Đánh giá việc vận dụng chuẩn mực Hợp đồng xây dựng tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597

ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ

PHAN THỊ KIM DUYÊN

ĐÁNH GIÁ VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC
HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597

LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN

Đà Nẵng – Năm 2017


ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ

PHAN THỊ KIM DUYÊN

ĐÁNH GIÁ VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC
HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597

LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN
Mã số: 60.34.03.01

Người hướng dẫn khoa học:
PGS. TS TRẦN ĐÌNH KHÔI NGUYÊN

Đà Nẵng - Năm 2017

MỤC LỤC
MỞ ĐẦU .......................................................................................................... 1
1. Tính cấp thiết của đề tài ........................................................................ 1
2. Mục tiêu nghiên cứu ............................................................................. 2
3. Câu hỏi nghiên cứu ............................................................................... 2
4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu ........................................................ 2
5. Phương pháp nghiên cứu ...................................................................... 3
6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài .............................................. 3
7. Kết cấu luận văn.................................................................................... 4
8. Tổng quan tài liệu nghiên cứu .............................................................. 4
CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU,
CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG
XÂY DỰNG ..................................................................................................... 8
1.1. ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ
BẢN VỀ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG ................................................................ 8
1.1.1. Đặc điểm hoạt động xây dựng ....................................................... 8
1.1.2. Những vấn đề cơ bản về hợp đồng xây dựng............................... 10
1.2. KẾ TOÁN DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN
MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG ................................................................... 13
1.2.1. Nội dung doanh thu hợp đồng xây dựng ...................................... 13
1.2.2. Phương pháp đo lường doanh thu hợp đồng xây dựng ................ 15
1.2.3. Nguyên tắc ghi nhận doanh thu hợp đồng xây dựng ................... 17
1.2.4. Trình tự kế toán doanh thu hợp đồng xây dựng ........................... 19
1.3. KẾ TOÁN CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC
HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG .............................................................................. 20
1.3.1. Nội dung chi phí hợp đồng xây dựng........................................... 20
1.3.2. Đo lường và ghi nhận chi phí hợp đồng xây dựng ....................... 23

1.3.3. Trình tự kế toán chi phí hợp đồng xây dựng ................................ 25
1.4. TRÌNH BÀY THÔNG TIN LIÊN QUAN ĐẾN HỢP ĐỒNG XÂY
DỰNG TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH THEO CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG
XÂY DỰNG ................................................................................................... 30
KẾT LUẬN CHƯƠNG 1................................................................................ 32
CHƯƠNG 2: KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY
DỰNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 ................................ 33
2.1. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 ... 33
2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển của công ty ............................. 33
2.1.2. Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và bộ máy quản lý của
Công ty Cổ phần Xây dựng 597 ...................................................................... 34
2.1.3. Đặc điểm tổ chức công tác kế toán tại Công ty Cổ phần Xây dựng
597 ................................................................................................................... 38
2.2. THỰC TRẠNG KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY
DỰNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597................................... 40
2.2.1. Đặc điểm về hợp đồng xây dựng tại Công ty Cổ phần Xây dựng
597 ................................................................................................................... 40
2.2.2. Kế toán doanh thu HĐXD tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 ... 41
2.2.3. Kế toán chi phí HĐXD tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 ........ 50
2.2.4. Trình bày các thông tin có liên quan đến HĐXD trên Báo cáo tài
chính tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 ....................................................... 69
2.3. ĐÁNH GIÁ THỰC TRẠNG KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP
ĐỒNG XÂY DỰNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 ............ 69
2.3.1. Những đặc trưng trong việc vận dụng chuẩn mực Hợp đồng xây
dựng tại công ty ............................................................................................... 69
2.3.2. Những vấn đề cần hoàn thiện ....................................................... 71
KẾT LUẬN CHƯƠNG 2................................................................................ 74

CHƯƠNG 3: HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ
HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNGXÂY
DỰNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 .................... 75
3.1. HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 ............................................... 75
3.1.1. Hoàn thiện việc xác định nội dung doanh thu của hợp đồng xây
dựng ................................................................................................................. 75
3.1.2. Hoàn thiện thời điểm ghi nhận doanh thu của khối lượng công việc
hoàn thành trong kỳ ......................................................................................... 76
3.2. HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TẠI
CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 ....................................................... 78
3.2.1. Hoàn thiện nội dung chi phí hợp đồng xây dựng.......................... 78
3.2.2. Hoàn thiện phương pháp đo lường giá vốn hợp đồng xây dựng ứng
với thời điểm ghi nhận doanh thu ................................................................... 83
3.3. HOÀN THIỆN VIỆC TRÌNH BÀY CÁC THÔNG TIN CÓ LIÊN
QUAN ĐẾN HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH .... 84
KẾT LUẬN CHƯƠNG 3................................................................................ 88
KẾT LUẬN .................................................................................................... 89
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
QUYẾT ĐỊNH GIAO ĐỀ TÀI LUẬN VĂN (Bản chính)
BẢN GIẢI TRÌNH CHỈNH SỬA LUẬN VĂN (Bản chính)
BIÊN BẢN HỌP HỘI ĐỒNG ĐÁNH GIÁ LUẬN VĂN THẠC SĨ (Bản
sao)
NHẬN XÉT LUẬN VĂN THẠC SĨ (Bản sao)
PHỤ LỤC


DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
BCHCT

Ban chỉ huy công trường

BCTC

Báo cáo tài chính

BHTN

Bảo hiểm thất nghiệp

BHXH

Bảo hiểm xã hội

BHYT

Bảo hiểm y tế

CT

Công trình

GTGT

Giá trị gia tăng

HĐ

Hợp đồng

HĐXD

Hợp đồng xây dựng

KDC

Khu dân cư

KPCĐ

Kinh phí công đoàn

NTBG

Nghiệm thu bàn giao

NTTN

Nghiệm thu thanh toán

TK

Tài khoản


DANH MỤC CÁC BẢNG
Số hiệu

Tên bảng

bảng

Trang

Mối quan hệ giữa cách phân loại chi phí theo chuẩn mực
1.1

Hợp đồng xây dựng và các tài khoản chi phí theo Thông tư

28

200/2014/TT-BTC
2.1

2.2

Hồ sơ thanh toán từng đợt của Dự án KDC Đông Nam thị
trấn Châu Ổ, Bình Sơn, Quảng Ngãi
Các dự án có sự thay đổi thiết kế và khối lượng công việc
thực hiện trong năm 2015

42

43

Bảng xác định giá trị khối lượng công việc hoàn thành theo
2.3

hợp đồng đề nghị thanh toán (hạng mục San nền) của Hồ sơ

46

thanh toán đợt 7, dự án KDC Đông Nam thị trấn Châu Ổ
2.4

Sổ cái chi tiết TK 511 – CT 00045

48

2.5

Bảng tổng hợp doanh thu năm 2015

49

2.6

Sổ cái chi tiết TK 621 – CT 00045

52

2.7

Sổ cái chi tiết TK 622 – CT 00045

55

2.8

Sổ cái chi tiết TK 623 – CT 00045

59

2.9

Sổ cái chi tiết TK 627 – CT 00045

62

2.10

Sổ cái chi tiết TK 154 – CT 00045

65

2.11

Bảng tính giá vốn – CT 00045

67

2.12

Bảng tổng hợp giá vốn các công trình năm 2015

68

3.1
3.2

Bảng tổng hợp doanh thu các HĐXD ghi nhận năm 2015
sau điều chỉnh
Bảng trích lập chi phí bảo hành công trình năm 2015

77
80


Số hiệu
bảng
3.3
3.4

Tên bảng
Bảng tổng hợp chi phí xây lắp thực tế phát sinh trong năm
2015 sau khi bổ sung các nội dung chi phí thuộc HĐXD
Bảng tổng hợp doanh thu lũy kế của HĐXD năm 2015

Trang

82
86


DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ
Số
hiệu

Tên bảng

Trang

sơ đồ
1.1
2.1

2.2

2.3

Sơ đồ kế toán doanh thu, chi phí theo chuẩn mực HĐXD
Quy trình sản xuất kinh doanh của Công ty Cổ phần Xây
dựng 597
Mô hình tổ chức quản lý của Công ty Cổ phần Xây dựng

29
35

36

597
Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán của Công ty Cổ phần Xây
dựng 597

38


1

MỞ ĐẦU

1. Tính cấp thiết của đề tài
Xây dựng cơ bản là ngành sản xuất vật chất quan trọng của nền kinh tế.
Sản phẩm xây lắp thường có quy mô lớn, kết cấu phức tạp, thời gian thi công
kéo dài và việc thi công thường diễn ra ngoài trời. Xuất phát từ những đặc
điểm đó, công tác kế toán doanh thu, chi phí tại các đơn vị ngành xây dựng
cũng có những đặc thù riêng. Ngoài ra, trong điều kiện kinh tế khó khăn
những năm gần đây, các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực xây dựng cơ
bản chịu ảnh hưởng nặng nề do chi phí đầu tư lớn mà không thu hồi được
vốn, nhiều công trình chậm tiến độ, điều này không những ảnh hưởng đến
tình hình tài chính của công ty mà còn gây rất nhiều khó khăn trong việc quản
lý doanh thu, chi phí theo từng công trình, từng dự án.
Hiện nay, Bộ Tài chính đã ban hành hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt
Nam tương đối hoàn thiện, trong đó có chuẩn mực Hợp đồng xây dựng để
hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp đo lường và công bố thông tin về chi
phí, doanh thu liên quan đến hợp đồng xây dựng. Khi Việt Nam hội nhập
quốc tế thì một trong những yêu cầu cơ bản là doanh nghiệp Việt Nam phải
hướng đến vận dụng chuẩn mực kế toán thay vì quá chú trọng đến chế độ kế
toán như hiện nay. Do đó, việc vận dụng chuẩn mực kế toán nói chung và
chuẩn mực Hợp đồng xây dựng nói riêng tại các doanh nghiệp xây dựng là
hết sức cần thiết.
Qua tìm hiểu thực tế tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 (lĩnh vực hoạt
động chủ yếu của công ty là xây dựng các công trình giao thông, thủy lợi,
thủy điện,...), tác giả nhận thấy các hợp đồng xây dựng tại công ty rất đa
dạng, đặc biệt là thời gian thực hiện hợp đồng rất khác nhau, với những điều
khoản riêng biệt. Ngoài ra, trong quá trình công tác tại đơn vị, tác giả nhận
thấy một số giao dịch kinh tế còn chưa quan tâm đến việc vận dụng chuẩn


2

mực Hợp đồng xây dựng. Cụ thể như: một số khoản tiền được xác định thuộc
doanh thu HĐXD theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng nhưng kế toán công ty
lại hạch toán là khoản thu nhập khác, chi phí bảo hành công trình không được
trích trước theo quy định hiện hành, thông tin liên quan đến HĐXD cũng chưa
được phản ánh đầy đủ trên Báo cáo tài chính,....Vì vậy, tác giả lựa chọn đề tài:
"Đánh giá việc vận dụng chuẩn mực Hợp đồng xây dựng tại Công ty Cổ phần
Xây dựng 597" làm đề tài luận văn thạc sĩ của mình.
2. Mục tiêu nghiên cứu
Đề tài làm rõ hơn các nguyên tắc và phương pháp ghi nhận doanh thu và
chi phí liên quan đến HĐXD được đề cập trong chuẩn mực Hợp đồng xây
dựng.
Đánh giá thực trạng công tác kế toán doanh thu và chi phí tại Công ty Cổ
phần Xây dựng 597.
Đề xuất một số giải pháp nhằm vận dụng phù hợp chuẩn mực Hợp đồng
xây dựng vào việc hoàn thiện kế toán doanh thu và chi phí tại công ty.
3. Câu hỏi nghiên cứu
- Các nội dung về đo lường, ghi nhận và công bố thông tin trên Báo cáo
tài chính liên quan đến doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty Cổ phần Xây
dựng 597 được thực hiện như thế nào?
- Những vấn đề cần phải được hoàn thiện theo yêu cầu của chuẩn mực
Hợp đồng xây dựng tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 là gì?
4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
- Đối tượng nghiên cứu: Các hợp đồng xây dựng được thực hiện tại
Công ty Cổ phần Xây dựng 597, trong đó quan tâm đến các nội dung về
doanh thu và chi phí.
- Phạm vi nghiên cứu: Các hợp đồng tại công ty được xem xét là các
hợp đồng có phát sinh doanh thu trong năm 2015.


3

5. Phương pháp nghiên cứu
Luận văn được tiến hành kết hợp giữa phương pháp nghiên cứu tình
huống (case study) và nghiên cứu đối sánh (comparative study).
Trong đó, nghiên cứu tình huống là nghiên cứu chủ yếu, sau khi phân
tích các nội dung HĐXD và các công việc hạch toán có liên quan, tác giả tiến
hành phỏng vấn kế toán trưởng, kế toán phần hành để làm rõ các lý do, các
vấn đề liên quan đến kế toán doanh thu và chi phí của HĐXD.
Trong nghiên cứu đối sánh, tác giả so sánh giữa thực tiễn công tác kế
toán doanh thu, chi phí theo HĐXD tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 với
chuẩn mực Hợp đồng xây dựng của Việt Nam, các vấn đề có liên quan trong
Thông tư 200/2014/TT-BTC. Những đối sánh và phát hiện các mâu thuẫn là
cơ sở để tác giả trao đổi, phỏng vấn sâu với kế toán trưởng và kế toán phần
hành như đã đề cập ở trên.
Tổng hợp các kết quả từ nghiên cứu tình huống và nghiên cứu đối sánh
còn là cơ sở để luận văn đưa ra các ý kiến đề xuất.
6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài
Chuẩn mực Hợp đồng xây dựng đã quy định, hướng dẫn rất rõ ràng, cụ
thể về nội dung, phương pháp đo lường và ghi nhận doanh thu, chi phí của
HĐXD. Do đó, việc vận dụng chuẩn mực là cơ sở cho doanh nghiệp hạch
toán đầy đủ và chính xác hơn về doanh thu, chi phí HĐXD của mình, đồng
thời thông tin kế toán sẽ được trình bày minh bạch hơn trên Báo cáo tài chính.
Trên cơ sở làm rõ các nguyên tắc và phương pháp kế toán doanh thu, chi phí
HĐXD được đề cập trong chuẩn mực Hợp đồng xây dựng, cùng với nghiên
cứu thực trạng vận dụng tại đơn vị, luận văn đưa ra những giải pháp, đề xuất
giúp vận dụng chuẩn mực Hợp đồng xây dựng vào thực tiễn công tác kế toán
tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597 nhằm đảm bảo thông tin về doanh thu, chi


4

phí và kết quả kinh doanh trên Báo cáo tài chính được phản ánh đúng đắn,
trung thực và đáng tin cậy.
7. Kết cấu luận văn
Ngoài phần mở đầu, kết luận, luận văn được chia thành ba chương:
Chương 1: Những vấn đề cơ bản về kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng
xây dựng theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng
Chương 2: Kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng xây dựng tại Công ty
Cổ phần Xây dựng 597
Chương 3: Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng xây dựng
theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597
8. Tổng quan tài liệu nghiên cứu
Để thực hiện luận văn, tác giả đã tham khảo một số tài liệu sau:
Luận văn “Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí đáp ứng yêu cầu chuẩn
mực kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng” ở Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh
Phát” của tác giả Phan Thị Sương, 2014 [9]. Luận văn đã khái quát được tình
hình thực tế về kế toán doanh thu, chi phí tại Công ty cổ phần xây lắp An
Thịnh Phát, đồng thời nêu lên các giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi
phí theo chuẩn mực kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng” như hoàn thiện việc
trích trước và ghi nhận chi phí bảo hành công trình, hoàn thiện việc xác định
và ghi nhận chi phí đi vay được vốn hóa,...
Luận văn "Vận dụng chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15 - Hợp đồng xây
dựng vào kế toán doanh thu và giá vốn tại Công ty TNHH MTV xây dựng và
kinh doanh nhà Long Á” của tác giả Lê Nguyễn Minh Hiền, 2016 [2]. Luận
văn đã nêu lên các đặc thù của ngành xây dựng ảnh hưởng đến công tác kế
toán doanh thu, chi phí tại các doanh nghiệp xây lắp. Bên cạnh đó, luận văn
đã làm rõ nội dung chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15 “Hợp đồng xây dựng”
và tìm hiểu, phân tích công tác kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng xây dựng

5

tại Công ty TNHH MTV xây dựng và kinh doanh nhà Long Á để từ đó đưa ra
các biện pháp hoàn thiện phù hợp nhất với thực tiễn của đơn vị.
Luận văn "Vận dụng chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15 – Hợp đồng
xây dựng vào việc hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí tại Công ty cổ phần
xây dựng 47" của tác giả Trần Thị Khánh Phước, 2014 [8]. Luận văn đã nêu
được khá đầy đủ những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán doanh thu, chi phí
HĐXD tại các doanh nghiệp xây lắp theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng.
Tuy nhiên, giải pháp phân bổ chi phí vốn vay cho các HĐXD mà tác giả đưa
ra là không có tính thực tiễn vì thực tế trên hóa đơn vật tư sẽ không ghi rõ là
của công trình nào.
Luận văn “Vận dụng nguyên tắc phù hợp trong doanh nghiệp xây lắp –
Trường hợp Công ty cổ phần máy và thiết bị phụ tùng SEATECH” của tác giả
Tống Thị Hoa, 2011 [4] đã nghiên cứu kết hợp giữa cơ sở lý luận và thực tiễn
để tìm ra giải pháp vận dụng tốt nguyên tắc phù hợp tại Công ty cổ phần máy
và thiết bị phụ tùng SEATECH. Trên cơ sở đó, luận văn đề xuất một số giải
pháp nhằm xác định lại các khoản mục chi phí, doanh thu thực hiện công
trình, xác định và ghi nhận giá vốn tương ứng với doanh thu được ghi nhận,
từ đó tính toán tương đối chính xác kết quả hoạt động kinh doanh của từng kỳ
kế toán.
Tạp chí kế toán số 10/2010 có bài nghiên cứu trao đổi về “Vận dụng
nguyên tắc phù hợp trong việc đánh giá sản phẩm dở dang ở các doanh nghiệp
xây lắp” của Th.s Lê Thị Diệu Linh (Học Viện Tài Chính) [5]. Bài nghiên cứu
đã đưa ra một số ý kiến trao đổi về đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ. Bài
nghiên cứu cũng đã đưa ra nhận định rằng thực hiện đánh giá sản phẩm dở
dang theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15 vừa đảm bảo nguyên tắc phù
hợp của kế toán vừa đơn giản thuận tiện cho công tác kế toán.

6

Từ những tài liệu đã tham khảo, tác giả nhận thấy rằng đề xuất hoàn
thiện phương pháp đo lường doanh thu của HĐXD trong kỳ theo tổng chi phí
dự toán của hợp đồng là không khả thi [2], [3], [9]. Đối với doanh nghiệp xây
lắp, doanh thu HĐXD thường được ghi nhận theo giá trị khối lượng thực hiện,
tức là căn cứ vào Hồ sơ thanh toán được chủ đầu tư chấp nhận. Tác giả cho
rằng, cách xác định doanh thu như vậy là chính xác, đáng tin cậy và không
nên đưa ra giải pháp khác thay thế.
Nghiên cứu của tác giả Phan Thị Sương, 2014 [9, Tr. 69] cho rằng đối
với những HĐXD có quy mô nhỏ (mặc dù HĐXD có thể kéo dài qua nhiều kỳ
kế toán), doanh thu được ghi nhận một lần khi công trình hoàn thành là vi
phạm nguyên tắc phù hợp. Từ đó, tác giả Phan Thị Sương đề xuất phương án
hoàn thiện việc xác định phần công việc hoàn thành và giá trị doanh thu
HĐXD ghi nhận trong kỳ để tất cả các HĐXD được ghi nhận đúng kỳ chứ
không bị ghi dồn vào kỳ mà HĐXD hoàn thành. Tác giả cho rằng nhận định
này đã hiểu sai về ý nghĩa của nguyên tắc phù hợp.
Ngoài ra, nghiên cứu của tác giả Võ Thị Thanh Hiền, 2015 [3, Tr. 78]
cho rằng vào cuối kỳ kế toán, kế toán nên tổng hợp toàn bộ chi phí phát sinh
trong kỳ đến thời điểm cuối kỳ và kết chuyển toàn bộ qua giá vốn, không có
dở dang cuối kỳ. Tác giả cho rằng đề xuất hoàn thiện này là không hợp lý vì
vào cuối kỳ sẽ phải có những công trình, hạng mục công trình dở dang, do đó
phát sinh chi phí dở dang cuối kỳ là không thể tránh được.
Bên cạnh đó, tại hầu hết các đơn vị xây dựng thì doanh thu được ghi
nhận trước khi giá vốn được xác định một cách đáng tin cậy. Sở dĩ như vậy là
vì khi công ty xác định doanh thu, xuất hóa đơn, được chủ đầu tư thanh toán
thì mới thanh toán lại cho nhà cung cấp, khi đó công ty mới nhận được hóa
đơn nguyên vật liệu, ca máy của nhà cung cấp. Từ đó chi phí nguyên vật liệu,
chi phí sử dụng máy thi công mới được ghi nhận. Tuy nhiên, tại hầu hết các

7

nghiên cứu trên đều không nêu lên đặc điểm này, do đó không đưa ra giải
pháp nào để khắc phục thực trạng này.
Vì vậy, luận văn “Đánh giá việc vận dụng chuẩn mực Hợp đồng xây
dựng tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597” sẽ nghiên cứu phát triển thêm các
nghiên cứu trên, kết hợp với thực tiễn để đưa ra những giải pháp thích hợp
nhằm hoàn thiện công tác kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại công ty.


8

CHƯƠNG 1

NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU,
CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO
CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
1.1. ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ
BẢN VỀ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
1.1.1. Đặc điểm hoạt động xây dựng
Ngành xây dựng với những nét đặc thù về kỹ thuật, tổ chức quản lý sẽ
tác động trực tiếp đến công tác kế toán nói chung và kế toán doanh thu, kế
toán chi phí nói riêng tại các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực này. Cụ
thể như sau:
Một là, sản phẩm xây dựng cơ bản thường mang tính chất riêng lẻ.
Mỗi công trình (hạng mục công trình) sẽ có những yêu cầu riêng về thiết
kế, mỹ thuật, và các tiêu chuẩn kỹ thuật. Do đó, mỗi sản phẩm xây dựng đòi
hỏi một biện pháp tổ chức thi công phù hợp. Ngoài ra, sản phẩm xây lắp được
sản xuất theo đơn đặt hàng nên chi phí bỏ vào sản xuất thi công cũng hoàn

toàn khác nhau giữa các công trình, ngay cả khi công trình thi công theo các
thiết kế mẫu nhưng được xây dựng ở những địa điểm khác nhau, với điều kiện
thi công khác nhau thì chi phí sản xuất cũng khác nhau. Điều này yêu cầu việc
theo dõi, hạch toán doanh thu, chi phí HĐXD phải được tính theo từng sản
phẩm xây dựng riêng biệt, đồng thời công tác tập hợp chi phí sản xuất thực tế
phải theo sát chi phí sản xuất dự toán cho từng công trình (hạng mục công
trình).
Hai là, sản phẩm xây dựng cơ bản thường có giá trị lớn, thời gian thi
công kéo dài.


9

Các công trình xây dựng thường có giá trị lớn nên bên cạnh việc giám
sát chất lượng công trình thì công tác quản lý trên phương diện hạch toán
cũng cần được chú trọng. Ngoài ra, sản phẩm xây dựng cơ bản thường có thời
gian thi công dài, có những công trình kéo dài hàng chục năm. Do đó, để đảm
bảo thông tin kế toán được đầy đủ, trung thực và khách quan thì doanh nghiệp
phải có phương pháp tập hợp chi phí, phương pháp xác định doanh thu một
cách rõ ràng, cụ thể trên tinh thần chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành.
Ba là, sản phẩm xây dựng cơ bản được sản xuất và tiêu thụ tại cùng một
địa điểm nhưng địa điểm thi công của các công trình khác nhau là khác nhau.
Với đặc điểm này, các điều kiện để sản xuất như xe máy thiết bị, nhân
công phải di chuyển theo địa điểm thi công. Từ đó sẽ phát sinh các khoản chi
phí điều động xe máy, chi phí điều động nhân công, chi phí xây dựng lán trại,
nhà tiền chế, nhà kho,...Để hạn chế tác động của yếu tố này thì doanh nghiệp
xây dựng thường thuê mướn lao động thời vụ tại địa phương, sử dụng những
vật liệu dễ luân chuyển, tháo dỡ để xây dựng lán trại, chủ động thuê ngoài
máy móc, thiết bị...Do đó, công tác kế toán phải được tổ chức hợp lý nhằm
phản ánh kịp thời các khoản chi phí phát sinh, trên cơ sở đó đề xuất giải pháp

giúp tối thiểu hóa chi phí nhưng vẫn đảm bảo tiến độ và chất lượng thi công.
Bốn là, sản phẩm xây dựng cơ bản thường được sản xuất ngoài trời,
chịu tác động trực tiếp của điều kiện môi trường, thời tiết, khí hậu.
Đặc điểm này đòi hỏi doanh nghiệp xây dựng phải tổ chức công tác quản
lý vật tư và lao động một cách chặt chẽ và khoa học, đảm bảo thi công nhanh,
đúng tiến độ khi điều kiện môi trường, thời tiết thuận lợi. Trong trường hợp
chất lượng và tiến độ công trình có khả năng bị ảnh hưởng do thiên tai, có thể
sẽ phát sinh các khối lượng công việc phải phá đi làm lại hoặc các thiệt hại do
ngừng sản xuất, doanh nghiệp cần có kế hoạch điều độ phù hợp nhằm tiết
kiệm chi phí.


10

Năm là, sản phẩm xây dựng cơ bản được tiêu thụ theo giá dự toán hoặc
giá dự thầu.
Giá dự toán (trong trường hợp chỉ định thầu) hoặc giá dự thầu (trong
trường hợp đấu thầu) là giá bán hay còn gọi là doanh thu của nhà thầu. Giá dự
toán thường do chủ đầu tư xây dựng, còn giá dự thầu do các doanh nghiệp
tham gia đấu thầu tự lập trên cơ sở hồ sơ thiết kế và các yêu cầu của chủ đầu
tư, các quy định về định mức, đơn giá của Nhà nước và ý đồ khi tham gia
tranh thầu. Như vậy, tính chất hàng hóa của sản phẩm xây lắp không được thể
hiện rõ vì người mua, người bán đã quy định giá cả trước khi xây dựng thông
qua HĐXD được ký kết giữa chủ đầu tư và nhà thầu. Nói cách khác, doanh
thu của sản phẩm xây dựng đã được xác định trước khi sản xuất sản phẩm. Do
đó, muốn quá trình thực hiện HĐXD đảm bảo tính hiệu quả thì kế toán phải
phản ánh, giám sát chặt chẽ quá trình tập hợp chi phí theo từng HĐXD.
Tóm lại, xuất phát từ những nét đặc thù trên, để đảm bảo việc cung cấp
thông tin một cách trung thực và khách quan về tình hình hoạt động, sản xuất
kinh doanh tại các doanh nghiệp xây dựng cơ bản thì đòi hỏi việc tổ chức

công tác kế toán doanh thu, chi phí HĐXD phải chặt chẽ và khoa học.
1.1.2. Những vấn đề cơ bản về hợp đồng xây dựng
a. Hợp đồng xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng
Theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng, HĐXD được định nghĩa như sau:
“Hợp đồng xây dựng là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản
hoặc một tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về
mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của
chúng”(chuẩn mực Hợp đồng xây dựng, đoạn 3).
Trong chuẩn mực này, hợp đồng xây dựng còn bao gồm:


11

- Hợp đồng dịch vụ có liên quan trực tiếp đến việc xây dựng tài sản,
như: Hợp đồng tư vấn, thiết kế, khảo sát; Hợp đồng dịch vụ quản lý dự án và
kiến trúc;
- Hợp đồng phục chế hay phá hủy các tài sản và khôi phục môi trường
sau khi phá hủy các tài sản.
Trong một số trường hợp, chuẩn mực này được áp dụng cho những phần
riêng biệt có thể nhận biết được của một hợp đồng riêng rẽ hoặc một nhóm
các hợp đồng để phản ánh bản chất của hợp đồng hay nhóm các hợp đồng xây
dựng. Chuẩn mực Hợp đồng xây dựng quy định việc kết hợp và phân chia
HĐXD như sau:
Một HĐXD liên quan đến xây dựng một số tài sản thì việc xây dựng mỗi
tài sản sẽ được coi như một HĐXD riêng rẽ khi thỏa mãn đồng thời ba (3)
điều kiện sau:
- Có thiết kế, dự toán được xác định riêng rẽ cho từng tài sản và mỗi tài
sản có thể hoạt động độc lập;
- Mỗi tài sản có thể được đàm phán riêng với từng nhà thầu và khách
hàng có thể chấp thuận hoặc từ chối phần hợp đồng liên quan đến từng tài

sản;
- Có thể xác định được chi phí và doanh thu của từng tài sản.
Một nhóm các hợp đồng ký với một khách hàng hay với một số khách
hàng, sẽ được coi là một HĐXD khi thỏa mãn đồng thời ba (3) điều kiện sau:
- Các hợp đồng này được đàm phán như là một hợp đồng trọn gói;
- Các hợp đồng có mối liên hệ rất mật thiết với nhau đến mức trên thực
tế chúng là nhiều bộ phận của một dự án có mức lãi gộp ước tính tương
đương;
- Các hợp đồng được thực hiện đồng thời hoặc theo một quá trình liên
tục.


12

Một hợp đồng có thể bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản theo yêu
cầu của khách hàng hoặc hợp đồng có thể sửa đổi để bao gồm việc xây dựng
thêm một tài sản đó. Việc xây dựng thêm một tài sản chỉ được coi là hợp đồng
xây dựng riêng rẽ khi:
- Tài sản này có sự khác biệt lớn và độc lập so với các tài sản nêu trong
hợp đồng ban đầu về thiết kế, công nghệ và chức năng; hoặc
- Giá của hợp đồng xây dựng tài sản này được thỏa thuận không liên
quan đến giá cả của hợp đồng ban đầu.
b. Phân loại hợp đồng xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng
HĐXD có thể được phân loại theo ba cách chủ yếu sau:
- Phân loại HĐXD theo cách thức xác định giá trị hợp đồng. Trong đó
bao gồm:
Hợp đồng xây dựng với giá cố định: Là hợp đồng xây dựng trong đó nhà
thầu chấp thuận một mức giá cố định cho toàn bộ hợp đồng hoặc một đơn giá
cố định trên một đơn vị sản phẩm hoàn thành. Trong một số trường hợp khi
giá cả tăng lên, mức giá đó có thể thay đổi phụ thuộc vào các điều khoản ghi

trong hợp đồng.
Hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm: Là hợp đồng xây dựng trong
đó nhà thầu được hoàn lại các chi phí thực tế được phép thanh toán, cộng (+)
thêm một khoản được tính bằng tỷ lệ phần trăm (%) trên những chi phí này
hoặc được tính thêm một khoản phí cố định.
- Phân loại HĐXD theo cách thức thanh toán. Trong đó bao gồm:
Hợp đồng xây dựng thanh toán theo tiến độ kế hoạch: Là HĐXD trong
đó nhà thầu được chủ đầu tư cam kết thanh toán các khoản tiền liên quan đến
hợp đồng theo một tiến độ đã được quy định trước trong hợp đồng, không phụ
thuộc vào tiến độ thi công thực tế của nhà thầu.


13

Hợp đồng xây dựng thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện: Là
HĐXD trong đó nhà thầu sẽ được chủ đầu tư thanh toán căn cứ trên kết quả
thực hiện HĐXD được xác định một cách đáng tin cậy và được chủ đầu tư xác
nhận. Kết quả này được thể hiện trên Hồ sơ thanh toán của từng đợt nghiệm
thu.
- Phân loại HĐXD theo phương thức để có được hợp đồng. Trong đó
bao gồm:
Hợp đồng xây dựng có được do đấu thầu: Là HĐXD mà doanh nghiệp
xây dựng có được thông qua hình thức đấu thầu các công trình do chủ đầu tư
tổ chức. Để có được HĐXD loại này, doanh nghiệp phải lập bộ hồ sơ dự thầu
và tham gia tranh thầu theo các quy định của chủ đầu tư. Doanh nghiệp chỉ có
được hợp đồng khi đã thắng thầu.
Hợp đồng xây dựng có được do chỉ định thầu: Là HĐXD mà chủ đầu tư
chọn trực tiếp nhà thầu đáp ứng yêu cầu của gói thầu để thương thảo hợp
đồng.
1.2. KẾ TOÁN DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO

CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
1.2.1. Nội dung doanh thu hợp đồng xây dựng
Doanh thu của HĐXD được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản
đã thu hoặc sẽ thu được. Việc xác định doanh thu của hợp đồng chịu tác động
của nhiều yếu tố không chắc chắn vì chúng tuỳ thuộc vào các sự kiện sẽ xảy
ra trong tương lai. Việc ước tính thường phải được sửa đổi khi các sự kiện đó
phát sinh và những yếu tố không chắc chắn được giải quyết. Vì vậy, doanh
thu của hợp đồng có thể tăng hay giảm ở từng thời kỳ.
Ngoài ra trong chuẩn mực còn nêu rõ doanh thu của HĐXD bao gồm:
- Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng (là giá dự toán ban đầu
của hợp đồng được quy định trong HĐXD đã ký kết); và


14

- Các khoản tăng, giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng
và các khoản thanh toán khác.
Do đặc thù của hợp đồng xây dựng nên trên thực tế, doanh thu không chỉ
là doanh thu ban đầu mà còn có các khoản tăng, giảm so với doanh thu ban
đầu.
Các khoản tăng, giảm doanh thu HĐXD bao gồm:
- Nhà thầu và khách hàng có thể đồng ý với nhau về các thay đổi và các
yêu cầu làm tăng hoặc giảm doanh thu của HĐXD trong kỳ tiếp theo so với
hợp đồng được chấp thuận ban đầu;
- Doanh thu đã được thỏa thuận trong hợp đồng với giá cố định có thể
tăng vì lý do giá cả tăng lên;
- Doanh thu theo hợp đồng có thể bị giảm do nhà thầu không thực hiện
đúng tiến độ hoặc không đảm bảo chất lượng xây dựng theo thỏa thuận trong
hợp đồng;
- Khi hợp đồng với giá cố định quy định mức giá cố định cho một đơn

vị sản phẩm hoàn thành thì doanh thu theo hợp đồng sẽ tăng hoặc giảm khi
khối lượng sản phẩm tăng hoặc giảm.
Khoản tiền thưởng làm tăng doanh thu HĐXD là các khoản phụ thêm trả
cho nhà thầu nếu họ thực hiện hợp đồng đạt hay vượt mức yêu cầu. Ví dụ,
trong hợp đồng có dự kiến trả cho nhà thầu khoản tiền thưởng vì hoàn thành
sớm hợp đồng.
Một khoản thanh toán khác là khoản tiền mà nhà thầu thu được từ khách
hàng hay một bên khác để bù đắp cho các chi phí không bao gồm trong giá
hợp đồng, chẳng hạn như sự chậm trễ do khách hàng gây nên; sai sót trong
các chỉ tiêu kỹ thuật hoặc thiết kế và các tranh chấp về các thay đổi trong việc
thực hiện hợp đồng.


15

1.2.2. Phương pháp đo lường doanh thu hợp đồng xây dựng
Theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng, doanh thu và chi phí được ghi
nhận theo phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng được gọi là phương
pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành. Theo phương pháp này, doanh thu được
đo lường phù hợp với chi phí đã phát sinh của khối lượng công việc đã hoàn
thành thể hiện trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Vấn đề quan trọng
trong đo lường doanh thu liên quan đến xác định mức độ hoàn thành khối
lượng công việc xây dựng.
Theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành, doanh thu và chi phí
của hợp đồng được ghi nhận trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là
doanh thu và chi phí của phần công việc đã hoàn thành trong kỳ báo cáo.
Khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng có thể ước tính được một cách
đáng tin cậy, doanh thu được đo lường như sau:
Doanh thu
HĐXD

=

trong kỳ

Tổng doanh
thu dự toán

Doanh thu HĐXD kỳ
cuối cùng

=

Tỷ lệ phần trăm
x

(%) hoàn thành
công việc

Tổng doanh
thu dự toán

-

Doanh thu HĐXD
-

lũy kế đến cuối kỳ
trước

Doanh thu HĐXD lũy kế
đến cuối kỳ trước

Phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh
thu có thể được xác định bằng nhiều cách khác nhau. Doanh nghiệp cần sử
dụng phương pháp tính toán thích hợp để xác định phần công việc đã hoàn
thành. Tuỳ thuộc vào bản chất của HĐXD, doanh nghiệp lựa chọn áp dụng
một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn thành: