(Luận văn) Kiểm toán khoản mục TSCĐ

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CỦA KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TSCĐ
TRONG KIỂM TOÁN BCTC
1.1.

Một số khái niệm:

1.1.1. Tài sản cố định và một số khái niệm liên quan:
Tài sản cố định hữu hình
- TSCĐ (TSCĐ) hữu hình: Là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp
nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi
nhận TSCĐ hữu hình.(Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam- VAS số 03).
- TSCĐ hữu hình bao gồm:
Loại 1: Nhà cửa, vật kiến trúc:
Loại 2: Máy móc, thiết bị
Loại 3: Phương tiện vận tải, thiết bị truyền dẫn:
Loại 4: Thiết bị, dụng cụ quản lý
Loại 5: Vườn cây lâu năm, súc vật làm việc và/hoặc cho sản phẩm
Loại 6: Các loại tài sản cố định khác: là toàn bộ các tài sản cố định khác chưa liệt
kê vào năm loại trên như tranh ảnh, tác phẩm nghệ thuật.
Tài sản cố định vô hình
-TSCĐ vô hình: Là tài sản không có hình thái vật chất nhưng xác định được giá
trị do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ
hoặc cho các đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình.
- TSCĐ vô hình bao gồm: quyền sử dụng đất; quyền phát hành; bản quyền, bằng
sáng chế; nhãn hiệu hàng hóa; phần mềm máy tính; giấy phép và giấy phép chuyển
nhượng; tài sản cố định vô hình khác.
Tài sản cố định thuê tài chính
- Tài sản cố định thuê tài chính (TK 212) : Là tài sản mà bên cho thuê có sự
chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê.
- Một TSCĐ thuê được xem là thuê tài chính khi hợp đồng thuê thỏa mãn một
trong các điều kiện sau:

(1) Bên cho thuê chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi hết thời
hạn thuê.
(2) Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản bên thuê có quyền lựa chọn mua lại tài
sản thuê với mức giá ước tính thấp hơn giá trị hợp lý của tài sản vào cuối thời hạn thuê.


(3) Thời hạn thuê tài sản tối thiểu phải chiếm phần lớn thời gian sử dụng kinh
tế của tài sản cho dù không có sự chuyên giao quyền sở hữu.
(4) Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản giá trị hiện tại của khoản thanh toán
tiền thuê tối thiểu chiếm phần lớn giá trị hợp lý của tài sản thuê.
(5) Tài sản thuê thuộc loại chuyên dùng mà chỉ có bên thuê có khả năng sử
dụng không cần có sự thay đổi hay sửa chữa lớn nào.
(6) Ngoài ra còn một số điều kiện khác như: bên thuê phải chịu tổn thất do sự
thay đổi giá trị hợp lý của tài sản thuê và bên thuê có khả năng tiếp tục thuê lại tài sản
khi hết hạn hợp đồng với tiền thuê thấp hơn giá thuê trên thị trường.
Một số khái niệm liên quan
Nguyên giá: Là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có được TSCĐ
tính dến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng.
Giá trị thanh lý: Là giá trị ước tính thu được khi hết thời gian sử dụng hữu ích của
tài sản, sau khi trừ (-) chi phí thanh lý ước tính.
Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể được trao đổi giữa các bên có đầy đủ hiểu
biết trong sự trao đổi ngang giá.
Giá trị còn lại: Là nguyên giá của TSCĐ sau khi trừ (-) số khấu hao luỹ kế của tài
sản đó.
Giá trị có thể thu hồi: Là giá trị ước tính thu được trong tương lai từ việc sử dụng
tài sản, bao gồm cả giá trị thanh lý của chúng.
1.1.2. Khấu hao tài sản cố định và một số khái niệm liên quan
Khấu hao tài sản cố định
Khấu hao tài sản cố định là sự phân bổ một cách có hệ thống giá trị phải khấu hao
của TSCĐ trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản đó.(Theo chuẩn mực kế toán

Việt Nam- VAS số 03).
Như vậy khấu hao TSCĐ (KHTSCĐ) là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ
thống nguyên giá của TSCĐ vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian sử dụng
của TSCĐ.


Một số khái niệm liên quan
Giá trị phải khấu hao: Là nguyên giá của TSCĐ ghi trên BCTC, trừ (-) giá trị
thanh lý ước tính của tài sản đó.
Thời gian sử dụng hữu ích: Là thời gian mà TSCĐ phát huy được tác dụng cho
sản xuất, kinh doanh, được tính bằng:
a. Thời gian mà doanh nghiệp dự tính sử dụng TSCĐ, hoặc:
b. Số lượng sản phẩm, hoặc các đơn vị tính tương tự mà doanh nghiệp dự tính thu
được từ việc sử dụng tài sản.
1.2. Đặc điểm, điều kiện ghi nhận TSCĐ và phương pháp khấu hao
1.2.1. Đặc điểm khoản mục TSCĐ
- TSCĐ là cơ sở vật chất kỹ thuật của đơn vị, nó phản ánh năng lực sản xuất hiện
có và trình độ ứng dụng tiến bộ khoa học, kỹ thuật vào hoạt động của đơn vị. TSCĐ là
một trong những yếu tố quan trọng tạo nên khả năng tăng trưởng bền vững, tăng năng
suất lao động, từ đó giảm chi phí, hạ giá thành sản phẩm dịch vụ. Trong thời gian sử
dụng, TSCĐ bị hao mòn dần. Giá trị của chúng được chuyển dịch dần vào vào chi phí
hoạt động. Với hoạt động kinh doanh, giá trị này sẽ được thu hồi sau khi bán hàng hoá,
dịch vụ.
- Một đặc điểm riêng có của TSCĐ là trong quá trình sản xuất kinh doanh, TSCĐ
vẫn giữ nguyên hình thái vật chất ban đầu nhưng giá trị của nó giảm dần sau mỗi chu
kỳ sản xuất kinh doanh. Vì vậy, trong công tác quản lý TSCĐ các doanh nghiệp cần
theo dõi cả về mặt hiện vật và mặt giá trị của TSCĐ.
Quản lý về mặt hiện vật: bao gồm cả quản lý về số lượng và chất lượng của TSCĐ
+ Về mặt số lượng: bộ phận quản lý TSCĐ phải bảo đảm cung cấp đầy đủ về công
suất, đáp ứng yêu cầu sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp.

+ Về mặt chất lượng: công tác bảo quản phải đảm bảo tránh hỏng hóc, mất mát
các bộ phận chi tiết làm giảm giá trị TSCĐ.
Quản lý về mặt giá trị: là xác định đúng nguyên giá và giá trị còn lại của TSCĐ
đầu tư, mua sắm, điều chuyển và giá trị hao mòn. Đơn vị phải tính toán chính xác và
đầy đủ chi phí khấu hao TSCĐ và phân bổ chi phí khấu hao vào giá thành sản phẩm.
Bên cạnh đó, đơn vị phải theo dõi chặt chẽ tình hình tăng giảm TSCĐ khi tiến hành sửa
chữa, tháo dỡ, nâng cấp, cải tiến TSCĐ và đánh giá lại TSCĐ.
Kiểm toán TSCĐ thực hiện việc kiểm tra, kiểm soát những vấn đề liên quan đến
thực trạng tài sản cũng như tình hình tăng giảm TSCĐ trong kỳ của đơn vị. Với sự tiến


bộ của khoa học, kỹ thuật, TSCĐ ngày càng giữ vai trò quan trọng trong hoạt động của
đơn vị. Vì vậy, kiểm toán TSCĐ không chỉ phát hiện các sai sót trong các nghiệp vụ
liên quan đến TSCĐ mà còn góp phần nâng cao hiệu quả công tác quản lý TSCĐ.
1.2.2. Điều kiện ghi nhận TSCĐ
Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam, các tài sản được ghi nhận là TSCĐ phải đồng
thời thỏa mãn 4 tiêu chuẩn sau:
- Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó: đây
là một tiêu chuẩn để ghi nhận các tài sản của doanh nghiệp nói chung. Lợi ích kinh tế từ
việc sử dụng tài sản mang lại ở đây có thể được biểu hiện ở việc tăng doanh thu, tiết
kiệm chi phí hoặc để cải thiện chất lượng sản phẩm, dịch vụ mà doanh nghiệp thực
hiện.
- Nguyên giá của tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy: Nguyên giá
của một TSCĐ cụ thể phải được xác định trên cơ sở các chi phí thực tế mà doanh
nghiệp đã đầu tư để có được TSCĐ đó.
- Thời gian sử dụng ước tính trên một năm: đây là tiêu chuẩn chủ yếu nhất để
phân loại tài sản của doanh nghiệp thành tài sản dài hạn và tài sản ngắn hạn.
- Đạt tiêu chuẩn giá trị theo quy định: để bảo đảm cho nguyên tắc trọng yếu TSCĐ
chỉ bao gồm những tài sản có giá trị lớn. Tiêu chuẩn giá trị quy định đối với TSCĐ có
thể thay đổi cho phù hợp với điều kiện cụ thể của nền kinh tế trong từng thời kỳ nhất

định. Theo quy định hiện hành ở Việt Nam tiêu chuẩn về giá trị TSCĐ là từ 10tr đồng
trở lên. Những tài sản không thỏa mãn điều kiện về thời gian và giá trị được gọi là công
cụ, dụng cụ.
Mọi khoản chi phí thực tế mà doanh nghiệp đã chi ra thoả mãn đồng thời cả bốn
điều kiện trên mà không hình thành TSCĐ hữu hình thì được coi là TSCĐ vô hình.
Những khoản chi phí không đồng thời thoả mãn cả bốn tiêu chuẩn nêu trên thì được
hạch toán trực tiếp hoặc được phân bổ dần vào chi phí kinh doanh của doanh nghiệp.


1.2.3. Phương pháp trích khấu hao
Trong quá trình tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh, do chịu tác động của
nhiều nguyên nhân nên TSCĐ bị hao mòn dần. Sự hao mòn này có thể chia thành hao
mòn hữu hình và hao mòn vô hình
•

Hao mòn hữu hình: là sự giảm dần về giá trị sử dụng và theo đó giá trị của

TSCĐ giảm dần.
•

Hao mòn vô hình: là sự giảm thuần túy về mặt giá trị của TSCĐ mà nguyên

nhân chủ yếu là do sự tiến bộ của khoa học và công nghệ.
Do vậy, để thu hồi lại giá trị của TSCĐ do sự hao mòn trên, cần phải tiến hành
khấu hao TSCĐ. Khấu hao TSCĐ là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống giá
trị TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh trong từng kỳ kế toán. Có ba phương pháp
khấu hao TSCĐ:


Theo phương pháp khấu hao đường

thẳng: số khấu hao hàng năm không thay đổi trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của
tài sản.


Theo phương pháp khấu hao theo số

dư giảm dần: số khấu hao giảm dần hàng năm trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của
tài sản.


Phương pháp khấu hao theo số lượng

sản phẩm dựa trên tổng số đơn vị sản phẩm ước tính tài sản có thể tạo ra.
Phương pháp khấu hao do doanh nghiệp xác định để áp dụng cho từng TSCĐ hữu
hình phải được thực hiện nhất quán, trừ khi có sử thay đổi trong cách thức sử dụng tài
sản đó. Thông tư số 203/2009/TT-BTC quy định doanh nghiệp được lựa chọn các
phương pháp trích khấu hao phù hợp với từng loại TSCĐ của doanh nghiệp. Doanh
nghiệp không được tiếp tục tính khấu hao đối với những TSCĐ đã khấu hao hết giá trị
nhưng vẫn còn sử dụng vào hoạt động sản xuất, kinh doanh.
Phương pháp khấu hao đường thẳng (Tuyến tính cố định): Là phương pháp
mà theo đó số khấu hao hàng năm không thay đổi trong suốt thời gian sử dụng hữu ích
của tài sản.
Theo phương pháp này, mức khấu hao cơ bản hàng năm của TSCĐ là đều nhau
trong suốt thời gian sử dụng TSCĐ và được xác định như sau:
MK

=

NG

-----T
Trong đó:
MK : Mức khấu hao cơ bản bình quân hàng năm của TSCĐ
NG: Nguyên giá TSCĐ
T: Thời gian sử dụng TSCĐ
Tỷ lệ khấu hao hàng năm (Tk) được xác đinh như sau:

Tk

=

MK

1

---- Hoặc Tk =

---

NG
T
Nguyên giá TSCĐ bao gồm: giá mua thực tế phải trả (giá ghi trên hóa đơn trừ đi
các khoản giảm giá, chiết khấu mua hàng nếu có), các chi phí vận chuyển, bốc dỡ, lắp
đặt, chạy thử, các khoản lãi vay đầu tư cho TSCĐ khi chưa bàn giao và đưa vào sử
dụng. các khoản thuế và lệ phí trước bạ (nếu có).
Thời gian sử dụng TSCĐ là thời gian doanh nghiệp dự kiến sử dụng TSCĐ. Nó
được xác định căn cứ vào tuổi thọ kỹ thuật và tuổi thọ kinh tế của TSCĐ có tính đến sự
lạc hậu, lỗi thời của TSCĐ do sự tiến bộ của khoa học và công nghệ, mục đích sử dụng

và hiệu quả sử dụng.
Ưu điểm của phương pháp: Phương pháp khấu hao này có ưu điểm là việc tính
toán đơn giản, tổng mức khấu hao của TSCĐ được phân bổ đều đặn trong các năm sử
dụng TSCĐ và không gây ra sự đột biến trong giá thành sản phẩm hàng năm.
Nhược điểm của phương pháp: Phương pháp này có nhược điểm là trong nhiều
trường hợp không thu hồi vốn kịp thời do không tính hết được sự hao mòn vô hình của
TSCĐ.
Về phương pháp khấu hao đường thẳng, VAS 03 quy định: TSCĐHH tham gia
vào hoạt động kinh doanh được trích khấu hao theo phương pháp khấu hao đường
thẳng. Các DN hoạt động có hiệu quả kinh tế cao được khấu hao nhanh nhưng tối đa
không quá 2 lần mức khấu hao xác định theo phương pháp đường thẳng để nhanh
chóng đổi mới công nghệ. TSCĐHH tham gia vào hoạt động kinh doanh được trích
khấu hao nhanh là: máy móc, thiết bị, dụng cụ làm việc đo lường, thí nghiệm; thiết bị
và phương tiện vận tải; dụng cụ quản lý; súc vật, vườn cây lâu năm. Khi thực hiện trích
khấu hao nhanh, Doanh nghiệp phải đảm bảo kinh doanh có lãi.


Phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần:
Phương pháp khấu hao nhanh còn gọi là khấu hao gia tốc hay khấu hao theo số dư
giảm dần. Đây là phương pháp tính khấu hao với số khấu hao lớn nhất ở năm đầu tiên
sử dụng nhằm thu hồi vốn nhanh.
Theo phương pháp này số tiền khấu hao hàng năm được xác định như sau:
Mki

= Gdi x Tkh

Trong đó:
Mki: Mức khấu hao TSCĐ năm thứ i
Gdi: Giá trị còn lại của TSCĐ đầu năm thứ i
Tkh: Tỷ lệ khấu hao cố định hàng năm của TSCĐ.

i:

Thứ tự của các năm sử dụng TSCĐ ( i = 1,n )

Tkh = Tk x Hs
Trong đó:
Tk: Tỷ lệ khấu hao theo phương pháp tuyến tính
Hs: Hệ số điều chỉnh
Hệ số điều chỉnh được quy định theo TT 203/2009/TT-BTC như sau:
Thời gian sử dụng của TSCĐ
Hệ số điều chỉnh
Đến 4 năm (t ≤ 4 năm)
1,5
Trên 4 đến 6 năm (4 năm < t ≤ 6 năm)
2
Trên 6 năm (t ≥ 6 năm)
2,5
Phương pháp khấu hao theo số lượng sản phẩm:
Phương pháp khấu hao theo số lượng sản phẩm dựa trên tổng số đơn vị sản phẩm
ước tính tài sản có thể tạo ra.
TSCĐ trong doanh nghiệp được trích khấu hao theo phương pháp khấu hao theo
số lượng sản phẩm như sau:
- Căn cứ vào hồ sơ kinh tế - kĩ thuật của TSCĐ, DN xác định tổng số lượng sản
phẩm sản xuất theo công suất thiết kế của TSCĐ, gọi tắt là công suất thiết kế.
- Căn cứ tình hình thực tế sản xuất, DN xác định số lượng sản phẩm thực tế sản
xuất hằng tháng, hằng năm của TSCĐ.
- Xác định mức khấu hao trong tháng của TSCĐ theo công thức dưới đây:
Mức khấu hao

Số lượng sản

trong tháng của

= phẩm sản xuất

TSCĐ

trong tháng

Mức khấu hao
x

tính theo 1 đơn vị
sản lượng


Mức khấu hao
tính theo 1 đơn vị =
sản lượng

Nguyên giá TSCĐ
Tổng số lượng sản phẩm theo
thiết kế của TSCĐ

Mức khấu hao năm của TSCĐ bằng tổng mức trích khấu hao 12 tháng trong năm,
hoặc tính theo công thức sau:
Mức khấu hao năm =
của TSCĐ

Số lượng SPSX

trong năm

x

Mức khấu hao tính theo
một đơn vị sản lượng

Trường hợp công suất thiết kế hoặc nguyên giá của TSCĐ thay đổi, DN phải xác
định lại mức trích khấu hao của TSCĐ.
Tóm lại, theo Thông tư số 203/2009/QĐ - BTC thì doanh nghiệp có thể tiến hành
trích khấu hao TSCĐ theo 3 phương pháp khấu hao chủ yếu: phương pháp khấu hao
theo đường thẳng, phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần hay phương pháp khấu
hao theo số lượng sản phẩm. Tuỳ thuộc vào mục đích sử dụng từng loại TSCĐ dùng
vào hoạt động SXKD mà doanh nghiệp thực hiện trích khấu hao theo phương pháp
thích hợp. Mọi TSCĐ của doanh nghiệp liên quan đến hoạt động SXKD của từng doanh
nghiệp đều phải trích khấu hao được hạch toán vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Nếu
doanh nghiệp trích khấu hao cho từng tháng thì lấy số khấu hao phải trích cả năm chia
cho 12 tháng. Việc trích hoặc thôi khấu hao TSCĐ được thực hiện theo nguyên tắc tròn
tháng. Khi có sự thay đổi nguyên giá hoặc về thời gian sử dụng của TSCĐ thì doanh
nghiệp sẽ xác định lại mức khấu hao trung bình cho hàng năm. Doanh nghiệp cũng
không được tính và trích khấu hao cho các TSCĐ đã khấu hao hết và đang chờ quyết
định nhượng bán, thanh lý, những TSCĐ dùng vào hoạt động phúc lợi, hoạt động sự
nghiệp…
1.3. Kiểm soát nội bộ đối với tài sản cố định
1.3.1. Những sai sót gian lận thường xảy ra
1.3.1.1. Sai sót:
Sai sót là những lỗi không cố ý, thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót hoặc do
yếu kém về năng lực gây nên các sai phạm. Những sai sót có thể xảy ra đối với các
nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ là:
- Sai sót do kế toán định khoản sai nghiệp vụ đưa vào tài khoản không phù hợp

với nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Đặc biệt kiểm toán viên phải chú ý các trường hợp sửa


chữa TSCĐ. Khi doanh nghiệp tiến hành sửa chữa thường xuyên TSCĐ thì chi phí sửa
chữa phải hạch toán vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ bằng cách ghi Nợ tài
khoản chi phí sản xuất chung (Tài khoản 627), Chi phí bán hàng (Tài khoản 641), Chi
phí quản lý doanh nghiệp(Tài khoản 642) … trong khi kế toán lại ghi vào bên Nợ tài
khoản TSCĐ (Tài khoản 211) làm tăng giá trị khoản mục TSCĐ trên Bảng cân đối kế
toán.
- Sai sót do quên không ghi một nghiệp vụ kế toán. Chẳng hạn doanh nghiệp mua
một TSCĐ bằng quỹ đầu tư phát triển hay nguồn vốn đầu tư xây dựng cơ bản, kế toán
chỉ ghi tăng TSCĐ như trường hợp mua bằng nguồn vốn kinh doanh mà không ghi
nghiệp vụ kết chuyển nguồn vốn.
- Sai sót trong quá trình ghi sổ và chuyển sổ. Đây là dạng sai sót khá phổ biến của
kế toán mà kiểm toán TSCĐ phải quan tâm. Trong việc ghi sổ, kế toán có thể sơ ý ghi
số tiền sai lệch, nhầm số so với số tiền ghi trong chứng từ. Kế toán cũng có thể nhầm
lẫn trong khi chuyển số liệu từ Nhật ký sang Sổ cái.
- Sai sót do trùng lặp. Sai sót này xảy ra do ghi nhiều lần một nghiệp vụ phát sinh
do tổ chức sổ chưa tốt nên đã ghi một nghiệp vụ phát sinh vào các sổ khác nhau. Ví dụ:
doanh nghiệp sử dụng hình thức kế toán Nhật ký chung để hạch toán các nghiệp vụ sản
xuất kinh doanh trong kỳ. Khi có nghiệp vụ thanh lý TSCĐ phát sinh, kế toán vừa ghi
sổ Nhật ký thu tiền, vừa ghi sổ Nhật ký chung số tiền thu được trong quá trình thanh lý.
- Sai sót do trình độ yếu kém của nhân viên kế toán dẫn tới ghi sai các nghiệp vụ
phát sinh vào sổ hoặc khi có chế độ mới ban hành kế toán chưa nắm hết được nội dung
hoặc áp dụng chưa đúng chế độ ban hành.
1.3.1.2 Gian lận:
Gian lận là hành vi có chủ ý lừa dối, có liên quan đến việc tham ô tài sản hoặc
xuyên tạc các thông tin và che dấu nghiệp vụ với mục đích tư lợi. Những gian lận có thể
xảy ra là:
- Làm giả tài liệu, sửa chứng từ nhằm tham ô, biển thủ công quỹ. Gian lận này

thường là lập hoá đơn giả, ghi tăng giá mua của TSCĐ so với thực tế, hoặc ghi tăng chi
phí mua làm tăng nguyên giá TSCĐ, cố tình ghi tăng chi phí sửa chữa TSCĐ so với chi
phí thực tế phát sinh để biển thủ số tiền chênh lệch.
- Cố tình che dấu hồ sơ tài liệu, không ghi kết quả các nghiệp vụ nhằm đạt lợi ích
riêng. Chẳng hạn, kế toán TSCĐ cố tình không ghi số tiền thu được do thanh lý TSCĐ
đã khấu hao hết để chiếm đoạt phần thu này.


- Ghi chép các nghiệp vụ không có thật. Đây là trường hợp rất hay xảy ra. Ví dụ:
cố tình ghi chép các nghiệp vụ không có thật liên quan đến chi phí mua sắm, lắp đặt,
chạy thử để biển thủ công quỹ. Đặc biệt doanh nghiệp có thể dễ dàng ghi chép các
nghiệp vụ không có thật liên quan đến TSCĐ vô hình - một đối tượng rất khó kiểm tra
và đánh giá.
- Cố tình áp dụng sai chế độ kế toán và các văn bản khác của Nhà nước. Ví dụ:
một công ty nhận một TSCĐ của một đơn vị phụ thuộc khác trong tổng công ty. Chi phí
liên quan đến việc điều chuyển TSCĐ theo chế độ phải hạch toán vào chi phí kinh
doanh trong kỳ nhưng doanh nghiệp lại cố tình hạch toán tăng nguyên giá TSCĐ.
TSCĐ mua về đợi lắp đặt đưa vào sử dụng nhưng doanh nghiệp đã ghi tăng nguyên giá
TSCĐ và tính khấu hao trước.
- Ngoài ra, một số đơn vị cũng cố tình trích khấu hao đối với những TSCĐ đã
khấu hao hết giá trị.
1.3.2. Kiểm soát nội bộ đối với TSCĐ
1.3.2.1. Lập kế hoạch và dự toán về TSCĐ
Kế hoạch và dự toán là một công cụ quan trọng để kiểm soát việc mua sắm, thanh
lý hay nhượng bán tài sản và nguồn vốn để tài trợ cho kế hoạch đó.
Chính nhờ lập kế hoạch và dự toán, doanh nghiệp sẽ phải rà soát lại toàn bộ tình
trạng TSCĐ hiện có và mức độ sử dụng chúng, đối chiếu với kế hoạch sản xuất của
năm kế hoạch.
1.3.2.2. Các công cụ kiểm soát khác
a. Nguyên tắc phân chia trách nhiệm giữa các chức năng

Theo nguyên tắc này thì cần phải có sự phân chia trách nhiệm giữa những người
bảo quản TSCĐ, người chịu trách nhiệm ghi sổ, người phê chuẩn việc mua thanh lý,
nhượng bán TSCĐ.
Thực hiện nguyên tắc bất kiêm nhiệm sẽ tránh được hiện tượng thông đồng giữa
các bộ phận, gian lận trong việc quản lý TSCĐ.
b. Hệ thống sổ chi tiết TSCĐ
Các đơn vị cần mở sổ chi tiết cho từng loại TSCĐ, bao gổm sổ chi tiết, thẻ chi tiết,
hồ sơ chi tiết. Hồ sơ chi tiết bao gồm biên bản giao nhận TSCĐ, hợp đồng, hóa đơn
mua TSCĐ và các chứng từ khác có liên quan.


Một hệ thống sổ chi tiết đầy đủ sẽ giúp cho việc phân tích và quản lý dễ dàng các
tài sản tăng hay giảm trong năm. Từ đó có thể giúp bảo vệ hữu hiệu tài sản, phát hiện
kịp thời sự mất mát hay hao hụt tài sản.
c. Thủ tục mua sắm TSCĐ và đầu tư xây dựng cơ bản
Các doanh nghiệp thường xây dựng chính sách chung về vấn đề này, trong đó có
quy trình về các thủ tục cần thiết. Khi mua sắm t ài sản cố định hay đầu tư xây dựng cơ
bản nhằm đảm bảo việc đầu tư TSCĐ đạt hiệu quả cao.
d. Thủ tục thanh lý TSCĐ
Các doanh nghiệp thường xây dựng các quy định liên quan đến việc thanh lý tài
sản. Chẳng hạn mọi trường hợp thanh lý, nhượng bán tài sản đều phải đuợc sự đồng ý
của các bộ phận, ban ngành gồm các thành viên theo quy định.
e. Chế độ kiểm kê tài sản
Là thủ tục nhằm kiểm tra sự hiện hữu, địa điểm đặt tài sản, điều kiện sử dụng cũng
như phát hiện các tài sản để ngoài sổ sách hoặc bị thiếu hụt, mất mát.
Hàng năm, ít nhất công ty nên tiến hành kiểm kê tất cả TSCĐ, và đối chiếu số
lượng kiểm kê thực tế với bản đăng ký TSCĐ. Việc kiểm kê và đối chiếu cũng phải tìm
ra bất kỳ tài sản nào không sử dụng, hư hỏng hay đã khấu hao đủ mà vẫn còn tiếp tục
tính khấu hao. Những bản sao của bản đăng ký TSCĐ nên được gửi cho phòng hành
chính và bộ phận mà TSCĐ đặt ở đó vì điều này giúp các bộ phận trong việc bảo vệ các

tài sản này hàng ngày. Ngoài ra, nên có một hệ thống để cập nhật bản đăng ký TSCĐ
được kịp thời thông qua sự phối hợp giữa các bộ phận này với phòng kế toán.
f. Về khấu hao
Thời gian tính khấu hao đối với từng loại tài sản phải được ban giám đốc phê
chuẩn trong khuôn khổ quy định của Nhà nước trước khi đăng ký để áp dụng.
1.4. Kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao
1.4.1. Mục tiêu kiểm toán TSCĐ
1.4.1.1. Đối với TSCĐ
- TSCĐ đã được ghi chép là có thật. Doanh nghiệp có quyền sở hữu đối với tài sản
này (Mục tiêu hiện hữu, quyền sở hữu).
- Mọi TSCĐ phát sinh được ghi nhận đúng giá trị và đầy đủ (Mục tiêu đầy đủ).
- Các TSCĐ phản ánh trên Sổ chi tiết đã được ghi chép đúng, tổng cộng đúng và
phù hợp với tài khoản tổng hợp trên Sổ cái (Mục tiêu ghi chép chính xác).


- Các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ được ghi sổ kịp thời đúng lúc.(Tính kịp
thời).
- Các TSCĐ được đánh giá phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện
hành (Mục tiêu đánh giá).
- Sự trình bày và khai báo TSCĐ là đầy đủ và phù hợp với quy định hiện hành
(Mục tiêu trình bày và công bố).
Trong các mục tiêu trên, đối với TSCĐ, mục tiêu hiện hữu và quyền sở hữu là
quan trọng nhất.
1.4.1.2. Đối với chi phí khấu hao
Chi phí khấu hao được kiểm toán nhằm thoả mãn các mục tiêu sau đây :
- Chi phí khấu hao TSCĐ được tính toán đúng theo quy định hiện hành và nhất
quán với kỳ trước (Mục tiêu đánh giá).
- Các khoản chi phí và mức khấu hao được ghi nhận đầy đủ và hợp lý (Mục tiêu
đầy đủ).
Trong các mục tiêu trên, đối với chi phí khấu hao TSCĐ mục tiêu đánh giá là quan

trọng nhất.
1.4.2. Quy trình kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao
1.4.2.1. Chuẩn bị kiểm toán
a. Tiền kế hoạch
Để xây dựng được kế hoạch kiểm toán, trước tiên chúng ta phải có những hiểu
biết đầy đủ về khách hàng gồm các nội dung như: tình hình kinh tế, lĩnh vực hoạt động,
đối thủ cạnh tranh của khách hàng, chế độ chính sách của đơn vị,…
Muốn đạt được những hiểu biết đó, chúng ta có thể quan sát trực tiếp tại đơn vị,
tiến hành phỏng vấn hoặc đề nghị phía khách hàng cung cấp những thông tin cần thiết.
Dựa trên những thông tin có được, kiểm toán viên sẽ phân tích sơ bộ để từ đó xây dựng
kế hoạch kiểm toán .
b. Lập kế hoạch
Trong giai đoạn lập kế hoạch, việc xác định mức trọng yếu đóng vai trò rất quan
trọng.
Những thông tin được xem là trọng yếu khi sự trình bày sai hoặc thiếu sót về nó sẽ
gây ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính.


Vì vậy xác định mức trọng yếu là xác định mức độ sai phạm có thể bỏ qua của
toàn bộ báo cáo tài chính để không gây ảnh hưởng đến đối tượng sử dụng báo cáo tài
chính. Việc xác định này là việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên.
Lập kế hoạch là hoạt động đầu tiên và nó có thể được coi là quá trình lập ra
phương hướng Kiểm toán và gắn liền với sự hiểu biết về tình hình kinh doanh của
khách hàng với trọng tâm của công việc Kiểm toán.
Kế hoạch tổng quát bao gồm các vấn đề sau:
*Thu thập thông tin về khách hàng
Kiểm toán viên thực hiện thu thập thông tin về khách hàng nhằm có được những
hiểu biết đầy đủ về hoạt động của đơn vị, hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội
bộ cũng như các vấn đề tiềm ẩn, từ đó xác định được trọng tâm của cuộc Kiểm toán và
từng phần hành Kiểm toán. Các thông tin cần thu thập cụ thể như sau:

Thứ nhất thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Đối với quá trình
Kiểm toán TSCĐ thì cần phải thu thập được chứng từ pháp lý và sổ sách như: Biên bản
góp vốn, bàn giao vốn, các chứng từ liên quan đến việc góp vốn bằng TSCĐ...
Thứ hai tìm hiểu về tình hình kinh doanh của khách hàng.
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 “Hiểu biết về tình hình kinh doanh”,
đoạn hai đã dẫn: “Để thực hiện Kiểm toán Báo cáo tài chính, Kiểm toán viên phải có
hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được các
sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của các đơn vị được Kiểm toán mà theo Kiểm
toán viên thì có ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của Kiểm
toán viên hoặc đến Báo cáo Kiểm toán”
Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm những hiểu biết chung về nền
kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và những hiểu biết về khía cạnh đặc thù của một
tổ chức cơ cấu như cơ cấu tổ chức, dây chuyền sản xuất, cơ cấu vốn...
*Thiết kế chương trình Kiểm toán
Sau khi thực hiện các công việc trên Kiểm toán viên phải xây dựng một chương
trình Kiểm toán cụ thể cho cuộc Kiểm toán. Chương trình Kiểm toán là những dự kiến
chi tiết về các công việc Kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công
lao động giữa các Kiểm toán viên cũng như dự kiến về các tư liệu, thông tin liên quan
cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình Kiểm toán là các thủ tục Kiểm
toán cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được Kiểm toán.


1.4.2.2. Thực hiện kiểm toán
a. Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ
Việc nghiên cứu HTKSNB của khách hàng và đánh giá được rủi ro kiểm soát giúp
cho Kiểm toán viên thiết kế được những thủ tục Kiểm toán thích hợp cho khoản mục
TSCĐ, đánh giá được khối lượng và độ phức tạp của cuộc Kiểm toán, từ đó ước tính
được khối lượng và độ phức tạp của cuộc Kiểm toán, ước tính được thời gian và xác
định được trọng tâm cuộc Kiểm toán.
Chuẩn mực thực hành Kiểm toán số 2 có nêu: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu

biết về hệ thống kế toán và HTKSNB của khách hàng để lập kế hoạch và xây dựng cách
tiếp cận có hiệu quả. Kiểm toán viên phải sử dụng đến xét đoán chuyên môn để đánh
giá về rủi ro Kiểm toán và xác định các thủ tục Kiểm toán nhằm giảm các rủi ro này
xuống một mức chấp nhận được”.
Kiểm toán viên khảo sát HTKSNB trên 2 phương diện chủ yếu sau:
- KSNB đối với khoản mục TSCĐ được thiết kế như thế nào?
- KSNB đối với khoản mục TSCĐ được đơn vị thực hiện như thế nào?
Trình tự nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm bốn bước:
Bước 1: Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ
Khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán, các kiểm
toán viên phải tìm hiểu kỹ các quy chế, quy định về kiểm soát nội bộ của đơn vị, cơ cấu
tổ chức của doanh nghiệp, các quy định về kiểm soát nội bộ tại doanh nghiệp, các quy
định về trình tự và sơ đồ hạch toán, hệ thống kế toán. Để đạt được những hiểu biết trên
thì kiểm toán viên cần phải sử dụng các công cụ như: Bảng câu hỏi, Bảng tường thuật,
Lưu đồ…
Thu thập bằng chứng kiểm toán góp phần vào đánh giá rủi ro kiểm soát. Kiểm
toán viên thực hiện khảo sát kiểm soát thông qua các phương thức kiểm soát chủ yếu là:
- Quan sát việc quản lý và sử dụng TSCĐ ở đơn vị, phỏng vấn những người có
liên quan về các thủ tục và quy định của đơn vị đối với TSCĐ, kiểm tra các chứng từ sổ
sách, làm lại thủ tục kiểm soát TSCĐ ở đơn vị.
- Đối với TSCĐ mua trong kỳ, cần xem xét việc thực hiện đầy đủ các thủ tục xin
duyệt mua, xem xét các hồ sơ chứng từ liên quan tới TSCĐ ở phòng kế toán và phòng
quản lý cơ giới của công ty, xem xét sự tách biệt giữa bộ phận quản lý và bộ phận ghi
sổ TSCĐ.


- Đối với TSCĐ tăng qua xây dựng cơ bản, cần xem lại quá trình KSNB của đơn
vị đã thực hiện đối với quá trình tập hợp chứng từ, tính giá thành công trình.
- Đối với các nghiệp vụ giảm TSCĐ, quá trình KSNB diễn ra thông qua báo cáo
với người lãnh đạo cao nhất về việc nhượng bán, thanh lý, góp vốn liên doanh phải

được phê chuẩn và phải phù hợp với chế độ tài chính hiện hành. Các nghiệp vụ TSCĐ
phải được ghi sổ một cách đúng đắn. Kiểm toán viên phải kiểm tra toàn bộ quá trình
nêu trên để xem xét hệ thống KSNB của đơn vị được kiểm toán.
Sau khi đã tìm hiểu về Hệ thống KSNB của khách hàng, kiểm toán viên tài liệu
hoá những thông tin đã thu thập để chứng minh đã tìm hiểu về KSNB trong hồ sơ kiểm
toán.
Bước 2: Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát
Là đánh giá sự hữu hiệu của hệ thống KSNB trong việc ngăn chặn và phát hiện
các sai sót trọng yếu.
Sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán, kiểm
toán viên sẽ có những đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát của đơn vị. Đây là cơ sở giúp
kiểm toán viên giới hạn phạm vi của các thử nghiệm cơ bản phải tiến hành đối với các
khoản mục có liên quan. Kiểm toán viên phải thực hiện đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức
độ cơ sở dẫn liệu đối với mỗi số dư tài khoản hoặc loại nghiệp vụ trọng yếu. Cơ sở dẫn
liệu là những giải trình (hoặc khẳng định) của các nhà quản lý để chứng minh về các dữ
liệu được trình bày trên BCTC. Các cơ sở dẫn liệu của BCTC :
- Hiện hữu: Tài sản hay nợ phải trả có thực vào thời điểm báo cáo
- Quyền và nghĩa vụ: Tài sản hoặc nợ phải trả thuộc về đơn vị tại thời điểm báo
cáo.
- Phát sinh: Nghiệp vụ phải có thực và đã xảy ra trong kỳ báo cáo.
- Đầy đủ: Mọi tài sản, công nợ, nghiệp vụ đều phải được ghi chép và trình bày
trên BCTC.
- Chính xác: Nghiệp vụ phải được ghi chép đúng số tiền; mọi thu nhập và chi phí
phải được phân bổ đúng kỳ.
- Trình bày và công bố: Các chỉ tiêu được trình bày, phân loại và công bố trên các
BCTC phải đúng theo chuẩn mực kế toán hiện hành.
Các bước tiến hành:
1/ Xác định loại sai sót, gian lận có thể xảy ra trong BCTC.

2/ Đánh giá tính hiện hữu của hệ thống KSNB trong việc ngăn chặn và phát hiện
các gian lận, sai sót đó.
3/ Đánh giá mức rủi ro kiểm soát của các gian lận và sai sót dựa trên thiết kế của
hệ thống KSNB và kết quả một số phép thử tiến hành trong giai đoạn tìm hiểu đơn vị.
Nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá là không cao ở mức tối đa hoặc kiểm
toán viên xét thấy có khả năng giảm được trong thực tế thì kiểm toán viên sẽ xác định
các thử nghiệm kiểm soát cần thiết để có được bằng chứng về sự hữu hiệu tương ứng
của KSNB. Đây là cơ sở để kiểm toán viên giới hạn phạm vi của các thử nghiệm cơ bản
phải tiến hành đối với các khoản mục liên quan. Ngược lại, nếu rủi ro kiểm soát được
đánh giá ở mức cao và xét thấy không có khả năng giảm được trong thực tế, kiểm toán
viên không cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà phải tiến hành ngay các thử
nghiệm cơ bản ở mức độ phù hợp. Đây là giai đoạn mang tính chủ quan và đòi hỏi sự
xét đoán cùng kinh nghiệm của kiểm toán viên.
Bước 3: Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội
bộ và được đánh giá là có hiệu lực. Khi đó, các thử nghiệm kiểm soát được triển khai
nhằm thu thập các bằng chứng Kiểm toán về thiết kế và về hoạt động của HTKSNB.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500 quy định: “Thử nghiệm kiểm soát (kiểm
tra hệ thống kiểm soát) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng Kiểm toán về sự thiết
kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội
bộ”.
Trong giai đoạn này, thử nghiệm kiểm soát thường được Kiểm toán viên tiến hành
theo các mục tiêu Kiểm toán. Đối với Kiểm toán phần hành TSCĐ, thử nghiệm kiểm
soát được thực hiện như sau:
MỤC TIÊU KIỂM SOÁT

THỬ NGHIỆM KIỂM SOÁT
Quan sát TSCĐ ở đơn vị và xem xét sự tách biệt giữa các
chức năng quản lý và ghi sổ với bộ phận bảo quản TSCĐ

Tính hiệu lực của KSNB

Kiểm tra chứng từ, sự luân chuyển chứng từ và dấu hiệu của
KSNB.

Tính đầy đủ

Kiểm tra dấu hiệu của sự huỷ bỏ.
Kiểm tra tính đầy đủ của chứng từ có liên quan đến TSCĐ.
Kết hợp giữa việc kiểm tra vật chất (kiểm kê TSCĐ) với việc

Quyền và nghĩa vụ

kiểm tra chứng từ, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu của tài
sản.


Sự phê chuẩn
Tính chính xác, kịp thời

Phân loại và trình bày

Phỏng vấn những người có liên quan.
Kiểm tra dấu hiệu của sự phê chuẩn.
Xem xét dấu hiệu kiểm tra của hệ thống KSNB.
Kiểm tra tính đầy đủ và kịp thời của việc ghi chép
Phỏng vấn những người có trách nhiệm để tìm hiểu quy
định phân loại TSCĐ trong doanh nghiệp.
Kiểm tra hệ thống tài khoản và sự phân loại sổ sách kế toán.
Xem xét trình tự ghi sổ và dấu hiệu của KSNB.

Những thử nghiệm kiểm soát bao gồm: phỏng vấn; kiểm tra; quan sát; và thực
hiện lại các thủ tục kiểm soát.
Để đưa ra kết luận về sự hữu hiệu của hoạt động kiểm soát, kiểm toán viên thường
sử dụng bảng hướng dẫn về tỉ lệ sai phạm có thể bỏ qua (thường dùng tỉ lệ phần trăm)
từ việc thực hiện một thủ tục kiểm soát thích hợp.
Thông thường tỷ lệ sai phạm có thể bỏ qua được đặt ở mức từ 2% đến 20% như
sau:
Mức độ tin cậy dự kiến vào thủ

Mức độ sai phạm

tục KSNB
Cao
Trung bình
Thấp
Không dựa vào

có thể bỏ qua
2%- 7%
6%-12%
11%-20%
Không kiểm tra

Nếu kết quả của thử nghiệm cho phép kiểm toán viên kết luận tỷ lệ sai phạm thấp
hơn hoặc bằng với mức có thể bỏ qua thì thủ tục kiểm soát được xem xét là hữu hiệu và
ngược lại.
Trước khi đưa ra kết luận cuối cùng, kiểm toán viên cũng cần xem xét nguyên
nhân của sai phạm. Kết quả của thử nghiệm kiểm soát giúp kiểm toán viên biết được
mức rủi ro kiểm soát thực tế có giống như mức đánh giá sơ bộ ban đầu hay không? Qua

đó sẽ phải điều chỉnh thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản đã dự kiến trong
chương trình kiểm toán.
Bước 4: Đánh giá lại rủi ro kiểm soát
Kết quả thực hiện các thử nghiệm trên giúp kiểm toán viên đánh giá lại mức rủi ro
kiểm soát cho khoản mục TSCĐ và chi phí khấu hao. Khi đánh giá lại, kiểm toán viên
sẽ nhận ra những điểm yếu để mở rộng các thử nghệm cở bản và những điểm mạnh cho
phép giảm phạm vi của các thử nghiệm cơ bản.
a..Xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán


* .Xác lập mức trọng yếu: “Thông tin được coi là trọng yếu trong trường hợp nếu
thiếu thông tin hoặc thiếu chính xác của thông tin đó có thể làm sai lệch đáng kể
BCTC, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo tài chính. Tính
trọng yếu phụ thuộc vào độ lớn và tính chất của thông tin hoặc các sai sót được đánh
giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả hai
phương diện định lượng và định tính”(theo chuẩn mực kế toán số 01 – Chuẩn mực
chung).
Xác định mức trọng yếu ban đầu Kiểm toán viên làm thủ tục ước tính ban đầu về
tính trọng yếu (căn cứ theo tỷ lệ % các chỉ tiêu lợi nhuận, doanh thu, tổng tài sản...) cho
toàn bộ Báo cáo tài chính. Sau đó phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các
khoản mục trên Báo cáo tài chính. Thường các Công ty Kiểm toán xây dựng sẵn mức
độ trọng yếu cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Thông qua các biện pháp
Kiểm toán (cân đối, đối chiếu, quan sát...) Kiểm toán viên đánh giá mức độ sai sót thực
tế của TSCĐ và đem so sánh với mức độ sai sót có thể chấp nhận được của TSCĐ đã
xác đinh trước đó và đưa ra ý kiến chấp nhận hoàn toàn, loại trừ, bác bỏ, hay từ chối
đưa ra ý kiến.
Sơ đồ 1: Đánh giá mức độ trọng yếu đối với khoản mục TSCĐ
Bước 1

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục TSCĐ

Bước 2

Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục
TSCĐ

Bước 3

Ước tính tổng sai phạm trong khoản mục TSCĐ

Bước 4

Ước tính sai số kết hợp

Bước 5

So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu hoặc xem
xét lại ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.


Quy mô sai phạm là một nhân tố quan trọng để xem xét sai phạm đó có trọng yếu
hay không. Trong thực tiễn, những căn cứ để tính toán về mức trọng yếu-hay còn gọi là
mức sai sót có thể bỏ qua - thường được các công ty kiểm toán quy định trong chính
sách về mức trong yếu của mình, chẳng hạn: 5-10% lợi nhuận trước thuế (Profit before
tax) hay 0,5-3% doanh thu bán hàng (sales)…
Vị trí của khoản

Không trọng yếu

Có thể trọng yếu

Chắc chắn trọng

mục
Báo cáo KQKD

Dưới 5% lợi

Từ 5-10% lợi

yếu
Trên 10% lợi

Bảng CĐKT

nhuận trước thuế
Dưới 10% tài sản

nhuận trước thuế
Từ 10-15% tài

nhuận trước thuế
Trên 15% tài sản

sản

Mức trọng yếu tùy thuộc vào qui mô đơn vị, tầm quan trọng và tính chất của thông
tin và xét đoán của kiểm toán viên. Mỗi công ty kiểm toán có những phương pháp xác
định mức trọng yếu khác nhau, nhưng một trong các mức trọng yếu được nhiều kiểm
toán viên chấp nhận là 10% lợi nhuận trước thuế, có nghĩa là sai sót của một khoản

mục, hoặc tổng hợp các sai sót của các khoản mục có giá trị trên 10% lợi nhuận trước
thuế thì có tính trọng yếu.
* Đánh giá rủi ro
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400, đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ:
“Rủi ro Kiểm toán (AR) là rủi ro kiểm toán viên và Công ty Kiểm toán đưa ra ý kiến
nhận xét không thích hợp khi BCTC đa được Kiểm toán còn những sai sót trọng yếu”.
Việc đánh giá rủi ro Kiểm toán thông qua việc đánh giá ba bộ phận: Rủi ro tiềm
tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR) và rủi ro phát hiện (DR) căn cứ vào mối quan hệ được
phản ánh trong mô hình sau:
Rủi ro kiểm toán(AR) = Rủi ro phát hiện(DR) X Rủi ro kiểm soát(CR) X Rủi ro
tiềm tàng(IR)
Khi đánh giá về rủi ro Kiểm toán cần phải hiểu được những sai sót thường xảy ra
trong từng phần hành Kiểm toán.
Có thể khái quát hai trường hợp xảy ra rủi ro kiểm toán như sau:
+ Xác nhận BCTC là trung thực hợp lý nhưng thực chất BCTC đó chứa đựng các
sai sót trọng yếu.
+ Xác nhận BCTC là không trung thực, hợp lý nhưng thực tế các báo cáo đó phản
ánh trung thực và hợp lý.
c, Thực hiện các thử nghiệm cơ bản


1.

Thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích, theo định nghĩa của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520,
“là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu
hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan
khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đa dự kiến”.
Như vậy thủ tục phân tích là việc so sánh các thông tin tài chính, các chỉ số, các tỷ
lệ để phát hiện và nghiên cứu các trường hợp bất thường. Mục đích của thủ tục phân

tích nhằm giúp kiểm toán viên hiểu rõ về hoạt động kinh doanh của khách hàng, xác
định trường hợp bất thường, giới hạn phạm vi kiểm tra chi tiết. Thủ tục phân tích được
Kiểm toán viên áp dụng cho tất cả các cuộc Kiểm toán và nó được thực hiện trong tất cả
các giai đoạn Kiểm toán.
Thủ tục phân tích đối với TSCĐ và chi phí khấu hao:
- Trước khi kiểm tra chi tiết về số tăng hay giảm trong năm, Kiểm toán viên cần
đảm bảo rằng số liệu trên các sổ chi tiết bằng với số liệu phản ánh trên sổ cái tài khoản.
Muốn vậy, cần đối chiếu giữa số tổng cộng trên sổ chi tiết với số liệu trên sổ cái. Kiểm
toán viên cần thu thập hay tự lập ra một bảng phân tích trong đó có liệt kê số dư đầu kỳ
và các chi tiết về số phát sinh tăng, giảm trong năm Kiểm toán để từ đó tính ra số dư
cuối kỳ. Số dư cuối kỳ sẽ được kiểm tra thông qua sự đối chiếu với các tài liệu Kiểm
toán của năm trước. Còn các tài sản tăng và giảm trong năm thì trong quá trình Kiểm
toán, kiểm toán viên sẽ thu thập thêm bằng chứng chi tiết về các khoản tăng hay giảm
này.
- Trong giai doạn này Kiểm toán viên còn có thể xem xét một số tỷ suất tài chính
sau:
• So sánh tỷ lệ Tổng chi phí khấu hao TSCĐ so với Tổng nguyên giá TSCĐ của
năm nay so với các năm trước nhằm nhận định, tìm hiểu sai sót có thể có khi tiến hành
tính số khấu hao tại kỳ Kiểm toán.
• So sánh tỷ lệ giữa Tổng khấu hao luỹ kế TSCĐ với Tổng nguyên giá TSCĐ
nhằm nhận định, tìm các sai sót có thể xảy ra khi ghi sổ khấu hao luỹ kế.
• So sánh tỷ lệ Tổng chi phí sửa chữa lớn so với Tổng nguyên giá TSCĐ hoặc so
sánh Tổng chi phí sửa chữa lớn với các năm trước để tìm kiếm các chi phí sản xuất kinh
doanh bị vốn hoá hoặc các chi phí đầu tư xây dựng cơ bản bị phản ánh sai lệch vào chi
phí sản xuất kinh doanh.


• So sánh tỷ lệ Tổng nguyên giá TSCĐ so với Giá trị tổng sản lượng với các năm
trước để tìm kiếm các TSCĐ không sử dụng vào sản xuất kinh doanh hoặc đã bị thanh
lý, nhượng bán nhưng chưa được ghi sổ.

- Tập trung vào những nghiệp vụ có nhiều nghi vấn như số liệu so sánh không phù
hợp với thực tế, thiếu các yếu tố pháp lý cần thiết của chứng từ liên quan đến TSCĐ.
Mục đích của việc này là tìm ra những điểm bất hợp lý của nghiệp vụ, sai số trong hạch
toán và những sai sót do thực hiện nghiệp vụ vô nguyên tắc.
- Tập trung xem xét một số nghiệp làm tăng, giảm số trích khấu hao TSCĐ nhằm
thu thập các bằng chứng chứng minh cho tính chính xác của nghiệp vụ.
- Xem xét mối quan hệ giữa các tài khoản có liên quan đến TSCĐ. Tiến hành đối
chiếu số liệu phát sinh của các tài khoản phản ánh TSCĐ với các tài khoản có liên quan.
Chẳng hạn, kiểm toán đối chiếu giữa Tài khoản 211, Tài khoản 213 với các tài khoản
vốn bằng tiền, Tài khoản 411-Nguồn vốn kinh doanh, Tài khoản 414-Quỹ đầu tư phát
triển, Tài khoản 441- Nguồn vốn đầu tư xây dựng cơ bản, Tài khoản 241-Chi phí xây
dựng cơ bản dở dang … để xem xét các nghiệp vụ tăng TSCĐ. Đối chiếu giữa tài khoản
211 với TK 411, TK 821, TK 138 để thấy những biến động của TSCĐ. Đối chiếu giữa
TK 214 với TK 627, TK 641, TK642 ...để thấy việc hạch toán các nghiệp vụ trích khấu
hao TSCĐ.
- Đối chiếu giữa số dư trên các tài khoản TSCĐ với số liệu kiểm kê thực tế.
Tổng quát lại sau khi đã thu thập được thông tin cơ sở và các thông tin về nghĩa
vụ pháp lý của khách hàng, Kiểm toán viên tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích.
Việc thực hiện thủ tục phân tích đối với khoản mục TSCĐ và chi phí khấu hao có thể
được tiến hành theo hai hướng:
- Phân tích ngang: Đối với khoản mục TSCĐ, Kiểm toán viên có thể so sánh số
liệu năm trước với năm nay, qua đó thấy được những biến động bất thường và phải xác
định nguyên nhân. Đồng thời Kiểm toán viêncó thể so sánh dữ kiện của khách hàng với
số liệu của ngành.
- Phân tích dọc: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của
các chỉ tiêu và khoản mục trên BCTC. Đối với TSCĐ, kiểm toán viên có thể tính toán
một số tỷ suất như tỷ suất tự tài trợ, tỷ suất đầu tư...
2.

Thử nghiệm chi tiết

Thử nghiệm chi tiết về thực chất là việc kiểm tra trực tiếp các nghiệp vụ hay các
số dư. Kiểm tra nghiệp vụ áp dụng cho các tài khoản có số phát sinh ít, tài khoản không


có số dư hoặc các trường hợp bất thường. Kiểm tra số dư áp dụng cho các tài khoản có
nhiều nghiệp vụ phát sinh.
Trong thực tế, khi tiến hành kiểm tra nghiệp vụ đối với khoản mục TSCĐ, Kiểm
toán viên thường dựa vào mục tiêu kiểm toán, cụ thể:
● Mục tiêu kiểm toán: Sự tồn tại và phát sinh
- Xem xét các chứng từ gốc, sổ nhật ký và sổ cái các tài khoản 211 đối với những
TSCĐ có giá trị lớn và phát sinh không theo dự toán TSCĐ của đơn vị.
- Đối chiếu giữa chứng từ gốc và các sổ nêu trên.
- Đối chiếu giữa các sổ TSCĐ với các sổ kế toán có liên quan.
● Quyền và nghĩa vụ: xem xét các hợp đồng, các biên bản bàn giao TSCĐ.
● Đầy đủ: kiểm tra xem các nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao TSCĐ có được ghi sổ
đầy đủ không.
- Đối chiếu hợp đồng, biên bản và các chứng từ liên quan khác với sỏ nhật ký
- Đối chiếu giữa sổ nhật ký với sổ cái TSCĐ.
● Sự chính xác, kịp thời:
- Xem xét các chứng từ gốc liên quan đến việc mua sắm, nhượng bán… và trích
khấu hao TSCĐ.
- Đối chiếu chứng từ với sổ cái tài khoản có liên quan.
- So sánh hợp đồng, biên bản và các chứng từ khác với ngày tháng ghi nghiệp vụ
vào sổ kế toán.
● Phân loại và trình bày:
- Đối chiếu chứng từ gốc với sổ cái của từng tài khoản TSCĐ.
- Xem xét tính chính xác trong công việc ghi sỏ chi tiết, so sánh với các số tổng
hợp TSCĐ.
Kiểm tra chi tiết số dư là quá trình quan trọng nhất trong quá trình kiểm toán
TSCĐ. Trọng tâm là kiểm tra:

- Các nghiệp vụ tăng TSCĐ.
- Các nghiệp vụ giảm TSCĐ.
- Số dư các tài khoản TSCĐ.
- Chi phí khấu hao TSCĐ.
- Tài khoản hao mòn TSCĐ.
a.Các nghiệp vụ tăng TSCĐ:


Với một doanh nghiệp, số tiền đầu tư, mua sắm, thuê TSCĐ trong một năm
thường rất lớn vì thế việc ghi sổ và cộng sổ các nghiệp vụ tăng TSCĐ ảnh hưởng trực
tiếp đến tính chính xác trên BCTC. Cho nên cần thực hiện kiểm tra chi tiết số dư nhằm
đáp ứng các mục tiêu kiểm toán:
● Mục tiêu kiểm toán: Sự tồn tại và phát sinh
- Kiểm tra các hoá đơn của người bán, các biên bản giao nhận TSCĐ, biên bản
giao nhận vốn, bản quyết toán công trình đầu tư xây dựng cơ bản, biên bản liên doanh,
liên kết…
- Kiểm kê cụ thể TSCĐ hữu hình.
- Kiểm tra quá trình mua sắm, chi phí để hình thành TSCĐ.
● Đầy đủ
- Xem xét các hoá đơn của người bán, các chứng từ tăng TSCĐ, các chi phí sửa
chữa TSCĐ để phát hiện ra các trường hợp quên ghi sổ TSCĐ hoặc ghi TSCĐ thành chi
phí sản xuất kinh doanh.
- Kiểm tra lại các hợp đồng thuê TSCĐ.
● Quyền và nghĩa vụ
- Kiểm tra các hoá đơn của người bán và các chứng từ khác về tăng TSCĐ.
- Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính.
- Xem xét các TSCĐ được hình thành bằng tiền của doanh nghiệp hoặc doanh
nghiệp có phải bỏ chi phí ra để mua TSCĐ đó hay không.
● Sự chính xác, kịp thời
- Cộng bảng liệt kê mua sắm, đầu tư, cấp phát…

- Đối chiếu số tổng cộng trong sổ cái tổng hợp.
- Kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ vào gần ngày lập báo cáo kế toán để kiểm tra
việc ghi sổ có đúng kỳ hay không.
● Đánh giá
- So sánh số phát sinh tăng TSCĐ với tổng số nguyên giá TSCĐ tăng của năm
trước.
- Đánh giá các khoản tăng TSCĐ(đặc biệt các nghiệp vụ có giá trị lớn) có hợp lý
với công việc kinh doanh của doanh nghiệp hay không.
- Đánh giá tổng các khoản mua vào, đầu tư, tiếp nhận… có nhận xét biến động về
kinh doanh và các điều kiện kinh tế.


- Kiểm tra hoá đơn của người bán và chứng từ gốc liên quan đến tăng TSCĐ(biên
bản giao nhận TSCĐ, hợp đồng…)
- Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính liên quan đến xác định
nguyên giá TSCĐ đi thuê.
- Đối chiếu từng trường hợp tăng với sổ chi tiết TSCĐ.
● Phân loại và trình bày
- Kiểm tra các chứng từ tăng TSCĐ và các bút toán trong sổ kế toán căn cứ vào
các quy định hạch toán của hệ thống kế toán hiện hành.
Với các nghiệp vụ tăng TSCĐ, cần chú trọng vào những TSCĐ hình thành qua
quá trình đầu tư xây dưng cơ bản: các nghiệp vụ này thường phức tạp, liên quan đến
nhiều loại chi phí như chi phí nguyên vật liệu, nhân công … mà việc hạch toán thường
có nhiều điểm nghi ngờ. Đối với TSCĐ hình thành qua mua sắm, kiểm toán viên cần
xem xét việc tính gía và ghi sổ TSCĐ. Thông thường là kiểm tra các chứng phê duyệt
mua, hợp đồng TSCĐ. So sánh số tiền ghi trên hoá đơn của người bán, người vận
chuyển lắp đặt, các khoản thuế và phí… với số liệu phản ánh nguyên giá TSCĐ ghi trên
sổ kế toán, kiểm tra quá trình ghi sổ TSCĐ. Cần quan tâm tới việc hạch toán các chi phí
cải tạo nâng cấp TSCĐ làm tăng nguyên giá TSCĐ, nhiều khi doanh nghiệp hạch toán
chi phí này vào chi phí kinh doanh trong kỳ để làm giảm lợi nhuận, trốn thuế thu nhập

doanh nghiệp.
b. Các nghiệp vụ giảm TSCĐ:
Để kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ Kiểm toán viên phải xem xét các quyết
định của Công ty về việc nhượng bán, thanh lý, góp vốn liên doanh bằng TSCĐ, cho
thuê tài chính, đánh giá lại tài sản hoặc bị thiếu, mất có được phê chuẩn và phù hợp với
các quy định của chế độ tài chính hiện hành hay không. Đồng thời phải tiến hành kiểm
tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ để đảm bảo rằng các tài sản đa được ghi giảm một cách
đúng đắn.
Các mục tiêu quan trọng nhất trong Kiểm toán các nghiệp vụ giảm TSCĐ là:
- Các nghiệp vụ giảm TSCĐ đa xảy ra đều đã được ghi sổ.
- Các nghiệp vụ giảm TSCĐ đều được phê duyệt đầy đủ.
Để đạt được các mục tiêu nói trên các thử nghiệm chi tiết mà kiểm toán viên có
thể tiến hành là:
● Tiến hành lập bảng kê các nghiệp vụ giảm TSCĐ. Sau khi đã lập Bảng kê, cần
phải cộng các chỉ tiêu (giá trị) của Bảng và đối chiếu các số liệu trên Bảng kê này với


các nghiệp vụ giảm TSCĐ đã ghi sổ và đối chiếu mức khấu hao tích luỹ; giá trị còn lại
của TSCĐ; chi phí và thu nhập có liên quan đến giảm TSCĐ trong sổ chi tiết TSCĐ.
Đồng thời kiểm toán viên còn xem xét chứng từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ, việc ghi
sổ chi phí và thu nhập của quá trình này.
• Với các nghiệp vụ chưa ghi sổ hoặc ghi sổ không đúng, có thể phát hiện ra bằng
cách sử dụng các thủ tục sau:
- Xem xét mối quan hệ giữa biến động TSCĐ với doanh thu từ hoạt động sản xuất
kinh doanh. Từ đó có thể phát hiện khả năng có TSCĐ đã thanh lý, nhượng bán, điều
chuyển nhưng vẫn được ghi sổ.
- Tính toán lại những thu nhập và chi phí của nghiệp vụ thanh lý, nhượng bán để
thấy được những điểm bất hợp lý trong quan hệ này.
- Phân tích chỉ tiêu giá trị hao mòn luỹ kế để xem tính đúng đắn của việc ghi chép
các nghiệp vụ tăng giảm TSCĐ.

- So sánh mức khấu hao luỹ kế và chi phí liên quan đến việc giảm TSCĐ trong các
sổ kế toán chi tiết.
- Xem xét quá trình bổ sung TSCĐ, quá trình sử dụng TSCĐ để tính toán mức hao
mòn của từng loại tài sản.
Kiểm tra số dư các tài khoản TSCĐ:
Với số dư đầu kỳ, nếu khoản mục TSCĐ đa được Kiểm toán năm trước hoặc đã
khẳng định là chính xác thì không phải kiểm tra. Trong trường hợp ngược lại, Kiểm
toán viên phải chia số dư đầu kỳ thành các bộ phận nhỏ chi tiết ứng với từng loại TSCĐ
và đối chiếu sổ chi tiết với sổ tổng hợp để xem xét tính chính xác của các số dư.
Với số dư cuối kỳ, dựa trên cơ sở kết quả của số dư đầu kỳ và nghiệp vụ tăng,
giảm TSCĐ trong kỳ để xác định, đồng thời cần kiểm tra, đánh giá kết quả kiểm kê
TSCĐ của doanh nghiệp. Trong quá trình kiểm kê cần chọn mẫu một vài TSCĐ ở các
sổ chi tiết để đối chiếu với TSCĐ trên thực tế
Kiểm tra chi phí khấu hao TSCĐ:
Thông thường thực hiện các công việc sau:


Xét bảng đăng ký trích khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp trong đó có xét

duyệt của các cấp có thẩm quyền.


Đối chiếu trích khấu hao thực tế đăng ký trên.



Xem xét việc phân bổ chi phí khấu hao TSCĐ cho các bộ phận trong doanh

nghiệp.