Kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công ở ViệtNam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN
----------------------

LÊ XUÂN THIỆN

KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRỊ
KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC TRONG QUẢN LÝ
TÀI CHÍNH TÀI SẢN CƠNG Ở VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ
KẾ TỐN KIỂM TỐN VÀ PHÂN TÍCH

HÀ NỘI – NĂM 2020


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN
-------------------------

LÊ XUÂN THIỆN

KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRỊ
KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC TRONG QUẢN LÝ
TÀI CHÍNH TÀI SẢN CƠNG Ở VIỆT NAM
CHUN NGÀNH: KẾ TỐN KIỂM TỐN VÀ PHÂN TÍCH
MÃ SỐ: 9340301

LUẬN ÁN TIẾN SĨ
Người hướng dẫn khoa học:
1. GS. TS Nguyễn Quang Quynh

2. PGS. TS Nguyễn Đình Hựu

HÀ NỘI – NĂM 2020


1

LỜI CAM KẾT

Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật. Tôi
cam kết bằng danh dự cá nhân rằng, Luận án tiến sĩ này do tôi tự thực hiện và không
vi phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật.

Người hướng dẫn

Nghiên cứu sinh

GS.TS Nguyễn Quang Quynh PGS.TS. Nguyễn Đình Hựu

Lê Xuân Thiện


2

LỜI CẢM ƠN
Tác giả xin bày tỏ sự biết ơn sâu sắc tới Người hướng dẫn khoa học đã tận tình
hướng dẫn Tác giả trong suốt quá trình thực hiện Luận án.
Tác giả xin bày tỏ sự cảm ơn tới quý thầy cô Trường Đại học Kinh tế quốc
dân trong thời gian qua đã giúp đỡ tận tình Tác giả trong suốt quá trình học tập và
nghiên cứu.

Tác giả xin trân trọng cảm ơn Lãnh đạo, đồng nghiệp cơ quan, Lãnh đạo các
cơ quan quản lý Nhà nước đã ủng hộ, giúp đỡ Tác giả trong quá trình nghiên cứu, thu
thập tài liệu, phiếu điều tra,...
Tác giả Luận án

Lê Xuân Thiện


3

MỤC LỤC
LỜI CAM KẾT........................................................................................................................................................................ 1
LỜI CẢM ƠN.......................................................................................................................................................................... 2
MỤC LỤC................................................................................................................................................................................ 3
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT.........................................................................................................................................5

DANH MỤC BIỂU BẢNG
DANH MỤC SƠ ĐỒ
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC 01
PHỤ LỤC 02
PHẦN GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU.......................................................................................................................7

1. Tính cấp thiết của đề tài...................................................................................................................................7
2. Mục tiêu nghiên cứu.........................................................................................................................................8
3. Câu hỏi nghiên cứu..........................................................................................................................................9
4. Đối tượng nghiên cứu.......................................................................................................................................9
5. Phạm vi nghiên cứu........................................................................................................................................10
6. Những hạn chế và đóng góp của luận án......................................................................................................11
CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU......................................12

1.1 Tổng quan các cơng trình nghiên cứu.........................................................................................................12
1.1.1 Các cơng trình nghiên cứu trong nước....................................................................................................12
1.1.2 Các cơng trình nghiên cứu trên thế giới...................................................................................................18
1.2 Khái quát phương pháp nghiên cứu............................................................................................................25
1.2.1 Khái quát chung phương pháp nghiên cứu..............................................................................................25
1.2.2 Phương pháp chọn mẫu............................................................................................................................25
1.2.3 Thu thập thông tin.....................................................................................................................................26
1.2.4 Phân tích dữ liệu........................................................................................................................................26
1.2.5 Thiết kế nghiên cứu...................................................................................................................................27
KẾT LUẬN CHƯƠNG 1....................................................................................................................................................... 34
CHƯƠNG 2: LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRỊ KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC TRONG
QUẢN LÝ TÀI CHÍNH, TÀI SẢN CƠNG..........................................................................................................................35

2.1 Lý luận chung về kiểm toán hoạt động trong hệ thống kiểm toán.............................................................35
2.1.1 Khái niệm kiểm toán hoạt động và sự phát triển trong hoạt động Kiểm tốn Nhà nước.......................35
2.1.2 Loại hình kiểm tốn hoạt động trong hệ thống kiểm toán.......................................................................46
2.2 Lý luận chung về vai trị KTNN trong quan hệ quản lý tài chính, tài sản cơng qua kiểm tốn hoạt động50
2.2.1 Vị trí, chức năng, vai trị và sự phát triển Kiểm tốn Nhà nước trong thực hiện kiểm toán hoạt động50
2.2.2 Phân cấp quản lý tài chính, tài sản cơng ảnh hưởng tới vai trị kiểm tốn............................................61
2.3 Mơ hình nghiên cứu mối quan hệ giữa kiểm tốn hoạt động và vai trị của Kiểm tốn Nhà nước trong
quản lý tài chính, tài sản công...........................................................................................................................67
2.3.1 Các nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển vai trị kiểm tốn trong quản lý tài chính, tài sản cơng......67
2.3.2 Quan hệ giữa kiểm tốn hoạt động với vai trị KTNN trong quản lý tài chính, tài sản cơng................72
2.3.3 Quan hệ giữa vai trị KTNN và kiểm tốn hoạt động đối với quản lý tài chính, tài sản cơng...............74
2.3.4 Phát triển các mơ hình liên kết.................................................................................................................76
2.3.5 Khung phân tích các nhân tố trong mơ hình nghiên cứu mối quan hệ..................................................82
2.4 Những kinh nghiệm quốc tế về tổ chức kiểm toán hoạt động của Kiểm toán Nhà nước..........................89
2.4.1 Vai trị KTNN trong quản lý tài chính, tài sản cơng qua kiểm tốn hoạt động ở một số SAI................89
2.4.2 Những bài học kinh nghiệm......................................................................................................................93
KẾT LUẬN CHƯƠNG 2....................................................................................................................................................... 95

4
CHƯƠNG 3: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRỊ KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC
TRONG QUẢN LÝ TÀI CHÍNH, TÀI SẢN CÔNG Ở VIỆT NAM..................................................................................96

3.1 Khảo sát, điều tra thực nghiệm....................................................................................................................96
3.2 Sự phát triển kiểm toán hoạt động ở Việt Nam.........................................................................................101
3.3 Sự hình thành và phát triển Kiểm tốn nhà nước Việt Nam....................................................................102
3.4 Thực hiện vị trí, chức năng, vai trị của Kiểm tốn Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản cơng....103
3.4.1 Thực hiện vị trí, chức năng, nhiệm vụ của Kiểm toán Nhà nước.........................................................103
3.4.2 Thực hiện vai trị Kiểm tốn Nhà nước qua các thời kỳ........................................................................106
3.5 Thực trạng kiểm toán hoạt động của Kiểm toán Nhà nước.....................................................................107
3.5.1 Khái quát thực trạng kiểm toán hoạt động các chương trình, dự án, chính sách hiện hành trong hệ
thống quản lý tài chính, tài sản cơng...............................................................................................................107
3.5.2 Những yếu tố ảnh hưởng đến vai trị của Kiểm tốn Nhà nước và kiểm toán hoạt động....................108
3.5.3 Mối quan hệ giữa kiểm tốn hoạt động với vai trị KTNN trong quản lý tài chính, tài sản cơng........112
3.6 Kết quả thực hiện kiểm tốn hoạt động của KTNN trong quản lý tài chính, tài sản cơng ở Việt Nam..118
3.6.1 Quản lý tài chính, tài sản cơng ảnh hưởng tới vai trị Kiểm tốn Nhà nước........................................118
3.6.2 Kết quả tổ chức thực hiện kiểm toán hoạt động ảnh hưởng tới vai trò hiệu quả, hiệu lực của KTNN122
3.6.3 Kiến nghị, tham vấn kiểm toán hoạt động của Kiểm toán Nhà nước...................................................127
3.6.4 Xử lý kiến nghị kiểm toán hoạt động của Kiểm toán Nhà nước...........................................................128
3.7 Những thành tựu, hạn chế và nguyên nhân.............................................................................................131
KẾT LUẬN CHƯƠNG 3:....................................................................................................................................................139
CHƯƠNG 4: ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP THỰC HIỆN KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRỊ
KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC TRONG QUẢN LÝ TÀI CHÍNH, TÀI SẢN CƠNG Ở VIỆT NAM..................................140

4.1 Quan điểm tăng cường KTHĐ nâng cao vai trò KTNN trong quản lý tài chính, tài sản cơng..............140
4.1.1 Quan điểm nâng cao vai trị của Kiểm tốn Nhà nước..........................................................................140
4.1.2 Quan điểm quản lý tài chính, tài sản cơng ảnh hưởng tới tổ chức thực hiện kiểm toán hoạt động của

Kiểm tốn Nhà nước.........................................................................................................................................143
4.2 Phương hướng nâng cao vai trị Kiểm tốn Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản cơng với mục tiêu
kiểm tốn hoạt động..........................................................................................................................................144
4.3 Những vấn đề đặt ra với yêu cầu tăng cường kiểm toán hoạt động nâng cao vai trị Kiểm tốn Nhà nước
trong quản lý tài chính, tài sản cơng hiện nay................................................................................................146
4.3.1 Những phát hiện trong kiểm toán và yêu cầu đối với kiểm toán...........................................................146
4.3.2 Sự phát triển trong hoạt động kiểm toán................................................................................................148
4.4 Thảo luận các kết quả nghiên cứu vai trị kiểm tốn trong quản lý tài chính, tài sản cơng...................149
4.5 Giải pháp thực hiện kiểm tốn hoạt động nâng cao vai trị KTNN trong quản lý tài chính, tài sản cơng151
4.5.1 Nhóm các giải pháp thực hiện kiểm toán hoạt động nâng cao vai trị Kiểm tốn Nhà nước..............151
4.5.2 Nhóm các giải pháp thực hiện chức năng, quyền hạn, vị trí pháp lý của bộ máy kiểm toán với việc tổ
chức kiểm tốn hoạt động và hợp tác quốc tế..................................................................................................152
4.5.3 Nhóm các giải pháp nâng cao vai trò hiệu quả, hiệu lực của Kiểm toán Nhà nước trong mối quan hệ
với quản lý tài chính, tài sản cơng qua kiểm tốn hoạt động.........................................................................156
4.5.4 Nhóm các giải pháp vận dụng kiểm tốn hoạt động trong kiểm tốn các chun đề trọng điểm........158
4.5.5 Nhóm các giải pháp trong quan hệ giữa công chúng với KTNN thơng qua kiểm tốn hoạt động.....161
4.6 Các kiến nghị nhằm nâng cao vai trị Kiểm tốn Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản cơng với việc
tăng cường kiểm toán hoạt động......................................................................................................................162
4.6.1 Kiến nghị đối với Nhà nước......................................................................................................................162
4.6.2 Kiến nghị đối với Kiểm toán Nhà nước..................................................................................................163
4.6.3 Kiến nghị đối với cơ quan quản lý và sử dụng tài chính, tài sản cơng.................................................164
KẾT LUẬN CHƯƠNG 4.....................................................................................................................................................165
PHẦN KẾT LUẬN VÀ KHUYẾN NGHỊ..........................................................................................................................166


5

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
Từ viết nguyên

Asian Organization of Supreme Audit Institutions
(Cơ quan Kiểm toán Tối cao Châu Á)
Bộ máy kiểm tốn

Ký hiệu viết tắt

ASOSAI
BMKT

Chính sách pháp luật

CSPL

Cải cách hành chính

CCHC

Hoạt động kiểm tốn

HĐKT

International Organization of Supreme Audit
Institutions (Tổ chức Quốc tế các Cơ quan Kiểm toán

INTOSAI

tối cao)
Kiểm toán Nhà nước

KTNN

Kiểm toán hoạt động

KTHĐ

Kiểm toán viên

KTV

Lý thuyết quản trị công mới

NPM

Ngân sách Nhà nước

NSNN

Ngân sách địa phương

NSĐP

Tổ chức hợp tác và phát triển kinh tế

OECD

Supreme Audit Institutions (Cơ quan kiểm tốn tối
cao)

SAI

Quản lý tài chính

QLTC

Quản lý ngân sách

QLNS

Quản lý Nhà nước

QLNN

Tổ chức kiểm toán

TCKT


6

DANH MỤC BẢNG BIỂU
Bảng 2.1: Mơ hình phân tích quan hệ 3Es trong QLTC, tài sản cơng............................36
Bảng 2.2: Mơ hình (thuộc tính) đánh giá mục tiêu KTHĐ với tổ chức kiểm tốn..........39
Bảng 2.3: Mơ hình (thuộc tính) ứng dụng loại hình kiểm tốn.....................................42
Bảng 2.4: Mơ hình (thuộc tính) tổ chức loại hình kiểm tốn........................................42
Bảng 2.5: Mơ hình (thuộc tính) thực hiện kế hoạch chiến lược kiểm toán.....................43
Bảng 2.6: Tổng hợp phân tích về vai trị của bộ máy cơng quyền và Kiểm toán Nhà nước
trong quan hệ QLTC, tài sản cơng.............................................................70
Bảng 2.7: Mơ hình (thuộc tính) vai trị KTNN tổ chức thực hiện KTHĐ......................81
Bảng 2.8: Mơ hình (thuộc tính) mối quan hệ các yếu tố trong vai trò KTNN và KTHĐ 82
Bảng 3.1: Tổng hợp kết quả khảo sát, điều tra bước 1

Bảng 3.2: Tổng hợp kết quả khảo sát, điều tra bước 2
Bảng 3.3: Kết quả KTHĐ kiến nghị tăng thu, giảm chi NSNN và kiến nghị khác giai đoạn
2014 – 2018...........................................................................................112
Bảng 3.4: Giá trị báo cáo KTHĐ kiến nghị tăng thu, giảm chi NSNN và kiến nghị khác năm
2017 và năm 2018..................................................................................114
Bảng 3.5: Giá trị báo cáo KTHĐ so với giá trị được kiểm toán năm 2017 và 2018......115

DANH MỤC SƠ ĐỒ
Sơ đồ 1.1: Quy trình nghiên cứu của Luận án.........................................................28
Sơ đồ 1.2: Mơ hình Logic........................................................................................29
Sơ đồ 1.3: Vai trò của KTNN trong quan hệ QLTC, tài sản cơng............................30
Sơ đồ 2.1: Mơ hình Logic Đầu vào – Đầu ra – Kết quả...........................................42
Sơ đồ 2.2: Mối quan hệ tổ chức KTHĐ với mơ hình Logic.....................................77
Sơ đồ 2.3: Mơ hình vai trò KTNN trong quan hệ với KTHĐ..................................78
Sơ đồ 2.4: Mối quan hệ vai trị KTNN tổ chức loại hình KTHĐ.............................83
Sơ đồ 2.5: Mối quan hệ vai trò KTNN với mơ hình Logic......................................86
Sơ đồ 2.6: Mơ hình phân tích mối quan hệ trong vai trò KTNN với QLTC, tài sản công
qua KTHĐ
89


7

PHẦN GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Kiểm tốn hoạt động (KTHĐ) là loại hình kiểm toán được phát triển trên thế giới
từ những năm cuối thập niên 60 của thế kỷ XX. KTHĐ ra đời xuất phát từ nhu cầu quản
trị khu vực công, theo yêu cầu của các nghị sĩ Quốc hội các quốc gia phát triển như: Mỹ,
Canada, Thuỵ Điển, Đức và một số quốc gia khác. Các cơ quan dân cử địi hỏi cung cấp
các thơng tin về tính hiệu quả và sự hữu hiệu của các khoản chi tiêu công quỹ quốc gia,

vì họ chưa thấy thật sự hài lịng với vai trị truyền thống của kiểm tốn là chỉ tập trung
vào đánh giá tính tuân thủ các quy định về các khoản chi tiêu cơng, mà họ muốn biết
đích thực “giá trị của đồng tiền” có được thực hiện khi dùng công quỹ; đồng thời họ
cũng mong muốn những người có trách nhiệm trong quản lý, sử dụng cơng quỹ phải
nâng cao hơn nữa trách nhiệm giải trình về hiệu quả, sự hữu hiệu của các khoản chi tiêu
công quỹ. Điều đó đã buộc các Cơ quan kiểm tốn tối cao (SAIs), các tổ chức kiểm toán
nội bộ và các Kiểm toán viên (KTV) phải cố gắng đáp ứng bằng cách mở rộng phạm vi
hoạt động của mình qua việc triển khai loại hình kiểm tốn mới đó là KTHĐ.
Quản lý tài chính (QLTC) cơng hiệu quả, cơng khai và minh bạch là nền tảng cho
sự phát triển bền vững và tăng trưởng nền kinh tế. Một trong những cơng cụ kiểm tra và
giám sát tài chính cơng quan trọng có hiệu lực và hiệu quả là các tổ chức kiểm tốn
(TCKT) nói chung và Kiểm tốn Nhà nước (KTNN) nói riêng. Với vị trí được hiến định
trong Hiến pháp 2013 “Kiểm toán Nhà nước là cơ quan do Quốc hội thành lập, hoạt động
độc lập và chỉ tuân theo pháp luật, thực hiện kiểm toán việc quản lý, sử dụng tài chính, tài
sản cơng”; Hoạt động độc lập là yếu tố then chốt để đảm bảo ý kiến nhận xét đánh giá
của KTNN là khách quan và vô tư. KTNN hoạt động dựa trên những đánh giá khách
quan mang tính chất chun mơn nghề nghiệp với những chuẩn mực kiểm tốn, quy
trình và phương pháp khách quan, khoa học, chặt chẽ được thiết lập từ trước gắn liền với
trách nhiệm giải trình, tính minh bạch và quản trị cơng tốt. Hoạt động kiểm tốn (HĐKT)
theo phương châm “Cơng minh - Chính trực - Nghệ tinh - Tâm sáng” có trách nhiệm, uy
tín và khơng ngừng gia tăng giá trị; những kết luận và kiến nghị của KTNN là đáng tin
cậy.
Thơng qua HĐKT, KTNN góp phần quản lý điều hành có hiệu quả tài chính cơng
và tài sản cơng. KTNN khơng chỉ góp phần quản lý chặt chẽ các khoản chi tiêu cơng,
chống lãng phí, thất thốt, mà quan trọng hơn phải làm cho tiền thuế của Nhân dân được
sử dụng đúng mục đích và hiệu quả cao. KTNN kiểm tốn chi tiêu cơng so sánh chi phí
đầu vào và kết quả đầu ra để đánh giá, tư vấn chính sách từ đó góp phần nâng cao hiệu
quả QLTC cơng, tài sản cơng. KTNN góp phần ngăn ngừa rủi ro, răn đe phòng ngừa sai

8

phạm để nâng cao hiệu quả trong chi tiêu công khi thực hiện kiểm toán trước “tiền kiểm”
và kiểm toán sau “hậu kiểm” các khoản chi tiêu công. Tiền kiểm có lợi ích là ngăn ngừa
những thiệt hại ngay trước khi nó xảy ra, tránh lãng phí nguồn lực cơng; còn hậu kiểm để
chỉ rõ trách nhiệm của các cơ quan, cá nhân liên quan trong việc vi phạm chế độ, chính
sách QLTC cơng, tài sản cơng. Mặt khác, thơng qua HĐKT tài chính, tài sản cơng,
KTNN có vai trị giải toả trách nhiệm cho Chính phủ, các cơ quan thuộc Chính phủ, các
đơn vị và tổ chức có sử dụng tài chính cơng, tài sản cơng trước Quốc hội và trước Nhân
dân.
Để KTNN có cơ sở thực hiện tốt chức năng, nhiệm vụ, KTNN với những bài
học quý báu qua quá trình hình thành và phát triển trong 25 năm qua và những kinh
nghiệm tốt trên thế giới cho thấy rằng, KTHĐ là loại hình kiểm tốn quan trọng và chủ
yếu để có thể đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lực trong quản lý và sử dụng
tài chính, tài sản cơng từ đó góp phần xây dựng nền tài chính cơng cơng khai minh bạch
và bền vững. Bên cạnh những thành tựu đạt được trong những năm qua là cơ bản, toàn
diện và quan trọng, do nguyên nhân khách quan và chủ quan, KTNN vẫn còn những tồn
tại, hạn chế nhất định, đặc biệt là trong tổ chức KTHĐ. Mặc dù những năm gần đây,
KTNN đã có sự quan tâm hơn việc thực hiện cả 3 loại hình kiểm tốn là kiểm tốn báo
cáo tài chính, kiểm tốn tn thủ và KTHĐ. Tuy nhiên, các cuộc kiểm toán vẫn chủ yếu
tập trung nhiều hơn vào kiểm tốn báo cáo tài chính và kiểm tốn tn thủ, chưa thực
hiện nhiều các cuộc KTHĐ, mục tiêu và nội dung của các cuộc KTHĐ cũng chưa thật
sự đúng với bản chất của KTHĐ. Chính vì mới chủ yếu tập trung vào kiểm tốn báo
cáo tài chính và kiểm toán tuân thủ nên kết quả kiểm toán chủ yếu tập trung vào mục
tiêu đánh giá tính tuân thủ, chấp hành quy định luật pháp, chính sách; phát hiện và kiến
nghị xử lý tài chính những sai sót về số liệu tài chính, kế tốn (tăng thu về thuế, các
khoản thu khác, giảm chi ngân sách, ghi thu, ghi chi quản lý qua ngân sách, các xử lý tài
chính khác…). Các cuộc KTHĐ được phát triển vấn đề theo hướng đánh giá tính tuân
thủ, chưa chú trọng đến mục tiêu đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và sự hữu hiệu
trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản cơng. Vì vậy, phần nào ảnh hưởng đến vai

trị, hiệu lực, hiệu quả HĐKT tài chính, tài sản cơng của KTNN. Trong bối cảnh đó,

Tác giả luận án lựa chọn đề tài: “Kiểm toán hoạt động nâng cao vai trị Kiểm
tốn Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản cơng ở ViệtNam” là cấp thiết
khơng chỉ có ý nghĩa về lý luận mà cịn có ý nghĩa thực tiễn trong giai đoạn hiện
nay.
2. Mục tiêu nghiên cứu
Phát triển lý luận chung về mối quan hệ giữa KTHĐ và vai trò KTNN qua nghiên cứu


9

các phương thức tổ chức KTHĐ và mơ hình Logic (3Es) vận dụng nhằm đánh giá mục tiêu
KTHĐ; đánh giá, phân tích các nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ và vai trò KTNN
trong mối quan hệ QLTC công, tài sản công. Để đạt được mục tiêu chung, nghiên cứu cụ thể:
Thứ nhất, phát triển lý luận chung (mơ hình) về mối quan hệ giữa KTHĐ và
vai trị KTNN qua việc thực hiện phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện và hậu
kiểm) QLTC công và tài sản công.
Thứ hai, nghiên cứu tổ chức KTHĐ qua phân tích các yếu tố luân chuyển đầu
vào, đầu ra và kết quả (3Es) hình thành nhằm đánh giá mục tiêu KTHĐ (kinh tế, hiệu
quả, hiệu lực).
Thứ ba, đánh giá vai trò hiệu quả, hiệu lực của KTNN được hiến định độc lập về
quyền lực cơng gắn với vai trị của các chủ thể trong các hoạt động kiểm tra, giám sát,
kiểm soát quản lý (nhân tố trung gian) tài chính, tài sản công qua thực hiện các mục tiêu
và phương thức tổ chức KTHĐ.
Thứ tư, Đánh giá, phân tích nhân tố (phụ) trong các nhóm nhân tố như: Năng
lực, tổ chức, chuẩn mực kiểm toán, hệ thống kiểm soát nội bộ, cải cách hành chính
(CCHC), chính sách pháp luật (CSPL), chế tài pháp luật,... qua thực trạng KTHĐ ảnh
hưởng đến sự phát triển KTHĐ và vai trò KTNN trong QLTC, tài sản cơng, từ đó Luận
án hồn thiện các giải pháp trong nghiên cứu.

3. Câu hỏi nghiên cứu
Cơng trình tập trung nghiên cứu các vấn đề đặt ra cần giải quyết về:
Thứ nhất, mối quan hệ giữa KTHĐ với vai trò KTNN cần nghiên cứu những
nội dung gì (phương thức tổ chức,...) để xây dựng mơ hình lý thuyết?
Thứ hai, tổ chức thực hiện KTHĐ cần giải quyết những nội dung gì (tiêu chí 3Es
đánh giá mục tiêu KTHĐ) nhằm nâng cao vai trị KTNN trong QLTC, tài sản cơng?
Thứ ba, vai trò hiệu quả, hiệu lực của KTNN trong mối quan hệ với hệ thống
QLTC công, tài sản công cần nghiên cứu những nhân tố nào (trung gian) với việc vận
dụng loại hình KTHĐ nhằm giúp cho Quốc hội và các cấp quản lý Nhà nước (QLNN)
tăng cường vai trò giám sát, kiểm sốt quản lý nền tài chính cơng minh bạch, hiệu quả?
Thứ tư, nghiên cứu những nhân tố nào (chuẩn mực, pháp chế thi hành,....) ảnh
hưởng đến sự phát triển của KTHĐ và vai trò KTNN trong QLTC, tài sản cơng?
4. Đối tượng nghiên cứu
Cơng trình tập trung nghiên cứu các đối tượng: (1) Vai trò của KTNN là đối
tượng nghiên cứu nhằm nâng cao vị trí, chức năng, nhiệm vụ và quyền hạn của KTNN
trong mối quan hệ với QLTC, tài sản cơng; (2) Loại hình KTHĐ là đối tượng nghiên
cứu nhằm nâng cao vai trò hiệu quả, hiệu lực của KTNN gắn với quan hệ QLTC, tài sản


10

công; (3) Hoạt động quản lý và sử dụng tài chính cơng, tài sản cơng đầu tư cho các
chương trình, chính sách, dự án đầu tư phát triển là đối tượng nghiên cứu thực trạng mối
quan hệ giữa vai trò KTNN với tổ chức loại hình KTHĐ.
5. Phạm vi nghiên cứu
Nghiên cứu lý thuyết tổng quan từ các cơng trình nghiên cứu trong và ngoài
nước, các sách, báo khoa học nhằm đánh giá, xây dựng lý thuyết chung về KTHĐ và vai
trị KTNN trong QLTC, tài sản cơng.
Phương pháp xây dựng quy trình thực hiện dựa trên thực trạng kết quả vận dụng
loại hình KTHĐ vào Việt Nam giai đoạn 2014-2018 đối với các cơng trình, dự án, chính

sách đầu tư phát triển và một số kết quả nghiên cứu thực trạng trên thế giới có quan hệ
với thực tiễn tại Việt Nam để đánh giá, phân tích, bình giải, kiểm chứng và hoàn thiện
cho khoảng trống lý thuyết KTHĐ và vai trị của KTNN ln gắn với quan hệ QLTC, tài
sản công. Luận án nghiên cứu trong phạm vi các cuộc KTHĐ độc lập, khơng nghiên cứu
tồn diện kết quả kiểm toán đối với chuyên đề lồng ghép như các cơng trình khác đã
nghiên cứu. Cụ thể:
Thứ nhất, về nội dung: Nghiên cứu bản chất vai trò của kiểm toán gắn với việc
giám sát, kiểm soát hoạt động quản lý và tham vấn chính sách làm nổi bật lên vai trị
hiệu quả, hiệu lực của KTNN thơng qua thực hiện mục tiêu KTHĐ và phương thức
kiểm toán (tiền, hiện, hậu kiểm). Nghiên cứu phạm vi vai trò KTNN gắn với quan hệ
QLTC, tài sản công qua kết quả thực tiễn KTHĐ trong thời gian qua đối với: Các
chương trình, dự án đầu tư xây dựng; các chương trình mục tiêu, chính sách phát triển
kinh tế, an sinh xã hội, chính sách tiền lương, chính sách về y tế cơng, chương trình
phát triển xã hội hóa dịch vụ cơng sử dụng tài chính cơng,...
Thứ hai, về tính chất: Nghiên cứu trong phạm vi tài chính cơng bao hàm NSNN,
quỹ cơng ngoài ngân sách. Song, Tác giả luận án nghiên cứu đến khái niệm tài sản công
trong giới hạn tài sản được hình thành dưới dạng cơ sở hạ tầng, cơng nghệ, kỹ thuật,... qua
q trình sử dụng tài chính cơng đầu tư vào các chương trình, dự án, chính sách phát triển,...
Sau một chu trình đầu tư, quyết tốn đưa vào hoạt động, vận hành và khai thác đối tượng
được hình thành hiện hữu dưới dạng tài sản cơng đảm bảo mục tiêu quản lý hiệu quả, hiệu
lực. Nghiên cứu vai trị KTNN trong quản lý tài sản cơng là việc đánh giá tính hiệu quả,
hiệu lực hoạt động, vận hành của cả hệ thống tài sản cơng đó hơn là kiểm toán trách nhiệm
quản lý vốn bằng tiền để đầu tư. Tác giả luận án không nghiên cứu tài sản công mang khái
niệm tài sản là mặt nước, vùng trời, khí tài, khơng phận theo Luật KTNN quy định.
Thứ ba, về khơng gian: Cơng trình nghiên cứu tổng thể tập trung vào các cuộc
KTHĐ sử dụng NSNN, tài chính cơng; luận án khơng nghiên cứu kết quả kiểm tốn đối
với chương trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển có sử dụng NSNN từ trước năm


11

2014 như các cơng trình khác đã nghiên cứu dưới dạng kiểm tốn chun đề; luận án
khơng nghiên cứu về KTHĐ do kiểm toán độc lập hoặc kiểm toán nội bộ thực hiện; thu
thập số liệu từ các báo cáo KTHĐ, từ thơng tin định tính qua điều tra, khảo sát, phỏng
vấn tại một số đơn vị trong bộ máy KTNN và khách thể kiểm tốn. Cơng trình nghiên
cứu đánh giá thực trạng và vai trò của KTNN trong mối quan hệ với QLTC công được
phát triển dựa trên kết quả nghiên cứu trong và ngoài nước.
Thứ tư, về thời gian: Kết quả nghiên cứu thực trạng KTHĐ trong giai đoạn
2014-2018 để đánh giá vai trò của KTNN trong mối quan hệ với QLTC công, tài sản
công và định hướng phát triển trong tương lai.
6. Những hạn chế và đóng góp của luận án
Qua nghiên cứu thực tiễn KTHĐ và vai trò của KTNN tại một số SAIs trên thế
giới cho thấy, vai trò của KTNN là vai trò của một cơ quan cơng quyền của Nhà nước
thì phải được thiết chế độc lập quyền lực công ở một vị thế nhất định đã được hiến định
tại Hiến pháp và đạo Luật. Ngoài chức năng, nhiệm vụ và quyền hạn (đánh giá, xác nhận,
kiến nghị) của KTNN, Tác giả luận án nghiên cứu các thuộc tính, đặc điểm của những
nhân tố (trung gian và nhân tố phụ) ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ trong quan hệ với
vai trò KTNN; nghiên cứu sự gắn kết (các mơ hình thuộc tính) của những yếu tố như:
Quan hệ giữa mục tiêu KTHĐ (kinh tế, hiệu quả, hiệu lực) dựa trên các tiêu chí của 3Es
(đầu vào, đầu ra, kết quả) với phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện, hậu kiểm) gắn với
vai trị trung gian (giám sát, kiểm sốt hoạt động QLTC, tài sản cơng) làm nâng cao vai
trị hiệu quả, hiệu lực của KTNN trong QLTC, tài sản công. Kết quả nghiên cứu được
hình thành qua các mơ hình thuộc tính và mơ hình nghiên cứu các mối quan hệ giữa các
vai trò, đối tượng nghiên cứu cấu thành hệ thống lý luận chung làm nền tảng phát triển lý
thuyết và là cơ sở để ứng dụng vào thực tiễn trong tương lai nhằm: (i) Nâng cao chất
lượng, năng lực tổ chức KTHĐ các chương trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển sử
dụng ngân sách, tài chính cơng; (ii) tăng cường khả năng thực hiện vai trò hiệu quả, hiệu
lực của KTNN trong quản lý tài chính cơng, tài sản công; (iii) xây dựng chiến lược phát
triển KTHĐ của KTNN,…
Với những thành tựu đạt được, nghiên cứu vẫn có những tồn tại nhất định do hạn

chế về không gian và thời gian nên Luận án chưa tập trung nghiên cứu độc lập vào các
nhân tố, tiêu chí hình thành trong các mối quan hệ ảnh hưởng đến sự phát triển của KTHĐ
và vai trò của KTNN trong QLTC, tài sản công.
Các đề xuất trong nghiên cứu: (i) Nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến phương
thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện, hậu kiểm) của KTNN; (ii) Các tiêu chí ảnh hưởng đến
đánh giá mục tiêu KTHĐ trong mơ hình 3Es (Đầu vào – Đầu ra – Kết quả); (iii) Các
yếu tố ảnh hưởng đến vai trò KTNN trong giám sát, kiểm sốt QLTC cơng, tài sản


12

công tại các cấp QLNN.


13

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU VÀ
PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
1.1 Tổng quan các cơng trình nghiên cứu
1.1.1 Các cơng trình nghiên cứu trong nước
Sự hình thành và phát triển KTHĐ ảnh hưởng lớn đến vai trò của KTNN trong
QLTC, tài sản cơng. Đã có nhiều tài liệu đề cập đến KTHĐ và vai trị KTNN với những
góc nhìn riêng biệt theo các hướng chính sau đây:
Thứ nhất, nghiên cứu kiểm toán hoạt động trong mối quan hệ kiểm toán quản
lý tài chính, quản lý ngân sách Nhà nước
KTHĐ được phát triển vào Việt Nam và được đề cập trong Luật KTNN năm
2005, đến nay đã được nhiều Tác giả quan tâm phát triển. Thực tế đã có nhiều cơng trình
nghiên cứu trong và ngồi nước, có giá trị lịch sử của sự hình thành và phát triển HĐKT
gắn liền với tổ chức KTHĐ. Những cơng trình tiêu biểu được các Tác giả nghiên cứu
nhằm phát huy vai trò KTHĐ của KTNN sau đây:

Việc thiết lập một tổ hợp các nhân tố cấu thành vai trị của KTHĐ và hệ thống
hóa các quy định của KTNN trong phân cấp, phân quyền giữa các bộ phận, cơ cấu tổ
chức bộ máy kiểm tốn (BMKT) có ảnh hưởng lớn đến việc tổ chức KTHĐ ở Việt Nam
mà Tác giả Vũ Văn Họa năm 2010, đã chỉ dẫn qua cơng trình “Tăng cường vai trị của
kiểm tốn hoạt động ở Việt Nam do Kiểm tốn Nhà nước thực hiện”. Đây là cơng trình
có giá trị cốt lõi phát triển vai trò KTHĐ, tuy nhiên tại thời điểm lúc bấy giờ, KTNN
đang thực hiện KTHĐ dưới dạng kiểm toán chuyên đề mà Tác giả đã nghiên cứu, tổng
hợp. Từ năm 2014, KTNN mới tiến hành tổ chức các cuộc KTHĐ độc lập cho một số
chương trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển và tách riêng ra khỏi kiểm tốn chun
đề. Do đó, cơng trình vẫn có những khoảng trống nhất định là: (1) Vai trị của KTHĐ
phải cụ thể hố và gắn liền với vai trò của KTNN như thế nào nhằm giúp cho Nhà nước
tăng cường cơng cụ kiểm sốt tài chính, NSNN; giám sát các hoạt động QLTC, tài sản
công; (2) Các nhân tố trong mối quan hệ ảnh hưởng đến vai trò KTHĐ qua phương thức
tổ chức KTHĐ để đánh giá mục tiêu tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng quản
lý hoạt động của các chương trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển đó ln tiềm ẩn
nhiều vấn đề gây bức xúc trong công chúng và dư luận xã hội.
Vai trò của chuẩn mực hoạt động trong thực hiện KTHĐ mà các tiêu chí đánh giá
hoạt động đã được chỉ dẫn trong “Giáo trình kiểm tốn hoạt động”, năm 2009. Ngồi ra,
giáo trình đã phát triển nhận thức về lý thuyết kinh điển và đưa ra một số chỉ dẫn về công
cụ và kỹ thuật KTHĐ vận dụng trong cuộc kiểm toán ngân sách Nhà nước (NSNN) nhằm
đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng quản lý NSNN. Cũng như Tác giả


14

Nguyễn Đình Hựu trong tác phẩm “Kiểm tốn căn bản” năm 2004 và “Cẩm nang kiểm
toán viên” năm 2012, chỉ rõ những vấn đề cốt lõi là tính chuẩn mực trong HĐKT, nhấn
mạnh yếu tố con người, năng lực, đạo đức và bản lĩnh nghề nghiệp, bên cạnh đó, cơng
trình cịn chỉ dẫn về phương pháp kiểm tốn, những giải pháp sẽ nâng cao vai trò KTHĐ
trong thực tiễn. Tác giả xem trọng cách thức TCKT, hình thành quy trình kiểm tốn vì đây

là cơng cụ, là tiền đề và cẩm nang cho KTV trong tổ chức các cuộc KTHĐ. Tuy nhiên,
các yếu tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển KTHĐ được Tác giả gợi ý để tiếp
tục phát triển trong khoảng trống nghiên cứu KTHĐ (Nguyễn Quang Quynh, 2009).
Nhận thức chung về vai trò của KTHĐ mà nhiều cơng trình đã thể hiện qua ba
tiêu chí sử dụng trong KTHĐ là: Tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực mà Tác giả
Stockholm năm 1999 đã nhấn mạnh trong “Sổ tay kiểm toán hoạt động – Lý thuyết và
thực tiễn”. Đây là lý thuyết có tính nguyên tắc phù hợp với hướng phát triển KTHĐ
năm 2004 về “Hướng dẫn thực hiện kiểm toán hoạt động” của INTOSAI, Dự án GTZ và
đưa ra khái niệm chuẩn về KTHĐ. Nghiệp vụ và kỹ thuật KTHĐ của KTV như “lựa
chọn vấn đề kiểm toán, bao gồm xác định, hệ thống hóa vấn đề, lập phễu kiểm tốn và
trình bày vấn đề kiểm tốn, lập kế hoạch chương trình kiểm toán”. Chỉ dẫn của
INTOSAI, Dự án GTZ quan tâm hơn hết tính kế thừa và vận dụng thành quả kiểm toán
NSNN vào việc phát triển KTHĐ mà KTNN Việt Nam phải hướng tới để đánh giá vấn
đề trong KTHĐ (cây vấn đề). Tuy nhiên khoảng trống cần nghiên cứu là kế hoạch
chương trình kiểm tốn, thực hiện phương thức tổ chức KTHĐ (kết hợp kiểm toán liên
tục) của chủ thể KTNN nhằm nâng cao vai trò và phải được thiết chế quyền lực công
độc lập trong các hoạt động kiểm soát, quản lý, giám sát việc sử dụng tài chính cơng,
đảm bảo được mục tiêu kinh tế, hiệu quả, hiệu lực của chương trình, dự án khi đưa vào
vận hành hoạt động (đối tượng kiểm toán hay vấn đề, chủ đề kiểm toán).
TCKT liên tục là việc các KTV lập các báo cáo kịp thời hoặc tổng hợp kết quả
kiểm toán trong thời gian ngắn, nhằm cung cấp sự xác nhận bằng văn bản về những kết
quả kiểm toán được chỉ dẫn theo nghiên cứu của AICPA/CICA năm 1999, tài liệu dịch
hướng dẫn kiểm toán liên tục. Như vậy, sự khác biệt giữa TCKT liên tục và kiểm toán
truyền thống là nhấn mạnh tính liên tục, kịp thời của cuộc kiểm tốn, cung cấp thơng tin
kịp thời, hữu ích cho người sử dụng nhằm nâng cao tính hiệu quả và hiệu lực của cuộc
kiểm toán ngay sau khi tiến hành các hoạt động theo dõi, quan sát, giám sát trong quá
trình đầu tư, xây dựng và quản lý. So với kiểm toán truyền thống, thời gian lập báo cáo
kiểm toán theo hướng liên tục được rút ngắn đáng kể, các vấn đề được theo dõi, đánh giá
liên tục, chuyển tiếp trong suốt quá trình hình thành và họat động của đối tượng kiểm
toán. Báo cáo kiểm toán liên tục được phát hành theo mạng lưới thông tin, người sử dụng

có thể truy cập vào mạng lưới để thu thập thông tin khi cần thiết. Khoảng trống mà công


15

trình để lại là TCKT liên tục phải được thực hiện như thế nào để gắn với vai trò của một
chủ thể KTNN nhằm kiểm soát, giám sát liên tục hoạt động của đối tượng kiểm toán,
khách thể kiểm toán và cung cấp thông tin kịp thời. Tức là TCKT liên tục phải được thực
hiện ở tất cả các khâu đầu vào, đầu ra khi tổ chức tiền kiểm, hiện kiểm và hậu kiểm.
Nhân tố ảnh hưởng đến KTHĐ và quyết định hiệu quả trong việc tổ chức KTHĐ
được nghiên cứu bởi Tác giả Đặng Anh Tuấn năm 2015, trong cơng trình “Nhân tố ảnh
hưởng đến sự hình thành và phát triển kiểm tốn hoạt động trong lĩnh vực cơng ở Việt Nam”.
Cơng trình được Tác giả chỉ rõ 33 nhân tố ảnh hưởng và tổng kết có bốn nhóm nhân tố quan
trọng đó là: Nhân tố chính trị; nhân tố khả năng của KTNN; nhân tố kỹ năng của KTV và
nhân tố kinh tế. Trong bốn nhóm nhân tố thì có hai nhóm là quan trọng nhất quyết định đến
sự hình thành và phát triển của KTHĐ đó là: Nhân tố khả năng của KTNN và nhân tố kỹ
năng của KTV. Tác giả đã chỉ ra các khoảng trống cần nghiên cứu tiếp ở chỗ: Bản chất và mối
quan hệ giữa các nhân tố tác động đến sự phát triển của KTHĐ, ảnh hưởng đến vai trò của
KTNN trong bối cảnh vận dụng và tổ chức KTHĐ trong lĩnh vực công; nguyên nhân của
những hạn chế về hệ thống pháp luật Nhà nước, Pháp luật kiểm tốn có sự ảnh hưởng, tương
tác giữa “cung” và “cầu” về KTHĐ. Cũng trong nghiên cứu về “Chất lượng đội ngũ kiểm
toán viên của Kiểm toán Nhà nước” của Tác giả Hà Thị Mỹ Dung năm 2016, đã chỉ rõ nhân
tố con người là then chốt, quyết định sự phát triển của KTNN. Như vậy, khoảng trống cần
nghiên cứu tiếp từ các nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ là tính chuẩn mực trong
hoạt động cơng vụ nói chung, HĐKT nói riêng và Tác giả cũng chỉ rõ hệ thống pháp luật Nhà
nước, Pháp luật kiểm tốn cần phải có một chế tài mạnh hơn để nâng cao vai trò pháp chế;
các vấn đề được cụ thể hóa từ các nhân tố đã được nghiên cứu trên có tác dụng như thế nào,
nguyên tắc hình thành để giải quyết vấn đề gì trong nghiên cứu.
Thực hiện các loại hình kiểm tốn đa dạng trong một cuộc kiểm toán và việc vận
dụng loại hình kiểm tốn nào cũng tùy thuộc vào kỹ năng, nghề nghiệp của KTV. Lý

thuyết và thực tiễn chỉ rõ ba loại hình kiểm tốn và được Tác giả Nguyễn Văn Kỷ (2003)
giới thiệu trong bài viết “Sự kết hợp kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn tn thủ và
kiểm toán hoạt động trong một cuộc kiểm toán của Kiểm tốn Nhà nước”. Là cơng trình
nghiên cứu có giá trị góp phần tìm hiểu lý thuyết và loại hình kiểm tốn trong hồn cảnh
chưa có nhiều nghiên cứu về KTHĐ. Cơng trình được phát triển trên nền tảng lý thuyết và
thực tiễn kiểm toán hoạt động (1999), đã nêu lên được giá trị đích thực của loại hình kiểm
toán trong hệ thống kiểm toán, Tác giả chỉ rõ việc kết hợp các loại hình kiểm tốn với
KTHĐ hình thành loại hình kiểm tốn liên kết. Tuy nhiên thời điểm này, việc phân cấp
QLNN chưa đồng bộ, cải cách hành chính (CCHC) cơng cịn nhiều bất cập và chưa hiệu
quả, Chính phủ điện tử và chính quyền điện tử chưa thích ứng, loại hình KTHĐ chưa
được phát triển mạnh. Do đó, cơng trình có những hạn chế ở chỗ chưa chỉ rõ và phân loại


16

đối tượng nào áp dụng loại hình KTHĐ là hiệu quả gắn liền với hiệu lực QLTC, tài sản
công; những đối tượng nào cần áp dụng kiểm toán liên kết, đối tượng nào kiểm toán độc
lập, kiểm toán liên tục. Như vậy, nghiên cứu cần tập trung vào vấn đề TCKT liên kết,
kiểm toán liên tục và đánh giá vấn đề trong kiểm tốn; đánh giá tính kinh tế, hiệu quả,
hiệu lực và hiệu năng quản lý hoạt động đối với các chương trình, dự án, chính sách an
sinh xã hội đang được công chúng quan tâm.
Như vậy, các nghiên cứu trên về KTHĐ trong QLTC công, tài sản công đã chỉ ra
những khoảng trống nhất định: (1) Phát triển vai trò KTHĐ là nghiên cứu phương thức
tổ chức KTHĐ (tiền kiểm, hiện kiểm, kiểm toán liên tục) trong mối quan hệ đánh giá
mục tiêu của KTHĐ (3Es); (2) Tăng cường chuẩn mực hoạt động công vụ, đạo đức công
vụ và hiệu lực hoá thể chế, CSPL của Nhà nước đảm bảo tính pháp chế và chế tài mạnh
mẽ trong xử lý hành vi vi phạm Pháp luật trong QLTC công, tài sản công; (3) Trong
KTHĐ, tập trung vào mục tiêu đánh giá kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng quản lý
trên cơ sở các tiêu chí KTHĐ (Đầu vào, đầu ra, kết quả) của mơ hình 3Es và tách biệt
với kiểm toán các chuyên đề trọng điểm.

Thứ hai, nâng cao vai trị Kiểm tốn Nhà nước trong mối quan hệ quản lý tài
chính, tài sản cơng qua kiểm toán hoạt động
Chức năng kiểm tra, giám sát của các cơ quan kiểm tốn được hình thành qua những
đặc điểm, hồn cảnh kinh tế, chính trị khác nhau của mỗi quốc gia và được nghiên cứu qua
cơng trình của Tác giả Nguyễn Văn Kim (2001), Tổ chức và hoạt động thanh tra, kiểm tra,
giám sát của một số nước trên thế giới. Cơng trình đã chỉ ra các nhân tố về: Tổ chức, chức
năng, nhiệm vụ, vị trí và quyền hạn của một cơ quan kiểm tra, giám sát hoạt động ở mỗi
quốc gia đều phụ thuộc khác nhau vào đặc điểm kinh tế, chính trị, quan điểm truyền thống,
…; các cơ quan giám sát đều hoạt động độc lập, chỉ tuân theo pháp luật, độc lập với khách
thể kiểm tra, giám sát; độc lập với Tổng thống, Quốc hội và Chính phủ. Vai trị của các cơ
quan kiểm tra, giám sát hoạt động được biểu hiện rõ qua các chức năng của một chuyên gia
về hoạt động tư vấn, tham mưu sách lược (tham vấn) để hỗ trợ cho các cơ quan quản lý
công quyền. Các cơ quan kiểm tra, giám sát hoạt động đều xem xét đến việc đánh giá hiệu
lực công, giải quyết khiếu nại của cơng dân, tức là đã hình thành nên tư duy hướng tới hiệu
quả hoạt động cơng ích. Vai trị của các cơ quan kiểm tra, giám sát hoạt động lúc này cũng
thể hiện qua việc tham vấn CSPL và chế độ để sửa đổi, hoàn thiện hệ thống pháp luật. Như
vậy, thời điểm này, cơng trình đã nghiên cứu được những đặc điểm có liên quan đến vai trị
của các cơ quan kiểm tra, giám sát hoạt động công vụ mà trong đó KTNN là một cơ quan
trung gian giữa người ủy nhiệm và người thừa hành, có vai trị giúp người ủy nhiệm kiểm
tra, giám sát, kiểm soát các hoạt động quản lý, điều hành ngân khố và tài chính cơng nhưng
lại hoạt động độc lập. Khoảng trống lý luận trên là tập trung nghiên cứu về vai trò kiểm


17

soát, giám sát hoạt động phải được gắn liền với vai trị của KTNN, đặc biệt là trong tiến
trình tổ chức KTHĐ, CCHC công và cải cách bộ máy KTNN, mục đích nhằm nâng cao vị
trí pháp lý, chức năng và quyền hạn của KTNN thì phải được thiết chế quyền lực công độc
lập trong các hoạt động QLTC công, tài sản công của Nhà nước tại các cấp quản lý.
Những tồn tại, hạn chế trong phân cấp quản lý ngân sách địa phương (NSĐP) có ảnh

hưởng lớn đến vai trò KTNN mà Tác giả Vũ Văn Họa năm 2004, đã chỉ rõ qua cơng trình
“Nâng cao vai trị của Kiểm toán Nhà nước trong kiểm toán ngân sách địa phương”. Tác
giả chỉ ra mối quan hệ giữa KTNN và các cấp chính quyền địa phương qua kiểm tốn
NSĐP, trong đó vai trị của KTNN trong việc giám sát hoạt động quản lý NSĐP. Tuy nhiên
những khoảng trống và gợi ý nhất định: Mối quan hệ trong quản lý NSĐP mà vai trò
KTNN đang dừng lại qua kiến nghị kiểm toán, báo cáo kiểm toán NSĐP; phương thức
TCKT tập trung vào hậu kiểm ngân sách với những giá trị kế tốn đã được phê chuẩn sau
một chu trình thực hiện và quyết toán ngân sách mà việc quan trọng hơn hết là định hướng
một lộ trình giám sát hoạt động quản lý ngân sách (QLNS) tại các cấp NSĐP (quản lý
trước, trong và sau hoạt động). Như vậy khoảng trống nhất định cho thấy vai trò KTNN
trong khâu quản lý trước kỳ ngân sách được thực hiện đang còn bỏ ngỏ cần được nghiên
cứu sâu ở chỗ: Nghiên cứu vai trò độc lập của KTNN gắn với vai trò kiểm sốt, giám sát
thường xun các hoạt động QLNS, tài chính cơng mà hiệu quả mang lại cho thấy có mối
quan hệ với phương thức tổ chức tiền kiểm, hiện kiểm kết hợp với hậu kiểm và việc thực
hiện thẩm quyền quyết định lựa chọn chủ đề, vấn đề nghị sự, tham vấn chính sách, quyết
sách, chế độ cho các cấp chính quyền QLNN được hồn thiện hơn.
Việc đổi mới và hồn thiện quản lý NSĐP cùng với vai trị kiểm toán NSĐP của
KTNN mà Tác giả Nguyễn Thị Thanh Diệp (2016), với cơng trình “Hồn thiện kiểm tốn
ngân sách địa phương với việc tăng cường quản lý ngân sách của các địa phương”. Tác
giả đã đánh giá rất sâu sắc về công tác quản lý NSĐP gắn liền với vai trị kiểm tốn cơng
tác quản lý, kiểm tốn thu, chi cơng quỹ và tài chính cơng. KTNN với vai trị giúp cho các
cấp chính quyền địa phương quản lý NSĐP cụ thể ở từng khâu: Quản lý dự toán, thực
hiện dự toán, quyết toán ngân sách và báo cáo. Từ đó, KTNN hồn thiện cải cách quy
trình, phương pháp kiểm toán, BMKT phù hợp hơn so với yêu cầu thực tiễn. Cơng trình
đã để lại giá trị về mặt lý luận cũng như thực tiễn về vai trò của KTNN trong công cuộc
CCHC công và QLNS. Tuy nhiên, vấn đề cịn lại mà Tác giả chỉ ra cần có một loại hình
kiểm tốn, đó là vận dụng KTHĐ để đánh giá hiệu quả, hiệu lực hoạt động thì mới giúp
cho bộ máy QLTC công địa phương hoạt động theo đúng pháp luật, chống thất thốt quỹ
cơng, việc CCHC, cơ chế và CSPL được hoàn toàn minh bạch và đồng bộ. Vấn đề đặt ra
với khả năng vận dụng thành tựu của KTHĐ trên thế giới vào Việt Nam đang là yêu cầu

thiết yếu; vai trò của KTNN Việt Nam đã thể hiện được việc tham vấn chính sách, chế độ


18

trong QLTC, tài sản công như thế nào; điều quan trọng hơn hết là việc kiểm toán trước,
trong và sau hoạt động điều hành ngân sách hay chủ thể KTNN chỉ mới dừng lại ở phạm
vi hậu kiểm NSĐP và đưa ra những kiến nghị, đánh giá sai phạm vốn có mà chưa thể
thực hiện phương thức kiểm sốt, ngăn ngừa rủi ro ngay từ khâu đầu vào của chu trình
quản lý.
Những tiền đề cho sự phát triển BMKT cơng quyền bao gồm: Hồn thiện hệ thống
pháp luật kiểm tốn là u cầu cấp bách, ngồi ra cịn đề cao chuẩn mực hoạt động phù
hợp theo thông lệ quốc tế. Tác giả Đặng Văn Hải năm 2014, trong luận án “Hồn thiện
pháp luật về Kiểm tốn Nhà nước đáp ứng yêu cầu xây dựng Nhà nước pháp quyền xã
hội chủ nghĩa Việt Nam”, đã chĩ ra những bất cập về lộ trình CCHC trong HĐKT và trong
hệ thống pháp luật KTNN, trong quy trình, chuẩn mực kiểm tốn (CMKT) hiện nay có
khoảng cách khá xa so với yêu cầu thực tiễn và thông lệ quốc tế. Đây là một nghiên cứu
thiết thực, mạnh dạn nêu lên những yêu cầu thay đổi trong hệ thống pháp luật KTNN
cùng với sự đổi mới và phát triển bộ máy KTNN Việt Nam. Tuy nhiên, Tác giả vẫn chưa
đề cao: Chuẩn mực hoạt động và chế tài mạnh mẽ, toàn diện để hiệu lực hóa pháp luật
KTNN trong mối quan hệ với pháp luật Nhà nước, pháp luật hiện hành; nghiên cứu vai trò
pháp chế pháp quyền Xã hội Chủ nghĩa Việt Nam quyết định tính hiệu lực, hiệu quả và
quyền năng của pháp luật KTNN và pháp luật Nhà nước nhằm nâng cao vai trị của
KTNN trong HĐKT. Từ đó, vai trị pháp chế của hệ thống pháp luật và chuẩn mực hoạt
động được vận dụng vào nghiên cứu, phát triển như thế nào làm phong phú thêm các nhân
tố ảnh hưởng đến sự hình thành, phát triển KTHĐ và vai trị KTNN trong việc tham vấn
chính sách giúp cho các cấp QLNN hồn thiện cơng tác QLTC cơng, tài sản cơng.
Mục tiêu của KTNN là phát triển hoạt động theo xu hướng hiện đại, phù hợp
với thông lệ quốc tế và cần phải nâng cao vai trị của KTHĐ, Tác giả Đồn Xuân Tiên
năm 2012, trong bài “Tăng cường kiểm toán hoạt động để nâng cao vai trò, hiệu lực,

hiệu quả của Kiểm toán Nhà nước”. Tác giả đã chỉ ra những vấn đề cốt lõi về hiệu lực,
hiệu quả trong HĐKT với những giá trị lý luận đề cập đến vai trò của KTNN trong tổ
chức KTHĐ ở chỗ: Đẩy mạnh thực hiện KTHĐ các chương trình, chính sách đang
được dư luận xã hội quan tâm; xây dựng khung chương trình KTHĐ thường xuyên,
liên tục; tăng cường chức năng đánh giá vấn đề, xác nhận tính đúng đắn, trung thực
của báo cáo tài chính, báo cáo quyết tốn, báo cáo nhanh và kiểm toán giá trị tiền; kiến
nghị chấn chỉnh và hoàn thiện các thể chế, CSPL; tăng cường kiểm tra các hoạt động
thường xuyên và đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực của hoạt động đó. Cơng trình gợi ý
nghiên cứu về mặt thực tiễn cũng như lý luận nhằm: Tăng cường KTHĐ là việc thực
hiện mục tiêu dựa trên các tiêu chí đánh giá trong tổ chức KTHĐ nhằm nâng cao vai
trò của KTNN đồng nghĩa với việc phải thiết chế độc lập vai trò ấy trong HĐKT gắn


19

liền với hoạt động kiểm soát, giám sát minh bạch nền tài chính cơng và thực hiện thẩm
quyền tham vấn chính sách, định hướng chiến lược, quyết sách lớn của Nhà nước để
nâng cao vai trò, hiệu lực, hiệu quả của KTNN.
Thực hiện vai trò của KTNN được xem là quan trọng trong cơng cuộc CCHC
cơng góp phần đưa đất nước phát triển, kinh tế vững mạnh, đảm bảo an sinh xã hội, xã
hội hóa dịch vụ cơng và sự minh bạch nền tài chính quốc gia được Tác giả Nguyễn Đình
Hựu (năm 2003), trong cơng trình nghiên cứu “Vai trị của Kiểm tốn Nhà nước trong
cơng cuộc cải cách nền hành chính Nhà nước”. Đây là cơng trình nghiên cứu về vai trò
của chủ thể KTNN trong cải cách nền hành chính cơng có tính bứt phá, làm tốt lên vai
trị của KTNN, hướng tới tầm nhìn sâu rộng mà trong bối cảnh hoạt động của KTNN lúc
bấy giờ còn nhiều thử thách. Tác giả chỉ rõ chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn của KTNN
gắn với nghĩa vụ CCHC Nhà nước giúp nâng cao chất lượng tác nghiệp công vụ giữa
KTNN và đối tượng được kiểm tốn có liên quan đến nhiều lĩnh vực hoạt động của
KTNN. Tuy nhiên, khoảng trống nghiên cứu mà Tác giả để lại do những hạn chế nhất
định cùng với sự phát triển tiên tiến của nền kinh tế đất nước như hiện nay là: Vai trị

KTNN trong cơng cuộc cải cách nền hành chính cơng phải gắn với việc giám sát hoạt
động cơng và QLTC công, tài sản công theo phân cấp QLNN; vai trò của KTNN trong
sự thay đổi của hệ thống pháp luật và TCKT phải tăng cường hơn nữa vai trò của bộ
máy KTNN đã được hiến định; KTNN là một cơ quan cơng quyền hoạt động độc lập, có
thẩm quyền tối cao gắn với chức năng, vai trò kiểm tra, giám sát, kiểm soát hoạt động
đối với bộ máy hành chính cơng và tham vấn chính sách về quản lý công.
Như vậy, khoảng trống từ những nghiên cứu trên: (1) KTNN tổ chức KTHĐ theo
từng chủ đề kiểm toán độc lập, liên tục có mối quan hệ với mơ hình 3Es; (2) Qua kiểm
tốn liên tục, KTNN thực hiện tổ chức KTHĐ nhằm kiểm soát, giám sát đầu vào, đầu ra
và kết quả; (3) Trong mối quan hệ với QLTC cơng, tài sản cơng, vai trị của chủ thể
KTNN được nghiên cứu qua vai trị giám sát, kiểm sốt hoạt động đối với các chủ thể
quản lý và thực hiện tham vấn chính sách, đảm bảo cung cấp thơng tin hữu ích.
1.1.2 Các cơng trình nghiên cứu trên thế giới
1.1.2.1 Cơng trình trên thế giới liên quan đến vai trị kiểm tốn hoạt động
KTHĐ được phát triển từ giai đoạn 1960 – 1970, và được phát triển rộng hơn
đến năm 1996, chủ yếu ở một số quốc gia như Canada, Úc ngoài Mỹ và Anh. Tác giả
Jean Rattegeau và Fermand Dubois (1984), Tác giả Barzelay & cộng sự (1996) Audit
operationel đã đưa ra các cơng trình tiêu biểu phát triển KTHĐ trong thời kỳ quản lý
với nền kinh tế thế giới có nhiều biến động. Cũng như nhiều cơng trình khác của các
Tác giả Shan, D & Anand, P (1996), Trodden. S.A (1996), cơng trình đã đề cập sâu đến


20

hiệu quả hoạt động của một đối tượng kiểm toán cụ thể, nhưng lại có nhiều khái niệm
với nhiều góc độ khác nhau và sự vận dụng theo cách thức riêng, hiệu quả của việc
vận dụng KTHĐ cũng khác nhau. Tại Anh quốc và Canada, KTHĐ được xem trọng
hơn về kiểm toán giá trị tiền (Value For Money), tức là kiểm toán hiệu quả về đồng
tiền, nguồn vốn và tài sản đầu tư cho một chương trình, dự án mà chưa chú trọng hơn
đến hiệu quả hoạt động của trương trình, dự án đó; tại Hoa Kỳ, KTHĐ được xem trọng

hơn về kiểm tốn tổng hợp, kiểm tốn tồn diện, tức là kiểm tốn tính kinh tế, hiệu
quả, hiệu lực hay được gọi là 3Es (Economic, efficiency, effectiveness) mục tiêu đánh
giá trong KTHĐ. KTHĐ thể hiện được vai trò, trách nhiệm của chủ thể KTNN, các
tiêu chuẩn và nguyên tắc kiểm tốn được hình thành, đây là sự khởi đầu cho vai trò
KTHĐ được phát triển giúp cho Quốc hội, Nghị viện thực hiện được vai trị kiểm sốt,
giám sát hoạt động cơng, hiệu quả đến từng chương trình, dự án mà ở đó thể hiện rõ
nét hơn gắn với hiệu quả, hiệu lực trong quản lý nguồn lực công, vốn đầu tư vào các
chương trình, dự án và chính sách phát triển kinh tế.
Tuy nhiên, KTHĐ mới bắt đầu thể hiện được vai trò là đánh giá về hoạt động của
một đối tượng cụ thể nhưng vai trò của KTNN lúc bấy giờ có ảnh hưởng như thế nào để
giúp cho Quốc hội, Chính phủ thơng qua cơng cụ kiểm tra, giám sát và kiểm soát hoạt
động của KTNN đối với nền kinh tế. Đây là yêu cầu đặt ra cần được giải quyết trong bối
cảnh nền kinh tế thế giới ln chuyển biến tích cực, vai trị KTHĐ đang trong thời kỳ
phát triển rộng rãi ở các SAIs trên thế giới, vì vậy vai trị của KTNN đang được nghiên
cứu phát triển gắn với vai trò KTHĐ qua các giai đoạn về sau.
Các nhà nghiên cứu tại Anh quốc và Hoa Kỳ ở giai đoạn năm 1996 – 2008 đã cố
gắng hồn thiện loại hình KTHĐ hồn hảo và hướng tới: Loại bỏ quan điểm truyền
thống trước đây là phê phán, chỉ trích khách thể kiểm tốn, chuyển sang hướng tư vấn,
tham mưu sách lược điều hành kinh tế được gọi là tham vấn chính sách, chế độ; mở
rộng phạm vi đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực cụ thể vào một chương trình, dự
án hay chính sách hiện hành, đánh giá các yếu tố đầu vào (intput), đầu ra (output) và
hiệu quả hoạt động; các mối quan hệ và sự ảnh hưởng của loại hình kiểm tốn truyền
thống với KTHĐ có sự khác biệt và chúng kết hợp, hỗ trợ nhau ở những khía cạnh nhất
định để hình thành kiểm tốn liên kết; giá trị của nghiên cứu được công bố qua tác
phẩm của Tác giả Pollitt & cộng sự (1999), Performance Audit and Public
Management in Five Countries, Oxford and York: Oxford University Press.
Tác giả Pollitt & cộng sự (1999), đã đưa ra mơ hình nghiên cứu trong KTHĐ là
mơ hình Logic tổng quan mục tiêu đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực ở khâu
Đầu vào – Đầu ra – Kết quả. Xét về tính chất, chức năng thì yếu tố đầu vào, đầu ra và
kết quả được xem là tiêu chí để đánh giá mục tiêu cho KTHĐ. Ở Việt Nam đã phát triển

21

thêm mục tiêu đánh giá tính hiệu năng quản lý được vận dụng trong KTHĐ. Hiệu năng
quản lý gắn với bộ máy quản lý, điều hành, thẩm quyền, chức trách, nhiệm vụ của nhà
quản lý và cũng gắn với thẩm quyền tham vấn chính sách trung hạn, dài hạn của chủ thể
KTNN tại khâu đầu ra và kết quả. Như vậy, ở mỗi khâu đầu vào, đầu ra chứa đựng
nhiều tiêu chí, nhiều yếu tố hiện hữu và là đối tượng để đánh giá mục tiêu hiệu quả,
hiệu lực hình thành nên kết quả hoạt động.
Ngoài ra, KTHĐ cũng phát triển lên tầm cao hơn qua cơng trình nghiên cứu của
Tác giả Suzuky. Y (2004), Basic Structure of Government Auditing by a Supreme Audit
Institution. Giá trị cốt lõi được chỉ dẫn qua việc phân tích, đánh giá các yếu tố chi phí
đầu vào, chi phí lợi ích (cost-benefit) và hiệu quả đạt được (outcome), cơng trình cũng
hình thành được bộ tiêu chí để đánh giá trong KTHĐ (đánh giá 3Es).
Các OECD đã cho thấy giá trị đích thực của vai trò KTHĐ giúp cho KTNN, Quốc
hội, Nghị viện thực hiện tốt chức năng giám sát hoạt động, quản lý ngân khố quốc gia. Tại
Anh quốc, NAO (cơ quan KTNN của Vương Quốc Anh- National Audit Office) đã thực
hiện khoảng 60 cuộc KTHĐ trong một năm; tại Hoa Kỳ, KTNN đã thực hiện hơn 1.000
cuộc KTHĐ trong một năm, dần dần lan rộng ra các bang và khu vực tại các nước Úc,
Canada, Đan Mạch, Hà Lan,.... Mục tiêu nghiên cứu của các cơng trình trong giai đoạn
này phát triển vai trị KTHĐ làm cơng cụ, nền tảng để các cơ quan đại diện pháp luật thực
hiện thẩm quyền độc lập trong kiểm sốt, giám sát sử dụng nguồn lực cơng và các hoạt
động quản lý, quản trị công ở các quốc gia. Vấn đề đặt ra là vai trò của KTNN là chủ thể
đại diện pháp luật, đại diện cho Quốc hội và công chúng vận dụng thành tựu của KTHĐ
trên thế giới như thế nào giúp cho tiến trình kiểm sốt, giám sát hoạt động cơng trong hệ
thống quản lý và việc chi tiêu cơng quỹ, tài chính, tài sản công minh bạch; giải quyết
được mối quan hệ và những ảnh hưởng của sự phát triển vai trò KTNN qua tổ chức thực
hiện KTHĐ để đảm bảo cho mục tiêu kiểm tốn mà cơng trình đang tập trung nghiên cứu.
KTHĐ được phát triển mạnh hơn từ giai đoạn năm 2008 – 2017 do các SAIs

TCKT sau cuộc khủng hoảng tài chính tồn cầu, đặc biệt ở Hoa Kỳ năm 2008 và nợ
cơng tại nhiều quốc gia. Vai trị KTHĐ được phát triển mạnh hơn, với quy mô rộng lớn
rất đa dạng và phức tạp được thể hiện qua công trình nghiên cứu của Tác giả Lonsdale
& cộng sự (2011). Conclusions: Performance Audit effective Force in Difficult Times.
Contributing to Accounsability in Democratic Government UK. Cơng trình đã tập trung
nghiên cứu vai trị KTHĐ ở những khía cạnh cụ thể hơn, tập trung vào các lĩnh vực y tế,
giáo dục, giao thơng, mơi trường, các chương trình, chính sách, dự án đầu tư phát triển
kinh tế được xã hội và công chúng ln quan tâm.
Vai trị KTHĐ cũng thể hiện qua việc đánh giá cách thức mà Quốc hội, Nghị
viện giải quyết về vấn đề lạm phát, tăng trưởng kinh tế, nợ cơng,... đối phó với nền


22

kinh tế trong cuộc khủng hoảng tài chính tồn cầu. Thời điểm ấy, Tác giả đã đưa ra
dẫn chứng KTHĐ tại Hà Lan với báo cáo KTHĐ về những chương trình, chính sách
của Chính phủ, Bộ Tài chính ban hành để kiểm soát, giám sát hoạt động, đánh giá hiệu
quả, hiệu lực của chương trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển của nền kinh tế vĩ
mô, những tác động từ phía Chính phủ khi ban hành chính sách điều tiết nền kinh tế.
Thời điểm này, vai trò của KTHĐ đã thể hiện rõ hơn qua thực hiện phương thức tiền
kiểm như ở Nhật Bản, Úc, các SAIs này thành lập riêng văn phịng kiểm tốn hiện
trường cho từng giai đoạn hoạt động của chương trình, dự án đầu tư, bắt đầu từ bước
lập quy hoạch, thiết kế cơ sở, thiết kế tổng quan, thi công đến vận hành thử sau đó đưa
vào hoạt động và khai thác sinh lời trong dài hạn.
Tại các SAIs thuộc các quốc gia đi đầu trong sự phát triển vai trò của KTHĐ
như Anh, Mỹ, Úc, SAI quan tâm phát triển loại hình này thận trọng hơn là việc phân
chia kiểm toán ra từng giai đoạn thực hiện cụ thể: Tiền kiểm, hiện kiểm và hậu kiểm
với mục đích kiểm tốn liên tục, phân kỳ nhằm đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu
lực liên tục của từng giai đoạn hình thành nên cơng trình, dự án đó và lập báo cáo
kiểm tốn liên tục. Các SAIs thực hiện phương thức kiểm toán theo giai đoạn hoạt

động của chương trình, dự án vì vậy việc thu thập hồ sơ, tài liệu kiểm toán cũng dựa
trên đối tượng kiểm toán cụ thể hơn là tự đo lường, tự đánh giá tổng thể. Phương thức
tổ chức KTHĐ này có phần mang lại hiệu quả lớn, mà kỳ vọng mong muốn của các
Nghị sỹ, Quốc hội là sự hình thành nên vai trị to lớn của KTHĐ với đầy đủ căn cứ để
theo đuổi mục tiêu đánh giá trong KTHĐ gắn với trách nhiệm giải trình của người điều
hành (Intosai.org).
Như vậy, vai trò của KTHĐ đã được phát triển một bước xa hơn, đến nay vẫn
đang được nghiên cứu ở tầm sâu rộng là kiểm toán trách nhiệm kinh tế của đối tượng
quản lý, kiểm toán mơi trường và kiểm tốn trách nhiệm của người đứng đầu. Với vai
trò KTHĐ đã được thể hiện rõ như hiện nay thì có sự ảnh hưởng, tác động lớn đến vai
trò của KTNN Việt Nam là giúp cho Quốc hội, Chính phủ và cơng chúng thực hiện mục
tiêu kiểm sốt, giám sát các hoạt động quản lý cơng.
1.1.2.2 Các cơng trình nghiên cứu trên thế giới về lý luận chuẩn mực hoạt
động trong vai trị kiểm tốn hoạt động của Kiểm toán Nhà nước
Chuẩn mực hoạt động trong HĐKT bao gồm tất cả các yếu tố kết thành như: Năng
lực, hành vi, đạo đức,… mà các Tác giả Woodall,J. & Winstanley,D. (1998), qua tác phẩm
“Management Development”, Strategy và Practice, oxford: Blackwell nhấn mạnh tầm
quan trọng của yếu tố năng lực và được tập hợp bởi các yếu tố phẩm chất, kỹ năng nghề
nghiệp, kiến thức rộng,… để đạt được kết quả cao nhất khi tham gia KTHĐ. Cơng trình
đã mang lại giá trị to lớn về các chuẩn mực hoạt động, hành vi bao hàm hết các yếu tố cấu


23

thành tính chuẩn mực của KTV trong HĐKT nâng cao vai trị, vị trí pháp lý, chức năng
của BMKT, tuy nhiên vai trò pháp chế để thực thi quyền lực trong hệ thống pháp luật,
tăng cường chuẩn mực hoạt động mang lại hiệu quả nhất định thì cần được phát triển
riêng trên nền tảng Management Development mà Tác giả để lại.
Với nghiên cứu: “The meanings of competency“ của Hoffmann,T. (1999), cũng đề
cao yếu tố năng lực về hành vi, trình độ chuyên môn và năng suất khi thực hiện KTHĐ. Cũng

như trong nghiên cứu: “Management Development”, Hoffmann,T chưa đề cập đến tính chế
tài mạnh mẽ và uy lực trong cơng vụ, cơng quyền cũng như tính pháp chế trong thi hành pháp
luật và chuẩn mực kiểm toán để nâng cao vai trò của chủ thể KTNN qua HĐKT.
Chất lượng kiểm toán là vấn đề trọng tâm khi các KTV chưa đủ năng lực đáp ứng
và phải có sự trợ giúp của các đối tác KTHĐ bên ngoài được đề cập qua bài: “Audit
Partner Tenure and Audit Quality” của Tác giả Peter Carey and Roger Simnett (2006).
Tác giả đã chỉ ra giới hạn về nhiệm kỳ thuê KTV để hạn chế những rủi ro trong hoạt
động ảnh hưởng đến chất lượng KTHĐ; đồng thời cũng giúp các KTV có kinh nghiệm
về tác nghiệp, nâng cao năng lực tự kiểm tra, giám sát hoạt động. Cơng trình đã nhấn
mạnh yếu tố năng lực kiểm toán và hiệu quả kiểm toán nhưng cũng cho thấy các yếu tố
về chuẩn mực hoạt động của chủ thể KTNN là rất quan trọng, ảnh hưởng trực tiếp đến
chất lượng kiểm tốn và vai trị của chủ thể KTNN.
Cũng trong bài “Audit Quality, Corporate Governance and Earnings
Management: A Meta-Analysis” của Tác giả Jerry W. Lin & Mark I, Hwang (2009), đề
cập đến vấn đề chuyên môn kiểm tốn, chất lượng kiểm tốn có sự liên hệ đến thu nhập
của KTV sau một chu kỳ tham gia KTHĐ nhưng lại nghịch chiều với chính sách quản lý
thu nhập ở mức khóan tỷ lệ. Đây cũng là vấn đề để gợi ý phương thức quản lý nhằm
nâng cao chất lượng cuộc kiểm tốn nói chung, KTHĐ nói riêng, khuyến khích sáng tạo,
gia tăng năng suất của KTV với kinh nghiệm và khả năng độc lập, khẳng định vai trò
nhất định của KTV kiểm tốn hoạt động.
1.1.2.3 Các cơng trình nghiên cứu trên thế giới về vai trị Kiểm tốn Nhà
nước trong quản lý tài chính
Kiểm tốn hiện đại - Đánh giá các hoạt động và hệ thống kiểm soát được Tác giả
Victor Z.Brink và Herbert Wizt (1906), Modern Internal Auditing – Appraising
Operations And Controls nghiên cứu và được phát triển cho đến nay. Nghiên cứu đã chỉ
rõ vai trò của KTV nội bộ có sự ảnh hưởng trong lĩnh vực cơng là kiểm sốt, giám sát
hoạt động. Khái niệm kiểm soát hoạt động được nghiên cứu để đánh giá hệ thống kiểm
soát nội bộ lại thuộc về chức năng của hệ thống. Đối với chủ thể thì khái niệm kiểm sốt,
giám sát hoạt động này thuộc về vai trị. Tác giả đã xác định vai trò của KTV nội bộ giúp
cho nhà quản lý, người có trách nhiệm đạt được mục tiêu bằng việc xác minh công việc