187 Hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty DVTV TC Kế toán và Kiểm toán - AASC

Luận văn tốt nghiệp
Lời mở đầu
Mọi hoạt động xuất hiện trong thực tế đều là kết quả của những nhu cầu
nảy sinh. Chân lý ấy đã đợc thực tiễn chứng minh. Kiểm toán độc lập ra đời là kết
quả của xu thế quốc tế hoá, xu thế hội nhập hóa nền kinh tế mà trong đó việc
công khai các thông tin tài chính đòi hỏi phải thực sự trung thực và hợp lý. Theo
đó, chất lợng cuộc kiểm toán lại là kết quả của sự tồn tại và phát triển của hoạt
động kiểm toán độc lập này. Nó là yêu cầu đòi hỏi tất yếu của đối tợng sử dụng
dịch vụ kiểm toán và cũng là mục tiêu phấn đấu của các tổ chức cung cấp dịch vụ
kiểm toán.
Chân lý trên một lần nữa lại đợc chứng minh, chất lợng cuộc kiểm toán mà
xét đến ở đây là chất lợng của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính lại là sản
phẩm tổng hợp do chất lợng kiểm toán các chu trình nghiệp vụ riêng biệt mang
lại. Trong đó, chất lợng của chu trình mua hàng và thanh toán có ảnh hởng quyết
định đến chất lợng của toàn bộ cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính này.
Hiện nay ở Việt Nam, mặc dù các Công ty kiểm toán đều đã xây dựng một
chơng trình kiểm toán mẫu quy trình kiểm toán chu trình này, song hầu hết các
chơng trình kiểm toán này chỉ có ý nghĩa nh một tài liệu tham khảo do không
đảm bảo đợc sự đầy đủ và thuận tiện cho kiểm toán viên khi tiến hành kiểm toán.
Hơn nữa mức độ chi tiết của các chơng trình này cha cao, cha đợc vi tính hoá.
Với những lý do trên, trong thời gian tại Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính
Kế toán và Kiểm toán-AASC, em đã chọn đề tài Hoàn thiện quy trình kiểm
toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính do
AASC thực hiện cho luận văn tốt nghiệp của mình. Việc nghiên cứu đề tài này
là hết sức cần thiết nhằm hệ thống hoá và đa ra các quan điểm mới cho quy trình
kiểm toán chu trình này.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
1
Luận văn tốt nghiệp
Dựa trên phơng pháp luận: duy vật biện chứng, duy vật lịch sử, logic,
nghiên cứu các chơng trình kiểm toán mẫu của các công ty kiểm toán có uy tín

trong và ngoài nớc, kết hợp với phơng pháp thu thập tài liệu: phỏng vấn, quan sát
trực tiếp, phân tích và tổng hợp luận văn tập trung nghiên cứu: cơ sở lý luận về
quy trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, tìm hiểu và đánh giá thực
trạng công tác kiểm toán chu trình này do AASC thực hiện tại hai đơn vị khách
hàng là Công ty MBS và Công ty TNHH Vega, từ đó đa ra một số phơng hớng,
giải pháp nhằm hoàn thiện và nâng cao chất lợng kiểm toán chu trình mua hàng
và thanh toán trong kiểm toán BCTC của AASC.
Để thể hiện đợc các nội dung trên, ngoài lời mở đầu và kết luận, kết cấu
luận văn bao gồm 3 phần:
Phần I: Cơ sơ lý luận về kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán
trong kiểm toán Báo cáo tài chính
Phần II: Thực tiễn kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong
kiểm toán Báo cáo tài chính do AASC thực hiện
Phần III: Phơng hớng hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình mua
hàng và thanh toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính do AASC thực hiện
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
2
LuËn v¨n tèt nghiÖp
NguyÔn ThÞ Nga Líp KiÓm to¸n 41
3
Luận văn tốt nghiệp
Phần I
Cơ sở lý luận về kiểm toán chu trình mua
hàng và thanh toán trong kiểm toán báo cáo
tài chính
I. Chu trình mua hàng và thanh toán với vấn đề kiểm toán
1. Vị trí, vai trò chu trình mua hàng và thanh toán
Theo dòng lịch sử phát triển của kiểm toán, khái niệm về kiểm toán luôn
có những quan điểm khác nhau. Tuy nhiên, nếu xét về bản chất, ở một mức tổng
hợp toàn diện các quan điểm, có thể định nghĩa: Kiểm toán là xác minh và bày tỏ

ý kiến về thực trạng hoạt động đợc kiểm toán bằng hệ thống phơng pháp kỹ thuật
của kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ do các KTV có trình độ nghiệp vụ tơng
xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý đang có hiệu lực (13, 49). Trong đó,
kiểm toán tài chính là hoạt động đặc trng nhất của kiểm toán bởi nó chứa đựng
đầy đủ "sắc thái kiểm toán" ngay từ khi ra đời cũng nh trong quá trình phát triển,
đợc thực hiện chủ yếu bởi kiểm toán độc lập (14,9).
ở Việt Nam, theo Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân
(Nghị định số 07/CP ngày 29/01/1994 của Chính phủ), kiểm toán độc lập là việc
kiểm tra, xác nhận của KTV chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập
về tính đúng đắn hợp lý của các số liệu, tài liệu kế toán và báo cáo quyết toán của
các đơn vị. Nh vậy, kiểm toán độc lập là hoạt động dịch vụ, t vấn đợc pháp luật
thừa nhận và bảo trợ, đợc quản lý chặt chẽ bởi các hiệp hội chuyên ngành về kế
toán. Do sự độc lập, khách quan trong hoạt động nên kết quả kiểm toán đợc sự tin
cậy của những ngời sử dụng. Trong nền kinh tế thị trờng thì vai trò của kiểm toán
độc lập càng trở nên cần thiết và khó có thể thay thế đợc. Mục đích của kiểm
toán độc lập, trớc hết và cơ bản không phải là lợi nhuận mà là giúp các doanh
nghiệp thực hiện đúng chế độ pháp luật, chấn chỉnh, sửa chữa sai sót, phòng ngừa
vi phạm và góp phần tăng cờng quản lý tài chính ở đơn vị đợc kiểm toán. Và do
đó, có thể khẳng định rằng kiểm toán độc lập là chỗ dựa quan trọng cho các cơ
quan nhà nớc trong việc kiểm tra, kiểm soát hoạt động kinh doanh của các doanh
nghiệp.
Theo IFAC (Liên đoàn kế toán quốc tế): Kiểm toán là việc các KTV độc lập
xác minh và bày tỏ ý kiến của mình về BCTC. Tuy nhiên, để có thể xác minh và
bày tỏ ý kiến của mình về BCTC thì KTV trớc hết phải là ngời giỏi kế toán, có kỹ
năng nghề nghiệp và đạo đức, cũng nh để thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC tr-
ớc hết phải nắm vững những nguyên tắc kế toán để lập nên BCTC đó.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
4
Luận văn tốt nghiệp
Báo cáo tài chính là bảng tổng hợp kết quả kinh doanh của đơn vị giúp cho

ngời lãnh đạo đa ra quyết định đúng đắn mà trong đó quá trình kinh doanh là một
chuỗi các nghiệp vụ kinh tế kế tiếp nhau. Vì vậy, khi tiến hành kiểm toán BCTC,
KTV cần phải chia BCTC thành các phần hành để kiểm toán. Thông thờng có hai
cách phân chia:
- Phân chia theo khoản mục (tài khoản): Ví dụ nh kiểm toán TK doanh thu,
TK chi phí, TK tiền, TK nợ phải trả...
- Phân chia theo chu trình: Các nghiệp vụ và các tài khoản có liên quan chặt
chẽ với nhau đợc tiến hành kiểm toán đồng thời. Chẳng hạn, các nghiệp vụ về
mua hàng và thanh toán, nghiệp vụ chi tiêu và số d các khoản phải trả ngời bán...
đều nằm trong chu trình mua hàng và thanh toán.
Cách chia thứ nhất tuy đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những
khoản mục ở vị trí khác nhau nhng có liên hệ chặt chẽ với nhau gây trùng lặp
chẳng hạn nh hàng tồn kho và giá vốn hàng bán. Trong thực tiễn kiểm toán, cách
phân chia thứ hai đợc ứng dụng thông dụng hơn cả bởi phơng thức tiếp cận kiểm
toán này logic và tránh trùng lặp, căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa
các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong một chu trình chung
của hoạt động tài chính. Với cách phân chia nh vậy, một chu trình hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp có thể coi là sự liên kết của các chu trình bán hàng và
thu tiền, chu trình huy động và hoàn trả vốn, chu trình mua hàng và thanh toán,
chu trình tiền lơng và nhân viên, chu trình hàng tồn kho. Các chu trình đó có mối
quan hệ mật thiết với nhau, do xuất phát từ mối liên hệ vốn có của các nghiệp vụ
kinh tế và từ đó thu gom đợc các đầu mối của các mối liên hệ trong kinh tế và
trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong BCTC. Mối quan hệ này đợc thể hiện qua sơ
đồ số 1.1 [Trích hình 5-6: Các mối quan hệ giữa các chu trình nghiệp vụ kinh
tế, (3, 117)] dới đây:
Sơ đồ 1.1: Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
5
Tiền mặt
Chu trình

bán hàng và
thu tiền
Chu trình huy
động và hoàn
trả vốn
Chu trình
mua hàng và
thanh toán
Chu trình
tiền lơng
và nhân viên
Chu trình
hàng tồn kho
Luận văn tốt nghiệp
Sơ đồ trên cho thấy, chu trình mua hàng và thanh toán cùng với bốn chu trình
khác là một khâu quan trọng trong quá trình sản xuất kinh doanh với cách phân
loại theo vòng quay, vòng tuần hoàn của vốn.
Đối với các đơn vị sản xuất kinh doanh, quá trình kinh doanh bao gồm 3 giai
đoạn: Cung ứng, sản xuất và tiêu thụ. Còn ở các doanh nghiệp thơng mại, quá
trình kinh doanh bao gồm 2 giai đoạn: mua hàng và bán hàng. Việc xem xét hai
loại hình doanh nghiệp trên cho thấy, dù là loại hình doanh nghiệp nào thì quá
trình mua hàng, nghĩa là cung cấp các yếu tố đầu vào đều hết sức quan trọng,
có ảnh hởng quyết định đến các yếu tố đầu ra. Chi phí cho việc mua hàng chiếm
một tỉ lệ lớn trong tổng chi phí sản xuất kinh doanh. Hơn thế, số tài khoản chịu
ảnh hởng của chu trình mua hàng và thanh toán nhiều hơn tất cả các chu trình
khác kết hợp lại. Do đó không có gì đáng ngạc nhiên khi phải mất nhiều thời gian
để kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán hơn là đối với các chu trình khác.
2. Bản chất chu trình mua hàng và thanh toán
Chu trình mua hàng và thanh toán bao gồm các quyết định và các quá trình
cần thiết để có hàng hoá, dịch vụ cho quá trình hoạt động, sản xuất kinh doanh

của doanh nghiệp. Chu trình thờng đợc bắt đầu bằng việc lập một đơn đặt mua
của ngời có trách nhiệm tại bộ phận cần hàng hoá hay dịch vụ và kết thúc bằng
việc thanh toán cho nhà cung cấp về hàng hoá hay dịch vụ nhận đợc
(14, 201). Quá trình mua vào của hàng hoá hay dịch vụ bao gồm những khoản
mục nh nguyên vật liệu, máy móc thiết bị, vật t, điện nớc, sửa chữa và bảo trì.
Chu trình này không bao gồm quá trình mua vào và thanh toán các dịch vụ lao
động hoặc những sự chuyển nhợng và phân bổ của chi phí ở bên trong tổ chức.
Sơ đồ 1.2: Các tài khoản trong chu trình mua hàng và thanh toán
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
6
Tiền mặt, TGNH Vật tư, hàng hoáPhải trả người bán
Vật tư, hàng hoá
Thu nhập tài chính
Tài sản cố định
Chi phí SXKD
Chi phí trích trước
ứng trước tiền cho người bán
hoặc trả nợ người bán
Mua hàng nhập kho
Đầu tư tài sản cố định
Mua hàng hoá, dịch vụ xuất
dùng ngay không qua kho
Bảo hiểm trích trước
Chiết khấu mua hàng
được hưởng
Hàng trả lại hoặc đư
ợc giảm giá
Luận văn tốt nghiệp
Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán thực chất là việc kiểm tra,
đánh giá số d của các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán. Nh đã phân tích ở trên,

chu trình mua hàng và thanh toán liên quan đến rất nhiều tài khoản trên bảng cân
đối kế toán nh: các tài khoản trong các khoản mục vốn bằng tiền, hàng tồn kho,
nợ phải trả. Số lợng các tài khoản liên quan và chịu ảnh hởng bởi chu trình mua
hàng và thanh toán đợc thể hiện qua sơ đồ 1.2. Tuy nhiên, quá trình mua hàng
trong chu trình mua hàng và thanh toán có hai loại: Mua hàng trả tiền ngay và
mua hàng trả chậm. Sơ đồ 1.2 chỉ minh hoạ cho trờng hợp mua hàng trả chậm.
3. Chức năng chu trình mua hàng và thanh toán
Đối với bất kì doanh nghiệp nào có nhu cầu cung cấp hàng hoá và dịch vụ với
quy mô lớn hay nhỏ, đơn giản hay phức tạp, về cơ bản, chu trình mua hàng và
thanh toán bao gồm các chức năng cơ bản sau:
3.1. Xử lý các đơn đặt mua hàng hoá hay dịch vụ
Đây là chức năng quan trọng trong chu trình mua hàng và thanh toán. Các b-
ớc công việc cần thực hiện trong chức năng này bao gồm:
- Xác định nhu cầu hàng hoá, dịch vụ cần cung cấp: Thông thờng mỗi doanh
nghiệp thờng có một bộ phận chuyên nghiên cứu nhu cầu nguyên vật liệu, công
cụ, dụng cụ cần thiết cho sản xuất gọi là bộ phận kế hoạch. Bộ phận này có
nhiệm vụ lên kế hoạch, cung ứng đảm bảo cung cấp đầy đủ các yếu tố đầu vào để
quá trình sản xuất đợc liên tục nhng đồng thời cũng không quá nhiều gây ứ đọng
vốn ảnh hởng đến hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. ở những doanh
nghiệp có hệ thống KSNB tốt sẽ có những quy chế cụ thể về việc cung cấp hàng.
- Lập đơn yêu cầu mua hàng: Sau khi đã lên kế hoạch cung ứng, bộ phận kế
hoạch sẽ lập đơn yêu cầu mua hàng để trình Giám đốc hoặc ngời có thẩm quyền
ký duyệt (đơn yêu cầu mua hàng là một bản yêu cầu về khối lợng cũng nh chủng
loại hàng hoá cần cung cấp). Sau đó, đơn yêu cầu mua hàng này sẽ đợc chuyển
cho bộ phận mua hàng.
- Tìm nhà cung cấp: Bộ phận mua hàng căn cứ vào đơn yêu cầu mua hàng
này để xem xét, tìm kiếm nhà cung cấp. Về nguyên tắc, trớc khi quyết định mua
một mặt hàng nào thì cũng phải tìm hiểu đơn chào hàng của nhiều nhà cung cấp
khác nhau để lựa chọn nhà cung cấp thích hợp nhất.
- Lựa chọn nhà cung cấp: Sau khi đã xem xét đơn chào hàng của các nhà

cung cấp khác nhau, đơn vị sẽ chọn ra một nhà cung cấp phù hợp nhất. Sự lựa
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
7
Luận văn tốt nghiệp
chọn này căn cứ vào giá cả, chất lợng của hàng hoá, các điều kiện u đãi nh chiết
khấu thơng mại, chiết khấu thanh toán, phơng thức thanh toán...
- Giao đơn đặt hàng: Đơn đặt hàng là một loại chứng từ trong đó ghi rõ loại
hàng, số lợng, các thông tin liên quan đến hàng hoá mà doanh nghiệp có ý định
mua vào. Tất cả các đơn đặt hàng đều phải đánh số trớc, có đầy đủ chữ ký của
những ngời có thẩm quyền. Tất cả các đơn đặt hàng phải bao gồm vừa đủ số cột
và diện tích để hạn chế tối đa khả năng có gian lận trên đơn đặt mua hàng này.
Các bớc công việc trên cho thấy đơn đặt hàng (yêu cầu về sản phẩm hoặc dịch
vụ) đợc lập bởi công ty khách hàng là điểm khởi đầu của chu trình. Nó là một
chứng từ hợp pháp và đợc xem nh một đề nghị để mua hàng hoá dịch vụ. Trong
một số trờng hợp khác, nếu ngời mua và ngời bán lần đầu có quan hệ giao dịch
hoặc thực hiện những giao dịch lớn và phức tạp thì đòi hỏi phải ký hợp đồng cung
ứng hàng hoá hay dịch vụ nhằm đảm bảo việc thực hiện các quyền lợi và nghĩa
vụ của các bên tham gia hợp đồng.
Mẫu của bản yêu cầu và sự phê chuẩn quy định phụ thuộc vào bản chất của
hàng hoá dịch vụ và quy định của công ty. Trong đó sự phê chuẩn đúng đắn
nghiệp vụ mua hàng là phần chính của chức năng này vì nó đảm bảo hàng hoá và
dịch vụ đợc mua theo các mục đích đã đợc phê chuẩn của công ty và tránh cho
việc mua quá nhiều hoặc mua các mặt hàng không cần thiết. Hầu hết các công ty
cho phép một sự phê chuẩn chung cho việc mua phục vụ các nhu cầu hoạt động
thờng xuyên nh hàng tồn kho ở mức cho phép (phù hợp định mức hàng tồn kho).
Thí dụ, các lần mua tài sản thờng xuyên vợt quá một giới hạn tiền nhất định nào
đó có thể yêu cầu sự phê chuẩn của Hội đồng quản trị, các mặt hàng đợc mua t-
ơng đối không thờng xuyên, nh các hợp đồng dịch vụ dài hạn thì đợc phê chuẩn
bằng các viên chức nhất định, vật t và những dịch vụ có giá trị thấp hơn một giá
trị quy định thì đợc phê chuẩn bởi quản đốc và trởng phòng, và một số loại

nguyên vật liệu và vật t đợc tự động tái đặt hàng bất cứ lúc nào chúng ở mức giới
hạn ấn định trớc.
Quá trình kiểm soát đối với các bớc công việc nêu trên là phải đảm bảo trả lời
đợc các câu hỏi sau:
+ Bộ phận nào đa ra đơn đặt hàng?
+Tại thời điểm nào?
+ Đợc phê duyệt bởi ai?
+ Số lợng đặt hàng là bao nhiêu?
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
8
Luận văn tốt nghiệp
+ Đặt hàng ở nhà cung cấp nào?
+ Đơn đặt hàng có đợc theo dõi không?
Khi một đơn đặt hàng đã vợt quá một thời hạn nhất định nào đó mà hàng vẫn
cha đợc giao thì bộ phận mua hàng phải liên hệ với nhà cung cấp hàng để xem
xét có vấn đề gì xảy ra không.
3.2. Nhận hàng hoá hay dịch vụ
Bớc công việc thực hiện trong chức năng này là nhận hàng hoá hay dịch vụ do
nhà cung cấp chuyển đến. Việc nhận hàng hoá từ ngời bán hàng là một điểm
quyết định trong chu trình này vì đây là thời điểm mà tại đó bên mua thừa nhận
khoản nợ liên quan đối với bên bán trên sổ sách của họ. Khi hàng hoá nhận đợc,
quá trình kiểm soát thích hợp đòi hỏi phải có sự kiểm tra mẫu mã, số lợng, thời
gian đến và các điều kiện khác.
Hầu hết các công ty có phòng (bộ phận) tiếp nhận để đa ra một báo cáo nhận
hàng (đợc đánh số từ trớc) nh một bằng chứng của sự nhận hàng và sự kiểm tra
hàng hoá. Một bản sao thờng đợc gửi cho thủ kho và một bản khác gửi cho kế
toán các khoản phải trả để thông báo. Báo cáo nhận hàng có thể đợc thay thế
bằng phiếu xuất kho của nhà cung cấp.
Để ngăn ngừa sự mất mát, sự lạm dụng thì điều quan trọng là hàng hoá phải
đợc kiểm soát chặt chẽ từ lúc nhận chúng cho đến khi chúng đợc chuyển đi. Nhân

viên trong phòng tiếp nhận phải độc lập với thủ kho và phòng kế toán (nguyên tắc
phân công và phân nhiệm rõ ràng). Hàng hoá trớc khi nhập kho sẽ đợc kiểm tra
số lợng, chất lợng... so sánh với đơn đặt hàng để xem có chênh lệch không. Việc
kiểm tra này nên đợc đánh dấu trên báo cáo nhận hàng để thuận tiện cho việc
kiểm soát sau này.
Đơn đặt hàng và báo cáo nhận hàng sau đó phải đợc lu giữ ở kho. Một bản
sao phải đợc gửi cho bộ phận kế toán (để xử lý những hoá đơn liên quan đến hàng
hoá đã nhận) và một bản sao khác cho bộ phận mua (để đảm bảo rằng tất cả các
yêu cầu đặt hàng đa ra đều đợc thực hiện tốt).
3.3. Ghi nhận các khoản nợ ngời bán
Bớc công việc thực hiện trong chức năng này là việc kế toán ghi nhận các
khoản nợ phải trả nhà cung cấp vào sổ kế toán từ các hoá đơn và phiếu nhập kho.
Công việc này đòi hỏi sự đúng đắn, chính xác và nhanh chóng. Việc ghi sổ ban
đầu có ảnh hởng quan trọng đến các BCTC đợc lập và đến khoản thanh toán thực
tế, do đó kế toán chỉ đợc phép ghi vào các lần mua có cơ sở hợp lý theo số tiền
đúng. Đối với các hoá đơn đã đợc ghi sổ nên đợc đề "đã hạch toán" hoặc đánh
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
9
Luận văn tốt nghiệp
dấu để tránh ghi 2 lần. Các phần hành kế toán đợc thực hiện trên máy vi tính sẽ
hạn chế tối đa việc ghi trùng lặp các khoản nợ.
Kế toán các khoản nợ phải trả có trách nhiệm kiểm tra tính đúng đắn của các
lần mua vào và ghi chúng vào sổ nhật ký mua hàng và sổ hạch toán chi tiết các
khoản phải trả. Khi kế toán các khoản phải trả nhận đợc hoá đơn của ngời bán thì
phải so sánh mẫu mã, giá, số lợng, phơng thức thanh toán và chi phí vận chuyển
ghi trên hoá đơn với thông tin trên đơn đặt mua (hoặc hợp đồng) và báo cáo nhận
hàng nếu hàng đã về. Thờng thì các phép nhân và phép cộng tổng đợc kiểm tra lại
và đợc ghi vào hoá đơn. Sau đó, số tiền đợc chuyển vào sổ hạch toán chi tiết các
khoản phải trả.
3.4. Xử lý và ghi sổ các khoản thanh toán cho ngời bán

Việc xét duyệt chi quỹ để thanh toán cho ngời bán sẽ do bộ phận tài vụ thực
hiện. Chứng từ thanh toán cho nghiệp vụ mua hàng khi kỳ thanh toán đến hạn là
các phiếu chi, séc, uỷ nhiệm chi. Trớc khi thực hiện thanh toán, các chứng từ này
phải có sự phê chuẩn của Giám đốc hoặc ngời đợc uỷ quyền. Các chứng từ thanh
toán này sau đó đợc sao làm nhiều bản mà bản gốc đợc gửi cho ngời đợc thanh
toán, bản sao đợc lu lại trong hồ sơ theo ngời đợc thanh toán.
Các quá trình kiểm soát quan trọng đối với chức năng này là việc ký phiếu chi
phải do đúng cá nhân có trách nhiệm (phù hợp với nguyên tắc uỷ quyền và phê
chuẩn). Trớc khi ký phiếu chi phải xem xét kỹ lỡng các chứng từ minh chứng cho
nghiệp vụ mua hàng đã phát sinh và có sự tách biệt giữa ngời ký phiếu chi với ng-
ời chi tiền (nguyên tắc bất kiêm nhiệm). Các phiếu chi đều phải đợc đánh số thứ
tự từ trớc và đợc in sẵn trên loại giấy đặc biệt để gây khó khăn cho việc thay đổi
ngời nhận tiền hoặc số tiền. Cần phải thận trọng khi kiểm soát các phiếu chi đã
ký, phiếu chi trắng và phiếu chi không còn hiệu lực. Có một phơng pháp để huỷ
bỏ các chứng từ chứng minh nhằm ngăn ngừa việc sử dụng lại chúng để chứng
minh cho phiếu chi khác sau này cũng là một điều quan trọng. Phơng pháp thờng
dùng là viết số của phiếu chi lên các chứng từ chứng minh.
Đó là toàn bộ tám bớc công việc nằm trong bốn chức năng cơ bản mà doanh
nghiệp cần tiến hành đối với chu trình mua hàng và thanh toán. Mỗi một chức
năng trong chu trình sẽ phải tuân theo những quy tắc nhất định và có những biện
pháp kiểm soát riêng. Nắm chắc các chức năng của chu trình mua hàng và thanh
toán nêu trên sẽ là cơ sở để KTV tiến hành cuộc kiểm toán một cách có hiệu quả.
Các bớc công việc cần thực hiện nêu trên chính là dòng vận động của nghiệp
vụ mua hàng và thanh toán đợc thể hiện qua sơ đồ 1.3.
4. Chứng từ, sổ sách và các tài khoản liên quan đến chu trình
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
10
Luận văn tốt nghiệp
Trong chu trình mua hàng và thanh toán, hầu hết các doanh nghiệp sử
dụng các loại chứng từ, sổ sách sau:

- Yêu cầu mua: đợc lập bởi bộ phận kế hoạch để đề nghị mua hàng hoá và
dịch vụ. Trong một số trờng hợp, các bộ phận trong doanh nghiệp có thể trực tiếp
lập đơn đặt hàng, trình phê duyệt và gửi cho nhà cung cấp.
- Đơn đặt hàng: ghi rõ loại hàng, số lợng và các thông tin liên quan của
hàng hoá và dịch vụ mà công ty có ý định mua.
- Phiếu giao hàng (Biên bản giao nhận hàng hoá hoặc nghiệm thu dịch
vụ): tài liệu này đợc chuẩn bị bởi nhà cung cấp. Phiếu giao nhận phải đợc ký
nhận bởi khách hàng để chứng minh sự chuyển giao hàng hoá (hay dịch vụ) thực
tế.
- Báo cáo nhận hàng: đợc bộ phận nhận hàng lập nh một bằng chứng của
việc nhận hàng và sự kiểm tra hàng hoá (dấu hiệu của một thủ tục kiểm soát).
- Hoá đơn của nhà cung cấp: chứng từ nhận đợc từ nhà cung cấp hàng, đề
nghị thanh toán cho các hàng hoá hoặc dịch vụ đã đợc chuyển giao.
- Nhật ký mua hàng: Đây là những ghi chép đầu tiên trong hệ thống kế
toán để ghi lại các khoản mua. Nhật ký phải liệt kê danh sách các hoá đơn (từng
cái một), cùng với việc chỉ ra tên nhà cung cấp hàng, ngày của hoá đơn và khoản
tiền của các hoá đơn đó.
- Sổ hạch toán chi tiết nợ phải trả nhà cung cấp: ghi chép các khoản tiền
phải trả cho mỗi nhà cung cấp hàng. Tổng số của tài khoản nhà cung cấp trong sổ
hạch toán chi tiết phải trả ngời bán bằng khoản tiền ghi trên khoản mục phải trả
ngời bán.
- Bảng đối chiếu của nhà cung cấp: đây là báo cáo nhận đợc của nhà cung
cấp hàng (thờng là hàng tháng) chỉ ra các hoá đơn cha thanh toán vào một ngày
đối chiếu nhất định.
II. Nội dung kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán
1. Mục tiêu kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán
Để thực hiện đúng hớng và có hiệu quả hoạt động kiểm toán thì điều quan
trọng cần phải xác định đợc mục tiêu kiểm toán cho bất kỳ một chu trình nghiệp
vụ kinh tế nào. Theo đó, chu trình mua hàng với thanh toán cũng không nằm
ngoài quy luật chung ấy. Chu trình này đợc coi là một bộ phận cấu thành của

BCTC và do đó KTV phải xác định đợc các mục tiêu kiểm toán đối với chu trình
này.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
11
Luận văn tốt nghiệp
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) Số 200-Mục tiêu và nguyên tắc cơ
bản chi phối kiểm toán BCTC, đoạn 11, đã xác định: "Mục tiêu của kiểm toán
BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC
có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đợc chấp nhận,
có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía
cạnh trọng yếu hay không" (4, 16). Theo đó, mục đích chung của kiểm toán chu
trình mua hàng và thanh toán là đánh giá xem liệu các số d tài khoản có liên quan
có đợc trình bày trung thực và phù hợp với các nguyên tắc kế toán hiện hành hoặc
đợc thừa nhận hay không? Từ mục tiêu chung này cụ thể hoá thành các mục tiêu
đặc thù đối với chu trình.
Các mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với chu trình mua hàng và thanh toán đã
xác định đợc bao gồm 7 mục tiêu, cụ thể là:
- Tính có thực của hàng hoá hay dịch vụ mua vào cũng nh các khoản nợ
ngời bán với ý nghĩa các thông tin phản ánh tài sản hoặc công nợ phải đợc đảm
bảo bằng sự tồn tại của các tài sản cũng nh công nợ đó.
- Tính trọn vẹn của việc ghi nhận các hàng hoá hay dịch vụ mua vào và các
khoản phải trả ngời bán với ý nghĩa thông tin phản ánh trên sổ sách, tài liệu kế
toán không bị bỏ sót trong quá trình xử lý.
- Tính đúng đắn trong việc tính giá vốn thực tế hàng nhập kho đợc tính
theo chi phí thực tế thực hiện nghiệp vụ, việc tính toán các khoản phải trả ngời
bán phù hợp với hợp đồng mua bán, phù hợp với hoá đơn ngời bán và biên bản
giao nhận hàng hoá hay dịch vụ.
- Tính đúng đắn trong việc phản ánh quyền và nghĩa vụ với ý nghĩa tài sản
mua vào phản ánh trên BCTC phải thuộc quyền sở hữu của đơn vị và nợ phải trả
ngời bán thể hiện đúng nghĩa vụ của đơn vị này.

- Tính chính xác về cơ học trong việc tính toán, cộng dồn, chuyển sổ đối
với các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán.
- Tính đúng đắn trong việc phân loại và trình bày các tài sản mua vào
cũng nh các khoản phải trả ngời bán với ý nghĩa tuân thủ các quy định trong việc
phân loại các tài sản và công nợ cùng việc thể hiện đúng nghĩa vụ của đơn vị này.
- Tính đúng kỳ các nghiệp vụ kinh tế đợc ghi chép đúng kỳ kế toán hay
không, đặc biệt là các nghiệp vụ sát ngày kết thúc niên độ. Trong chu trình mua
hàng và thanh toán, các khoản nợ phải trả thờng bị ghi chậm so với thực tế phát
sinh.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
12
Luận văn tốt nghiệp
Các mục tiêu kiểm toán đặc thù trên chính là khung tham chiếu cho việc xác
định các thủ tục kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán để thu thập bằng
chứng kiểm toán. Căn cứ vào các mục tiêu đó, KTV sẽ thiết kế các thử nghiệm
tuân thủ để nhận diện đợc cơ cấu, các quá trình kiểm soát hiện có và các nhợc
điểm theo từng mục tiêu. Từ đó đánh giá lại rủi ro kiểm soát theo từng mục tiêu
và xây dựng các thủ tục kiểm tra chi tiết các số d và nghiệp vụ một cách tơng
ứng.
2. Quy trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán
Các cuộc kiểm toán BCTC dù đơn giản hay phức tạp, quy mô lớn hay nhỏ
thì quy trình kiểm toán đều tuân theo một trình tự chung đảm bảo tính khoa học,
tính hiệu năng và hiệu quả. ở đây, khi kiểm toán chu trình mua hàng và thanh
toán, KTV tiến hành tuần tự theo 4 giai đoạn sau:
Sơ đồ 1.4: Quy trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán
Để kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán khoa học và hiệu quả cũng
nh để thu thập bằng chứng kiểm toán có giá trị đầy đủ và thích hợp thì khi tiến
hành kiểm toán, KTV cần phải tuyệt đối tuân theo các bớc theo sơ đồ 1.4 trên. Có
thể khái quát 4 giai đoạn kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán nh sau:
2.1. Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán chu trình mua hàng và

thanh toán
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán. Có
ba lý do chính khiến KTV phải lập kế hoạch kiểm toán một cách đúng đắn:
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
13
Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
chu trình mua hàng và thanh toán
Khảo sát các quá trình kiểm soát và khảo sát
nghiệp vụ chu trình mua hàng và thanh toán
Khảo sát chi tiết số dư tài khoản của chu trình
mua hàng và thanh toán
Hoàn tất công tác kiểm toán chu trình mua hàng và
thanh toán. Công bố báo cáo kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp
- Giúp cho KTV có thể thu thập đợc các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và
có giá trị làm cơ sở để đa ra các ý kiến xác đáng về chu trình mua hàng và thanh
toán .
- Kế hoạch kiểm toán giúp giữ các chi phí kiểm toán ở mức hợp lý.
- Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để Công ty kiểm toán tránh xảy
ra những bất đồng với khách hàng.
Việc lập kế hoạch kiểm toán đã đợc quy định rõ trong các Chuẩn mực
kiểm toán hiện hành. Chuẩn mực kiểm toán thứ nhất trong Nhóm Chuẩn mực
công việc của Chuẩn mực kiểm toán đã đợc thừa nhận (GAAS) đòi hỏi "Công tác
kiểm toán phải đợc lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có, phải đợc giám sát
đúng đắn". Đoạn 08, VSA số 300 cũng đã nêu rõ "Kế hoạch kiểm toán phải đợc
lập cho mọi cuộc kiểm toán và lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo: bao quát
hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, phát hiện gian lận, rủi ro và
những vấn đề tiềm ẩn, và đảm bảo cuộc kiểm toán đợc hoàn thành đúng thời hạn.
Kế hoạch kiểm toán còn trợ giúp KTV phân công công việc cho trợ lý kiểm toán
và phối hợp với KTV và chuyên gia khác về công việc kiểm toán" (6, 48).

Đối với chu trình mua hàng và thanh toán, mục đích của giai đoạn này là
phải xây dựng đợc một chiến lợc kiểm toán chung và phơng pháp kiểm toán cụ
thể phù hợp với bản chất, thời gian và phạm vi của các thủ tục kiểm toán sẽ áp
dụng khi kiểm toán chu trình này. Theo đó, quá trình lập kế hoạch kiểm toán bao
gồm 6 bớc công việc chính đợc thể hiện qua sơ đồ 1.5 [Trích hình 7-1: Lập kế
hoạch cuộc kiểm toán và thiết kế phơng pháp kiểm toán, (3, 148)]. Tuy nhiên ở
đây, tác giả chỉ đi sâu nghiên cứu một số bớc công việc liên quan đến chu trình
mua hàng và thanh toán.
2.1.1. Thu thập thông tin cơ sở về khách hàng
Đây là các bớc công việc quan trọng để giúp KTV lập kế hoạch kiểm toán
tổng quát. Trong giai đoạn này, nh đã đợc xác định trong VSA số 300-Lập kế
hoạch kiểm toán, KTV thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh
của khách hàng, các chính sách chủ yếu của công ty, các bên liên quan, tìm hiểu
về hệ thống kế toán, hệ thống KSNB để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán
cho từng chu trình nghiệp vụ nói chung và chu trình mua hàng và thanh toán nói
riêng. Từ đó, KTV tiến hành đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đa ra
đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định
nội dung, lịch trình cũng nh phạm vi các thủ tục kiểm toán. Để có đợc sự hiểu
biết này đối chu trình mua hàng và thanh toán, KTV có thể tiến hành các công
việc sau:
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
14
Luận văn tốt nghiệp
Sơ đồ 1.5: Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
(a) Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng
Đối với chu trình mua hàng và thanh toán, KTV cần đi sâu tìm hiểu về
ngành nghề kinh doanh của khách hàng ở các mặt: lĩnh vực hoạt động, cơ cấu tổ
chức, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trí của
KSNB Qua những hiểu biết này, KTV sẽ dễ dàng nhận biết đ ợc những chủng
loại hàng hoá mà doanh nghiệp mua vào có thực sự phục vụ cho mục đích sản

xuất kinh doanh đúng nh trong các cam kết bằng văn bản, trong giấy phép đầu t-
hay không. Những hiểu biết về tình hình kinh doanh trên sẽ giúp cho KTV
đánh giá rủi ro kiểm soát, phân tích rủi ro kinh doanh, xác định mức độ trọng
yếu, đánh giá về sự đầy đủ và tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán, từ đó xây
dựng kế hoạch và chơng trình kiểm toán, đồng thời xác định các vùng phải chú ý
đặc biệt khi kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán.
(b) Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán năm trớc và hồ sơ kiểm toán chung
Các hồ sơ kiểm toán năm trớc ngoài việc cung cấp các thông tin chung về
khách hàng, về công việc kinh doanh và các đặc điểm khác của khách hàng mà
còn cung cấp cho KTV "một khung" kiểm toán từ lập kế hoạch cho đến giai đoạn
hoàn tất cuộc kiểm toán các chu trình kiểm toán nói chung và chu trình mua hàng
và thanh toán nói riêng.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
15
Chuẩn bị kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Tìm hiểu cơ cấu KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát
Triển khai kế hoạch kiểm toán toàn bộ và chương trình kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp
Mặt khác, qua các tài liệu này, KTV sẽ thấy đợc những vấn đề cần lu ý:
những yếu kém trong việc ghi sổ các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán hay sự
kiểm soát lỏng lẻo đối với chu trình này. Từ đó, trên cơ sở của kế hoạch kiểm
toán năm trớc, KTV sẽ dễ dàng hơn trong việc lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế
phơng pháp kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán cho năm hiện hành.
(c) Thảo luận, phỏng vấn
Qua các cuộc thảo luận với các nhà quản lý doanh nghiệp và những ngời
có trách nhiệm, KTV sẽ thu thập đợc các thông tin nh các quy định hiện hành có
ảnh hởng gì đến quá trình mua hàng hay tình hình tài chính hiện tại có ảnh hởng

gì đến việc thanh toán của đơn vị. Những kiến thức đó sẽ giúp KTV nhận dạng
việc nghiên cứu các trọng điểm đặc biệt khi kiểm toán chu trình mua hàng và
thanh toán.
(d) Thăm quan nhà xởng
Việc làm này giúp KTV tiếp cận với hệ thống KSNB, có sự hình dung về
quá trình sản xuất sản phẩm cũng nh phong cách kinh doanh của khách hàng từ
đó sẽ có những đánh giá về tính hợp lý chung. Chẳng hạn qua thị sát, KTV có thể
đánh giá chủng loại hàng hoá doanh nghiệp mua vào có còn phù hợp với nhu cầu
sản xuất hay đã lỗi thời, lợng hàng hoá còn tồn đọng trong kho là quá nhiều (gây
ứ đọng vốn) hay ngợc lại quá ít (gây gián đoạn sản xuất).
(e) Thực hiện phân tích sơ bộ
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520-Quy trình phân tích, đoạn 09, đã
nêu rõ: "KTV phải áp dụng quy trình phân tích trong quá tình lập kế hoạch kiểm
toán để tìm hiểu tình hình kinh doanh của đơn vị và xác định những vùng có thể
có rủi ro" (5, 81). Nh vậy, với các thông tin cơ sở thu thập đợc, bằng thủ tục phân
tích sơ bộ nh so sánh các số liệu năm nay với số liệu năm trớc đã đợc kiểm toán,
KTV có thể phát hiện ra những biến động hoặc những thay đổi bất thờng, từ đó
lập một kế hoạch kiểm toán thích hợp.
Đối với chu trình mua hàng và thanh toán, thủ tục phân tích sơ bộ thờng đ-
ợc thực hiện bằng cách so sánh số d tài khoản phải trả nhà cung cấp năm nay với
năm trớc, đối chiếu số chênh lệch đó với lợng hàng hoá mua vào của năm nay
tăng hay giảm hơn so với năm trớc để tìm ra những bất hợp lý. Ngoài ra, KTV có
thể phân tích hệ số quay vòng hàng tồn kho để phát hiện các sai phạm về hàng
tồn kho hoặc tính lỗi thời của vật t, hàng hoá mua vào.
Nh vậy, để có thể xây dựng đợc một kế hoạch kiểm toán thích hợp, việc
thu thập các thông tin về khách hàng là hết sức quan trọng. Thu thập thông tin về
khách hàng không chỉ tiến hành trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán mà nó đợc
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
16
Luận văn tốt nghiệp

thực hiện trong suốt cuộc kiểm toán. ISA số 310, đoạn 06, đã nêu rõ: "Trong quá
trình kiểm toán, KTV phải luôn xem xét, đánh giá, cập nhật và bổ sung thêm các
thông tin mới..." (5, 46).
2.1.2. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Nếu các thông tin cơ sở đợc thu thập ở trên giúp cho KTV hiểu đợc các
mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập các thông tin về
nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho KTV nắm bắt đợc các quy trình mang
tính pháp lý có ảnh hởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này đặc biệt là đối
với nghiệp vụ mua hàng và thanh toán. Những thông tin này đợc thu thập trong
quá trình tiếp xúc với Ban Giám đốc công ty khách hàng.
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán
này, bên cạnh việc xem xét các thông tin về nghĩa vụ pháp lý chung cho toàn bộ
cuộc kiểm toán BCTC nh giấy phép thành lập và điều lệ công ty, các BCTC, báo
cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành trong vài năm trớc, Biên
bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc, thì KTV cần tập
trung xem xét các hợp đồng và cam kết quan trọng đó là các hợp đồng mua
Việc xem xét sơ bộ các hợp đồng sẽ giúp KTV tiếp cận với các nhà cung cấp th-
ờng xuyên của khách hàng, hình dung đợc những khía cạnh pháp lý có ảnh hởng
đến tình hình tài chính của đơn vị khách hàng, từ đó ảnh hởng đến khả năng
thanh toán các khoản nợ của khách hàng đối với nhà cung cấp.
2.1.3. Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Nếu ở các bớc trên, KTV mới chỉ thu thập đợc các thông tin mang tính
khách quan về khách hàng thì ở bớc này, KTV sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu
thập để đánh giá, nhận xét nhằm đa ra một kế hoạch kiểm toán phù hợp.
(a) Đánh giá tính trọng yếu
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 320-Tính trọng yếu trong kiểm
toán, đoạn 04: Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một
thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin đợc coi là trọng yếu có
nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc nếu thiếu độ chính xác của thông tin đó sẽ
ảnh hởng đến quyết định của ngời sử dụng BCTC... (9,18). Theo đó, trong giai

đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ớc tính
mức độ sai sót của BCTC để từ đó xác định bản chất, lịch trình và phạm vi thực
hiện các thủ tục kiểm toán (9, 19).
Để đánh giá mức độ trọng yếu, trớc hết KTV cần xác định đợc mức độ
trọng yếu cho toàn bộ BCTC, sau đó phân bổ mức đánh giá này cho từng khoản
mục trên BCTC. Việc phân bổ mức trọng yếu đợc tiến hành dựa trên bản chất của
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
17
Luận văn tốt nghiệp
các khoản mục. Đối với chu trình mua hàng và thanh toán, bản chất của các
khoản mục trong chu trình lại phụ thuộc vào:
- Các nghiệp vụ mua vào chiếm tỷ trọng lớn trong tổng chi phí kinh doanh
của doanh nghiệp.
- Bản thân các nghiệp vụ mua vào liên quan tới nhiều tài sản nh: tài sản cố
định, hàng tồn kho, tiền... mà hầu hết chúng đều trọng yếu.
Trên thực tế, việc phân bổ mức trọng yếu cho các tài khoản là vấn đề phức
tạp đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do đó để đảm bảo tính thận trọng
nghề nghiệp, các Công ty kiểm toán thờng xây dựng sẵn những căn cứ để xác
định mức độ trọng yếu cho từng khoản mục trên BCTC. Chẳng hạn, đối với chu
trình mua hàng và thanh toán, căn cứ để xác định mức độ trọng yếu là 2% - 4%
hoặc 3% - 6% đối với nợ ngắn hạn (thờng áp dụng tại các Công ty kiểm toán
quốc tế). Căn cứ vào tỷ lệ này, KTV sẽ tính đợc mức độ trọng yếu đối với các
khoản nợ ngắn hạn, trong đó có các khoản nợ phải trả nhà cung cấp.
Trong khuôn khổ đánh giá tính trung thực của các khoản nợ phải trả nhà
cung cấp, KTV phải xác định xem tổng số các sai sót đợc phát hiện ra trong quá
trình kiểm toán nhng cha đợc sửa chữa có thể hiện một mức độ trọng yếu hay
không. Nếu tổng số các sai sót không đợc sửa chữa đợc phát hiện bởi KTV xấp xỉ
với mức trọng yếu đã đợc xác định ở trên thì KTV phải xác định xem liệu tổng số
những sai sót cha đợc phát hiện kết hợp với những sai sót không đợc sửa chữa
này có vợt qua mức độ trọng yếu hay không. Nếu có, thì KTV cần có biện pháp

tăng cờng nhằm giảm bớt rủi ro trong kiểm toán bằng cách tăng cờng các thủ tục
kiểm toán bổ sung hoặc đa ra các kiến nghị yêu cầu Ban Giám đốc điều chỉnh.
Có thể khái quát các bớc đánh giá tính trọng yếu theo sơ đồ 1.6 dới đây.
(b) Đánh giá rủi ro
Theo VSA số 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, đoạn 07: "Rủi ro
kiểm toán là rủi ro do KTV và Công ty kiểm toán đa ra ý kiến nhận xét không
thích hợp khi BCTC đã đợc kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu" (6, 78).
Theo đó trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xác định rủi ro kiểm
toán mong muốn cho toàn bộ BCTC đợc kiểm toán thông qua việc đánh giá ba bộ
phận: rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR) và rủi ro phát hiện (DR) căn cứ
vào mối quan hệ đợc phản ánh trong mô hình dới đây:
DR =
Sơ đồ 1.6: Đánh giá mức độ trọng yếu đối với khoản mục Nợ phải trả
Bớc 1 Ước lợng sơ bộ về tính trọng yếu
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
18
Luận văn tốt nghiệp

Bớc 2
Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho
khoản mục Nợ phải trả

Bớc 3 Ước tính tổng sai số trong khoản mục Nợ phải trả
Bớc 4 Ước lợng sai số kết hợp
Bớc 5
So sánh ớc tính sai số kết hợp với ớc lợng ban đầu
hoặc xem xét lại mức ớc lợng ban đầu về tính
trọng yếu
Trong đó, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sẽ đợc KTV đánh giá đối với
từng khoản mục. Trong chu trình mua hàng và thanh toán, các rủi ro cơ bản th-

ờng gặp đối với các nghiệp vụ trong chu trình là:
giá trị hàng hoá, dịch vụ: chi phí mua hàng thấp hơn thực tế
- Hàng hoá, dịch vụ đã nhận đợc, chi phí đã phát sinh nhng cha đợc ghi
nhận.
- Giá trị hàng hoá, dịch vụ mua: chi phí mua hàng đuợc ghi sổ thấp hơn
thực tế.
- Hàng hoá, dịch vụ đã nhận đợc hoặc đã phát sinh chi phí trong kỳ này
nhng đợc ghi sổ vào kỳ sau.
Hàng bán trả lại nhà cung cấp cao hơn giá trị thực tế
- Ghi giảm Nợ phải trả nhà cung cấp nhng hàng cha trả lại.
- Ghi giảm Nợ phải trả nhà cung cấp cao hơn giá trị hàng trả lại thực tế.
- Hàng trả lại vào kỳ sau nhng ghi sổ nghiệp vụ vào kỳ này.
giá trị thanh toán nợ cao hơn thực tế
- Ghi sổ thanh toán nhng cha trả tiền.
- Ghi sổ thanh toán cao hơn thực tế.
- Trả tiền kỳ sau nhng ghi sổ thanh toán vào kỳ này.
Số d Nợ phải trả nhà cung cấp không hợp lý
- Số d Nợ phải trả nhà cung cấp không đợc tính toán đúng.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
19
Luận văn tốt nghiệp
- Trình bày các số d Nợ phải trả nhà cung cấp không hợp lý.
Theo đó để phát hiện các rủi ro trong chu trình, KTV có thể dựa vào các
tín hiệu đợc trình bày trong bảng số 1.1.
Trọng yếu và rủi ro là hai khái niệm đặc biệt quan trọng trong kiểm toán
chu trình mua hàng và thanh toán, bởi nh đã phân tích ở trên, các khoản nợ phải
trả luôn đợc đánh giá là trọng yếu. Giữa trọng yếu và rủi ro có mối quan hệ ngợc
chiều nhau nghĩa là nếu mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và
ngợc lại rủi ro kiểm toán tăng lên, khi đó KTV cần phải mở rộng phạm vi kiểm
toán, lựa chọn các phơng pháp kiểm toán hữu hiệu hơn hoặc sửa đổi lại nội dung,

lịch trình và phạm vi của những thủ tục kiểm tra chi tiết đã dự kiến để giảm rủi ro
phát hiện xuống mức có thể chấp nhận đợc (9,19). Do đó, trong giai đoạn lập kế
hoạch chu trình mua hàng và thanh toán, khi xác định nội dung, lịch trình và
phạm vi các thủ tục kiểm toán, KTV cần phải đặc biệt quan tâm tới mối quan hệ
này. Tuy nhiên, đây là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng nh phán đoán của
KTV. Trên thực tế, chỉ một số Công ty kiểm toán Việt Nam đã xây dựng quy
trình ớc lợng trọng yếu và rủi ro kiểm toán nh AASC, VACO... bên cạnh đó vẫn
còn nhiều Công ty vẫn cha xây dựng đợc quy trình cụ thể.
2.1.4. Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
Đây là phần việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một
cuộc kiểm toán. Vấn đề này đã đợc quy định trong Chuẩn mực VSA số 400-
Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, đoạn 02: KTV phải có đủ hiểu biết về hệ
thống kế toán và hệ thống KSNB của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng
thể và chơng trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả (6,76).
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
20
Luận văn tốt nghiệp
Bảng số 1.1: Tín hiệu các rủi ro trong chu trình mua hàng và thanh toán
Tín hiệu Các rủi ro có thể
Đơn đặt hàng có thể đợc lập không chính
thức hoặc không đợc phê duyệt bởi những ng-
ời có thẩm quyền
Lập đơn đặt mua hàng hoá, tài sản hoặc dịch
vụ để sử dụng vì mục đích cá nhân
Hoá đơn nhận đợc đứng tên cá nhân hoặc
công ty khác
Hàng đợc mua không vì mục đích sản xuất
kinh doanh của Công ty
Việc thanh toán dựa trên các bản sao hoá
đơn chứ không phải các chứng từ gốc

Thanh toán trùng cho hàng hoá mua vào
hoặc các thông tin trên hoá đơn gốc đã bị thay
đổi
Các khoản thanh toán không đợc minh
chứng, chẳng hạn nh không có hoá đơn, đơn
đặt hàng...
Thanh toán cho những hàng hoá, dịch vụ
không tồn tại trên thực tế
Thanh toán tiền cho Giám đốc Hàng hoá, dịch vụ mua từ Giám đốc theo
những điều khoản đặt ra chứ không theo
những điều kiện giao dịch bình thờng
Một số lợng lớn đơn đặt hàng cha đợc thanh
toán
Mua hàng không đợc ghi nhận hoặc ghi
nhận làm hai lần
Định kỳ không đối chiếu công nợ với nhà
cung cấp
Có những khoản nợ bị để ngoài sổ sách
không phát hiện đợc lỗi chia cắt niên độ
Nhiều đơn đặt hàng cha đợc lu Hàng đã nhận nhng cha đợc xử lý, ghi sổ
Có nhiều khoản phải trả lớn cha đợc thanh
toán
Doanh nghiệp đang có vấn đề về khả năng
thanh toán
Hàng hoá đợc mua từ một số ít các nhà cung
cấp nhất định không phù hợp với nhu cầu của
doanh nghiệp
Phòng thu mua chấp nhận những hình thức
khuyến mại có lợi cho cá nhân (hởng khoản
hoa hồng từ ngời bán)

Trong chu trình mua hàng và thanh toán, việc tìm hiểu hệ thống KSNB của
khách hàng đối với các chức năng của chu trình cũng là vấn đề hết sức quan
trọng. Theo đó, KTV phải tìm hiểu các chính sách, thủ tục kiểm soát đợc áp dụng
tại đơn vị khách hàng đối với từng chức năng trong chu trình nh đã trình bày
trong phần "Chức năng chu trình mua hàng và thanh toán"(Mục I.3, tr6).
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
21
Luận văn tốt nghiệp
Qua quá trình tìm hiểu, KTV sẽ xác định đợc các nhợc điểm của hệ thống
KSNB, từ đó có thể đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với từng mục tiêu
kiểm soát của nghiệp vụ mua hàng và thanh toán. Nếu hệ thống KSNB đợc thiết
kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát đợc đánh giá ở mức độ thấp và ngợc
lại.
Theo ISA 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, đoạn 08: "Hệ thống
KSNB là toàn bộ những chính sách và thủ tục do Ban Giám đốc của đơn vị thiết
lập nhằm đảm bảo việc quản lý chặt chẽ và sự hiệu quả của các hoạt động trong
khả năng có thể. Hệ thống KSNB bao gồm môi trờng kiểm soát, hệ thống kế toán
và các thủ tục kiểm soát" (13, 79).
(a) Hiểu biết về môi trờng kiểm soát
Môi trờng kiểm soát bao gồm toàn bộ những nhân tố có ảnh hởng đến quá
trình thiết kế, vận hành và xử lý dữ liệu của hệ thống KSNB doanh nghiệp, trong
đó nhân tố chủ yếu và quan trọng là nhận thức về hoạt động kiểm tra, kiểm soát
và điều hành hoạt động của nhà quản lý doanh nghiệp (14, 82). Để có sự hiểu biết
về môi trờng kiểm soát, KTV căn cứ vào các nhân tố chủ yếu sau: Chức năng,
nhiệm vụ, phong cách của Hội đồng quản trị; Cơ cấu tổ chức, chính sách nhân sự,
đặc biệt là bộ phận kiểm toán nội bộ và ảnh hởng của các chính sách từ bên
ngoài của nhà nớc.
Môi trờng kiểm soát có ảnh hởng trực tiếp đến hiệu quả của các thủ tục
kiểm soát. Môi trờng kiểm soát mạnh không đồng nghĩa với hệ thống KSNB
mạnh và một hệ thống KSNB mạnh không phải là một sự đảm bảo hoàn toàn tính

hiệu quả của hệ thống đó. Vì một hệ thống KSNB mạnh còn phụ thuộc vào 2 yếu
tố khác: hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát.
(b) Hiểu biết về hệ thống kế toán
Một hệ thống kế toán hữu hiệu không chỉ cung cấp những thông tin cần
thiết cho quá trình quản lý mà còn đóng vai trò quan trọng trong việc kiểm soát
các mặt hoạt động của đơn vị. Khi tìm hiểu về hệ thống kế toán KTV cần nghiên
cứu về: chính sách kế toán, hình thức kế toán.
Các chính sách kế toán: là các nguyên lý, các cơ sở, quy ớc, luật lệ, thủ
tục đã đợc Ban Giám đốc thông qua. Đối với chu trình mua hàng và thanh toán,
KTV cần tìm hiểu quy định của đơn vị về các thủ tục cần có để bộ phận kế hoạch
đợc phép mua hàng hay dựa trên cơ sở nào để thủ quỹ có thể chi tiền thanh
toán
Hình thức kế toán: là phơng pháp tổ chức và phối hợp giữa các loại chứng
từ và sổ sách kế toán, có tác dụng kiểm soát quá trình ghi chép, tính toán và việc
chấp hành chính sách kế toán của đơn vị Đối với chu trình mua hàng và thanh
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
22
Luận văn tốt nghiệp
toán, hệ thống kế toán hữu hiệu phải đảm bảo đợc các mục tiêu đặc thù sau: tính
có thực của hàng hoá hay dịch vụ, tính đầy đủ, quyền và nghĩa vụ, tính chính xác
về cơ học, tính đúng kỳ của hàng hoá dịch vụ mua vào và tính đúng đắn trong
việc phân loại và trình bày.
(c) Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát
Thủ tục kiểm soát là các quy chế và thủ tục do ban lãnh đạo đơn vị thiết
lập và thực hiện nhằm đạt đợc mục tiêu quản lý cụ thể. VSA số 400-Đánh giá rủi
ro và kiểm soát nội bộ, đoạn 26, quy định: "KTV phải hiểu biết các thủ tục kiểm
soát của đơn vị để xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể và chơng trình kiểm
toán" (6, 88). Các thủ tục kiểm soát đợc thiết lập dựa trên ba nguyên tắc: nguyên
tắc phân công, phân nhiệm rõ ràng; nguyên tắc bất kiêm nhiệm và nguyên tắc uỷ
quyền và phê chuẩn. Để có sự hiểu biết về các thủ tục kiểm soát, KTV xem xét

các khía cạnh cụ thể sau:
Sự phân chia trách nhiệm theo nguyên tắc bất kiêm nhiệm
KTV cần tìm hiểu xem đơn vị có sự phân chia nhiệm vụ giữa các bộ phận
hay không. Chẳng hạn, kế toán không đợc kiêm nhiệm làm thủ kho, thủ quỹ, tiếp
liệu và các công tác phụ trách vật chất khác, lãnh đạo đơn vị, kể cả lãnh đạo công
tác tài chính, kế toán của các đơn vị không đợc bố trí những ngời thân trong gia
đình làm công tác tài chính kế toán, thủ kho, thủ quỹ tại đơn vị mình.
Sau đây là một số công việc trong chu trình mua hàng và thanh toán phải
do 2 ngời độc lập tiến hành, đợc thể hiện qua bảng số 1.2.
Bảng số 1.2: Nguyên tắc bất kiêm nhiệm trong kế toán mua hàng
và thanh toán
Công việc Tách khỏi
Lập đơn hàng Ký duyệt đơn đặt hàng
Nhận hàng hoá do nhà cung cấp chuyển đến Kế toán vật t
Thanh toán Séc cho nhà cung cấp Ngời ký Séc
Ghi sổ chi tiết các khoản phải trả nhà cung cấp Thanh toán cho nhà cung cấp
Việc uỷ nhiệm cho ngời có thẩm quyền phê duyệt phải tuân theo những
quy tắc nhất định
Cụ thể, các lần mua tài sản thờng xuyên vợt quá một giới hạn tiền nhất
định nào đó thì do Hội đồng quản trị phê chuẩn, các vật t và những dịch vụ có giá
trị thấp hơn một giá trị quy định thì đợc phê chuẩn bởi quản đốc và trởng phòng,
hoặc các nghiệp vụ thanh toán ở một giá trị cho phép thì kế toán trởng có quyền
phê duyệt.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
23
Luận văn tốt nghiệp
Chứng từ và sổ sách phải đầy đủ
Chứng từ thực hiện chức năng chuyển giao thông tin trong toàn tổ chức của
công ty khách hàng và giữa các tổ chức với nhau. Chứng từ phải đầy đủ để cung
cấp sự đảm bảo hợp lý là tất cả tài sản đã đợc kiểm soát đúng đắn và tất cả các

nghiệp vụ kinh tế đợc ghi sổ chính xác. Chẳng hạn, nếu phòng nhận hàng ghi vào
báo cáo nhận đợc nguyên liệu do nhà cung cấp chuyển đến, kế toán vật t có thể
kiểm tra số lợng và mẫu mã trên hoá đơn của bên bán hàng bằng cách so sánh nó
với thông tin trên báo cáo nhận hàng, đơn đặt hàng...
Kiểm soát vật chất đối với tài sản và sổ sách
Đó là việc tìm hiểu các biện pháp kiểm soát vật chất đối với tài sản mà
doanh nghiệp áp dụng nh hệ thống kho hàng; điều kiện bảo quản nguyên vật liệu,
hàng hoá mua vào, hệ thống chống cháy. Sổ sách chứng từ cũng cần phải lu trữ
tốt, bảo đảm nguyên tắc bí mật, hạn chế tối đa sự tiếp xúc không cần thiết.
Kiểm soát độc lập việc thực hiện
Xuất phát từ hạn chế vốn có của hệ thống KSNB, các nhân viên có thể vô ý
không tuân thủ các nguyên tắc đơn vị đã đề ra hoặc thậm chí có thể có sự thông
đồng giữa các nhân viên đảm nhiệm các phần hành khác nhau để tham ô tài sản
nếu nh không có ai giám sát, kiểm tra họ. Việc kiểm tra thờng xuyên và liên tục
của các KTV độc lập và thủ tục kiển tra cuối cùng đảm bảo kiểm tra lại một cách
thân trọng 4 thủ tục đã nêu trên .
Trên đây là toàn bộ các yếu tố cấu thành cơ bản hệ thống KSNB của đơn vị
khách hàng. Việc tìm hiểu sơ bộ về chúng là bớc công việc quan trọng trong quá
trình đánh giá hệ thống KSNB giúp KTV có thể đa ra đợc ớc lợng ban đầu về rủi
ro kiểm soát. VSA số 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, đoạn 28, đã nêu
rõ: "Dựa trên sự hiểu biết hệ thống kế toán và KSNB, KTV phải thực hiện đánh
giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu cho từng số d của tài
khoản hoặc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu" (6, 89).
Việc đánh giá rủi ro kiểm soát cho các tài khoản trong chu trình mua hàng
và thanh toán bao gồm các bớc công việc :
- Nhận diện mục tiêu kiểm soát cho từng nghiệp vụ trong chu trình mua
hàng và thanh toán, và xác định các loại sai phạm có thể xảy ra. Trên cơ sở đó,
KTV tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát đối với từng khoản mục trong chu trình
này.
- Đánh giá khả năng ngăn chặn sai phạm của hệ thống KSNB đối với chu

trình này. Nhận diện những hạn chế của hệ thống nh sự vắng mặt của các quá
trình kiểm soát thích đáng mà điều này sẽ làm tăng khả năng rủi ro của việc tồn
tại các sai phạm trong chu trình.
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
24
Luận văn tốt nghiệp
- Đánh giá rủi ro kiểm soát: Căn cứ vào các ớc đoán ở trên, KTV tiến hành
đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng loại
nghiệp vụ trong chu trình. KTV có thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp,
trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm. Rủi ro kiểm soát đợc đánh giá là cao
khi KTV cho rằng hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không đầy đủ
và không hiệu quả. Ngợc lại, rủi ro kiểm soát đợc đánh giá là thấp khi KTV có đủ
cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chu trình
đợc thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu cũng
nh khi KTV có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho đánh giá
mức rủi ro kiểm soát.
2.1.5. Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chơng trình kiểm toán
Đây là bớc cuối cùng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán sau khi đã
có đợc những hiểu biết về hệ thống KSNB của đơn vị khách hàng, đã xác định đ-
ợc mức trọng yếu và rủi ro KTV sẽ đánh giá tổng thể hoạt động của đơn vị,
phân tích, triển khai kế hoạch và soạn thảo chơng trình kiểm toán cho chu trình.
Trong thực tiễn kiểm toán, KTV thờng căn cứ vào các rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát để thiết kế chơng trình kiểm toán cho chu trình.
Thực chất của việc soạn thảo chơng trình kiểm toán chính là việc thiết kế
các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản với 4 nội dung chính: xác định
thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục đợc chọn và thời gian thực
hiện.
(a) Thiết kế các thử nghiệm tuân thủ trong chu trình mua hàng và thanh toán
Thử nghiệm tuân thủ (hay còn gọi là thử nghiệm kiểm soát) là loại thử
nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm toán để chứng minh rằng hệ thống KSNB

hoạt động hữu hiệu. Do đó, trong quá trình xây dựng chơng trình kiểm toán,
KTV cần xem xét lịch trình dành cho phần kiểm tra độ tuân thủ các thủ tục kiểm
soát. Các thử nghiệm tuân thủ để thu thập bằng chứng về khả năng ngăn chặn
các sai phạm của KSNB trong quá trình mua hàng và thanh toán đợc thực hiện
thông qua các trắc nghiệm đạt yêu cầu, cụ thể là:
Trắc nghiệm không có dấu vết
Trong trờng hợp này KTV cần quan sát, phỏng vấn những ngời có trách
nhiệm trong đơn vị về các biện pháp kiểm soát đợc áp dụng cho nghiệp vụ mua
hàng và thanh toán. Chẳng hạn, KTV xem xét việc phân cách trách nhiệm giữa
bộ phận lập đơn đặt hàng với ngời ký duyệt nó, hay việc phân cách trách nhiệm
giữa kế toán thanh toán với thủ quỹ hoặc ngời ký duyệt lệnh chi tiền trả nhà
cung cấp
Nguyễn Thị Nga Lớp Kiểm toán 41
25