GIAN LẬN TRONG KẾ TOÁN THỦ TỤC PHÁT HIỆN GIAN LẬN VÀ TRÁCH NHIỆM CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

- 1 -



LỜI MỞ ĐẦU

Gian lận trong kế toán, đặc biệt là gian lận trên báo cáo tài chính đã và đang
là vấn đề thu hút sự quan tâm của công chúng kể từ sau sự kiện hàng loạt các công
ty hàng đầu trên thế giới bị phá sản vào đầu thế kỷ 21 như: Enron, Worldcom,
Xerox, Global Crossing,… Các nhà quản lý cấp cao gồm cả giám đốc điều hành
(CEO) và giám đốc tài chính (CFO) của những công ty này, kể cả một số công ty
kiểm toán có liên quan đều bị cho rằng đã tham gia vào việc chế biến số liệu đưa
đến báo cáo tài chính gian lận. Sự kiện này đã gióng lên hồi chuông báo động đối
với toàn xã hội nói chung và những người làm việc trong nghề nghiệp kế toán –
kiểm toán nói riêng về sự gia tăng về quy mô cũng như hậu quả của gian lận trong
kế toán đối với xã hội.
Ở Việt Nam cũng xảy ra không ít các vụ gian lận kế toán lớn nhỏ như Bông
Bạch Tuyết, gian lận tại Canfoco. Làm cách nào để có thể phát hiện và ngăn ngừa
gian lận kế toán, nhất là gian lận trong báo cáo tài chính nhằm đảm bảo tính trung
thực, hợp lý của những thông tin tài chính cung cấp cho xã hội luôn là nỗi trăn trở
và thách thức đối với các nhà quản lý công ty và các kiểm toán viên.

Mục đích và phạm vi nghiên cứu:
Với việc tìm hiểu, phân tích các công trình nghiên cứu tiêu biểu trong vấn đề
gian lận trên thế giới, những trường phái chính ảnh hưởng đến vấn đề gian lận, các
quy định của Chuẩn mực kiểm toán quốc tế về thủ tục phát hiện gian lận cũng như
trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính,
để có thể đề xuất những giải pháp nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán cũng như
nâng cao năng lực, trình độ và đạo đức nghề nghiệp của kiểm toán viên ở Việt Nam
hiện nay - lĩnh vực kiểm toán còn khá non trẻ so với thế giới, mà hơn hết là làm thế
nào để giữ được niềm tin của công chúng đối với nghề nghiệp kiểm toán.

Phạm vi nghiên cứu chỉ tập trung trong lĩnh vực kế toán, thủ tục phát hiện và
trách nhiệm kiểm toán viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính.
- 2 -



Phương pháp nghiên cứu:
Phương pháp quy nạp được sử dụng phổ biến thông qua việc phân tích chi
tiết các vụ gian lận để tổng hợp các phương thức chính thực hiện gian lận trên Báo
cáo tài chính. Trong quá trình thu thập ý kiến của các kiểm toán viên, phương pháp
thống kê cũng được sử dụng nhằm tổng kết các thông tin thu thập được.

Kết cấu của bài viết:
Ngoài phần Mở đầu, Kết luận và Tài liệu tham khảo, bài viết gồm các phần
sau:
Phần 1: Tổng quan lý thuyết về gian lận trong kế toán
Phần 2: Thủ tục phát hiện gian lận và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với
gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính

- 3 -



PHẦN 1
TỔNG QUAN LÝ THUYẾT VỀ GIAN LẬN TRONG KẾ TOÁN

1.1. Định nghĩa gian lận
Gian lận, hiểu theo nghĩa thông thường, là việc thực hiện các hành vi thiếu
trung thực, không hợp pháp nhằm lường gạt, dối trá để thu được một lợi ích nào đó.
Có ba biểu hiện gian lận thường gặp là: lừa đảo, chiếm đoạt và ăn cắp.
Cùng với sự phát triển của xã hội và nhận thức của con người, các hình thức
gian lận ngày càng tinh vi và đa dạng, kéo theo đó là sự hình thành và phát triển các
định nghĩa khác nhau về gian lận tùy theo lĩnh vực nghiên cứu và giác độ tiếp cận.
Trong phạm vi nghiên cứu của đề tài, chúng ta chỉ xem xét đến vấn đề gian lận
trong kế toán trên phương diện tiếp cận của kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 (VAS 240) hiện hành, được xây dựng
dựa trên Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 240 (ISA 240) năm 1994, định nghĩa về
gian lận như sau: Gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài
chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, các nhân viên
hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính.
VAS 240 cũng đưa ra các dạng biểu hiện tổng quát của gian lận bao gồm:
- Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính;
- Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;

- Biển thủ tài sản;
- Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm
sai lệch báo cáo tài chính;
- Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật;
- Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế
toán, chính sách tài chính;
- Cố ý tính toán sai về số học.
Còn theo định nghĩa của ISA 240 mới nhất (ban hành năm 2009) thì gian lận
là “hành vi cố ý do một hay nhiều người trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, các
nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, bằng các hành vi gian dối để thu lợi một cách
- 4 -


bất chính hoặc bất hợp pháp”. Có hai loại gian lận chính cần quan tâm trong kiểm
toán báo cáo tài chính là: gian lận trên báo cáo tài chính và gian lận biển thủ tài sản.
1.2. Sơ lược về sự phát triển của gian lận
Gian lận ra đời và phát triển cùng với sự hình thành và phát triển của xã hội
loài người. Từ những hình thức sơ khai, gian lận ngày nay đã phát triển ngày càng
tinh vi dưới nhiều hình thức khác nhau, có tính tổ chức hơn với phạm vi ảnh hưởng
ngày càng rộng lớn. Đối với gian lận trong kế toán thì sự phát triển chịu ảnh hưởng
nhiều bởi quá trình phát triển của nền kinh tế.
Có thể nói, hình thức phôi thai của gian lận là biển thủ tài sản. Nó xảy ra
trong đời sống sinh hoạt hằng ngày của cộng đồng người, do các cá nhân thực hiện,
và nhằm thỏa mãn nhu cầu cá nhân của người thực hiện.
Khi các cuộc cách mạng công nghiệp trên thế giới diễn ra dẫn đến sự ra đời
của các doanh nghiệp có sự tách biệt giữa quyền sở hữu với chức năng quản l ý, một
hình thức gian lận mới xuất hiện. Đó là tham ô, biển thủ tài sản của người quản l ý
và nhân viên công ty với chủ sở hữu.
Đến thế kỷ 20, sự phát triển nhanh chóng của nền kinh tế, đặc biệt là sự phát
triển của thị trường chứng khoán – một kênh huy động vốn hiệu quả của thị trường

tài chính thế giới dựa trên niềm tin của các nhà đầu tư đối với đối tượng mà họ đầu
tư đã làm nảy sinh nhiều loại gian lận mới, trong đó phải kể đến gian lận trên báo
cáo tài chính – một trong những hình thức gian lận được xem là tinh vi nhất, có tính
tổ chức với đối tượng tham gia bao gồm cả các nhà lãnh đạo cấp cao của đơn vị lẫn
các công ty kiểm toán bên ngoài và có ảnh hưởng sâu rộng đến nhiều đối tượng
trong xã hội.
Tuy nhiên, chỉ đến cuối thế kỷ 20 – đầu thế kỷ 21, vấn đề gian lận trong kế
toán mới thực sự thu hút sự chú ý và quan tâm của xã hội khi nhiều vụ gian lận có
quy mô lớn liên quan đến kế toán, kiểm toán bị phanh phui do sự phá sản của hàng
loạt các tập đoàn kinh tế hàng đầu thế giới, điển hình là hai vụ sụp đổ của Enron và
Worldcom. Đây được xem là hai vụ phá sản lớn nhất trong lịch sử nước Mỹ lúc bấy
giờ và đánh dấu những sự thay đổi lớn của các quy định hiện hành về kế toán và
kiểm toán.
- 5 -


Enron: Được thành lập năm 1985 trên cơ sở sáp nhập Houston Natural Gas
và InterNorth, Enron là một trong những tập đoàn thống trị trong ngành năng lượng
tại Hoa Kỳ. Enron sở hữu khối tài sản khổng lồ bao gồm các nhà máy nước, nhà
máy điện, nhà máy sản xuất bột giấy và giấy, các ống dẫn khí cùng với nhiều loại
hình dịch vụ khác trên toàn cầu. Cố phiếu của tập đoàn từ đầu thập niên 1990 đến
cuối năm 1998 luôn nằm trong top dẫn đầu, được đánh giá là có triển vọng lớn trên
sàn giao dịch chứng khoán. Năm 2000, doanh thu của công ty theo báo cáo đã đạt
tới ngưỡng gần 100 tỉ đô la.
Tuy nhiên, đến cuối năm 2001, việc Enron tuyên bố phá sản đã trở thành một
cú sốc lớn đối với nền kinh tế nước Mỹ. Thực tế, việc làm ăn thua lỗ của công ty
này đã bắt đầu từ năm 1997 với khoản lỗ lên đến 586 triệu đôla. Để che dấu tình
hình kinh doanh thua lỗ và duy trì lòng tin của công chúng, ban lãnh đạo của Enron
đã sử dụng các thủ thuật nhằm che dấu các khoản nợ và thua lỗ bằng cách thành lập
các công ty con đa chức năng vừa làm người mua - người bán, đồng thời sử dụng

phương pháp đánh giá tài sản và công nợ theo giá thị trường để tạo ra các khoản thu
nhập “ảo”, làm lợi nhuận trên báo cáo tài chính bị “thổi phồng”. Đến khi sự việc vỡ
lở vào tháng 10/2001, những người “trong cuộc” đã kịp thời thu được những món
lợi lớn từ việc bán cổ phiếu của công ty. Điều đáng nói là sự kiện gian lận này còn
có sự tiếp tay của một trong những công ty kiểm toán hàng đầu của nước Mỹ,
Arthur Andersen.
Worldcom: Chưa đầy một năm sau sự kiện Enron, ngày 21/07/2002, một
trong những ông trùm lớn trong ngành viễn thông của Hoa Kỳ là Worldcom đệ đơn
phá sản, tạo nên một sự chấn động lớn tiếp theo cho thị trường chứng khoán Mỹ.
Trước đó vào tháng 3/2002, công ty này bị Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ, công tố
viên bang New York buộc tội có hành vi gian lận qua việc vốn hóa một khoản chi
phí hoạt động 3.8 tỷ đôla, làm lợi nhuận tăng ảo một khoản tương ứng. Thêm vào
đó là việc người sáng lập công ty - ông Bernie Ebbers đã có hành vi không liêm
chính khi vay một khoản tiền trị giá 400 triệu đôla mà không hề được ghi chép và
trình bày trên báo cáo tài chính. Sự sụp đổ của Worldcom đã khiến cho giá cổ phiếu
của công ty này giảm từ mức 65 đôla xuống còn 6.7 đôla trên một cổ phiếu, các cổ
- 6 -


đông phải gánh chịu một khoản thiệt hại khoảng 180 tỷ đôla và trên 20.000 nhân
viên bị mất việc làm.
Hai vụ bê bối nói trên của Enron và Worldcom đã đánh động các nhà chức
trách Hoa Kỳ ban hành đạo luật Sarbanes-Oxley 2002 nhằm tăng cường tính chính
xác báo cáo tài chính của các công ty đại chúng cũng như hoạt động của các công ty
kiểm toán, đồng thời xem xét đến việc ban hành các chuẩn mực kiểm toán về gian
lận sau này.
1.3. Các công trình nghiên cứu về gian lận
Song song với quá trình phát triển của xã hội loài người, gian lận xuất hiện
ngày càng nhiều và tác động tiêu cực của nó đối với toàn xã hội là không thể phủ
nhận. Mặc dù gian lận đã xuất hiện từ lâu nhưng việc nghiên cứu về gian lận một

cách đầy đủ và nghiêm túc chỉ mới xuất hiện trong vài thế kỷ gần đây. Dưới đây là
một số công trình nghiên cứu về gian lận, đã giúp ích rất nhiều cho các nghề nghiệp
có liên quan để có thể nhận diện, phát hiện và ngăn ngừa gian lận, đặc biệt đối với
nghề nghiệp kiểm toán.
1.3.1. Công trình nghiên cứu của Edwin H. Sutherland:
Edwin H. Sutherland (1883-1950) là một nhà xã hội học người Mỹ. Ông được
xem là một trong những nhà tội phạm học có nhiều ảnh hưởng nhất của thế kỷ 20.
Edwin H. Sutherland là cha đẻ của thuật ngữ “white-collar” – một thuật ngữ ngày
nay đã trở nên rất thông dụng khi dùng để ám chỉ những trường hợp phạm tội do
tầng lớp lãnh đạo công ty gây ra.
Ngoài những nghiên cứu về tội phạm tập trung chủ yếu vào nhóm “white-
collar” (cổ cồn trắng), Sutherland còn là người xây dựng l ý thuyết về phân loại xã
hội. Dựa vào việc quan sát những tội phạm đường phố, Sutherland đã rút ra kết luận
chính dựa trên hai lĩnh vực:
- Thứ nhất, việc phạm tội thường phát sinh từ môi trường sống, do đó hành vi
phạm tội không thể thực hiện nếu không có sự tác động của yếu tố bên ngoài;
- Thứ hai, quá trình đưa đến phạm tội bao gồm việc học những kỹ năng và có
động cơ thúc đẩy hành vi phạm tội, vì vậy để hiểu rõ bản chất và nhận diện tội
phạm, cần nghiên cứu thái độ cũng như động cơ thúc đẩy hành vi phạm tội.
1.3.2. Công trình nghiên cứu của Donald R. Cressey (1950):
- 7 -


Donald R. Cressey (1919-1987) là nhà nghiên cứu về tội phạm tại trường Đại
học Indiana (Mỹ). Những nghiên cứu của ông tập trung vào phân tích gian lận dưới
góc độ tham ô, biển thủ, được thực hiện thông qua việc khảo sát khoảng 200 trường
hợp phạm tội kinh tế nhằm tìm ra nguyên nhân dẫn đến các hành vi vi phạm pháp
luật trên. Ông đã đưa ra mô hình “Tam giác gian lận” (Fraud Triangle), một trong
những mô hình được sử dụng rộng rãi trong các nghiên cứu về gian lận của nhiều
nghề nghiệp khác nhau, không ngoại trừ nghề nghiệp kiểm toán.

Tam giác gian lận:


Cơ hội





Áp lực Cá tính, thái độ

Trong mô hình “Tam giác gian lận”, Cressey đã chỉ ra rằng gian lận chỉ phát
sinh khi hội đủ ba yếu tố: áp lực, cơ hội và thái độ, cá tính.
- Áp lực (Pressure): Gian lận thường xảy ra khi nhân viên, người quản l ý hay
tổ chức phải chịu áp lực. Áp lực đó có thể là tình trạng nợ nần, thâm hụt về tài
chính; các khó khăn về kinh doanh; tâm trạng bị cô lập, muốn ngang bằng với người
khác hoặc sự rạn nứt trong mối quan hệ giữa chủ và nhân viên.
- Cơ hội (Opportunity): Một khi đã bị áp lực, nếu có cơ hội, những người này
sẵn sàng thực hiện hành vi gian lận. Có hai yếu tố để tạo cơ hội là: nắm bắt thông
tin và có kỹ năng thực hiện, tức có thông tin nhận thấy ở vị trí của mình có thể thực
hiện hành vi gian lận mà không có bất cứ sự giám sát hay phát hiện nào từ phía chủ
doanh nghiệp và có cách để thực hiện chúng.
- Thái độ, cá tính (Atttitude, Rationalization): Còn tùy theo thái độ, cá tính của
từng cá nhân mà gian lận có được thực hiện hay không. Khi tập trung nghiên cứu
- 8 -


tâm l ý của con người khi thực hiện gian lận, Cressey cho rằng lần đầu tiên khi thực
hiện gian lận, người phạm tội thường tự an ủi rằng, họ sẽ không để chuyện này lặp
lại. Nhưng nếu tiếp tục, người thực hiện sẽ không còn băn khoăn và mọi việc diễn

ra dễ dàng hơn, dễ được chấp nhận hơn.
1.3.3. Công trình nghiên cứu của D. W. Steve Albrecht (1980):
D. W. Steve Albrecht là nhà tội phạm học, làm việc tại trường Đại học
Brigham Young (Mỹ). Năm 1980, Alberch đã thực hiện nghiên cứu phân tích 212
trường hợp gian lận theo yêu cầu của Viện nghiên cứu kiểm toán nội bộ. Mục đích
của công trình nghiên cứu này là giúp xác định các dấu hiệu quan trọng của sự gian
lận để người quản lý có thể ngăn ngừa và phát hiện chúng. Phương pháp luận
nghiên cứu của Albrecht là khảo sát thông tin thông qua sử dụng bảng câu hỏi, được
tiến hành đối với kiểm toán viên nội bộ ở các công ty tại Mỹ. Thông qua khảo sát,
ông đã thiết lập các biến số liên quan đến gian lận và đã xây dựng danh sách 50
trường hợp báo động (red flags) về khả năng xuất hiện gian lận liên quan đến các
biến số về áp lực, cơ hội và tính lương thiện. Các biến số này tập trung vào 2 vấn đề
chính: đặc điểm của nhân viên và môi trường kiểm soát.
Dưới đây là một số đặc điểm của nhân viên và môi trường kiểm soát nội bộ
cho thấy khả năng gian lận xuất hiện cao nhất:
Đặc điểm về nhân viên:
- Sống dưới mức trung bình.
- Nợ nần cao.
- Mong muốn được mọi người công nhận là thành đạt.
- Có thói quen cờ bạc.
- Chịu áp lực gia đình quá mức.
- Không hài lòng về công việc.
Đặc điểm về kiểm soát nội bộ:
- Đặt quá nhiều niềm tin vào nhân viên chủ chốt.
- Thiếu các thủ tục phê chuẩn thích hợp.
- Không tách bạch giữa chức năng bảo quản và chức năng phê
chuẩn.
- Thiếu sự kiểm soát độc lập.
- 9 -

- Không phân nhiệm đầy đủ.
- Không tách bạch giữa chức năng bảo quản và chức năng kế toán.
- Không tách bạch giữa một số chức năng liên quan kế toán.
- Thiếu chỉ dẫn rõ ràng về trách nhiệm và quyền hạn.
- Thiếu sự giám sát của kiểm toán nội bộ.
- Không công bố đầy đủ các khoản đầu tư và thu nhập cá nhân.
Dựa trên kết quả nghiên cứu, ông đã xây dựng mô hình “Bàn cân gian lận”
(Fraud scale). Mô hình này gồm có ba nhân tố: Hoàn cảnh tạo ra áp lực, nắm bắt cơ
hội và tính trung thực của cá nhân.
Theo Albercht, khi hoàn cảnh tạo áp lực, cơ hội thực hiện gian lận cao cùng
với tính liêm chính của cá nhân thấp thì nguy cơ xảy ra gian lận là rất cao và ngược
lại, khi hoàn cảnh tạo áp lực, cơ hội thực hiện gian lận thấp cùng với tính liêm chính
cao thì nguy cơ xảy ra gian lận là rất thấp. Hoàn cảnh tạo áp lực có thể là liên quan
tới những khó khăn về tài chính. Cơ hội để thực hiện gian lận có thể do cá nhân đó
tự tạo ra hay do sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Công trình nghiên cứu này đã đóng góp rất lớn cho việc thiết lập hệ thống
kiểm soát nội bộ.
1.3.4. Công trình nghiên cứu của Richard C. Hollinger & Clark (1983):
Cùng với người đồng sự John P. Clark, Richard C. Hollinger đã cho ra đời
cuốn sách “Theft by employee” (“Khi nhân viên biển thủ”) vào năm 1983 sau khi
tiến hành điều tra khảo sát trên gần 10.000 nhân viên làm việc tại Hoa Kỳ. Kết quả
nghiên cứu của Hollinger và Clark đưa ra ba vấn đề chính sau:
Thứ nhất, hai ông cho rằng nguyên nhân chủ yếu dẫn đến gian lận là do điều
kiện nơi làm việc. Về vấn đề này, hai ông đã đưa ra một loạt các giả thuyết về tình
trạng nhân viên biển thủ tài sản của công ty như sau:
- Khi nền kinh tế có những khó khăn chung: giá cả tăng, đồng tiền mất giá.
- Những người đương thời, đặc biệt là những người trẻ tuổi thường kém trung
thực và không chịu khó làm bằng những thế hệ đi trước.
- Bản chất tự nhiên của con người là lòng tham và không trung thực, vì thế các

nhân viên thường cố gắng lấy cắp tài sản công ty khi có cơ hội.
- 10 -


- Sự không hài lòng, không thỏa mãn với công việc cũng là một trong những
nguyên nhân làm phát sinh biển thủ.
- Sự không hợp l ý trong cấu trúc của công ty.
Thứ hai, Richard và Clark còn tìm ra những mối liên hệ giữa thu nhập, tuổi
tác, vị trí và mức độ hài lòng trong công việc với tình trạng biển thủ. Chẳng hạn về
mối liên hệ giữa thu nhập và biển thủ, hai ông cho rằng một người chịu áp lực hay
có những rắc rối về tài chính không gây ra nhiều động cơ biển thủ so với việc anh ta
luôn luôn đặt tài chính là mục tiêu sống hàng đầu. Hay như đối với mối tương quan
giữa tuổi tác và biển thủ, kết quả khảo sát cho thấy tỷ lệ biển thủ của những người
trẻ tuổi thường cao hơn. Nguyên nhân theo hai ông là do thông thường trong một tổ
chức, những công việc đòi hỏi trách nhiệm cao thường được giao cho những người
lớn tuổi và có nhiều kinh nghiệm làm việc hơn. Chính cách bố trí này đã làm cho
mức độ gắn kết với công ty và những ràng buộc với tổ chức trở nên lỏng lẻo. Cũng
vì vậy mà khiến cho tỷ lệ biển thủ ở những người trẻ tuổi thường cao hơn…
Cuối cùng, hai ông đưa ra kết luận rằng nhà quản trị cần đưa ra biện pháp
ngăn ngừa những hành vi biển thủ, tập trung vào bốn vấn đề chính sau:
- Quy định rõ ràng những hành vi nào được coi là biển thủ.
- Không ngừng phổ biến những thông tin hữu ích, những quy định của tổ chức
cho toàn thể nhân viên.
- Áp dụng việc phê chuẩn những quy định đó.
- Công khai các phê chuẩn.
1.3.5. Công trình nghiên cứu của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa
Kỳ (The Association of Certified Fraud Examiners-ACFE):
Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (ACFE) là một tổ chức chuyên
nghiên cứu về gian lận, được thành lập vào năm 1993. Đây cũng là tổ chức nghiên
cứu và điều tra về gian lận có quy mô lớn trên thế giới và có nhiều ảnh hưởng cho

đến thời điểm hiện nay.
Ngay sau khi ra đời, ACFE đã tiến hành một cuộc điều tra về gian lận trên
phạm vi toàn Hoa Kỳ thông qua việc gửi bảng câu hỏi cho khoảng 10.000 thành
viên của hiệp hội nhằm thu thập thông tin về các trường hợp gian lận mà các thành
viên này đã từng chứng kiến. Cho đến đầu năm 1995, đã có 2.608 phản hồi, trong
- 11 -


đó có 1.509 trường hợp đề cập trực tiếp đến vấn đề gian lận tài sản trong tổ chức mà
họ đã hặc đang làm việc với thiệt hại ước tính lên tới 15 tỷ đôla.
Sau đó, vào các năm 2002, 2004, 2006 và 2008, cũng với phương pháp tương
tự như năm 1993, ACFE lại tiếp tục các cuộc nghiên cứu về gian lận nhưng với một
tiêu chí hoàn toàn khác, đó là tập trung vào phân tích cách thức tiến hành gian lận
nhằm đưa ra các biện pháp giảm thiểu gian lận.
Có thể kể đến những nội dung nổi bật, có ảnh hưởng nhất định đến các nghiên
cứu về gian lận sau này từ kết quả nghiên cứu của ACFE ở những khía cạnh sau:
1.3.5.1. Các loại gian lận:
Từ kết quả khảo sát, ACFE phân chia các hành vi gian lận theo ba nhóm chính
dựa trên phương thức thực hiện chúng, bao gồm: tham ô, biển thủ tài sản và gian lận
trên báo cáo tài chính với những đặc trưng cụ thể sau:
- Tham ô: là loại gian lận xảy ra khi người quản l ý công ty lợi dụng
trách nhiệm và quyền hạn của họ tham ô tài sản của công ty hay hành động trái
ngược với các nghĩa vụ họ đã cam kết với tổ chức để làm lợi cho bản thân hay một
bên thứ ba.
- Biển thủ: là loại gian lận do nhân viên thực hiện để lấy cắp tài sản của
tổ chức.
- Gian lận trên báo cáo tài chính: là gian lận mà làm cho các thông tin
trên báo cáo tài chính bị bóp méo, phản ảnh không trung thực tình hình tài chính
một cách cố ý nhằm lường gạt người sử dụng thông tin.
Kết quả nghiên cứu của ACFE còn cho thấy tỷ lệ thực hiện và giá trị thiệt hại

gây ra cho xã hội tương ứng của từng loại gian lận (Bảng 1). Theo đó có thể nhận ra
rằng, tổn thất mà gian lận gây ra cho xã hội là rất lớn, trong đó thiệt hại của gian lận
trên báo cáo tài chính là nhiều nhất rồi mới tới tham ô và cuối cùng là biển thủ,
trong khi tỷ lệ xảy ra gian lận trên báo cáo tài chính là thấp nhất.
Bảng 1:
Năm 2002 Năm 2004 Năm 2006 Năm 2008
Loại gian lận
Tỷ lệ
(%)
Thiệt hại
(USD)
Tỷ lệ
(%)
Thiệt hại
(USD)
Tỷ lệ
(%)
Thiệt hại
(USD)
Tỷ lệ
(%)
Thiệt hại
(USD)
- 12 -


Biển thủ 85,7

80.000

92,7

93.000

91,5

150.000

88,7

150.000

Tham ô 12,8

530.000

30,1

250.000

30,8

538.000

27,4

375.000

Gian lận tr
ên

BCTC
5,1

4.250.000

7,9

1.000.000

10,6

2.000.000

10,3

2.000.000


Bên cạnh đó, ACFE còn đưa ra những kết quả so sánh khác nhau cũng rất hữu
ích dựa trên những con số thống kê cụ thể về tỷ lệ xảy ra và thiệt hại của ba loại
gian lận nói trên theo nhiều tiêu chí khác như: theo người thực hiện gian lận, theo
giới tính, theo loại hình tổ chức, hay theo quy mô tổ chức và thời gian phát hiện
gian lận.
1.3.5.2. Các phương pháp gian lận phổ biến:
Một trong những đóng góp khác của ACFE là đã đưa ra được những phương
pháp gian lận phổ biến, đặc biệt đối với gian lận trên báo cáo tài chính. Các phương
pháp gian lận phổ biến trên báo cáo tài chính theo thống kê của ACFE là:
- Che giấu công nợ và chi phí;
- Khai khống doanh thu;
- Định giá sai tài sản;

- Ghi nhận sai niên độ;
- Không khai báo đầy đủ thông tin.
Che giấu công nợ và chi phí:
Che giấu công nợ đưa đến giảm chi phí là một trong những kỹ thuật gian lận
phổ biến trên BCTC nhằm mục đích khai khống lợi nhuận. Khi đó, lợi nhuận trước
thuế sẽ tăng tương ứng với số chi phí hay công nợ bị che giấu. Có ba cách chính để
thực hiện che giấu gian lận và chi phí:
- Không ghi nhận nợ phải trả và chi phí, đặc biệt không lập đầy đủ các
khoản dự phòng;
- Vốn hoá các khoản chi phí không được phép;
- Không ghi nhận hàng bán trả lại, các khoản giảm trừ và không trích
trước chi phí bảo hành.
Khai khống doanh thu:
- 13 -


Khai khống doanh thu liên quan đến việc ghi nhận doanh thu không có thật
hoặc khai cao doanh thu.
Ghi nhận doanh thu không có thật: Là việc ghi nhận vào sổ sách một nghiệp
vụ bán hàng hoá hay cung cấp dịch vụ không có thực. Kỹ thuật thường sử dụng là
tạo ra các khách hàng giả mạo thông qua lập chứng từ giả mạo nhưng hàng hóa
không được giao và đầu niên độ sau sẽ lập bút toán hàng bán bị trả lại.
Khai cao doanh thu: Là việc cố ý ghi tăng các nhân tố trên hóa đơn như số
lượng, giá bán… hoặc ghi nhận doanh thu khi các điều kiện giao hàng chưa hoàn
tất, chưa chuyển quyền sở hữu và chuyển rủi ro đối với hàng hoá, dịch vụ được bán.
Định giá sai tài sản:
Định giá sai tài sản cũng là một phương pháp gian lận tương đối phổ biến.
Việc định giá sai tài sản được thực hiện thông qua việc không ghi giảm giá trị hàng
tồn kho khi hàng đã hư hỏng, không còn sử dụng được hay không lập đầy đủ dự
phòng giảm giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi, các khoản đầu tư ngắn hạn, dài

hạn. Thông thường liên quan đến các đối tượng như: các tài sản mua qua hợp nhất
kinh doanh, tài sản cố định, không vốn hoá đầy đủ các chi phí vô hình, phân loại
không đúng tài sản.
Ghi nhận sai niên độ:
Gian lận trên báo cáo tài chính có thể được thực thông qua việc ghi nhận sai
niên độ kế toán, trong đó doanh thu hay chi phí được ghi nhận không đúng với thời
kỳ mà nó phát sinh. Bằng cách này, doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể
chuyển sang kỳ kế tiếp và ngược lại để làm tăng hoặc giảm thu nhập theo mong
muốn.
Không khai báo đầy đủ thông tin:
Việc không khai báo đầy đủ các thông tin nhằm làm hạn chế khả năng phân
tích của người sử dụng Báo cáo tài chính. Các thông tin thường không đựợc khai
báo đầy đủ trong thuyết minh báo cáo tài chính bao gồm: các khoản nợ tiềm tàng,
các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, thông tin về các bên có liên quan, và
những thay đổi về chính sách kế toán…
1.3.5.3. Các biện pháp phòng ngừa gian lận:
- 14 -


Công trình nghiên cứu của ACFE cũng đưa ra kết quả về các biện pháp phòng
ngừa gian lận dựa trên việc thống kê các loại biện pháp kiểm soát mà các công ty sử
dụng và so sánh thiệt hại trung bình giữa các công ty có biện pháp kiểm soát với các
công ty không có biện pháp kiểm soát. Dù không thể có các chỉ dẫn rõ ràng cho giá
trị của mỗi biện pháp kiểm soát, bởi lẽ thường nhiều biện pháp kết hợp mới đem lại
hiệu quả nhưng kết quả nghiên cứu vẫn giúp hình dung tác động của từng biện pháp
đối với việc giảm thiểu gian lận.
Dưới đây là kết quả thống kê theo nghiên cứu của ACFE về vấn đề này:
Biện pháp Tỷ lệ %
tổ chức
có thực

hiện
Mức tổn thất
ở tổ chức có
thực hiện
(USD)
Mức tổn thất
ở tổ chức
không thực
hiện (USD)
Tỷ lệ
giảm
thiểu
tổn thất
(%)
Kiểm toán độc lập 69,6

150.000

250.000

40,0

Xây dựng chuẩn mực đạo đức 61,5

126.000

232.000

45,7

Kiểm toán nội bộ 55,8

118.000

250.000

52,8

Kiểm tra độc lập của kiểm soát
nội bộ về báo cáo tài chính
53,6

121.000

232.000

47,8

Chương trình nâng cao nhận thức
cho nhân viên về kiểm soát
52,9

110.000

250.000

56,0

Soát xét của người quản l ý về báo
cáo tài chính

51,6

141.000

200.000

29,5

Thành lập Ủy ban kiểm toán 49,9

137.000

200.000

31,5

Thiết lập đường dây nóng 43,5

100.000

250.000

60,0

Sự soát xét định kỳ của kiểm soát
nội bộ
41,4

110.000

200.000

45,0

Huấn luyện về chống gian lận cho
người quản l ý
41,3

100.000

208.000

51,9

Huấn luyện về chống gian lận cho
nhân viên
38,6

100.000

208.000

51,9

Ban hành chính sách chống gian
36,2

100.000

197.000

49,2

- 15 -


lận
Kiểm tra đột xuất 25,5

70.000

207.000

66,2

Luân chuyển nhân sự 12,3

64.000

164.000

61,0

Thưởng cho người phát hiện gian
lận
5,4

107.000

150.000

28,7


Những công trình nghiên cứu về gian lận kể trên, đặc biệt là công trình nghiên
cứu của ACFE có ảnh hưởng rất lớn đến một số nghề nghiệp thời điểm hiện tại,
trong đó phải kể đến nghề nghiệp kiểm toán. Có thể thấy, một số nội dung trong
ISA 240 ban hành gần đây nhất (năm 2009) cũng như bản dự thảo VAS 240 sắp ban
hành đã sử dụng mô hình “Tam giác gian lận” của Donald R. Cressy khi đưa ra
hướng dẫn về đánh giá các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận dựa trên ba điều kiện:
động cơ hoặc áp lực, cơ hội và thái độ hoặc sự biện minh cho hành động; hoặc đã kế
thừa công trình nghiên cứu của ACFE khi đề cập đến các biện pháp xử l ý đối với
rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.
Tuy nhiên, như đã nói, khi xã hội ngày càng phát triển thì tất yếu sẽ dẫn đến
sự biến chuyển thuận chiều của gian lận về mọi mặt. Do đó, các chuyên gia, các
kiểm toán viên và công ty kiểm toán nên có những đánh giá cần thiết về tính phù
hợp cũng như tính ứng dụng của những công trình nghiên cứu về trước đây đối với
thực tế hiện tại, đồng thời luôn tìm hiểu, cập nhật những điều kiện phát sinh hoặc
phương pháp thực hiện gian lận mới để có thể giúp thiết lập những biện pháp hữu
hiệu nhằm ngăn ngừa và phát hiện gian lận, giúp nâng cao chất lượng thông tin trên
báo cáo tài chính, giảm thiểu các tổn thất cho xã hội.








- 16 -

PHẦN 2

THỦ TỤC PHÁT HIỆN GIAN LẬN VÀ TRÁCH NHIỆM CỦA
KIỂM TOÁN VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH

2.1. Lịch sử phát triển của thủ tục phát hiện gian lận và trách nhiệm của kiểm
toán viên đối với gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính
Cùng với sự phát triển của gian lận là sự thay đổi trong nhận thức của con
người về các thủ tục phát hiện gian lận và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với
gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính mà sự thay đổi này thể hiện rõ nhất qua
các lần ban hành thay thế các chuẩn mực liên quan. Nói như vậy cũng có nghĩa là
lịch sử phát triển của thủ tục phát hiện gian lận và trách nhiệm của kiểm toán viên
đối với gian lận ở đây được xem xét dựa trên sự phát triển của các chuẩn mực kiểm
toán quốc tế về gian lận và phát hiện gian lận, cụ thể là qua ba mốc thời gian với ba
chuẩn mực tương ứng:
IAG 11 (1982):
IAG 11 (Hướng dẫn kiểm toán quốc tế số 11) được ban hành vào năm 1982
bởi Ủy ban thực hành kiểm toán quốc tế. Mặc dù hoạt động kiểm toán đã có từ lâu
đời nhưng đây là chuẩn mực đầu tiên bàn về trách nhiệm của kiểm toán viên nói
chung và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận nói riêng.
Theo IAG 11, trách nhiệm phát hiện và ngăn ngừa gian lận thuộc về Ban giám
đốc; mục tiêu của kiểm toán là cho ý kiến và trách nhiệm của kiểm toán viên là thiết
lập các thủ tục phát hiện gian lận trên cơ sở rủi ro đã đánh giá. IAG 11 cũng chưa
đưa ra được thủ tục cụ thể để phát hiện gian lận.
ISA 240 (1994):
Sau IAG 11, đến năm 1994, Ủy ban thực hành kiểm toán quốc tế ban hành
ISA 200 quy định về mục tiêu, nguyên tắc chi phối cuộc kiểm toán báo cáo tài

chính và ISA 240 về gian lận và sai sót. Đây là hai chuẩn mực chính bàn về trách
nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận, trong đó ISA 240 là chủ yếu.
- 17 -


ISA 240 (1994) phân định trách nhiệm của Ban giám đốc và kiểm toán viên
đối với gian lận như sau: Ban giám đốc có trách nhiệm ngăn ngừa, phát hiện gian
lận thông qua việc thiết lập và duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ, còn kiểm toán viên
có trách nhiệm xem xét, đánh giá rủi ro có gian lận ảnh hưởng trọng yếu đến báo
cáo tài chính và thiết lập các thủ tục phát hiện gian lận. Thủ tục phát hiện gian lận
cũng chỉ được nhắc đến một cách chung chung, đó là kiểm toán viên phải đánh giá
rủi ro, thiết lập các thủ tục phát hiện gian lận trên cơ sở rủi ro đã đánh giá; điều
chỉnh bổ sung thủ tục kiểm toán và thông báo về gian lận cho Ban giám đốc.
ISA 240 (2009):
Có thể coi ISA 240 ban hành năm 2009 là một sự tiến bộ trong quy định của
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế về trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận
trong kiểm toán báo cáo tài chính và thủ tục phát hiện gian lận khi cho rằng trách
nhiệm của kiểm toán viên là đạt được sự đảm bảo hợp l ý rằng báo cáo tài chính xét
trên phương diện tổng thể không còn sai sót trọng yếu do gian lận. ISA (2009) cũng
trình bày chi tiết các thủ tục đánh giá rủi ro và các phản ứng tương ứng chứ không
còn trình bày chung chung như các chuẩn mực trước.
2.2. Thủ tục phát hiện gian lận và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian
lận trong kiểm toán báo cáo tài chính theo Chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện
hành
2.2.1. Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận
Như đã đề cập ở trên, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện hành về trách nhiệm
của kiểm toán viên đối với gian lận (ISA 240 ban hành năm 2009) quy định rõ về
trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận. Theo đó, kiểm toán viên có trách
nhiệm đưa ra một mức đảm bảo hợp l ý rằng báo cáo tài chính không có sai phạm
trọng yếu dù sai phạm đó có bản chất là gian lận hay sai sót. Khi có được sự đảm

bảo hợp l ý, kiểm toán viên có trách nhiệm duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp
trong suốt cuộc kiểm toán, rằng có khả năng vẫn còn gian lận, sai sót trọng yếu và
lựa chọn những thủ tục cần thiết để phát hiện.Các kiểm toán viên phải đánh giá các
mối quan hệ bất thường, từ việc thực hiện các thủ tục phân tích vì có thể nó tồn tại
rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.
- 18 -


Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách
nhiệm giúp đơn vị phát hiện, xử l ý và ngăn ngừa gian lận, nhưng kiểm toán viên và
công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các
gian lận ở đơn vị mà họ kiểm toán.
Khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá rủi
ro về những gian lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài
chính và phải trao đổi với Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị về mọi gian lận
quan trọng phát hiện được.
Trên cơ sở đánh giá rủi ro, kiểm toán viên phải thiết lập các thủ tục kiểm toán
thích hợp nhằm đảm bảo các gian lận có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính
đều được phát hiện.
Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để
chứng minh là không có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo
tài chính; hoặc nếu có gian lận thì đã được phát hiện, được sửa chữa hoặc đã trình
bày trong báo cáo tài chính, và kiểm toán viên phải chỉ ra ảnh hưởng của gian lận và
sai sót đến báo cáo tài chính.
2.2.2. Thủ tục phát hiện gian lận
Khi có dấu hiệu gian lận, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải:
- Thông báo cho Giám đốc của đơn vị: kiểm toán viên phải thông báo kịp thời
những phát hiện của mình cho Giám đốc đơn vị được kiểm toán trong thời hạn
nhanh nhất trước ngày phát hành báo cáo tài chính, hoặc trước ngày phát hành báo
cáo kiểm toán, khi:

+ Kiểm toán viên nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh
hưởng của gian lận này tới báo cáo tài chính;
+ Có gian lận hoặc có sai sót trọng yếu.
- Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán: Nếu kiểm toán viên kết
luận rằng có gian lận làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nhưng gian lận
này không được đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ảnh đầy đủ trong báo cáo
tài chính, thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng
phần hoặc ý kiến không chấp nhận.
Trường hợp có gian lận có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính
- 19 -


mặc dù đã phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính nhưng kiểm toán viên và công ty
kiểm toán vẫn phải chỉ rõ ra trong báo cáo kiểm toán.
Nếu đơn vị không cho phép kiểm toán viên thu thập đầy đủ các bằng chứng
kiểm toán thích hợp để đánh giá gian lận đã xảy ra hoặc có thể xảy ra làm ảnh
hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải
đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối vì phạm vi kiểm toán bị giới
hạn.
- Thông báo cho cơ quan chức năng có liên quan: kiểm toán viên và công ty
kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin, số liệu của khách hàng, trừ trường
hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận hoặc sai sót mà theo qui định của pháp luật,
kiểm toán viên phải thông báo hành vi gian lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức
năng có liên quan. Trường hợp này, kiểm toán viên và công ty kiểm toán được phép
trao đổi trước với chuyên gia tư vấn pháp luật.
Kiểm toán viên và công ty kiểm toán được phép chấm dứt hợp đồng kiểm toán
khi xét thấy đơn vị được kiểm toán không có biện pháp cần thiết để xử lý đối với
gian lận mà kiểm toán viên cho là cần thiết trong hoàn cảnh cụ thể, kể cả các gian
lận không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Trường hợp rút khỏi hợp
đồng kiểm toán, nếu kiểm toán viê khác được thay thế yêu cầu cung cấp thông tin

về khách hàng thì kiểm toán viên hiện tại phải thông báo rõ lý do chuyên môn dẫn
tới buộc phải chấm dứt hợp đồng. Kiểm toán viên hiện tại có thể thảo luận và thông
báo với kiểm toán viên khác được thay thế về các thông tin của khách hàng phù hợp
với luật pháp, yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kiểm toán có liên quan và phạm vi
cho phép của khách hàng. Nếu khách hàng không cho phép thảo luận về công việc
của họ thì kiểm toán viên hiện tại cũng phải thông báo về việc không cho phép này
cho kiểm toán viên được thay thế.
- 20 -



KẾT LUẬN


Qua nhiều thập kỷ với các công trình nghiên cứu khác nhau về gian lận, mà cụ
thể là gian lận trong lĩnh vực kế toán, các nghiên cứu trong thủ tục giúp kiểm toán
phát hiện gian lận và những vấn đề về trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian
lận trong báo cáo tài chính vẫn còn là vấn đề được đưa tranh luận và giải quyết cho
thỏa đáng. Đặc biệt là trong bối cảnh nền kinh tế hiện nay mà sự gia tăng nhanh
chóng của gian lận cả về quy mô cũng như phương pháp thực hiện và tầm ảnh hưởng
của nó đối với người sử dụng, dẫn đến sự phá sản của rất nhiều công ty quy mô lớn
cùng với nó là sự thất bại ở các cuộc kiểm toán đã làm suy giảm đáng kể niềm tin
của công chúng vào nghề nghiệp kiểm toán. Chính vì vậy mà vai trò của kiểm toán
độc lập ngày càng quan trọng trong đó đạo đức nghề nghiệp kiểm toán được đặt lên
hàng đầu, trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc phát hiện và ngăn ngừa kịp thời
các gian lận và sai sót trên báo cáo tài chính sẽ góp phần lành mạnh hóa thông tin,
bảo vệ lợi ích của công chúng và gia tăng niềm tin của xã hội.
Trong thực tế luôn tồn tại khoảng cách giữa kiểm toán viên và những người sử
dụng kết quả kiểm toán về những mong muốn của những đối tượng này với phạm vi
trách nhiệm của kiểm toán viên. Các mong muốn này luôn vượt quá trách nhiệm và

khả năng của kiểm toán viên. Để thực hiện trách nhiệm của mình trước những đối
tượng sử dụng kết quả kiểm toán, kiểm toán viên phải tuân thủ các nguyên tắc và
chuẩn mực kiểm toán, mà trong đó phải luôn luôn giữ được tính độc lập, chính trực
và khách quan trong quá trình kiểm toán. Đó là lý do chúng ta cần phải tìm ra được
phương hướng và giải pháp nhằm nâng cao trách nhiệm của kiểm toán viên cũng
như tăng cường tính hữu ích của những thủ tục phát hiện đối với gian lận và sai sót
trên báo cáo tài chính./.

- 21 -



TÀI LIỆU THAM KHẢO


1. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam.
2. Giáo trình kiểm toán, Bộ môn kiểm toán Trường Đại học Kinh tế Thành phố
Hồ Chí Minh (2009), xuất bản lần thứ 5, NXB Lao động Xã hội.
3. Ngô Thị Thu Hà (2007), Phương hướng và giải pháp nâng cao trách nhiệm
của Kiểm toán viên độc lập đối với việc phát hiện gian lận và sai sót trong
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, luận văn Thạc sĩ kinh tế.
4. Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính Phủ về Kiểm toán độc
lập.
5. Thông tư 64/2004/TT-BTC ngày 29/6/2004 hướng dẫn một số điều của Nghị
định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính Phủ về Kiểm toán độc lập.
6. TS. Trần Thị Giang Tân – TS. Vũ Hữu Đức (2012), Bài giảng môn Kiểm toán
cao cấp.
7. Linda L. Frye & Mary R. Scott - Northwest Missouri State University
(1997), The search for Fraud in auditing: An historical review, Proceeding
of the Academyof Acounting and Financial Studies, Volume 2, Number 2,

Allied Academies, Inc.
8. Công ty cổ phần Bông Bạch Tuyết: Nhiều sai phạm dẫn đến thua lỗ kéo dài,
/>pham-dan-den-thua-lo-keo-dai/45/6415388.epi, ngày truy cập 12/10/2012.
9. Gian lận tại Canfoco, cơ quan kiểm toán vô can?, />te/Gian-lan-tai-Canfoco-co-quan-kiem-toan-vo-can/10793173/91/, ngày truy
cập 12/10/2012.
10. Gian lận kế toán trong vụ phá sản của Lehman Brothers,
/>san-cua-lehman-brothers.chn, ngày truy cập 12/10/2012.
- 22 -


11. Gian lận tài chính vẫn tăng trên toàn thế giới, />lan-tai-chinh-van-tang-tren-toan-the-gioi/10936336/48/, ngày truy cập
12/10/2012.
12. Những vụ bê bối làm rung chuyển nền tài chính thế giới,
/>gioi-p-i-101067517.html, ngày truy cập 12/10/2012.