Nghiên cứu sử dụng các phương pháp kế toán quản trị trong các doanh nghiệp sản xuất ở việt nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN

ĐỖ THỊ HƯƠNG THANH

NGHIÊN CỨU SỬ DỤNG CÁC PHƯƠNG PHÁP
KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP
SẢN XUẤT Ở VIỆT NAM
Chun ngành: KẾ TỐN, KIỂM TỐN VÀ PHÂN TÍCH
Mã số: 9340301

LUẬN ÁN TIẾN SĨ

Người hướng dẫn khoa học:
1. PGS.TS. NGUYỄN NĂNG PHÚC
2. TS. PHẠM XUÂN KIÊN

HÀ NỘI – 2019


ii

LỜI CAM KẾT

Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật. Tôi
cam kết bằng danh dự cá nhân rằng bài luận án này do tôi tự thực hiện và không vi
phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật.
Hà Nội, ngày

tháng

năm 2019

Nghiên cứu sinh

Đỗ Thị Hương Thanh


LỜI CẢM ƠN
Trước hết, tác giả xin trân trọng cảm ơn Lãnh đạo và các Thầy Cô giáo của
Trường Đại học Kinh tế Quốc dân, Viện Kế toán - Kiểm toán, Viện Đào tạo Sau đại
học đã giảng dạy và tạo mọi điều kiện cho tác giả hoàn thành kế hoạch học tập và
hồn thành luận án. Nếu khơng có sự giúp đỡ của các cấp Lãnh đạo và các Thầy Cơ
thì tác giả sẽ khơng thể hồn thành được luận án.
Tác giả muốn bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến PGS.TS Nguyễn Năng Phúc và
TS. Phạm Xuân Kiên, những người Thầy đã hướng dẫn tác giả trong suốt q trình
nghiên cứu và hồn thành luận án.
Tác giả xin trân trọng cảm ơn các cấp Lãnh đạo các Doanh nghiệp sản xuất ở
Việt Nam đã nhiệt tình trả lời các phiếu điều tra, cung cấp các thông tin hữu ích giúp
tác giả hoàn thành luận án.
Tác giả gửi lời cảm ơn chân thành đến Lãnh đạo Nhà trường, Khoa Kinh tế
Vận tải, Cơ sở Đào tạo Thái Nguyên và các Đồng nghiệp, Bạn bè đã động viên, chia
sẻ, tạo điều kiện giúp đỡ tác giả chuyên tâm thực hiện hoàn thành luận án.
Cuối cùng, tác giả muốn bày tỏ lịng biết ơn tới Gia đình đã ln ln ở bên
cạnh, động viên, giúp đỡ tác giả vượt qua những lúc khó khăn, vất vả trong q trình
nghiên cứu và hoàn thành luận án.
Xin trân trọng cảm ơn!


MỤC LỤC

LỜI CAM KẾT.....................................................................................................................i
LỜI CẢM ƠN......................................................................................................................ii
MỤC LỤC...........................................................................................................................iii
DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT..............................................................................vi
DANH MỤC BẢNG BIỂU..............................................................................................vii
DANH MỤC HÌNH............................................................................................................ix
PHẦN MỞ ĐẦU..................................................................................................................1
CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN CÁC CƠNG TRÌNH NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN
ĐẾN ĐỀ TÀI........................................................................................................................6
1.1. Tổng quan các cơng trình nghiên cứu nước ngồi.............................................6
1.1.1. Cơng trình nghiên cứu về việc sử dụng các phương pháp kế tốn quản trị......6
1.1.2. Cơng trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng tới việc sử dụng các
phương pháp kế tốn quản trị.........................................................................10
1.1.3. Cơng trình nghiên cứu về mối quan hệ giữa việc sử dụng các phương pháp
kế toán quản trị với hiệu quả hoạt động doanh nghiệp..................................14
1.2. Tổng quan các cơng trình nghiên cứu trong nước...........................................18
1.2.1. Cơng trình nghiên cứu việc sử dụng các phương pháp kế tốn quản trị.......18
1.2.2. Cơng trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng tới việc sử dụng các
phương pháp kế tốn quản trị.........................................................................19
1.2.3. Cơng trình nghiên cứu về mối quan hệ giữa việc sử dụng các phương pháp
kế toán quản trị với hiệu quả hoạt động doanh nghiệp..................................21
1.3. Kết luận rút ra từ tổng quan các cơng trình liên quan đến đề tài.................21
TÓM TẮT CHƯƠNG 1...................................................................................................23
CHƯƠNG 2 CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ HỆ THỐNG PHƯƠNG PHÁP KẾ TOÁN
QUẢN TRỊ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT......................................24
2.1. Kế toán quản trị và hệ thống phương pháp kế toán quản trị........................24
2.1.1. Khái quát chung về kế toán quản trị.............................................................. 24
2.1.2. Hệ thống phương pháp kế toán quản trị.........................................................29
2 2. Các nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng các phương pháp kế toán quản trị 37
2.2.1. Nhóm nhân tố mơi trường bên ngồi............................................................. 38

2.2.2. Nhóm nhân tố thuộc về doanh nghiệp........................................................... 39
2.3. Hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp và tác động của việc sử dụng các phương
pháp kế toán quản trị tới hiệu quả hoạt động..........................................................42
2.3.1. Hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp...........................................................42
2.3.2. Tác động việc sử dụng các phương pháp kế toán quản trị tới hiệu quả hoạt động 44
2.4. Một số lý thuyết nền tảng có liên quan đến vấn đề nghiên cứu.............................45
2.4.1. Lý thuyết bất định.......................................................................................... 45
2.4.2. Lý thuyết xã hội học.......................................................................................46
TÓM TẮT CHƯƠNG 2...................................................................................................47
CHƯƠNG 3 THIẾT KẾ NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 48
3.1. Thiết kế nghiên cứu................................................................................................48
3.2. Xây dựng mơ hình nghiên cứu.............................................................................50
3.3. Phương pháp nghiên cứu định tính....................................................................51
3.4. Phương pháp nghiên cứu định lượng.................................................................61
3.4.1. Phương pháp lựa chọn mẫu............................................................................61
3.4.2. Phương pháp thu thập dữ liệu........................................................................ 65
3.4.3. Xây dựng thang đo......................................................................................... 67
3.4.4. Phương pháp phân tích dữ liệu...................................................................... 71
TÓM TẮT CHƯƠNG 3...................................................................................................75
CHƯƠNG 4 KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU......................................................................76
4.1. Kết quả nghiên cứu thử nghiệm..........................................................................76
4.1.1. Thủ tục mẫu và thu thập dữ liệu.................................................................... 76
4.1.2. Phân tích dữ liệu.............................................................................................76
4.1.3. Thảo luận kết quả nghiên cứu thử nghiệm.....................................................77
4.1.4. Kết luận và ý nghĩa cho nghiên cứu chính thức............................................ 82
4.2. Kết quả nghiên cứu chính thức............................................................................82
4.2.1. Kết quả phản hồi............................................................................................ 82
4.2.2. Kết quả việc sử dụng các phương pháp kế toán quản trị trong các doanh

nghiệp sản xuất ở Việt Nam...........................................................................84
4.2.3. Kết quả kiểm định thang đo........................................................................... 92
TÓM TẮT CHƯƠNG 4.................................................................................................116


CHƯƠNG 5 THẢO LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ GIẢI PHÁP NHẰM
VẬN DỤNG PHÙ HỢP CÁC PHƯƠNG PHÁP KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG
CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT Ở VIỆT NAM................................................117
5.1. Thảo luận kết quả nghiên cứu...........................................................................117
5.1.1. Thảo luận kết quả về thực trạng sử dụng phương pháp kế toán quản trị trong các
doanh nghiệp sản xuất Việt Nam........................................................................... 117
5.1.2. Thảo luận kết quả về các nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng các phương pháp
kế toán quản trị trong các doanh nghiệp sản xuất Việt Nam.................................119
5.1.3. Thảo luận kết quả về việc sử dụng phương pháp kế toán quản trị tác động đến
hiệu quả hoạt động trong các doanh nghiệp sản xuất Việt Nam...........................122
5.2. Kiến nghị một số giải pháp nhằm vận dụng phù hợp các phương pháp kế
toán quản trị trong các doanh nghiệp sản xuất Việt Nam............................123
5.2.1. Vận dụng các phương pháp kế toán quản trị phù hợp........................................... 123
5.2.2. Giải pháp từ các nhân tố tác động đến việc sử dụng MAPs..................................125
5.2.3. Điều kiện thực hiện giải pháp................................................................................ 129
5.3. Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp theo...........................................................131
TÓM TẮT CHƯƠNG 5.................................................................................................132
KẾT LUẬN......................................................................................................................133
DANH MỤC CƠNG TRÌNH CƠNG BỐ CỦA TÁC GIẢ
TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC


DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT
ABC

Chi phí dựa trên hoạt động (Activity - Based Costing)

BSC

Thẻ điểm cân bằng (Balanced Score Card)

CIMA

Hiệp hội kế tốn quản trị cơng chứng Anh Quốc (Chartered Institute of
Management Accounting)

CVP

Phân tích mối quan hệ giữa chi phí - khối lượng - lợi nhuận (Cost Volume
Profit Analysis)

DN

Doanh nghiệp

EVA

Giá trị kinh tế tăng thêm (Economic Value Added)

FDI

Đầu tư trực tiếp nước ngoài (Foreign Direct Investment)

GAAP

GICS

Các nguyên tắc kế toán chấp nhận chung (General Accepted Accounting
Principle)
Chuẩn phân ngành quốc tế (Global Industry Classification Standard)

IC

Vốn tri thức (Indellectual Capital)

IFAC

Liên đoàn Kế toán quốc tế (International Federation of Accountants)

IFRS

Chuẩn mực báo cáo tài chính (International Financial Reporting Standards)

IMA

Hiệp hội Kế tốn quản trị Hoa Kỳ (Institute of Management Accountant)

IRR

Tỷ lệ hoàn vốn nội bộ (Internal Rate of Return)

JIT

Hệ thống sản xuất tức thời (Just-In-Time)

KTQT

Kế toán quản trị

MACSs
MAPs

Hệ thống kiểm soát kế toán quản trị (Management Accounting Control
Systems)
Các phương pháp kế toán quản trị (Management Accounting Practices)

MAS

Hệ thống kế toán quản trị (Management Accounting System)

NPV

Giá trị hiện tại thuần (Net Present Value)

PMS

Hệ thống đo lường hiệu quả (Performance Measurement Systems)

R&D

Nghiên cứu và phát triển (Research & Development )

ROI

Lợi nhuận trên vốn đầu tư (Return On Investment)

SEM

Mơ hình cấu trúc (Structural Equation Modeling)

SMA

Kế tốn quản trị chiến lược (Strategic Management Accounting)

TC

Chi phí mục tiêu (Target Costing)

TQM

Quản trị chất lượng tổng thể (Total Quality Management)


DANH MỤC BẢNG BIỂU
Bảng 3.1: Đối tượng tham gia phỏng vấn chuyên gia....................................................52
Bảng 3.2: Các nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs...........................................54
Bảng 3.3: Quy mô khảo sát theo các lĩnh vực sản xuất.................................................64
Bảng 3.4: Tổng hợp quá trình thu thập số liệu...............................................................67
Bảng 3.5: Tổng hợp thang đo và nguồn gốc thang đo MAPs........................................67
Bảng 3.6: Thang đo đánh giá về mức độ cạnh tranh......................................................69
Bảng 3.7: Thang đo đánh giá về công nghệ sản xuất.....................................................69
Bảng 3.8: Thang đo đánh giá về văn hóa DN.................................................................70
Bảng 3.9: Thang đo đánh giá về cấu trúc DN.................................................................70
Bảng 3.10: Tổng hợp thang đo và nguồn gốc của hiệu quả hoạt động..........................71
Bảng 4.1: Giá trị trung bình của các biến chính.............................................................77

Bảng 4.2: Mức độ sử dụng các phương pháp kế toán quản trị (N=38)..........................78
Bảng 4.3: Sự tác động yếu tố mức độ cạnh tranh (N=38)..............................................79
Bảng 4.4: Sự tác động yếu tố công nghệ sản xuất (N=38).............................................79
Bảng 4.5: Sự tác động yếu tố văn hóa doanh nghiệp (N=38).........................................80
Bảng 4.6: Sự tác động yếu tố cấu trúc doanh nghiệp (N=38)........................................80
Bảng 4.7: Mức độ thay đổi hiệu quả hoạt động của DN (N=38)...................................81
Bảng 4.8: Kết quả phản hồi theo lĩnh vực sản xuất........................................................83
Bảng 4.9: Đặc điểm của các DN phản hồi......................................................................84
Bảng 4.10: Tỷ lệ áp dụng MAPs trong các DN sản xuất Việt Nam...............................85
Bảng 4.11: So sánh tỷ lệ áp dụng với các nghiên cứu trước...........................................87
Bảng 4.12: Tỷ lệ sử dụng các phương pháp kế toán quản trị theo nhóm (N=228)........88
Bảng 4.13: Thống kê mơ tả về tỷ lệ áp dụng MAPs trong doanh nghiệp sản xuất Việt Nam 91
Bảng 4.14: Thống kê mô tả tỷ lệ áp dụng các phương pháp kế tốn quản trị theo nhóm
chức năng (N=228)..........................................................................................................92
Bảng 4.15: Hệ số Cronbach’Alpha của các thang đo MAP trong nghiên cứu...............95
Bảng 4.16: Kiểm định KMO và Bartlett.........................................................................98
Bảng 4.17: Kiểm định KMO và Bartlett.........................................................................98
Bảng 4.18: Kiểm định KMO và Bartlett.........................................................................99
Bảng 4.19: Kiểm định sự phù hợp của thang đo.............................................................99
Bảng 4.20: Kết quả trọng số hồi quy chuẩn hóa...........................................................103


Bảng 4.21: Phân tích giá trị phân biệt...........................................................................103
Bảng 4.22: Kết quả trọng số hồi quy chuẩn hóa...........................................................105
Bảng 4.23: Phân tích giá trị phân biệt...........................................................................105
Bảng 4.24: Kết quả trọng số hồi quy chuẩn hóa...........................................................108
Bảng 4.25: Phân tích giá trị phân biệt...........................................................................109
Bảng 4.26: Kết quả kiểm định mơ hình........................................................................110
Bảng 4.27: So sánh các chỉ tiêu tương thích giữa mơ hình khả biến và bất biến từng
phần theo quy mô doanh nghiệp...................................................................................113

Bảng 4.28: So sánh các chỉ tiêu tương thích giữa mơ hình khả biến và bất biến từng
phần theo thời gian hoạt động.......................................................................................114
Bảng 4.29: So sánh các chỉ tiêu tương thích giữa mơ hình khả biến và bất biến từng
phần theo lĩnh vực hoạt động........................................................................................115
Bảng 4.30: Tổng hợp kết quả kiểm định các giả thuyết...............................................115


DANH MỤC HÌNH

Hình 1: Thiết kế hỗn hợp đa phương pháp.......................................................................3
Hình 2.1: Sự phát triển của kế tốn quản trị...................................................................24
Hình 2.2: Mơ hình nghiên cứu dựa trên lý thuyết bất định............................................45
Hình 3.1: Khung nghiên cứu của luận án........................................................................49
Hình 3.2: Mơ hình nghiên cứu........................................................................................51
Hình 4.1. Các bước nghiên cứu thử nghiệm...................................................................76
Hình 4.2. Kết quả CFA thang đo nhân tố trung gian MAPs.........................................102
Hình 4.3. Kết quả CFA thang đo các nhân tố độc lập..................................................104
Hình 4.4. Kết quả CFA mơ hình đo lường tới hạn........................................................107
Hình 4.5. Kết quả phân tích SEM mơ hình nghiên cứu................................................110


11

PHẦN MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Việt Nam đang hịa mình vào xu thế tồn cầu hóa, tạo ra một thời kỳ mới thúc
đẩycác doanh nghiệp (DN) Việt Nam tham gia hội nhập sâu rộngnhưng đặt ra không ít
những khó khăn, thách thức trong cạnh tranh khơng chỉ diễn ra ở Việt Nam mà còn
diễn ra giữa các nước trong khu vực và thế giới. Trong bối cảnh đó, các mối quan
hệkinh tế phát sinh trong q trình kinh doanh của DN trở nên đa dạng và phức tạp. Để

giải quyết tốt các mối quan hệ kinh tế đòi hỏi mỗi DN cần thiết được trang bị những
kiến thức quản trị hiện đại cùng với sự hỗ trợ đắc lực của nhiều công cụ quản trị phục
vụ cho việc ra quyết định đúng đắn trong ngắn hạn cũng như dài hạn nhằm giành
thắng lợi trong điều kiện cạnh tranh gia tăng ở cấp độ toàn cầu. Một trong những công
cụ quản trị hữu hiệu hiện nay là hệ thống kế tốn quản trị (KTQT).
Các DN Việt Nam nói chung và DN sản xuất nói riêng đã có những đóng góp
cho sự phát triển, tăng trưởng GDP của đất nước trong thời gian vừa qua. Đặc biệt,
ngành công nghiệp sản xuất có sự tăng trưởng mạnh mẽ với tỷ lệ tăng trưởng cao nhất
trong nhiều năm gần đây, phục vụ cho cơng nghiệp hóa và hiện đại hóa góp phần thúc
đẩy tăng trưởng và đóng góp nhiều vào GDP. Theo Tổng cục Thống kê (Bộ Kế hoạch
và Đầu tư) năm 2017, Việt Nam tăng trưởng GDP đạt 6,81% trong đó lĩnh vực sản
xuất cơng nghiệp và xây dựng (đóng góp 33,34%) là thành tố quan trọng đóng góp cho
sự cải thiện về tốc độ tăng trưởng. Chỉ số sản xuất cơng nghiệp đã tăng 7,85%, trong
đó đóng góp quan trọng của sản xuất công nghiệp chế biến, chế tạo đã đạt tốc độ tăng
trưởng 14,5% (so với 11,9% năm 2016). Dựa trên quy hoạch tổng thể phát triển ngành
công nghiệp Việt Nam đến năm 2020, tầm nhìn đến năm 2030, ngành công nghiệp
Việt Nam tiếp tục vẫn là một lĩnh vực quan trọng. Tuy nhiên, do chịu ảnh hưởng của
nền kinh tế thế giới chưa thực sự phục hồi một cách mạnh mẽ sau khủng hoảng, các
DN sản xuất đang gặp rất nhiều khó khăn và thách thức trên con đường phát triển như
năng lực cạnh tranh, sử dụng nguồn lực chưa hợp lý, nguồn nguyên liệu cung ứng còn
hạn chế. Để đạt được hiệu quả trong hoạt động kinh doanh - một chỉ tiêu quan trọng
phản ánh chất lượng hoạt động kinh doanh, phản ánh khả năng sử dụng các nguồn lực
thì các nhà quản trị cần phải đưa ra các quyết định tối ưu, hạn chế các rủi ro có thể xảy
ra. Trong hệ thống thơng tin phục vụ cho các quyết định kinh doanh tối ưu phải kể đến
thông tin do hệ thống KTQT cung cấp, có vai trị quan trọng, giúp quản trị các DN
tăng cường các biện pháp thúc đẩy sản xuất kinh doanh phát triển bền vững, giảm chi
phí, hạ giá thành và nâng cao chất lượng sản phẩm góp phần đứng vững trong môi
trường luôn biến động.

Hệ thống KTQT cung cấp được những thông tin hữu ích thì việc lựa chọn sử
dụng các phương pháp kế toán quản trị (Management Accounting Practices-MAPs)
cho phù hợp với đặc điểm của từng DN sản xuất, đảm bảo tính hiệu quả kinh tế cao là
một vấn đề rất cần thiết, hỗ trợ các nhà quản trị thực hiện nhiệm vụ giúp DN đạt được
mục tiêu chiến lược. Hệ thống MAPs ở mỗi quốc gia, mỗi DN là rất đa dạng, chịu sự
tác động của nhiều yếu tố như từ trình độ phát triển kinh tế, công nghệ sản xuất, vai trò
của các tổ chức nghề nghiệp đến yếu tố văn hóa DN…cho phép các DN tiếp cận được
mục tiêu chính của mình nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh. Trên thế giới
KTQT nói chung và MAPs nói riêng đã được nghiên cứu từ rất lâu. Tuy nhiên, tại Việt
Nam việc nghiên cứu về MAPs trong các DN sản xuất hiện đang là vấn đề còn nhiều
tranh luận.
Nhận thức được tầm quan trọng của MAPs trong các DN sản xuất Việt Nam,
tác giả đã lựa chọn đề tài: “Nghiên cứu sử dụng các phương pháp kế toán quản trị
trong các doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam” để thực hiện luận án của mình.

2. Mục tiêu nghiên cứu
Nghiên cứu được tiến hành với mục tiêu tổng quát là nghiên cứu sử dụng MAPs
trong các DN sản xuất Việt Nam. Để thực hiện được mục tiêu này, tác giả xác định mục
tiêu cụ thể như sau:
(1) Đánh giá thực trạng việc sử dụng MAPs hiện hành trong việc quản lý và cung cấp
thông tin KTQT trong các DN sản xuất ở Việt Nam.
(2) Xây dựng mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs và kiểm
định mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến việc sử dụng MAPs trong các DN sản
xuất ở Việt Nam.
(3) Xác định sự tác động của việc sử dụng MAPs đến hiệu quả hoạt động của các DN
sản xuất ở Việt Nam.
(4) Xác định một số giải pháp nhằm sử dụng phù hợp MAPs trong các DN sản xuất ở Việt
Nam.
Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, tác giả xây dựng những câu hỏi sau:
(1) Thực trạng việc sử dụng MAPs trong các DN sản xuất ở Việt Nam như thế nào?

(2) Những nhân tố nào ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs trong DN sản xuất
Việt Nam? Chiều hướng và mức độ tác động cụ thể của từng nhân tố đó?
(3) Việc sử dụng MAPs có tác động đến hiệu quả hoạt động trong DN sản xuất
Việt Nam không?


(4) Có những khuyến nghị giải pháp gì để khuyến khích sử dụng MAPs phù
hợp trong DN sản xuất ở Việt Nam?

3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
- Đối tượng nghiên cứu của luận án: đề cập đến hệ thống MAPs, các
nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs trong các DN sản xuất ở Việt Nam
và sự tác động của việc sử dụng MAPs đến hiệu quả hoạt động trong DN sản
xuất ở Việt Nam.
- Phạm vi nghiên cứu của luận án:
Về nội dung: Tác giả hệ thống hóa lại những nội dung của MAPs phân loại theo
nhóm chức năng, tập trung phân tích nhân tố như mức độ cạnh tranh, cơng nghệ sản
xuất, văn hóa DN và cấu trúc DN ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs trong DN sản xuất
ở Việt Nam, đánh giá sự tác động của việc sử dụng MAPs đến hiệu quả hoạt động của
DN.
Về không gian: Các DN sản xuất ở Việt Nam có quy mơ vừa và lớn thuộc các
lĩnh vực công nghiệp chế biến - chế tạo tập trung chủ yếu trên ba tỉnh Hà Nội, Quảng
Nam, tp Hồ Chí Minh (ngồi ra 13 tỉnh lân cận Hà Nội và tp Hồ Chí Minh), 100% vốn
Việt Nam.
Về thời gian: Nghiên cứu lấy số liệu trong khoảng thời gian từ năm 2015 đến
năm 2017.

4. Phương pháp nghiên cứu
Để trả lời câu hỏi nghiên cứu, luận án được thực hiện theo một quá trình xuyên
suốt và áp dụng kết hợp hai phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng. Do đề tài

liên quan đến việc đánh giá thực trạng sử dụng MAPs trong các DN sản xuất ở Việt
Nam, xác định các nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs, việc sử dụng MAPs tác
động đến hiệu quả hoạt động của DN nên việc sử dụng kết hợp hai phương pháp này sẽ
giúp nghiên cứu có điều kiện so sánh, kết hợp diễn giải kết quả của hai dạng dữ liệu
định tính và định lượng nhằm hiểu biết sâu sắc hơn, rõ ràng hơn trong vấn đề nghiên
ĐỊNH TÍNH

ĐỊNH LƯỢNG

Diễn giải dựa vào kết quả
ĐỊNH TÍNH+ĐỊNH LƯỢNG

cứu:

Hình 1: Thiết kế hỗn hợp đa phương pháp


(Nguồn: Nguyễn Đình Thọ (trích dẫn trong Trần Trung Tuấn, 2015, tr10)


- Phương pháp định tính: nghiên cứu sử dụng phương pháp phỏng vấn kết hợp với xin ý
kiến chuyên gia để xác định nhóm nhân tố ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs trong
các DN sản xuất ở Việt Nam. Từ nội dung trao đổi, tác giả sẽ sử dụng kết quả thảo luận
cuối cùng để làm cơ sở xây dựng bảng hỏi phục vụ cho công tác khảo sát. Ngồi ra,
tác giả cịn sử dụng phương pháp tổng hợp, phương pháp điều tra… để nghiên cứu, trình
bày các vấn đề lý luận và thực tiễn.
- Phương pháp định lượng: trước khi khảo sát chính thức, tác giả tiến hành cuộc
khảo sát thử nghiệm trước đối với một số DN sản xuất nhằm hoàn thiện bảng câu hỏi
nghiên cứu theo hướng dễ hiểu cả cho người hỏi và cả người được hỏi như: giải
thích thêm về MAPs mới, diễn giải lại một số câu hỏi phù hợp với đối tượng khảo sát

không phải là cán bộ nghiên cứu về kế toán, phù hợp với DN sản xuất ở Việt Nam.
Sau khi thu thập được dữ liệu tác giả sử dụng công cụ phần mềm SPSS kết hợp với
AMOS bao gồm: Chi bình phương (Chi-square), Cronbach’Alpha; phân tích nhân tố
khám phá (EFA), phân tích hồi quy đa biến, phân tích mơ hình cấu trúc (SEM), để
kiểm định dữ liệu, kiểm tra lại độ tin cậy các thang đo của các nhân tố trong mơ hình
và phân tích mối quan hệ giữa các biến.

5. Những đóng góp mới của đề tài
Luận án sử dụng kết hợp phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng
nhằm trả lời câu hỏi nghiên cứu đã đặt ra, nghiên cứu có ý nghĩa cả về mặt lý luận và
thực tiễn.
Những đóng góp mới về mặt lý luận:
Luận án đã nghiên cứu sử dụng MAPs trong các DN sản xuất Việt Nam và có
những đóng góp mới về mặt học thuật như sau:
Thứ nhất, luận án nghiên cứu nội dung MAPs trên cơ sở phân loại theo nhóm
chức năng và chỉ rõ việc áp dụng MAPs trong DN sản xuất ở Việt Nam bao gồm: Hệ
thống phương pháp phân loại chi phí, hệ thống phương pháp xây dựng dự toán, hệ
thống phương pháp hỗ trợ ra quyết định, hệ thống phương pháp đánh giá hiệu quả và
hệ thống phương pháp phân tích chiến lược.
Thứ hai, luận án nghiên cứu về cơ sở lý thuyết của các nhân tố ảnh hưởng đến
việc sử dụng MAPs trong DN sản xuất dựa trên các lý thuyết như lý thuyết bất định, lý
thuyết xã hội học. Đồng thời, luận án cũng xây dựng mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh
hưởng đến việc sử dụng MAPs trong DN sản xuất ở Việt Nam như nhân tố mức độ
cạnh tranh, công nghệ sản xuất, văn hóa DN, cấu trúc DN.


Thứ ba, luận án xác định được mối quan hệ tích cực và có ý nghĩa giữa việc sử
dụng MAPs với hiệu quả hoạt động của DN sản xuất ở Việt Nam.
Những đóng góp mới về mặt thực tiễn:
Thứ nhất, luận án cung cấp thông tin kết quả về thực trạng sử dụng MAPs trong các DN

sản xuất Việt Nam, đồng thời luận án sử dụng phương pháp phân tích mơ hình cấu trúc
tuyến tính - SEM trong nghiên cứu mối quan hệ giữa việc sử dụng MAPs với hiệu quả
hoạt động của DN.
Thứ hai, luận án phân tích và đánh giá được mức độ ảnh hưởng tích cực của các
nhân tố: mức độ cạnh tranh, công nghệ sản xuất, văn hóa DN và cấu trúc DN đến việc
sử dụng MAPs trong DN sản xuất Việt Nam nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động sản
xuất kinh doanh của DN sản xuất Việt Nam.
Thứ ba, luận án đề xuất các khuyến nghị đối với các cơ quan quản lý Nhà nước
trong việc tạo hành lang pháp lý và cơ chế hoạt động cho các DN trong lĩnh vực kế
toán quản trị, tạo động lực thúc đẩy cải cách trong quản trị DN. Khuyến nghị đối với
các DN sản xuất đầu tư trang thiết bị hiện đại, nâng cao doanh thu, tổng tài sản, nâng
cao nhận thức cho các nhà quản lý DN về sự đa dạng cũng như tính hữu ích của MAPs
để có thể áp dụng hệ thống quản lý hiện đại.

6. Kết cấu luận án
Luận án trên cơ sở mục tiêu nghiên cứu và để trả lời câu hỏi nghiên cứu, được
kết cấu thành 5 chương như sau:
Chương 1: Tổng quan các cơng trình nghiên cứu liên quan đến đề tài
Chương 2: Cơ sở lý thuyết về hệ thống phương pháp kế toán quản trị trong các
doanh nghiệp sản xuất
Chương 3: Thiết kế nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu
Chương 4: Kết quả nghiên cứu
Chương 5: Thảo luận kết quả nghiên cứu và khuyến nghị giải pháp nhằm vận
dụng phù hợp phương pháp kế toán quản trị trong các doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam


CHƯƠNG 1
TỔNG QUAN CÁC CƠNG TRÌNH NGHIÊN CỨU
LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI
1.1. Tổng quan các cơng trình nghiên cứu nước ngồi

Cho đến nay đã có nhiều cơng trình nước ngồi liên quan đến KTQT nói chung,
MAPs nói riêng cả về phương diện lý luận và thực tiễn. Mỗi cơng trình nghiên cứu ở
một góc độ khác nhau nhằm đạt được mục đích của nghiên cứu, dưới đây là tổng quan
một số cơng trình tiêu biểu liên quan đến đề tài nghiên cứu:

1.1.1. Cơng trình nghiên cứu về việc sử dụng các phương pháp kế toán quản trị
Chủ đề nghiên cứu về việc sử dụng MAPs trong một tổ chức có vị trí quan
trọng trong việc thảo luận của nhiều nhà nghiên cứu và chuyên gia quản lý. Trong các
thập kỷ qua nhiều nghiên cứu trên thế giới đã khám phá nhiều MAPs. Tuy nhiên, mỗi
nghiên cứu lại đề cập đến số lượng sử dụng các phương pháp theo hướng khác nhau.
Tại Úc, trong nghiên cứu của Chenhall và Langfield-Smith (1998) đã giới thiệu
về MAPs chia theo ba nhóm: phương pháp đánh giá hiệu quả (tài chính và phi tài
chính); phương pháp lập dự toán và kỹ thuật tập trung vào chiến lược. Nghiên cứu sử
dụng bảng hỏi tiến hành điều tra ở 140 DN sản xuất ở Úc và nhận được phản hồi của
78 DN sản xuất lớn. Kết quả là hầu hết các phương pháp khảo sát đều được áp dụng
trong các DN. Tuy nhiên, tỷ lệ áp dụng MAPs truyền thống cao hơn so với các phương
pháp mới được phát triển. Nhiều DN cho biết họ dự định tập trung vào các phương
pháp mới hơn trong tương lai đặc biệt là phương pháp chi phí dựa trên hoạt động
(Activity-Based Costing - ABC) và phương pháp so sánh đối chuẩn (Benchmarking).
Đóng góp của nghiên cứu đã tạo ra một phương pháp tiếp cận nghiên cứu mới bằng
cách điều tra MAPs trong các DN sản xuất của Úc. Nhiều nghiên cứu đã sử dụng cách
tiếp cận này để điều tra việc áp dụng MAPs trong các nước phát triển (Szychta, 2002;
Hyvonen, 2005; Abdel-Kader và Luther, 2006) và đang phát triển khác (Joshi, 2001;
Ahmad và Leftesi, 2014; Biswas và cộng sự, 2014).
Tại các nước Châu Âu, Szychta (2002) đã tiến hành một điều tra để xác định
phạm vi của MAPs ở BaLan trong các DN sản xuất, thương mại, dịch vụ (63,4% là
DN sản xuất) - nơi có nền kinh tế chuyển đổi sang nền kinh tế thị trường. Trong
nghiên cứu sử dụng kỹ thuật phỏng vấn kết hợp bảng hỏi gửi đến 290 DN và nhận
được 60 phản hồi. Kết quả cho thấy rằng, các DN đã áp dụng kỹ thuật KTQT hoạt
động từ đầu những năm 1990, một phương pháp phổ biến để quản lý nguồn lực kinh tế

và giảm chi phí được sử dụng là dự tốn ngắn hạn trong điều kiện dự toán tổng thể và
dự toán cho trung tâm trách nhiệm nội bộ. Tác giả Hyvonen (2005) đã sử dụng các
phương pháp tương tự như trong nghiên cứu của Chenhall và Langfield-Smith (1998)
để điều tra việc áp dụng MAPs trong các DN sản xuất ở Phần Lan. Nghiên cứu tiến
hành điều tra thử nghiệm ở tám DN trước khi tiến hành điều tra rộng rãi ở 132 DN và
nhận được 51 phản hồi. Kết quả nghiên cứu đã ghi nhận việc áp dụng MAPs, các lợi
ích nhận được từ việc sử dụng MAPs và dự tính chắc chắn cho sự phát triển trong
tương lai các phương pháp này. Đồng thời chỉ ra rằng đo lường tài chính như phân tích
tỷ suất lợi nhuận, lập dự tốn để kiểm sốt chi phí sẽ là kỹ thuật quan trọng trong
tương lai, tuy nhiên nhấn mạnh hơn vào các phương pháp phi tài chính mới như khảo
sát mức độ hài lòng của khách hàng và điều tra thái độ nhân viên trong tương lai. Kết
quả cũng chỉ ra rằng phương pháp phát triển gần đây đã được áp dụng phổ biến trong
các DN Phần Lan hơn so với Úc.
Tại Anh, Abdel-Kader và Luther (2006) sử dụng một danh sách 38 MAPs để
điều tra việc sử dụng hiện tại MAPs trong lĩnh vực công nghiệp thực phẩm và đồ uống
ở Anh. Tuy nhiên, nhiều phương pháp trong danh sách này là khác với danh sách sử
dụng trong nghiên cứu của Chenhall và Langfield-Smith (1998). Danh sách của AbdelKader và Luther (2006) phân thành năm nhóm, cụ thể: hệ thống chi phí, dự tốn, đánh
giá hiệu quả, thơng tin cho q trình ra quyết định và phân tích chiến lược. Nghiên cứu
điều tra bằng bảng hỏi gửi tới 650 DN và nhận được 122 phản hồi (18,8%), kết quả
cho thấy các MAPs như phân tích mối quan hệ giữa chi phí khối lượng lợi nhuận
(Cost Volume Profit analysis - CVP), chi phí trực tiếp, dự tốn thơng thường, phân tích
lợi nhuận theo sản phẩm được áp dụng rộng rãi trong các DN còn MAPs như ABC, chu
kỳ sống của sản phẩm, đo lường hiệu quả phi tài chính… được cho là quan trọng
nhưng ít được sử dụng trong các DN.
Tại Ấn Độ, Joshi (2001) bổ sung thêm ba phương pháp vào danh sách trong
nghiên cứu của Chenhall và Langfield-Smith (1998) phân theo nhóm: ABC; Chi phí
mục tiêu (Target Costing-TC); Phương pháp đánh giá hiệu quả; Các kỹ thuật tập trung
vào chiến lược; Lập kế hoạch dự toán và giá thành định mức. Nghiên cứu tiến hành

khảo sát thử nghiệm ở bốn DN, sau đó hồn thiện bảng hỏi và gửi bảng hỏi đến 246
DN sản xuất, kết quả phản hồi từ 60 DN sản xuất có quy mơ vừa và lớn (24,4%), chỉ
ra rằng việc sử dụng MAPs truyền thống cao hơn so với phương pháp mới phát triển
sau đó. Đặc biệt, phương pháp liên quan đến dự toán và hệ thống đánh giá hiệu quả
được áp dụng rộng rãi hơn, trong khi mức độ áp dụng phương pháp hiện đại phát triển
gần đây (như TC, khảo sát sự hài lịng của khách hàng, ABC, phân tích lợi nhuận sản


phẩm) lại thấp hơn và tăng chậm hơn. Hơn nữa, nhiều DN chỉ ra tầm quan trọng của
MAPs, áp dụng MAPs truyền thống nhiều hơn các phương pháp hiện đại. Kết quả này
cũng tương đồng với kết quả của Chenhall và Langfield-Smith (1998) như sự phụ
thuộc vào lập dự toán và kiểm sốt.
Tại Ả rập, El-Ebaishi và cơng sự (2003) đưa ra danh sách 15 MAPs để đánh giá
thực tế sử dụng MAPs trong lĩnh vực sản xuất ở DN có quy mơ vừa và lớn. Các
phương pháp bao gồm phân bổ chi phí phịng ban, phân bổ chi phí chung, giá thành
định mức, sử dụng dự toán tổng thể, dự toán sản xuất, dự toán tiền mặt, dự toán doanh
thu, dự tốn các chi phí (Ngun vật liệu trực tiếp, sản xuất chung, nhân cơng trực
tiếp), dự tốn vốn, chu kỳ sống của sản phẩm, hệ thống sản xuất tức thời (Just In Time
- JIT), ABC và sử dụng phương trình tuyến tính. Đây là nghiên cứu thực nghiệm đầu
tiên ở Ả rập, kết quả điều tra dựa trên 121 DN sản xuất, cho biết hầu hết các DN đều
sử dụng MAPs đưa ra. Trong số đó, phương pháp được xem là quan trọng và đã được
sử dụng nhiều trong quá trình phát triển phương pháp hiện tại như ABC, còn JIT lại
được sử dụng hạn chế ở một số DN được khảo sát.
Tại Iran, Reza.G và cộng sự (2015) nghiên cứu về sự phổ biến của MAPs trong
các DN sản xuất điều tra dựa trên khảo sát 127 DN sản xuất (78% tỷ lệ phản hồi) bằng
phiếu điều tra, với 42 phương pháp đưa ra theo ba nhóm: Phương pháp tập trung vào
chiến lược; phương pháp kế hoạch; phương pháp đánh giá hiệu quả. Kết quả, cho thấy
rằng tỷ lệ áp dụng các phương pháp truyền thống là rất cao so với các phương pháp
hiện đại, ngoài ra họ tin rằng những lợi ích thu được từ áp dụng phương pháp truyền
thống cũng cao hơn so với phương pháp mới, điều này là phù hợp với một môi trường

bất ổn và nền kinh tế không ổn định ở Iran. Tuy nhiên, kết quả cũng cho thấy một số
DN ở Iran thỏa mãn về lợi ích thu được từ việc sử dụng các phương pháp mới, trong
đó cho thấy họ đang nhận ra lợi ích và bắt đầu thực hiện nhiều hơn các phương pháp
mới trong tương lai.
Tại Bangladesh, Yeshmin và Hossan (2011), Biswas và cộng sự (2014) cùng
đưa ra một cái nhìn tổng quan về MAPs trong các DN sản xuất ở Bangladesh. Phân
tích của các nghiên cứu này cho thấy rằng thất bại trong việc phát triển phương pháp
mới và khám phá kỹ thuật mới của KTQT như JIT, Quản trị chất lượng tổng thể (Total
Quality Management - TQM), ABC, TC, lý thuyết hạn chế và quá trình tái cấu trúc
khơng được sử dụng trong một số DN sản xuất. Họ đã đề nghị cải thiện MAPs.
Ở Thái Lan, Nuatip.S và cộng sự (2012) sử dụng một danh sách gồm 58 MAPs
khám phá các phương pháp được được sử dụng trong suốt thời kỳ 2002-2012 và điều
tra lý do về sự thay đổi phương pháp trong thời kỳ đó. Với kết quả điều tra online 456


DN niêm yết trên Thị trường Chứng khoán Thái Lan năm 2012 (trong đó các DN sản
xuất chiếm phần lớn) cho thấy, các DN tin cậy các phương pháp truyền thống hơn là
phương pháp hiện đại, cũng đưa ra kết quả so sánh chéo giữa các ngành ở ba quốc gia
khác (Hy Lạp, Ai Cập, Thổ Nhĩ Kỳ) là có sự khác nhau.
Tại Malaysia, Ahmad (2012) nghiên cứu danh sách gồm 46 MAPs ở các DN sản
xuất vừa và nhỏ tại Malaysia nhóm theo năm nội dung: Chi phí; Lập dự toán; Đánh giá
hiệu quả; Hệ thống hỗ trợ ra quyết định; Kế toán quản trị chiến lược (Strategic
Management Accounting - SMA). Nghiên cứu tiến hành điều tra bằng bảng hỏi đến
1000DN và nhận được 160 phản hồi. Kết quả chỉ ra rằng MAPs truyền thống theo định
hướng tài chính có mức độ sử dụng cao trong đó việc áp dụng MAPs mới đang phát
triển duy trì khá nhiều. Đó là do các nhà hoạch định chính sách của Malaysia đã cung
cấp chương trình đào tạo về MAPs đến các DN và sinh viên.
Tại Singapore, nghiên cứu của Ghosh và Kai Chan (1997) xem xét danh sách
12 MAPs ở các DN lớn Singapore hoạt động trong lĩnh vực công nghiệp (trong đó sản
xuất chiếm 35,8%). Nghiên cứu tiến hành điều tra bằng bảng hỏi đến 650 DN, kết quả

nhận được 109 DN. Kết quả cho thấy phương pháp lập dự toán được áp dụng phổ biến
nhất (hơn 80%), sử dụng mức độ vừa phải từ 56-80% cho các công cụ lập dự tốn dài
hạn (75%), phân tích CVP (66%), lợi tức đầu tư và giá thành định mức (56%) và
phương pháp ABC khá khiêm tốn (13%).
Có một số cơng trình nghiên cứu MAPs trên cơ sở tiếp cận mơ hình
International Federation of Accountants (IFAC). Cụ thể ở Nam Phi, nghiên cứu
Waweru và cộng sự (2005) đã phân loại MAPs thành 10 loại (Phương pháp dự toán;
Giá thành định mức; Đo lường chi phí sản xuất; Quyết định giá cả; Chuyển giá;
Phương pháp thẩm định đầu tư vốn; Đo lường hiệu quả theo bộ phận; Đo lường hiệu
quả quản trị; Thẻ điểm cân bằng (Banlanced Score Card-BSC); SMA). Nghiên cứu sử
dụng bảng hỏi gửi đến 300 DN và nhận được 52 phản hồi có giá trị (trong đó có 22
phản hồi từ DN sản xuất). Kết quả phát hiện ra rằng trong số 52 DN Nam Phi thì cả
MAPs truyền thống (như giá thành định mức và dự toán) và phương pháp hiện đại như
ABC, BSC đều được áp dụng; nghiên cứu này nằm ở giai đoạn thứ ba trong bốn giai
đoạn phát triển của MAPs theo mơ hình IFAC (1998).
Ahmad và Leftesi (2014) chỉ sử dụng 24 MAPs được phát triển dựa trên các
nghiên cứu Chenhall và Langfied - Smith (1998); Joshi (2001) và được sắp xếp theo giai
đoạn phát triển của KTQT xây dựng theo mơ hình cơ bản IFAC (1998) để điều tra về
mức độ sử dụng của MAPs trong các DN sản xuất ở Libyan. Nghiên cứu sử dụng bảng
hỏi gửi đến 154 DN sản xuất và nhận được 87 DN. Kết quả của nghiên cứu này chỉ ra


rằng các DN sản xuất ở Libyan phụ thuộc rất nhiều vào MAPs truyền thống trong khi
mức độ áp dụng các phương pháp phát triển gần đây khá thấp và chậm, hầu hết các DN
đang ở giai đoạn thứ nhất và thứ hai của mơ hình IFAC (1998), kết quả này tương tự so
với những trình bày ở các nước đang phát triển khác.
Tóm lại, danh sách về MAPs phân loại theo các nhóm hoặc theo mơ hình IFAC
(1998) được sử dụng ở các quốc gia khác nhau là khác nhau và khơng có sự đồng thuận.
Đơi khi sự khác nhau này không phải là rõ ràng nhưng những thay đổi này cho biết sự
khác biệt về đặc điểm quốc gia hoặc sở thích của từng tác giả quan tâm, danh sách

MAPs được tác giả liệt kê phù hợp với bối cảnh, văn hóa của quốc gia và lĩnh vực mình
nghiên cứu.

1.1.2. Cơng trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng tới việc sử dụng các
phương pháp kế toán quản trị
KTQT trên thế giới đã thay đổi do sự tăng trưởng của tư nhân hóa, bãi bỏ quy
định, kinh doanh quốc tế, cạnh tranh tồn cầu và cơng nghệ mới, trọng tâm mới về
chất lượng, dịch vụ khách hàng. Những thay đổi trong MAPs trở thành một chủ đề
chính trong nghiên cứu KTQT từ những năm 1990. Việc áp dụng hay thay đổi MAPs
đã bị ảnh hưởng bởi nhiều yếu tố được đo bằng nhiều cách khác nhau:
- Yếu tố cạnh tranh: Theo Mia và Clarke (1999), thị trường cạnh tranh tạo ra sự
bất ổn, căng thẳng, rủi ro và sự không chắc chắn cho các DN, làm họ liên tục điều
chỉnh hệ thống kiểm soát để đáp ứng với các thách thức và cơ hội trong môi trường
cạnh tranh. Tương tự như vậy, Libby và Waterhouse (1996) lập luận rằng các DN hoạt
động trong môi trường cạnh tranh cần được khuyến khích để thay đổi hệ thống kiểm
sốt của họ bởi vì hệ thống chi phí hợp lý và giám sát hoạt động thích hợp là nền móng
cho sự sống cịn. Hệ thống kiểm sốt và KTQT đóng một vai trị quan trọng trong mơi
trường khốc liệt để đạt được lợi thế cạnh tranh. Do đó, khi mơi trường cạnh tranh của
một tổ chức trở nên mãnh liệt cần có một hệ thống kiểm sốt và KTQT phức tạp hơn
để tạo điều kiện cho việc cải thiện quá trình ra quyết định quản lý.
Trong các nghiên cứu thực nghiệm, mức độ nhận thức về các đối thủ cạnh tranh
đã được đo khác nhau trong các nghiên cứu khác nhau như: Libby và Waterhouse
(1996); Firth (1996); Williams và Seaman (2001); Waweru và cộng sự (2004); Hoque
(2008). Bằng cách so sánh, Mia và Clarke (1999) đo mức độ cạnh tranh bằng thang đo
Likert loại câu hỏi quy mơ nhưng có tính đến các nhân tố bao gồm số lượng đối thủ
cạnh tranh chính, thường xun thay đổi cơng nghệ trong công nghiệp, thường xuyên
giới thiệu sản phẩm mới, mức độ chuyển giá, giao dịch chọn gói cho khách hàng, truy
cập kênh thị trường và sự thay đổi trong chính sách và quy định của Chính phủ.

Nhiều nghiên cứu cho thấy rằng sự cạnh tranh chuyên sâu hơn dẫn đến việc sử
dụng hay thay đổi của KTQT (Libby và Waterhouse, 1996; Mia và Clarke, 1999;
Hoque, 2008; Doan, 2012), đặc biệt Al-Omiri và Drury (2007) tìm thấy mối liên hệ
đáng kể giữa mức độ cạnh tranh và mức độ phức tạp của hệ thống chi phí. Halma và
Laats (2002) xác định sự tác động của mức độ cạnh tranh trên thị trường đến MAPs
trong DN sản xuất ở Estonia, phát hiện này cho biết mối quan hệ ý nghĩa thống kê giữa
mức độ cạnh tranh với việc sử dụng MAPs cũng như mơi trường bên ngồi ảnh hưởng
đến bản chất của hệ thống kế toán. Ngược lại, Williams và Seaman (2001) nhận thấy
rằng ảnh hưởng của cạnh tranh đến sự thay đổi KTQT là không đáng kể.
Waweru và cộng sự (2004); Doan (2012) nhận thấy rằng sự gia tăng cạnh tranh
toàn cầu là một yếu tố ngẫu nhiên ảnh hưởng đến việc sử dụng MAPs. Đối với MAPs cụ
thể Ahmad (2012), phát hiện có mối quan hệ tích cực giữa mức độ thị trường cạnh tranh
với hệ thống chi phí, hệ thống dự tốn ngân sách và hệ thống đánh giá hiệu quả. Tuy
nhiên, điều đáng chú ý là trong nghiên cứu của O’Connor và cộng sự (2004) nhận thấy
rằng sự cạnh tranh trên thị trường không có tác động đáng kể đến việc áp dụng MAPs.
- Yếu tố quy mô DN: Trong nghiên cứu của Firth (1996); Joshi (2001) và ElEbaishi và cộng sự (2003), nhận thấy rằng quy mơ DN có quan hệ thuận chiều với việc
sử dụng MAPs khác nhau. Cụ thể, Joshi (2001) nhận thấy rằng các DN lớn thường có
khuynh hướng sử dụng các phương pháp hiện đại hơn ở các DN có quy mơ vừa và
nhỏ. Các DN lớn hơn có thể có nguồn lực tốt hơn để điều chỉnh, nâng cấp hoặc thay
thế hệ thống hiện có (Williams và Seaman, 2001) nhưng quy mô lớn hơn tạo ra quan
liêu hơn và có thể hoạt động như một trở ngại để thay đổi hệ thống kế toán quản trị
(Management Accounting Systems - MAS) (Libby và Waterhouse, 1996; Doan, 2012).
Như vậy, không có mối quan hệ rõ ràng về nguyên tắc giữa quy mô DN và thay đổi
của KTQT.
Quy mô của DN là một yếu tố gây tranh cãi vì ảnh hưởng của nó đối với việc áp
dụng MAPs. Trong các nghiên cứu như nghiên cứu của Haldma và Laats (2002); AbdelKader và Luther (2006); Al-Omiri và Drury (2007) đã chứng minh rằng quy mơ của DN
có ảnh hưởng đến mức độ sử dụng MAPs trong các tổ chức kinh doanh. Abdel-Kader và
Luther (2006) thấy rằng các DN lớn trong ngành công nghiệp thực phẩm và đồ uống ở
Anh sử dụng MAPs phức tạp hơn so với DN nhỏ. Tương tự như vậy, Libby và
Waterhouse (1996); O’Connor và cộng sự (2004) đưa ra giả thuyết rằng việc tăng quy

mơ có mối quan hệ tích cực với những thay đổi MAS nhưng khơng đưa ra bằng chứng
ủng hộ giả thuyết này. Ngược lại, Williams và Seaman (2001) nhận thấy rằng sự thay
đổi trong MAS đã xảy ra nhiều hơn trong DN sản xuất nhỏ so với DN lớn.


Liên quan đến phương pháp cụ thể, Hoque và James (2000) tìm thấy mối quan
hệ đặc biệt giữa quy mơ DN và BSC, trong khi Al-Omiri và Drury (2007) tìm thấy
rằng ở Anh đã có một mối quan hệ đáng kể giữa quy mơ DN và tính phức tạp của hệ
thống chi phí.
- Yếu tố cấu trúc DN: Tập trung hóa là yếu tố cấu trúc nổi bật nhất trong các nghiên cứu
trước đây về khám phá thiết kế hay thay đổi của MAPs.Williams và Seaman (2001)
phát hiện có một mối quan hệ hạn chế đáng kể giữa tập trung và thay đổi MAS. Hơn
nữa, các tổ chức tập trung sẽ thực hiện các thay đổi trong hệ thống kế tốn của họ ít
thường xun hơn một tổ chức phân cấp (TuanMat, 2010). Về vấn đề này, theo AbdelKader và Luther (2008) các DN áp dụng MAPs nhiều có mức độ phân cấp cao hơn các
DN ít phân cấp. Ngược lại, Chenhall và Morris (1986) và Libby và Waterhouse (1996)
và Hoque (2008) phát hiện ra rằng phân cấp không ảnh hưởng đáng kể đến sự thay
đổi của KTQT hay phạm vi của MAS.
Libby và Waterhouse (1996) đo lường năng lực của tổ chức bằng số lượng hệ
thống MAPs tồn tại trong tổ chức, kết quả phát hiện có mối quan hệ tích cực ở
Canada. Tương tự, Williams và Seaman (2001) cũng phát hiện năng lực tổ chức là
một yếu tố quyết định sự thay đổi của MAS ở Singapore và Úc. Sự phù hợp giữa đặc
điểm hệ thống phân cấp và MAS có thể nâng cao hiệu quả quản lý, tuy nhiên, đối với
hoạt động quản lý cao hơn, cần phải bổ sung một cấu trúc tổ chức tốt và hệ thống
thông tin KTQT phù hợp.
- Yếu tố quyền sở hữu: Trong một trường hợp nghiên cứu lĩnh vực thuốc lá ở Tây
Ban Nha, Macias (2002) chỉ ra rằng sự thay đổi lớn trong MAS xảy ra khi có một sự
thay đổi quyền sở hữu từ DN nhà nước đến DN tư nhân. Tư nhân tạo ra động lực
mới để kiểm soát, cũng như một thay đổi cơ bản trong các mục tiêu kiểm soát, đặc biệt
là lợi nhuận và hiệu quả. Dữ liệu cần thiết để hỗ trợ môi trường mới dẫn đến thay đổi
trong MAS. Firth (1996) đã tiến hành một khảo sát xem xét sự phổ biến của KTQT

trong DN liên doanh ở Trung Quốc. Kết quả cho thấy những thay đổi trong MAPs
được tạo ra từ các DN liên doanh Trung Quốc với đối tác nước ngoài là nhiều hơn so
với thực hiện trong các DN Trung Quốc mà khơng có hoạt động liên doanh hợp tác với
các DN nước ngoài. Tương tự như vậy, O’Connor và cộng sự (2004); Wu và cộng sự
(2007) nhận thấy rằng DN nhà nước với kinh nghiệm liên doanh nước ngoài sử dụng
KTQT hiện đại nhiều hơn DN nhà nước khơng có liên doanh nước ngồi và DN liên
doanh có khả năng áp dụng nhiều MAPs hiện đại hơn với DN nhà nước. Ngoài ra, DN
nhà nước đã được niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán sử dụng KTQT nhiều hơn


với DN nhà nước mà chưa niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán. Kết quả này
giống với những nghiên cứu của Firth (1996) trước đó.
- Yếu tố văn hóa: Hofstede (1980) đã chỉ ra rằng phương pháp kế toán thành cơng
trong một đất nước này có thể khơng được áp dụng trong đất nước khác vì sự khác
biệt văn hóa. Văn hóa quốc gia ảnh hưởng đến việc thiết kế và sử dụng hệ thống quản
trị. Williams và Seaman (2001) đã điều tra liệu có sự ảnh hưởng của biến cấu trúc
trong văn hóa quốc gia đến sự thay đổi MAPs, kết quả là tìm thấy mối quan hệ tích
cực đáng kể giữa tập trung và sự thay đổi MAPs.
Nghiên cứu về văn hóa DN được nhiều học giả thực sự quan tâm từ những năm
1980, trở thành chủ đề “nóng” trong nghiên cứu và phân tích những vấn đề liên quan
đến tổ chức như những tác động của chúng tới hiệu quả và sự lớn mạnh của các DN.
Trong nghiên cứu của Gosselin (1997) đã liên kết văn hóa tổ chức với kiểm sốt ngân
sách trong chính quyền địa phương ở Anh, tác giả đã nghiên cứu tác động của chiến
lược và cấu trúc tổ chức đến việc thích ứng và áp dụng phương pháp ABC, bằng cách
mở rộng nghiên cứu, tác giả đã xem xét tác động của yếu tố tổ chức và văn hóa đối với
việc thực hiện các phương pháp quản trị hoạt động. Chia và Koh (2007) đã nghiên cứu
về sự phù hợp giữa văn hóa tổ chức và MAPs trong lĩnh vực cơng, mục tiêu của nghiên
cứu này là chỉ ra rằng sự thay đổi mơi trường và thích ứng của sự đổi mới MAPs có
nghĩa là sự thích ứng của tổ chức với sự đổi mới.
- Yếu tố hoạt động đào tạo: Hoạt động đào tạo có thể thực hiện từ nhiều nguồn như đào

tạo nội bộ, đào tạo từ bên ngoài, từ việc làm trên mạng để tạo điều kiện cho sự phát triển
năng lực, khả năng đổi mới tiếp nhận thông tin. Trong nghiên cứu của O’Connor và
cộng sự (2004) lập luận rằng MAPs chịu sự tác động của đào tạo. Họ phát hiện rằng
việc sử dụng MAPs trong các DN nhà nước tăng với hiệu lực của hoạt động đào tạo.
- Yếu tố thời gian hoạt động của tổ chức: Thời gian hoạt động của một DN dựa trên số
năm thành lập. O’Connor và cộng sự (2004) lập luận rằng MAPs cần thời gian hoạt
động của DN và dường như là một dào cản đối với những thay đổi trong các DN lâu
năm. Do đó, họ đưa ra giả thuyết rằng việc sử dụng MAPs trong DN nhà nước
giảm theo thời gian hoạt động của họ. Tuy nhiên, phát hiện cho thấy các DN có thời
gian hoạt động nhiều hơn thì sử dụng MAPs cao hơn.
- Yếu tố cơng nghệ sản xuất: Công nghệ sản xuất là một yếu tố tổ chức nội bộ quan trọng
cần được khám phá liên quan đến MAPs (Haldma và Laats, 2002; Waweru và cộng
sự, 2005; Huang và cộng sự, 2010). Công nghệ sản xuất mà một DN sử dụng


ảnh hưởng đến MAPs của DN đó sử dụng (Otley,1980) và đầu tư vào công nghệ sẽ
tăng cường các hệ thống kiểm soát quản trị (Huang và cộng sự, 2010). Sự tiến bộ của
cơng nghệ là một yếu tố chính trong việc thay đổi MAPs (Libby và Waterhouse, 1996;
Baines và Langfield-Smith, 2003; Waweru và cộng sự, 2004). Trong nghiên cứu của
Choe (2004) về các DN sản xuất ở Hàn Quốc đã tìm ra mối liên kết tích cực giữa mức
độ của công nghệ sản xuất và lượng thông tin được tạo ra thông qua hệ thống thông tin
KTQT. Trong bối cảnh nghiên cứu khác cho thấy rằng khi quy trình cơng nghệ được
chuẩn hóa và tự động thì sử dụng lập dự toán cao; Kiểm soát lập dự toán cao và hệ
thống kiểm soát quản trị truyền thống hơn so với phát triển cao quy trình kiểm sốt là
phù hợp (Merchant, 1984).
Trường hợp có sự phụ thuộc lẫn nhau giữa các sản phẩm, sẽ có một hạn chế về
mặt cơng nghệ đối với việc thiết kế hệ thống kế toán. Theo kinh nghiệm, công nghệ
mới sẽ gây ra sự thay đổi trong cấu trúc tài chính, trong khi quy trình cơng nghệ liên
tục, hệ thống kế tốn có khả năng trở lên phức tạp hơn (Haldma và Laats, 2002). Sự
phù hợp giữa công nghệ, MAS, chiến lược và cấu trúc sẽ tăng cường lợi thế cạnh

tranh, qua đó tăng cường hiệu quả của tổ chức (Hyvonen, 2007).
Bên cạnh đó, có một số tác giả khác cũng nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng
đến việc sử dụng MAPs trong các DN với các quy mô và lĩnh vực khác nhau
nhưLeftesi (2008); Ahmad (2012); Bogale (2013); Peter (2014) đề cập đến các yếu tố
như: Quy mô, cạnh tranh, công nghệ, công suất tổ chức, đặc điểm tổ chức, môi trường
DN, ngành nghề, cấu trúc tổ chức… Như vậy, các nghiên cứu ở các quốc gia khác
nhau nhấn mạnh vai trò tác động quan trọng của các nhân tố khác nhau đến việc sử
dụng/thay đổi của MAPs.

1.1.3. Cơng trình nghiên cứu về mối quan hệ giữa việc sử dụng các phương
pháp kế tốn quản trị với hiệu quả hoạt động doanh nghiệp
Có nhiều nghiên cứu đã đưa ra quan điểm cho rằng MAS được cải thiện dẫn đến
hiệu quả hoạt động của các DN tốt hơn, chỉ có một số nghiên cứu hạn chế quan điểm
này. Những nghiên cứu trong lĩnh vực này đã xem xét hoặc đã kiểm tra mối quan hệ trực
tiếp giữa việc sử dụng MAPs và hiệu quả hoạt động của DN hay kiểm tra mối liên hệ
này với MAPs như một trong những biến giải thích. Những nghiên cứu này đã tìm ra
những kết quả khác nhau về tác động của việc sử dụng MAPs đến hiệu quả hoạt động
DN.

1.1.3.1. Các cơng trình nghiên cứu về mối quan hệ thuận chiều
Nghiên cứu của Merchant (1981) là nghiên cứu đầu tiên tìm ra mối quan hệ
giữa việc sử dụng lập dự toán và hiệu quả bằng việc kiểm tra mối liên quan giữa hiệu