102 Bằng chứng kiểm toán & các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán

Mục lục
1
A.Lời mở đầu
Trong nền kinh tế hội nhập và mở cửa, thị trường vốn ngày càng sôi
động tại Việt Nam, rất nhiều công ty mở rộng sản xuất kinh doanh tham gia
vào các thị trường vốn, vấn đề minh bạch báo cáo tài chính lại càng trở nên
cần thiết. Nhu cầu về kiểm toán càng trở thành tất yếu, kiểm toán không chỉ là
công cụ kiểm tra tính chính xác của báo cáo tài chính, cung cấp các thông tin
tạo niềm tin cho người quan tâm mà kiểm toán đã phát triển thành một nghề
cung cấp các dịch vụ về kiểm toán, tư vấn tài chính, góp phần nâng cao năng
lực và hiệu quả quản lý …và ngày càng nắm giữ vị trí quan trọng trong nền
kinh tế.
Tuy nhiên người sử dụng báo cáo kiểm toán cũng yêu cầu những thông
tin mà họ được cung cấp là trung thực, hợp lý, khách quan, có độ tin cậy cao
để đưa ra quyết định theo trách nhiệm của mình, quyết định liên quan đến
việc đầu tư vốn, cho vay, mua bán tài sản. Vì vậy những kết luận của kiểm
toán viên nhằm xác minh tính trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính đã
được kiểm toán phải được đảm bảo bằng những bằng chứng đầy đủ và hiệu
lực. Vấn đề đặt ra là làm thế nào để thu thập đầy đủ các bằng chứng có giá trị
và các phương pháp tiến hành thu thập chúng đảm bảo với mức chi phí phù
hợp. Nhận thức được tầm quan trọng của vấn đề trên, dựa vào những kiến
thức đã được trang bị và tìm hiểu trên thực tế em đi vào nghiên cứu đề tài:
“Bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm
toán” với mong muốn hiểu sâu thêm về vấn đề thu thập bằng chứng kiểm
toán trong hoạt động kiểm toán hiện nay. Nội dung đề tài gồm:
2
Chương I: Bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng
chứng kiểm toán.
Chương II: Thực trạng áp dụng các phương pháp thu thập bằng chứng
kiểm toán.
Chương III: Một số kiến nghị, giải pháp

3
B.Nội dung
Chương I: Bằng chứng kiểm toán và phương pháp thu thập
I. Bằng chứng kiểm toán
1. Khái niệm
Bằng chứng kiểm toán nói riêng hay bằng chứng nói chung đều là căn
cứ để đưa ra một kết luận,một vấn quan tâm.
Trước hết theo từ điển tiếng Việt: “Bằng chứng là những vật hoặc việc
dùng làm bằng để chứng tỏ việc là có thật” như vậy bằng chứng là một căn cứ
rất quan trọng trong nhiều lĩnh vực khác nhau không chỉ trong lĩnh vực kiểm
toán. Ngay trong cuộc sống hàng ngày khi muốn đưa ra một ý kiến một nhận
xét hay tranh luận một vấn đề cũng cần phải có những căn cứ cụ thể. Đặc biệt
trong luật pháp bằng chứng trở thành những căn cứ pháp lý để quy kết tội
danh cũng như minh chứng sự vô tội cho chủ thể.
Trong lĩnh vực kiểm toán bằng chứng được giới hạn hẹp hơn đó là bằng
chứng kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500: “ Bằng chứng
kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên
quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình
thành nên ý kiến của mình. Bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu,
chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu, thông tin từ những
nguồn khác.” Bằng chứng kiểm toán không bị giới hạn về hình thức, loại
hình, nó là tất cả những tài liệu mà kiểm toán viên có thể thu thập được liên
quan đến cuộc kiểm toán không những có giá trị về mặt kinh tế mà cả trên các
vấn đề pháp luật, khoa học kĩ thuật,…Như vậy các bằng chứng thu thập được
rất phong phú đa dạng, mỗi loại bằng chứng sẽ làm cơ sở hình thành nên
những ý kiến kiểm toán về những vấn đề khác nhau.Tuy nhiên mỗi cuộc kiểm
toán đều có những mục đích nhất định vì thế kiểm toán viên cần lựa chọn
những thông tin thích hợp với mục tiêu kiểm toán đang tiến hành. Ví dụ nếu
4
mục tiêu cuộc kiểm toán là đánh giá khả năng thanh toán của công ty giúp các

Ngân hàng, nhà đầu tư có quyết định cho vay đối với doanh nghiệp thì các
bằng chứng được căn cứ là chủ yếu như: hệ số khả năng thanh toán tổng hợp,
hệ số khả năng thanh toán nhanh, hệ số khả năng thanh toán tức thời, giá trị
của các tài sản thế chấp, tình hình tài chính của doanh nghiệp,… còn những
bằng chứng về nhân công, tính tuân thủ pháp luật,… sẽ có ít vai trò trong việc
hình thành ý kiến kiểm toán trong trường hợp này. Như vậy quyết định thu
thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán thu thập được giúp kiểm toán viên
đưa ra ý kiến xác đáng về đối tượng kiểm toán có ỹ nghĩa quan trọng đến sự
thành công của cuộc kiểm toán.
Khác với bằng chứng kiểm toán bằng chứng pháp lý là những gì chứng
minh được một sự kiện hoặc một quan hệ pháp luật.Chủ thể tiến hành thu
thập bằng chứng pháp lý là cơ quan bảo vệ và thừa hành pháp luật. Bằng
chứng pháp lý liên quan đến nhiều lĩnh vực pháp lý, kinh tế, văn hoá,…Mục
đích thu thập bằng chứng pháp lý là kiểm tra tính tuân thủ pháp luật của công
ty được kiểm toán nhưng không xem xét đến mức độ ảnh hưởng trọng yếu
đến báo cáo tài chính. Trong khi đó bằng chứng kiểm toán có chủ thể thu thập
là các kiểm toán viên, đối tượng và mục đích chỉ trong lĩnh vực kiểm toán.
Khi kiểm toán một công ty “ Việc đánh giá và xác định hành vi không tuân
thủ pháp luật và các quy định nói chung không phải là trách nhiệm nghề
nghiệp của kiểm toán viên và các công ty kiểm toán” Tuy nhiên bằng chứng
kiểm toán cũng có thể bao gồm cả bằng chứng pháp lý nếu việc không tuân
thủ pháp luật của công ty kiểm toán làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài
chính.
2. Vai trò của bằng chứng kiểm toán
Bằng chứng kiểm toán giữ một vai trò vô cùng quan trọng trong các
cuộc kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán là cơ sở để hình thành nên kết quả
5
cuối cùng của toàn bộ cuộc kiểm toán đó là kết luận kiểm toán. Như vậy sự
thành công của cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau
đó là đánh giá các bằng chứng kiểm toán thu thập được. Kết luận kiểm toán

khó có thể nhận định xác đáng về đối tượng được kiểm toán nếu bằng chứng
thu được không đầy đủ, không phù hợp và có độ tin cậy không cao.
Với sự xuất hiện ngày càng nhiều của các công ty kiểm toán, chất lượng
kiểm toán là thước đo uy tín của các công ty trên thị trường, nâng cao khả
năng cạnh tranh của công ty kiểm toán. Việc đánh giá chất lượng hoạt động
kiểm toán phải dựa trên việc thu thập bằng chứng kiểm toán có đầy đủ và phù
hợp với mục tiêu kiểm toán trong quá trình tiến hành hoạt động kiểm toán của
công ty.
Bằng chứng kiểm toán là cơ sở giúp chủ nhiệm kiểm toán, Ban giám
đốc kiểm tra kiểm soát việc thực hiện của kiểm toán viên, giúp cơ quan tư
pháp giám sát đối với chủ thể kiểm toán. Trong trường hợp xảy ra tranh chấp
kiện tụng giữa công ty kiểm toán và người sử dụng thông tin trên báo cáo tài
chính thì bằng chứng kiểm toán chính là cơ sở để kiểm toán viên chứng minh,
bảo vệ ý kiến của mình trước cơ quan luật pháp.
Trong cơ chế thị trường, có nhiều người quan tâm tới tình hình tài chính
và sự phản ánh của nó trong tài liệu kế toán, những kết luận của kiểm toán
viên trong báo cáo kiểm toán tạo niềm tin cho người sử dụng chúng. Tuy
nhiên họ chỉ tin tưởng vào các kết luận này nếu chúng được đưa ra khi kiểm
toán viên đã thu thập đầy đủ bằng chứng có hiệu lực xác nhận rằng các thông
tin kinh tế tài chính đều không có sự sai lệch nghiêm trọng.
3. Phân loại bằng chứng kiểm toán
Có nhiều cách phân loại bằng chứng kiểm toán, ứng với mỗi cách phân
loại bằng chứng được chia thành các loại hình khác nhau
a. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo nguồn gốc hình thành
6
Căn cứ theo nguồn gốc của các tài liệu, thông tin kiểm toán thu thập
được bằng chứng kiểm toán được chia thành:
- Bằng chứng kiểm toán thu thập một cách trực tiếp bởi kiểm toán viên.
Bằng chứng này có độ tin cậy cao nhất, vì chúng do kiểm toán viên tự khai
thác, phát hiện bằng việc phân tích, tính toán, kiểm kê, quan sát,..

- Bằng chứng thu được từ bên thứ ba độc lập với đơn vị được kiểm
toán. Bên thứ ba bao gồm: các nhà cung cấp, chủ nợ, khách hàng, Ngân hàng,
các tổ chức tài chính tín dụng, cơ quan thuế,..
- Bằng chứng do đơn vị kiểm toán cung cấp.
b. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo loại hình
Theo loại hình bằng chứng được chia thành 2 loại:
- Bằng chứng bằng tài liệu, văn bản, biên bản: biên bản kiểm kê, sổ
sách kế toán, thư xác nhận,…
- Bằng chứng trình bày bằng miệng: phỏng vấn,…
Ngoài ra bằng chứng kiểm toán còn được chia thành hai loại có sẵn và
loại kiểm toán viên phải tạo ra:
- Tài liệu có sẵn( chứng từ kiểm toán), đây là nguồn bằng chứng phổ
biến vì nó cung cấp bằng chứng với tốc độ nhanh và chi phí thấp. Nó gồm các
chứng từ, sổ sách kế toán, các giấy phép kinh doanh, quyết định thành lập,
biên bản họp hội đồng quản trị,…
- Tài liệu được tạo ra như: thư xác nhận, các phiếu câu hỏi phỏng vấn,
các tài liệu chứng minh,…
4. Tính chất của bằng chứng kiểm toán
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 quy định “ Kiểm toán viên
và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích
hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được
kiểm toán” Như vậy, để đưa ra được kết luận kiểm toán thì kiểm toán viên
7
phải thu thập được những bằng chứng kiểm toán thuyết phục. Tính thuyết
phục của bằng chứng kiểm toán được thể hiện bởi hai tính chất quan trọng:
tính hiệu lực và tính đầy đủ.
b. Tính hiệu lực:
Tính hiệu lực là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng
chứng kiểm toán. Bằng chứng có tính hiệu lực cao sẽ giúp cho kiểm toán đưa
ra được những kết luận chính xác, xác thực với thực trạng báo cáo tài chính

của doanh nghiệp. Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán chịu ảnh hưởng
bởi nhiều yếu tố:
- Loại hình bằng chứng: Bằng chứng bằng văn bản có độ tin cậy cao
hơn bằng chứng bằng chứng bằng miệng. Bằng chứng bằng văn bản bao giờ
cũng để lại dấu vết đó là chữ kí của người lập, người phê duyệt, người thực
hiện,… gắn trách nhiệm của họ đối với việc đưa ra bằng chứng, bằng chứng
bằng miệng thường ít có căn cứ. Ví dụ biên bản kiểm kê có được khi kiểm
toán viên chứng kiến hoặc trực tiếp tham gia kiểm kê có độ tin cậy cao hơn là
bằng chứng thu được do phỏng vấn thu kho của đơn vị.
- Nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán có ảnh hưởng quan trọng
đến tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán, bằng chứng có nguồn gốc càng
độc lập với đối tượng được kiểm toán thì càng có hiệu lực. Bằng chứng thu
được do kiểm toán viên xem xét thực tế, quan sát, tính toán, phân tích, điều
tra bao giờ cũng có độ tin cậy cao nhất, bằng chứng thu được từ nguồn độc
lập bên ngoài ( như giấy xác nhận của khách hàng, hoá đơn mua hàng, giấy
báo nợ có của ngân hàng,…) có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán có
được nhờ khách hàng cung cấp ( ví dụ như các tài liệu kế toán của đơn vị)
- Hệ thống kiểm soát nội bộ: Hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế
nhằm ngăn chặn, phát hiện các sai phạm trong hoạt động sản xuất kinh doanh,
nếu hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và hoạt động có hiệu quả thì khả năng
8
tồn tại sai phạm mà hệ thống không phát hiện ra sẽ ít hơn, bằng chứng thu
được có độ tin cậy cao.
- Tính thời kỳ, thời điểm của bằng chứng kiểm toán: mỗi một đối tượng
kiểm toán có một thời điểm kiểm tra thích hợp. Đối với các khoản mục trên
bảng cân đối kế toán của đơn vị, chứng cứ có tính thuyết phục hơn khi nó
được thu thập càng gần ngày lập Bảng cân đối kế toán. Đối với các khoản
mục trên Báo cáo kết quả kinh doanh của đơn vị chứng cứ sẽ có chất lượng
hơn nếu mẫu được lấy trong suốt thời kỳ kiểm toán.
- Sự kết hợp của các bằng chứng kiểm toán: Một kết luận được căn cứ

bởi nhiều bằng chứng sẽ có hiệu lực hơn. Nếu một khoản nợ nhà cung cấp
trên sổ kế toán của công ty khớp với số tiền trong thư xác nhận của người bán
hai thông tin này có độ tin cậy cao hơn là một thông tin đơn lẻ.
- Ngoài ra trình độ chuyên môn của các cá nhân cung cấp thông tin
cũng có ảnh hưởng đáng kể đến chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Những
bằng chứng thu được từ ý kiến của chuyên gia có chuyên môn nghiệp vụ cao
bao giờ cũng có chất lượng hơn là bằng chứng từ những người ít am hiểu về
lĩnh vực đó.
c. Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán
Đầy đủ là khái niệm dùng để số lượng chủng loại bằng chứng kiểm toán
cần thu thập để đưa ra kết luận cho cuộc kiểm toán. Không có thước đo chung
cho tính đầy đủ, vấn đề này đòi hỏi rất lớn ở sự suy đoán nghề nghiệp của
kiểm toán viên trong từng tình huống cụ thể. Trên thực tế thường chấp nhận
kiểm toán viên thu thập bằng chứng ở mức độ “ có tính thuyết phục” hơn là “
có tính chắc chắn”. Kiểm toán viên cần phải cân nhắc các yếu tố ảnh hưởng
đến tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán.
- Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng kiểm toán có
độ tin cậy càng thấp thì càng phải thu thập nhiều bằng chứng. Một ( một số ít)
9
bằng chứng có độ tin cậy thấp chưa đủ để nhận định một cách các đáng về đối
tượng kiểm toán. Một sự khẳng định của kiểm toán viên cần phải dựa trên cơ
sở vững chắc vì vậy trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán viên phải
thu thập càng nhiều thông tin cùng xác minh cho một vấn đề thì bằng chứng
thu được sẽ càng đáng tin cậy hơn.
- Tính trọng yếu của bằng chứng kiểm toán: Theo chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 200: “ Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan
trọng của một thông tin( một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính. Thông
tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thiếu chính
xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo
cáo tài chính” Theo yêu cầu của chuẩn mực “ báo cáo tài chính đã được kiểm

toán không còn chứa đựng những sai sót trọng yếu so với ý kiến của kiểm
toán viên trong báo cáo kiểm toán” Như vậy đối tượng cụ thể của kiểm toán
càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều, khi đó
kiểm toán viên mới có thể đưa ra ý kiến xác đáng về đối tượng kiểm toán, nếu
không những sai sót xảy ra ở đối tượng này có thể ảnh hưởng trọng yếu đối
với báo cáo tài chính.
- Mức độ rủi ro: Những đối tượng được đánh giá có khả năng cao thì số
lượng bằng chứng cần phải thu thập nhiều. Ví dụ vốn bằng tiền là khoản mục
có độ rủi ro rất cao bởi vì tiền gọn nhẹ, dễ bị biển thủ, các nghiệp vụ liên quan
đến tiền xảy ra nhiều, để giảm thiểu rủi ro kiểm toán phải tăng cường các biện
pháp kiểm tra tiền như là kiểm kê, kiểm tra chi tiết tăng số lượng bằng chứng
kiểm toán thu thập được.
- Tính kinh tế, chi phí của việc thu thập bằng chứng kiểm toán: số
lượng bằng chứng kiểm toán thu thập được luôn tỉ lệ nghịch với chi phí kiểm
toán. Vấn đề đặt ra các công ty kiểm toán luôn cố gắng hạ thấp chi phí kiểm
toán để cạnh tranh trên thị trường kiểm toán đang sôi động hiện nay. Vì vậy
10
đối với từng khoản mục cụ thể kiểm toán viên phải xác định số lượng bằng
chứng kiểm toán phù hợp để cân đối với toàn bộ chi phí của một cuộc kiểm
toán.
II. Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán
Để thu thập được các bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực, kiểm toán viên
cần phải áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán phù hợp với
từng điều kiện, hoàn cảnh , đặc điểm của đối tượng kiểm toán.
Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán được hiểu là các thủ tục, biện
pháp tác nghiệp mà kiểm toán viên tiến hành nhằm để thu được bằng chứng
kiểm toán đầy đủ và có hiệu quả. Dưới đây là một số phương pháp chủ yếu:
1. Kiểm kê vật chất
Kiểm kê vật chất là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các
loại tài sản của doanh nghiệp. Kết quả của quá trình kiểm tra này thường là

các biên bản kiểm kê, biên bản kiểm tra, biên bản đánh giá, bảng thống kê,…
Kiểm tra vật chất thường được áp dụng đối với tài sản có dạng vật chất cụ thể
như hàng tồn kho, tài sản cố định hữu hình, tiền mặt và các giấy tờ thanh toán
có giá trị.
Kiểm kê hiện vật hàng tồn kho là việc không thể thiếu để kiểm tra độ
tin cậy của hệ thống kê khai thường xuyên và lập báo cáo tài chính. Vì vậy
việc vận dụng kỹ thuật kiểm kê để thu thập bằng chứng kiểm toán là vô cùng
quan trọng. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 501 đã quy định rõ: “ Trường
hợp hàng tồn kho được xác định là trọng yếu trong báo cáo tài chính thì kiểm
toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện
hữu và tình trạng của hàng tồn kho bằng cách tham gia công việc kiểm kê
hiện vật, trừ khi công việc tham gia là không thể thực hiện được…Trường
hợp kiểm toán viên không thể tham gia kiểm kê hiện vật vào ngày đơn vị thực
hiện kiểm kê, thì phải tham gia kiểm kê lại một số mặt hàng vào thời điểm
11