Xác định chủ đề, mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

XÁC ĐỊNH CHỦ ĐỀ, MỤC TIÊU, NỘI DUNG
VÀ TIÊU CHÍ KIỂM TOÁN ĐỐI VỚI CÁC CUỘC
KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG TRONG LĨNH VỰC
NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI

Đ

Ths. Nguyễn Thanh Huệ*

ối với Kiểm tốn nhà nước Việt Nam, loại hình kiểm tốn hoạt động hiện vẫn còn tương
đối mới mẻ, Quy trình kiểm tốn hoạt động của KTNN được Ban hành kèm theo Quyết
định số 07/2017/QĐ-KTNN ngày 20/6/2017 của Tổng Kiểm tốn nhà nước. Đặc biệt, hiện
nay Kiểm tốn nhà nước chưa ban hành Hướng dẫn kiểm tốn hoạt động cho từng lĩnh
vực kiểm tốn trong đó có lĩnh vực ngân hàng thương mại, do đó việc xác định chủ đề, mục tiêu, nội dung
và tiêu chí kiểm tốn đối với các cuộc kiểm tốn hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại còn gặp
phải những khó khăn, vướng mắc.
Nhận thức được sự cần thiết phải có những nghiên cứu cả về lý luận và thực tiễn nhằm xác định chủ đề,
mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm tốn đối với các cuộc kiểm tốn hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng
thương mại tác giả mong muốn bằng nghiên cứu của của mình sẽ góp phần đưa ra một số đề xuất nhằm
tháo gỡ những khó khăn, vướng mắc trong trong việc thực hiện cuộc kiểm hoạt động trong lĩnh vực ngân
hàng thương mại.
Từ khóa: Mục tiêu kiểm tốn, nội dung kiểm tốn, tiêu chí kiểm tốn, kiểm tốn hoạt động, ngân
hàng thương mại.
Determining the subjects, objectives, contents and audit criteria for performance audits in the
commercial banks
For the State Audit of Vietnam, performance audit is still relatively new.The auditing process of
performance audit of SAV has been issued together with Decision No. 07/2017/QĐ-KTNN on June 20,
2017. In particular, the SAV has not yet issued an auditing guideline for performance audit for each audit
field, including commercial banking sector. Therefore the determination of subjects, objectives, contents

and audit criteria for performance audits in commercial banking sector still face difficulties and challenges.
Recognizing the need to have both theoretical and practical studies to determine the subject, objectives,
contents and audit criteria for performance audits in the field of commercial banks, the author hopes this
research will contribute some suggestions to solve difficulties and obstacles in implementing the performance
in commercial banking sector.
Keywords: Audit objectives, audit contents, audit criteria, performance audit, commercial banks.
1. Cơ sở lý luận của kiểm tốn hoạt động

tài sản cơng. Kiểm tốn hoạt động tập trung vào

Kiểm tốn hoạt động là loại hình kiểm tốn để

việc xem xét các chương trình, các hoạt động, các

kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và

đơn vị hoặc các nguồn cơng quỹ và các thể chế có

tính hiệu lực trong quản lý và sử dụng tài chính,

vận hành theo các ngun tắc về tính kinh tế, tính

* Kiểm tốn nhà nước Khu vực I
50

Số 141 - tháng 7/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN

hiệu quả và tính hiệu lực không và có cần cải tiến
không. Kiểm toán viên nhà nước đối chiếu kết quả
thực hiện của các chương trình, các hoạt động, các
đơn vị hoặc các nguồn công quỹ và các thể chế với
các tiêu chí phù hợp; phân tích các nguyên nhân
dẫn đến sự sai lệch so với các tiêu chí đó, cũng như
các vấn đề khác để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu
quả, tính hiệu lực và đưa ra kiến nghị để cải thiện
tình hình.
a. Mục tiêu của kiểm toán hoạt động
Khi thực hiện kiểm toán hoạt động, mục tiêu
chung của kiểm toán viên nhà nước là: Kiểm tra,
đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu
lực của các chương trình, các hoạt động, các đơn
vị hoặc các nguồn công quỹ và các thể chế; Lập
báo cáo kiểm toán hoạt động, đưa ra kiến nghị để
cải thiện tình hình và công bố kết quả của cuộc
kiểm toán hoạt động phù hợp với các phát hiện
kiểm toán.
b. Đặc điểm của kiểm toán hoạt động
Trong kiểm toán hoạt động cần lưu ý một số
đặc điểm sau: (i) Một cuộc kiểm toán hoạt động
cụ thể không nhất thiết phải đưa ra kết luận về cả
tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực. Mục
tiêu kiểm toán có thể chỉ hướng đến một, hai hoặc
cả ba nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và

tính hiệu lực nhưng phải xem xét đến mối quan
hệ giữa chúng, như khi đánh giá về tính kinh tế
hay tính hiệu quả một cách riêng biệt cần xem xét

trong mối quan hệ với tính hiệu lực và ngược lại.
(ii) Kiểm toán hoạt động không kỳ vọng sẽ đưa ra ý
kiến kiểm toán tổng quát về việc đạt được tính kinh
tế, tính hiệu quả hay tính hiệu lực ở phạm vi toàn
bộ đơn vị được kiểm toán. Điều này khác với cách
đưa ý kiến trong kiểm toán tài chính là kiểm toán
viên nhà nước phải đưa ra ý kiến kiểm toán tổng
quát về báo cáo tài chính liệu báo cáo tài chính, xét
trên các khía cạnh trọng yếu, có được lập phù hợp
với khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo
cáo tài chính được áp dụng hay không. (iii) Kiểm
toán hoạt động không quá chú trọng vào các mong
muốn và yêu cầu cụ thể, mà linh hoạt trong việc
lựa chọn chủ đề kiểm toán, đối tượng kiểm toán,
phương pháp kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán.
Kiểm toán hoạt động được thực hiện không định
kỳ, có phạm vi rộng và linh hoạt đối với các quan
điểm và góc nhìn, dựa trên nền tảng kiến thức đa
dạng hơn so với loại hình kiểm toán tài chính và
kiểm toán tuân thủ...
c. Chủ đề kiểm toán
Chủ đề kiểm toán là yếu tố bao trùm nhất của
một cuộc kiểm toán hoạt động. Chủ đề của cuộc
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 141 - tháng 7/2019

51

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

kiểm tốn hoạt động khơng nhất thiết chỉ giới hạn
trong các chương trình, các đơn vị, các nguồn cơng
quỹ hoặc các thể chế nào đó mà có thể bao gồm
các hoạt động (với sản phẩm đầu ra, kết quả và ảnh
hưởng của hoạt động đó) hoặc các tình huống sẵn
có (kể cả ngun nhân và hậu quả). Chẳng hạn như:
Hoạt động cấp phép đối với một loại hình hoặc lĩnh
vực cụ thể (hoạt động cấp phép khai thác khống
sản, hoạt động cấp giấy phép hoạt động của các
cơ sở y tế tư nhân…); hoạt động hỗ trợ tài chính
thơng qua các Quỹ tài chính nhà nước…
d. Mục tiêu kiểm tốn
Mục tiêu kiểm tốn thường được trình bày dưới
dạng các câu hỏi về chủ đề kiểm tốn mà kiểm tốn
viên nhà nước cần phải trả lời, hoặc các giả thuyết
sẽ được kiểm định thơng qua q trình thu thập và
phân tích bằng chứng kiểm tốn. Mục tiêu kiểm
tốn cần được xác định dựa trên các đánh giá có
căn cứ và khách quan về trọng yếu, rủi ro và giá trị
tăng thêm của cuộc kiểm tốn, đồng thời phải liên
quan đến một, hai hoặc cả ba ngun tắc về tính
kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và là căn cứ để
xác định các nội dung kiểm tốn.
e. Nội dung kiểm tốn
Nội dung kiểm tốn của một cuộc kiểm tốn
hoạt động được xác định theo các mục tiêu kiểm
tốn, nhằm thiết lập cấu trúc cho cuộc kiểm tốn,
định hướng một cách hệ thống đến các vấn đề mà

kiểm tốn viên nhà nước cần kiểm tra, đánh giá để
có thể đạt được mục tiêu kiểm tốn.
g. Tiêu chí kiểm tốn
Kiểm tốn viên nhà nước phải xây dựng hoặc
lựa chọn tiêu chí kiểm tốn phù hợp với từng cuộc
kiểm tốn hoạt động. Tiêu chí kiểm tốn hoạt động
là các tiêu chuẩn hợp lý về các khía cạnh của tính
kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực dùng để đánh
giá nội dung kiểm tốn; là cơ sở để đánh giá bằng
chứng kiểm tốn, lý giải các phát hiện kiểm tốn và
đưa ra kết luận về mục tiêu kiểm tốn.
2. Khái niệm ngân hàng thương mại
Theo Luật Các tổ chức tín dụng số 46/2010/
QH12 ngày 16/6/2010, ngân hàng thương mại là loại
hình ngân hàng được thực hiện tất cả các hoạt động
52

Số 141 - tháng 7/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN

ngân hàng và các hoạt động kinh doanh khác theo
quy định của Luật này nhằm mục tiêu lợi nhuận.
Các hoạt động của ngân hàng thương mại:
- Nhận tiền gửi khơng kỳ hạn, tiền gửi có kỳ
hạn, tiền gửi tiết kiệm và các loại tiền gửi khác;
- Phát hành chứng chỉ tiền gửi, kỳ phiếu, tín
phiếu, trái phiếu để huy động vốn trong nước và
nước ngồi;
- Cấp tín dụng dưới các hình thức sau đây: Cho

vay; Chiết khấu, tái chiết khấu cơng cụ chuyển
nhượng và giấy tờ có giá khác; Bảo lãnh ngân hàng;
Phát hành thẻ tín dụng; Bao thanh tốn trong nước;
bao thanh tốn quốc tế đối với các ngân hàng được
phép thực hiện thanh tốn quốc tế; Các hình thức
cấp tín dụng khác sau khi được Ngân hàng Nhà
nước chấp thuận;
- Mở tài khoản thanh tốn cho khách hàng;
- Cung ứng các phương tiện thanh tốn;
- Cung ứng các dịch vụ thanh tốn sau đây:
Thực hiện dịch vụ thanh tốn trong nước bao gồm
séc, lệnh chi, ủy nhiệm chi, nhờ thu, ủy nhiệm thu,
thư tín dụng, thẻ ngân hàng, dịch vụ thu hộ và chi
hộ; thực hiện dịch vụ thanh tốn quốc tế và các
dịch vụ thanh tốn khác sau khi được Ngân hàng
Nhà nước chấp thuận.
Theo Nghị định 59/2009/NĐ-CP ngày 16/7/2009
của Chính phủ về tổ chức và hoạt động của ngân
hàng thương mại, ngân hàng thương mại Nhà
nước là ngân hàng thương mại trong đó Nhà nước
sở hữu trên 50% vốn điều lệ, như vậy ngân hàng
thương mại Nhà nước bao gồm ngân hàng thương
mại do Nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ và ngân
hàng thương mại cổ phần do Nhà nước sở hữu trên
50% vốn điều lệ.
3. Thực trạng việc xác định chủ đề, mục tiêu,
nội dung và tiêu chí kiểm tốn đối với các cuộc
kiểm tốn hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng
thương mại
a. Thực trạng việc lựa chọn chủ đề kiểm tốn

Những năm vừa qua, các NHTM nhà nước
thuộc đối tượng của KTNN gồm Ngân hàng Nơng
nghiệp và phát triển nơng thơn Việt Nam, Ngân


hàng TMCP Ngoại thương Việt Nam, Ngân hàng
TMCP Đầu tư và phát triển Việt Nam và Ngân
hàng TMCP Công thương Việt Nam. Với những
đơn vị này, KTNN thường kiểm toán hai hoặc ba
năm một lần, và thường thực hiện cuộc kiểm toán
tài chính lồng ghép với kiểm toán tuân thủ và kiểm
toán hoạt động chứ chưa có cuộc kiểm toán riêng
về kiểm toán hoạt động.

Việc xác định mục tiêu kiểm toán đối với các
cuộc kiểm toán hoạt động phải gắn với chủ đề kiểm
toán, đảm bảo yêu cầu của rõ ràng và thường chỉ
liên quan đến một hoặc một nhóm chủ trương,
hệ thống, quy trình, chương trình, hoạt động của
ngân hàng thương mại, tránh việc quá nhiều nội
dung kiểm toán không cần thiết hoặc quá tham
vọng nội dung trong một cuộc kiểm toán.

Việc thực hiện kiểm toán của các KTV tuân thủ
theo Quy trình kiểm toán các tổ chức tài chính,
ngân hàng ban hành cùng Quyết định số 11/2017/
QĐ-KTNN ngày 21/11/2017 của Tổng Kiểm toán
nhà nước. Đồng thời, Tổng KTNN đã ban hành đề
cương kiểm toán các NHTM để hướng dẫn các thủ
tục, phương pháp kiểm toán một số nội dung chính

khi thực hiện kiểm toán NHTMNN. Việc này đã
giúp cho các Kiểm toán viên, Tổ kiểm toán, Đoàn
kiểm toán trong quá trình thực hiện kiểm toán các
NHTM tập trung đánh giá sâu hơn về các mảng
hoạt động chính của ngân hàng như hoạt động tín
dụng, hoạt động huy động vốn, việc đảm bảo các tỷ
lệ an toàn vốn bắt buộc, khả năng chi trả, giới hạn
đầu tư...

Do các nội dung kiểm toán hoạt động hiện nay
chủ yếu được lồng ghép vào các cuộc kiểm toán
BCTC nên việc xác định mục tiêu kiểm toán hoạt
động cũng chưa được rõ ràng, và thường được
lồng ghép khi đánh giá trong quá trình kiểm toán
và phân tích các chỉ tiêu tài chính của ngân hàng
thương mại. Việc đánh giá tính kinh tế, hiệu quả,
hiệu lực thường còn mờ nhạt; không được chú
trọng trong các Báo cáo kiểm toán BCTC lồng ghép
với kiểm toán hoạt động. Đôi khi việc đánh giá này
còn mang tính hình thức theo yêu cầu về mục tiêu,
trọng tâm, nội dung kiểm toán tại văn bản hướng
dẫn của KTNN mà không dựa trên những phân
tích, đánh giá sâu sắc về tình hình và hoạt động của
đơn vị được kiểm toán.

Đối với phương pháp kiểm toán, các KTV mới
chỉ tập trung vào kiểm toán BCTC và kiểm toán
tuân thủ chứ chưa tập trung vào kiểm toán hoạt
động. Do vậy, các phương pháp kiểm toán mà chủ
yếu là các phương pháp để thực hiện cuộc kiểm

toán BCTC. Theo đó, các phương pháp kiểm toán
được trong sử dụng trong thực hiện kiểm toán bao
gồm phương pháp kiểm toán cơ bản và phương
pháp kiểm toán tuân thủ, kết hợp với một số kỹ
thuật để thu thập bằng chứng kiểm toán.

c. Thực trạng việc xác định nội dung kiểm toán

b. Thực trạng việc xác định mục tiêu kiểm toán
Việc xác định mục tiêu kiểm toán của các cuộc
kiểm toán hoạt động là “Đánh giá tính kinh tế, hiệu
lực, hiệu quả trong quản lý, sử dụng tài chính công,
tài sản công”, như vậy đối với lĩnh vực kiểm toán
ngân hàng thương mại thì mục tiêu kiểm toán có
thể là đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả đối
với từng nghiệp vụ, quy trình, hoạt động của ngân
hàng thương mại hoặc đánh giá tổng hợp các hoạt
động của ngân hàng tùy thuộc vào chủ đề của cuộc
kiểm toán.

Do kiểm toán hoạt động vẫn đang được thực
hiện lồng ghép trong kiểm toán báo cáo tài chính,
kiểm toán tuân thủ nên nội dung kiểm toán mới
chỉ dừng lại ở việc xác định chung cho cả cuộc
kiểm toán và tập trung đánh giá an toàn trong hoạt
động, đánh giá việc Quy chế giám sát tài chính,
đánh giá hiệu quả hoạt động và công khai thông
tin tài chính, đặc biệt là trách nhiệm của người đại
diện phần vốn nhà nước.
KTNN thường thực hiện kiểm toán bao gồm

các nội dung: kiểm toán BCTC; kiểm toán, đánh
giá tính tuân thủ pháp luật, chế độ tài chính, kế
toán; tín dụng, đầu tư xây dựng của Nhà nước;
kiểm toán, đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu
quả trong hoạt động kinh doanh, mua sắm tài sản,
quản lý, sử dụng vốn, tài sản Nhà nước; kiểm toán
việc thực hiện chính sách tiền tệ của NHNN, kiểm
toán hoạt động tín dụng (trong đó tập trung chất
lượng tín dụng).
Bên cạnh đó tùy thuộc vào yêu cầu của Quốc
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 141 - tháng 7/2019

53


TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

hội và mục tiêu kế hoạch kiểm tốn đề ra từng
năm, KTNN cũng đã thực hiện lồng ghép thêm
các nội dung, mục tiêu kiểm tốn khác để đánh
giá tồn diện hơn về các NHTM, cụ thể như: Năm
2012, kiểm tốn BCTC năm 2011 của BIDV kèm
theo đánh giá việc tn thủ thực hiện các chính
sách tiền tệ của Nhà nước, đánh giá việc thực hiện
các nghị quyết của Chính phủ về các giải pháp
chủ yếu tập trung kiềm chế lạm phát, ổn định
kinh tế vĩ mơ, bảo đảm an sinh xã hội; năm 2013,
kiểm tốn BCTC năm 2012 của NHNo, VCB,

Vietinbank; năm 2016, kiểm tốn BCTC năm 2015
của NHNo lồng ghép thêm nội dung đánh giá việc
tn thủ thực hiện chính sách tiền tệ của NHNN,
tình hình thực hiện Nghị quyết của Chính phủ về
một số giải pháp tháo gỡ khó khăn cho sản xuất
kinh doanh, hỗ trợ thị trường; kiểm tốn việc triển
khai thực hiện Quyết định số 254/QÐ-TTg ngày
01/03/2012 của Thủ tướng Chính phủ phê duyệt
Ðề án ‘Tái cơ cấu hệ thống các tổ chức tín dụng
giai đoạn 2011-2015”. Năm 2017, kiểm tốn BCTC
2016 các ngân hàng thương mại có thêm nội dung:
Việc thực hiện chính sách tiền tệ phù hợp với các
giải pháp điều hành của Chính phủ và Ngân hàng
Nhà nước, việc thực hiện các giải pháp mở rộng
tín dụng có hiệu quả để hỗ trợ tăng trưởng kinh
tế ở mức hợp lý, tạo mơi trường thuận lợi cho sản
xuất kinh doanh, việc thực hiện các biện pháp để
xử lý nợ xấu, kiềm chế nợ xấu gia tăng. Năm 2018,
kiểm tốn BCTC 2017 các ngân hàng thương mại
có thêm nội dung: Kiểm tốn việc thực hiện chính
sách tiền tệ phù hợp với các giải pháp điều hành
của Chính phủ và Ngân hàng Nhà nước, kiểm tốn
hoạt động cấp tín dụng; việc kiểm sốt chất lượng
tín dụng, giảm nợ xấu, nâng cao chất lượng tài
sản; kiểm tốn đối với việc thực hiện chính sách
tín dụng đối với lĩnh vực nơng nghiệp, nơng thơn,
việc thực hiện Đề án cơ cấu lại hệ thống các tổ
chức tín dụng và xử lý nợ xấu giai đoạn 2016-2020
theo Quyết định số 1058/QĐ-TTg ngày 19/7/2017
của Thủ tướng Chính phủ...

54

dẫn tại Chuẩn mực kiểm tốn nhà nước số 3000;
các tiêu chí đưa ra trong kế hoạch kiểm tốn chủ
yếu là để đánh giá sự tn thủ trong hoạt động của
ngân hàng thương mại, ví dụ như:
- Đánh giá mức độ an tồn trong hoạt động
thơng qua các chỉ tiêu:
+ Tỷ lệ an tồn vốn tối thiểu (CAR);
+ Tỷ lệ khả năng chi trả;
+ Giới hạn cấp tín dụng;
+ Tỷ lệ dư nợ cho vay so với tổng tiền gửi (LDR);
+ Tỷ lệ tối đa nguồn vốn ngắn hạn được sử dụng
để cho vay trung, dài hạn...
- Về thực hiện đánh giá hiệu quả:
+ Tốc độ tăng huy động vốn;
+ Tốc độ tăng đầu tư vốn;
+ Tỷ lệ khả năng sinh lời;
+ Chấp hành, thực hiện chính sách, chế độ;
+ Tỷ lệ nợ q hạn;
+ Lợi nhuận thực hiện và tỷ suất lợi nhuận trên
vốn...
- Các tiêu chí đánh giá từng hoạt động:
+ Việc sử dụng tiền mặt: Chưa tn thủ định
mức tồn quỹ nội bộ;
+ Sử dụng tài sản: Mua về, chưa đưa vào khai
thác, sử dụng ngay, đặc biệt là các lơ đất dự kiến để
xây dựng trụ sở;
+ Tính hiệu lực, tn thủ Kế hoạch tài chính

được phê duyệt bao gồm các chỉ tiêu: dư nợ; thu
nhập, chi chí, lợi nhuận, lợi nhuận/CBCNV, nợ
xấu, thu hồi nợ xấu...
+ Cơng nợ phải thu, trong đó nợ phải trích dự
phòng phải thu khó đòi, số tiền dự phòng đã trích;

d. Thực trạng việc xây dựng tiêu chí kiểm tốn

+ Hoạt động đầu tư: Tỷ suất lợi nhuận, khả năng
suy giảm của từng khoản đầu tư và dự phòng phải
trích lập.

Đối với các nội dung kiểm tốn hoạt động lồng
ghép, thực tế các Đồn kiểm tốn chưa xây dựng
được tiêu chí kiểm tốn cụ thể theo đúng hướng

+ Về chất lượng tín dụng: Tỷ lệ nợ xấu <3%;
các chi nhánh nhỏ hơn nợ xấu bình qn các chi
nhánh;

Số 141 - tháng 7/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN


+ Tuân thủ trong hoạt động tín dụng...
4. Một số đề xuất để xác định chủ đề, mục tiêu,
nội dung và tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc
kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng
thương mại

Kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng
đã ít nhiều được thực hiện trong các cuộc kiểm
toán của Kiểm toán nhà nước, thể hiện dưới nhiều
nội dung như phân tích các tỷ suất kinh tế, xác định
hoạt động liên tục, kiến nghị thay đổi phương thức
quản lý, đánh giá khả năng cạnh tranh hội nhập...
Tuy nhiên, do chưa được định hướng thống nhất,
đồng bộ nên thường không đưa ra được những
kết quả kiểm toán về tính hiệu quả, hiệu lực, kinh
tế một cách đầy đủ. Đề tài đưa ra một số đề xuất
nhằm định hướng việc xác định chủ để, mục tiêu,
nội dung, tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm
toán hoat động trong lĩnh vực ngân hàng thương
mại như sau:
Thứ nhất, ngoài việc chuẩn bị các điều kiện về
cơ sở pháp lý, đào tạo cán bộ cần có cẩm nang định
hướng nghiệp vụ kiểm toán hoạt động cho kiểm
toán viên. Ví dụ, định hướng về mục tiêu, phạm vi
kiểm toán; tiêu chí cụ thể xác định mức độ sai sót
cần phải có ý kiến kiểm toán... Ngoài ra, cần định
hướng một số vướng mắc có thể phát sinh để thống
nhất xử lý như: Cơ sở so sánh hiệu quả tức thời
và hiệu quả lâu dài; mục tiêu kinh tế và mục tiêu
chính trị xã hội; cách thức kiến nghị giải pháp khắc
phục tồn tại, phân định những kiến nghị bắt buộc
thực hiện hoặc khuyến nghị đơn vị được kiểm toán
(không phải kiến nghị, giải pháp nào của kiểm toán
viên đưa ra cũng đảm bảo đem đến kết quả tối ưu
do đặc thù quản lý, thực tế vận động trong tương
lai của đơn vị được kiểm toán có thể tạo nên những

giải pháp tốt hơn giải pháp đã kiến nghị. Như vậy,
kiến nghị và giải pháp của kiểm toán viên có bắt
buộc đơn vị được kiểm toán phải thực hiện hay chỉ
mang tính định hướng?).
Thứ hai, việc lựa chọn chủ đề KTHĐ phải
dựa trên cơ sở “mục đích và mục tiêu chiến lược
KTHĐ”, nói cách khác chính là các mối quan tâm
trong dài hạn liên quan đến loại hình KTHĐ trong
lĩnh vực ngân hàng thương mại. Có thể lựa chọn

các chủ đề kiểm toán trong phạm vị cụ thể nhất
định như: Vấn đề công nghệ thông tin trong ngân
hàng, vấn đề nợ xấu trong ngân hàng... hoặc có thể
chỉ tập trung vào một số hoạt động cụ thể và tập
trung vào các vấn đề xã hội đang quan tâm đối với
các hoạt động của ngân hàng thương mại như: lãi
suất, các loại phí...
Thứ ba, lựa chọn chủ đề KTHĐ tiềm năng trên
cơ sở đánh giá rủi ro, xem xét giá trị lợi ích mang
lại và cân đối nguồn lực hiện có. Việc đánh giá rủi
ro được thực hiện trong phạm vi các lĩnh vực kiểm
toán tiềm năng để từ đó đưa ra lựa chọn về các chủ
đề trong cùng lĩnh vực. Kết quả đánh giá phụ thuộc
phần lớn vào số lượng và chất lượng thông tin có
được ở thời điểm khảo sát; thông thường là bị giới
hạn do khả năng dự báo cho tương lai từ 3-5 năm
là khó khăn.
Thứ tư, việc lựa chọn các chủ đề kiểm toán tiềm
năng phải trên cơ sở tập trung vào những cuộc
kiểm toán sẽ mang lại giá trị tối đa trách nhiệm giải

trình, tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực
đồng thời phải đảm bảo phù hợp với nguồn lực của
KTNN. Việc thuyết minh về thời gian và nguồn lực
thực hiện kiểm toán dự kiến là một phần yêu cầu
phải có trong kế hoạch chiến lược KTHĐ, trong đó
tập trung xem xét đối với các vấn đề như: Năng lực
hiện có của kiểm toán viên và khả năng phát triển
nghề nghiệp của họ; khả năng thực hiện cuộc kiểm
toán trong trường hợp bị giới hạn về thời gian;
khả năng trùng thời gian kiểm tra của các cơ quan
thanh tra, kiểm tra; khả năng ảnh hưởng đến hoạt
động của các đơn vị có liên quan.
Thứ năm, sắp xếp thứ tự ưu tiên của các chủ đề
KTHĐ tiềm năng trong danh mục trên cơ sở phân
tích, đánh giá và chấm điểm theo các tiêu chí sẵn
có (như: Tính thời sự; tác động dự kiến của cuộc
kiểm toán hay giá trị tăng thêm từ cuộc kiểm toán;
mức độ rủi ro; tầm quan trọng; quy mô tài chính;
mức độ thanh tra, kiểm tra, kiểm toán trước đây).
Tính thời sự có thể được xem xét dưới nhiều góc
độ, chẳng hạn như sự quan tâm từ công chúng, dư
luận hay yêu cầu, mức độ quan tâm từ Quốc hội
và Chính phủ. Mức độ rủi ro là xem xét khả năng
nghi ngờ về tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực thấp có
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 141 - tháng 7/2019

55

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

ảnh hưởng đến cơng chúng hoặc có tác động lớn
đến một nhóm cơng dân; dấu hiệu của rủi ro có
thể là việc khơng có các hành động quản lý đối với
các yếu kém được chỉ ra, phản ánh tiêu cực từ cơng
chúng, Quốc hội, có sự thay đổi lớn về nhân sự,
khơng đạt mục tiêu đề ra, nhiều yếu kém trong hệ
thống kiểm sốt nội bộ... Tầm quan trọng cần được
xem xét khơng chỉ đối với khía cạnh tài chính (quy
mơ tài chính) mà còn ở khía cạnh chính trị, xã hội.
Thứ sáu, chủ đề KTHĐ được phê duyệt với kế
hoạch chiến lược và được rà sốt, xem xét lại hằng
năm nhằm đảm bảo tính phù hợp của kế hoạch
với các điều kiện đã thay đổi trong giai đoạn đó.
Chuẩn mực khẳng định, Tổng KTNN là người phê
duyệt kế hoạch chiến lược KTHĐ và các chủ đề
tiềm năng dự kiến thực hiện trong 3-5 năm tới. Tuy
nhiên, việc lựa chọn chủ đề KTHĐ có thể thực hiện
theo hai cách tiếp cận, đó là “từ dưới lên” nghĩa là
các kiểm tốn viên tại các đơn vị tham gia lựa chọn,
đề xuất chủ đề để trình các cấp quản lý phê duyệt;
hoặc “từ trên xuống” nghĩa là các cấp quản lý, trong
một số trường hợp cụ thể là các lãnh đạo KTNN
quyết định chủ đề kiểm tốn và các kiểm tốn viên
hay các đơn vị khơng tham gia vào q trình này;
hoặc cũng có thể kết hợp cả hai cách này.
Thứ bảy, nội dung và tiêu chí của kiểm tốn
hoạt động cần cụ thể rõ ràng. Hiện nay, khi thực

hiện, các kiểm tốn viên vẫn chủ yếu dựa vào kinh
nghiệm và xét đốn chun mơn nên bản thân
kiểm tốn viên cũng còn lúng túng. Điều này khiến
cho đơn vị kiểm tốn khó nhận diện tiêu chí và từ
đó cung cấp bằng chứng dàn trải, tốn thời gian cho
cả hai bên. Cần chú ý bám sát các hướng dẫn tại
Quyết định số 07/2017/QĐ-KTNN ngày 20/6/2017
của KTNN về ban hành Quy trịnh kiểm tốn hoạt
động của KTNN.
TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. Bộ Tài ngun Mơi trường (2015), Thơng tư
02/2015/TT-BTNMT hướng dẫn Nghị định
43/2014/NĐ-CP;
2. Bộ Tài chính (2013), Thơng tư 45/2013/
TT-BTC ngày 25/4/2013 hướng dẫn chế độ
quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ;
56

Số 141 - tháng 7/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN

3. Chính phủ (2014), Nghị định 43/2014/
NĐ-CP ngày 15/5/2014 hướng dẫn Luật
đất đai và Nghị định 01/2017/NĐ-CP sửa
đổi bổ sung Nghị định 43/2014/NĐ-CP;
4. Đại học Kinh tế Quốc dân (2011), Giáo trình
kiểm tốn tài chính, Nxb ĐHKTQD, Hà Nội;
5. Học viện Tài chính (2012), Giáo trình Lý
thuyết kiểm tốn, Nxb Tài chính, Hà Nội;

6. Học viện Tài chính (2013), Giáo trình
kiểm tốn Báo cáo tài chính, Nxb Tài
chính, Hà Nội;
7. Phạm Thanh Sơn (2017), Phân tích, đánh
giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong
kiểm tốn các ngân hàng thương mại do
Kiểm tốn nhà nước thực hiện, Đề tài
nghiên cứu khoa học cấp Bộ;
8. Quốc hội (2015), Luật Kiểm tốn nhà nước
số 81/2015/QH13 ngày 24/6/2015;
9. Quốc hội (2013), Luật Đất đai số 45/2013/
QH13 ngày 29/11/2013;
10. Tổng Kiểm tốn nhà nước (2016),
Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN ngày
15/7/2016 Ban hành Hệ thống Chuẩn mực
kiểm tốn nhà nước;
11. Tổng Kiểm tốn nhà nước (2016), Quyết
định số 07/QĐ-KTNN ngày 20/6/2016 Ban
hành Quy trình kiểm tốn hoạt động của
KTNN;
12. Tổng Kiểm tốn nhà nước (2016),
Quyết định số 08/2016/QĐ-KTNN ngày
23/12/2016 Ban hành Quy trình kiểm tốn
của Kiểm tốn nhà nước;
13. Tổng Kiểm tốn nhà nước (2017),
Quyết định số 11/2017/QĐ-KTNN ngày
21/11/2017 Ban hành Quy trình kiểm tốn
các tổ chức tài chính ngân hàng của Kiểm
tốn nhà nước;
14. Trường Đại học Cơng nghiệp TP. HCM

(2008), Giáo trình nghiệp vụ ngân hàng
thương mại, NXB Thống kê;
15. Thủ tướng chính phủ (2017), Quyết định số
1058/QĐ-TTg ngày 19/7/2017 về đề án cơ
cấu lại hệ thống các Tổ chức tín dụng và xử
lý nợ xấu giai đoạn 2016 - 2020.

Ngày nhận bài: 14/05/2019
Ngày duyệt đăng: 30/05/2019