Tải bản đầy đủ (.doc) (29 trang)

Thuế tài nguyên và giải pháp nâng cao thu thuế tài nguyên ở việt nam

Bạn đang xem bản rút gọn của tài liệu. Xem và tải ngay bản đầy đủ của tài liệu tại đây (229.35 KB, 29 trang )

GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

LỜI MỞ ĐẦU
Tài nguyên là tài sản quan trọng của quốc gia và hầu hết là tài nguyên không tái tạo được cần
được quản lý, bảo vệ, khai thác, sử dụng hợp lý, tiết kiệm và có hiệu quả nhằm đáp ứng u cầu
cơng nghiệp hóa, hiện đại hóa đất nước, phát triển kinh tế bền vững trong mối quan hệ hài hoà
với giải quyết vấn đề xã hội và môi trường trước mắt cũng như lâu dài. Tài nguyên không là vô
hạn, sử dụng tài nguyên phải đóng thuế - đó là nguyên tắc .
Đánh thuế tài nguyên thiên nhiên, cũng như các loại đánh thuế khác, là một biện pháp can thiệp
kinh tế của chính phủ nhằm tăng doanh thu cho Nhà nước và cải thiện cơng bằng xã hội. Đó là
một biện pháp đặc biệt có nhiều ý nghĩa trong điều kiện kinh tế hiện nay của nước ta _ một quốc
gia có một nền kinh tế đang phát triển gặp nhiều thách thức nhưng cũng có nhiều cơ hội. Trên cơ
sở nghiên cứu các bài nghiên cứu, phân tích về thuế tài nguyên thiên nhiên cũng như Luật thuế
tài nguyên số 45/2009/QH12 ngày 25/11/2009, đề tài “Thuế tài nguyên và những giải pháp nâng
cao việc thu thuế tài nguyên Việt Nam” sẽ trình bày các khái quát về luật thuế tài nguyên, đặc
biệt là phân tích khái nhiệm tơ kinh tế trong sử dụng tài nguyên thiên nhiên và trên cơ sở đó phân
tích lợi thế của đánh thuế tài ngun thiên nhiên để đáp ứng những mục đích nói trên, cũng như
phân tích hoạt động của hệ thống thuế hiện nay chưa đáp ứng được các tiêu chuẩn hợp lý riêng
cho các ngành công nghiệp sử dụng tài nguyên thiên nhiên. Trên cơ sở đó, nội dung bài báo đề
xuất những hàm ý cần thiết để cải thiện hệ thống thuế đánh vào tô kinh tế trong việc sử dụng tài
nguyên thiên nhiên nhằm bảo đảm hiệu quả phân bổ tài nguyên thiên nhiên và cải thiện các mục
tiêu công bằng xã hội.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

1


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng



Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ THUẾ TÀI NGUYÊN:
1.1.

Lý thuyết về thuế tài nguyên:

1.1.1.

Mô hình kinh tế tài nguyên thiên nhiên

Tài nguyên thiên nhiên là một nhân tố sản xuất cơ bản bên cạnh các nhân tố sản xuất cơ bản
khác như vốn, lao động, và tiến bộ khoa học kỹ thuật. Một trong những đặc tính của nhiều nguồn
tài nguyên thiên nhiên là khối lượng cung cấp hầu như là cố định. Do vậy, khi cầu của thị trường
tăng lên, cân bằng thị trường sẽ tạo ra một thặng dư kinh tế ròng mà các nhà kinh tế thường gọi
là tô kinh tế (economic rent) như được mơ tả bởi hình vẽ sau đây:

1.1.2.

Lý do và mục đích đánh thuế tài nguyên thiên nhiên

Thuế tài nguyên là một phần của hệ thống thuế tổng thể, là cái tác động đến thu nhập của các
doanh nghiệp. Hệ thống thuế này thường bao gồm thuế thu nhập trực tiếp của một tài nguyên nói
chung, các kiểu thuế gián tiếp khác nhau bao gồm các loại thuế bán hàng và thuế tiêu thụ (excise
tax) cũng như thuế xuất, nhập khẩu, và thuế đặc biệt, là loại thuế được thiết kế riêng cho các
ngành công nghiệp tài nguyên.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20


2


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Thuế thu nhập được sử dụng để đánh thuế vào thu nhập vốn và thu nhập cá nhân của các cư
dân tại quốc gia đánh thuế, và nơi nào có thể, vào các khoản thu nhập của các cơng dân sống ở
nước ngồi (non-residents). Nếu được thiết kế đúng, thuế thu nhập sẽ đánh thuế tất cả các thu
nhập vốn trên cơ sở đồng nhất, bao gồm cả giao hồn bình thường cho vốn và bất kỳ loại tô kinh
tế nào. Tuy nhiên, trong đa số các quốc gia, hệ thống thuế thu nhập vốn đối xử khá ưu ái với các
ngành công nghiệp tài nguyên so với các ngành công nghiệp khác. Điều này xảy ra chủ yếu là vì
cách đối xử ưu đãi cho các chi tiêu vốn khác nhau, như khai thác và phát triển, chi phí của việc
chiếm hữu các thuộc tính tài nguyên và cạn kiệt. Hậu quả là thu nhập vốn cổ đông trong các
ngành công nghiệp tài nguyên thường bị đánh thuế thấp hơn một cách tương đối so với các
ngành công nghiệp khác.
Đối với trường hợp các loại thuế tài nguyên đặc biệt, chính xác là cần phải đánh thuế tơ kinh
tế (rent) tồn bộ và cao hơn các mức được ẩn ý trong các loại thuế thu nhập chung. Có hai lý do
biện minh cho điều này. Một lý do là lý lẽ dựa-vào-hiệu quả cho rằng tơ kinh tế của tài ngun là
khơng bị bóp méo. Một lý do khác là quyền sở hữu các tài nguyên phải được chuyển một cách
trọn vẹn về khu vực công cộng chứ không phải về các công dân tư nhân, vì chúng thể hiện cho
các món q mà tự nhiên ban tặng cho nền kinh tế chứ không phải là một phần thưởng cho nỗ
lực kinh tế của ai đó. Điều này có thể được nhìn nhận như một lý lẽ về cơng bằng.
Khi đã thấy mục đích chính của đánh thuế tài nguyên là thu hồi tô kinh tế, dạng đánh thuế
thích hợp là dạng có cơ sở tính thuế là tơ kinh tế. Các loại thuế tài nguyên trên thực tế dường như
là khác biệt với các loại thuế tô kinh tế một cách đáng kể. Không giống như thuế thu nhập chung,
là loại thuế có chứa những điều khoản cho phép các ngành công nghiệp tài nguyên khai báo thấp
thu nhập vốn, các loại thuế tài nguyên thường khai báo cao tô kinh tế. Điều này là do các điều
khoản này thường không khấu trừ đầy đủ cho tất cả các chi phí, đặc biệt là chi phí vốn. Một số

hệ thống đánh thuế doanh thu mà khơng khấu trừ bất kỳ chi phí nào; các hệ thống khác lại cho
phép các chi phí hiện hành được khấu trừ. Hậu quả là, các loại thuế đó khơng khuyến khích hoạt
động đầu tư vào các ngành cơng nghiệp tài nguyên, khuyến khích khai thác các bộ phận tài
nguyên có lợi nhuận cao với cái giá phải trả là các bộ phận tài nguyên có lợi nhuận thấp và khó
đặt ra các tỷ suất thuế cao vì sợ làm cho tỷ suất thuế cận biên lớn hơn một trăm phần trăm.
1.1.3.

Các phương pháp thu hồi tô kinh tế:

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

3


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Tồn tại ba cách ‘lý tưởng’ để chính phủ thu hồi một phần của tơ kinh tế cho khu vực công
cộng. Các thứ nhất là đánh một khoản thuế vào tô kinh tế. Thuế tô kinh tế lý tưởng là loại thuế
đánh vào các luồng tiền thực của các công ty tài nguyên. Đối với các cơng ty tài ngun khơnghồi sinh, cơ sở tính thuế sẽ bao gồm tất cả các doanh thu trên cơ sở tiền mặt trừ đi tất cả chi phí
hiện thời và chi phí vốn bao gồm chi phí chiếm hữu các thuộc tính tài nguyên, chi tiêu khai thác,
chi tiêu phát triển và bất kỳ chi tiêu chế biến nào mà công ty tài nguyên phải gánh chịu. Đối với
các cơng ty tài ngun có thể hồi sinh, các chi phí tương tự sẽ được khấu trừ bao gồm chi phí
quyền sở hữu, chi phí thu hoạch, bất kỳ chi phí hồi sinh nào, như tái quy hoạch hoặc mua thêm,
cũng như bất kỳ chi phí chế biến nào mà cơng ty phải gánh chịu. Sẽ khơng có khấu trừ nào cho
các loại thuế phải trả khác. Tất nhiên, hạch toán các luồng tiền tệ cần phải được thực hiện từ một
quan điểm xã hội do vậy bất kỳ chi phí ngoại lai nào cần phải được đưa vào như là chi phí trên
cơ sở tiền tệ. Cũng có thể cần thiết phải u cầu cơng ty tính tới chi phí ngoại lai gắn với việc
đóng cửa cơng ty, mặc dù điều đó có thể được thực hiện bằng cách bắt các công ty phát hành

phiếu nợ và/hoặc thông qua các dạng điều chỉnh khác. Cả các liên hợp lẫn các công ty không liên
hợp cần phải là đối tượng của thuế.
Cách thứ hai mà chính phủ có thể chia sẻ tô kinh tế là yêu cầu các công ty đấu thầu để dành
quyền khai thác tài nguyên. Trong trường hợp các tài nguyên không-hồi sinh, đấu thầu sẽ được
tiến hành trước giai đoạn khai thác. Đối với các tài nguyên có thể hồi sinh, đấu thầu sẽ được tiến
hành cho một dự trữ tài nguyên đã biết. Khi mà hệ thống thầu là cạnh tranh và tất cả các nhà thầu
có được thơng tin như nhau, giá trị của giá bỏ thầu sẽ bằng với tơ kinh tế rịng tương lai dự kiến
(ròng của thuế dự kiến tương lai) được hiệu chỉnh theo một hệ số rủi ro. Để cho một hệ thống
như vậy hoạt động, các quyền sở hữu có được phải là vĩnh cửu. Nếu khơng, sẽ có một động cơ
để người vận hành bịn rút tài ngun một cách khơng hiệu quả.
Thậm chí với đấu thầu hoạt động-tốt, các hậu quả có thể sẽ khác biệt với các hậu quả của
thuế tô kinh tế. Một mặt, đấu thầu sẽ tạo ra 100% giá trị tô kinh tế dự kiến cho người bỏ thầu,
trong khi tỷ suất thuế có thể nhỏ hơn giá trị đó. Trong đấu thầu, các hậu quả luồng tiền tệ cũng
khác biệt nhiều. Các khoản tơ kinh tế rịng phải hồn tồn được thanh toán trước, trong khi đối
với thuế, chúng được thanh tốn dàn trải trong tương lai. Nếu có bất kỳ ràng buộc thị trường vốn
nào, điều này sẽ được phản ánh trong độ lớn của giá thầu. Cũng vậy, các tác động rủi ro có thể

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

4


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

cũng là khác nhau. Trong hệ thống đấu thầu, công ty bị bắt buộc gánh chịu rủi ro kèm theo khai
thác tài nguyên, trong khi với thuế luồng tiền tệ, khu vực công cộng sẽ chia sẻ một phần rủi ro.
Một nguyên nhân quan trọng tại sao khu vực cơng cộng có thể là tốt hơn khi xử lý rủi ro là vì
một số rủi ro mà người vận hành phải đối mặt là rủi ro của các mức thuế cao hơn trong tương lai.

Tính khơng phù hợp về thời gian, là cái làm phát sinh rủi ro này sẽ là nghiêm trọng hơn trong bất
kỳ hệ thống nào. Bởi vậy, trong khi rủi ro làm cho sử dụng hệ thống đấu thầu trở nên thích hợp
hơn, rủi ro cũng làm giảm mức giá mà những người bỏ thầu sẽ muốn trả cho thuê mướn dài hạn.
Cuối cùng, khu vực cơng cộng có thể thu hồi được một phần tô kinh tế bằng cách đảm nhiệm
một phần vốn cổ đông của công ty. Một biện pháp là chính phủ đóng góp một phần chi phí và đòi
hỏi một phần tương đương của vốn cổ phần. Điều này về mặt tài chính sẽ tương đương với thuế
luồng tiền tệ, mặc dù có thể khó áp dụng hơn. Khu vực công cộng sẽ phải nhận biết cả các chi
phí bằng tiền lẫn doanh thu trong vận hành thích hợp của công ty. Mặt khác, không giống với
thuế luồng tiền tệ, điều này mang lại cho khu vực công cộng một tiếng nói trong các trách nhiệm
làm quyết định đi kèm với quyền sở hữu vốn cổ phần. Cũng vậy, chính phủ sẽ có thơng tin riêng
mà nếu khơng, chính phủ sẽ khơng thể có được. Với cách đánh thuế luồng tiền tệ, ngược lại,
chính phủ chỉ là một đối tác khơng có tiếng nói.
1.2.

Phân tích một số vấn đề chính sách và việc sử dụng thuế tài nguyên để tăng thu

nhập ngân sách nhà nước:
Phân tích các vấn đề chính sách nói chung và việc sử dụng thuế tô kinh tế tài nguyên để tăng
thu nhập cho ngân sách nhà nước mà không làm ảnh hưởng đến hiệu quả phân bổ kinh tế nói
chung cũng như phát triển kinh tế tài nguyên thiên nhiên nói riêng là một lĩnh vực phức tạp và
rộng lớn nhưng đầy hứa hẹn.
Các chính sách huy động doanh thu hay được sử dụng trong thực tế nói chung là khác với các
chính sách được phác thảo ở trên. Điều này hàm ý rằng chúng không phải là các công cụ thu thập
tô kinh tế thuần túy, và do vậy chúng có tác động xấu là bóp méo các quyết định phân bổ tài
nguyên. Trong trường hợp thuế, thuế tô kinh tế được sử dụng trong các ngành công nghiệp tài
nguyên chỉ là ngoại lệ chứ không phải là quy tắc. Chúng ta sẽ xem xét các loại thuế hay được sử
dụng nhất.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20


5


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Có lẽ dạng thu tiền tài nguyên chung nhất là một loại thuế dựa vào khối lượng khai thác
được, hoặc được gọi là một loại tiền thuê mỏ (royality) hoặc thuế khai mỏ (severance taxes) đánh
vào các tài ngun khơng hồi sinh hoặc phí tính theo vịng tuổi của cây cho tài ngun rừng. Khó
có thể hiểu được sự hấp dẫn của kiểu thu tiền này ngồi tính đơn giản của nó. Đơi khi những loại
thuế này ít được nhìn nhận như một dạng của thuế mà chỉ là như một loại phí được đánh bởi khu
vực cơng cộng vì đã dịch chuyển các nguồn tài nguyên khỏi khu vực công cộng. Tuy nhiên, từ
quan điểm kinh tế, chúng là tương đương với thuế sản xuất. Trong dạng đơn giản, chúng đánh
vào doanh thu mà không hạch tốn tới chi phí. Theo nghĩa hẹp, những loại thuế này hành động
như một kiểu khơng khuyến khích đầu tư và khai thác tài nguyên và tạo ra ít doanh thu cho khu
vực cơng cộng hơn so với có thể đạt được bằng thuế tô kinh tế. Hơn nữa, vì khơng hạch tốn tới
chi phí, chúng phân biệt đối xử chống lại các nguồn doanh thu có chi phí-cao và có lợi cho các
doanh thu có chi phí-thấp. Tác động này của hệ thống tiền th mỏ thơ nói chung được biết như
hiện tượng chỉ khai thác bộ phận tài nguyên có nhiều thuận lợi và bỏ qua các tài nguyên khó khai
thác.
Tác động của các loại thuế sản xuất có thể khác nhau tuỳ thuộc vào việc liệu tỷ suất thuế
được dựa trên khối lượng được sản xuất ra (thuế cho một đơn vị) hay dựa vào giá bán (ad
valorem _ thuế theo giá hàng). Về nguyên tắc, tỷ suất ad valorem ln có thể được chọn sao cho
nó tương đương với tỷ suất cho một đơn vị đã cho. Khi giá cả thay đổi, ad valorem và thuế cho
một đơn vị sản lượng sẽ có các tác động khác nhau. Vì các loại thuế ad valorem tăng theo giá (và
ngược lại), điều này hàm ý loại thuế ad valorem có một tác động chia-sẻ-rủi ro nào đó, là cái mà
thuế đơn vị khơng có, và trong các giai đoạn tăng thuế tài nguyên, loại thuế này sẽ khơng khuyến
khích đầu tư thêm. Các tác động tương tự xảy ra khi chất lượng của tài nguyên thay đổi bên trong
vỉa tài nguyên đã cho.

Càng ngày, các sơ đồ tiền thuê tài nguyên càng được thiết kế một cách phức tạp hơn so với
thuế sản xuất đơn giản. Một số hệ thống tiền thuê tài nguyên đã được định nghĩa là doanh thu
rịng của một thước đo chi phí thường xuyên nào đó. Điều này một phần đi theo hướng làm cho
tiền thuê tài nguyên phản ánh tô kinh tế. Một phương pháp khác là làm cho tỷ lệ tiền thuê tài
nguyên tự thân là một thang đối chiếu hoặc dựa trên giá tài nguyên (excess price tax _ thuế giá
phụ trội) hoặc trên chất lượng của tài nguyên. Đôi khi những loại này được xem như là thuế bạo

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

6


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

lợi (windfall tax _ thuế đánh vào số tiền lớn kiếm được), phản ánh sự kiện là mục đích đã được
xem như một cách pha trộn tô kinh tế tài nguyên được tạo ra bởi tăng giá. Một lần nữa, đây là
một cách khơng hồn hảo cho đánh thuế tơ kinh tế tài ngun nói chung, mặc dù nó có thể thành
cơng trong việc thu hồi được những thay đổi trong tô kinh tế từ các công ty tài nguyên hiện thời,
những người được hưởng lợi từ gia tăng đột biến trong giá. Tuy nhiên, điều này được thực hiện
với cái giá phải trả là không khuyến khích các đầu tư gia tăng.
Các thuộc tính tài nguyên cũng thường là đối tượng của các loại thuế thu nhập chung. Tuy
nhiên, trong một số ví dụ, các loại thuế đặc biệt cho các ngành công nghiệp tài nguyên cũng được
dựa trên một thước đo nào đó của thu nhập. Trong những trường hợp như thế, thuế thường được
thiết kế theo các cách tương tự với thuế thu nhập chung và tạo nên cùng một số độ trệch giống
hệt như vậy. Tức là, nó cho phép nhanh chóng xóa bỏ chi phí chiếm hữu, khai thác và phát triển,
và thường đưa ra những miễn giảm cạn kiệt. Mặc dù điều này tạo ra một số doanh thu, nó cũng
cung cấp trợ cấp cho các dự án kém hiệu quả. Tức là, tỷ suất thuế trung bình là dương trong khi
tỷ suất thuế cận biên là âm. Hơn nữa, tỷ lệ giao hồn cho vốn cổ đơng có xu hướng trở thành cực

kỳ cao, do vậy chúng không là những công cụ thu thập thuế hiệu quả cho các khoản lợi nhuận
hoặc tô kinh tế phụ trội.
Một số chế độ thuế đặt ra loại phí hoặc tiền thuê hàng năm cho việc sử dụng các thuộc tính tài
nguyên. Nếu các tỷ suất này phản ánh được giá trị vốn thực của các thuộc tính được sử dụng,
chúng sẽ giống như thuế tô kinh tế. Tuy nhiên, một cách điển hình, chúng được đặt một cách tùy
tiện và ít hay nhiều có tính danh nghĩa. Sẽ khó quản lý hành chính một loại thuế dựa vào giá trị
kinh tế thực của thuộc tính tài ngun đang xét như vậy, vì các giá trị thị trường không tồn tại.
Bởi vậy, một sự tùy tiện trong quản trị hành chính nào đó cần phải có. Nếu một loại thuế tiền
thuê hàng năm cần phải được đưa ra, thì sử dụng một loại thuế tơ kinh tế đúng đắn sẽ đáng được
ưa thích hơn.
Trong các quốc gia xuất khẩu sản phẩm sơ cấp, thuế xuất khẩu là một nguồn doanh thu chính
của chính phủ. Nếu quốc gia này là người chấp nhận giá trên các thị trường quốc tế, một loại
thuế xuất khẩu chính xác có cùng tác động như một loại thuế sản xuất từ quan điểm của nhà sản
xuất. Do vậy, từ quan điểm này, thuế xuất khẩu chia sẻ cùng những khó khăn như thuế sản xuất
trong việc thu hồi tơ kinh tế cho chính phủ. Tuy nhiên, những người tiêu dùng thanh toán một

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

7


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

mức giá thấp hơn trong thuế xuất khẩu. Mặc dù có thể có một số nguyên nhân phân phối để ưa
thích một loại thuế xuất khẩu, đa số các quốc gia đã phát hiện ra rằng thuế xuất khẩu đánh vào
các sản phẩm tài nguyên (ví dụ, cao su ở Malaysia) là lũy giảm. Thuế đánh vào xuất khẩu để thúc
đẩy các ngành công nghiệp chế biến xi dịng (downstream) địa phương cũng có thể là cách rất
tốn kém lãng phí tơ kinh tế tài ngun. Thậm chí trong các trường hợp khi mà quốc gia xuất

khẩu-tài nguyên có thể có một lợi thế so sánh dài hạn trong việc tiếp tục chế biến, sử dụng thuế
xuất khẩu để tăng tốc q trình có thể là rất tốn kém.
Các hệ thống đấu thầu có xu hướng không được sử dụng nhiều, đặc biệt trong các quốc gia
đang phát triển. Một nguyên nhân có thể là các điều kiện tự bản thân không dẫn tới các thủ tục
đấu thầu cạnh tranh. Nhiều dự án tài nguyên là lớn và không thể bao gồm nhiều hơn một nhà đầu
tư tại cùng một thời điểm. Vì lý do gì đi chăng nữa, các nhà buôn cá nhân chú ý gây ấn tượng với
các nhà sản xuất tài nguyên liên quan tới các kiểu tham gia công cộng khác nhau.
Dạng đơn giản nhất của chia sẻ sản lượng (production sharing) là dạng trong đó chính phủ lấy
một phần sản phẩm. Nó tương tự như cấy rẽ trong nơng nghiệp, và giống hệt như thuế sản xuất
ad valorem tại cùng một tỷ suất. Nó khác với thuế đánh vào tơ kinh tế thuần túy vì khơng có chi
phí nào được khấu trừ. Vì nó là ad valorem, một mức độ chia sẻ-rủi ro nào đó là tiềm ẩn trong sơ
đồ này.
Vì các sơ đồ chia sẻ sản lượng là đối tượng của thương lượng, tỷ phần của phần chia có thể
thay đổi từ dự án này tới dự án khác. Theo cách này, một tài khoản nào đó cần phải được lấy từ
các tô kinh tế tiềm năng khác nhau. Tuy nhiên, khi mà chi phí khơng được khấu trừ một cách
tường minh, những sơ đồ như vậy sẽ không phản ánh tô kinh tế thuần túy.
Một số sơ đồ một phần tính tới chi phí bằng cách làm cho chia sẻ sản lượng chỉ được thực
hiện chỉ sau một mức bảo đảm doanh thu tối thiểu nào đó. Cũng giống như cho phép công ty
được thu hồi một phần chi phí ban đầu nào đó trước khi chia sẻ sản lượng, điều này cung cấp
một biện pháp bổ sung để chia sẻ rủi ro. Thậm chí nếu mức tối thiểu được đặt sao cho thu hồi
được tổng chi phí, vẫn cịn một cản trở khuyến khích cận biên, một khi chia sẻ sản lượng bắt đầu
được áp dụng.
Các chính phủ cũng có thể thương lượng để nắm giữ vốn cổ phần trong các công ty tài
nguyên. Tại một cực đoan, chính phủ có thể mua các cổ phần của một công ty tài nguyên trên thị

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

8



GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

trường mở. Tuy nhiên, vì giá trị thị trường của cơng ty cần phải vốn hóa tất cả tơ kinh tế rịng
tương lai dự kiến của công ty, điều này sẽ không được dự kiến để tạo ra bất kỳ doanh thu rịng
nào cho chính phủ. Ở một cực đoan khác, chính phủ đơn giản có thể lấy “vốn cổ phần tự do”
trong công ty, và bằng cách đó cho phép bản thân mình chia sẻ lãi cổ phần tương lai của công ty.
Điều này sẽ khác với chế độ thuế tô kinh tế bởi sự kiện khơng có khấu trừ ẩn đối với vốn cổ phần
ban đầu được đặt ra bởi công ty. Điều này có thể xấp xỉ chi phí vốn ban đầu được cơng ty gánh
chịu. Khi đó nó sẽ tương tự với hệ thống tiền thuê tài nguyên với chi phí hiện thời được khấu trừ.
Ở một cực đoan khác, chính phủ đơn giản có thể lấy “vốn cổ phần tự do” trong cơng ty, và
bằng cách đó cho phép bản thân mình chia sẻ lãi cổ phần tương lai của cơng ty. Điều này sẽ khác
với chế độ thuế tô kinh tế bởi sự kiện khơng có khấu trừ ẩn đối với vốn cổ phần ban đầu được
đặt ra bởi công ty. Điều này có thể xấp xỉ chi phí vốn ban đầu được cơng ty gánh chịu. Sau đó nó
sẽ tương tự với hệ thống tiền thuê tài nguyên với chi phí thường xun được khấu trừ.
Thay vì lấy vốn cổ phần tự do, chính phủ có thể trả một giá nào đó cho nó. Để có được một
phần tơ kinh tế nào đó, giá cần phải nhỏ hơn giá thị trường của cổ phần được lấy. Các sơ đồ chia
sẻ vốn cổ phần dạng này sẽ là tương đương với các loại thuế tơ kinh tế nếu thanh tốn được thực
hiện bởi chính phủ bằng với giá trị hiện thời cho phần tương đương của chi phí tiền mặt của dự
án. Nếu thanh toán này được thực hiện trước, nó sẽ có tác động tài chính giống hệt như thuế
luồng tiền. Chỉ có khác biệt thực là chính phủ có được quyền bỏ phiếu. Nếu thanh tốn được trải
rộng vào tương lai (ví dụ, được lấy từ tiền lãi cổ phần), nó cần được đưa vào tương lai với lãi
suất. Trong một trường hợp, chính phủ sẽ chỉ có được phần chia của tơ kinh tế chứ khơng phải
tồn bộ lượng tiền.
Có một số lượng lớn các vấn đề thiết kế khác liên quan tới đánh thuế tài nguyên có thể làm
cho chúng khác với các loại thuế tơ kinh tế lý tưởng. Các sắp đặt với khu vực tư nhân cho việc
chia sẻ tô kinh tế đôi khi được chỉ ra chỉ trong một giai đoạn thời gian hạn chế. Điều này có thể
là do thiết kế có chủ ý, hoặc có thể là vì sự bất lực của các cấp chính quyền trong việc cam kết
các chính sách cố định trong dài-hạn. Trong bất kỳ trường hợp nào, kết quả là mất hiệu quả khó

có thể tránh được.
Nhiều quản lý vận hành tài nguyên không-hồi sinh đối mặt với các chi phí đóng-cửa như chi
phí làm-sạch để phịng tránh các thiệt hại mơi trường. Đơn giản u cầu các công ty đáp ứng

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

9


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

những chi phí như vậy có thể là khơng bắt buộc vì các cơng ty có khả năng tránh những điều đó
chỉ bằng cách rời bỏ địa điểm. Làm-sạch có thể được cưỡng chế bằng cách u cầu cơng ty phát
hành trái phiếu cho chi phí làm-sạch, hoặc, một cách tương đương, bằng cách đặt ra một loại thế
lợi tức về quản lý tài nguyên, là khối lượng sẽ được hoàn trả một khi đã được làm-sạch.
1.3.

Việc áp dụng các biện pháp tính thuế tại các quốc gia đối với các tổ chức công ty

hoạt động sản xuất liên quan đến tài nguyên thiên nhiên:
Trong nhiều quốc gia quyền hạn đối với các tài nguyên được phi tập trung hóa ít nhất một
phần xuống cấp thấp hơn của chính phủ. Điều này có thể làm phát sinh những vấn đề phối hợp
thuế giữa các cấp khác nhau của chính phủ cũng như cho các năng lực tài chính khác nhau giữa
các cấp thấp hơn của chính phủ.
Nhiều công ty vận hành trong các quốc gia kém phát triển là các cơng ty nước ngồi. Điều
này làm phát sinh nhiều vấn đề khác nhau. Đối với một quốc gia nào đó, các biện pháp thuế xác
định có thể được ưa thích hơn các biện pháp khác ở một phạm vi mà tín dụng thuế nước ngồi
được tạo điều kiện thuận lợi. Việc sử dụng hệ thống thuế thu nhập chứ không phải các sắp đặt

vốn cổ phần tự do hoặc chia sẻ sản lượng có thể có thuộc tính đó. Cũng như thế, khả năng của
các cơng ty nước ngồi trong việc dịch chuyển lợi nhuận thơng qua định giá chuyển khoản và các
công cụ khác sẽ giới hạn phạm vi mà trong đó một số kiểu thuế đánh vào tô kinh tế tài nguyên sẽ
là hiệu quả. Điều này có thể giúp cho cần phải tính tới sử dụng ngày càng gia tăng các biện pháp
khác như tiền thuê tài nguyên, tham gia vào vốn cổ phần và thuê mướn quyền sở hữu.
Các chính phủ của các quốc gia đang phát triển ngày càng có ý thức về mong muốn đánh các
loại thuế vào tô kinh tế phát sinh từ các tài nguyên thiên nhiên bên trong biên giới của họ. Đồng
thời, các quốc gia này cũng cho thấy sự phức tạp ngày càng gia tăng trong việc biển đổi các cơng
cụ tài chính thơ được sử dụng một cách truyền thống cho mục đích này để làm giảm các chi phí
hiệu quả phát sinh từ việc sử dụng các loại thuế tô kinh tế không hồn hảo lẫn làm tăng tỷ phần
của tơ kinh tế mà họ có khả năng gán với các mục đích xã hội. Bây giờ đã đến lúc cần phải làm
tinh tế những loại thuế vẫn cịn rất thơ như tiền thuê tài nguyên, và các loại thuế xuất khẩu bằng
cách thay thế chúng với các dạng đơn giản hơn của các loại thuế đánh vào tô kinh tế thuần túy.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

10


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Chương 2: LUẬT THUẾ TÀI NGUYÊN VIỆT NAM:
2.1.

Cơ sở hình thành Luật thuế tài nguyên Việt Nam:

Thuế Tài nguyên là loại thuế thu bắt buộc đối với các tổ chức và cá nhân có hoạt động khai
thác tài nguyên thiên nhiên, không phụ thuộc vào cách thức tổ chức và hiệu quả sản xuất kinh

doanh.
Luật này đã được Quốc hội nước Cộng hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam khố XII, kỳ họp thứ
6 thơng qua tháng 10 năm 2009.
Luật này có hiệu lực thi hành kể từ ngày 01/7/2010.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

11


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Bãi bỏ Pháp lệnh số 05/1998/PL-UBTVQH10 ngày 16/4/1998 của Uỷ ban thường vụ Quốc
hội về thuế tài nguyên (sửa đổi) và Pháp lệnh số 07/2008/PL-UBTVQH12 ngày 22/11/2008 của
Uỷ ban thường vụ Quốc hội sửa đổi, bổ sung Điều 6 Pháp lệnh thuế tài nguyên.
2.2.

Đối tượng chịu thuế (điều 2):

Tài nguyên thiên nhiên thuộc diện chịu thuế là các tài nguyên thiên nhiên trong phạm vi đất
liền, hải đảo, nội thủy, lãnh hải, vùng đặc quyền kinh tế và thềm lục địa thuộc chủ quyền của
nước Cộng hịa Xã hội Chủ nghĩa Việt Nam, bao gồm:
a. Khống sản kim loại: Gồm khoáng sản kim loại đen (sắt, man gan, ti tan…) và khoáng sản
kim loại màu (vàng, đất hiếm, bạch kim, thiếc, won fram, đồng, chì, kẽm nhơm…).
b. Khống sản khơng kim loại, bao gồm: đất làm gạch, đất khai thác san lấp, xây dựng cơng
trình, đất khai thác sử dụng cho các mục đích khác; đá, cát, sỏi; than; đá q,… nước khống,
nước nóng thiên nhiên thuộc đối tượng quy định tại Luật Khoáng sản;
c. Dầu mỏ: là dầu thô được quy định tại khoản 2, Điều 3 Luật Dầu khí;

d. Khí đốt: là khí thiên nhiên quy định tại khoản 3, Điều 3 Luật Dầu khí;
đ. Sản phẩm của rừng tự nhiên, gồm: gỗ (kể cả cành, ngọn, củi, gốc, rễ…), tre, nứa, giang,
vầu; các loại dược liệu… và các loại thực vật, động vật được phép khai thác là sản phẩm của
rừng tự nhiên;
e. Thủy sản tự nhiên: Các loại động vật, thực vật tự nhiên ở biển, sơng, ngịi, hồ, ao, đầm…
thiên nhiên.
g. Nước thiên nhiên gồm: Nước mặt, nước dưới lòng đất, trừ nước nóng, nước khống thiên
nhiên thuộc nhóm b nêu trên.
h. Tài nguyên thiên nhiên khác: Gồm các loại tài ngun thiên nhiên khơng thuộc các nhóm
trên.
2.3.

Đối tượng nộp thuế :

Người nộp thuế tài nguyên là tổ chức, cá nhân khai thác tài nguyên thuộc đối tượng chịu thuế
tài nguyên theo quy định bao gồm: Công ty Nhà nước, Công ty cổ phần, Công ty trách nhiệm
hữu hạn, công ty hợp danh, Hợp tác xã, Doanh nghiệp tư nhân, Doanh nghiệp có vốn đầu tư nước
ngồi hay Bên nước ngồi tham gia hợp đồng hợp tác kinh doanh, các tổ chức, hộ gia đình và cá
nhân khác, khơng phân biệt ngành nghề, quy mơ, hình thức hoạt động, có khai thác tài nguyên

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

12


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

thiên nhiên theo quy định của pháp luật Việt Nam là đối tượng nộp thuế tài nguyên theo quy định

tại Điều 3 Luật Thuế tài nguyên.
Người nộp thuế tài nguyên trong một số trường hợp được quy định cụ thể như sau:
-

Doanh nghiệp khai thác tài nguyên được thành lập trên cơ sở liên doanh thì doanh nghiệp
liên doanh là người nộp thuế;

-

Bên Việt Nam và bên nước ngoài cùng tham gia thực hiện hợp đồng hợp tác kinh doanh
khai thác tài nguyên thì trách nhiệm nộp thuế của các bên phải được xác định cụ thể trong
hợp đồng hợp tác kinh doanh; Trường hợp trong hợp đồng hợp tác kinh doanh không xác
định cụ thể bên có trách nhiệm nộp thuế tài ngun thì các bên tham gia hợp đồng đều
phải kê khai nộp thuế tài nguyên hoặc phải cử ra người đại diện nộp thuế tài nguyên của
hợp đồng hợp tác kinh doanh.

-

Tổ chức, cá nhân khai thác tài nguyên nhỏ, lẻ bán cho tổ chức, cá nhân làm đầu mối thu
mua và tổ chức, cá nhân làm đầu mối thu mua cam kết chấp thuận bằng văn bản về việc
kê khai nộp thay thuế tài nguyên cho tổ chức, cá nhân khai thác thì tổ chức, cá nhân làm
đầu mối thu mua là người nộp thuế.

-

Tổ chức, cá nhân đầu mối thu mua phải lập bảng kê tổ chức, cá nhân khai thác tài nguyên
nhỏ, lẻ do đơn vị mình khai, nộp thay thuế tài nguyên và gửi cho cơ quan thuế trực tiếp
quản lý thu thuế tài nguyên cùng với hồ sơ khai thuế nộp thay của tháng đầu tiên phát sinh
hoạt động thu mua gom tài nguyên để theo dõi quản lý thuế các kỳ tiếp theo; Khi có thay
đổi tổ chức, cá nhân nộp thay thuế tài nguyên thì lập khai bổ sung kèm theo hồ sơ khai

thuế tài nguyên của tháng có thay đổi; Khi chấm dứt việc uỷ thác nộp thuế thay thì hai bên
phải lập văn bản chấm dứt việc nộp thuế thay và bên nộp thuế thay gửi cho cơ quan thuế
trong tháng kết thúc việc nộp thuế thay.

-

Tổ chức, cá nhân nhận thầu thi công, khơng có giấy phép tài ngun, nhưng trong q
trình thi cơng có phát sinh sản lượng tài ngun khai thác tiêu thụ (như nhận thầu nạo vét
kênh, mương, hồ, đầm có phát sinh sản lượng cát, đất, bùn bán ra; khai thác đá dùng chế
biến làm vật liệu xây dựng thi cơng cơng trình) thì đều phải khai, nộp thuế tài nguyên với
cơ quan thuế địa phương khai thác tài nguyên.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

13


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

-

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Tổ chức, cá nhân (sau đây gọi là nhà thầu) tiến hành hoạt động tìm kiếm thăm dị, khai
thác dầu thơ và khí thiên nhiên tại Việt Nam theo quy định của Luật Dầu khí thì người
nộp thuế được xác định từng trường hợp như sau:
• Đối với hợp đồng dầu khí được ký kết dưới hình thức hợp đồng chia sản phẩm,
người nộp thuế là người điều hành thực hiện hợp đồng.
• Đối với hợp đồng dầu khí được ký kết dưới hình thức hợp đồng điều hành chung,
người nộp thuế là công ty điều hành chung.

• Đối với hợp đồng dầu khí được ký kết dưới hình thức hợp đồng liên doanh, người
nộp thuế là doanh nghiệp liên doanh.
• Đối với trường hợp Tập đồn dầu khí quốc gia Việt Nam hoặc các Tổng cơng ty,
Cơng ty thuộc Tập đồn dầu khí quốc gia Việt Nam tự tiến hành hoạt động tìm
kiếm thăm dị và khai thác dầu thơ, khí thiên nhiên, người nộp thuế là Tập đồn
dầu khí quốc gia Việt Nam hoặc các Tổng cơng ty, Cơng ty thuộc Tập đồn dầu
khí quốc gia Việt Nam.

-

Tổ chức, cá nhân sử dụng nước từ cơng trình thuỷ lợi được đầu tư bằng nguồn vốn khơng
thuộc ngân sách nhà nước hoặc có một phần vốn ngân sách nhà nước để phát điện là đơn
vị phải nộp thuế tài nguyên và tiền sử dụng nước theo quy định.

-

Đối với tài nguyên thiên nhiên cấm khai thác hoặc khai thác trái phép bị bắt giữ, tịch thu
thuộc đối tượng chịu thuế tài nguyên và được phép bán ra thì tổ chức được giao bán phải
nộp thuế tài nguyên trước khi trích các khoản chi phí liên quan đến hoạt động bắt giữ, bán
đấu giá, trích thưởng theo chế độ quy định.

2.4.

Về căn cứ tính thuế:

Điều 5 luật quy định căn cứ tính thuế là sản lượng tài nguyên thực tế khai thác, giá tính thuế
và thuế suất.
Riêng đối với dầu thơ, khí thiên nhiên và khí than (sau đây gọi là dầu, khí), căn cứ tính thuế
tài nguyên được xác định trên cơ sở lũy tiến từng phần của tổng sản lượng dầu, khí thực khai
thác trong mỗi kỳ nộp thuế tính theo sản lượng dầu, khí bình qn mỗi ngày khai thác được của


Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

14


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

tồn bộ diện tích hợp đồng dầu, khí và số ngày khai thác trong kỳ tính thuế; thuế suất và giá tính
thuế tài nguyên.
Số thuế tài nguyên phải nộp được tính như sau:
Thuế tài
nguyên phải
nộp trong kỳ

=

Sản lượng tài nguyên
thương phẩm thực tế
khai thác trong kỳ

Giá tính thuế
đơn vị tài
nguyên

x

x


Thuế suất
thuế tài
nguyên

Trường hợp được cơ quan nhà nước ấn định mức thuế tài nguyên phải nộp trên một đơn vị tài
nguyên khai thác thì số thuế tài nguyên phải nộp được xác định như sau:
Thuế tài nguyên
phải nộp trong
kỳ

=

Sản lượng tài
nguyên thương
phẩm thực tế
khai thác trong
kỳ

x

Mức thuế tài nguyên ấn định
trên một đơn vị tài nguyên khai
thác thực tế khai thác trong kỳ

Việc quy định sản lượng tính thuế là sản lượng tài nguyên thực tế khai thác thảo là hợp lý.
Tuy nhiên, cần quy định rõ hơn trong cách xác định giá tính thuế tài ngun. Giá tính thuế khơng
nên tính theo giá thị trường, bởi giá thị trường là giá tại nơi bán, tức đã cộng cả chi phí vận
chuyển, quản lý…do đó việc áp dụng giá tính thuế tại nơi khai thác mới đúng và phù hợp với
thực tế hơn.

2.5.

Sản lượng tính thuế:

Đối với tài nguyên khai thác xác định được số lượng, trọng lượng hoặc khối lượng thì sản
lượng tài ngun tính thuế là số lượng, trọng lượng hoặc khối lượng của tài nguyên thực tế khai
thác trong kỳ tính thuế.
Đối với tài nguyên khai thác chưa xác định được số lượng, trọng lượng hoặc khối lượng thực
tế khai thác do chứa nhiều chất, tạp chất khác nhau thì sản lượng tài nguyên tính thuế được xác
định theo số lượng, trọng lượng hoặc khối lượng của từng chất thu được sau khi sàng tuyển, phân
loại.
Đối với tài nguyên khai thác không bán mà đưa vào sản xuất sản phẩm khác nếu không trực
tiếp xác định được số lượng, trọng lượng hoặc khối lượng thực tế khai thác thì sản lượng tài
ngun tính thuế được xác định căn cứ vào sản lượng sản phẩm sản xuất trong kỳ tính thuế và
định mức sử dụng tài nguyên tính trên một đơn vị sản phẩm.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

15


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Đối với nước thiên nhiên dùng cho sản xuất thuỷ điện thì sản lượng tài nguyên tính thuế là
sản lượng điện của cơ sở sản xuất thuỷ điện bán cho bên mua điện theo hợp đồng mua bán điện
hoặc sản lượng điện giao nhận trong trường hợp khơng có hợp đồng mua bán điện được xác định
theo hệ thống đo đếm đạt tiêu chuẩn đo lường chất lượng Việt Nam, có xác nhận của bên mua,
bên bán hoặc bên giao, bên nhận.

Đối với nước khoáng thiên nhiên, nước nóng thiên nhiên, nước thiên nhiên dùng cho mục
đích cơng nghiệp thì sản lượng tài ngun tính thuế được xác định bằng mét khối (m3) hoặc lít
(l) theo hệ thống đo đếm đạt tiêu chuẩn đo lường chất lượng Việt Nam.
Đối với tài nguyên được khai thác thủ công, phân tán hoặc khai thác lưu động, không thường
xuyên, sản lượng tài nguyên khai thác dự kiến trong một năm có giá trị dưới 200.000.000 đồng
thì thực hiện khốn sản lượng tài nguyên khai thác theo mùa vụ hoặc định kỳ để tính thuế. Cơ
quan thuế phối hợp với cơ quan có liên quan ở địa phương xác định sản lượng tài ngun khai
thác được khốn để tính thuế.
Chính phủ quy định chi tiết Điều này.
2.6.

Giá tính thuế:

Giá tính thuế tài nguyên là giá bán đơn vị sản phẩm tài nguyên của tổ chức, cá nhân khai thác
chưa bao gồm thuế giá trị gia tăng.
Trường hợp tài nguyên chưa xác định được giá bán thì giá tính thuế tài nguyên được xác
định theo một trong những căn cứ sau:
-

Giá bán thực tế trên thị trường khu vực của đơn vị sản phẩm tài nguyên cùng loại nhưng
không thấp hơn giá tính thuế do Uỷ ban nhân dân tỉnh, thành phố trực thuộc trung ương
(sau đây gọi chung là Ủy ban nhân dân cấp tỉnh) quy định;

-

Trường hợp tài nguyên khai thác có chứa nhiều chất khác nhau thì giá tính thuế xác định
theo giá bán đơn vị của từng chất và hàm lượng của từng chất trong tài nguyên khai thác
nhưng khơng thấp hơn giá tính thuế do Uỷ ban nhân dân cấp tỉnh quy định.

Giá tính thuế tài nguyên trong một số trường hợp được quy định cụ thể như sau:

-

Đối với nước thiên nhiên dùng cho sản xuất thủy điện là giá bán điện thương phẩm bình
quân;

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

16


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

-

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Đối với gỗ là giá bán tại bãi giao; trường hợp chưa xác định được giá bán tại bãi giao thì
giá tính thuế được xác định căn cứ vào giá tính thuế do Uỷ ban nhân dân cấp tỉnh quy
định;

-

Đối với tài nguyên khai thác không tiêu thụ trong nước mà xuất khẩu là giá xuất khẩu;

-

Đối với dầu thơ, khí thiên nhiên, khí than là giá bán tại điểm giao nhận. Điểm giao nhận là
điểm được thoả thuận trong hợp đồng dầu khí mà ở đó dầu thơ, khí thiên nhiên, khí than
được chuyển giao quyền sở hữu cho các bên tham gia hợp đồng dầu khí.


Ủy ban nhân dân cấp tỉnh quy định cụ thể giá tính thuế đối với tài nguyên chưa xác định được
giá bán đơn vị sản phẩm tài nguyên, trừ dầu thơ, khí thiên nhiên, khí than và nước thiên nhiên
dùng cho sản xuất thủy điện.
Chính phủ quy định chi tiết Điều này.
2.7.

Thuế suất
Biểu khung thuế suất thuế tài nguyên được quy định như sau:
STT
I
1
2
3
4
5
6
7
8
9
II
1
2
3
4
5

Nhóm, loại tài ngun
Thuế suất (%)
Khống sản kim loại
Sắt, măng-gan (mangan)

7-20
Ti-tan (titan)
7-20
Vàng
9-25
Đất hiếm
12-25
Bạch kim, bạc, thiếc
7-25
Vôn-phờ-ram (wolfram), ăng-ti-moan (antimoan)
7-25
Chì, kẽm, nhơm, bơ-xit (bouxite), đồng, ni-ken (niken)
7-25
Cơ-ban (coban), mơ-lip-đen (molipden), thuỷ ngân, ma7-25
nhê (magie), va-na-đi (vanadi)
Khống sản kim loại khác
5-25
Khống sản khơng kim loại
Đất khai thác để san lấp, xây dựng cơng trình
3-10
Đá, trừ đá nung vơi và sản xuất xi măng; sỏi; cát, trừ cát
5-15
làm thủy tinh
Đất làm gạch
5-15
Gờ-ra-nít (granite), sét chịu lửa
7-20
Đơ-lơ-mít (dolomite), quắc-zít (quartzite)
7-20


Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

17


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

6
7
8
9
10
11
12
13
14
15

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Cao lanh, mi-ca (mica), thạch anh kỹ thuật, cát làm thủy
tinh
Pi-rít (pirite), phốt-pho-rít (phosphorite), đá nung vơi và
sản xuất xi măng
A-pa-tít (apatit), séc-păng-tin (secpentin)
Than an-tra-xít (antraxit) hầm lị
Than an-tra-xít (antraxit) lộ thiên
Than nâu, than mỡ
Than khác
Kim cương, ru-bi (rubi), sa-phia (sapphire)

E-mơ-rốt (emerald), a-lếch-xan-đờ-rít (alexandrite), màu
đen
Adít, rơ-đơ-lít (rodolite), py-rốp (pyrope), bê-rin (berin),
sờ-pi-nen (spinen), tô-paz (topaz)
Thạch anh tinh thể màu tím xanh, vàng lục, da cam; cờ-ri-

16

ơ-lít (cryolite); ô-pan (pan) quý màu trắng, đỏ lửa; phen-

17
III
IV
V
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
VI
1
2
VII

sờ-phát (fenspat); birusa; nê-phờ-rít (nefrite)

Khống sản khơng kim loại khác
Dầu thơ
Khí thiên nhiên, khí than
Sản phẩm của rừng tự nhiên
Gỗ nhóm I
Gỗ nhóm II
Gỗ nhóm III, IV
Gỗ nhóm V, VI, VII, VIII và các loại gỗ khác
Cành, ngọn, gốc, rễ
Củi
Tre, trúc, nứa, mai, giang, tranh, vầu, lồ ô
Trầm hương, kỳ nam
Hồi, quế, sa nhân, thảo quả
Sản phẩm khác của rừng tự nhiên
Hải sản tự nhiên
Ngọc trai, bào ngư, hải sâm
Hải sản tự nhiên khác
Nước thiên nhiên

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

7-15
5-15
3-10
4-20
6-20
6-20
4-20
16-30
16-30

12-25

12-25
4-25
6-40
1-30
25-35
20-30
15-20
10-15
10-20
1-5
10-15
25-30
10-15
5-15
6-10
1-5

18


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Nước khống thiên nhiên, nước nóng thiên nhiên, nước

1

thiên nhiên tinh lọc đóng chai, đóng hộp
Nước thiên nhiên dùng cho sản xuất thủy điện

Nước thiên nhiên dùng cho sản xuất, kinh doanh, trừ nước

2
3
3.1
3.2
VIII
IX
2.8.

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

quy định tại điểm 1 và điểm 2 Nhóm này
Nước mặt
Nước dưới đất
Yến sào thiên nhiên
Tài nguyên khác

8-10
2-5

1-3
3-8
10-20
1-20

Miễn giảm thuế

Thuế tài nguyên được miễn, giảm trong các trường hợp sau đây:
-


Tổ chức, cá nhân khai thác tài nguyên gặp thiên tai, hoả hoạn, tai nạn bất ngờ, gây tổn thất
đến tài nguyên đã kê khai và nộp thuế được xét miễn thuế tài nguyên phải nộp cho số tài
nguyên bị tổn thất.

-

Tổ chức, cá nhân Việt Nam hoạt động khai thác thuỷ sản ở vùng biển xa bờ được miễn
thuế tài nguyên trong 5 năm kể từ khi được cấp Giấy phép khai thác và giảm 50% thuế tài
nguyên trong 5 năm tiếp theo.

-

Miễn thuế tài nguyên đối với sản phẩm rừng tự nhiên do cá nhân được phép khai thác
như: gỗ cành, củi, tre, nứa, mai, giang, tranh, vầu, lồ ô phục vụ cho cuộc sống sinh hoạt
hàng ngày.

-

Miễn thuế tài nguyên đối với nước thiên nhiên dùng vào sản xuất thuỷ điện của hộ gia
đình, cá nhân tự sản xuất phục vụ sinh hoạt.

-

Miễn thuế tài nguyên đối với nước thiên nhiên dùng phục vụ các ngành nông nghiệp, lâm
nghiệp, ngư nghiệp, diêm nghiệp và nước thiên nhiên khai thác từ giếng đào, giếng khoan
phục vụ sinh hoạt.

-


Miễn thuế đối với đất khai thác để san lấp, xây dựng cơng trình an ninh, quốc phịng, cơng
trình mang ý nghĩa nhân đạo, từ thiện, cơng trình đê điều, thuỷ lợi, đường giao thông và
một số loại tài nguyên khác theo quy định của Chính phủ

2.9.

Các nội dung chủ yếu của cơng tác quản lý thuế tài nguyên :

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

19


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Quản lý thuế tài nguyên được hiểu là việc tổ chức thực hiện những nội dung công việc liên
quan đến thuế tài nguyên của chủ thể quản lý (cơ quan quản lý thuế) và đối tượng quản lý (các tổ
chức, cá nhân thuộc đối tượng nộp thuế tài nguyên ) để đạt được hiệu qủa cao nhất của việc áp
dụng thuế tài nguyên.
Quản lý đối tượng nộp thuế: Ðối tượng nộp thuế là người trực tiếp thực hiện nghĩa vụ của
mình đối với Nhà nước. Quản lý tốt các đối tượng nộp thuế là yếu tố quan trọng đầu tiên dẫn đến
sự thành công trong việc áp dụng pháp luật thuế. Ðể thực hiện tốt các cơng tác này địi hỏi cơ
quan thuế phải quản lý đầy đủ các đối tượng nộp thuế về số lượng, quy mô, cách thức tổ chức,
phương tiện khai thác, địa bàn khai thác và loại tài nguyên khai thác,... Công việc này được thực
hiện thông qua việc đăng ký kinh doanh, đăng ký nộp thuế, cũng như kiểm tra tình hình thực tế
hoạt động sản xuất kinh doanh của đối tượng nộp thuế.
Quản lý nội dung căn cứ tính thuế: Ðây là công tác quan trọng liên quan đến việc xác định số
thuế tài nguyên phải nộp của các đối tượng nộp thuế. Quản lý nội dung căn cứ tính thuế bao gồm

quản lý số lượng tài nguyên thương phẩm thực tế khai thác trong kỳ tính thuế; quản lý, xác định
đúng đắn giá tính thuế của từng loại tài nguyên; áp dụng thuế suất cho từng loại tài nguyên đúng
theo quy định của biểu thuế hiện hành; ...Xác định chính xác số thuế tài nguyên phát sinh trong
kỳ tính thuế đảm bảo nguồn thu cho ngân sách Nhà nước cũng như quyền lợi và nghĩa vụ của các
đối tượng nộp thuế.
Quản lý công tác thu nộp thuế tài nguyên: Việc thu thuế tài nguyên được đầy đủ, chính xác,
kịp thời là yêu cầu đặt ra cho công tác quản lý thu nộp thuế. Cơng tác này địi hỏi cơ quan thuế
phải có những biện pháp hữu hiệu để các đối tượng nộp thuế thực hiện nghĩa vụ nộp thuế tài
nguyên vào ngân sách Nhà nước đầy đủ và kịp thời.
Ngoài ra, việc quản lý các trường hợp miễn, giảm thuế tài nguyên, thực hiện công tác thanh
tra, kiểm tra qúa trình chấp hành pháp lệnh thuế tài nguyên, ...là những nội dung cần thiết của
công tác quản lý thuế tài nguyên.
Ðế thực hiện tốt các nội dung công tác kể trên, đảm bảo thực hiện pháp lệnh thuế tài nguyên
đạt hiệu qủa cao nhất, yêu cầu cơ bản nhất là các cơ quan, tổ chức, cá nhân phải thực hiện tốt các
chức năng, nhiệm vụ của mình theo đúng quy định của pháp lệnh thuế tài nguyên.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

20


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

2.10.

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Trách nhiệm của tổ chức, cá nhân hoạt động khai thác tài nguyê n:

Ðăng ký hoạt động khai thác tài nguyên với cơ quan thuế chậm nhất là 10 ngày kể từ ngày

được phép khai thác tài nguyên hoặc chậm nhất là 5 ngày trước khi có sự sáp nhập, hợp nhất,
chia tách, giải thể, phá sản hay có sự thay đổi trong hoạt động khai thác tài nguyên.
Bảng đăng ký phải lập thành 02 bản, một bản gửi cho cơ quan thuế trực tiếp quản lý thu thuế,
một bản lưu giữ tại cơ sở khai thác tài nguyên.
Chấp hành đúng chế độ lập chứng từ, hóa đơn, chế độ sổ sách kế tốn theo quy định hiện
hành.
Hàng tháng, trong thời hạn chậm nhất là 10 ngày đầu của tháng tiếp theo, tổ chức, cá nhân
khai thác tài nguyên phải kê khai thuế tài nguyên phải nộp của tháng trước, kể cả trường hợp
không phát sinh thuế tài nguyên vẫn phải kê khai và nộp tờ khai thuế cho cơ quan thuế.
Tờ khai dược lập thành 02 bản, có xác nhận của cán bộ trực tiếp quản lý thu thuế, một bản
gửi cho cơ quan thu thuế, một bản lưu tại cơ sở.
Trường hợp khai thác khống sản khơng có điều kiện kê khai hàng tháng thì thời gian kê khai
có thể dài hơn, phù hợp với đặc thù hoạt động khai thác theo hướng dẫn bằng văn bản của Cục
thuế tỉnh, thành phố trực thuộc trung ương.
Trường hợp tổ chức, cá nhân khai thác thủ công, phân tán, hoạt động không thường
xuyên...được cơ quan thuế chấp thuận nộp thuế theo phương thức khốn thì cơ quan thuế phải
căn cứ vào tờ khai của cơ sở khai thác tài nguyên kết hợp với tài liệu điều tra thực tế về nguồn tài
nguyên, vốn, lao động, phương tiện khai thác, giá cả tài nguyên để xác định đúng sản lượng tài
nguyên khai thác thực tế và số thuế thi công tài nguyên phải nộp. Việc ấn định mức khốn phải
đảm bảo cơng khai, dân chủ, đúng với khả năng hoạt động khai thác tài nguyên. Việc khoán thuế
tài ngun có thể được tính tốn để gắn liền với việc gắn liền với việc khoán thu các loại thuế
khác.
Cung cấp tài liệu, sổ sách kế toán, chứng từ, hóa đơn theo yêu cầu của cơ quan thuế.
Thuế tài nguyên phải nộp đúng thời hạn ghi trong thông báo của cơ quan thuế, nhưng chậm
nhất không qúa ngày 25 của tháng tiếp theo phát sinh thuế tài nguyên.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

21



GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Thuế tài nguyên là khoản thu của ngân sách Nhà nước được nộp vào Kho bạc Nhà nước tại
địa phương nơi khai thác tài nguyên. Trường hợp cơ sở khai thác nhỏ, phân tán, số thuế tài
nguyên nhỏ và ở nơi xa Kho bạc Nhà nước thì cơ quan thuế có thể trực tiếp thu thuế để chuyển
nộp vào kho bạc. Căn cứ vào tình hình thực tế, cơ quan thuế phải quy định rõ lịch nộp tiền theo
số ngày và số tiền thuế thu được.
Mọi tổ chức, cá nhân khi vận chuyển tài nguyên thiên nhiên đều phải có hóa đơn bán hàng
hoặc chứng từ chứng minh đã thực hiện chính sách thuế tài nguyên.
Trong thời hạn 30 ngày sau khi kết thúc năm hoạt động hoặc hợp đồng khai thác, tổ chức, cá
nhân khai thác tài nguyên phải quyết toán việc nộp thuế tài nguyên với cơ quan thuế.
Trong thời hạn 10 ngày sau khi cơ quan thuế kiểm tra và thông báo, tổ chức, cá nhân khai
thác tài nguyên phải nộp đủ số thuế cịn thiếu (nếu có) vào ngân sách; số thuế nộp thừa sẽ được
hoàn trả cũng trong thời gian quy định đó hoặc tính trừ vào số thuế tài ngun phải nộp của kỳ
tiếp theo. thuế; thông báo kịp thời số thuế tài nguyên phải nộp và thời hạn nộp theo đúng quy
định, cung cấp chứng từ thu thuế hợp pháp.
2.11. Nhiệm vụ, quyền hạn và trách nhiệm của cơ quan thuế.
Hướng dẫn, đôn đốc cơ sở khai thác tài nguyên đăng ký, kê khai, nộp thuế tài nguyên.
Kiểm tra, thanh tra việc đăng ký, kê khai nộp thuế, quyết tốn thuế của cơ sở khai thác tài
ngun.
Tính thuế hoặc tổ chức công tác điều tra, giám sát, ấn định mức khốn thuế, lập và duyệt sổ
bộ thuế; thơng báo kịp thời số thuế tài nguyên phải nộp và thời hạn nộp theo đúng quy định, cung
cấp chứng từ thu thuế hợp pháp.
Xử phạt vi phạm hành chính về thuế và giải quyết khiếu nại về thuế tài nguyên.
Yêu cầu đối tượng nộp thuế cung cấp sổ kế tốn, hóa đơn, chứng từ và hồ sơ tài liệu khác có liên
quan tới việc tính thuế, nộp thuế tài nguyên; yêu cầu các tổ chức tín dụng, Ngân hàng và các tổ
chức, cá nhân có liên quan khác cung cấp tài liệu có liên quan đến việc tính thuế và nộp thuế tài

nguyên.
Lưu giữ và sử dụng số liệu, tài liệu mà cơ sở khai thác tài nguyên và các đối tượng khác cung
cấp theo chế độ quy định.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

22


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Cơ quan thuế có quyền ấn định số thuế tài nguyên phải nộp đối với các cơ sở khai thác tài
nguyên trong các trường hợp sau:
-

Cơ sở khai thác tài nguyên không thực hiện hoặc thực hiện khơng đúng chế độ hố đơn,

chứng từ.
-

Khơng kê khai hoặc qúa thời hạn quy định gửi tờ khai mà đã được thông báo nhắc nhở

nhưng vẫn không thực hiện đúng, đã nộp tờ kê khai thuế nhưng kê khai không đúng các căn
cứ xác định số thuế tài nguyên.
-

Từ chối việc xuất trình sổ kế tốn, hóa đơn, chứng từ và các tài liệu cần thiết liên quan tới


việc tính thuế tài ngun.
-

Có hoạt động khai thác tài ngun nhưng không đăng ký mà bị phát hiện.

-

Cơ quan căn cứ vào tài liệu điều tra về tình hình hoạt động khai thác tài nguyên của cơ sở

hoặc căn cứ vào số thuế tài nguyên phải nộp của cơ sở khai thác cùng loại tài ngun, có quy
mơ khai thác tương đương để ấn định thuế tài nguyên phải nộp đối với từng cơ sở khai thác
trong các trường hợp nêu trên đây.
Trong trường hợp cơ sở khai thác không đồng ý với số thuế tài nguyên phải nộp được ấn
định thì có quyền khiếu nại tới cơ quan ấn định thuế hoặc cơ quan thuế cấp trên trực tiếp của cơ
quan ấn định thuế. Trong khi chờ giải quyết, cơ sở khai thác vẫn phải nộp theo mức thuế đã được
ấn định.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

23


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Chương 3: NHỮNG MẶT TÍCH CỰC CỦA LUẬT THUẾ TÀI NGUYÊN, NHỮNG
HẠN CHẾ TRONG QUÁ TRÌNH THỰC HIỆN VÀ NHỮNG GIẢI PHÁP NÂNG CAO
VIỆC THU THUẾ TÀI NGUYÊN VIỆT NAM:
3.1 .


Những mặt tích cực của Luật thuế tài nguyên:

Kế thừa, luật hoá các quy định của pháp luật hiện hành về thuế liên quan đến tài nguyên còn
phù hợp. Khắc phục những mặt hạn chế, chưa đầy đủ của chính sách thuế tài nguyên hiện hành:
-

Trên thực tế, việc áp dụng mức thuế suất trong một biên độ rộng theo quy định của Pháp

lệnh năm 2008 là điều khơng đơn giản vì sự chênh lệch quá cao giữa biểu thuế suất. Sự chênh
lệch này sẽ làm khó cho cơ quan tính thuế khi nào thì áp dụng mức thuế suất sàn và khi nào
áp dụng mức thuế suất trần.Nhằm tăng tính hiệu quả và hợp lý cho việc thu thuế tài nguyên,
biểu thuế suất trong Luật Thuế tài nguyên đã được thu hẹp lại biên độ bằng việc tăng mức sàn
và hạ mức trần. Việc điều chỉnh này hướng tới hầu hết tài nguyên thuộc nhóm khoáng sản kim
loại và một số tài nguyên quý hiếm khác. Chúng đều có mức thuế suất sàn tăng vì đây là
những tài nguyên không thể tái tạo, có giá trị lớn. Việc xác định biểu thuế suất này vẫn nhằm
đảm bảo nguồn thu ngân sách nhà nước, đồng thời góp phần nâng cao ý thức bảo vệ tài
nguyên quốc gia từ phía các chủ thể tiến hành khai thác.
-

Giá tính thuế tài nguyên được quy định rõ hơn trong Luật Thuế tài nguyên năm 2009 theo

hướng “là giá bán đơn vị sản phẩm tài nguyên của tổ chức, cá nhân khai thác chưa bao gồm
thuế giá trị gia tăng (Khoản 1 Điều 6) chứ không chung chung như quy định tại Điều 5 Pháp
lệnh Thuế tài nguyên năm 1998 là “tại nơi khai thác”. Quy định “tại nơi khai thác” theo Pháp
lệnh năm 1998 là tại tỉnh, huyện hay xã là vấn đề gây nhiều tranh cãi trong quá trình thực
hiện. Đối với trường hợp tài nguyên khai thác chưa có giá bán thì Khoản 2 Điều 6 Luật Thuế
tài nguyên đưa ra nguyên tắc xác định giá bán cụ thể như sau: (i) giá bán thực tế trên thị
trường khu vực của đơn vị sản phẩm tài nguyên cùng loại nhưng không thấp hơn giá tính thuế
do Uỷ ban nhân dân cấp tỉnh quy định. Quy định này nhằm giúp khống chế mức giá sàn của

loại tài nguyên không được thấp hơn đơn giá do Nhà nước quy định nhằm tránh trường hợp
kê khai giá quá thấp để trốn thuế.

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

24


GVHD:PGS.TS. Nguyễn Ngọc Hùng

Thuế tài nguyên (TTN) & Giải pháp nâng cao thu TNN VN

Thuế tài nguyên là một công cụ quan trọng để các cơ quan quản lý nhà nước tăng cường cơng
tác quản lý, giám sát q trình hoạt động khai thác tài nguyên theo quy định của pháp luật góp
phần sử dụng hợp lý, tiết kiệm và có hiệu quả tài ngun thiên nhiên, các cơng tác quản lý giám
sát này được sử dụng đồng thời với các công cụ quản lý khác như cấp giấy phép thăm dị, khai
thác, chế biến tài ngun.
Thuế tài ngun góp phần đảm bảo ổn định nguồn thu ngân sách nhà nước. Với mục tiêu góp
phần bảo đảm nguồn thu cho ngân sách nhà nước, thuế tài nguyên đã đạt được những kết quả
nhất định. Số thu thuế tài nguyên các năm từ 2005-2008 bình quân mỗi năm trên 23.200 tỷ đồng,
chiếm khoảng 15% tổng thu ngân sách nhà nước từ sản xuất kinh doanh trong nước (trong đó,
thuế tài nguyên từ dầu khí khoảng 22.160 tỷ đồng, chiếm 95,5% tổng số thu thuế tài nguyên; thuế
tài nguyên của các tài nguyên khác khoảng 1.040 tỷ đồng, chiếm 4,5% tổng số thu thuế tài
nguyên).
3.2.

Những mặt hạn chế của Luật thuế tài ngun:

Trong q trình thực hiện chính sách thuế, việc tính thuế tài nguyên đang có nhiều bất cập và
vướng mắc:

Sự chênh lệch quá cao giữa biểu thuế suất quy định so với thực tế cũng gây khơng ít khó khăn
cho cơ quan tính thuế. Chẳng hạn, quy định khống sản khơng kim loại có khung biểu thuế suất
(từ 3 – 15%). Với biên độ khá lớn này, khi nào tính thuế suất 3% và khi nào tính 15%.
Cơng tác điều tra đánh giá nguồn tài nguyên khoáng sản của quốc gia cũng như những điểm
mỏ do địa phương quản lý khơng được coi trọng. Và theo đó cơng tác quy hoạch phát triển ngành
khai khống của địa phương hồn tồn bị bỏ qua. Các điểm mỏ hàng ngày bị xé nhỏ, cấp phép
tràn lan cho các doanh nghiệp khơng có kinh nghiệm kỹ thuật cơng nghệ, khơng có tiềm lực tài
chính, khơng có đánh giá địa chất đầy đủ để có thể quyết định đầu tư chế biến sâu ra các sản
phẩm có giá trị thương mại cao hơn sản phẩm thơ. Từ đó hạn chế nguồn thu thuế.
Chưa đưa các loại tài ngun như khơng khí, vùng biển, vùng trời, kho số, tần số, các nguồn
năng lượng (gió, ánh sáng mặt trời)… vào đối tượng chịu thuế tài nguyên.
Khi tính thuế tài nguyên sẽ căn cứ vào “Sản lượng tài nguyên thực tế khai thác”, nhưng, quy
định tính thuế theo “sản phẩm sản xuất trong kỳ” và “định mức sử dụng tài nguyên trên một đơn
vị sản phẩm” đối với loại tài nguyên chưa bán ngay mà còn phải qua gia công để tiếp tục sản

Hà Thị Thanh Xuân – Lớp TCDN Đêm 1 Khóa 20

25


×