Chuong 04 bao cao tai chinh hop nhat so huu ben ngoai

CHƯƠNG

4
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT & SỞ
HỮU BÊN NGOÀI
MỤC TIÊU
1. Hiểu rằng quyền sở hữu hoàn toàn không phải là một điều kiện tiên quyết cho sự hình
thành của một sự kết hợp kinh doanh.
2. Mô tả các nguyên tắc xác định giá trị cơ bản phương pháp mua lại của kế toán cho đối với
cổ quyền không kiểm soát.
3. Phân bổ lợi thế thương mại được mua lại trong một sự hợp nhất kinh doanh cho lợi ích cổ
đông nắm quyền kiểm soát và không kiểm soát.
4. Phân bổ thu nhập thuần hợp nhất cho lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát và không kiểm
soát.
5. Xác định và tính toán bốn con số cho cổ quyền không kiểm soát phải được bao gồm trong
quá trình hợp nhất và lập một bảng soạn thảo hợp nhất trong sự hiện diện của cổ quyền
không kiểm soát.
6. Xác định vị trí thích hợp cho các thành phần của cổ quyền không kiểm soát trong báo cáo
tài chính hợp nhất.
7. Xác định sự ảnh hưởng lên báo cáo tài chính hợp nhất của một thanh toán giá cáo bởi
công ty mẹ
8. Hiểu biết về các tác động lên báo cáo tài chính hợp nhất của một việc mua lại giữa năm.
9. Hiểu được tác động vào các báo cáo tài chính hợp nhất khi một công đoạn mua lại diễn ra.
10. Ghi lại bán một công ty con (hoặc một phần cổ phần của nó).
11. Hiểu biết về các nguyên tắc của phương pháp mua kế thừa trong kế toán cho cổ quyền
không kiểm soát

Consolidated Financial Statements and Outside Ownership
Báo cáo tài chính hợp nhất năm 2009 Walmart.,Inc, bao gồm các tài khoản của công
ty và tất cả các công ty con, trong đó lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát được duy
trì. Để hợp nhất những công ty con mà Walmart sở hữu ít hơn 100%, lợi ích của cổ

đông bên ngoài được xem như là lợi ích cổ đông thiểu số trong phần vốn chủ sở hữu
trên bảng cân đối kế toán của Walmart.,Inc. Trong báo cáo thu nhập hợp nhất của
Walmart.,Inc, Walmart cũng phân bổ một phần thu nhập cho Lợi ích cổ đông thiểu số.


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

2

Walmart ghi nhận tất cả số liệu tài chính của cả công ty con sở hữu toàn bộ và các
công ty sở hữu đa số vào trong BCTC hợp nhất. Walmart hạch toán một phần sở hữu
lợi ích của cổ đông thiểu số trong công ty con như thế nào?
Tồn tại một số lý do mà công ty nắm giữ ít hơn 100% quyền sở hữu của công ty
con. Công ty mẹ có thể không có đủ nguồn lực sẵn có để có được tất cả các cổ phiếu
đang lưu hành. Khả năng thứ hai, một vài cổ đông của công ty con đã giữ lại quyền sở
hữu của họ, với hy vọng nhận được một mức giá tốt hơn sau đó.
Thiếu quyền sở hữu toàn bộ thường gặp phải với các công ty con nước ngoài. Luật
pháp của một số nước cấm công ty nước ngoài duy trì kiểm soát hoàn toàn các doanh
nghiệp kinh doanh trong nước. Ở các khu vực khác trên thế giới, công ty mẹ có thể
tìm cách tạo mối quan hệ tốt hơn với những nhân viên, khách hàng của công ty con,
và chính phủ địa phương bằng cách duy trì một vài phần trăm quyền sở hữu trong
nước.
Bất kể lý do nào về việc sở hữu ít hơn 100%, thì công ty mẹ hợp nhất các dữ liệu
tài chính của mỗi công ty con khi nắm quyền kiểm soát đều được trình bày. Như đã
trình bày ở Chương 2, sở hữu hoàn toàn không phải là một điều kiện tiên quyết cho
việc hợp nhất. Một nền kinh tế đơn lẻ hoàn toàn được hình thành bất cứ khi nào một
công ty có thể kiểm soát quá trình ra quyết định của công ty khác.
Mặc dù hầu hết các công ty mẹ nắm giữ 100% quyền sở hữu của công ty con,
nhưng một số lượng đáng kể, chẳng hạn như Walmart, thiết lập kiểm soát với một số
lượng cổ phiếu ít hơn. Các chủ sở hữu bên ngoài còn lại được gọi chung là lợi ích cổ

đông không kiểm soát mà được thay thế cho thuật ngữ lợi ích cổ đông thiểu số1. Sự
hiện hữu của các cổ đông khác đặt ra một số câu hỏi báo cáo cho kế toán. Khi nắm
giữ ít hơn 100% cổ phiếu quyền biểu quyết tại công ty con, giá trị của công ty con
được tính như thế nào trong báo cáo tài chính hợp nhất? Trình bày của các chủ sở hữu
bổ sung nên được ghi nhận như thế nào?
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT CÓ SỰ HIỆN HỮU LỢI ÍCH CỔ ĐÔNG
KHÔNG NẮM QUYỀN KIỂM SOÁT
CONSOLIDATED FINANCIAL REPORTING IN THE PRESENCE OF A
NONCONTROLLING INTEREST
LO1 Tìm hiểu quyền sở hữu hoàn toàn không phải là một điều kiện tiên quyết cho
sự hình thành của một sự kết hợp kinh doanh.

1 Thuật ngữ cổ quyền (lợi ích) thiểu số đã được sử dụng gần như tất cả để xác định sự hiện diện của các chủ sở hữu bên
ngoài. Tuy nhiên, các chuẩn mực hiện hành đề cập đến các chủ sở hữu bên ngoài này là lợi ích (cổ quyền) không kiểm
soát. Bởi vì thuật ngữ này diễn đạt hợp lý hơn, nên nó được sử dụng trong suốt giáo trình này.


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

3

Đinh nghĩa lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
Các tài liệu kế toán chính thức xác định lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
như sau:
Sở hữu lợi ích từ công ty con được nắm giữ bởi các chủ sở hữu không phải là
công ty mẹ gọi là lợi ích cổ đông không kiểm soát. Lợi ích cổ đông không
kiểm soát trong công ty con là một phần vốn chủ sở hữu của của nhóm được
hợp nhất [FASB ASC (đoạn. 810-10-45-15)]
Khi một công ty mẹ mua lại quyền kiểm soát sở hữu ít hơn 100% cổ phần biểu
quyết tại công ty con, thì phải hạch toán lợi ích cổ đông không kiểm soát trong báo

cáo tài chính hợp nhất. Lợi ích không nắm quyền kiểm soát trình bày bổ sung từ chủ
sở hữu có yêu cầu pháp lý đến tài sản thuần của công ty con.
Minh họa 4.1 đưa ra khung lý thuyết để giới thiệu hai nguyên tắc đánh giá cơ bản
trong kế toán và báo cáo cho lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Những vấn
đề trọng tâm trong báo cáo tài chính hợp nhất ở công ty mẹ thì nên làm thế nào:


Phân chia giá trị tài sản và nợ phải trả của công ty con cho lợi ích cổ đông
không nắm quyền kiểm soát?



Đánh giá và công bố sự hiện hữu của các chủ sở hữu khác?

Câu trả lời cho hai câu hỏi này liên quan đến giá trị hợp lý. Phương pháp mua áp
dụng cho giá trị hợp lý của công ty con là thuộc tính có liên quan để báo cáo về tác
động tài chính của hợp nhất kinh doanh. Giá trị hợp lý cũng cung cấp trách nhiệm
quản lý cho các nhà đầu tư và các chủ nợ để đánh giá sự thành công hay thất bại của
hợp nhất.
Kiểm soát và trách nhiệm giải trình
Control and Accountability
Khi có được lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát, công ty mẹ sẽ có trách nhiệm quản
lý tất cả các tài sản và nợ phải trả của công ty con mặc dù nó chỉ sở hữu một phần lợi
ích. Nếu một công ty mẹ có thể kiểm soát các hoạt động kinh doanh của công ty con,
công ty mẹ có trách nhiệm đối với các nhà đầu tư và chủ nợ bằng tất cả các tài sản, nợ
phải trả của công ty con, và lợi nhuận.
BẢNG MINH HỌA
4.1

Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát — Tại

ngày mua

CÔNG TY MẸ VÀ 70% SỞ HỮU CÁC CÔNG TY CON
Bảng cân đối kế toán hợp nhất
Vào ngày mua lại
Tài sản công ty mẹ
Nợ phải trả công ty mẹ


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Tài sản công ty con

4

Nợ phải trả công ty con
Vốn chủ sở hữu của công ty mẹ
• 100% tài sản thuần của công ty mẹ
• 70% tài sản thuần của công ty con
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
• 30% tài sản thuần của công ty con

Để cung cấp một bức tranh hoàn chỉnh các công ty con mua lại đòi hỏi đo lường giá
trị hợp lý bao gồm cho tài sản và nợ phải trả của công ty con. Như vậy, hợp nhất kinh
doanh liên quan đến sở hữu ít hơn 100%, công ty mua lại công nhận và đo lường tại
thời điểm mua lại.
•
•
•

Tài sản mua lại và nợ phải trả có thể xác định được theo giá trị hợp lý 2.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát theo giá trị hợp lý.
Lợi thế thương mại hoặc lãi do thương lượng giá mua.

Trong kết luận các báo cáo hợp nhất liên quan đến lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát ban đầu nên trình bày tất cả tài sản và nợ phải trả của công ty con
theo giá trị hợp lý, và được FASB ban hành bản dự thảo Hợp nhất Kinh doanh (đoạn .
B23.a) đã được thừa nhận vào năm 2005
Công ty mua lại nhận được quyền kiểm soát từ công ty bị mua tại ngày mua,
do đó, công ty này có trách nhiệm đối với tài sản và nợ phải trả, các hoạt động
của công ty bị mua lại cho dù phần trăm phần trăm sở hữu là bao nhiêu đi nữa
trong công ty được đầu tư.
. . . mục tiêu quan trọng của báo cáo tài chính là cung cấp cho người sử dụng
thông tin liên quan và đáng tin cậy về hoạt động của đơn vị và nguồn lực dưới
sự kiểm soát của nó. Điều này áp dụng bất kể là công ty mẹ sở hữu cổ quyền là
bao nhiêu trong công ty con. Hội đồng kết luận rằng việc đo lường giá trị hợp
lý cho phép người sử dụng đánh giá tốt hơn về khả năng tạo tiền của những tài
sản thuần có thể xác định được mua từ hợp nhất kinh doanh và trách nhiệm
quản lý những nguồn lực được giao.
Vì vậy, mặc dù một công ty mua lại ít hơn 100% một công ty khác, phương pháp
mua lại yêu cầu công ty mua lại lập báo cáo tài chính hợp nhất bao gồm 100% tài sản
có được và nợ phải trả theo giá trị hợp lý của nó. Phương pháp này trái ngược với
phương pháp mua, trong đó phương pháp mua chỉ tập trung vào chi phí lũy kế và sự
phân bổ. Theo phương pháp mua, công ty mẹ phân bổ chi phí mua chỉ theo tỷ lệ mua
đối với tài sản và nợ phải trả của mỗi công ty con. Vì vậy, trước phương pháp mua lại,
tài sản và nợ phải trả của công ty con được đo lường bằng một phần giá trị hợp lý và
một phần giá trị sổ sách. Những yêu cầu hiện hành đảm bảo rằng ban quan trị chịu
trách nhiệm đối với toàn bộ giá trị hợp lý mua lại. Tuy nhiên, như đã thảo luận ở
trước, so với trường hợp mua lại 100% thì đo lường giá trị hợp lý công ty con khi mà
có sự hiện hữu của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát.

2 Như đã lưu ý ở Chương , các ngoại trừ đối với nguyên tắc đo lường giá trị hợp lý bao gồm thuế hoãn lại, lợi ích nhân
viên, tài sản bồi thường, các quyền được mua lại, thưởng trên cơ sở cổ phiếu, và tài sản nắm giữ để bán.


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

5

Giá trị hợp lý công ty con tại ngày mua khi có lợi ích cổ đông không nắm quyền
kiểm soát
Subsidiary Acquisition-Date Fair Value in the Presence of a Noncontrolling
Interest
LO2 Mô tả các nguyên tắc xác định giá trị cơ bản theo phương pháp mua lại của
kế toán đối với lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát.
Khi một công ty mẹ mua lại ít hơn 100% quyền kiểm soát một công ty khác, phương
pháp mua lại yêu cầu xác định giá trị hợp lý của công ty bị mua lại tại ngày mua để
báo cáo tài chính hợp nhất. Tại ngày mua lại, tổng giá trị hợp lý của công ty bị mua
dựa trên mua lại từng phần bao gồm hai yếu tố sau :


Giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát lợi ích cổ đông nắm
quyền kiểm soát



Giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát

Tổng hai yếu tố này cung cấp một điểm khởi đầu cho việc công ty mẹ định giá và
ghi nhận mua lại công ty con. Nếu tổng này vượt giá trị hợp lý thuần của tài sản và nợ
phải trả có thể xác định thì lợi thế thương mại được ghi nhận, ngược lại ghi nhận phần

lãi do thỏa thuận giá mua
Đo lường giá trị hợp lý lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát vẫn còn đơn giản
trong phần lớn các trường hợp. Giá trị thanh toán chuyển giao của công ty mẹ chính là
bằng chứng điển hình nhất về giá trị hợp lý cho lợi ích cổ đông của công ty mua lại.
Tuy nhiên, không có một giá trị chuyển giao tương đương với giá trị lợi ích cổ đông
không nắm quyền kiểm soát. Vì vậy, công ty mẹ phải sử dụng những kỹ thuật định
giá khác để ước tính giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát tại
ngày mua.
Thông thường, công ty mẹ có thể dựa trên hoạt động kinh doanh thị trường sẵn có
để xác định giá trị hợp lý lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát của công ty con.
Giá thị trường giao dịch cho cổ phiếu lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
trong một tuần trước và sau khi mua lại cung cấp đo lường khách quan giá trị hợp lý
của nó. Giá trị hợp lý của những cổ phiếu này sau đó trở thành cơ sở ban đầu cho báo
cáo của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong báo cáo tài chính hợp nhất.
Công ty mua thường xuyên phải trả mức giá cao hơn quy định trên mỗi cổ phiếu để
mua được đủ các cổ phiếu nhằm đạt được quyền kiểm soát. Tuy nhiên, thông thường
trả giá cao cần thiết khi chỉ để mua được đủ cổ phần nhằm có được quyền kiểm soát.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát không còn cung cấp thêm lợi ích từ việc
chuyển giao quyền kiểm soát cho chủ sở hữu mới, do đó, có thể bán với giá thấp hơn
các cổ phiếu mang lại quyền kiểm soát. Như vậy, phí kiểm soát trả giá cao được tính
trong giá trị hợp lý của lơi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát, nhưng thường không
ảnh hưởng đến giá trị hợp lý cổ phiếu còn lại của công ty con. Vì vậy, giá trị độc lập
riêng lẻ cho lơi ích cổ đông nắm quyền lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát và không


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

6

nắm quyền kiểm soát thường được đo lường tốt nhất đối với tổng giá trị hợp lý công

ty con.
Trong trường hợp không có bằng chứng giá trị hợp lý được dựa trên những giao
dịch thị trường, các công ty phải chuyển sang biện pháp ít khách quan hơn là đo lường
giá trị hợp lý lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Ví dụ, so sánh vốn đầu tư
có thể ước tính giá trị hợp lý sẵn có. Ngoài ra, các mô hình chiết khấu dòng tiền công
ty con hoặc dự đoán thu nhập còn lại có thể được sử dụng để ước tính giá trị hợp lý tại
ngày mua của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Cuối cùng, phí kiểm soát
cao hơn quy định (control premium) không phát sinh thì giá thanh toán của công ty
mẹ có thể được sử dụng thay cho giá trị hợp lý cho công ty con. Sau đó, giá trị hợp lý
lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát được đo lường theo tỷ lệ phần trăm giá
trị hợp lý ngầm định ngày của công ty con.
Giá trị hợp lý lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát theo giao dịch thị trường
Noncontrolling Interest Fair Value as Evidenced by Market Trades
Trong đa số những trường hợp, bằng chứng trực tiếp dựa vào hoạt động thị trường tại
cổ phiếu đang lưu hành của công ty con (không thuộc sở hữu của công ty mẹ) sẽ cung
cấp cách thức đo lường tốt nhất theo giá trị hợp lý tại ngày mua đối với lợi ích cổ
đông không nắm quyền kiểm soát. Ví dụ, giả sử rằng Parker muốn mua lại 9,000 trong
số 10,000 cổ phiếu đang lưu hành của Công ty Strong và đã dự tính được giá trị cộng
hưởng đáng kể từ vụ mua lại đưa ra. Parker ước tính rằng mua lại 100% thì không cần
thiết trong sự cộng hưởng này. Parker cũng dự tính rằng mua hơn 90% là quá tốn kém.
Sau đó, Parker đã trả tất cả cho các cổ đông của Strong một giá phụ trội (premium
price) để nhận được 90% cổ phiếu đang lưu hành. Để thu hút một lượng đầy đủ các cổ
đông để bán, Parker trả $70 cho mỗi cổ phiếu, mặc dù các cổ phiếu đã được giao dịch
trong khoảng $ 59 đến $ 61. Trong những tuần sau khi mua lại, 10% lợi ích cổ đông
không nắm quyền kiểm soát trong Công ty Strong vẫn tiếp tục giao dịch trong khoảng
$ 59 đến $ 61.
Trong trường hợp này, $ 70 mà Parker trả cho mỗi cổ phiếu không đại diện giá trị
hợp lý của tất cả các cổ phiếu của Công ty Strong. Thực tế là các cổ phiếu của lợi ích
cổ đông nắm quyền kiểm soát tiếp tục bán với gía $60 mỗi cổ phiếu cho thấy một giá
trị hợp lý là $ 60,000 cho 1,000 cổ phần không thuộc sở hữu của Parker. Do đó, xác

định giá trị lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát làtốt nhất theo giá trị hợp lý
giao dịch của cổ phiếu công ty Strong, mà không phải là giá phải trả của Parker.
Dù sao, Giá cổ phiếu $70 đã được trả bởi Parker cũng đại diện cho giá trị của 9,000
cổ phiếu. Trong trường hợp không có bất cứ bằng chứng ngược lại, cổ phiếu của
Parker có giá trị hợp lý là $630,000 kết hợp các giá trị tăng thêm Parker mong đợi sẽ
được tạo ra từ những sự cộng hưởng với Strong. Do đó, giá trị hợp lý của Strong thì
đã được đo lường bằng tổng cộng giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông nắm quyền và
không nắm quyền kiểm soát như sau:


7

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm
soát ($70 × 9,000 cổ phần)
Giá trị hợp lý lợi ích cổ đông không nắm quyền
kiểm soát ($60 × 1,000 cổ phần)
Tổng giá trị hợp lý của công ty Strong

$630,000
60,000
$690,000

Tại ngày mua lại, Parker đã đánh giá tổng giá trị hợp lý tài sản thuần của Strong là $
600.000. Vì vậy, chúng tôi tính toán lợi thế thương mại là phần vượt quá tổng giá trị
hợp lý của công ty trên tổng giá trị hợp lý của giá trị tài sản thuần như sau:
Tổng giá trị hơp lý công ty Strong tại ngày mua
Giá trị hợp lý tài sản thuần của công ty
Lợi thế thương mại

$690,000
600,000
$ 90,000

Phân bổ lợi thế thương mại cho lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm quyền lợi
ích cổ đông nắm quyền kiểm soátkiểm soát
Allocating Acquired Goodwill to the Controlling and Noncontrolling Interests
LO3 Phân bổ lợi thế thương mại thu được từ hợp nhất kinh doanh cho lợi ích cổ
đông nắm quyền và không nắm quyềnlợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát
kiểm soát.
Để cung cấp cơ sở phân bổ tổn thất lợi thế thương mại trong tương lai, tại ngày mua
nên được phân bổ cho lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm quyền lợi ích cổ đông
nắm quyền kiểm soát. Công ty mẹ trước tiên phân bổ lợi thế thương mại cho lợi ích cổ
đông nắm quyền kiểm soát phần vượt giá trị hợp lý của vốn chủ sở hữu công ty mẹ
đối với giá trị hợp lý tài sản thuần xác định được. Sau đó phần còn lại được tính cho
lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Kết quả lợi thế thương mại được phân bổ
cho lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm quyềnlợi ích cổ đông nắm quyền kiểm
soát kiểm soát theo tỷ lệ phần trăm sở hữu. Tiếp theo ví dụ công ty Parker và Strong
lợi thế thương mại được phân bổ cho lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát như sau:

Giá trị hợp lý tại ngày mua
Giá trị hợp lý tài sản thuần (90%
và 10%)
Lợi thế thương mại

Lợi ích cổ đông
nắm quyền kiểm
soát
$630,00

0
540,000
$
90,000

Lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát
$60,000
60,000
-0-


8

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Nếu không thuộc trường hợp trên , phần vượt chia cho lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát trong phần vượt giá trị hợp lý tài sản thuần của công ty con trong
tổng giá trị hợp lý, phần vượt này sẽ sử dụng để ghi giảm lợi thế thương mại đã được
ghi nhận bởi công ty mẹ. Ví dụ, nếu 10% lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
của Strong với giá trị hợp lý là $55,000, thì tổng giá trị hợp lý công ty Strong là
$685,000 và lợi thế thương mại (được phân bổ hết cho lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát) giảm xuống còn $85,000. Ngoài ra, nếu 10% lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát có giá trị hợp lý là $70,000 thì tổng giá trị hợp lý công ty Strong
là $700,000. Trong trường hợp này, lợi thế thương mại là $100,000 trong đó $90,000
phân bổ cho lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát và 10,000 phân bổ cho cổ đông
không nắm quyền kiểm soát. Cuối cùng, nếu tổng giá trị hợp lý của công ty mua lại
nhỏ hơn tổng giá trị tài sản thuần thì phát sinh mua được giá rẻ. Trong sự kết hợp
hiếm hoi như vậy, công ty mẹ ghi nhận được toàn bộ khoản lãi vào thu nhập hiện tại.
Ờrường hợp này thì không có bất kỳ số lượng l

Giá trị hợp lý cổ đông không nắm quyền kiểm soát được tạo ra bởi giá thanh toán
chuyển giao của công ty mẹ
Noncontrolling Interest Fair Value Implied by Parent’s Consideration Transferred
Trong trường hợp khác, đặc biệt là khi một tỷ lệ lớn cổ phiếu có quyền biểu quyết của
công ty bị mua được mua, giá thanh toán chuyển giao của công ty mẹ có thể phản ánh
giá trị hợp lý của công ty bị mua. Ví dụ, một lần nữa giả sử Parker trả $70 mỗi cổ
phiếu cho 9,000 cổ phiếu của Công ty Strong thể hiện cho một cổ quyền vốn chủ sở
hữu 90%. Cũng giả định rằng 1,000 cổ phiếu còn lại không giao dịch. Nếu không có
bằng chứng thuyết phục rằng giá mua lại $70 không phải là đại diện của tất cả 10 ,000
cổ phiếu của Strong, thì ước tính giá trị hợp lý của 10% cổ quyền không kiểm sử dụng
giá mà Parker trả là một việc hợp lý. Tổng giá trị hợp lý của Strong được ước tính là
$700,000 và phân bổ như sau:
Giá trị hợp lý lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soátlợi
ích cổ đông nắm quyền kiểm soát ($70 × 9,000 cổ
phần)
Giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông không năm quyền
kiểm soát ($70 ×1,000 cổ phần)
Tổng giá trị hợp lý công ty Strong tại ngày mua

$630,000

70,000
$700,000

Lưu ý rằng trong trường hợp này, bởi vì giá mỗi cổ phiếu do công ty mẹ chi trả
bằng giá trị hợp lý mỗi cổ phiếu của lợi ích cổ đông không năm quyền kiểm soát, nên
lợi thế thương mại được ghi nhận tương ứng cho hai nhóm sở hữu. Giả sử lần nữa
rằng giá trị hợp lý tài sản thuần của Strong tương đương với $600,000, lợi thế thương
mại được công nhận và phân bổ như sau:
lợi ích cổ đông

nắm quyền kiểm

lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát


9

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Giá trị hợp lý tại ngày mua
Giá trị hợp lý tài sản thuần (90%
và 10%)
Lợi thế thương mại

soátLợi ích cổ
đông nắm quyền
kiểm soát
$630,000
540,000
$ 90,000

$70,00
0
60,000
$10,00
0

PHÂN BỔ THU NHẬP THUẦN CÔNG TY CON CHO CÔNG TY MẸ VÀ LỢI
ÍCH CỔ ĐÔNG KHÔNG NẮM QUYỀN KIỂM SOÁT

ALLOCATING THE SUBSIDIARY’S NET INCOME TO THE PARENT AND
NONCONTROLLING INTERESTS
LO4 Phân bổ thu nhập thuần hợp nhất cho lợi ích cổ đông nắm quyền và không
nắm quyền lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soátkiểm soát.
Sau khi mua lại, thu nhập thuần của công ty con phải được phân bổ cho chủ sở hữu
công ty mẹ và lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát để đo lường vốn chủ sở
hữu tương ứng của họ trong đơn vị hợp nhất. Mặc dù các chuẩn mực kế toán hiện
hành yêu cầu thu nhập thuần và thu nhập toàn diện được tính cho công ty mẹ và lợi
ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát, nhưng các chuẩn mực này không cung cấp
những hướng dẫn chi tiết để thực hiện. Vì vậy, có thể xuất hiện trường hợp có những
tài sản nhất định của công ty con mua lại không thể đem lại lợi ích cho công ty mẹ và
lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát tương ứng với tỷ lệ lợi ích của họ. Tuy
nhiên, chúng tôi kỳ vọng rằng lợi ích không theo tỷ lệ sẽ là trường hợp ngoại lệ chứ
không là nguyên tắc thông lệ
Trong sách này chúng tôi sẽ giả định trong mọi trường hợp mà tỷ lệ phần trăm
quyền sở hữu tương đối của các công ty mẹ và lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát đại diện cho 1 cơ sở thích hợp để quy tất cả các yếu tố (bao gồm cả phần vượt )
của thu nhập công ty con thông qua các nhóm sở hữu. Bao gồm các khoản vượt giá trị
hợp lý dựa trên giả định rằng lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát đại diện vốn
chủ sở hữu trong tài sản thuần của công ty con như được tái đo lường vào ngày mua.
Để minh họa, một lần nữa cho rằng Parker mua lại 90% của Công ty Strong. Hơn
nữa giả định rằng $ 30.000 phần vượt giá trị hợp lý so với giá sổ sách vào ngày mua.
Nếu công ty Strong báo cáo doanh thu là $280,000 và chi phí là $200,000 dựa vào giá
trị sổ sách, thì thu nhập cổ phiếu lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát của
Strong được tính như sau:
lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong thu nhập
thuần Công ty Strong


10

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Doanh thu
Chi phí
Thu nhập thuần của Strong
Phần vượt giá trị hợp lý phân bổ
Thu nhập thuần điều chỉnh cho phần vượt phân bổ
% lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
Thu nhập lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát trong thu nhập công ty con

$280,00
0
200,000
80,000
30,000
$
50,000
10%
$ 5,000

Như một vấn đề thủ tục, $5,000 lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong
thu nhập công ty con chỉ đơn giản là trừ từ thu nhập thuần hợp nhất của đơn vị được
hợp nhất xuất phát từ nguồn gốc lợi ích công ty mẹ trong thu nhập thuần hợp nhất.
Chú ý rằng lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát có 10% trong công ty con,
không có lợi ích trong công ty mẹ.
HỢP NHẤT SỞ HỮU MỘT PHẦN (PHƯƠNG PHÁP MUA)
PARTIAL OWNERSHIP CONSOLIDATIONS (ACQUISITION METHOD)
LO5 Xác định và tính toán bốn con số cho lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm

soát phải được bao gồm trong quá trình hợp nhất và lập một bảng soạn thảo
hợp nhất trong sự hiện diện của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát.
Sau khi xem xét các khái niệm cơ bản theo phương pháp mua lại của kế toán đối với
lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát, bây giờ chúng ta tập trung vào những
khía cạnh kỹ thuật của quá trình hợp nhất khi tồn tại sở hữu bên ngoài. Cụ thể hơn,
chúng ta kiểm tra hợp nhất sau khi mua lại để phân tích đầy đủ sự phức tạp kế toán tạo
ra bởi lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Như đã nêu trước đây, các trọng
tâm thảo luận về phương pháp mua lại được chấp nhận như nguyên tắc kế toán chung
.
CÂU HỎI THẢO LUẬN
Trong khi xem xét báo cáo đề xuất các chuẩn mực kế toán tài chính về hợp nhất kinh
doanh, FASB đã nhận được rất nhiều thư góp ý. Nhiều trong số những bức thư đề
xuất FASB từ mỗi nền kinh tế làm cơ sở xác định giá trị cho giao dịch mua lại ít
hơn 100%. Lấy mẫu của những lá thư này bao gồm các quan sát sau:
Bob Laux, Microsoft: Microsoft đồng ý với Hội đồng rằng các nguyên tắc cơ
bản chuẩn mực nên cố gắng phản ánh cơ sở kinh tế của các giao dịch và sự
kiện kinh tế. Tuy nhiên, chúng tôi không tin tưởng vào kết luận của Hội đồng
công nhận toàn bộ giá trị kinh tế của bên bị mua lại, bất kể sự lợi ích quyền sở


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

11

hữu trong các công ty bị mua tại ngày mua lại, phản ánh cơ sở kinh tế.
Patricia A. Little, Ford Motor Company: Chúng tôi đồng ý ghi nhận 100%
giá trị hợp lý của công ty bị mua là thích hợp. Chúng tôi tin rằng điều này là rất
quan trọng trong việc tẩy xoá bất thường được tạo ra khi chỉ có quyền sở hữu
gia tăng có được là giá trị hợp lý mua lại và lợi ích thiểu số đã được phản ánh
tại cơ sở giá trị thực hiện của nó.

Sharilyn Gasaway, Alltell Corporation: Một trong các nguyên tắc cơ bản. . . là
bên mua phải đo lường và công nhận toàn bộ giá trị hợp lý của bên bị mua.
Nếu 100% lợi ích sở hữu được mua lại, đo lường và ghi nhận 100% giá trị hợp
lý thì cả hai là thích hợp và cung cấp nhiều thông tin. Tuy nhiên, nếu ít hơn
100%, ghi nhận giá trị hợp lý 100% của các doanh nghiệp mua lại không phải
là đại diện của các giá trị thực sự mua lại. Trong trường hợp mà chủ sở hữu
thiểu số nhất định giữ lại quyền sở hữu của họ, ghi nhận giá trị hợp lý của cổ
đông thiểu số không cung cấp đủ lợi ích cho người sử dụng báo cáo tài chính
để biện minh cho những chi phí bổ sung phát sinh để tính toán giá trị hợp lý.
PricewaterhouseCoopers: Chúng tôi đồng ý rằng lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát nên được ghi vào giá trị hợp lý của nó khi nó bắt đầu được ghi
lại trong báo cáo tài chính hợp nhất. Như vậy, khi kiểm soát đạt được bước duy
nhất, bên mua lại sẽ ghi lại 100% giá trị hợp lý của tài sản mua lại (bao gồm cả
lợi thế thương mại) và nợ phải trả.
Loretta Cangialosi, Pfizer: Trong khi chúng tôi tìm hiểu động cơ của FASB
hạch toán tất cả yếu tố trong giao dịch mua lại theo giá trị hợp lý, chúng tôi
quan tâm sâu sắc về các vấn đề thực tiễn mà kết quả sẽ tạo ra. Sự tin tưởng quá
mức vào các kỹ thuật tính giá dự tính, sử dụng người tham gia thị trường giả
thuyết, thiếu những thị trường có thể quan sát được, và trách nhiệm thêm vào
các giá trị phụ tố đối với các trường hợp “có thể” và thậm chí “không chắc
chắn”, trong số các yêu cầu khác, tất cả sẽ quy tụ lại tạo thành một chuẩn mực
mà có thể chứng minh về không áp dụng được, không thể kiểm tra được, tính
đại diện không trung thực, lạm dụng thiên vị, tốn kém, và giá trị cổ đông bị hạn
chế (và có thể là số âm).
Bạn có nghĩ rằng FASB đưa ra quyết định chính xác trong việc yêu cầu báo cáo tài
chính hợp nhất phải ghi nhận tài sản và nợ phải trả của công ty con theo giá trị hơp
lý tại bất kể tỷ lệ sở hữu đã mua lại bởi công ty mẹ không?
Phương pháp mua lại tập trung vào kết hợp trong báo cáo tài chính hợp nhất 100%
giá trị hợp lý tài sản và nợ phải trả của công ty con tại ngày mua lại. Lưu ý rằng sau
khi mua lại, thay đổi trong giá trị hợp lý đối với tài sản và nợ phải trả không được

công nhận3. Thay vào đó, tài sản công ty con mua lại và khoản nợ giả định được phản
ánh trong báo cáo tài chính hợp nhất tương lai bằng cách sử dụng giá trị hợp lý thuần
tại ngày mua lại của các khoản trả dần sau đó (hoặc có khả năng giảm xuống).

3 Các ngoại lệ phổ biến cho tất cả công ty (có tùy thuộc vào hợp nhất hay không) bao gồm ghi nhận thay đổi giá trị hợp
lý đối với chứng khoán vốn dễ dàng mua bán và các công cụ tài chính khác.


12

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Sự hiện diện của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát làm thay đổi cách
thức hợp nhất được trình bày trong Chương 3. Số dư khoản hoãn lại của giá trị hợp lý
phải được tính toán và cộng vào tổng hợp nhất. Phần vượt giá trị hợp lý phân bổ vào
chi phí được ghi nhận hàng năm. Số dư tương ứng được loại trừ. Ngoài những bước
cơ bản, đánh giá và ghi nhận bốn số dư lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
thêm một chiều hướng mới cho qui trình hợp nhất thông tin tài chính. Công ty mẹ
phải xác định và sau đó ghi nhận những con số này khi lập bảng soạn thảo hợp nhất.
BẢNG MINH HỌA
4.2

Tài khoản công ty con—Tại ngày mua

CÔNG TY PAW
Số dư các tài khoản
vào ngày 01/01/2011
Giá tri sổ sách Giá trị hợp lý
Tài sản hiện hành
$

$
440,000
440,000
Nhãn hiệu (không xác định thời
260,000
320,000
gian)
Bằng sáng chế công nghệ (20
480,000
600,000
năm )
Thiết bị (10 năm )
110,000
100,000
Nợ phải trả dài hạn (đáo hạn 8
(550,000
(510,000)
năm)
)
Tài sản thuần
$740,000
$950,000
Cổ phiểu thường
(230,000
)
Lợi nhuận giữ lại tại ngày
(510,000)
1/1/11
Chú ý: dấu () thể hiện số dư có

Chênh lệch
0
60,000
120,000
(10,000)
(40,000)
$210,000



Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong công ty con đầu năm hiện
hành



Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong thu nhập năm hiện hành của
công ty con.



Lợi ích cổ đông không nắm quyền trong cổ tức phải trả của công ty con



Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát cuối năm (được tính bằng cách
kết hợp ba số dư ở trên)

Để minh họa, giả định rằng King Công ty mua lại 80% của 100.000 cổ phiếu biểu
quyết của công ty Pawn vào ngày 01/01/2011, với giá $9,75 cho mỗi cổ phiếu hay
tổng $780,000 thanh toán bằng tiền mặt. Hơn nữa giả định rằng 20% lợi ích cổ đông

không nắm quyền kiểm soát được giao dịch trước và sau ngày mua lại với giá trung


13

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

bình là $9.75 cho một cổ phiếu. Tổng giá trị hợp lý của công ty Pawn được sử dụng
ban đầu cho sự hợp nhất như sau:
Giá thanh toán của King ($9.75 × 80,000 cổ phiếu)
Giá trị hợp lý lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát ($9.75 × 20,000 cổ phiếu)
Giá trị hợp lý của Pawn vào ngày 01/01/2011

$780,000
95,000
$975,000

Bảng minh họa 4.2 trình bày giá trị sổ sách tài khoản của Pawn cũng như giá trị
hợp lý cho mỗi tài sản và nợ phải trả tại ngày mua lại. Tổng giá trị hợp lý công ty
Pawn được tính cho tài sản và nợ phải trả của Pawn như Bảng minh họa 4.3. Khấu hao
hàng năm liên quan đến các phân bổ cũng được tính trong bảng liệt kê này. Mặc dù
con số chi phí được tính cho những năm đầu, một số lượng khấu hao được ghi nhận
trong mỗi 20 năm sau khi mua lại (số năm hữu ích giả định của bằng sáng chế kỷ
thuật).
Bảng minh họa 4.3 cho thấy rằng tất cả các tài sản và các khoản nợ được điều chỉnh
theo giá trị hợp lý của chúng tại ngày mua. Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát được phân chia tỷ lệ theo giá trị hợp lý điều chỉnh. Minh họa 4.3 cũng chỉ ra rằng
bất kỳ phần vượt giá trị hợp lý không được tính cho tài sản thuần của Pawn mà tính
vào lợi thế thương mại. Bởi vì giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát

lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm quyền kiểm soát tại ngày mua thì bằng nhau
ở mức $9,75 cho một cổ phiếu, kết quả là lợi thế thương mại được phân bổ tương ứng
với theo lợi tức sở hữu.
Báo cáo tài chính hợp nhất sẽ được lập cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12
năm 2012. Ngày này là tùy ý. Bất cứ kỳ tiếp theo đến năm 2011 có thể cung cấp để
trình bày những ứng dụng thủ tục hợp nhất. Sau khi đã tính toán phân bổ giá trị hợp lý
tại ngày mua, kế toán có thể xây dựng hợp nhất của hai công ty này theo cách trình
bày trong chương 3. Chỉ có sự trình bày của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát là 20% làm thay đổi quá trình này.
BẢNG MINH HỌA
4.3

Phân bổ Phần vượt giá trị hợp lý

CÔNG TY KING VA 80% SỞ HỮU CÔNG TY CON PAWN
Phân bổ giá trị hơp lý và khấu hao
Ngày 01/01/2011
Thời
gian
Ước
Phân bổ phần
Phân
tính
bổ
(năm)
Vượt hàng năm
Giá trị hợp lý của Pawn tại ngày
$ 975,000
mua (100%)

14

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Giá trị sổ sách của Pawn tại ngày
740,000)
mua (100%)
Giá trị hợp lý trong phần vượt giá
235,000
trị sổ sách
Điều chỉnh (100%)
Thương hiệu (không xác định
60,000
thời gian)
Bằng sáng chế kỷ thuật (20
20,000
năm )
Thiết bị (10 năm)
(10,000)
Nợ phải trả dài hạn (kỳ hạn 8
40,000
năm)
Lợi thế thương mại (không xác
25,000
đinh thời gian)
phân bổ hàng năm phần vượt giá
trị sổ sách.
(Năm đầu tiên)
Phân

bổ lợi
thế
thươn
g mại
cho
lợi ích
cổ
đông
nắm
quyền
kiểm
soátlợ
i ích
cổ
đông
nắm
quyền
và
không
nắm
quyền
kiểm
soát
Lợi
Lợi
Tổng
tích ích cổ
cổ
đông
đông không

nắm
nắm
quyền quyền

Không xác
định
10

-06,000

20
8

1,000
5,000

Không xác
định

$ 10,000


15

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Kiểm
soát
Giá
trị hợp

lý tại
ngày
mua
Giá trị
hợp lý
liên
quan
của tài
sản
thuần
Pawn
(80%
và
20%)
Lợi
thế
thươn
g mại

kiểm
soát
$780,
000

$195,
000

$975,
000

760,0
00
$
20,00
0

90,00
0
$
5,000

950,0
00
$
55,00
0

Để hoàn thành thông tin này cần thiết cho hợp nhất, giả định rằng Pawn báo cáo có
thay đổi trong lợi nhuận giữ lại kể từ khi Kig mua lại như sau:
Năm hiện hành (2012)
Thu nhập thuần
Trừ : cổ tức phải trả
Phần tăng lợi nhuận giữ lại
Năm trước (Năm 2011):
Phần tăng trong lợi nhuận giữ lại

$ 90,000
(50,000)
$ 40,000
$ 70,000

Giả sử Công ty King áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu, tài khoản đầu tư vào
Pawn vào ngày 31/12/2012 có thể được tính như trong minh họa 4.4. Lưu ý rằng số dư
$ 852.000 được tính toán dựa trên việc áp dụng quyền sở hữu 80% của King đối với
thu nhập của Pawn (chưa khấu hao) và cổ tức. Mặc dù 100% tài sản và nợ phải trả của
công ty con sẽ được kết hợp trong hợp nhất, kế toán nội bộ cho đầu tư của King vào
Pawn được dựa trên quyền sở hữu 80%. Kỹ thuật này tạo điều kiện điều chỉnh bảng
soạn thảo phân bổ số lượng khác nhau đối với lợi ich cổ đông không nắm quyền kiểm
soát. Minh họa 4.5 thể hiện báo cáo tài chính riêng cho hai công ty vào ngày
31/12/2012 và kết thúc năm dựa trên thông tin được cung cấp.


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

16

Tổng cộng hợp nhất
Mặc dù bao gồm 20% quyền sở hữu bên ngoài làm phức tạp quá trình hợp nhất, tuy
nhiên, tổng số năm 2012 được báo cáo bởi sự hợp nhất kinh doanh này có thể được
xác định mà không cần sử dụng một bảng soạn thảo:


Doanh thu = $1,340,000. Doanh thu của công ty mẹ và công ty con được cộng
lại với nhau. Theo phương pháp mua cộng doanh thu của công ty con vào tổng
mặc dù sở hữu của King chỉ là 80% cổ quyền.



Giá vốn hàng bán =$544,000. Số dư công ty mẹ và công con được cộng lại với
nhau.



Chi phí khấu hao =$79,000. Các số dư công ty mẹ và công ty con cộng lại với
nhau cùng với $1,000 giảm khấu hao thiết bị (Minh họa 4.3)



Chi phí phân bổ =$181,000. Các số dư công ty mẹ và công ty con cộng lại với
nhau và cộng thêm $6,000 chi phí phân bổ bằng sáng chế kỷ thuật (Minh họa
tại 4.3)



Chi phí lãi =$120,000. Các số dư công ty mẹ và công ty con cộng lại với nhau
và cộng thêm $5,000. Minh họa 4.3 chỉ ra khoản nợ dài hạn của Pawn giảm
$40,000 giá trị hợp lý. Bởi vì giá trị còn lại không đổi, số tiền $40,000 thể hiện
phân bổ chiết khấu chi phí lãi với 8 năm còn lại



Vốn chủ sở hữu trong thu nhập công ty con =0. Thu nhập tư đầu tư của công ty
mẹ được loại trừ để doanh thu công ty con và chi phí được công vào tổng hợp
nhất.



Thu nhập thuần hợp nhất =$416,000. Tổng thu nhập hợp nhất trước phân bổ
đối với lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm quyền kiểm soát.



Thu nhập của Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát từ Công ty con = $
16.000. Các chủ sở hữu bên ngoài được 20% của báo cáo thu nhập $ 90.000 ít
hơn $ 10.000 tổng số vượt quá giá trị hợp lý phân bổ. Phương pháp mua lại
cho thấy số tiền này như là một phân bổ thu nhập thuần hợp nhất.



Thu nhập thuần đối với lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soátlợi ích cổ đông
nắm quyền kiểm soát =$400,000. Theo phương pháp mua chỉ ra số tiền này
như là khoản phân bổ của thu nhập thuần hợp nhất



Lợi nhuận chưa phân phối, 1/1 = $ 860,000. Số liệu của công ty mẹ bằng tổng
hợp nhất vì phương pháp vốn chủ sở hữu đã được áp dụng. Nếu phương pháp
giá trị ban đầu hoặc phương pháp vốn chủ sở hữu một phần đã được sử dụng,
sự cân bằng của công ty mẹ sẽ yêu cầu điều chỉnh để bao gồm bất cứ số liệu
không được ghi chép.



Cổ tức trả tiền = $ 60,000. Chỉ có sự cân bằng công ty mẹ được báo cáo. 80%
các khoản chi trả của công ty con đã được thực hiện loại bỏ. Phân phối còn lại


17

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

được thực hiện cho chủ sở hữu bên ngoài và phục vụ để làm giảm số dư cổ
quyền không kiểm soát


Lợi nhuận chưa phân phối, 12/31 = $1,200,000. Số dư này được tính bằng
cách cộng thu nhập lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soátlợi ích cổ đông nắm
quyền kiểm soát của thu nhập thuần hợp nhất vào số dư lợi nhuận chưa phân
phối đầu kỳ và sau đó trừ đi cổ tức phải trả đối với lợi ích cổ đông nắm quyền
lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát. Bởi vì phương pháp vốn chủ sở hữu
được sử dụng, số liệu của công ty mẹ phản ánh tổng số cho sự kết hợp kinh
doanh.



Tài sản hiện hành = $1,171,000. Giá trị sổ sách công ty mẹ và công ty con
được cộng lại.



Nhãn hiệu thương mại =$659,000. Giá trị sổ sách công ty mẹ được công thêm
vào giá trị sổ sách công ty con



Bằng sáng chế kỹ thuật = $1,528,000. Giá trị sổ sách công ty mẹ được cộng
thêm vào giá trị sổ sách công ty con cộng thêm $120,000 phần vượt giá trị hợp
lý phân bổ ít hơn phân bổ phần vượt hai năm với mỗi năm là $6,000 (xem minh
họa 4.3)



Thiết bị = $ 542,000. Giá trị sổ sách của công ty mẹ được cộng thêm vào giá trị
sổ sách của công ty con trừ đi $10,000 giảm giá trị hợp lý, cộng với giảm chi
phí hai năm là 1.000 USD mỗi năm (xem minh họa 4.3).

BẢNG MINH HỌA
4.4

Số dư tài khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở
hữu

CÔNG TY KING
Đầu tư vào Pawn theo phương pháp vốn chủ
Vào ngày 31/12/2012
Giá mua lại 80% lợi ích
Năm trước (2011)
56,000
Phần tăng lợi nhuận giữ lại (80%× $70,000)
(8,000)
Phân bổ phần vượt vào chi phí (80% ×
$10,000) (Bảng minh họa 4.3)
Năm trước (2011)
72,000
Thu nhập lũy kế (80% ×$90,000)
(8,000)
Phân bổ phần vượt vào chi phí (80% ×
$10,000) (Bảng minh họa 4.3)
Vốn chủ sở hữu trong thu nhập công ty con
64,000

*
40,000
Cổ tức đã nhận (80% ×$50,000)
Số dư 31/12/2012

$780,000

48,000

24,000
$852,000


18

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

* Con số này xuất hiện báo cáo thu nhập của King xem Bảng minh họa 4.5
BẢNG MINH HỌA
4.5

Sổ sách tài chính riêng

CÔNG TY KING VÀ PAWN
Báo cáo tài chính riêng biệt
Ngày 31/12/2012 và cuối năm
King
Doanh thu
$ (910,000)
Chi phí bán hàng

344,000
Chi phí khấu hao
60,000
Chi phí phân bổ
100,000
Chi phí lãi
70,000
Vốn chủ sở hữu trong thu nhập công ty
(64,000)
con (xem Bảng 4.4)
Thu nhập thuần
$(400,000)
Lợi nhuận giữ lại 01/12/2012
860,000
Thu nhập thuần (ở trên)
400,000
Cổ tức phải trả
60,000
Lợi nhuận giữ lại 31/12/2012
(1,200,000)
Tài sản hiện hành
726,000
Nhãn hiệu
304,000
Bằng sáng chế
880,000
Thiết bị (thuần)
390,000
Khoản đầu tư vào Pawn (xem minh họa
852,000

4.4)
Tổng tài sản
$ 3,152,000
Nợ phải trả dài hạn
$(1,082,000)
Cổ phần thường
(870,000)
Lợi nhuận giữ lại 31/12/2012
1,200,000)
Tổng nợ phải trả và vốn chủ
$(3,152,000)

Pawn
$ (430,000)
200,000
20,000
75,000
45,000
-0$(90,000)
580,000
90,000
50,000
(1,200,000)
445,000
295,000
540,000
160,000
0
$ 1,440,000
(590,000)

(230,000)
(620,000)
$(1,440,000)



Khoản đầu tư vào công ty Pawn =0. Số dư đã trình bày bởi công ty mẹ được
loại trừ để tài sản và nợ phải trả của công ty con được cộng vào tổng hợp nhất.



Lợi thế thương mại = $10,000. Phân bổ ban đầu trong minh họa 4.3 được trình
bày.



Tổng tài sản = $3,925,000. Số dư này là tổng cộng của tài sản hợp nhất.



Nợ phải trả dài hạn = $1,642,000. Giá trị sổ sách công ty mẹ được cộng thêm
vào giá trị số sách công ty con trừ đi $40,000 giá trị hợp lý thuần phân bổ hai
năm và chi phí khấu hao mỗi năm là $5,000 (Xem Bảng minh họa 4.3)


19

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài



Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong công ty con = $213,000. Sở
hữu bên ngoài là 20% của giá trị sổ sách cuối năm công ty con được điều chỉnh
phần vượt chưa phân bổ giá trị hợp lý được tính cho Lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát vào ngày
01/01/2012
20% của $810,000- giá trị sổ sách đầu năm cổ phần
thường công với lợi nhuận giữ lại ngày 01/01/2012
20% phần vượt giá trị hợp lý chưa phân bổ như vào ngày
01/01
Cổ quyền thiểu số trong thu nhập công ty con (ở trang phía
trước)
Cổ tức phải trả cho Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát (20% của tổng $50,000)
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát tại ngày
31/12/2012

162,000
45,000
6,000
(10,000)
$213,00
0



Cổ phiếu thường = $870,000. Chỉ số dư công ty mẹ được trình bày.



Lợi nhuận giữ lại tại ngày 31/12 = $1,200,000. Được tính ở trang trước.



Tổng nợ phải trả và vốn chủ = $3,925,000. Tổng này là một tổng của nợ phải
trả hợp nhất, Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát và cổ phiếu thường.

Phương pháp khác (thay thế) để tính lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát tại
ngày 31/12/2012
Phương pháp mua lại yêu cầu lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát được đo
lường theo giá trị hợp lý tại ngày mua. Tuy nhiên, sau khi mua, giá trị lợi ích cổ đông
không nắm quyền kiểm soát được điều chỉnh theo thu nhập công ty con, các khoản
phân bổ phần vượt giá trị hợp lý và cổ tức. Bảng liệt kê sau đây chỉ ra làm thế nào giá
trị hợp lý lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát được điều chỉnh hiển thị số tiền
trên bảng cân đối kế toán hợp nhất vào cuối năm.
Giá trị hợp lý của 20% lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát tại ngày mua
20% của $70,000 thay đổi trong lợi nhuận giữ lại
năm 2011 của Pawn
20% phân bổ phần vượt giá trị hơp lý
Phân bổ thu nhập năm 2012 (20% [90,000 −10,000])
Cổ tức năm 2012 (20%* $50,000)
Cổ quyền thiểu số tại ngày 31/12/2012

$195,00
0
14,000
(2,000)

12,000
16,000
(10,000)
$213,00

Có thể thấy ở bảng liệt kê trên, nguyên tắc giá trị hợp lý chỉ được áp dụng đối với
giá trị lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát lần đầu tiên


20

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Quy trình lập bảng tính hợp nhất – Phương pháp mua lại
Các tổng số hợp nhất cho King và Pawn cũng có thể được xác định bằng phương tiện
của một bảng soạn thảo như thể hiện trong Bảng 4.6. So sánh ví dụ này với Bảng
minh họa 3.7 Chương 3 chỉ ra rằng sự trình bày của lợi ích cổ đông không nắm quyền
kiểm soát không tạo ra một số lượng đáng kể thay đổi trong thủ tục hợp nhất.
Bảng tính vẫn còn bao gồm loại bỏ các tài khoản vốn cổ đông của công ty con (bút
toán S) mặc dù, như đã giải thích tiếp theo, bút toán này được ghi nhận đầu kỳ lợi ích
cổ đông không nắm quyền kiểm soát năm nay. Bút toán thứ hai (Bút toán A) ghi nhận
phân bổ phần vượt giá trị hợp lý tại ngày 01/01 sau một năm khấu hao với một điều
chỉnh bổ sung cho lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát đầu năm. Thu nhập nội
bộ cũng như cổ tức phải trả được loại trừ ở bút toán I và bút toán D trong khi đó chi
phí khấu hao phần vượt năm hiện hành được ghi nhận tại bút toán E. Sự khác biệt với
minh họa Chương 3 liên quan đặc biệt đối với sự ghi nhận ba thành phần của lợi ích
cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Ngoài ra, lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát được thêm một cột riêng biệt trên bảng tính hợp nhất để lũy kế ba thành phần
này tạo ra số liệu vào cuối năm được báo cáo trên bảng cân đối kế toán hợp nhất.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát đầu năm: Theo phương pháp mua lại,

thu nhập lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát tương ứng theo giá trị hợp lý của
tài sản và nợ phải trả của công ty con khi được điều chỉnh phân bổ phần vượt giá trị
hợp lý. Trên bảng soạn tính nhất, tổng giá trị hợp lý thuần được thể hiện bởi hai phần
sau:
1. Tài khoản vốn chủ sở hữu của cổ đông công ty Pawn (cổ phần thường và lợi
nhuận giữ lại đầu năm) tại ngày 01/01/2012, giá trị sổ sách là $810,000.
2. Tại ngày 01/01/2012, giá trị hợp lý thuần tại ngày mua của khấu hao năm trước
(năm 2011).
Vì vậy, vào ngày 01/01/2012 số dư của 20% sở hữu được tính như sau:
20% *$810,000 giá trị sổ sách công ty con tại ngày
01/01/2012
20% *$225,000 phần vượt chưa phân bổ giá trị hợp lý
ngày 01/01/12
Lợi ích cổ đông không kiểm soát tại Pawn tại ngày
01/01/2012

162,000
45,000
207,000

Số dư này được ghi nhận trên bảng tính thông qua Bút toán S và Bút toán A.
Bút toán hợp nhất S
Cổ phần thường Pawn
Lợi nhuận giữ lại 01/01/12 (Pawn)
Khoản đầu tư vào Pawn (80%)

230,000
580,000
648,000

21

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát trong Pawn 1/1/12 20%
Loại trừ tài khoản vốn chủ đầu năm của công
ty con cùng với giá trị sổ sách phần của vốn
đầu tư (bằng 80% sở hữu). 20% lợi ích cổ đông
không nắm quyền kiểm soát cũng được ghi
nhận .

162,000

Bút toán hợp nhất A
Nhãn hiệu
Bằng sáng chế kỷ thuật
Nợ phải trả
Lợi thế thương mại
Thiết bị
Khoản đầu tư vào Pawn (80%)
Khoản đầu tư vào Pawn (20%)
Ghi nhận phần vượt giá trị hợp lý chưa phân bổ
vào ngày đầu năm 2012, cũng phân bổ giá trị
hợp lý chưa phân bổ cho lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát . Lợi thế thương mại theo
tỷ lệ lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm
quyền kiểm soát.

BẢNG MINH HỌA
4.6

60,000
144,000
35,000
25,000
9,000
180,000
45,000

Minh họa lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát –
Phương pháp mua lại

Hợp nhất: phương pháp
mua lại
Khoản đầu tư : phương pháp
vốn chủ
Tài khoản

Doanh thu
Giá vốn hàng bán
Chi phí khấu hao
Chi phí phân bổ
Chi phí lãi
Thu nhập từ công ty Pawn

CÔNG TY KING VÀ PAWN
Bảng soạn thảo hợp nhất
Tại ngày 31/12/2012

King
*

(910)
344
60
100
70
(64)

Pawn

Bút toán hợp
nhất
Nợ
Có

(430)
200
20
E
75 E 6
45 E 5
0 I 64

1

Sở hữu: 80%
ĐVT $1,000

Cổ
quyền
K kiểm
soát

Tổng
cộng
hợp
nhất
(1,340)
544
79
181
120
0


22

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

(xem minh họa 4.4)
Thu nhập thuần riêng của
công ty
Thu nhâp thuần hợp nhất
lợi ích cổ đông không nắm
quyền trong thu nhập của
Pawn
Thu nhập thuần lợi ích cổ

đông không nắm quyền kiểm
soát
Lợi nhuận giữ lại ngày 01/01
Thu nhập thuần (ở trên)
Cổ tức phải trả
Lợi nhuận giữ lại ngày 31/12
Bảng cân đối
Tài sản hiện hành
Nhãn hiệu
Bằng sáng chế kỷ thuật
Thiết bị (thuần)
Khoản đầu tư vào Pawn
(xem min họa 4.4)

Lợi thế thương mại
Tổng tài sản
Nợ dài hạn
Cổ phần thường

lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát trong Pawn
tại ngày 01/01
lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát trong Pawn
tại ngày 31/12
Lợi nhuận giữ lại ngày 31/12
Tổng nguồn vốn

400

90

(16)

(416)
16

(400)

(860)
(400)
60
(1,20
0)
726
304
880
390
852

0
3,152
(1082
)
(870)

(580)
(90)
50
(620)

D 40

10

445
295 A 60
540 A 11 E 6
4
160 E 1 A 9
0 D 40 S 64
8
A 18
0
I 64
0 A 25
1,440
(590) A 35 E 5

1,171
659
1,528
542
0

25
3,925
(1642)

(230) S 23

0

(870)
S 16
2
A 45

(207)

(213)

(1,20
(620)
0)
(3,15 (1,440)
2)

60
(1,200)

(213)

(1,200)
1,160

1,160

(3,925)

23

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

*Xem Bảng minh họa 4.5
Chú ý: dấu ngoặc đơn chỉ ra các số dư có. Bút toán hợp nhất
(S) loại trừ vốn chủ sở hữu công ty con và ghi nhận lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát đầu năm
(A) phân bổ tổng phần vượt giá trị sổ sách công ty con, số dư chưa phân bổ vào ngày
01/01
(I) Elimination of intra-entity income (equity accrual less amortization expenses).
(I) loại trừ thu nhập nội bộ (vốn chủ lũy kế trừ chi phí khấu hao)
(D) loại trừ cổ tức phải trả nội bộ
(E) ghi nhận chi phí khấu hao của phân bổ giá trị hợp lý
Tổng số dư $207,000 được phân bổ cho cổ đông bên ngoài tại ngày đầu năm được mở
rộng thành một cột trên bảng tính (xem minh họa 4.6). Để hoàn thành điều chỉnh bảng
tính cần lập các bút toán I,D, E như sau:
Bút toán hợp nhất I
Thu nhập từ công ty con
Khoản đầu tư vào công ty con
Loại trừ thu nhập nội bộ lũy kế bao gồm thu
nhập công ty con trừ đi khấu hao phần vượt
giá trị hợp lý tại ngày mua

640,000
640,000

Bút toán hợp nhất D
Khoản đầu tư vào Pawn
Cổ tức phải trả

Loại trừ cổ tức phải trả nội bộ

40,000
40,000

Bút toán hợp nhất E
Chi phí phân bổ
Chi phí lãi
Thiết bị (thuần)
Chi phí khấu hao
Bằng sáng chế kỷ thuật
Nợ dài hạn
Ghi nhận ảnh hưởng thu nhập hiện tại từ phân
bổ phần vượt giá trị hợp lý tại ngày mua theo
số năm còn lại

6,000
5,000
1,000
1,000
6,000
5,000

Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát – thu nhập năm hiện hành: Bảng minh
họa 4.6 cho thấy thu nhập lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát của thu nhập
năm hiện hành là $16,000. Số tiền này dựa trên $90,000 thu nhập công ty con (Cột
công ty Pawn) trừ đi khấu hao phần vượt giá trị hợp lý tại ngày mua. Vì vậy King
phân bổ $16,000 cho cổ đông bên ngoài được tính như sau:
lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong thu nhập thuần
công ty Pawn

24

Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

Thu nhập thuần công ty Pawn

$90,000

Khấu hao phần vượt giá trị hợp lý tại ngày mua
Thu nhập thuần được điều chỉnh bởi khấu hao phần
vượt
Phần trăm lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát

10,000
207,000

Thu nhập lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát của
thu nhập thuần công ty con

$16,000

20%

Trong thực tế, 100% tài khoản doanh thu và chi phí của mỗi công ty con (bao gồm
khấu hao phần vượt giá trị hợp lý tại ngày mua lại) được hợp nhất với 20% phân bổ
đối với lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. 80% còn lại tương ứng với cổ
quyền công ty King
Bởi vì $16.000 doanh thu hợp nhất lũy kế đối với lợi ích cổ đông không nắm quyền

kiểm soát, con số này được công vào số dư đầu kỳ $207,000 được phân bổ (trong bút
toán A và S) cho chủ sở hữu bên ngoài. Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
tăng lên bởi vì công ty con tạo ra một khoản lợi nhuận trong kỳ.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát – thanh toán cổ tức: với $40,000 cổ tức
trả cho công ty mẹ được loại trừ bằng bút toán D, nhưng phần còn lại cổ tức của Pawn
trả cho lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát. Tác động của cổ tức (20% tổng số
thanh toán của công ty con) được phân bổ cho chủ sở hữu khác phải được ghi nhận.
Như đã trình bày trong minh họa 4.6 số tiền còn lại $10,000 được ghi nhận trực tiếp
vào cột lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trên bảng soạn thảo là một khoản
giảm trừ. Nó thể hiện sự giảm xuống theo yêu cầu cổ đông bên ngoài mà là kết quả từ
việc phân phối tài sản của công ty con.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát cuối năm: cuốn năm phân bổ cho
những chủ sở hữu này được tính bởi một tổng của
Số dư đầu năm
Cộng thêm phần thích hợp thu nhập của công ty con
Trừ cổ tức phải trả cho sở hữu bên ngoài
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát cuối năm –
dư có

$207,000
16,000
(10,000)
$213,000

Cột lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trên bảng tính trong Bảng minh
họa 4.6 tính toán những con số này. Tổng số $213,000 được chuyển đến bảng cân đối
kế toán trong báo cáo hợp nhất


Báo cáo tài chính hợp nhất & Sở hữu bên ngoài

25

Báo cáo tài chính hợp nhất
Thành công trong hợp nhất công ty King và Pawn và kết quả là báo cáo tài chính hợp
nhất cho hai công ty này được lập trong Bảng minh họa 4.7. Những số liệu này được
lấy từ bảng tính hợp nhất.
Trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm
soát
Consolidated Financial Statement Presentations of Noncontrolling Interest
LO6 Xác định vị trí thích hợp cho các thành phần của lợi ích cổ đông không nắm
quyền kiểm soát trong báo cáo tài chính hợp nhất.
Trước những yêu cầu báo cáo hiện hành, ghi nhận (đặt vị trí) lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát trên bảng cân đối kế toán hợp nhất khác nhau giữa các thực thể
doanh nghiệp. Một số công ty đã báo cáo lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát
của họ như là khoản mục “phần lửng” (“mezzanine”) giữa nợ phải trả và vốn chủ sở
hữu. Những công ty khác báo cáo lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát như là
nợ phải trả hoặc như là vốn chủ sở hữu của các cổ đông.
Lợi ích cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong vốn chủ sở hữu công ty con hiện
tại được báo cáo trong phần vốn chủ sở hữu của báo cáo tài chính hợp nhất. Con số
này được xác định, ghi nhận và phân biệt lợi ích cổ đông nắm quyền kiểm soát của
công ty mẹ trong công ty con. Thu nhập thuần (hoặc lỗ) hợp nhất và mỗi thành phần
của thu nhập tổng hợp khác phải được phân bổ cho lợi ích cổ đông nắm quyền và
không nắm quyền kiểm soát.
Minh họa 4.7 cho thấy trước hết báo cáo hợp nhất của thu nhập. Thu nhập thuần
hợp nhất được tính toán ở cấp độ đơn vị hợp nhất là $416,000 và sau đó phân bổ cho
lợi ích cổ đông nắm quyền và không nắm quyền kiểm soát. Báo cáo sự thay đổi trong
vốn chủ cung cấp chi tiết sự thay đổi trong sở hữu trong năm đối với cả lợi ích cổ
đông nắm quyền và không nắm quyền4. Cuối cùng lưu ý vị trí của lợi ích cổ đông
không nắm quyền kiểm soát trong vốn chủ của công ty con phù hợp (squarely) với

vốn chủ sở hữu hợp nhất.

BẢNG MINH HỌA
4.7

Báo cáo tài chính hợp nhất với lợi ích cổ đông không
nắm quyền kiểm soát – Phương pháp mua lại
CÔNG TY KINH & PAWN
Báo cáo tài chính hợp nhất

4 Nếu thích hợp, báo cáo thay đổi về vốn chủ ở hữu sẽ cung cấp một phân bổ các thành phần thu nhập tổng hợp và lũy
kế cho lợi ích kiểm soát và không kiểm soát.