quy trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính

Header Page
of m«n
113. häc
§Ò1¸n
LỜI MỞ ĐẦU
BCTC hàng năm do doanh nghiệp lập được nhiều đối tượng trong và ngoài
doanh nghiệp quan tâm. Trong nền KTTT với một môi trường cạnh tranh gay gắt,
thông tin tài chính trở thành một trong những nhân tố quyết định đối với sự thành
công của doanh nghiệp cũng như đối với các quyết định của nhà đầu tư. Những
thông tin này cần phải được đảm bảo phản ánh một cách trung thực, hợp lý trên các
khía cạnh trọng yếu. Do đó, hoạt động kiểm toán ra đời với mục đích kiểm tra và
xác nhận tính trung thực, hợp lý và mức độ tin cậy của thông tin tài chính. Thông
qua hoạt động kiểm toán, các doanh nghiệp có thể thấy được những sai sót, yếu kém
của mình trong chế độ kế toán cũng như cách điều hành quản lý doanh nghiệp, từ đó
nâng cao hiệu quả sản xuất kinhdoanh của doanh nghiệp.
Ngoài ra, hoạt động kiểm toán còn đảm bảo quyền lợi hợp pháp của các bên
liên quan, giúp phần lành mạnh hóa nền kinh tế quốc gia đồng thời giúp các cơ quan
hữu quan xác định đúng đắn trách nhiệm của doanh nghiệp trong việc thực hiện
nghĩa vụ với nhà nước và đưa ra các chính sách hợp lý nhằm khuyến khích sự phát
triển của doanh nghiệp.
Trong các thông tin tài chính, thông tin về doanh thu đặc biệt được quan tâm
bởi doanh thu là một trong những điểm trọng yếu trên báo cáo kết quả kinh doanh.
Đây là cơ sở để tiến hành xác định lỗ, lãi trong kỳ của doanh nghiệp, nó cũng là
nhân tố quan trọng trong việc xác định các nghĩa vụ phải thực hiện đối với Nhà
nước. Vì vậy kiểm toán doanh thu là một trong những phần hành chủ yếu trong
kiểm toán BCTC.
Mặc dù rất cố gắng nhưng do hạn chế về kiến thức cũng như kinh nghiệm
thực tế, bài viết này chắc chắn sẽ không tránh khỏi những thiếu sót, em rất mong
được sự góp ý, sửa chữa của cô giáo để em có thể có những hiểu biết sâu sắc hơn
tạo điều kiên nâng cao trình độ, kiến thức.
Em xin chân thành cảm ơn cô giáo, Thạc sĩ Nguyễn Hồng Thúy đã tận tình

dạy dỗ, chỉ bảo em trong quá trình thực hiện đề án này.

Quy tr×nh kiÓm to¸n doanh thu trong
kiÓm to¸n b¸o c¸o tμi chÝnh
Footer PageS/v
1 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

1


Header Page
of môn
113. học
Đề2án
Phn I NHNG VN Lí LUN CHUNG
V KIM TON DOANH THU.

I.

c im khon mc doanh thu vi vn kim toỏn.

1.

Khỏi nim, ni dung ca doanh thu.

1.1

Khỏi nim doanh thu

Theo chun mc k toỏn s 14 Doanh thu v thu nhp khỏc trong h thng
chun mc k toỏn Vit Nam: Doanh thu l tng giỏ tr cỏc li ớch kinh t doanh
nghip thu c trong k k toỏn, phỏt sinh t cỏc hot ng sn xut, kinh doanh
thụng thng ca doanh nghip, gúp phn lm phỏt trin vn ch s hu .
Doanh thu ca cỏc doanh nghip bao gm doanh thu bỏn hng, doanh thu
cung cp dch v, hot ng ti chớnh v cỏc hot ng bt thng.
Doanh thu bỏn hng v cung cp dch v l ton b s tin thu c hoc s
thu c t cỏc giao dch nh bỏn hng hoỏbao gm c cỏc khon ph thu v phớ
thu thờm ngoi giỏ bỏn (nu cú).
Doanh thu cũn bao gm cỏc khon tr giỏ, ph thu theo quy nh ca nh
nc i vi mt s hng hoỏ dch v ó tiờu th trong k c nh nc cho phộp
v giỏ tr ca cỏc sn phm hng hoỏ em biu, tng hoc tiờu dựng trong ni b
doanh nghip.
Doanh thu ni b l s tin thu c do bỏn hng hoỏ, sn phm cung cp
dch v tiờu th ni b gia cỏc n v trc thuc trong cựng mt cụng ty hay tng
cụng ty.
Doanh thu hot ng ti chớnh l cỏc khon thu bao gm:
-

Tin lói: Lói cho vay; lói tin gi; lói bỏn hng tr chm; tr gúp; lói
u t trỏi phiu.

-

Thu nhp t cho thuờ ti sn, cho ngi khỏc s dng ti sn ( bng
sỏng ch, nhón mỏc thng mi )

-

c tc, li nhun c chia..

-

Thu nhp v hot ng u tu mua bỏn chng khoỏn.

-

Thu nhp chuyn nhng, cho thuờ c s h tng.

-

Thu nhp v cỏc hot ng u t khỏc.

Footer PageS/v
2 of
113.
thực
hiện Hồ thị Nguyên Lớp Kiểm toán 43A

2


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò3¸n
-

Chênh lệch lãi do bán ngoại tệ

-

Chênh lệch lãi chuyển nhượng, vốn.

Doanh thu từ các hoạt động bất thường là các khoản thu từ các hoạt động
xảy ra không thường xuyên như: thu từ việc bán vật tư hàng hóa, tài sản dôi thừa,
công cụ dụng cụ đã phân bố hết…các khoản phải trả nhưng không cần trả, các
khoản thu từ việc chuyển nhượng thanh lý tài sản, nợ khó đòi đã xoá nay thu hồi
được, hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho…
Liên quan đến doanh thu báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp có các chỉ tiêu sau đây:
-

Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: Đây là chỉ tiêu gộp của
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ và doanh thu nội bộ khi thể
hiện trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.

-

Các khoản giảm trừ doanh thu:
+/Chiết khấu thương mai: Là khoản dịch vụ bán hạ giá niêm yết cho
khách hàng mua với số lượng lớn.;
+/Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do những
hàng hoá kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc thị hiếu.
+/Hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng bán đã xác định là
tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.
+/Thuế xuất khẩu, thuế tiêu thụ đặc biêt và thuế GTGT: Chỉ tiêu này
phản ánh tổng số thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu phải

nộp, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp cho ngân sách nhà
nước theo số doanh thu trong kỳ báo cáo.

-

Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ: Chỉ tiêu này
phản ánh số doanh thu bán hàng, thành phẩm và cung cấp dịch vụ đã
trừ các khoản giảm trừ ( chiết khấu thương mai, giảm giá hàng
bán…) trong kỳ báo cáo, làm căn cứ tính kết qủa hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp.

-

Doanh thu hoạt động tài chính: Chỉ tiêu này phản ánh doanh thu
hoạt động tài chính thuần phát sinh trong kỳ báo cáo của doanh
nghiệp.

Footer PageS/v
3 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

3


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò4¸n

1.2

Xác định doanh thu:

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 “Doanh thu và thu nhập khác ”
việc xác định doanh thu phải tuân theo các quy định sau:
• Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu
được. Doanh thu được xác định = giá trị hợplý của các khoản đã thu được
hoặc sẽ thu được sau khi trừ các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng
bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
• Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì
doanh thu được xét bằng các quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu
được theo tỉ lệ lãi suất hiện hành, giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh
thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.
• Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy các thứ tương đương về bản
chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra
doanh thu và không được ghi nhận là doanh thu.
• Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận
đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.
• Doanh thu (kể cả doanh thu nội bộ) phải được theo dõi riêng biệt theo từng
loại doanh thu nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ chính xác kết quả
kinh doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh và lập báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp.
• Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ, như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán
bị trả lại thì được hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu được
trừ vào doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ
xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế toán .
1.3

Điều kiện ghi nhận doanh thu:

a/ Doanh thu bán hàng: Theo chuẩn mực KTVN số 14 thì doanh thu bán
hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn 5 điều kiện sau:
-

Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với
quỳên sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua.

Footer PageS/v
4 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

4


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò5¸n
-

Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như
người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa.

-

Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.

-

Doanh thu đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
bán hàng.

-

Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.

b/ Doanh thu từ các dịch vụ:Kết quả của giao dịch các dịch vụ được xác định
khi thỏa mãn 4 điều kiện sau:
-

Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.

-

Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch các dịch vụ đó.

-

Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân
đối kế toán.

-

Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn
thành giao dịch các dịch vụ đó.

Trường hợp giao dịch về các dịch vụ thực hiện trong kỳ kế toán thì việc xác
định doanh thu của dịch vụ trong từng thời kỳ được thực hiện theo phương
pháp tỉ lệ hoàn thành, theo phương pháp này, doanh thu được ghi nhận trong
kỳ kế toán được xét theo tỉ lệ phần công việc đã hoàn thành.
Như vậy khi hạch toán ghi nhận doanh thu phải xác định xem doanh thu từ
nghiệp vụ bán hàng đó có thoả mãn những quy định về xác định và điều kiện ghi
nhận doanh thu hay không. Chỉ khi những quy định và những điều kiện ghi nhận
doanh thu được thoả mãn thì doanh thu mới được ghi nhận.
2. Tổ chức hệ thống chứng từ sổ sách kế toán doanh thu
2.1 Chứng từ tài liệu kế toán
Những chứng từ chủ yếu được sử dụng trong khoản mục này bao gồm:
• Đơn đặt hàng của khách hàng, hợp đồng đã kí kết về bán hàng và cung cấp
dịch vụ. Đây là những yêu cầu của khách hàng hoặc những thỏa thuận giữa
doanh nghiệp và khách hàng về loại hàng hóa, dịch vụ mà doanh nghiệp có
khả năng cung cấp cho khách hàng, các văn bản này đồng thời cũng là cơ sở
pháp lý ràng buộc cả hai bên.

Footer PageS/v
5 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

5


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò6¸n

• Chứng từ tiêu thụ: Là loại chứng từ độc lập vào lúc giao hàng, chỉ số mẫu mã
của hàng hóa, số lượng giao và các số liệu khác, được dùng như một cách
tính tiền của người mua.
• Phiếu tiêu thụ: Là loại chứng từ dùng để ghi sổ mẫu mã, số lượng và các
thông tin liên quan đến khách hàng đặt mua.
• Hóa đơn GTGT ( mẫu số 01/GTKT – 3LL và 01/GTKT – 2LK ) là chứng từ
của đơn vị bán xác nhận số lượng, chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản
phẩm, hàng hóa cho người mua.
• Hóa đơn bán hàng: Là chứng từ của đơn vị bán xác nhận mẫu mã, số lượng,
chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản phẩm hàng hóa cho người mua. Hóa
đơn bán hàng là căn cứ để người bán ghi sổ doanh thu và các sổ kế toán liên
quan, là chứng từ cho người mua vận chuyển hàng đi đường, lập phiếu nhập
kho, thanh toán tiền mua hàng và ghi sổ kế toán.
• Bảng thanh toán đại lý: Là chứng từ phản ánh tình hình thanh toán hàng đại
lý ( ký gửi ) giữa đơn vị có hàng và đơn vị nhận bán hàng. Là chứng từ để
đơn vị có hàng và đơn vị nhận đại lý ký gửi thanh toán tiền và ghi sổ kế toán.
• Bản quyết toán thanh lý hợp đồng bán hàng cung cấp dịch vụ: Là chứng từ
minh chứng cho việc chấm dứt một hoạt động giao dịch thương mại.
• Thẻ quầy hàng: Là chứng từ theo dõi số lượng và giá trị hàng hóa trong quá
trình nhập và bán tại quầy hàng, giúp cho người bán hàng thường xuyên nắm
bắt được tình hình nhập, xuất, tồn quầy. Là căn cứ để kiểm tra, quản lý hàng
hóa và lập bảng kê bán hàng từng ngày (kỳ).
• Các hợp đồng, khế ước tín dụng: Là các văn bản về chính sách tín dụng
thương mại của công ty với khách hàng như chính sách bán hàng, phương
thức bán hàng, chính sách cả…Các chứng từ, tài liệu trên đều có vai trò nhất
định trong doanh thu. Việc thiết kế khối lượng chứng từ kế toán, quy trình
hạch toán trên chứng từ theo chỉ tiêu hạch toán và đơn vị hạch toán cơ sở
được gọi là tổ chức chứng từ kế toán và có thể được khái quát một cách
chung nhất như sơ đồ 1:

Footer PageS/v
6 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

6


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò7¸n
Sơ đồ 1: Luân chuyển chứng từ trong quá trình bán hàng

Khách
hàng

Nhu
cầu
mua
hàng

Phòng
kinh
doanh

Đơn
đặt
hàng

phiếu
tiêu
thụ

Thủ
trưởng
(hoặc
KTT)

Phê
chuẩn
phương
thức tiêu
thụ

Phòng
kinh
doanh

Lập
hóa
đơn
bán
hàng,
phiếu
xuất
kho

Thủ
kho

Xuất
kho

Phòng
kinh
doanh

Vận
chuyển
hàng
hóa.
Lập
chứng từ
vận
chuyển

Phòng
kế
toán

Ghi
sổ kế
toán
lập
báo
cáo
hàng
kỳ

Lưu
trữ và
bảo
quản
chứng
từ

Ngoài ra cần thu thập các tài liệu và các thông tin phục vụ cho cuộc kiểm
toán như: BCTC năm trước, báo cáo kế toán quản trị, báo cáo kiểm toán năm trước;
Bảng kê doanh thu theo mặt hàng, theo loại dịch vụ, theo tháng, theo từng bộ phận;
Các quy định chính sách của nhà nước, của tổng công ty, của bản thuân doanh
nghiệp về doanh thu như giá niêm yết, chiết khấu thương mại, giảm giá…
2.2 Hệ thống sổ sách kế toán.
Kết hợp các chứng từ, doanh nghiệp sử dụng một hệ thống sổ sách kế toán để
phục vụ cho việc hạch toán. Trường hợp doanh nghiệp áp dụng sổ nhật ký chung
trong hạch toán bán hàng thì theo quy định về chế độ sổ sách kế toán của Bộ tài
chính ban hành, doanh nghiệp sẽ thực hiện các sổ kế toán sau đây:
• Sổ nhật ký chung: Là sổ kế toán tổng hợp dùng để ghi chép các nhiệm vụ
kinh tế tài chính phát sinh theo trình tự thời gian. Bên cạnh đó thực hiện
việc phản ánh theo quan hệ đối ứng tài khoản tiền. Các con số tổng hợp
hàng ngày ghi vào sổ này được đối chiếu với hóa đơn bán hàng. Cuối
tháng, các số tổng hợp chi tiết của những sổ này sẽ được ghi vào sổ cái
tài khoản.
• Sổ nhật ký thu tiền: Là sổ nhật ký đặc biệt để ghi chép các nghiệp vụ thu
tiền của đơn vị. Mẫu sổ này được mở riêng cho các nghiệp vụ thu tiền
mặt từ hoạt động kinh doanh, doanh thu tiền mặt và tất cả các khoản thu
khác bằng tiền thu tiền qua ngân hàng, cho từng loại tiền hoặc cho từng
nơi thu tiền.

Footer PageS/v

7 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

7


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò8¸n
• Sổ nhật ký mua hàng: Là sổ nhật ký đặc biệt dùng để ghi chép các nghiệp
vụ mua hàng theo từng nhóm hàng tồn kho của đơn vị như: Nguyên vật
liệu, công cụ, hàng hóa. Sổ nhật ký mua hàng dùng để ghi chép các
nghiệp vụ mua hàng theo hình thức trả tiền sau.
• Sổ cái: Là sổ kế toán tổng hợp để ghi chép các nghiệp vụ kinh tế, tài
chính phát sinh trong niên độ kế toán theo tài khoản kế toán được quy
định trong hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho doanh nghiệp. Mỗi tài
khoản được mở hoặc một số trang liên tiếp trên sổ cái để ghi chép trong
một niên độ kế toán.
• Các sổ và thẻ kế toán chi tiết sử dụng trong hạch toán nghiệp vụ bán hàng
và theo hình thức sổ nhật ký chung.Các sổ, thẻ kế toán chi tiết dùng để
ghi chép chi tiết các đối tượng kế toán cần phải theo dõi chi tiết nhằm
phục vụ yêu cầu tính toán một số chỉ tiêu, tổng hợp, phân tích và kiểm tra
của đơn vị mà các sổ kế toán tổng hợp không thể đáp ứng được.
2.3 Quá trình hạch toán doanh thu bán hàng cấp dịch vụ.
Ngoài nội dung về doanh thu đã nêu ở trên, thì việc tìm hiểu cụ thể về quá
trình hạch toán doanh thu bán hàng cũng là yếu tố làm cơ sở cho việc kiểm toán
doanh thu.Theo thông tư số 89/2002/TT – BTC của Bộ tài chính, việc hạch toán

doanh thu bán hàng và các khoản giảm trừ được hạch toán theo sơ đồ sau:
TK 531, 532

TK 511, 512

TK 111, 112, 131, ..,

Doanh thu tiêu thụ

Kết chuyển giảm
dthu hàng bán bị trả lại

TK 3387

TK 911

Kết chuyển
doanh thu thuần

Doanh

Doanh

thu kì
này

thu
nhận
trước

TK 3331

Giảm giá, doanh thu
hàng bán bị trả lại

GTGT

Footer PageS/v
8 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

8


Header Page
of m«n
113. häc
§Ò9¸n
II.

Cơ sở lý luận về kiểm toán khoản mục doanh thu
1.Vai trò , ý nghĩa của việc kiểm toán doanh thu
Trong BCTC của doanh nghiệp ,doanh thu là khoản mục có tính trọng yếu ,

ảnh hưởng trực tiếp tới các chỉ tiêu , khoản mục trên BCTC .Doanh thu cũng là chỉ
tiêu cơ bản mà những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp
dùng để phân tích khả năng thanh toán , tiềm năng hay hiệu năng kinh doanh , triển
vọng phát triển cũng như rủi ro tiềm tàng trong tương lai .Vì thế việc khoản mục

này chứa đựng nhiều khả năng gian lận là khó tránh khỏi .Do đó , kiểm toán khoản
mục doanh thu là một trong những nội dung rất quan trọng ,bắt buộc trong quy trình
kiểm toán BCTC doanh nghiệp .
2.Mục tiêu kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC
Chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 200 “Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi
phối kiểm toán BCTC” , đoạn 11 xác định :” Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp
cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên
cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận ) ,có tuân thủ
pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng
yếu hay không ?”
Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị kiểm toán thấy được những
tồn tại , sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin của đơn vị . Đối
với khoản mục doanh thu trên BCTC ,mục tiêu kiểm toán thường được hướng tới
được thể hiện qua bảng dưới đây:
Bảng 1:Các mục tiêu kiểm toán doanh thu
Mục tiêu kiểm toán chung

Mục tiêu kiểm toán doanh thu

Mục tiêu hợp lý chung

Doanh thu bán hàng đã ghi sổ là có căn cứ hợp lý

Tính hiện hữu

Doanh thu được ghi nhận thực tế đã phát sinh

Tính trọn vẹn

Doanh thu bán hàng được ghi sổ đầy đủ

Quyền và nghĩa vụ

Hàng hóa tiêu thụ thuộc quyền sở hữu của đơn vị

Chính xác số học

Các nghiệp vụ bán hàng được ghi vào sổ tổng hợp
chi tiết thích hợp, tính tóan và cộng dồn chính xác.

Phân loại và trình bày

Doanh thu bán hàng được phân loại đúng đắn

Định giá

Doanh thu bán hàng được định giá đúng đắn

Kịp thời

Doanh thu bán hàng được ghi sổ đúng kỳ

Footer PageS/v
9 of
113.
thùc
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

9

Header Page
113.häc
§Ò10
¸nofm«n
Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét , đánh giá tổng số tìên ghi trên
khoản mục doanh thu trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý và
thông tin thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ với
việc lựa chọn các mục tiêu chung khác . Nếu KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lý
chung đã đạt được thì tất yếu phải dùng đến các mục tiêu chung khác bao gồm :
Mục tiêu hiện hữu : Doanh thu được ghi nhận là thực sự đã phát sinh và đã
hoàn thành tương ứng với số tiền mà khách hàng thanh toán hoặc chấp nhận thanh
toán .Hàng hóa được chấp nhận vận chuyển bán cho khách hàng là có thật , không
tồn tại các khoản doanh thu ghi nhận mà khách hàng không tồn tại hoặc có tồn tại
nhưng chưa chấp nhận mua hàng
Mục tiêu trọn vẹn : Mọi nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu đều đã
được ghi sổ , doanh nghiệp không bỏ ngoài sổ bất kỳ một khoản doanh thu nào khi
nó đã thỏa mãn các tiêu chuẩn để ghi nhận doanh thu .
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ : Hàng hóa đã bán thuộc quyền sở hữu của doanh
nghiệp không phải là hàng hóa ký gửi đại lý , tài sản nhận hộ , giữ hộ . Đồng thời
doanh thu ghi nhận cũng phải thuộc sở hữu của doanh nghiệp tương ứng với trách
nhiệm vật chất mà doanh nghiệp phải thực hiện với khách hàng .
Mục tiêu chính xác số học: Các nghiệp ghi vào sổ tổng hợp , chi tiết thích
hợp và khớp đúng số tổng hợp .Doanh thu, giảm giá, chiết khấu thương mại, hàng
bán bị trả lại đều được tính toán chính xác dựa trên số lượng và đơn giá cụ thể của
từng nghiệp vụ bán hàng .
Mục tiêu phân loại và trình bày : Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại
thích hợp, sử dụng các TK chi tiết để hạch toán doanh thu, phân loại đúng doanh
thu tiêu thụ ra bên ngoài và doanh thu nội bộ ,giữa giảm giá và chiết khấu thương
mại

Các mục tiêu trong kiểm toán khoản mục doanh thu phải được cụ thể hóa
theo công việc tương ứng với mỗi mục tiêu của kiểm toán nội bộ nói riêng và hệ
thống kiểm soát nội bộ nói chung .
3.Yêu cầu của việc kiểm toán doanh thu
Việc kiểm toán doanh thu phải đạt được những yêu cầu sau:

Footer PageS/v
10thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

10


Header Page
113.häc
§Ò11
¸nofm«n
• Thu nhập bằng chứng chứng minh việc hoạch toán doanh thu và hệ thống
kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp đã đảm bảo cho việc hạch toán doanh thu
là trung thực, hợp lý và đúng quy định của Nhà nước .
• Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu
đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán
• Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu
đã hạch toán và được phân loại chính xác , đã được tính toán đúng đắn và có
thực .
4. Những rủi ro thường gặp trong việc kiểm toán doanh thu
Trong quá trình kiểm toán doanh thu, KTV thường gặp những rủi ro sau :
4.1 Doanh thu phản ánh trên sổ sách ,báo cáo kế toán cao hơn doanh thu
thực tế

Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào
doanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy định
hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách báo cáo kế toán cao hơn so với doanh
thu trên các chứng từ kế toán .Chẳng hạn
• Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoặc cung cấp
dịch vụ cho người mua .
• Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ
nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ nhưng chưa hoàn thành và người
mua chưa chấp nhận thanh toán .
• Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh trên
chứng từ kế toán
4.2 Doanh thu phản ánh trên sổ sách kế toán , báo cáo kế toán thấp hơn so
với doanh thu thực tế
Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vào
doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy định
hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách , báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh
thu trên các chứng từ kế toán, chẳng han:

Footer PageS/v
11thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

11


Header Page
113.häc
§Ò12
¸nofm«n

• Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng ,
khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán
nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác
• Các khoản thu hoạt động tài chính đã thu được nhưng đơn vị chưa hạch toán
hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác .
• Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh
trên chứng từ kế toán .

Footer PageS/v
12thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

12


Header Page
113.học
Đề13
ánofmôn
Phn II QUY TRèNH KIM TON DOANH THU
TRONG KIM TON BO CO T I CHNH
Sau khi ó xỏc nh c mc tiờu cng nh cn c tin hnh kim toỏn,
cụng vic tip theo ca KTV l thu nhp cỏc bng chng kim toỏn. m bo
cho cụng vic din ra theo ỳng tin , khoa hc v hiu qa, vic thu thp v
ỏnh giỏ bng chng kim toỏn phi thc hin theo quy trỡnh kim toỏn.
Quy trỡnh kim toỏn quy nh trỡnh t cỏc bc kim toỏn nhm giỳp KTV
tp hp y bng chng kim toỏn cn thit. t iu ny, kim toỏn khon
mc doanh thu cng khụng nm ngoi quy trỡnh chung ca mt cuc kim toỏn
BCTC. Quy trỡnh chun ca mt cuc kim toỏn BCTC nh su:

S 1: Quy trỡnh kim toỏn khon mc doanh thu

Giai on 1

Lp k hoch kim toỏn

Giai on 2

Thc hin kim toỏn

Giai on 3

Kt thỳc kim toỏn

I/ Lp k hoch kim toỏn khon mc doanh thu trong kim toỏn BCTC .
Lp k hoch kim toỏn l giai on u v cú v trớ quan trng trong kim
toỏn khon mc doanh thu. Mc ớch ca bc ny l lp c k hoch v thit k
phng phỏp kim toỏn phự hp, khoa hc, hiu qu . Theo quy nh ca chun
mc kim toỏn quc t cng nh ca Vit Nam s 300, KTV cn phi lp k
hoch kim toỏn cú th m bo cụng vic kim toỏn s c tin hnh mt cỏch
hiu qu v ỳng vI thi hn d kin . ng thI cng theo chun mc kim toỏn
Vit Nam s 300 k hoch kim toỏn phi c lp mt cỏch thớch hp nhm m
bo phỏt hin nhng vn tim n v cuc kim toỏn c tin hnh ỳng n .
Theo ú vic lp k hoch kim toỏn thng c trin khai qua cỏc bc c th
hin trờn s sau:

Footer PageS/v
13thực
of 113.
hiện Hồ thị Nguyên Lớp Kiểm toán 43A

13


Header Page
113.häc
§Ò14
¸nofm«n
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và
thực hiện các thủ tục phân tích

Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và chương trình kiểm toán
Sơ đồ 2: Trình tự lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán.
Các bước lập kế hoach kiểm toán sẽ được cụ thể hóa thành các công việc như
sau:
Thứ nhất: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán chuẩn bị
xác lập hợp đồng kiểm toán với khách hàng. Đó là một quy trình gồm hai bước:
trước tiên phải có sự liên lạc giữa KTV vớI khách hàng tiềm năng mà khách hàng
này yêu cầu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán kiểm toán phải đánh giá
liệu có chấp nhận được yêu cầu đó hay không. Còn đối với khách hàng hiện tại,
KTV phải liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định được đối

tượng khách hàng có thể phục vụ được, công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công
việc cần thiết để chuẩn bị kế hoạch kiểm toán bao gồm:
• Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: KTV phải đánh giá xem việc chấp
nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có
làm tăng rủi ro hoạt động của KTV hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm
toán hay không ? Không làm được điều đó KTV phải tiến hành các công

Footer PageS/v
14thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

14


Header Page
113.häc
§Ò15
¸nofm«n
việc xem xét tính liêm chính của Ban quản trị và độ vững mạnh của hệ
thống kiểm soát nội bộ, xem xét hệ thống thông tin và hệ thống kế toán, liên
lạc với KTV tiền nhiệm.
• Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng: Thực chất của việc
nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việc xác định
người sử dụng BCTC và mục đích của họ. Để biết được điều đó KTV phải
có thể phỏng vấn trực tiếp Ban giám đốc khách hàng (đối với khách hàng
mới ) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm tra trước đó (đối với khách
hàng cũ ). Trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán sau này, KTV sẽ thu
thập thêm thông tin để hiểu biết thêm lí do kiểm toán của công ty khách
hàng qua các kênh thông tin khác như yêu cầu của luật pháp, các phương

tiện thông tin đại chúng.
• Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: Lựa chọn đội ngũ nhân
viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ hướng tới hiệu quả
cuộc kiểm toán mà tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa
nhận. Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về số người, trình độ,
khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ thuật, thường do ban giám đốc công ty
trực tiếp chỉ đạo.
• Xác lâp hợp đồng kiểm toán: Đây là bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn
bị cho kế hoạch kiểm toán sau khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán khách
hàng và xem xét các vấn đề nêu trên. Chính là sự thỏa thuận của công ty
kiểm toán và công ty khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ
liên quan khác.
Thứ hai: Thu thập thông tin cơ sở.
Mục đích của bước này là đạt được sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của
khách hàng từ đó cung cấp các điều kiện cho việc thực hiện kiểm toán đầy đủ, đặc
biệt là đối với khách hàng mới. Theo USA 310: “Để thực hiện kiểm toán BCTC,
KTV phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá đầy
đủ và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được
kiểm toán mà theo KTV có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của
kiểm toán hoặc đến báo cáo kiểm toán ”. Việc này bao gồm các công việc sau:

Footer PageS/v
15thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

15


Header Page

113.häc
§Ò16
¸nofm«n
• Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: Mỗi
ngành nghề sản xuất kinh doanh có hệ thống kê kế toán riêng và ứng
dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù. Do đó tìm hiểu ngành nghề và
hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty khách hàng là hết sức cần
thiết khi KTV thực hiện kiểm toán với tính thận trọng nghề nghiệp
đúng mức. Thông qua việc tìm hiểu này KTV sẽ biết được lĩnh vực
kinh doanh, cơ cấu tổ chức, phương pháp đánh giá và các đặc điểm
riêng về công việc kinh doanh của khách hàng. Từ việc phân tích, đánh
giá một số chỉ tiêu cụ thể, KTV có thể đưa ra những nhận xét về tình
hình hoạt động, khả năng phát triển và tương lai hoạt động của doanh
nghiệp.
• Xem xét lại kết qủa của cuộc kiểm toán và hồ sơ kiểm toán chung:
Việc xem xét này góp phần quan trọng trong việc thu thập thông tin vì
các hồ sơ kiểm toán năm trước thường chứa đựng rất nhiều thông tin về
khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm
hoạt động khác.
• Tham quan nhà xưởng: Quan sát trực tiếp tại hoạt động sản xuất kinh
doanh bao gồm tổ chức quá trình sản xuất và thực hiện sản xuất giúp
cho KTV có thể dự đoán được những tài khoản trọng yếu giúp cho
KTV đưa ra nhận định ban đầu về phong cách của nhà quản lý, về tính
hệ thống trong cách sắp đặt công việc.
• Nhận diện các bên hữu quan: KTV cần phải xác định được các bên hữu
quan và nhận định sơ bộ về mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập
kế hoạch kiểm toán để có thể hoạch định được một kế hoạch kiểm toán
phù hợp.
• Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài: Trong một số tình huống đặc
biệt KTV phải tính tới nhu cầu sử dụng tư liệu, sử dụng trực tiếp

chuyên gia bên ngoài. Khi sử dụng nguồn tư liệu hoặc trực tiếp ý kiến
của chuyên gia KTV chú ý tính độc lập của chuyên gia, chú ý ảnh
hưởng khách quan của chuyên gia.
Thứ ba, thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng:

Footer PageS/v
16thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

16


Header Page
113.häc
§Ò17
¸nofm«n
Những thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho KTV nắm bắt
được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh
doanh của công ty khách hàng. Những thông tin này thu thập được trong qúa trình
tiếp xúc với Ban giám đốc công ty khách hàng bao gồm: Giấy phép thành lập công
ty và điều lệ công ty, các quy định đặc thù của ngành nghề liên quan trực tiếp, các
BCTC, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra các năm hiện hành hay vài năm
trước, biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị, Ban giám đốc…
Thứ tư, thực hiện các thủ tục pháp lý: Sau khi đã thu thập được các thông tin
cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý khách hàng, KTV tiến hành thực hiện các thủ
tục phân tích đối với thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản
chất, nội dung của các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng
kiểm toán.
Các thủ tục phân tích được KTV sử dụng gồm hai loại cơ bản là phân tích

ngang và phân tích dọc.
-

Phân tích ngang: là việc phân tích dựa trên việc so sánh các chỉ số
của cùng một chỉ tiêu trên BCTC, phân tích ngang thường được thể
hiện dưới các hình thức:
+ Đối chiếu, so sánh giữa đầu kỳ và cuối kỳ, giữa kỳ này với kỳ trước.
+ So sánh giữa số thực tế với số kế hoạch, số định mức.
+ So sánh giữa chỉ tiêu tổng hợp với các chỉ tiêu chi tiết cấu thành chỉ
tiêu tổng hợp đó.
+ So sánh giữa số liệu thực tế với các số liệu dự toán, số liệu ước tính
của KTV.

-

Phân tích dọc: Đây là việc phân tích dựa trên cơ sở các tỉ lệ tương
quan của các chi tiêu của các khoản mục khác nhau trên BCTC.
Trong phân tích dọc thường sử dụng nhiều tỉ suất.

Thứ năm, Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Trọng yếu là khái
niệm để chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm. Các sai phạm ở đây có thể là
gian lận và sai sót. Mức độ trọng yếu có ảnh hưởng rất lớn đến việc lập kế hoạch,
thiết kế phương pháp kiểm toán và đặc biệt là khi phát hành báo cáo kiểm toán.

Footer PageS/v
17thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

17

Header Page
113.häc
§Ò18
¸nofm«n
Chính vì thế, trách nhiệm của KTV là xác định khả năng BCTC vi phạm tính trọng
yếu. Để xác định mức độ trọng yếu KTV phải thực hiện các bước:
- Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Là sai số tối đa cho phép (xác định
bằng tiền) mà KTV tin rằng tại mức đó các BCTC có chứa đựng sai sót
nhưng chưa ảnh hưởng tới quyết định của người sử dụng. Việc ước lượng
ban đầu về tính trọng yếu là một việc lam mang tính chất xét đoán nghề
nghiệp và đòi hỏi KTV phải có trình độ và kinh nghiệm.
- Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục: Sau khi KTV
đã có được ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, KTV
cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC. Đối với
các nghiệp bán hàng thì đó là khoản mục doanh thu trên BCTC. Tính trọng
yếu đối với khoản mục doanh thu cũng chính là sai số có thể chấp nhận được
đối với khỏan mục này. Trong thực tế rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai
số cũng như chi phí kiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này chủ
yếu mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do
vậy công ty kiểm toán thường phân công các KTV có trình độ chuyên môn
cao nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này.
Đánh giá rủi ro theo định nghĩa trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
400, đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ “ rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm
toán và KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán
còn có những sai sót trọng yếu”.
Mô hình phân tích rủi ro kiểm toán:
AR = IR * CR * DR
DR=

AAR
IR * CR

IR (Inhesent risk): rủi ro tiềm tàng doanh thu: Là sai số trọng yếu trong
doanh thu mà chưa tính đến bất kỳ hoạt động kiểm toán nào kiểm soát nội bộ đối
với doanh thu rủi ro thường khác nhau đối với đặc thù của ngành nghề kinh doanh
và quy mô hoạt động kinh doanh của từng doanh nghiệp.

Footer PageS/v
18thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

18


Header Page
113.häc
§Ò19
¸nofm«n
CR (Control risk): rủi ro kiểm soát: là sai số trọng yếu còn tồn tại trong
doanh thu mà hệ thống kiểm toán khách hàng không phát hiện và ngăn chặn kịp
thời. Vd như những sai số trong khâu bán hàng, sai phạm trong ghi nhận doanh thu.
DR (Delection risk): rủi ro phát hiện: là sai sót trọng yếu mà KTV không xét
được khi kiểm toán khoản mục doanh thu.
AR (Audit risk): rủi ro kiểm toán: là rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa
ra nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính. Khi những sai sót trọng yếu
đối với doanh thu còn tồn tại trên BCTC mà kiểm toán không phát hiện được sẽ dẫn
tới những kết luận mà KTV đưa ra không chính xác.

Thứ sáu, tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát: Việc
xác định được rủi ro kiểm soát là một yêu cầu quan trọng, đòi hỏi KTV phải hiểu rõ
được cơ cấu của kiểm soát nội bộ của khách hàng, từ đó đưa ra được một mức rủi ro
phù hợp với cơ cấu của kiểm toán. Theo USA 400 “KTV phải có hiểu biết về hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm
toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp có hiệu quả ”. Mặt khác, nếu hệ
thống kiểm soát nộ bộ tại công ty khác hàng được thiết kế phù hợp và hoạt động có
hiệu quả thì việc sử dụng những kết quả của hệ thống này sẽ làm cho cuộc kiểm
toán tiết kiệm được thời gian và chi phí kiểm toán, nâng cao hiệu quả kiểm toán.
Việc xác định rủi ro kiểm soát được làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế
chủ yếu. Đối với các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu, công việc này
được tiến hành như sau:
o Nhận diện các mục tiêu kiểm soát: Dựa vào các mục tiêu kiểm soát và các
thông tin thu thập được về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán tiến hành
đánh giá những mục tiêu kiểm soát được áp dụng đối với các nghiệp vụ bán
hàng và ghi nhậndoanh thu.
o Nhận diện và đánh giá nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ: Xem xét
sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thích đáng đối với các nghiệp vụ
bán hàng và ghi nhận doang thu
o Đánh giá rủi ro kiểm soát: Với từng mục tiêu kiểm soát, KTV phải tiếp tục
xem xét các chế độ và thủ tục kiểm soát đặc thù cho nghiệp vụ bán hàng và

Footer PageS/v
19thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

19

Header Page
113.häc
§Ò20
¸nofm«n
ghi nhận doanh thu. Từ đó, kết hợp các mục tiêu kiểm soát và đưa ra mức rủi
ro kiểm soát tương ứng.
Thứ 7, thiết kế chương trình kiểm toán: chương trình kiểm toán là những dự
kiến chi tiết về các công việc kiểm toán bao gồm các thủ tục kiểm toán cần thực
hiện, hoàn thành các thủ tục và sự phân công lao động giữa các KTV cũng như dự
kiến về tư liệu, các thông tin liên quan cần sử dụng hay thu thập. Đối với kiểm toán
doanh thu thì đó là các thủ tục cần thực hiện đối với các nghiệp vụ bán hàng bao
gồm: Các thủ tục kiểm soát; các thủ tục phân tích; các thủ tục kiểm tra chi tiết
doanh thu.
II. Thực hiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC
Thực chất của giai đoạn này là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật
kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu nhập bằng chứng kiểm
toán. Thực hiện kế hoạch kiểm toán không chỉ là quá trình triển khai một cách máy
móc kế hoạch đã vạch ra cũng không phải là quá trình thu thập một cách thụ động
các bằng chứng kiểm toán theo định hướng trong kế hoạch kiểm toán hoặc tràn lan
theo diễn biến thực tế. Trái lại, đó là một quá trình chủ động thực hiện các kế hoạch
và chương trình kiểm toán kết hợp với khả năng của KTV để có những kết luận xác
đáng về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC.
Đối với kiểm toán doanh thu thì đó chính là quá trình triển khai một cách chủ
động và tích cực các kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến
xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu trên BCTC trên
cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Các thủ tục kiểm soát, thủ tục
phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. Thực hiện kiểm toán doanh thu được tiến hành
như sau:
1. Kiểm soát nội bộ và các thử nghiệm kiểm soát liên quan tới khoản mục
doanh thu trên BCTC.

Các mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu được thực
hiện qua các trắc nghiệm đạt yêu cầu và trắc nghiệm tin cậy. Do quá trình bán hàng
là quá trình chuyển quyền sở hữu hàng hoá - tiền tệ giữa người mua và người bán,
gắn với lợi ích kinh tế và trách nhiệm pháp lý của mỗi bên, nên công việc kiểm soát
nội bộ cần được thực hiện chặt chẽ và các trắc nghiệm yêu cầu tương ứng cần phải

Footer PageS/v
20thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

20


Header Page
113.häc
§Ò21
¸nofm«n
xác định cụ thể. Theo đó kiểm soát nội bộ phải đảm bảo được tính đồng bộ của
chứng từ, việc đánh số các bước chương trình, việc phân tích các nhiệm vụ trong
công tác kế toán, việc xét duyệt các nghiệp vụ bán hàng. Cụ thể như sau:
o Sự đồng bộ của sổ sách: Đòi hỏi hệ thống kế toán chứng từ đến sổ kế toán và
bảng tổng hợp có tác dụng kiểm soát tối đa các nghiệp vụ và do đó, các trình
tự kế toán phải có trước khi đặt ra các mục tiêu kiểm soát nội bộ. Mặc dù với
mọi đơn vị khung kế toán về pháp lý là như nhau và được quy định trách
nhiệm mỗi đơn vị lại có thể lựa chọn các hình thức kế toán, các phương thức
kế toán khác nhau dẫn đến trình tự kế toán cụ thể cũng khác nhau. Do đó,
mỗi đơn vị cần định sẵn trình tự cụ thể tương ứng với hệ thống sổ sách tạo
thành yếu tố kiểm soát có hiệu lực. Tương ứng với công việc kiểm soát này,
trắc nghiệm đạt yêu cầu dựa vào các quy định, trình tự ghi sổ đã nêu để đối

chiếu với thực tiễn tại đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên, trắc nghiệm đạt yêu
cầu cũng cần chú ý đến những chi tiết cụ thể của tính đồng bộ, không chỉ
trong trình tự mà cả trong từng sự kết hợp cụ thể. KTV sẽ xem xét tính đồng
bộ của chương trình thông qua các thủ tục như chọn một chuỗi lệnh vận
chuyển, kiểm tra xem có kèm theo lệnh bán hàng hay hoá đơn kiêm phiếu
xuất kho hay không và việc ghi sổ tương ứng các hoá đơn trên.
o Các chứng từ được đánh số trước: Sử dụng chứng từ có đánh số trước theo
thứ tự liên tục, có tác dụng vừa đề phòng bỏ sót, giấu diếm, vừa tránh trùng
lặp các khoản doanh thu, các khoản ghi sổ bán hàng. Tất nhiên việc đánh số
trước phải có mục đích rõ ràng, kèm theo việc tổ chức hợp lý theo hướng tích
cực để đạt được mục đích đó. Cụ thể nếu việc bán hàng và vận chuyển diễn
ra với tần suất lớn thì cần phải kiểm soát qua thứ tự liên tục của vận đơn. Để
tránh bỏ sót các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu cần lưu trữ tất cả các chương
trình vận chuyển đã đánh số liên tục sau mỗi lần vận chuyển và cùng người
khác định kỳ soát lại tất cả các số thứ tự, tìm ra nguyên nhân của bất kỳ sự
bỏ sót nào.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu thông thường cho việc kiểm soát này là chọn
một dãy liên tục các chương trình khác nhau như liên thứ hai của hoá đơn
bán hàng đã ghi vào sổ nhật ký tiêu thụ, để phát hiện trường hợp bỏ sót hay

Footer PageS/v
21thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

21


Header Page
113.häc

§Ò22
¸nofm«n
ghi trùng trong dãy số liên tục. Trắc nghiệm này đồng thời cung cấp bằng
chứng cho cả hai mục tiêu hiệu lực và trọn vẹn.
o Lập bảng cân đối thanh toán tiền hàng và gửi cho người mua các công ty có
nghiệp vụ bán hàng quy mô lớn, thông thường hàng tháng có tổng hợp và lập
bảng cân đối giữa giá trị hàng hoá với các khoản đã thu tiền, các khoản phải
thu để kiểm soát việc bán hàng. Do các cân đối này có liên quan đến người
mua nên cần gửi đến người mua để thông báo đồng thời xác nhận quan hệ
mua - bán đã phát sinh trong tháng. Việc lập các báo cáo về giá trị hàng bán
để xác nhận với người mua là một công việc kiểm soát nội bộ hữư hiệu đối
với các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu. Trắc nghiệm đạt yêu cầu
trong trường hợp này là sự xem xét và đưa ra ý kiến của KTV về việc lập và
xác nhận các bảng cân đối trên.
o Xét duyệt nghiệp vụ bán hàng: Tại các doanh nghiệp việc xét duyệt các mặt
hàng được xét trên hai góc độ khác nhau:
1. Đối với các đơn đặt hàng, các hợp đồng kinh tế có giá trị lớn thủ tục
kiểm soát này thường tập trung vào các chú ý sau:
+./ Việc bán chịu phải được phê duyệt thận trọng trước khi bán hàng.
+./ Hàng hoá chỉ được vận chuyển sau khi duyệt với đầy đủ chứng từ
(tài khoản, con dấu, chữ ký hợp pháp của bên mua ).
+./ Giá bán phải được phê duyệt, bao gồm cả cước phí vận chuyển, hạ
giá, chiết khấu thương mại và điều kiện thanh toán.
Các thủ tục kiểm soát này nhằm ngăn ngừa rủi ro do vận chuyển đến
người mua không có điều kiện thanh toán hoặc dây dưa trong thanh
toán. Việc phê duyệt giá nhằm tránh thất thu, kích thích thoả đáng
doanh thu và giải quyết hợp pháp, hiệu quả các quan hệ lợi ích trong
quan hệ mua – bán.
Tương ứng với việc kiểm soát nội bộ này, trắc nghiệm đạt yêu cầu
được thực hiện thông qua xem xét chương trình và các thủ tục xét

duyệt tương ứng theo các điểm then chốt nêu trên.
2. Phân cách nhiệm vụ đầy đủ trong tổ chức công tác tài chính kế toán:
Đây là một thủ tục kiểm soát quan trọng nhằm ngăn ngừa gian lận

Footer PageS/v
22thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

22


Header Page
113.häc
§Ò23
¸nofm«n
trong kế toán nói chung và trong lĩnh vực bán hàng, ghi nhận doanh
thu nói riêng. Cụ thể, nếu sổ bán hàng sổ thu tiền được hai kế toán
theo dõi độc lập nhau và sổ thu tiền có người kiểm soát độc lập, đối
chiếu định kỳ với sổ cái, với sổ quỹ sẽ tạo ra sự kiểm tra chéo, tăng độ
tin cậy của thông tin. Mặt khác, để ngăn ngừa gian lận, trong nhiều
trường hợp phải ngăn cách độc lập nơi làm việc của thủ quỹ với
những người ghi chép các nhật ký bán hàng và sổ quỹ. Đồng thời giữa
chức năng bán hàng và chức năng duyệt bán chịu cũng cần phân cách
để phòng ngừa những tiêu cực có thể phát sinh trong khâu bán hàng.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu thích hợp là xem xét sự phân công
trong công tác kế toán và quan sát thực tế công việc kế toán. Chẳng
hạn giữa người lập hoá đơn, người giữ sổ hoặc những giao dịch, trao
đổi bất thường giữa người ghi sổ và người giữ tiền….
3. Tính độc lập của người kiểm tra, kiểm soát: Đây là một yếu tố thông

thường, sử dụng KTV nội bộ để kiểm soát việc mua bán hàng hoá và
ghi nhận doanh thu sẽ đảm bảo chất lượng kiểm soát và phục vụ tốt
cho việc thực hiện các mục tiêu kiểm toán .
Trắc nghiệm đạt yêu cầu trong công việc này thường được thực
hiện thông qua xem xét báo cáo của KTV nội bộ và xem xét sự xuất
hiện các dấu hiệu của KTV nội bộ đã ký hoặc ghi dấu đã quy ước trên
các chứng từ, sổ sách kế toán.
Hiểu được công việc những công việc kiểm soát nội bộ then chốt cùng các
trắc nghiệm yêu cầu tương ứng có tác dụng thiết thực trong việc định hướng các
công việc kiểm toán. Tuy nhiên để triển khai cụ thể mục tiêu kiểm toán đã xác định
cần cụ thể hơn trên các thủ tục kiểm soát và kiểm toán tương ứng. Do vậy, tương
ứng với các mục tiêu kiểm toán cần xét đến các công việc cụ thể phải tiến hành. Các
thủ tục kiểm soát trên đây có thể được tổng kết qua bảng sau:

Footer PageS/v
23thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

23


Header Page
113.häc
§Ò24
¸nofm«n

Mục tiêu kiểm toán

Thủ tục kiểm soát

doanh thu
Doanh thu bán hàng đã
ghi sổ là có hiệu lực

Chọn dãy số liên tục các hoá đơn bán hàng. Đối chiếu
khoản bán hàng đã ghi sổ với từng hoá đơn và xem xét
các chương trình về bán hàng
Xem xét bảng kê hoặc ghi sổ chi tiết bán hàng, về thu

Doanh thu bán hàng

tiền từng người mua đối chiếu với lệnh bán hàng, hoá

được phê chuẩn là

đơn vận chuyển cho phép bán chịu trên các hoá đơn,

đúng đắn

chương trình đã duyệt và đối chiếu với quyền hạn, chức
trách của người phê duyệt.

Doanh thu ghi sổ là
đầy đủ

Chọn một dãy liên tục các hoá đơn vận chuyển hay hoá
đơn bán hàng và xem xét việc ghi nghiệp vụ đó vào sổ kế
toán.
-Đối chiếu số tiền ghi trên các hoá đơn với bảng giá đã

Doanh thu bán hàng

quy định hoặc việc duyệt giá cho từng thương vu.

được định giá đúng

-Kiểm soát việc quy đổi ngoại tệ

Doanh thu được phân
loại đúng đắn

- Đối chiếu chương trình với các quan hệ đối ứng trong
tài khoản.
- Xem xét phân loại doanh thu theo mức thuế
-Kiểm tra chéo các chương trình giao hàng, chấp nhận

Doanh thu bán hàng

thanh toán nhưng chưa ghi sổ.

được ghi sổ đúng kỳ

- Kiểm tra các vụ phát sinh ngay trước và sau ngày khoá
sổ.

Doanh thu được phân Đối chiếu sổ cái, sổ chi tiết tài khoản 511, 512, điều tra
loại đúng đắn

một số chương trình bán hàng có nghi vấn.

Bảng số 1-1: Các thử nghiệm kiểm soát đối với doanh thu.

Footer PageS/v
24thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

24


Header Page
113.häc
§Ò25
¸nofm«n
2. Phân tích đánh giá tổng quát về doanh thu:
2.1 Đối với doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ:
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quy định: “Trong quá trình kiểm toán,
nhằm giảm bơt rủi ro liên quan đến cơ sở dữ liệu của BCTC, KTV phải thực hiện
quy trình phân tích hoặc kiểm tra chi tiết hoặc kết hợp cả hai nhằm xác định thủ tục
kiểm toán thích hợp cho một mục tiêu kiểm toán cụ thể, KTV phải xét đoán hiệu quả
của từng thủ tục kiểm toán ”.
Như vậy phân tích là một thủ tục rất quan trọng trong giai đoạn thực hiện
kiểm toán nhằm xác định những biến động, sai lệch không bình thường của các
thông tin trên BCTC của đơn vị. Đối với nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu,
thủ tục phân tích được áp dụng bao gồm hai loại cơ bản sau:
• Phân tích ngang ( phân tích xu hướng ): Các chỉ tiêu phân tích ngang liên
quan đến doanh thu bao gồm:
+/ Lập bảng doanh thu theo tháng, theo cửa hàng, theo thuế suất ( thuế
đầu ra ), theo từng loại doanh thu trong mối quan hệ với giá vốn, với thuế

GTGT đầu ra. Nhận dạng về sự tăng - giảm bất thường của doanh thu
trong kỳ kiểm toán.
+/ So sánh doanh thu kỳ này với kỳ trước, với doanh thu kế hoạch theo
từng tháng, từng quý nếu có biến động, bất thường thì cần tìm rõ nguyên
nhân của từng biến động đó.
• Phân tích dọc ( phân tích tỉ suất ): Các tỷ suất tài chính thường dùng trong
phân tích doanh thu bán hàng có thể là:
+/ Tỉ suất lợi nhuận gộp:
Tỉ suất lợi nhuận gộp =

loinhuanqop
* 100%
Doanhthubanhang

Tỉ suất này phản ánh khả năng sinh lời của doanh nghiệp. Tỷ suất lợi
nhuận gộp càng cao thì khả năng sinh lời của doanh nghiệp càng lớn.
KTV có thể so sánh tỉ suất này của doanh nghiệp qua các năm hoặc với
các doanh nghiệp khác trong cùng một ngành nghề kinh doanh.
+/ Tỉ suất hiệu quả kinh doanh:

Footer PageS/v
25thùc
of 113.
hiÖn Hå thÞ Nguyªn – Líp KiÓm to¸n 43A

25