giả thiết về hành vi cá nhân, chẳng hạn giả nghiên cứu đa ngành. Xuất phát từ vai trò đặc
thiết các cá nhân như người sử dụng thông tin biệt của thơng tin kế tốn trong hệ thống kiểm
kế toán hay người lập báo cáo kế toán hành soát và đánh giá của tổ chức, việc nghiên cứu
động dựa trên cơ sở tối đa hóa lợi ích, đồng thời ảnh hưởng của kế toán đối với tổ chức và xã hội
không chấp nhận các lập luận thiếu cơ sở, hay đòi hỏi lĩnh vực nghiên cứu kế tốn phải có sự
các kết luận áp đặt, võ đoán. Bởi vậy, nghiên thay đổi theo hướng làm sáng tỏ với tất cả các
cứu kế tốn thực chứng có nhiều ưu điểm trong bên liên quan về ảnh hưởng trên góc độ hành
phát triển vai trị của nghiên cứu kế tốn đối với vi của thực hành kế toán. Các bằng chứng cho
thực hành. thấy nghiên cứu kế tốn hành vi có khởi nguồn
từ đầu những năm 1950 với hai cơng trình
Phương pháp nghiên cứu trong nghiên cứu kế nghiên cứu (sách chuyên khảo) về hệ thống
toán đương đại kiểm soát quản lý và hoạt động ngân quỹ, đề
Nghiên cứu kế tốn đương đại với mục tiêu tìm cập tới khía cạnh con người của kế tốn. Đó là
hiểu và đánh giá ảnh hưởng qua lại giữa kế toán các nghiên cứu với chủ đề “Tác động của ngân
và thế giới xung quanh. Để có thể hiểu được lý quỹ đối với con người” của Argyris (1952)
do cũng như cách thức ra quyết định bởi những và “Tập trung hay phi tập trung hóa trong tổ
người làm kế tốn, cũng như tác động của chức của ban tài chính” của Simon & cộng sự
các quyết định đó tới thế giới xung quanh thì (1954)- các tác giả đều là những người khơng
nghiên cứu kế tốn phải dựa vào hệ thống các làm về kế toán.
phương pháp và lý thuyết rộng, được rút ra từ Sự phổ biến của nghiên cứu kế toán hành vi
nhiều chuyên ngành khác nhau. thực sự phát triển trong giai đoạn giữa những

Nghiên cứu kế toán kế thừa và sử dụng hầu hết năm 1960 và đầu 1970, với khái niệm “nghiên
các phương pháp và kỹ thuật nghiên cứu hiện cứu kế tốn hành vi” được chính thức đề cập
đại đã và đang áp dụng trong nghiên cứu của trong năm 1967 bởi Becker như là sự áp dụng
các lĩnh vực học thuật khác như kinh tế học, các lý thuyết và phương pháp luận của khoa
tài chính và các ngành khoa học xã hội khác. học về hành vi trong việc tìm hiểu mối tương
Olalere (2011) đã thống kê hầu hết các phương tác giữa thơng tin kế tốn và hành vi con
pháp khảo sát, phân tích, xử lý thơng tin hiện người (Birnberg & Shields, 1989). Cụ thể hơn,
đại được áp dụng trong nghiên cứu khoa học Hofstedt & Kinard (1970) cho rằng nghiên cứu
đều được vận dụng trong các nghiên cứu kế kế toán hành vi là “nghiên cứu về hành vi của
toán đương đại. Phương pháp nghiên cứu định những người làm kế toán và cả những người
lượng ngày càng được áp dụng nhiều hơn trong khơng phải là kế tốn xem họ bị ảnh hưởng bởi
các nghiên cứu kế toán, ưu tiên sử dụng các số các chức năng và báo cáo kế tốn như thế nào”
liệu khảo sát có tính thực nghiệm. Phương pháp và bao hàm ba lĩnh vực cơ bản: hành vi của
nghiên cứu này đặc biệt đáp ứng được nhu cầu người làm kế toán; ảnh hưởng của chức năng kế
nghiên cứu cho các tác động của kế toán đối với toán tới hành vi; và ảnh hưởng của thông tin kế
thực tiễn- xu thế phát triển của nghiên cứu kế tốn tới các đối tượng sử dụng thơng tin.
tốn đương đại.

Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018 33

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

3.2. Cơ sở lý thuyết của nghiên cứu kế toán tin kế toán, nghiên cứu kế toán hành vi trả lời
hành vi câu hỏi liên quan tới thực tế các cá nhân xử lý
và sử dụng thơng tin kế tốn thế nào.
Khác với các nghiên cứu kế toán trước đây, chủ Để giải đáp các câu hỏi liên quan tới phản ứng
yếu dựa vào các lý thuyết và giả thiết (giả định) và quyết định thực tế của người sử dụng đối với
tân cổ điển có nguồn gốc từ lĩnh vực nghiên các thơng tin kế tốn như: “Các nhà đầu tư có
cứu của kinh tế học và tài chính về sự vận hành thật sự hợp lý trong hành động khi sử thông tin
của thị trường vốn và sự tối ưu trong quyết định kế tốn khơng?” hay “Hạch tốn trên cơ sở giá

của người tham gia thị trường như lý thuyết trị hợp lý có thật sự tăng cường thông tin của
người đại diện (AT), giả thuyết thị trường hiệu báo cáo tài chính khi khả năng sử lý thông tin
quả (EMH), nghiên cứu kế toán hành vi dựa kế toán của người sử dụng bị hạn chế?”, hoặc
trên các lý thuyết của khoa học hành vi, đó là cụ thể hơn “Tại sao doanh nghiệp lại tự nguyện
tâm lý học, lý thuyết tổ chức, xã hội học và công bố các thông tin về hiệu quả mơi trường
khoa học chính trị. trong khi các doanh nghiệp khác lại không?”
Các trường phái nghiên cứu kế toán như nghiên cần phải dựa trên nghiên cứu mối quan hệ giữa
cứu thị trường vốn, nghiên cứu thuyết người hệ thống thơng tin kế tốn và hành vi của con
đại diện, có những hạn chế khơng thể vượt qua người. Nghiên cứu kế tốn hành vi sẽ cung cấp
trong giải thích thực hành. Chẳng hạn, nghiên cơ sở cho lời giải của các câu hỏi đó thông qua
cứu thị trường vốn chỉ chú trọng tới (mối quan việc nghiên cứu tác động của các yếu tố mang
hệ giữa) hai yếu tố là cơng bố thơng tin và phản tính xã hội, nhận thức và tình cảm đối với việc
ứng của thị trường mà không xem xét trên thực sử dụng thơng tin kế tốn và ảnh hưởng của nội
tế các thông tin được xử lý bởi các cá nhân dung và hình thức của thơng tin kế tốn đối với
tham gia thị trường như thế nào. Nghiên cứu hành vi của người sử dụng.
dựa trên lý thuyết người đại diện (hay lý thuyết Nếu như các lý thuyết thị trường đều dựa trên
tối ưu hóa lợi ích) khắc phục phần nào hạn chế các giả định nhất định về sự hợp lý hóa và tối
đó khi nó cố gắng giải thích động cơ của người đa hóa lợi ích của người ra quyết định, chẳng
ra quyết định khi lựa chọn một phương pháp hạn thuyết người đại diện- một lý thuyết được
kế toán cụ thể (trong nhiều phương pháp khác sử dụng phổ biến trong nghiên cứu kế toán,
nhau), dựa trên giả định cơ bản là các cá nhân xuất phát từ quan điểm kinh tế học tân cổ điển-
hành động dựa trên động cơ tối đa hóa lợi ích lý giải việc các cá nhân lựa chọn phương pháp
cá nhân. Cơ sở giả định này thuận lợi hơn cho kế toán khác nhau cho cùng một vấn đề dựa
việc phát triển các giả thuyết (dự báo) có thể trên giả định (tối đa) lợi ích kinh tế, thì nghiên
kiểm định của nghiên cứu nhưng lại hạn chế khi cứu kế tốn hành vi khơng đặt ra các giả định
khơng thật sự giải thích được tại sao người ta con người “sẽ ứng xử thế nào”. Thay vào đó
lại hành động như vậy. Sẽ rất khiên cưỡng và nghiên cứu kế toán hành vi kiểm định các giả
gượng ép nếu giải thích cho các hành vi khác thuyết liên quan tới tính đúng đắn của chính các
nhau dựa trên một giả định duy nhất là con giả định về tính hợp lý của người sử dụng thơng
người hành động vì lợi ích cá nhân, trong khi tin đối với các quyết định kinh tế trong bối cảnh

trên thực tế có rất nhiều yếu tố chi phối hành vi kế toán (Waller, 2002). Những bất hợp lý trong
của người ra quyết định (Godfrey & cộng sự, giải thích hành vi thực tế của cá nhân trong sử
2006). Bởi vậy, thay bằng lấp đầy khoảng cách dụng và xử lý thông tin (mà các nghiên cứu kế
giữa lý thuyết và thực hành, việc lệ thuộc vào toán trước đây gặp phải) có thể hiểu được là
một giả thiết duy nhất, cịn lại mọi thứ khác bởi- theo tâm lý học- hạn chế trong nhận thức,
không đổi chỉ khiến nó trở nên trầm trọng hơn hiểu biết có thể dẫn tới các sai lệch trong quyết
(Hofsted & Kinard, 1970). định một cách có hệ thống (Connolly & cộng
Thay bằng tìm hiểu động cơ kinh tế nào chi sự, 1999). Chính vì vậy các nhà đầu tư khơng
phối việc lựa chọn các phương pháp kế toán, phải lúc nào cũng hành động trên cơ sở tối đa
hay thị trường sẽ phản ứng ra sao với các thơng hóa lợi ích mong muốn do bị hạn chế bởi yếu tố

34 Số 197- Tháng 10. 2018 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

nhận thức (không tiếp cận được thông tin hoặc khác mà thực sự là cơ sở tin cậy hơn trong đánh
khơng đủ khả năng phân tích thơng tin kế tốn), giá mối quan hệ nhân- quả.
hoặc do yếu tố tình cảm chi phối. Sự phong phú của (các) khoa học hành vi mang
Với cách tiếp cận của khoa học tâm lý, nghiên tới tính đa dạng trong nội dung và phương pháp
cứu kế toán hành vi sử dụng các phương pháp nghiên cứu. Bởi vậy, nghiên cứu kế toán hành
thực nghiệm (là phương pháp chủ động thay đổi vi địi hỏi một khn mẫu lý thuyết rộng hơn
một yếu tố trên chủ thể để xem các yếu tố khác cho việc phát triển và xây dựng các giả thuyết
thay đổi thế nào) để kiểm định các giả thuyết cũng như thang đo của nghiên cứu. Dựa trên
nghiên cứu của mình, từ đó có thể đánh giá, cơ sở đơn vị của nghiên cứu, Birnberg (2011)
phân tích hành vi thực tế của chủ thể thay bằng đề xuất một khn mẫu có thể sử dụng để phân
chỉ dự báo hành vi của họ. tích và phát triển các vấn đề và câu hỏi nghiên
Phương pháp thực nghiệm là hình thức chủ yếu cứu trong nghiên cứu kế toán hành vi gồm 4
của nghiên cứu kế toán hành vi để nghiên cứu thành tố: cá nhân, nhóm các các nhân, tổ chức
một lĩnh vực rộng lớn, từ các chính sách vi mơ, và các điều kiện mơi trường bên ngồi (Hình 1).
vĩ mơ, các hệ thống khuyến khích, động viên Tuy các nghiên cứu kế toán hành vi được thực

cho tới các quyết định về phân phối nguồn lực hiện trong khn khổ mỗi thành tố của mơ hình,
hay các vấn đề đạo đức và dữ liệu phản hồi của nhưng Birnberg (2011) cũng nhấn mạnh tính
nó bao gồm cả thơng tin định lượng khách quan liên kết giữa các nghiên cứu đến từ các thành tố
như các quyết định đầu tư hay các thông tin khác nhau, đặc biệt các thành tố liền kề trong
định tính chủ quan như sự công bằng hay niềm mơ hình.
tin (Birnberg, 2011).
Một trong những ưu điểm của phương pháp 3.3. Xây dựng và phát triển thước đo trong
thực nghiệm, theo Sadish & cộng sự (2002) là nghiên cứu kế toán hành vi
ở khả năng suy đoán (thống kê) nguyên nhân.
Bởi trong thực nghiệm, các yếu tố gây nhiễu Nghiên cứu kế toán hành vi dựa trên cơ sở lý
sẽ được cơ lập và kiểm sốt để loại bỏ các mối thuyết cũng như phương pháp nghiên cứu của
tương quan “giả” có thể dẫn tới các giải thích (các) khoa học hành vi, trong đó đóng vai trò
sai lệch về nguyên nhân. Kết quả nghiên cứu kế quan trọng nhất là tâm lý học. Bởi vậy, các
toán hành vi, do vậy, không chỉ hạn chế ở mức thước đo dựa trên cơ sở lý thuyết hành vi phải
độ phản ánh mối quan hệ tương quan giữa các được chuyển thể phù hợp với bối cảnh kế toán
hiện tượng như trong các nghiên cứu kế toán để đảm bảo đo lường được các thuộc tính riêng
có của người làm kế tốn hay người sử dụng
Hình 1. thơng tin trong bối cảnh kế tốn. Nói cách khác,
Khn mẫu nghiên cứu kế tốn hành vi phải làm sao đo lường được các khái niệm (có
tính trừu tượng) với các thước đo đặc trưng kế
Nguồn: Dựa theo Birnberg (2011) toán.
Nghiên cứu kế toán hành vi chủ yếu dựa vào
việc đo lường các đặc điểm tâm lý của các
cá nhân sử dụng và xử lý thông tin trong mối
quan hệ tương tác với kế tốn. Các thuộc tính
tâm lý này chủ yếu mang tính trừu tượng và
không đo lường trực tiếp được và hơn nữa cũng
chưa được quan sát và phổ biến trong lĩnh vực
nghiên cứu kế toán. Bởi vậy việc xây dựng và
phát triển hệ thống các thước đo tin cậy và có

chất lượng là thách thức cơ bản của nghiên cứu
kế toán hành vi.
Thorne (2017) tổng hợp một quy trình 6 bước

Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018 35

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
Hình 2. Quy trình phát triển thước đo trong nghiên cứu kế tốn hành vi

có thể áp dụng trong xây dựng và phát triển các Nguồn: Dựa theo Thorne (2017)
thước đo hành vi cho các khái niệm kế tốn như
Hình 2. 3.4. Ý nghĩa của nghiên cứu kế toán hành vi
Trên cơ sở tổng hợp các nghiên cứu từ
các tạp chí chuyên ngành tiêu biểu như Đóng góp lớn nhất của nghiên cứu kế toán hành
“The Accounting Review”, “Accounting, vi vào vai trị chung của nghiên cứu kế tốn là
Organizations and Society”, “Contemporary nó giúp lý giải cách thức con người xử lý và sử
Accounting Research”, “Behavioural Research dụng thơng tin kế tốn, mang lại các hiểu biết
in Accounting”, “Auditing: A Journal of (mới) về cách thức các nhóm người ra quyết
Practice and Theory”, Thorne (2017) cũng đã định khác nhau cung cấp, xử lý và tương tác với
tổng hợp được hệ thống các thước đo cơ bản mỗi một loại thơng tin kế tốn hay phương thức
được sử dụng trong nghiên cứu kế toán hành vi công bố thông tin cụ thể như thế nào. Từ đó, kết
(Bảng 1). quả của nghiên cứu kế toán hành vi sẽ:
Cung cấp thơng tin hữu ích cho các cơ quan
ban hành quyết định, chính sách về kế tốn các

Bảng 1. Hệ thống các thước đo sử dụng trong nghiên cứu kế toán hành vi

Lĩnh vực Thước đo

Đo lường đối với kiểm toán Thái độ của kiểm toán viên đối với việc sắp đặt công việc

viên Sự cẩn trọng nghề nghiệp

Trách nhiệm nghề nghiệp

Sự gắn bó với khách hàng

Chất lượng của làm việc tập thể

Suy luận trên góc độ đạo đức

Sự “ma mãnh” trong kiểm toán

Thiên hướng giải quyết sai sót cá nhân

Danh tiếng

Năng lực kiểm soát (LOC)

36 Số 197- Tháng 10. 2018 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

Lĩnh vực Thước đo
Đo lường đối với khách Sự tin cậy và phụ thuộc trong các hợp đồng dịch vụ không bảo đảm
hàng Sự tin cậy vào kiến thức kỹ thuật của kiểm toán viên
Suy luận đạo đức
Đo lường đối với quản lý Phong cách nhận thức
Niềm tin
Phong cách làm việc

Sự sáng tạo
Thiên hướng nhận thức
Các giá trị tài chính và sự phóng khống về mặt tài chính

Nguồn: Thorne (2017, 119-121)

cơ sở khoa học, tin cậy hơn trong xây dựng và 3.5. Hạn chế của nghiên cứu kế toán hành vi
phát triển các chuẩn mực kế tốn và báo cáo
tài chính. Các nghiên cứu của nghiên cứu kế Cho dù nghiên cứu kế tốn hành vi đã có những
tốn hành vi đều hướng tới việc tìm hiểu thực bước tiến lớn, đưa nó lên ngang tầm với các
tế cách thức cung cấp, xử lý và sử dụng thơng dịng nghiên cứu kế tốn khác như nghiên cứu
tin của các cá nhân trong bối cảnh kế toán, bởi thị trường vốn, nghiên cứu lý thuyết đại diện,
vậy nó có thể trực tiếp cung cấp các cơ sở và vẫn còn những hạn chế nhất định địi hỏi các
phương pháp kế tốn phù hợp với mục tiêu nhà nghiên cứu phải tiếp tục vượt qua.
cung cấp các thơng tin hữu ích cho người sử Hạn chế đầu tiên nằm ngay trong bản chất
dụng của hoạt động báo cáo tài chính. phương pháp mà nghiên cứu kế toán hành vi
Tăng cường tính hiệu quả trong thực hành kế vận dụng từ khoa học hành vi- phương pháp
toán. Phát hiện mới trong nghiên cứu kế toán thực nghiệm. Để đảm bảo tính phù hợp và giá
hành vi giúp đội ngũ các nhà thực hành kế toán trị thiết thực của suy đoán về mối quan hệ nhân
xác định được các yếu tố cơ bản tác động tới quả giữa các hiện tượng, thực nghiệm thường
hiệu quả hoạt động của mình. Từ đó họ có thể đòi hỏi tiến hành trong một bối cảnh cơ lập cao
thiết kế và hồn thiện các quy trình hoạt động độ, giới hạn ở một loại tác động thay bằng tất
nghề nghiệp phù hợp với hiệu quả cao nhất, cả các khả năng có thể xảy ra (Sadish & cộng
chẳng hạn quy trình đánh giá rủi ro khách hàng sự, 2002). Bởi vậy tính suy diễn khái quát (từ
trong bước lập kế hoạch kiểm toán của các công cái riêng suy ra cái chung) của nghiên cứu
ty kiểm toán. không cao, các kết quả tuy đảm bảo giá trị hữu
Cung cấp cơ sở khoa học tin cậy cho các nghiên hiệu nội tại cao nhưng chỉ phù hợp với bản thân
cứu khác. Ngày nay nghiên cứu trong các lĩnh mẫu nghiên cứu và bối cảnh nghiên cứu cụ thể,
vực mới nổi của thực hành kế toán và báo cáo khó có thể tái lập cùng một nghiên cứu sang bối
tài chính như kế tốn mơi trường, đánh giá và cảnh khác.

báo cáo hiệu quả trách nhiệm xã hội, báo cáo Thứ hai, dù đã có thời gian phát triển tương
phát triển bền vững đòi hỏi sử dụng các thước đối dài, nghiên cứu kế toán hành vi vẫn “vay
đo phi tài chính và chịu tác động mạnh bởi mượn” các lý thuyết và phương pháp từ các
hành vi của con người. Bởi vậy, các kết quả chuyên ngành khác (khoa học hành vi), chưa
của nghiên cứu kế toán hành vi được xem là cơ thực sự phát triển được một (hệ thống) lý thuyết
sở thực nghiệm quan trọng trong đánh giá tính duy nhất để có thể thống nhất các vấn đề và kết
phù hợp và giá trị hữu hiệu của các thước đo sử quả nghiên cứu còn quá khác biệt. Bởi vậy chưa
dụng trong các nghiên cứu đó. thể loại bỏ được sự mâu thuẫn trong ý nghĩa và
ứng dụng kết quả nghiên cứu.

Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018 37

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

Cuối cùng, nghiên cứu kế tốn hành vi địi hỏi thích và định hướng cho thực hành.
sự chuẩn bị rất nghiêm ngặt và tốn kém trong Thực hành hoạt động báo cáo tài chính ở Việt
thiết kế nghiên cứu, xây dựng giả thuyết và Nam trong giai đoạn hiện nay đang có sự
phát triển các thước đo. Phương pháp thực chuyển đổi mạnh trong xu thế hội tụ hoạt động
nghiệm đòi hỏi một khối lượng công việc lớn báo cáo tài chính tồn cầu, các vấn đề mới nổi
trước khi thu thập dữ liệu, đây cũng là một trở trong kế toán như báo cáo trách nhiệm xã hội
ngại đối với các nhà nghiên cứu trong bối cảnh (CSR), báo cáo môi trường, trách nhiệm xã hội
hạn chế về thời gian và chi phí. và bền vững (SES) đang dần trở nên phổ biến
trong thực hành kế toán. Thực tế này làm phát
4. Kết luận sinh các nhân tố mới, địi hỏi phải có cách tiếp
cận mới trong vận dụng và định hướng thực
Nghiên cứu kế toán hành vi kế thừa, bổ khuyết hành.
và làm giàu thêm cho các cơ sở lý thuyết truyền Đặc biệt, thực hành kế toán ở Việt Nam diễn
thống được áp dụng trong các nghiên cứu kế ra trong một mơi trường phức tạp, có sự giao
tốn trước đây, nơi mà các vấn đề như giá trị, thoa và chi phối mạnh giữa các yếu văn hóa,
quan điểm, thái độ và hành vi của các cá nhân tập quán, pháp luật và thể chế. Trong bối cảnh

tham gia vào quá trình cung cấp, xử lý và sử mơi trường đa dạng, khó dự báo như vậy, để có
dụng thơng tin kế tốn khơng được quan tâm thể hiểu biết và giải thích các hiện tượng mang
đúng mức. Với các ưu điểm về mặt lý thuyết, tính hành vi liên quan tới thực hành kế tốn, địi
nghiên cứu kế tốn hành vi ngày càng thu hút hỏi phải dựa trên kết quả của các nghiên cứu
được sự quan tâm đặc biệt của giới nghiên kế toán hành vi. Bởi các vấn đề như hội tụ kế
cứu hàn lâm cũng như các nhà thực hành nghề tốn địi hỏi phải được nghiên cứu trong một
nghiệp, đặc biệt trong bối cảnh hoạt động báo bối cảnh kế toán cụ thể thay bằng áp dụng một
cáo tài chính trên thế giới đang có những thay máy móc hệ thống chuẩn mực quốc tế du nhập
đổi sâu rộng, đòi hỏi phải có cơ sở lý thuyết và từ bên ngồi. ■
phương pháp nghiên cứu mới để theo kịp, giải

Tài liệu tham khảo

1. Argyris, C. (1952), The Impact of Budgets on People, The Controllership Foundation, New York.
2. Beattie, V. (2005), ‘Moving the Financial Accounting Research Front Forward: The UK Contribution’, British Accounting
Review, 37(1), 85-114.
3. Birnberg, J.G. & Shields, J.F. (1989), ‘Three decades of behavioral accounting research. A search for order’, Behavioral
Research in Accounting, 1, 23-74.
4. Birnberg, J.G. (2011), ‘A Proposed Framework for Behavioral Accounting Research’, Behavioral Research in Accounting,
23 (1), 1–43.
5. Coetsee, D. (2010), ‘The role of accounting theory in the development of accounting principles’, Meditari Accountancy
Research, 18 (1), 1-16.
6. Connolly, T., Arkes, H. R. & Hammond, K.R. (1999), Judgment and Decision Making: An Interdisciplinary Reader,
Cambridge University Press, Cambridge, UK.
7. Chambers, R.J. (1966), Accounting, Evaluation and Economic Behavior, Englewood Cliffs, NJ: Prentice-Hall.
8. Godfrey, J., Hodgson, A., Holmes, S. & Tarca, A. (2006), Accounting theory, John Wiley & Sons Australia, Ltd, 42
McDougall Street, Millon Qld 4064.
9. Hofstedt, T. R. & Kinard, J. C. (1970), ‘A Strategy for Behavioral Accounting Research’, The Accounting Review, 45 (1), 38-54.
10. Jorgensen, B. N., Linthicum, C. L., McLelland, A. J., Taylor, M. H. & Yohn, T. L. (2007), ‘Recent developments at the
Securities and Exchange Commission: Academic contributions and opportunities’ Accounting Horizons, 21 (3), 313-323.

11. Moehrle, S. R., Anderson, K. L., Ayres, F. L., Bolt-Lee, C. E., Debreceny, R. S., Dugan, M. T., Hogan, C. E., Maher, M. W. &
Plumme, E. (2009), ‘The Impact of Academic Accounting Research on Professional Practice: An Analysis by the AAA Research
Impact Task Force’, Accounting Horizons, 23 (4), 411-456.
12. Olalere, T. (2011), Methodology in Accounting Research: A Critique of Taxonomy, retrieved on April 30th, 2017, from
< />13. Oler, D. K., Oler, M. J. & Skousen, C. J. (2010), ‘Characterizing Accounting Research’, Accounting Horizons, 24 (4), 635-
670.

38 Số 197- Tháng 10. 2018 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng

QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP

14. Parker, L. D., Guthrie, J. & Linacre, S. (2011), ‘The relationship between academic accounting research and professional
practice, Accounting’, Auditing & Accountability Journal, 24 (1), 5-14.
15. Paton, W.A. & Littleton, A.C. (1940), An Introduction to Corporate Accounting Standards, American Accounting Association,
Iowa, USA.
16. Sprouse, R. (1988), ‘Commentary on financial reporting: Developing a conceptual framework for financial
reporting’, Accounting Horizons 2 (4), 121–127
17. Shadish, W. R., Cook, T. D., & Campbell, D. T. (2002). Experimental and quasi-experimental designs for generalized causal
inference, Houghton, Mifflin and Company, Boston, MA, US.
18. Simon, H. A., Guetzkow, H., Kozmetsky, G. & Tyndall, G. (1954), Centralization vs. decentralization in organizing the
Controller’s Department, The Controllership Foundation, New York.
19. Sterling, R.R. (1970), Theory of the Measurement of Enterprise Income, Lawrence, KS: University of Kansas Press.
20. Thorne, L. (2017), ‘The development of behavioural measures of accounting constructs’ in The Routledge Companion to
Behavioural Accounting Research, Libby, T. & Thorne, L. (ed.), Routledge, London, UK.
21. Tilt, A. C. (2010), ‘The Impact of Academic Accounting Research on Professional Practice’ in Accounting Education at a
Crossroad in 2010, Evans, E., Burritt, R. & Guthrie, J. (ed.), Institute of Chartered Accountants of Australia, Sydney.
22. Waller, W. S. (2002). ‘Behavioral Accounting Experiments in Market and Game Settings’, in Experimental Business
Research, Zwick, R. & Rapoport, A. (ed.). Kluwer Academic Publishers, Boston, USA.
23. Wolk, H. I., Dodd, J. L. & Rozycki, J. J. (2013), Accounting theory: Conceptual Issues in a Political and Economic
Environment, 8th edition, Sage Publications Inc., California, USA.

Thơng tin tác giả

Vũ Đình Hiển, Tiến sĩ
Viện Quản trị Kinh doanh, ĐH Kinh tế Quốc dân
Email:

Summary

Theoretical basis and implications of behavioral accounting research
Behavioral accounting research (BAR) is a new school of positive research in accounting. Based on the new
approaches BAR has bridged the gap between theory and accounting practice which capital market research and
agency theory research have not overcome.
The main purpose of this paper is to review the development of research in accounting and theoretical basis and
new approaches of behavioral accounting research- a new area in accounting research. In addition to profound
contributions to the role of accounting research in understanding and explaining practices, this paper also discusses
limitations inherent in the methods employed by researches in behavioral accounting and potential challenges
that researchers must overcome when conducting researches and interpreting implications of research results.
Keywords: behavioral accounting research, normative accounting research, positive accounting research.

Hien Dinh Vu, PhD.
Business School, National Economics University

Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018 39