“Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán BCTC của các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam”.

Đề án môn học

LỜI MỞ ĐẦU
Ngày 7/11/2006 đánh dấu một bước ngoặt của nền kinh tế nước ta với
sự kiện: Việt Nam chính thức trở thành thành viên thứ 150 của Tổ chức
thương mại thế giới – WTO. Bên cạnh đó, với sự phát triển mạnh mẽ của
thị trường chứng khoán Việt Nam đã đặt ra yêu cầu phải đảm bảo tính
trung thực và hợp lý của thơng tin tài chính. Do đó, hoạt động kiểm tốn
ngày càng phát triển. Như chúng ta đều biết, bất cứ lĩnh vực hay ngành
nghề hoạt động nào cũng tồn tại rủi ro và kiểm tốn cũng khơng phải là
ngoại lệ. Rủi ro trong kiểm tốn cịn rất đặc biệt vì kiểm tốn là một lĩnh
vực hoạt động đặc thù – lấy người sử dụng báo cáo tài chính làm đối tượng
phục vụ chính yếu. Kỹ thuật đánh giá rủi ro kiểm toán là một kỹ thuật hiệu
quả vừa giúp đảm bảo chất lượng kiểm tốn vừa tiết kiệm được thời gian
và chi phí.
Cuối năm 2001, sự kiện Enron và Worldcom tuyên bố phá sản với số
nợ khổng lồ có liên quan đến bê bối trong hoạt động của cơng ty kiểm tốn
Authur Andersen. Sự kiện này đã buộc giới chuyên môn quan tâm nhiều
hơn đến rủi ro kiểm tốn và khơng ngừng nâng cao chất lượng hoạt động
kiểm tốn. Một trong những cơng việc đầu tiên quan trọng nhất đối với các
Kiểm toán viên để giảm thiểu rủi ro kiểm toán là lập kế hoạch kiểm toán
chu đáo.Việc lập kế hoạch kiểm toán khơng chỉ xuất phát từ u cầu chính
của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trong cơng tác
kiểm tốn, cho cuộc kiểm tốn mà cịn là ngun tắc cơ bản trong cơng tác
kiểm tốn đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các KTV phải
tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành công tác kiểm tốn có hiệu quả
và chất lượng. Trong đó việc đánh giá đúng đắn tính trọng yếu và rủi ro
kiểm tốn có vai trị đặc biệt quan trọng, là cơ sở để xây dựng các bước
công việc kế tiếp và ảnh hưởng trực tiếp tới kết quả của toàn cuộc kiểm
toán. Xuất phát từ những điểm trên, em đã đi sâu vào tìm hiểu đề tài:
Trần Minh Hiệp

1

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học
“Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong q trình lập kế hoạch kiểm tốn
BCTC của các cơng ty kiểm tốn độc lập ở Việt Nam”. Từ những kiến
thức đã học, qua tham khảo các tài liệu chun ngành, cùng với sự hướng
dẫn tận tình của cơ giáo Ths Nguyễn Thị Hồng Thuý, em đã cố gắng trình
bày sự hiểu biết về cơ sở lý luận liên quan đến đề tài này qua 3 chương:
Chương 1: Lý luận chung về trọng yếu và rủi ro
Chương 2: Thực trạng của đánh giá trọng yếu và rủi ro trong giai
đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC của một số cơng ty kiểm tốn độc
lập ở Việt Nam.
Chương 3: Một số đề xuất với Nhà nước và các cơ quan chức
năng.

Trần Minh Hiệp

2

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học

Chương 1
Lý luận chung về trọng yếu và rủi ro

1.1 Lý luận chung về trọng yếu:
1.1.1 Khái niệm:
Theo Từ điển Tiếng Việt, “trọng yếu” chỉ một sự vật, hiện tượng then
chốt, thiết yếu. Sự vật, hiện tượng hay địa danh đi kèm với trọng yếu đều
mang ý nghĩa quan trọng. Trong mỗi lĩnh vực khác nhau, trọng yếu mang
một ý nghĩa cụ thể riêng.
Trong lĩnh vực kế toán, khái niệm “trọng yếu” được nhắc đến là một
trong các nguyên tắc kế toán chung được chấp nhận. Nguyên tắc trọng yếu
yêu cầu chú trọng đến những vấn đề mang tính thận trọng, quyết định bản
chất và nội dung của sự vật, sự kiện kinh tế phát sinh, không quan tâm đến
những yếu tố có ít tác dụng trong Báo cáo tài chính.
1.2.2 Khái niệm trọng yếu trong kiểm toán:
Trong lĩnh vực kiểm toán trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay độ
lớn) và bản chất của các sai phạm (kể cả bỏ sót) của thơng tin tài chính
hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các
thông tin này để xét đốn thì khơng thể chính xác hoặc sẽ rút ra những kết
luận sai lầm, khái niệm trọng yếu thường xuyên được nhắc đến, được định
nghĩa trong rất nhiều các tài liệu về kiểm toán, đặc biệt là kiểm toán BCTC.
Văn bản chỉ đạo kiểm toán Quốc tế số 25 (IAG 25), do Liên đồn kế
tốn Quốc tế (IFAC) soạn thảo và công bố, định nghĩa: “Trọng yếu là khái
niệm về tầm cỡ, bản chất của sai phạm (kể cả bỏ sót) thơng tin tài chính,
hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm, mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào
các thơng tin này để xét đốn thì sẽ khơng chính xác hoặc là sẽ rút ra những
kết luận sai lầm”.
Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế số 320 (VSA 320) về tính trọng yếu
trong kiểm tốn đã định nghĩa: “ Thông tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót
Trần Minh Hiệp

3

Lớp: Kiểm tốn 47A


Đề án mơn học
hoặc sai sót của thơng tin đó có thể ảnh hưởng tới quyết định kinh tế của
người sử dụng BCTC. Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng của
các khoản mục hay sai sót được đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ
sót hoặc sai sót đó. Vì thế tính trọng yếu là một ngưỡng hoặc một điểm định
tính cơ bản mà một thơng tin hữu ích cần phải có”.
Trong chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 320 (VSA 320): “Tính
trọng yếu trong kiểm toán”, trọng yếu được định nghĩa như sau: “Là thuật
ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thơng tin (một số liệu kế tốn)
trong BCTC. Thơng tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thơng tin
đó hoặc thiếu tính chính xác của thơng tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết
định của người sử dụng BCTC. Mức trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng
và tính chất của thơng tin hay của sai sót được đánh giá trong hồn cảnh cụ
thể. Mức độ trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ khơng phải là
nội dung của thơng tin cần phải có. Tính trọng yếu của thơng tin phải xem
xét trên cả phương diện định lượng và định tính”.
Trong cuộc sống và một số lĩnh vực, thông thường khái niệm trọng
yếu được hiểu một cách tương đồng với khái niệm trọng tâm, dùng để thể
hiện sự quan trọng, thiết yếu. Trọng tâm của một kế hoạch đầu tư hay một
chiến lược kinh doanh sẽ bao gồm những vấn đề trọng yếu cần ưu tiên giải
quyết. Tuy nhiên về bản chất, hai khái niệm này khơng hồn tồn tương
đồng với nhau, Trọng yếu là khái niệm liên quan đến bản chất của sự vật,
hiện tượng nhiều hơn và mang tính cố hữu nhiều hơn khái niệm trọng tâm.
Trong lĩnh vực kiểm toán, khái niệm trọng yếu và trọng tâm kiểm toán thể
hiện sự phân biệt khá rõ ràng. Khái niệm trọng tâm kiểm tốn thường liên
quan đến cơng việc thực tế của KTV, đó là những bước cơng việc cần thiết
và quan trọng mà KTV cần phải chú trọng trong suốt quá trình tiến hành

cuộc kiểm tốn. Trong khi đó khái niệm trọng yếu thường liên quan trực
tiếp đến từng khoản mục, từng phần hành kế tốn, các thơng tin tài chính
và bản chất cụ thể của từng khoản mục, phần hành, thông tin đó. Một
Trần Minh Hiệp

4

Lớp: Kiểm tốn 47A


Đề án môn học
khoản mục được đánh giá là trọng yếu khi bản thân nó chứa đựng những
sai phạm gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng
BCTC.
Khái niệm “Trọng yếu” bao hàm hai mặt liên quan đến nhận thức đối
tượng: Quy mô hay tầm cỡ (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất) của sai
phạm được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Khi xem xét đối tượng cần
quan tâm tới quy mơ và tính chất của đối tượng. Cũng từ đây cho ta một sự
phân biệt giữa tính trọng yếu và mức trọng yếu. Thơng thường tính trọng
yếu được đề cập sẽ gắn liền với sai phạm. Khi đánh giá tính trọng yếu của
một sai phạm tức là đánh giá sai phạm đó có trọng yếu hay khơng. Đánh
giá tính trọng yếu đối với sai phạm của nội dung kiểm toán cũng được đánh
giá trên hai mặt: Quy mơ và tính chất. Cịn mức trọng yếu là một yếu tố
định lượng, đó là một ngưỡng (sai lệch tối đa có thể chấp nhận được) mà
nếu sai phạm vượt q ngưỡng đó thì sẽ làm người đọc hiểu sai về tình
hình tài chính của đơn vị được kiểm toán, ảnh hưởng đến quyết định của
người sử dụng BCTC. Mức trọng yếu được xác định bởi KTV và nó sẽ thay
đổi tùy thuộc vào từng doanh nghiệp khách hàng cụ thể.
Rõ ràng, khái niệm “Trọng yếu” đã đặt ra yêu cầu xác định nội dung
kiểm toán trên cơ sở khơng bỏ sót các nghiệp vụ có quy mơ lớn và có tính

hệ trọng. Vi phạm ngun tắc này sẽ tạo ra rủi ro kiểm toán.
1.2.3 Đánh giá tính trọng yếu:
Tính trọng yếu có ý nghĩa rất quan trọng đối với việc lập kế hoạch
kiểm toán BCTC. SAS 47 đã quy định: “KTV nên xem xét rủi ro kiểm toán
và vấn đề trọng yếu trước khi lập kế hoạch”.
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ
trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác
định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên
BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các thử
nghiệm kiểm toán.
Trần Minh Hiệp

5

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
ISA 320 “Tính trọng yếu trong kiểm toán” quy định: “Khi lập kế
hoạch kiểm toán, KTV phải xem xét đến các nhân tố có thể làm phát sinh
những sai sót trọng yếu trong BCTC. Đánh giá của KTV về mức trọng yếu
liên quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp KTV
xác định được các khoản mục cần được kiểm tra và quyết định nên áp dụng
thủ tục chọn mẫu hay thủ tục phân tích. Việc đánh giá mức trọng yếu liên
quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp KTV lựa
chọn được những thủ tục kiểm tốn thích hợp và việc kết hợp các thủ tục
kiểm tốn thích hợp đó với nhau sẽ làm giảm được rủi ro kiểm tốn tới mức
có thể chấp nhận được”.
VSA 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” cũng quy định trong giai đoạn
lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. KTV phải “xác định những vùng kiểm

toán trọng yếu và xác định mức độ trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm toán”.
Ở thời điểm lập kế hoạch kiểm toán ban đầu, kết quả đánh giá mức
trọng yếu và rủi ro kiểm tốn của KTV có thể khác với kết quả đánh giá ở
các thời điểm khác nhau trong q trình kiểm tốn. Sự khác nhau này là do
sự thay đổi tình hình thực tế hoặc sự thay đổi về sự hiểu biết của KTV về
đơn vị được kiểm toán dựa trên kết quả kiểm toán đã thu thập được, như:
trường hợp lập kế hoạch kiểm toán trước khi kết thúc năm tài chính, KTV
đã đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán căn cứ trên dự tính trước kết
quả hoạt động và tình hình tài chính của doanh nghiệp. Nếu tình hình tài
chính thực tế và kết quả hoạt động của doanh nghiệp có sự khác biệt đáng
kể so với dự tính, thì việc đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm tốn sẽ có
những thay đổi.
Như vậy, KTV cần có một sự hiểu biết đầy đủ về cách đánh giá và
vận dụng tính trọng yếu. Việc đánh giá trọng yếu là một công việc xét đốn
mang tính nghề nghiệp của KTV. Để có thể đánh giá tính trọng yếu, KTV
cần nhận thức được cả hai mặt định lượng (giá trị, quy mô) và định tính
(chất lượng) của thơng tin mang tính trọng yếu.
Trần Minh Hiệp

6

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
Xét trên khía cạnh định lượng, thơng tin được coi là trọng yếu khi
sai lệch trên BCTC đạt đến một giá trị nhất định có thể làm thay đổi quyết
định của người sử dụng BCTC.
Xét trên khía cạnh định tính, các sai phạm dù nhỏ nhưng có thể làm
nảy sinh các vấn đề liên quan có tác động dây chuyền, ảnh hưởng nghiêm

trọng đến mức độ hợp lý và mức độ tin cậy của BCTC. Sự phản ánh thông
tin đúng đắn hay không xác đáng của đơn vị có thể làm cho người sử dụng
BCTC hiểu sai về bản chất thông tin của đơn vị.
Khi xem xét tính trọng yếu cần quan tâm tới vấn đề trọng yếu ở
mức tổng thể BCTC và trong mối quan hệ với các số dư tài khoản trên
BCTC. Việc xét đoán tính trọng yếu có thể chịu tác động bởi các yếu tố
như các yêu cầu của pháp luật, các quy định dưới luật, tác động của các bên
quan tâm về các vấn đề liên quan đến số dư, khoản mục cá biệt của BCTC,
và các mối liên hệ giữa các khoản mục đó. Những yếu tố này tạo ra mức
trọng yếu khác nhau tùy thuộc vào đối tượng được kiểm tốn. Do đó đánh
giá mức trọng yếu là vấn đề rất khó và phụ thuộc vào sự xét đốn nghề
nghiệp của mỗi KTV trên cả quy mô (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt
chất) của sai phạm.
Về quy mơ, tính trọng yếu được xem xét trên hai góc độ: quy mô
tuyệt đối và quy mô tương đối. Quy mô tuyệt đối là một con số tuyệt đối
thể hiện mức quan trọng mà không cần nhắc thêm bất kỳ một yếu tố nào
khác. Trong thực tế rất khó ấn định một con số cụ thể cho những nội dung
kiểm toán, nhất là khi nội dung đó có những sai phạm tiềm ẩn. Có thể quan
niệm “một triệu USD hoặc một con số lớn hơn thì ln coi là con số trọng
yếu mà không cần quan tâm tới yếu tố nào khác”. Tuy nhiên một sai số quy
mơ nhất định có thể là trọng yếu đối với một công ty nhỏ, trong khi cũng
cùng sai số đó sẽ khơng trọng yếu với một cơng ty lớn hơn. Vì thế, quy mơ
tuyệt đối thường chỉ sử dụng trong quá trình xem xét, phát hiện, ít được sử
dụng trong đánh giá. Quy mơ tương đối là mối tương quan giữa đối tượng
Trần Minh Hiệp

7

Lớp: Kiểm toán 47A

Đề án mơn học
cần đánh giá với một só gốc. Số gốc được xác định tùy thuộc vào những
tình huống cụ thể.
Bên cạnh việc xem xét riêng biệt quy mô quy mơ tuyệt đối và quy
mơ tương đối cịn phải cân nhắc cả ảnh hưởng lũy kế của đối tượng đang
xem xét: có những sai phạm nếu xét riêng biệt, chúng không đủ mức trọng
yếu do quy mô nhỏ. Tuy nhiên nếu cộng dồn tất cả những sai phạm đó sẽ
thấy sự liên quan và tính hệ thống của sai phạm, khi đó sẽ thấy tính trọng
yếu của chúng. Quy mô trọng yếu được xác định tùy thuộc vào đối tượng
kiểm tốn cụ thể (Báo cáo tài chính hay từng khoản mục, chu trình) và
khách thể kiểm tốn (có quy mơ khác nhau)…khi đó quy mơ của các khoản
mục, nghiệp vụ không chỉ được đánh giá bằng con số tuyệt đối mà phải đặt
trong tương quan với toàn bộ đối tượng kiểm toán. Mặt khác, việc đánh giá
tùy thuộc vào điều kiện cụ thể để xem xét riêng biệt hay cộng dồn các
khoản mục, nghiệp vụ.
Về mặt chất, khái niệm trọng yếu gắn với tính hệ trọng của vấn đề
xem xét. Xem xét mặt định tính chỉ cần thiết khi nó ảnh hưởng đến bản
chất của khoản mục hay vấn đề đang được đánh giá. Muốn đánh giá đúng
về trọng yếu, KTV cần xem xét đến bản chất của khoản mục, nghiệp vụ và
sai phạm đối với khoản mục, nghiệp vụ. Với cùng một quy mô tiền tệ, các
gian lận thường được được chú trọng hơn sai sót bởi các gian lận thường
làm người ta nghĩ tới tính trung thực và độ tin cậy của Ban Giám đốc và
những người có liên quan. Do đó, một hành vi gian lận luôn được coi là
trọng yếu bất kể quy mô của gian lận là bao nhiêu.
1.2.4 Quy trình đánh giá tính trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch
kiểm toán BCTC:
Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ
trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác
định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên

BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi các khảo sát (thử
Trần Minh Hiệp

8

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
nghiệm) kiểm tốn. Ở đây, KTV cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ
BCTC và phân bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mục trên BCTC.
1.2.4.1 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:
Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và lượng tối đa mà kiểm
tốn viên tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai nhưng vẫn chưa ảnh
hưởng đến các quyết định của người sử dụng hay nói cách khác đó là
những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC.
Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho kiểm tốn viên
lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm tốn thích hợp. Cụ thể là nếu các
kiểm toán viên ước lượng mức trọng yếu càng thấp, tức là độ chính xác của
các số liệu trên BCTC càng cao, thì số lượng bằng chứng phải thu thập
càng nhiều và ngược lại.
Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một việc làm mang tính
chất xét đốn nghề nghiệp của kiểm tốn viên. Do đó ước lượng ban đầu về
tính trọng yếu khơng cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm tốn
nếu kiểm toán viên thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá
thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu
về tính trọng yếu bị thay đổi.
Khi xây dựng mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, kiểm tốn
viên cần lưu ý những yếu tố ảnh hưởng sau:
• Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một đối tượng

tuyệt đối, gắn liền với quy mô của công ty khách hàng. Một sai sót
với một quy mơ nhất định có thể là trọng yếu với một cơng ty nhỏ
nhưng không trọng yếu đối với một công ty lớn hơn. Do vậy việc xác
định chỉ dẫn một mức giá trị cụ thể bằng tiền cho sự ước lượng ban
đầu về tính trọng yếu áp dụng cho tất cả các khách hàng là một điều
khơng thể làm được.
• Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mơ sai sót là một yếu tố
quan trọng để xem xét liệu có yếu tố sai sót có trọng yếu hay khơng.
Trần Minh Hiệp

9

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
Tuy nhiên do trọng yếu mang tính chất tương đối nên việc có được các
cơ sở để quyết định xem một quy mô của một sai phạm nào có là trọng
yếu hay khơng là một điều cần thiết. Thu nhập thuần trước thuế, tài sản
lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn… thường được dùng làm cơ
sở đánh giá tính trọng yếu trong đó thu nhập thuần trước thuế thường
là cơ sở quan trọng nhất vì nó được xem như một khoản mục thơng tin
then chốt đối với người sử dụng.
• Yếu tố định tính của trọng yếu: Trong thực tế để đánh giá một sai sót
là trọng yếu hay khơng, kiểm tốn viên phải xem xét đánh giá cả về mặt
giá trị (số lượng) và bản chất (chất lượng) của sai sót đó. Một gian lận
luôn được coi là trọng yếu bất kể quy mô của nó là bao nhiêu.
• Những yếu tố chất lượng cần phải được xem xét khi tiến hành ước
lượng ban đầu về tính trọng yếu.
• Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với một

quy mô tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ tới tính trung
thực và độ tin cậy của Ban giám đốc hay những người có liên quan.
• Các sai sót có quy mơ nhỏ nhưng lại gây ra tác động dây truyền làm
ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên BCTC thì ln được xem là
sai sót trọng yếu. Đây là sai phạm có tính chất hệ thống.
• Các sai sót làm ảnh hưởng đến thu nhập thì ln là sai phạm trọng
yếu. Ví dụ: Một sai sót khiến cho một khoản lỗ được báo cáo thành một
khoản lãi thì ln được coi là một sai phạm trọng yếu bất kể quy mơ
của sai sót này là bao nhiêu.
1.2.4.2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản
mục:
Sau khi kiểm tốn viên đã có những ước lượng ban đầu về tính
trọng yếu cho tồn bộ BCTC, kiểm toán viên cần phân bổ mức ước lượng
này cho từng khoản mục trên BCTC. Đó chính là sai số có thể chấp nhận
được đối với từng khoản mục.
Trần Minh Hiệp

10

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
Mục đích của việc phân bổ này là giúp kiểm toán viên xác định được
bằng chứng kiểm tốn thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở
mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên
BCTC khơng vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.
Do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên
bảng cân đối tài sản nên kiểm toán viên thường phân bổ mức ước lượng
cho các tài khoản trên bảng cân đối tài sản thay vì cho các tài khoản trên

báo cáo kết quả kinh doanh. Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai chiều
hướng mà các sai phạm có thể diễn ra: đó là tình trạng khai khống (số liệu
trên sổ sách lớn hơn thực tế) và khai thiếu (số liệu trên sổ sách nhỏ hơn
thực tế).
Cơ sở để tiến hành phân bổ là bản chất của các khoản mục, đánh giá
về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kinh nghiệm kiểm toán của kiểm
tốn viên và chi phí kiểm tốn đối với từng khoản mục.
1.2 Lý luận chung về rủi ro:
1.2.1 Khái niệm:
Rủi ro nói chung được hiểu là khả năng mà một sự kiện khơng thuận
lợi nào đó sẽ xuất hiện. Rủi ro xảy ra khi những mục tiêu đã đặt ra không
đạt được trong thực tế. Rủi ro được nhắc đến như một sự ám chỉ về một
điều không chắc chắn, một hậu quả với những tình huống khơng thể lường
trước được, nó có thể xảy ra, nếu xảy ra có thể khơng như chúng ta mong
đợi, hoặc mang lại kết quả khơng tốt đẹp. Đó có thể là những biến cố bất
thường không mong muốn, không nằm trong dự kiến, xảy ra một cách bất
ngờ và gây ra thiệt hại về vật chất, tinh thần, tính mạng, của cải…cho các
đối tượng có liên quan. Về bản chất, rủi ro là sự sai khác giữa những điều
đã được dự kiến trước và những điều xảy ra trong thực tế.
Trong lịch sử có nhiều quan điểm tranh luận về rủi ro :
Rủi ro chỉ liên quan đến các thiệt hại (rủi ro không đối xứng)
Rủi ro liên quan đến cả thiệt hại và may mắn (rủi ro đối xứng)
Trần Minh Hiệp

11

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học

Rủi ro là khả năng xảy ra sự cố không may
Rủi ro là sự kết hợp các nguy cơ
Rủi ro là sự khơng thể đốn trước được một tình huống, một
khuynh hướng dẫn đến kết quả thực tế khác kết quả dự đốn
Rủi ro là sự khơng chắc chắn về tổn thất
Những định nghĩa trên tuy khác nhau nhưng nghiên cứu kỹ cho thấy
giữa xúng có mối liên hệ logic với nhau. Các định nghĩa đều đề cập đến
một sự không chắc chắn mà chúng ta coi là bất ngờ trong tương lai. Bên
cạnh đó, các định nghĩa này cũng ám chỉ những cấp độ hay mức độ rủi ro
khác nhau. Việc sử dụng các từ “khả năng”, “khơng thể đốn trước được”
để chỉ ra mức độ nào đó về sự khơng chắc chắn do có mối ngờ vực nói
trên. Ngồi ra các định nghĩa này đều nói đến hậu quả do một hay nhiều
nguyên nhân gây ra. Điều này dường như có mối quan hệ chặt chẽ với định
nghĩa mà chúng ta sử dụng trước đó, theo định nghĩa này, rủi ro là sự
không chắc chắn về hậu quả trong một tình huồng cụ thể.
Từ điển Tiếng Việt giải thích: “Rủi ro là điều khơng lành, khơng tốt bất
ngờ xảy đến”.Chẳng hạn, một người nào đó đánh cuộc đua ngựa hay bóng đá,
anh ta có thể thua hoặc thắng tùy theo kết quả trận đấu. Khi anh ta thua nghĩa
là rủi ro đã xảy ra.
Rủi ro kinh doanh là loại rủi ro gắn với các lọai tài sản, các dịng thu
nhập và chi phí. Đó là khả năng mà việc được nắm giữ các tài sản và được
hưởng các nguồn thu nhập dự kiến không xảy ra trong thực tế, hoặc là khả
năng phải gánh chịu chi phí thực tế cao hơn so với dự kiến vì những lý do nào
đó. Đối với các nhà đầu tư, rủi ro xảy ra khi doanh lợi thực tế sai khác so với
doanh lợi dự kiến. Đối với các Ngân hàng, tổ chức tín dụng, rủi ro xảy ra khi
không thể thu hồi các khoản nợ và lãi vay tương ứng, cũng như khi không thể
huy động đủ tiền để trả cho các chủ nợ. Còn đối với các doanh nghiệp, các
đơn vị tiến hành sản xuất kinh doanh, cung cấp sản phẩm, dịch vụ ra thị
trường, rủi ro xảy ra khi mất doanh thu, lợi nhuận, tốn kém nhiều chi phí, mất
Trần Minh Hiệp

12

Lớp: Kiểm tốn 47A


Đề án mơn học
khả năng thanh tốn, mất bạn hàng hoặc đứng trước nguy cơ phá sản … Rủi
ro kinh doanh ở trường hợp cực đoan thể hiện thành thất bại kinh doanh.
Trong thực tế, mỗi hoạt động kinh tế đều gặp những rủi ro đặc trưng.
Và kiểm toán cũng khơng nằm ngồi quy luật đó. Kiểm tốn - hoạt động
xác minh và bày tỏ ý kiến cho các đối tượng quan tâm về thực trạng họat
động cần kiểm toán - cũng là một ngành nghề kinh doanh. Từ khi ra đời,
dịch vụ kiểm tốn và tư vấn tài chính đã không ngừng phát triển về mọi
mặt và đến nay dã trở thành một lĩnh vực kinh doanh đặc biệt. Do đó,
ngồi rủi ro kinh doanh, các cơng ty kiểm tốn cịn phải đối mặt với rủi ro
dặc thù của ngành nghề là rủi ro kiểm toán.
1.2.2 Rủi ro kiểm toán:
Theo định nghĩa của nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế IAG 25,
Trọng yếu và rủi ro kiểm toán, “rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà kiểm
toán viên có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét khơng xác đáng về các
thơng tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng”.
Rủi ro kiểm tốn được hiểu là khả năng mà kiểm toán viên và cơng
ty kiểm tốn đưa ra ý kiến khơng xác đáng về đối tượng được kiểm toán.
Chẳng hạn, kiểm toán viên đưa ra ý kiến rằng Báo cáo tài chính của đơn vị
được kiểm tốn đã trình bày trung thực và hợp lý dưới các khía cạnh trọng
yếu, tuy nhiên, trên thực tế các báo cáo đã được kiểm toán này vẫn tồn tại
sai phạm trọng yếu mà kiểm toán viên khơng phát hiện ra trong q trình
kiểm tốn.
Rủi ro kiểm toán xuất phát từ các sai lệch tiềm ẩn trong Báo cáo tài

chính đã vượt qua hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị và không bị các
thử nghiệm cơ bản trong q trình kiểm tốn phát hiện. Trong thực tiễn,
rủi ro kiểm toán xảy ra do giới hạn về quản lý, về kiểm tốn và có quan
hệ tỷ lệ nghịch với chi phí kiểm tốn.
Như trên đã trình bày, rủi ro kiểm toán là nguyên nhân và đồng
thời cũng là biểu hiện của rủi ro kinh doanh trong lĩnh vực kinh doanh
Trần Minh Hiệp

13

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
các dịch vụ kiểm tốn và tư vấn tài chính. Rủi ro kiểm tốn lại là vấn đề
khơng thể tránh được đối với kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn. Rất
hiếm khi nào kiểm tốn viên có thể kiểm tra được hết tất cả các bút tốn
trong các sổ sách kế tốn và vì vậy bao giờ cũng có mối nghi ngờ nhất
định về vấn đề Báo cáo tài chính có phản ánh trung thực và khách quan
hay khơng. Vì vậy, vấn đề đặt ra là kiểm toán viên cần xác định được
mức rủi ro kiểm tốn có thể chấp nhận được, thơng qua việc xem xét và
đánh giá các yếu tố cấu thành của rủi ro kiểm toán.
1.2.3 Các loại rủi ro kiểm toán:
1.2.3.1 Rủi ro tiềm tàng
Rủi ro tiềm tàng là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong
bản thân các đối tượng kiểm tốn (chưa tính đến sự tác động của bất cứ
họat động kiểm toán nào kể cả kiểm soát nội bộ).
Theo IAG số 25 về “ Trọng yếu và rủi ro kiểm tốn “ thì : “ Rủi ro
tiềm tàng là những yếu điểm của số dư tài khoản hoặc của một loại nghiệp
vụ đối với những sai sót có thể là nghiểm trọng, những sai sót này có thể

đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai sót ở các số dư, các nghiệp vụ khác
(ở đây là giả định rằng khơng có các qui chế kiểm sốt nội bộ có liên quan).
Rủi ro tiềm tàng nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp trong môi trường kinh doanh cũng như nằm trong bản chất của các
số dư tài khoản hoặc các nghiệp vụ “.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 về “Đánh giá rủi ro và kiểm
soát nội bộ “ cũng định nghĩa về rủi ro tiềm tàng: “ Rủi ro tiềm tàng là rủi
ro tiềm ẩn đáng vốn có do khả năng từng nghiệp vụ và từng khoản mục
trong BCTC chứa đựng sai sót tọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mặc
dù có hay khơng có HTKSNB “.
Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm kinh doanh của khách
thể kiểm tốn, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của khách thể kiểm

Trần Minh Hiệp

14

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
tốn. Kiểm tốn viên khơng tạo ra và cũng khơng kiểm sốt rủi ro tiềm tàng, họ
chỉ có thể đánh giá chúng.
Để đánh giá rủi ro tiềm tàng kiểm tốn viên có thể dựa vào nhiều
nguồn thơng tin khác nhau. Chẳng hạn, kiểm tốn viên có thể dựa vào kết
quả kiểm tốn năm trước hoặc thơng qua thu thập các thông tin về ngành
nghề kinh doanh của khách thể kiểm tốn, về chính sách kinh tế tài chính
kế tốn của đơn vị được kiểm tốn…để hiểu được bản chất kinh doanh của
đơn vị, tính chất phức tạp của nghiệp vụ, và từ đó có thể đưa ra dự đốn
của mình về rủi ro tiềm tàng.

1.2.3.2 Rủi ro kiểm soát
Rủi ro kiểm soát là khả năng hệ thống kiểm sốt nộ bộ của đơn vị kiểm tốn
khơng phát hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các sai phạm trọng yếu.
Theo IAG số 25 về “ Trọng yếu và rủi ro kiểm tốn “ thì : “ Rủi ro kiểm
sốt là rủi ro do xác định sai, có thể xảy ra với một số tài khoản hoặc một loại
nghiệp vụ và có thể là sai sót nghiêm trọng.Những sai sót này xảy ra đơn lẻ hoặc
có thể kết hợp với các sai sót của các số dư, các nghiệp vụ khác mà HTKSNB đã
không ngăn chặn hoặc không phát hiện kịp thời “.
Cịn theo Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam số 400 về “Đánh giá rủi ro và
kiểm sốt nội bộ “ thì : “ Rủi ro kiểm sốt là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu
trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng lẻ hoặc tính
gộp mà hệ thống kế tốn và HTKSNB không ngăn ngừa hết hoặc không phát
hiện và sửa chữa kịp thời “.
Kiểm tốn viên khơng tạo ra rủi ro kiểm sốt và cũng khơng kiểm sốt chúng.
Họ chỉ có thể đánh giá hệ thống kiểm sốt của đơn vị được kiểm tốn từ đó đưa
ra mức rủi ro kiểm soát dự kiến.
1.2.3.3 Rủi ro phát hiện
Theo IAG số 25 về “ Trọng yếu và rủi ro kiểm toán “ thì “ Rủi ro
phát hiện là những rủi ro mà KTV khơng phát hiện ra các sai sót hiện có
trong các số dư tài khoản hoặc những loại nghiệp vụ. Những sai sót này có
Trần Minh Hiệp

15

Lớp: Kiểm tốn 47A


Đề án môn học
thể là nghiêm trọng, xảy ra đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai sót trong
các số dư, các loại nghiệp vụ. Mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp

với phương pháp kiểm toán của KTV “.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam cũng đưa ra định nghĩa về rủi ro
phát hiện như sau : “ Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu
trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc
tính gộp mà trong q trình kiểm tốn, KTV và cơng ty kiểm tốn khơng
phát hiện được”.
Rủi ro phát hiện là khả năng mà các thủ tục kiểm tốn khơng phát
hiện được các sai phạm trọng yếu. Ngược lại với rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát, kiểm toán viên phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu
thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát đối với rủi ro
phát hiện.
1.2.4 Mơ hình rủi ro kiểm tốn:
Do tồn tại độc lập, khách quan với các thơng tin tài chính, các thử
nghiệm của kiểm tốn viên nên rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng khác
biệt với rủi ro phát hiện. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sốt ln tồn tại
trong hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị bất chấp kiểm tốn
viên có tiến hành kiểm tốn hay khơng. Trong khi đó, rủi ro phát hiện có
thể được điều chỉnh thơng qua việc thiết kế các thủ tục kiểm toán để đưa
rủi ro kiểm toán về mức yêu cầu.
Rủi ro kiểm toán liên quan đến xác suất của đại lượng ngẫu nhiên và
là xác suất có điều kiện nên quan hệ giữa các loại rủi ro trên có thể được
phản ánh qua mơ hình rủi ro sau đây:
AR = IR x CR x DR
Với mơ hình này, kiểm tốn viên có thể sử dụng nó để điều chỉnh rủi
ro phát hiện dựa trên các loại rủi ro khác đã được đánh giá nhằm đạt được
rủi ro kiểm toán ở mức thấp như mong muốn.
DR = AR / (IR x CR)
Trần Minh Hiệp

16

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
Đây là những mơ hình rủi ro có tính đơn giản nhưng nó có ý nghĩa
rất to lớn cho kiểm toán viên trong việc lập kế hoạch và thực hiện kiểm
toán sao cho hợp lý và đủ để duy trì rủi ro phát hiện ở mức thấp cho phép.
Tuy nhiên, khi sử dụng mơ hình rủi ro này, kiểm toán viên cần chú ý một
số điểm sau:
Đây khơng phải là những cơng thức tốn học thuần túy nhân chia mà
rủi ro liên quan đến xác suất của đại lượng ngẫu nhiên
Kiểm tốn viên khơng thể giả sử rằng rủi ro tiềm tàng là bằng 0 để
không cần đến các bước thu thập bằng chứng kiểm toán
Kiểm toán viên cũng không thể đặt niềm tin tuyệt đối vào hệ thống
kiểm sốt nội bộ để khơng cần đến thu thập bằng chứng kiểm tốn
Kiểm tốn viên khơng thể được xem là đã thận trọng nghề nghiệp
thích đáng nếu như rủi ro của việc không phát hiện các sai phạm trọng yếu
trong đối tượng kiểm toán ở mức quá cao.
Như vậy kiểm toán viên cần xác định rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức
cho phép, dựa trên đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để xác định
ra mức rủi ro phát hiện cần đảm bảo, từ đó thiết kế các thủ tục kiểm tốn
cần thiết.
1.2.5 Đánh giá rủi ro kiểm toán trong BCTC:
1.2.5.1 Xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn
Rủi ro kiểm toán mong muốn là rủi ro được xác định một cách chủ
quan mà kiểm toán viên sẵn sàng cho rằng Báo cáo tài chính khơng được
trình bày trung thực sau khi cuộc kiểm tốn được hồn thành và đi đến một
chấp nhận hồn tồn. Khi kiểm tốn viên quyết định một tỷ lệ rủi ro kiểm
toán mong muốn thấp hơn, điều đó có nghĩa kiểm tốn viên muốn được

chắc chắn hơn các Báo cáo tài chính khơng bị sai phạm trọng yếu. Trong
một cuộc kiểm toán, giả sử kiểm toán viên cảm thấy tỷ lệ % rủi ro thích
hợp là 1% thì rủi ro kiểm tốn mong muốn là 1%.

Trần Minh Hiệp

17

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học
Trong hầu hết các trường hợp, kiểm tốn viên ln tìm cách đưa ra
một tỷ lệ rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức thấp hợp lý, tạo “an tồn” cho
cả người sử dụng lẫn kiểm tốn viên. Tuy nhiên việc đưa ra được một tỷ lệ
rủi ro mong muốn thấp đến mức nào để đảm bảo “an tồn” thì lại là một
việc khơng hề đơn giản chút nào. Rủi ro kiểm toán mong muốn được xác
định ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn, nó được xác định một
cách chủ quan và phụ thuộc và hai yếu tố cơ bản:
Thứ nhất, mức độ mà theo đó những người sử dụng bên ngồi tin
vào các báo cáo. Khi những người sử dụng bên ngoài đặt nặng tin tưởng
vào các Báo cáo tài chính thì tỷ lệ rủi ro kiểm toán phải ở mức thấp mới
đảm bảo. Kiểm toán viên nên căn cứ vào các dấu hiệu sau để phán đốn về
mức độ tin tưởng của ngườì sử dụng đối với các báo cáo:
- Quy mô của cơng ty khách hàng: Quy mơ càng lớn thì hệ thống
báo cáo càng được sử dụng rộng rãi, rủi ro kiểm toán mong muốn càng
phải thấp.
- Sự phân phối quyền sở hữu: Các báo cáo của các công ty sở hữu công
cộng thường được nhiều người sử dụng tin tưởng hơn các cơng ty có quyền
sở hữu hẹp hơn.

- Bản chất và quy mô của công nợ: Khi báo cáo bao gồm một số
lượng lớn các cơng nợ sẽ có nhiều khả năng được sử dụng rộng rãi hơn bởi
các chủ nợ và do đó yêu cầu rủi ro phát hiện được cũng phải ở mức thấp
hơn.
Thứ hai, khả năng tiếp tục hoạt động về mặt tài chính của cơng ty khách
hàng sau khi báo cáo kiểm tốn được cơng bố, tức là nếu một khách hàng buộc
phải phá sản hoặc phải chịu một sự thiệt hại nhất định sau khi cuộc kiểm tốn
hồn thành thì có lẽ họ sẽ khơng muốn tiến hành cuộc kiểm tốn, hoặc là sẽ đệ
đơn kiện cơng ty kiểm tốn. Trong cả hai trường hợp này, kiểm toán viên sẽ
được yêu cầu bảo vệ chất lượng kiểm toán nhiều hơn so với khi khách hàng
khơng gặp khó khăn về tài chính. Khi những thất bại về mặt tài chính hoặc thiệt
Trần Minh Hiệp

18

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học
hại đối với khách hàng sau cuộc kiểm tốn là cao thì đồng thời rủi ro kinh doanh
đối với cơng ty kiểm tốn cũng tăng lên. Để hạn chế rủi ro kinh doanh, kiểm
toán viên cần xác định một mức rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức thấp hợp
lý.
Đối với kiểm toán viên, dự đoán sự thất bại về mặt tài chính khi nó
chưa xảy ra là điều khó khăn, song kiểm tốn viên có thể dựa vào một số
dấu hiệu sau:
- Khả năng chuyển hóa thành tiền mặt của công ty khách hàng
thường xuyên trong tình trạng yếu kém
- Các khoản lãi giảm nhanh và các khoản lỗ tăng nhanh trong vài
năm, khả năng thanh toán gặp vấn đề

- Các phương pháp tài trợ như tăng nợ, vay mượn, chiếm dụng vốn
nhiều… sẽ làm tăng khó khăn về mặt tài chính của cơng ty khách hàng
- Bản chất kinh doanh của khách hàng tiềm tàng nhiều rủi ro về mặt tài
chính
- Năng lực và các biện pháp điều hành của ban quản trị…
Ngồi ra cịn có một số nhân tố khác ảnh hưởng đến việc xác định
mức rủi ro kiểm tốn mong muốn
- Chi phí kiểm toán: liên quan đến khả năng cạnh tranh với các cơng ty
kiểm tốn khác. Có một sự mâu thuẫn xảy ra là rủi ro kiểm toán mong muốn
càng thấp thì chi phí kiểm tốn laị càng cao và khả năng cạnh tranh bằng giá
cả càng hạn chế. Kiểm toán viên cần cân nhắc mối quan hệ này trong xác
định rủi ro kiểm tốn mong muốn.
- Trình độ nghiệp vụ của kiểm toán viên, sự thành thạo, kinh nghiệm
thực tiễn, sự thận trọng nghề nghiệp, đánh giá chủ quan của kiểm tốn viên
cũng có ảnh hưởng đến rủi ro kiểm tốn mong muốn. Trong nhiều trường
hợp, cơng ty kiểm tốn nên cố một số quy định về mức rủi ro kiểm toán
mong muốn để đảm bảo chất lượng dịch vụ và uy tín cho cơng ty kiểm
tốn.
Trần Minh Hiệp

19

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
Nói chung, trong q trình lập kế hoạch, kiểm tốn viên cần điều tra
cơng ty khách hàng, đánh giá tầm quan trọng của từng yếu tố đối với mức độ
tin tưởng vào Báo cáo tài chính của các đối tượng, xem xét khả năng tiếp tục
hoạt động liên tục của công ty khách hàng và cân nhắc đến các yếu tố chi phí

kiểm tốn, rủi ro kinh doanh, quy định của cơng ty kiểm tốn … để xác định
mức rủi ro mong muốn phù hợp.
1.2.5.2 Đánh giá rủi ro tiềm tàng
Rủi ro cố hữu là tính nhạy cảm của các Báo cáo tài chính đối với các
sai sót nghiêm trọng, với giả sử khơng có q trình kiểm soát nội bộ. Nếu
kiểm toán viên kết luận là có khả năng sai sót rất cao và lờ đi q trình
kiểm sốt nội bộ, kiểm tốn viên có thể sẽ kết luận là rủi ro cố hữu rất cao.
Mối quan hệ giữa rủi ro cố hữu với rủi ro phát hiện và bằng chứng dự trù là
rủi ro cố hữu tỷ lệ nghịch với rủi ro phát hiện và bằng chứng kiểm tốn.
Nếu một cơng ty khách hàng có nhiều khoản phải thu là của những khách
hàng sắp bị phá sản do các điều kiện kinh tế không thuận lợi trong ngành
hoạt động của cơng ty khách hàng thì kiểm toán viên kết luận là rủi ro cố
hữu cao, rủi ro phát hiện cần tìm thấp và số lượng bằng chứng cần dự trù
cao.
Thơng qua mơ hình rủi ro kiểm tốn thì rủi ro cố hữu là ước tính sai
số được đánh giá trước khi xem xét ảnh hưởng của các kiểm soát nội bộ.
Việc đưa rủi ro cố hữu vào mơ hình kiểm tốn ngụ ý kiểm tốn viên phải
cố gắng dự đoán nơi nào trên Báo cáo tài chính có nhiều khả năng sai sót
nhất và ít khă năng sai sót nhất. Các thơng tin này có ảnh hưởng đến tổng
số bằng chứng cần thu thập và cách thức phân bổ các bằng chứng cần thu
thập cho các khoản mục các nghiệp vụ.
Rủi ro cố hữu phụ thuộc vào đánh giá chủ quan của kiểm tốn viên.
Có nhiều yếu tố có thể làm thay đổi mức rủi ro có hữu. Khi đánh giá rủi ro
cố hữu kiểm toán viên cần xem xét một số yếu tố chủ yếu sau:

Trần Minh Hiệp

20

Lớp: Kiểm toán 47A

Đề án môn học
- Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng: Có một số tài khoản
nhất định bị ảnh hưởng bởi bản chất công việc kinh doanh của khách hàng. Ví
dụ các khoản nợ phải thu ở một cơng ty cho vay nhỏ thì khả năng thu hồi thấp
hơn các khoản nợ phải thu ở ngân hàng, các doanh nghiệp có nhiều nghiệp vụ
liên quan đến các tài khoản như tiền mặt, phiếu nợ, vật thế chấp, ký gửi…rủi ro
cố hữu sẽ lớn hơn.
- Tính liêm chính của ban quản trị: Khi ban quản trị bị khống chế bởi
một hoặc một số ít cá nhân thiếu liêm chính khả năng các Báo cáo tài chính bị
sai sót nghiêm trọng tăng lên rất cao. Kiểm toán viên chịu rủi ro nghề nghiệp
và rủi ro pháp lý cao khi thực hiện các cuộc kiểm tốn cho các khách hàng
thiếu tính liêm chính, các cơng ty kiểm tốn cần cân nhắc có nên thực hiện
kiểm tốn cho những khách hàng đó khơng.
Thơng thường ban quản trị có một mức độ liêm chính hợp lý nhưng
kiểm tốn viên khơng thể xem là hồn tồn trung thực trong mọi cách xử
sự. Cơng ty kiểm tốn trước hết phải đánh giá xem cơng ty có muốn thực
hiện kiểm tốn cho những khách hàng như vậy hay khơng. Nếu đồng ý thì
phải xác định mức rủi ro cố hữu cao cần thiết cho tất cả các lĩnh vực của
hợp đồng và phải khảo sát về tính khả dĩ của những sai phạm có chủ định.
- Động cơ của khách hàng: Trong nhiều tình huống ban quản trị tin
tưởng rằng sẽ có lợi nếu báo cáo sai. Ví dụ như báo cáo lợi nhuận thấp để
giảm thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp nên họ sẽ lập các Báo cáo tài
chính sai. Kiểm tốn viên cần nhận định rõ động cơ của khách hàng khi
tiến hành kiểm tốn để xác định các khoản mục có rủi ro tiềm tàng cao.
- Kết quả của các lần kiểm tốn trước: Những sai số được tìm thấy
trong các lần kiểm tốn của năm trước có khả năng cao sẽ xuất hiện trở lại
trong lần kiểm toán năm nay. Điều này là vì rất nhiều loại sai sót có bản
chất hệ thống, các đơn vị không thể thay đổi kịp thời để loại trừ chúng.

Kiểm toán viên cần xem xét kết quả kiểm tốn lần trước, tìm hiểu các sai

Trần Minh Hiệp

21

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án mơn học
sót trong các năm qua khi tiến hành khảo sát kiểm toán để xác định mức
rủi ro cố hữu hợp lý.
- Loại hợp đồng kiểm toán: Đối với các hợp đồng kiểm toán năm
đầu, kiểm toán viên thường thu thập được ít thơng tin và hiểu biết về khách
thế kiểm toán, nên kiểm toán viên cần xây dựng một mức rủi ro tiềm tàng
cao trong những năm đầu và giảm dần trong những lần kiểm toán tiếp theo.
- Các bên đối tác có liên quan: các nghiệp vụ kinh tế giữa công ty bố
mẹ và công ty con và các nghiệp vụ giữa Ban quản trị với đơn vị sáp nhập
thường không xảy ra một cách độc lập với nhau. Do đó, Báo cáo tài chính
của họ tồn tại khả năng sai sót cao tương ứng rủi ro tiềm tàng cũng cao.
- Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên: Các nghiệp vụ kinh tế
không thường xuyên đối với khách hàng có nhiều khả năng bị vào sổ sai
hơn là các nghiệp vụ hàng ngày vì khách hàng thiếu kinh nghiệm khi vào
sổ chúng. Kiểm toán viên cần đặc biệt lưu ý các khoản mục có liên quan
đến các nghiệp vụ đặc biệt này.
- Phán xét cần thiết để ghi sổ chính xác các số dư tài khoản và các nghiệp
vụ kinh tế. Thực tế, rất nhiều số dư tài khoản và những phán xét của Ban
quản trị là những ước tính như các khoản dự phịng, hao mòn và khấu hao
tài sản cố định…Việc vào sổ đúng đắn những khoản mục này đòi hỏi cả
kiến thức, kinh nghiệm của kế toán cùng với sự trung thực của Ban quản trị

công ty khách hàng. Do vậy kiểm toán viên nên đặt rủi ro cố hữu trong
trường hợp này ở mức cao.
- Tính nhạy cảm với sự tham ô của nhân viên trong công ty khách
hàng: Kiểm toán viên phải quan tâm đến rủi ro của khả năng tham ô trong
những trường hợp tương đối dễ chuyển đổi tài sản của cơng ty qua sử dụng
cá nhân. Đó là những trường hợp cơng ty khách hàng khơng có những
kiểm sốt chặt chẽ và thực sự có hiệu lực đối với hàng tiền mặt, hàng tồn
kho, các tài sản khác. Khả năng tham ơ càng cao thì rủi ro tiềm tàng càng
cao.
Trần Minh Hiệp

22

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học
- Quy mô của các số dư tài khoản: Các khoản mục có quy mơ số tiền
lớn thì khả năng sai sót thường cao hơn, do đó rủi ro cố hữu sẽ cao hơn và
số lượng bằng chứng cần thu thập cũng lớn hơn.
- Quy mô tổng thể: Quy mô tổng thể là số lượng các khoản mục
trong tổng thể. Nếu quy mô tổng thể càng lớn thì những sai sót dự kiến sẽ
cao hơn, rủi ro cố hữu cao sẽ là thích hợp.
- Cấu tạo của tổng thể: Có một số khoản mục, nghiệp vụ cá biệt tạo
thành tổng thể thường ảnh hưởng đến quá trình ước tính của kiểm tốn
viên về sai sót trọng yếu như khoản mục hàng tồn kho, các khoản tiền nợ
nhân viên, các khoản chi tiền mặt, các khoản phải thu… Kiểm toán viên
nên thận trọng đánh giá, đặt ra mức rủi ro tiềm tàng cao cho các khoản
mục này.
Tóm lại, kiểm toán viên phải đánh giá các yếu tố trên và quyết định yếu tố rủi

ro cố hữu thích hợp đối với từng bộ phận của cuộc kiểm toán. Khi làm điều
này, một số yếu tố, như tính liêm chính của Ban quản trị sẽ ảnh hưởng đến
nhiều hoặc có thể đến tất cả các bộ phận, trong khi những yếu tố khác, thí dụ
như những nghiệp vụ khơng thường xuyên, sẽ chỉ ảnh hưởng đến bộ phận đặc
thù. Mặc dù vậy, ngành nghề không xây dựng các chuẩn mực hoặc sự chỉ đạo
để thành lập rủi ro cố hữu. Hầu hết các kiểm toán viên thường xây dựng rủi ro
cố hữu dựa trên phán đoán chủ quan và kinh nghiệm của bản thân kiểm tốn
viên. Thơng thường, để chắc chắn, kiểm toán viên sẽ thành lập mức rủi ro tiềm
tàng khoảng trên 50%, cả trong trường hợp tốt nhất, và ở mức 100% khi có bất
kỳ khả năng hợp lý hóa sổ sách nào của các sai sót đáng kể. Việc xây dựng rủi
ro cố hữu ở mức tương đối cao sẽ đảm bảo “an tồn” cho các cơng ty kiểm
toán.
1.2.5.3 Đánh giá rủi ro kiểm soát
Rủi ro kiểm soát cho biết cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng có
hiệu quả đối với việc ngăn chặn hoặc phát hiện các sai sót hay khơng, và
mục đích của kiểm toán viên là đánh giá rủi ro kiểm soát ở một mức thấp
Trần Minh Hiệp

23

Lớp: Kiểm toán 47A


Đề án môn học
hơn mức tối đa khi lập kế hoạch kiểm toán. Nếu kiểm toán viên kết luận là
cơ cấu kiểm sốt nội bộ hồn tồn khơng hiệu quả đối với việc ngăn ngừa
và phát hiện sai sót, do đó kiểm tốn viên sẽ phân bổ 100% yếu tố rủi ro
cho rủi ro kiểm soát. Cơ cấu kiểm soát nội bộ càng hiệu quả, yếu tố rủi ro
có thể được phân bổ cho rủi ro kiểm soát càng thấp.
Như rủi ro cố hữu, mối quan hệ giữa rủi ro kiểm soát và rủi ro phát

hiện là quan hệ nghịch trong khi mối quan hệ giữa rủi ro kiểm soát và bằng
chứng là quan hệ thuận. Nếu hệ thống kiểm sốt nội bộ hoạt động có hiệu
quả, rủi ro phát hiện tăng và số lượng bằng chứng kiểm toán giảm xuống. Do
đó kiểm tốn viên có thể tăng mức rủi ro phát hiện khi khách hàng có hệ
thống kiểm sốt nội bộ hoạt động hiệu quả vì một hệ thống kiểm soát nội bộ
hiệu quả sẽ làm giảm khả năng sai sót trong các Báo cáo tài chính.
Để có thể đánh giá được rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên cần tìm
hiểu và đánh giá dhệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hang
1.2.5.4 Đánh giá rủi ro phát hiện
Việc đánh giá rủi ro phát hiện rất quan trọng bởi vì dựa vào mức rủi
ro được xác lập, KTV sẽ lựa chọn quy mô, phạm vi, thời gian thực hiện thử
nghiệm cơ bản về nghiệp vụ và số dư cũng như số lượng bằng chứng cần
thu thập.
Khi rủi ro phát hiện được đánh giá là cao, nghĩa là KTV chấp nhận
khả năng không phát hiện được các sai phạm cao nên sẽ tiến hành thu hẹp
số lượng thử nghiệm cơ bản. Khi rủi ro phát hiện được đánh giá là thấp,
KTV không chấp nhận những rủi ro của những bằng chứng khơng phát
hiện sai sót và cần pảhi thu thập một số lượng bằng chứng đáng kể.
Việc đánh giá rủi ro phát hiện phụ thuộc rất nhiều vào mức độ đánh
giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro kiểm tốn có thể chấp nhận
được. Theo VSA 400: “Kiểm toán viên phải dựa vào đánh giá mức độ rủi
ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi

Trần Minh Hiệp

24

Lớp: Kiểm toán 47A

Đề án môn học
thử nghiệm cơ bản để giảm rủi ro phát hiện và giảm rủi ro kiểm toán xuống
thấp đến mức có thể chấp nhận được.”
Rủi ro phát hiện là rủi ro mà kiểm toán viên sẵn sàng chấp nhận vì việc
khơng tìm thấy các sai sót nghiêm trọng trong các Báo cáo tài chính bằng các
thể thức kiểm toán, với giả sử hệ thống kiểm soát nội bộ đã khơng phát hiện và
sửa chữa chúng. Đó là rủi ro mà các phương pháp của kiểm toán viên sẽ không
phát hiện ra các sai phạm tồn tại riêng rẽ hay mang tính hệ thống trong Báo cáo
tài chính hay trong các giao dịch. Rủi ro phát hiện được tính ra từ ba rủi ro kia
trong mơ hình rủi ro kiểm toán.
DR = AR / (IR x CR)
Rủi ro phát hiện tỉ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sốt được đánh giá cao thì rủi ro phát
hiện cần xác định ở mức thấp để duy trì rủi ro kiểm tốn ở mức thấp có thể
chấp nhận được. Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sốt được
đánh giá thấp thì có thể chấp nhận mức rủi ro phát hiện cao hơn nhưng vẫn
đảm bảo rủi ro kiểm tốn ở mức có thể chấp nhận được.
Sự biến động của rủi ro phát hiện dựa theo đánh giá của KTV về rủi
ro tiềm tang và rủi ro kiểm soát được thực hiện trong bảng
Mối quan hệ giữa rủi ro phát hiện với rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm sốt

Đánh

giá Cao
Trung bình
của KTV về
Thấp
rủi ro tiềm

Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm sốt
Cao
Trung bình
Thấp
Thấp nhất
Thấp
Trung bình
Thấp
Trung bình
Cao
Trung bình
Cao
Cao nhất

Trong đó :

Trần Minh Hiệp

25

Lớp: Kiểm toán 47A