Giải pháp nâng cao trách nhiệm của kiểm toán viên độc lập đối với việc phát hiện gian lận và sai sót trong kiểm toán báo cáo tài chính các công ty niêm yết Việt Nam :
Bạn đang xem bản rút gọn của tài liệu. Xem và tải ngay bản đầy đủ của tài liệu tại đây (1.09 MB, 107 trang )
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH
--------------
LÊ NGUYỄN THẾ CƯỜNG
GIẢI PHÁP NÂNG CAO TRÁCH NHIỆM CỦA
KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP ĐỐI VỚI VIỆC PHÁT
HIỆN GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CÔNG TY
NIÊM YẾT VIỆT NAM
LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ
TP. Hồ Chí Minh - Năm 2013
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH
--------------
LÊ NGUYỄN THẾ CƯỜNG
GIẢI PHÁP NÂNG CAO TRÁCH NHIỆM CỦA
KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP ĐỐI VỚI VIỆC PHÁT
HIỆN GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CÔNG TY
NIÊM YẾT VIỆT NAM
Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60340301
LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ
NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: PGS.TS HÀ XUÂN THẠCH
TP. Hồ Chí Minh - Năm 2013
LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đề tài này dựa trên quá trình nghiên cứu trung thực dưới sự
cố vấn của người hướng dẫn khoa học. Đây là đề tài thạc sĩ kinh tế, chuyên ngành
Kế toán. Đề tài này chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào và tất cả các
nguồn tham khảo đều được trích dẫn đầy đủ.
TP. HCM, Ngày
tháng
năm
Tác giả luận văn
Lê Nguyễn Thế Cường
LỜI CẢM ƠN
Trong quá trình hoàn thành luận văn này, tôi đã nhận được nhiều sự giúp đỡ và đóp
góp quý báu từ phía thầy cô, bạn bè, đồng nghiệp và gia đình.
Trước tiên, tôi xin bày tỏ lòng kính trọng và biết ơn sâu sắc đến Thầy hướng dẫn
PGS.TS Hà Xuân Thạch đã tận tâm giúp đỡ, hướng dẫn và cho tôi những kinh
nghiệm quý báu để hoàn thành luận văn này.
Xin chân thành cảm ơn Quý Thầy, Cô đã tham gia giảng dạy lớp cao học kinh tế
của Trường Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh, đã cho tôi những kiến thức
nền tảng và những kinh nghiệm thực tế vô cùng hữu ích và quý giá.
Xin cảm ơn Ban Giám Hiệu và Khoa Đào tạo Sau Đại học Trường Đại học Kinh tế
Thành phố Hồ Chí Minh đã tạo điều kiện thuận lợi cho tôi học tập và nghiên cứu
trong suốt thời gian qua.
Xin trân trọng cảm ơn !
MỤC LỤC
TRANG PHỤ BÌA
LỜI CAM ĐOAN
MỤC LỤC
DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT
DANH MỤC CÁC BẢNG VÀ HÌNH VẼ
PHẦN MỞ ĐẦU .........................................................................................................1
CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ GIAN LẬN, SAI SÓT VÀ TRÁCH
NHIỆM CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN, SAI SÓT..................5
1.1.
Cơ sở lý luận về gian lận và sai sót trên Báo cáo tài chính .................................5
1.1.1.
Định nghĩa về gian lận và sai sót ...................................................................5
1.1.2.
Phân loại hành vi gian lận..............................................................................6
1.1.3.
Đối tượng thực hiện hành vi gian lận ............................................................7
1.1.4.
Nguyên nhân dẫn đến hành vi gian lận .........................................................7
1.1.5.
Các công trình nghiên cứu về gian lận ..........................................................8
1.1.5.1.
Công trình nghiên cứu của Edwin H. Sutherland ......................................8
1.1.5.2.
Công trình nghiên cứu của Donald R. Cressey ..........................................9
1.1.5.3.
Công trình nghiên cứu của D. W. Steve Albrecht....................................10
1.1.5.4. Công trình nghiên cứu của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ
(The Association of Certified Fraud Examiners - ACFE) ........................................11
1.2.
Trách nhiệm của KTV độc lập đối với gian lận và sai sót ..............................13
1.2.1.
Trách nhiệm nghề nghiệp ............................................................................13
1.2.2.
Trách nhiệm pháp lý ....................................................................................21
1.2.2.1.
Trách nhiệm dân sự ..................................................................................21
1.2.2.2.
Trách nhiệm hình sự .................................................................................22
1.3.
Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam ................................................................23
Nâng cao trách nhiệm của KTV đối với gian lận và sai sót: .......................23
1.3.1.
1.3.2. Cập nhật thường xuyên các thủ tục kiểm toán liên quan đến việc phát hiện
gian lận trên BCTC ...................................................................................................23
1.3.3. Cập nhật thường xuyên các chuẩn mực kiểm toán trong đó có chuẩn mực
liên quan gian lận và sai sót ......................................................................................24
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VỀ GIAN LẬN, SAI SÓT VÀ TRÁCH
NHIỆM CỦA KTV ĐỘC LẬP ĐỐI VỚI VIỆC PHÁT HIỆN GIAN LẬN, SAI
SÓT TRONG KIỂM TOÁN BCTC CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT VN .............25
2.1.
Tổng quan về gian lận và sai sót trên BCTC các Công ty niêm yết VN ........25
2.1.1.
Sai sót ..........................................................................................................25
2.1.2.
Gian lận........................................................................................................26
2.1.2.1. Khảo sát các phương pháp thực hiện gian lận trên BCTC các công ty
niêm yết Việt Nam ....................................................................................................26
2.1.2.2.
Khảo sát ý kiến của KTV về gian lận ......................................................31
2.2. Tổng quan các quy định liên quan đến trách nhiệm của KTV độc lập đối với
việc phát hiện gian lận và sai sót trong cuộc kiểm toán BCTC ................................33
2.2.1.
Trách nhiệm nghề nghiệp ............................................................................33
2.2.2.
Trách nhiệm pháp lý ....................................................................................36
2.2.3.
Các hình thức xử lý vi phạm đối với KTV ..................................................40
2.3. Thực trạng về trách nhiệm của KTV độc lập đối với việc phát hiện gian lận
và sai sót trên BCTC các công ty niêm yết VN ........................................................42
2.3.1.
Trách nhiệm nghề nghiệp ............................................................................42
2.3.2.
Trách nhiệm pháp lý ....................................................................................44
2.4. Đánh giá chung về trách nhiệm của KTV độc lập đối với việc phát hiện gian
lận, sai sót trên BCTC các công ty niêm yết VN ......................................................48
2.4.1.
Ưu điểm .......................................................................................................48
2.4.2.
Tồn tại ..........................................................................................................49
CHƯƠNG 3: GIẢI PHÁP NÂNG CAO TRÁCH NHIỆM CỦA KTV ĐỘC
LẬP ĐỐI VỚI VIỆC PHÁT HIỆN GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM
TOÁN BCTC CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT VN ..................................................53
3.1.
3.1.1.
Quan điểm đề xuất giải pháp ..........................................................................53
Minh bạch tối đa thông tin trên BCTC của doanh nghiệp...........................53
3.1.2. Hội nhập chuẩn mực kiểm toán quốc tế trên cơ sở phù hợp với trình độ
quản lý kinh tế và pháp lý của Việt Nam ..................................................................53
3.1.3. Tăng cường kiểm soát chất lượng của cơ quan quản lý nhà nước và hội
nghề nghiệp ...............................................................................................................54
3.2. Giải pháp nâng cao trách nhiệm của KTV độc lập đối với việc phát hiện gian
lận và sai sót trong kiểm toán BCTC các công ty niêm yết VN ...............................54
3.2.1.
Giải pháp nền ...............................................................................................54
3.2.2.
Giải pháp chính ............................................................................................57
3.2.3.
Giải pháp hỗ trợ ...........................................................................................73
KẾT LUẬN ...............................................................................................................78
TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC
DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT
ACFE:
Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa kỳ
ASOSAI:
Tổ chức các Cơ quan Kiểm toán tối cao châu Á
BCKT:
Báo cáo kiểm toán
BCTC:
Báo cáo tài chính
BGĐ:
Ban Giám đốc
DNNY:
Doanh nghiệp niêm yết
HTK:
Hàng tồn kho
IAASB:
Uỷ ban chuẩn mực kiểm toán quốc tế
IAG:
Hướng dẫn kiểm toán Quốc tế
IFRS:
Chuẩn mực kế toán Quốc tế
ISA:
Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế
KTV:
Kiểm toán viên
UBCKNN:
Uỷ ban chứng khoán nhà nước
VACPA:
Hội kiểm toán viên hành nghề VN
VSA:
Chuẩn mực kiểm toán VN
DANH MỤC CÁC BẢNG VÀ HÌNH VẼ
Bảng 1.1: Kết quả nghiên cứu về gian lận ................................................................12
Bảng 1.2: Người thực hiện gian lận ..........................................................................12
Bảng 1.3: Tổn thất theo nhóm người thực hiện ........................................................12
Hình 1.1: Tam giác gian lận ....................................................................................... 9
~1~
PHẦN MỞ ĐẦU
1.
Lý do chọn đề tài
Trên các thị trường nói chung thì thông tin là một trong những yếu tố không
thể thiếu trong các quyết định đầu tư và kinh doanh. Ở thị trường chứng khoán thì
thông tin là yếu tố mang tính nhạy cảm, ảnh hưởng trực tiếp đến các quyết định đầu
tư. Thông tin càng kịp thời, chính xác và hiệu quả thì niềm tin lẫn sự kỳ vọng của
nhà đầu tư đối với thị trường chứng khoán càng lớn. Tuy nhiên, trong thời gian qua
thị trường chứng khoán VN đã chứng kiến hàng loạt công ty niêm yết công bố
BCTC với những chênh lệch về số liệu trước và sau kiểm toán. Thực trạng này xuất
phát từ hành vi gian lận, sai sót trên BCTC của các công ty niêm yết và đồng thời
gióng lên hồi chuông cảnh báo về trách nhiệm của các công ty niêm yết cũng như
trách nhiệm của KTV độc lập trong việc công bố thông tin tài chính.
Với mong muốn thị trường chứng khoán VN ngày càng phát triển lành mạnh,
bền vững cũng như giúp nhà đầu tư có những quyết định đúng đắn khi thực hiện
đầu tư thì một trong những vấn đề cần quan tâm là hạn chế gian lận, sai sót trên
BCTC của các công ty niêm yết, minh bạch hóa thông tin, cập nhật và cung cấp đầy
đủ thông tin trên thị trường chứng khoán. Điều này hoàn toàn phụ thuộc vào trách
nhiệm của kiểm toán viên độc lập. Do đó, việc nâng cao trách nhiệm của kiểm toán
viên độc lập đối với việc phát hiện gian lận và sai sót trong cuộc kiểm toán BCTC là
một yêu cầu cần thiết hiện nay góp phần nâng cao tính minh bạch, tính đáng tin cậy
của thông tin tài chính, giúp cổ đông, nhà đầu tư đưa ra các quyết định kinh tế phù
hợp.
Với tinh thần đó, tôi chọn đề tài: “GIẢI PHÁP NÂNG CAO TRÁCH NHIỆM
CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP ĐỐI VỚI VIỆC PHÁT HIỆN GIAN LẬN
VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CÔNG TY
NIÊM YẾT VIỆT NAM”.
~2~
2.
Mục tiêu nghiên cứu của đề tài
Mục tiêu nghiên cứu của đề tài nhằm giải quyết những vấn đề sau:
Khảo sát các chuẩn mực kiểm toán quốc tế về hành vi gian lận và sai sót
cũng như trách nhiệm KTV đối với gian lận và sai sót;
Khảo sát thực trạng về gian lận, sai sót và trách nhiệm của KTV độc lập
đối với gian lận và sai sót trên BCTC các công ty niêm yết VN hiện nay;
Quan điểm và đề xuất một số giải pháp nhằm nâng cao trách nhiệm KTV
đối với việc phát hiện gian lận và sai sót trong kiểm toán BCTC các công ty niêm
yết VN.
3.
Đối tượng, phạm vi nghiên cứu của đề tài
Đối tượng nghiên cứu: Đề tài tập trung nghiên cứu hành vi gian lận, sai
sót và trách nhiệm của KTV độc lập đối với gian lận, sai sót trên BCTC các công ty
niêm yết.
Phạm vi nghiên cứu:
- Thời gian nghiên cứu: Đề tài được thực hiện từ tháng 03/2013 đến
tháng 11/2013; số liệu sơ cấp được thu thập từ tháng 10/2013 đến tháng 11/2013.
- Không gian nghiên cứu: cuộc kiểm toán BCTC các công ty niêm yết
VN.
4.
Phương pháp nghiên cứu
Để đạt được mục tiêu nghiên cứu như đã đề cập ở phần trên, đề tài sử dụng các
phương pháp tập hợp tài liệu, logic, suy diễn trong việc nghiên cứu lý thuyết. Đối
với phần nghiên cứu thực trạng thì sử dụng phương pháp nghiên cứu định lượng và
định tính. Ngoài ra, các phương pháp phân tích, thống kê mô tả được sử dụng phổ
biến trong phân tích chi tiết các vụ gian lận trên BCTC. Trong quá trình thu thập ý
kiến, phương pháp thống kê cũng được sử dụng nhằm tổng kết các thông tin thu
thập được.
Những thông tin dùng trong phân tích được thu thập từ những nguồn cụ thể
sau:
~3~
Nguồn thông tin thứ cấp: Những vấn đề lý luận đã được đúc kết trong các
chuẩn mực kiểm toán trong nước và nước ngoài. Các số liệu thống kê, các báo cáo
tổng hợp từ các tổ chức, cơ quan quản lý có liên quan. Kết quả các nghiên cứu trước
đây được công bố trên các tạp chí khoa học trong nước và quốc tế.
Nguồn thông tin sơ cấp:
- Phương pháp thu thập số liệu là phỏng vấn cấu trúc. Đối tượng được
phỏng vấn là các KTV, trợ lý kiểm toán của các công ty kiểm toán được chấp thuận
kiểm toán cho tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ chức kinh doanh chứng
khoán. Số liệu sơ cấp được thu thập bằng phương pháp phỏng vấn qua thư điện tử.
- Cỡ mẫu khảo sát bao gồm 20 cá nhân hiện đang công tác tại các công ty
kiểm toán được chấp thuận kiểm toán cho tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ
chức kinh doanh chứng khoán (Xem Phụ lục 2: Danh sách KTV được khảo sát).
- Thông tin thu thập được tổng hợp, phân tích dựa vào phần mềm excel.
5.
Kết cấu của đề tài
Kết cấu của đề tài bao gồm:
Lời mở đầu
Chương 1: Cơ sở lý luận về gian lận, sai sót và trách nhiệm của KTV đối
với gian lận, sai sót.
Chương 2: Thực trạng về gian lận, sai sót và trách nhiệm của KTV độc lập
đối với việc phát hiện gian lận, sai sót trong kiểm toán BCTC các Công ty niêm yết
VN.
Chương 3: Giải pháp nâng cao trách nhiệm của KTV độc lập đối với việc
phát hiện gian lận và sai sót trong kiểm toán BCTC các Công ty niêm yết VN.
Kết luận
Tài liệu tham khảo
6.
Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài
Về mặt lý luận:
Hiện tại ở VN có ít giáo trình đề cập sâu về trách nhiệm của KTV trong cuộc
kiểm toán BCTC, nhất là trách nhiệm đối với việc phát hiện gian lận, sai sót trên
~4~
BCTC các công ty niêm yết. Đề tài hệ thống hóa lại những kiến thức nền tảng và bổ
sung nguồn tài liệu tham khảo cho sinh viên chuyên ngành kiểm toán và các đối
tượng khác quan tâm đến vấn đề này.
Về mặt thực tiễn:
Đề tài giúp cho các KTV có cái nhìn khái quát trong việc nhận diện hành vi
gian lận, sai sót và hiểu rõ hơn trách nhiệm của KTV đối với các hành vi này.
Bên cạnh đó, đề tài đưa ra một số giải pháp nhằm nâng cao trách nhiệm của
KTV đối với việc phát hiện gian lận và sai sót trên BCTC. Từ đó giúp thông tin trên
BCTC được minh bạch, trung thực và đáng tin cậy hơn.
~5~
CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ GIAN LẬN, SAI SÓT VÀ TRÁCH
NHIỆM CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN, SAI SÓT
1.1. Cơ sở lý luận về gian lận và sai sót trên Báo cáo tài chính
1.1.1. Định nghĩa về gian lận và sai sót
Gian lận là một khái niệm xuất hiện cùng với sự phát triển của xã hội loài
người, từ hình thức sơ khai là hành vi ăn cắp tài sản, nhằm thỏa mãn các nhu cầu cá
nhân ban đầu cho đến tận ngày nay gian lận đã phát triển và tinh vi hơn, biểu hiện
dưới nhiều hình thức khác nhau tương ứng với sự phát triển của xã hội và nhận thức
của con người.
Theo từ điển tiếng Việt, gian lận là hành vi thiếu trung thực, dối trá, mánh
khoé nhằm lừa gạt người khác. Theo nghĩa rộng gian lận là việc xuyên tạc sự thật,
thực hiện các hành vi không hợp pháp nhằm lường gạt, dối trá để thu được một lợi
ích nào đó. Ba biểu hiện thường thấy của gian lận là: chiếm đoạt, lừa đảo và ăn cắp.
Gian lận có thể xuất hiện ở mọi ngành nghề, mọi lĩnh vực của xã hội. Trong
đó, gian lận thông tin trên BCTC là một trong những chủ đề thời sự hiện nay, đặc
biệt là sau sự kiện hàng loạt các công ty hàng đầu trên thế giới bị phá sản vào đầu
thế kỷ 21 như: Lucent, Xerox , Rite Aid, Waste Management, Micro Strategy,
Raytheon, Sunbeam, Enron, Worldcom, Global Crossing, Adelphia, Qwest. Điều
này đã khiến các nhà lập pháp chú trọng hơn tới hoạt động kiểm toán tại các công ty
niêm yết và chất lượng của các chuẩn mực kiểm toán.
Đi sâu nghiên cứu lĩnh vực kiểm toán, ISA 240 năm 2009 định nghĩa gian lận
là hành vi cố ý do một hay nhiều người trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, các nhân
viên hoặc bên thứ ba thực hiện bằng các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc
bất hợp pháp.
Còn về sai sót thì ISA năm 2009 không trình bày định nghĩa này, tuy nhiên nó
lại dễ dàng được tìm thấy ở ISA 240 năm 2004, cụ thể như sau: Sai sót là những lỗi
không cố ý xảy ra ảnh hưởng đến BCTC như bỏ sót một khoản tiền hay quên không
khai báo thông tin trên BCTC; sai sót trong quá trình thu thập và xử lý số liệu và
~6~
trình bày trên báo cáo tài chính; sai sót trong các ước tính kế toán hay trong việc áp
dụng sai các nguyên tắc kế toán.
Để phân biệt giữa gian lận và sai sót, cần phải xem xét xem hành vi dẫn đến
sai phạm trong BCTC là cố ý hay không cố ý.
1.1.2. Phân loại hành vi gian lận
Qua nghiên cứu nội dung của Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 240 qua nhiều
phiên bản năm 1994, 2004 và gần đây nhất là 2009 dễ nhận thấy rằng: So với phiên
bản ISA 240 năm 1994 chưa đi sâu vào việc phân loại hành vi gian lận trong quá
trình kiểm toán BCTC mà về cơ bản chỉ dừng lại ở việc định nghĩa và nêu ra các
biểu hiện nhận dạng của hành vi này thì phiên bản ISA 240 năm 2004 và năm 2009
đã có những nội dung quy định rõ ràng hơn. Cụ thể:
ISA 240 của hai phiên bản gần đây điều chỉnh hành vi gian lận thành 2
loại đó là: Gian lận trên BCTC (Fraudulent financial reporting) và biển thủ tài sản
(Misappropriation of assets). Dựa trên nội dung biểu hiện của hai loại gian lận này
mà ISA cho rằng về cơ bản trên quan điểm của KTV thì gian lận nếu xét dưới góc
độ chủ thể thực hiện được phân thành 2 loại đó là: gian lận của nhà quản lý
(management fraud) và gian lận của nhân viên (employee fraud).
Theo ISA 240 năm 2009 thì gian lận liên quan đến BCTC là các sai phạm
trọng yếu được thực hiện một cách cố ý bao gồm cả những thiếu sót về số lượng,
giá trị các khoản mục hoặc thông tin trên BCTC để đánh lừa người sử dụng. Hành
vi này được gây ra bởi các nỗ lực của nhà quản lý đơn vị nhằm tạo ra một khoản lợi
ích cho chính đơn vị và thông thường được biểu hiện khái quát qua việc:
+ Sửa đổi, giả mạo chứng từ hoặc thay đổi nội dung của các nghiệp vụ hay
tài liệu kế toán làm ảnh hưởng liên quan đến BCTC công bố.
+ Cố ý trình bày sai hoặc gây ra sai sót có chủ ý đối với các sự kiện, các
giao dịch và các thông tin quan trọng trên BCTC.
+ Cố ý áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan đến số lượng, phân
loại, nội dung trình bày và công bố các chỉ tiêu, khoản mục trên BCTC.
Theo ISA 240 năm 2009 thì gian lận liên quan đến biển thủ tài sản là các
~7~
sai phạm trọng yếu được thực hiện bởi các hành vi trộm cắp tài sản và thường được
thực hiện bởi các nhân viên. Việc chiếm đoạt tài sản này thường được thực hiện
bằng nhiều cách khác nhau như là:
+ Chiếm đoạt số tiền thu được của khách hàng một cách trực tiếp hoặc
thông qua các bút toán xóa sổ, bút toán chuyển tiền sang các tài khoản cá nhân.
Chiếm đoạt tài sản là hành vi thường đi kèm với việc tạo ra các hồ sơ, tài liệu gian
dối hoặc cố ý nhầm lẫn để che giấu một thực tế là tài sản đã mất hoặc đã được cầm
cố, thế chấp mà không có sự cho phép thích hợp.
+ Ăn cắp tài sản vật chất hoặc tài sản trí tuệ ví dụ như ăn cắp hàng tồn kho
để sử dụng cho mục đích cá nhân hoặc để bán. Thông đồng với đối thủ cạnh tranh
bằng cách tiết lộ dữ liệu, công nghệ để đổi lấy một khoản thanh toán.
+ Sử dụng một hàng hóa hoặc dịch vụ nào đó với mục đích cá nhân nhưng
lại bắt đơn vị phải thanh toán thay cho mình.
+ Sử dụng tài sản của đơn vị cho mục đích cá nhân ví dụ như dùng tài sản
để thế chấp các khoản vay của cá nhân mình hoặc một khoản nợ cho bên thứ ba.
1.1.3. Đối tượng thực hiện hành vi gian lận
Việc lập BCTC gian lận có liên quan đến các sai sót cố ý như cố ý bỏ sót số
liệu hoặc thông tin thuyết minh của BCTC để lừa dối người sử dụng BCTC. Sai sót
cố ý có thể xuất phát từ chủ định của Ban Giám đốc nhằm điều chỉnh kết quả kinh
doanh, làm người sử dụng BCTC hiểu sai về tình hình hoạt động và khả năng sinh
lời của đơn vị.
Thủ phạm của hành vi biển thủ tài sản dưới hình thức trộm cắp với giá trị
tương đối nhỏ và không mang tính trọng yếu thường là nhân viên trong đơn vị. Tuy
nhiên, hành vi biển thủ tài sản cũng có thể do thành viên Ban Giám đốc thực hiện vì
họ có điều kiện dễ dàng hơn, theo những cách thức khó phát hiện được.
1.1.4. Nguyên nhân dẫn đến hành vi gian lận
ISA 240 năm 2009 rằng gian lận dù là việc lập BCTC gian lận hay biển thủ tài
sản đều có liên quan đến động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi gian lận, một
cơ hội rõ ràng để thực hiện điều đó và việc hợp lý hoá hành vi gian lận.
~8~
Động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi lập BCTC gian lận có thể tồn
tại khi Ban Giám đốc phải chịu áp lực từ bên ngoài hoặc từ bên trong đơn vị, phải
đạt được một mục tiêu về lợi nhuận hoặc kết quả tài chính như dự kiến nhất là trong
trường hợp nếu Ban Giám đốc không đạt được các mục tiêu tài chính thì sẽ chịu hậu
quả rất lớn. Cụ thể là khi áp lực phải đạt được các mục tiêu về thị trường hoặc mong
muốn tối đa hóa tiền lương và thưởng dựa trên hiệu quả hoạt động, Ban Giám đốc
cố ý tìm mọi cách lập BCTC gian lận bằng cách tạo ra sai sót trọng yếu đối với
BCTC. Trong một số đơn vị, Ban Giám đốc có thể tìm cách báo cáo giảm lợi nhuận
nhằm làm giảm số thuế phải nộp hoặc báo cáo tăng lợi nhuận để việc vay vốn ngân
hàng được thực hiện dễ dàng hơn. Tương tự như vậy, các cá nhân có thể có một
động cơ thực hiện hành vi biển thủ tài sản, chẳng hạn vì hoàn cảnh kinh tế khó
khăn.
Cơ hội rõ ràng để thực hiện hành vi gian lận có thể tồn tại khi một cá nhân
cho rằng có thể khống chế kiểm soát nội bộ, chẳng hạn như cá nhân đó có một vị trí
đáng tin cậy hoặc biết rõ về các khiếm khuyết cụ thể của kiểm soát nội bộ.
Các cá nhân có thể biện minh cho việc thực hiện hành vi gian lận. Một số
cá nhân có thái độ, tính cách hoặc hệ thống các giá trị đạo đức cho phép họ thực
hiện một hành vi gian lận một cách cố ý. Tuy nhiên, ngay cả khi không có các điều
kiện như vậy thì những cá nhân trung thực cũng có thể thực hiện hành vi gian lận
khi ở trong môi trường có áp lực mạnh.
1.1.5. Các công trình nghiên cứu về gian lận
1.1.5.1. Công trình nghiên cứu của Edwin H. Sutherland
Edwin H. Sutherland là nhà nghiên cứu về tội phạm người Mỹ. Edwin là người
đầu tiên tiên phong trong việc nghiên cứu về gian lận từ những nhà quản trị cao cấp
nhằm lường gạt công chúng. Cho đến nay, những lý thuyết về gian lận vẫn dựa chủ
yếu vào những nghiên cứu của ông. Ông không phải là người có công đầu trong
việc phân tích tâm lý của những kẻ phạm tội nhưng ông là cha đẻ của thuật ngữ
“white-collar” - một thuật ngữ mà ngày nay đã trở thành rất thông dụng khi người ta
muốn ám chỉ tới những gian lận do tầng lớp lãnh đạo của công ty gây ra.
~9~
Một đóng góp to lớn trong sự nghiệp của Sutherland là lý thuyết về phân loại
xã hội. Nghiên cứu này chủ yếu dựa vào việc quan sát tội phạm đường phố: những
kẻ lưu manh, sát thủ hay những kẻ du thủ du thực. Qua đó, Sutherland đã rút ra một
kết luận: việc phạm tội thường phát sinh từ môi trường sống, vì thế hành vi phạm
tội không thể được tiến hành nếu như không có sự tác động của yếu tố bên ngoài.
Để hiểu rõ bản chất và nhận diện tội phạm, cần nghiên cứu thái độ cũng như động
cơ thúc đẩy hành vi phạm tội.
1.1.5.2. Công trình nghiên cứu của Donald R. Cressey
Donald R. Cressey là nhà nghiên cứu về tội phạm tại trường Đại học Indiana
(Mỹ) vào những năm 40 của thế kỷ 20. Cressey đã chọn việc nghiên cứu về vấn đề
tham ô, biển thủ làm đề tài cho luận án tiến sĩ của mình. Cressey tập trung phân tích
gian lận dưới góc độ tham ô và biển thủ thông qua khảo sát khoảng 200 trường hợp
tội phạm kinh tế nhằm tìm ra nguyên nhân dẫn đến các hành vi vi phạm pháp luật
trên. Ông đã đưa ra mô hình: Tam giác gian lận (Fraud Triangle) để trình bày về các
nhân tố dẫn đến các hành vi gian lận mà ngày nay đã trở thành một trong những mô
hình chính thống dùng trong nhiều nghề nghiệp khác nhau trong việc nghiên cứu
gian lận, trong đó có nghề nghiệp kiểm toán.
Tam giác gian lận của Donald R. Cressey như sau:
Cơ hội
Tam giác gian lận
Áp lực
Cá tính, thái độ
Hình 1.1: Tam giác gian lận
Theo ông, gian lận chỉ phát sinh khi hội đủ 3 nhân tố sau:
- Áp lực: Gian lận thường phát sinh khi nhân viên, người quản lý hay tổ
chức chịu áp lực. Áp lực có thể là những bế tắc trong cuộc sống cá nhân như do khó
khăn về tài chính, do sự rạn nứt trong mối quan hệ giữa ngưởi chủ và người làm
~ 10 ~
thuê.
- Cơ hội: Khi đã bị áp lực, nếu có cơ hội, họ sẵn sàng thực hiện hành vi
gian lận. Có hai yếu tố liên quan đến cơ hội là: nắm bắt thông tin và có kỹ năng
thực hiện.
- Thái độ, cá tính: Không phải mọi người khi gặp khó khăn và có cơ hội
cũng đều thực hiện gian lận mà phụ thuộc rất nhiều vào thái độ cá tính của từng cá
nhân. Có những người dù chịu áp lực và có cơ hội thực hiện nhưng vẫn không thực
hiện gian lận và ngược lại.
Tâm lý thông thường của con người là lần đầu tiên khi thực hiện gian lận,
người phạm tội thường tự an ủi rằng họ sẽ không để chuyện này lặp lại. Nhưng nếu
tiếp tục, người thực hiện sẽ không còn băn khoăn và mọi việc diễn ra dễ dàng hơn,
dễ được chấp nhận hơn.
Tam giác gian lận của Cressey được dùng để lý giải rất nhiều vụ gian lận. Tuy
nhiên, do đây không phải là một tiên đề nên không thể khẳng định rằng mô hình này
đúng với mọi trường hợp. Tuy vậy, tam giác gian lận được áp dụng trong việc
nghiên cứu, đánh giá rủi ro có gian lận phát sinh trong nhiều nghề nghiệp trong đó
có nghề nghiệp kiểm toán.
1.1.5.3. Công trình nghiên cứu của D. W. Steve Albrecht
Ông là nhà tội phạm học làm việc tại trường Đại học Brigham Young (Mỹ).
Ông là tác giả của một mô hình nổi tiếng, mô hình về bàn cân gian lận. Mô hình này
gồm có ba nhân tố: Hoàn cảnh tạo ra áp lực, nắm bắt cơ hội và tính trung thực của
cá nhân. Theo Albercht, khi hoàn cảnh tạo áp lực, cơ hội thực hiện gian lận cao
cùng với tính liêm chính của cá nhân thấp thì nguy cơ xảy ra gian lận là rất cao và
ngược lại, khi hoàn cảnh tạo áp lực, cơ hội thực hiện gian lận thấp cùng với tính
liêm chính cao thì nguy cơ xảy ra gian lận là rất thấp. Hoàn cảnh tạo áp lực có thể là
liên quan tới những khó khăn về tài chính. Cơ hội để thực hiện gian lận có thể do cá
nhân đó tự tạo ra hay do sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ. Công trình
nghiên cứu này đã đóng góp rất lớn cho việc thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ.
~ 11 ~
1.1.5.4. Công trình nghiên cứu của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa
Kỳ (The Association of Certified Fraud Examiners - ACFE)
Vào năm 1993, một tổ chức chuyên nghiên cứu về gian lận ra đời bên cạnh Uỷ
ban quốc gia chống gian lận Mỹ đó là Hiệp hội của các nhà điều tra gian lận. Cho
đến nay, có thể nói đây là tổ chức nghiên cứu và điều tra về gian lận có quy mô lớn
nhất thế giới. Ngay sau khi được thành lập, ACFE đã tiến hành một cuộc nghiên
cứu trên quy mô lớn các trường hợp gian lận. Đầu tiên, vào năm 1993, ACFE đã
tiến hành gửi bảng câu hỏi cho khoản 10.000 thành viên của Hiệp hội nhằm thu thập
thông tin về các trường hợp gian lận mà các thành viên này đã từng chứng kiến.
Cho tới đầu năm 1995, đã có 2.608 phản hồi, trong đó có 1.509 trường hợp đề cập
trực tiếp đến vấn đề gian lận tài sản của tổ chức mà họ đã hay đang làm việc. Căn
cứ vào kết quả phân tích, năm 1996, ACFE đã cho ra đời “Report to the nations on
occupation fraud and abuse”. Sau đó, các năm 2002, 2004, 2006, 2008, 2010, 2012
ACFE tiếp tục các cuộc nghiên cứu về gian lận trên qui mô toàn nước Mỹ với
phương pháp tương tự năm 1993, tức là tổng hợp nguồn thông tin từ thành viên của
tổ chức ACFE nhưng với một mục tiêu khác là tập trung vào phân tích cách thức
tiến hành gian lận từ đó giúp các nghề nghiệp đưa ra biện pháp ngăn ngừa và phát
hiện gian lận trên BCTC.
Theo nghiên cứu của ACFE, gian lận về cơ bản được chia làm 3 loại đó là:
+ Biển thủ tài sản: Đây là loại gian lận liên quan đến hành vi đánh cắp tài sản
thường do nhân viên viên hay người quản lý thực hiện, điển hình là biển thủ tiền,
đánh cắp hàng tồn kho, gian lận về tiền lương.
+ Tham ô: Xảy ra khi người quản lý lợi dụng trách nhiệm và quyền hạn của
họ tham ô tài sản của công ty hay hành động trái ngược với các nghĩa vụ họ đã cam
kết với tổ chức để làm lợi cho bản thân hay một bên thứ ba.
+ Gian lận trên BCTC: Là trường hợp các thông tin trên BCTC bị bóp méo,
phản ảnh không trung thực tình hình tài chính một cách cố ý nhằm lường gạt người
sử dụng thông tin. Chẳng hạn như khai khống doanh thu, khai giảm nợ phải trả hay chi phí.
~ 12 ~
Bảng 1.1: Kết quả nghiên cứu về gian lận
Năm 2008
Năm 2010
Năm 2012
Thiệt hại
Thiệt hại
Thiệt hại
Loại gian lận
%
%
%
(USD)
(USD)
(USD)
Biển thủ
88,7%
150.000 86,3%
135.000 86,7%
120.000
Tham ô
26,9%
375.000 32,8%
250.000 33,4%
250.000
Gian lận trên BCTC 10,3% 2.000.000 4,8% 4.100.000 7,6% 1.000.000
(Nguồn: Report to the nations on occupation fraud and abuse 2008 - 2012)
Kết quả điều tra của ACFE cho thấy người thực hiện gian lận nhiều nhất là
nhân viên, kế đến là người quản lý và cuối cùng là người chủ sở hữu và ban lãnh
đạo. Tuy nhân viên là người thường hay thực hiện gian lận nhưng tổn hại mà họ gây
ra thấp hơn nhiều so với tổn hại của nhà quản lý và ban lãnh đạo công ty.
Bảng 1.2: Người thực hiện gian lận
Vị trí công tác
Năm 2008
Năm 2010
Năm 2012
Chủ sở hữu
23,3%
16,9%
17,6%
Người quản lý
37,1%
41,0%
37,5%
Nhân viên
39,7%
42,1%
41,6%
Khác
0%
0%
3,2%
(Nguồn: Report to the nations on occupation fraud and abuse 2008 - 2012)
Bảng 1.3: Tổn thất theo nhóm người thực hiện
Vị trí công tác
Năm 2008
Năm 2010
Năm 2012
(USD)
(USD)
(USD)
Chủ sở hữu
834.000
723.000
573.000
Người quản lý
150.000
200.000
182.000
Nhân viên
70.000
80.000
60.000
Khác
0
0
100.000
(Nguồn: Report to the nations on occupation fraud and abuse 2008 - 2012)
Dù công trình nghiên cứu về gian lận ACFE đã đưa ra những số liệu thống kê
về những thiệt hại của việc gian lận trên BCTC bị phát hiện, tuy nhiên, nhiều nhà
nghiên cứu cho rằng khó mà xác định được thiệt hại thực sự bởi lẽ không phải tất cả
những gian lận đều bị phát hiện và không phải tất cả các gian lận được phát hiện
~ 13 ~
đều được báo cáo và không phải tất cả gian lận đã báo cáo đều bị khởi tố theo đúng
pháp luật. Bên cạnh đó, những công trình nghiên cứu trên chỉ thống kê thiệt hại về
kinh tế trực tiếp do gian lận trên BCTC, trong khi còn rất nhiều thiệt hại vô hình
không thể biểu hiện bằng con số cụ thể ví dụ như chi phí kiện tụng, phí bảo hiểm,
sự sụt giảm niềm tin và tác động xấu đến thị trường chứng khoán.
1.2. Trách nhiệm của KTV độc lập đối với gian lận và sai sót
1.2.1. Trách nhiệm nghề nghiệp
Năm 1982 Uỷ ban thực hành kiểm toán quốc tế ban hành chuẩn mực kiểm toán
IAG số 11 đầu tiên về trách nhiệm của KTV và trách nhiệm đối với gian lận, sai sót.
Theo IAG 11, trách nhiệm phát hiện và ngăn ngừa gian lận, sai sót thuộc về Ban
giám đốc. Mục tiêu của kiểm toán là cho ý kiến và trách nhiệm của KTV là thiết lập
các thủ tục phát hiện gian lận sai sót trên cơ sở rủi ro đã đánh giá.
Đến năm 1994, Uỷ ban thực hành kiểm toán quốc tế đã ban hành chuẩn mực
240 với tên gọi “Gian lận và sai sót”. Đây là chuẩn mực chính bàn về trách nhiệm
của KTV đối với gian lận và sai sót. Chuẩn mực này cho rằng việc ngăn chặn và
phát hiện gian lận sai sót là thuộc về Ban giám đốc, KTV chỉ có trách nhiệm xem
xét liệu có gian lận sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu BCTC hay không.
Vào đầu những năm 2000, một số vụ gian lận BCTC lớn xảy ra trên thế giới
như: Enron, Worldom, Xerox (Xem chi tiết ở Phụ lục 1) đã khiến các nhà lập pháp
chú trọng hơn tới việc kiểm toán của các công ty niêm yết và chất lượng của các
chuẩn mực kiểm toán. Đây là một trong các nguyên nhân dẫn tới sự ra đời của dự
án ban hành chuẩn mực kiểm toán quốc tế mới (Clarity Project) do ủy ban chuẩn
mực kiểm toán quốc tế đảm nhiệm. Mục tiêu của dự án là để phục vụ lợi ích công
chúng, làm cho các chuẩn mực dễ hiểu, rõ ràng và có thể áp dụng nhất quán. Trong
năm 2009, IAASB đã hoàn tất dự án này gồm 36 chuẩn mực kiểm toán quốc tế mới
và một chuẩn mực về kiểm soát chất lượng, có hiệu lực từ 15 tháng 12 năm 2009.
Trong 36 chuẩn mực, có 16 chuẩn mực được sửa đổi và bổ sung, 19 chuẩn mực
được bổ sung và 01 chuẩn mực được xây dựng mới. Các ISA mới được xây dựng
với những yêu cầu chi tiết hơn được coi là sẽ có những ảnh hưởng lớn tới bản chất
~ 14 ~
và phạm vi các thủ tục kiểm toán, ghi chép hồ sơ kiểm toán và chi phí của cuộc
kiểm toán.
Điều đáng quan tâm trong số các ISA mới là chuẩn mực ISA 240 với tên gọi
mới “Trách nhiệm của KTV liên quan đến gian lận trên BCTC”. Chuẩn mực này
cho rằng gian lận là một khái niệm pháp lý rất rộng, nhưng để đạt được mục đích
của các chuẩn mực kiểm toán, KTV chỉ phải quan tâm đến những gian lận dẫn đến
sai sót trọng yếu trong BCTC. KTV không chịu trách nhiệm trong việc ngăn ngừa
và phát hiện gian lận mà điều đó thuộc về trách nhiệm của Ban quản trị và BGĐ
đơn vị được kiểm toán, KTV có thể có nghi ngờ hoặc trong một số ít trường hợp
xác định được có gian lận xảy ra nhưng KTV không được đưa ra quyết định pháp lý
về việc có gian lận thực sự hay không. KTV chỉ chịu trách nhiệm đạt được sự đảm
bảo hợp lý rằng BCTC, xét trên phương diện tổng thể, không còn chứa đựng sai sót
trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn gây ra. Để đạt được sự đảm bảo hợp lý, trách
nhiệm của KTV là phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình
kiểm toán cho dù trong các cuộc kiểm toán trước, KTV đã biết về tính trung thực và
chính trực của BGĐ và Ban quản trị của đơn vị được kiểm toán; phải cân nhắc khả
năng BGĐ có thể khống chế kiểm soát và phải nhận thức được thực tế là các thủ tục
kiểm toán nhằm phát hiện nhầm lẫn một cách hiệu quả có thể không hiệu quả trong
việc phát hiện gian lận; tiến hành điều tra thêm khi có nghi ngờ về tính xác thực của
chứng từ, sổ kế toán hoặc tài liệu đã bị sửa đổi mà không rõ lý do; tiến hành điều tra
về các giải trình không nhất của BGĐ hoặc Ban quản trị.
Do những hạn chế vốn có của kiểm toán, nên có rủi ro không thể tránh khỏi là
KTV không phát hiện được một số sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, kể
cả khi cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện theo các chuẩn mực kiểm
toán quốc tế. Rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro có sai sót trọng
yếu do nhầm lẫn. Đó là do gian lận có thể được thực hiện thông qua các mánh khóe
tinh vi và được tổ chức chặt chẽ nhằm che giấu hành vi gian lận, như giả mạo hồ sơ,
cố ý không ghi chép các giao dịch, hoặc cố ý cung cấp các giải trình sai cho kiểm
toán viên. Hành động che giấu có thể khó phát hiện hơn khi có sự thông đồng thực
~ 15 ~
hiện hành vi gian lận. Sự thông đồng có thể làm cho KTV tin rằng bằng chứng kiểm
toán là thuyết phục trong khi thực tế đó là những bằng chứng giả. Khả năng phát
hiện gian lận của KTV phụ thuộc vào các yếu tố như kỹ năng của thủ phạm, tần suất
và mức độ của hành vi thao túng, mức độ thông đồng, giá trị của khoản tiền bị thao
túng, cấp bậc của những cá nhân có hành vi gian lận. KTV có thể xác định được các
cơ hội thực hiện hành vi gian lận, nhưng rất khó để có thể xác định được các sai sót
trong các lĩnh vực mà họ xem xét, như các ước tính kế toán, là do gian lận hay
nhầm lẫn. Việc KTV không phát hiện hết sai sót trọng yếu xuất phát từ hành vi gian
lận của BGĐ thường cao hơn so với việc phát hiện sai sót do gian lận của nhân
viên, bởi vì BGĐ thường xuyên có điều kiện trực tiếp hoặc gián tiếp thao túng việc
ghi sổ kế toán, trình bày các thông tin tài chính gian lận hoặc khống chế các thủ tục
kiểm soát được thiết lập nhằm ngăn ngừa các hành vi gian lận tương tự của các
nhân viên khác. Để có thể nắm rõ nội dung và cách thức mà BCTC của đơn vị được
kiểm toán dễ có sai sót trọng yếu do gian lận, kể cả việc gian lận đó có thể xảy ra
như thế nào thì trách nhiệm của KTV là phải tổ chức thảo luận giữa các thành viên
trong nhóm và thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán cho dù nhóm
kiểm toán tin tưởng vào tính trung thực và chính trực của BGĐ và Ban quản trị của
đơn vị được kiểm toán. Ngoài ra, để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
trong BCTC do gian lận hoặc nhầm lẫn gây ra, KTV có trách nhiệm thực hiện các
thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan nhằm tìm hiểu về đơn vị được
kiểm toán, môi trường hoạt động và kiểm soát nội bộ của đơn vị, kế tiếp là xác định
và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và cuối vùng là xác định biện
pháp xử lý đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá, cùng
với việc kịp thời trao đổi các vấn đề này với cấp quản lý thích hợp của đơn vị nhằm
thông báo với những người có trách nhiệm chính trong việc ngăn ngừa và phát hiện
gian lận về các vấn đề liên quan đến trách nhiệm của họ.
Bên cạnh chuẩn mực ISA 240 năm 2009 quy định và hướng dẫn trách nhiệm
của KTV đối với gian lận trong quá trình kiểm toán BCTC thì một số chuẩn mực
khác có liên quan cũng quy định trách nhiệm của KTV trong cuộc kiểm toán BCTC,
~ 16 ~
cụ thể như sau:
ISA 200 - Mục tiêu tổng thể của KTV độc lập và việc thực hiện kiểm
toán theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế
Những trách nhiệm quy định trong văn bản pháp luật có thể khác với quy định
và hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm toán quốc tế, vì thế trước hết KTV có trách
nhiệm tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan. Ngoài ra, KTV phải đưa ra ý
kiến về việc liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía
cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được
áp dụng hay không, KTV không có trách nhiệm phát hiện các sai sót không mang
tính trọng yếu đối với tổng thể BCTC. Để có cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toán, trách
nhiệm của KTV là phải thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm
làm giảm rủi ro kiểm toán tới một mức độ thấp có thể chấp nhận được, phải thực
hiện xét đoán chuyên môn và luôn duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt
quá trình lập kế hoạch cũng như thực hiện kiểm toán.
ISA 230 - Tài liệu, hồ sơ kiểm toán
Để có cơ sở đưa ra ý kiến trên BCKT cũng như bằng chứng cho thấy cuộc
kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện phù hợp với quy định của các chuẩn
mực kiểm toán, pháp luật và các quy định có liên quan, trách nhiệm của KTV là
phải lập tài liệu kiểm toán một cách kịp thời, đầy đủ; phải ghi lại nội dung, lịch trình
và phạm vi của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện; phải ghi lại nội dung của những
cuộc thảo luận về các vấn đề quan trọng với BGĐ, Ban quản trị đơn vị được kiểm
toán và những người khác, bao gồm nội dung các vấn đề quan trọng được thảo luận,
thời gian và người tham gia thảo luận; phải ghi lại cách giải quyết vấn đề khi KTV
phát hiện các thông tin không nhất quán với kết luận cuối cùng của KTV về một
vấn đề quan trọng; phải ghi lại cách thức thực hiện thủ tục kiểm toán thay thế nhằm
đạt được mục tiêu và lý do của việc không tuân thủ yêu cầu của một chuẩn mực
kiểm toán trong trường hợp KTV xét thấy cần phải không tuân thủ yêu cầu này.
ISA 260 - Trao đổi với Ban quản trị đơn vị được kiểm toán
Trách nhiệm của KTV là kịp thời trao đổi với Ban quản trị đơn vị được kiểm
