Đề tài “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Việt Nam thực hiện” potx

Luận văn tốt nghiệp
“Hồn thiện quy trình đánh giá
trọng yếu và rủi ro kiểm toán
trong kiểm toán Báo cáo tài chính
do Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam
thực hiện”

1


MỤC LỤC
2.2.5.1. Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên số dư khoản mục và loại hình nghiệp vụ.........84
2.2.5.2. Đánh giá rủi ro kiểm soát trên số dư khoản mục và loại hình nghiệp vụ.........90
2.2.5.3. Đánh giá rủi ro phát hiện trên số dư khoản mục và loại hình nghiệp vụ.........94

2


LỜI MỞ ĐẦU

Tính cấp thiết của đề tài
Kiểm tốn là lĩnh vực đang dần được khẳng định và chiếm vị trí quan
trọng trong nền kinh tế Việt Nam. Mặc dù mới ra đời và phát triển trong hơn 15
năm nhưng số lượng các cơng ty kiểm tốn đã ngày càng gia tăng, chứng tỏ nhu
cầu đối với lĩnh vực này ngày càng cao. Trong đó, sự ra đời của Cơng ty Kiểm
toán Việt Nam (VACO) được đánh dấu là một mốc lịch sử cho ngành kiểm toán
tại Việt Nam.
Kiểm toán Báo cáo tài chính ln là dịch vụ truyền thống và chiếm tỷ
trọng lớn trong doanh thu của các công ty kiểm toán hiện nay. Trước xu thế hội
nhập như ngày nay các cơng ty kiểm tốn độc lập ở Việt Nam luôn phải đặt ra
yêu cầu không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ của mình để có thể đáp ứng

được nhu cầu của khách hàng và cạnh tranh với các cơng ty kiểm tốn nước
ngồi.
Trong đó đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một bước vô cùng
quan trọng để giúp cho các công ty kiểm tốn xây dựng một kế hoạch kiểm tốn
hợp lý góp phần nâng cao chất lượng cũng như hiệu quả của cuộc kiểm toán.
Tuy nhiên, thực tế hiện nay việc đánh giá trọng yếu ở các cơng ty vẫn cịn nhiều
điểm chưa hồn thiện do đây là một cơng việc khó và địi hỏi trình độ phán xét
của kiểm tốn viên. Được đánh giá là một trong những cơng ty có quy trình
đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm tốn khá hoàn chỉnh và tiêu chuẩn, trong thời
gian thực tập tại VACO em đã có cơ hội tiếp xúc và so sánh giữa lý thuyết và
thực tế và nhận ra được rất nhiều kiến thức cũng như kinh nghiệm quý báu.
Chính vì vậy, em đã chọn đề tài: “Hồn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và
rủi ro kiểm tốn trong kiểm tốn Báo cáo tài chính do Cơng ty Kiểm toán
Việt Nam thực hiện” để nghiên cứu, phát triển cho Luận văn tốt nghiệp của
mình.
Mục đích nghiên cứu của đề tài

3


Từ ý nghĩa quan trọng của đánh giá trọng yếu và rủi ro trong kiểm tốn
Báo cáo tài chính và thực tế công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm tốn tại
Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam, Luận văn muốn làm rõ được lý luận về trọng yếu,
rủi ro kiểm tốn nói chung và đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm
toán Báo cáo tài chính nói riêng. Hơn nữa, Luận văn cũng muốn tìm hiểu quy
trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm tốn tại Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam.
Từ đó, em đã có cơ sở để so sánh giữa thực tế và lý thuyết và có cơ sở để đưa ra
những kiến nghị, giải pháp nhằm hồn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi
ro kiểm tốn tại Cơng ty Kiểm toán Việt Nam.
Phương pháp nghiên cứu của đề tài

Đề tài được nghiên cứu trên cơ sở phương pháp luận của Chủ nghĩa duy
vật biện chứng và sử dụng các phương pháp kỹ thuật như phương pháp toán học,
phương pháp tư duy lôgic, phương pháp diễn giải, quy nạp, phương pháp so
sánh và phân tích để tổng hợp về lý luận và thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi
ro kiểm tốn trong kiểm tốn Báo cáo tài chính. Ngồi ra, đề tài cũng sử dụng
phương pháp sơ đồ, bảng biểu để làm rõ và bổ sung thêm cho lý luận cũng như
thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm tốn trong kiểm tốn Báo cáo tài
chính.
Hướng đóng góp của đề tài
Đề tài đã hệ thống hóa lý luận về trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm
tốn nói chung và đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm tốn trong Báo cáo tài chính
nói riêng. Bên cạnh đó, đề tài đã mơ tả được thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi
ro kiểm tốn tại Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam. Từ đó, đề tài đã đưa ra được nhận
xét cho những vấn đề còn tồn tại và phương hướng nhằm hồn thiện quy trình
đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm tốn tại Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam.
Nội dung của đề tài
Ngồi phần Mở đầu và Kết luận, Luận văn gồm ba chương sau:
Chương 1: Cơ sở lý luận về trọng yếu và rủi ro kiểm tốn trong kiểm tốn
báo cáo tài chính

4


Chương 2: Thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm tốn trong kiểm
tốn báo cáo tài chính tại Cơng ty Kểm tốn Việt Nam
Chương 3: Nhận xét, kiến nghị và giải pháp nhằm hồn thiện quy trình
đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại
Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam.
Em xin chân thành cảm ơn cô giáo hướng dẫn cùng các anh chị tại Cơng
ty Kiểm tốn Việt Nam đã có những hướng dẫn chỉ bảo tận tình cho em để em

có thể hồn thành tốt Luận văn của mình.

5


CHƯƠNG 1
CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TỐN TRONG
KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1.1. KHÁI NIỆM TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN
1.1.1. Trọng yếu
Theo từ điển Tiếng Việt, “Trọng yếu là một tính từ để chỉ sự quan trọng
thiết yếu. Một sự vật hay một địa danh đi kèm với trọng yếu đều mang ý nghĩa
quan trọng”.
Trọng yếu là một thuật ngữ quan trọng trong kế toán, kiểm toán. Nguyên
tắc trọng yếu cần chú trọng đến những vấn đề mang tính cốt yếu, quyết định bản
chất và nội dung của sự vật, sự kiện kinh tế phát sinh. Chính vì vậy khái niệm
trọng yếu được đề cập ở rất nhiều tài liệu trong nước cũng như quốc tế. Có thể
trích dẫn một số tài liệu sau:
Theo Bản cơng bố về chuẩn mực kiểm tốn số 47 (SAS 47): “kiểm toán
viên nên xem xét rủi ro kiểm toán và vấn đề trọng yếu trong khi lập kế hoạch
kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán cũng như khi đưa ra kết luận kiểm
toán” (Lý thuyết kiểm tốn -NXB Tài chính 2005).
Theo sách Lý thuyết kiểm tốn (NXB Tài chính 2005): “Trọng yếu, xét
trong mối quan hệ với nội dung kiểm toán, là khái niệm chung chỉ rõ tầm cỡ và
tính hệ trọng của phần nội dung cơ bản của kiểm tốn có ảnh hưởng tới tính
đúng đắn của việc nhận thức, đánh giá đối tượng kiểm tốn và việc sử dụng
thơng tin đã đánh giá đó để ra quyết định quản lý. Trên góc độ của người sử
dụng thơng tin, nói một cách đơn giản, một thông tin quan trọng và cần phải
được trình bày nếu nó có khả năng ảnh hưởng tới các quyết định của người sử

dụng”.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 (VSA 200) - Mục tiêu và
nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính: “Trọng yếu: là thuật

6


ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thơng tin (một số liệu kế tốn)
trong Báo cáo tài chính.
Thơng tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thơng tin đó hay
thiếu chính xác của thơng tin đó sẽ ảnh hưởng tới các quyết định của người sử
dụng Báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng của
thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hồn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu
của thơng tin phải được xem xét trên cả tiêu chuẩn định lượng và định tính.”
Theo Chuẩn mực kiểm tốn quốc tế (ISA 320) - Tính trọng yếu trong
kiểm tốn: “Thơng tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thơng tin đó
có thể ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng Báo cáo tài chính.
Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng của các khoản mục hay sai sót
được đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ sót hoặc sai sót đó. Vì thế, tính
trọng yếu là một ngưỡng hoặc một điểm định tính cơ bản mà một thơng tin hữu
ích cần phải có”.
Theo Các văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) - Trọng yếu
và rủi ro trong kiểm toán: “Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ, bản chất của sai
phạm (kể cả bỏ sót) thơng tin tài chính hoặc đơn lẻ hoặc từng nhóm, mà trong
bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thơng tin này để xét đốn thì sẽ khơng chính
xác hoặc rút ra kết luận sai lầm”.
Từ rất nhiều các định nghĩa ở trên ta thấy rằng dù ở trên thế giới hay Việt
Nam “trọng yếu” đều được quan niệm như một thuật ngữ dùng để thể hiện tầm
quan trọng của một thông tin hay một số liệu kế tốn trong Báo cáo tài chính
mà nếu thiếu nó hoặc thiếu chính xác của thơng tin đó sẽ ảnh hưởng đến nhận

thức của người sử dụng Báo cáo tài chính, từ đó dẫn đến sai lầm trong việc đánh
giá thông tin và ra các quyết định quản lý. Sự tương đồng giữa kiểm toán và
quản lý này đã dẫn đến tính tất yếu phải lựa chọn nội dung kiểm toán tối ưu, vừa
đánh giá đúng bản chất của đối tượng kiểm toán, vừa đáp ứng kịp thời nhu cầu
của người quan tâm với giá phí kiểm tốn thấp trên cơ sở thực hiện tốt chức
năng kiểm toán.

7


Bởi vậy, để giải quyết yêu cầu trên trong khái niệm “trọng yếu” đã bao
hàm hai mặt liên quan tới nhận thức đối tượng: Quy mô hay tầm cỡ (mặt lượng)
và vị trí hay tính hệ trọng (mặt chất) của phần nội dung cơ bản.
 Về quy mơ
Nhiều kế tốn viên và kiểm tốn viên mong muốn có được một con số
tuyệt đối chỉ dẫn cho họ về trọng yếu. Nhưng điều này là rất khó vì trọng yếu là
một khái niệm tương đối hơn là tuyệt đối và trong thực tế rất khó để ấn định một
con số cụ thể về tầm cỡ cho những điểm cốt yếu của nội dung kiểm tốn, đặc
biệt là khi có các yếu tố tiềm ẩn. Một con số có thể là trọng yếu với công ty này
nhưng không trọng yếu với công ty khác. Bởi vậy, kiểm toán viên thường quan
tâm tới quy mô tương đối hơn quy mô tuyệt đối.
Quy mô tương đối là mối quan hệ tương quan giữa đối tượng cần đánh giá
với một số gốc. Số gốc thường khác nhau trong những tình huống cụ thể. Chẳng
hạn, với báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, số gốc có thể là doanh thu thuần;
với bảng cân đối kế tốn, số gốc có thể là tổng tài sản hoặc tài sản lưu động…
Phần đơng các kiểm tốn viên đều cho rằng “tổng hợp các sai phạm mà có tỷ lệ
nhỏ hơn 5% so với giá trị thu nhập ròng thì được xem là khơng trọng yếu nhưng
nếu lớn hơn 10% thì chắc chắn trọng yếu”. Nhưng có khi kiểm toán viên sử
dụng con số tuyệt đối để đánh giá tính trọng yếu. Một con số tuyệt đối là số thể
hiện mức quan trọng mà không cần nhắc thêm một yếu tố nào khác. Ví dụ như,

một vài kiểm tốn viên cho rằng “một triệu USD hoặc một con số lớn hơn thì
ln là con số trọng yếu, khơng cần quan tâm đến vấn đề nào khác”.
Ngoài ra, khi xem xét quy mơ trọng yếu, kiểm tốn viên nên cân nhắc cả
sự ảnh hưởng luỹ kế của đối tượng xem xét. Trên thực tế thì có rất nhiều sai
phạm khi xem xét chúng một cách cơ lập thì khơng phát hiện ra trọng yếu,
nhưng nếu cộng dồn tất cả các sai phạm sẽ phát hiện thấy sự liên quan và tính hệ
thống của sai phạm và khi đó phát hiện tính trọng yếu của chúng. Theo Chuẩn
mực Kiểm tốn Việt Nam số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm tốn: “Kiểm tốn
viên cần xem xét tới khả năng có nhiều sai sót là tương đối nhỏ nhưng khi tổng
hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính, như: một sai sót trong thủ
8


tục hạch tốn cuối tháng có thể trở thành một sai sót trọng yếu, tiềm tàng nếu
như sai sót đó cứ tiếp tục tái diễn vào mỗi tháng”.
Việc xác định tính trọng yếu qua quy mơ khơng phải là dễ dàng chính vì
vậy để xác định đúng nội dung kiểm toán trên phương diện này chúng ta cần
quán triệt các nguyên tắc cơ bản sau:
Thứ nhất, quy mô trọng yếu phải được xác định. Đó là việc xác định
trọng yếu dựa trên các đối tượng nào (Báo cáo tài chính, tồn bộ tài liệu kế tốn
hay thực trạng tài chính nói chung) và cũng tùy thuộc vào cả khách thể kiểm
tốn thuộc loại hình doanh nghiệp nào (sản xuất, cơng nghiệp, nông nghiệp, dịch
vụ, ngân hàng, bảo hiểm, xây lắp hay vận tải…). Vì mỗi ngành, mỗi lĩnh vực lại
có những đặc điểm riêng nên việc tìm hiểu khách hàng là một công việc hết sức
quan trọng trong giai đoạn chuẩn bị kiểm tốn.
Thứ hai, quy mơ của các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xét về quy mô
bằng con số tuyệt đối mà còn phải trong tương quan với các đối tượng kiểm tốn
khác. Về định lượng đó là những tỷ lệ của các khoản mục, nghiệp vụ so với một
cơ sở tính tốn như tổng tài sản, tổng doanh thu, lợi nhuận trước thuế…Và cũng
tùy vào bản chất mà khi tính tốn ta nên cộng dồn hay tách riêng các khoản mục,

nghiệp vụ, sai sót có liên quan.
Thứ ba, quy mơ trọng yếu cịn phụ thuộc vào đối tượng và mục tiêu của
cuộc kiểm toán là kiểm toán tài chính, kiểm tốn nghiệp vụ với các chức năng
xác minh hay xác minh, tư vấn….
 Về tính chất
Trong kiểm tốn Báo cáo tài chính, kiểm tốn viên đánh giá tính trọng
yếu cần tuỳ thuộc vào loại hình, quy mơ doanh nghiệp. Đồng thời cần có sự am
hiểu tài chính kế toán, các quy định pháp luật với doanh nghiệp và dựa vào kinh
nghiệm nghề nghiệp của kiểm toán viên.
Các khoản mục nghiệp vụ được coi là trọng yếu thường bao gồm: các
khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận và các
khoản mục, nghiệp vụ có sai sót hệ trọng.
9


Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc có chứa khả năng gian
lận: Gian lận và sai sót đều dùng để chỉ các sai phạm nói chung, tuy nhiên giữa
chúng lại có sự khác nhau cơ bản. Với cùng một quy mô tiền tệ, gian lận thường
được chú trọng hơn sai sót vì nó làm người ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin
cậy của các nhà quản lý và các thành viên có liên quan. Do đó, một hành vi gian
lận luôn được coi trọng bất kể quy mơ của nó là bao nhiêu. Các khoản mục,
nghiệp vụ có gian lận hoặc có chứa khả năng gian lận thường bao gồm:
- Các nghiệp vụ đấu thầu, giao thầu và giao dịch khơng hợp pháp vì có
thể có sự móc nối giữa các bên nhằm thu lợi cho cá nhân;
- Các nghiệp vụ thanh lý tài sản: có khả năng có sự liên kết giữa người
tiến hành thanh lý và người mua tài sản trong khi tài sản đó vẫn đang trong q
trình sử dụng;
- Các nghiệp vụ về tiền mặt: các nghiệp vụ này xảy ra thường xuyên,
tiền mặt lại có đặc điểm là gọn nhẹ, dễ biển thủ nên dễ xảy ra gian lận;
- Các nghiệp vụ về mua bán và thanh toán: doanh nghiệp và khách hàng

hoặc nhà cung cấp có thể móc ngoặc với nhau để báo cáo sai về thực trạng hoạt
động của mình;
- Các nghịêp vụ bất thường: các nghiệp vụ này ít xảy ra nhưng nó lại
ảnh hưởng trực tiếp tới kết quả kinh doanh của doanh nghiệp;
- Các nghiệp vụ phân chia quyền lợi: các nghiệp vụ liên quan đến quyền
lợi bao giờ cũng chứa đựng khả năng gian lận cao vì hầu như bất cứ ai cũng
muốn thu lợi cho bản thân mình;
- Các nghiệp vụ cố ý bỏ ngoài sổ sách: các nghiệp vụ phát sinh đều phải
được ghi sổ, nếu đơn vị cố ý bỏ ngoài sổ sách thì đây là biểu hiện của hành vi
gian lận;
- Các nghiệp vụ xảy ra vào cuối kỳ quyết toán hoặc thuộc loại nghiệp vụ
mới phát sinh. Thông thường, vào cuối kỳ quyết toán, để kết quả hoạt động kinh
doanh được như kế hoạch đã định hoặc để điều chỉnh một số chênh lệch thừa,
thiếu, kế toán thường đưa thêm một số bút tốn hạch tốn. Do đó các nghiệp vụ
10


xảy ra vào cuối kỳ thường trọng yếu. Đối với các nghiệp vụ mới phát sinh thì
kiểm tốn viên cần tự đặt ra câu hỏi tại sao những nghiệp vụ đó từ trước tới giờ
mới phát sinh, liệu kế tốn đã xử lý chưa và từ đó tìm bằng chứng để chứng
minh;
- Các khoản mục, chứng từ có sửa chữa vì có thể thơng tin tài chính đã
bị làm cho sai lệch dẫn đến ảnh hưởng tới Báo cáo tài chính;
- Các nghiệp vụ vi phạm ngun tắc kế tốn và pháp lý nói chung: có
ảnh hưởng đến sự trung thực và độ tin cậy của các nhà lãnh đạo doanh nghiệp và
các cá nhân có liên quan.
Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót (khơng cố ý) hệ trọng:
- Các nghiệp vụ này thường do trình độ, năng lực yếu kém và tính thiếu
cẩn trọng của kế tốn viên;
- Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót ở quy mơ lớn hoặc có chênh lệch

lớn với các kỳ trước hoặc giữa các nguồn thơng tin có liên quan;
- Các nghiệp vụ vi phạm nguyên tắc kế toán và pháp lý nói chung có thể
dẫn đến sai lầm nghiêm trọng, ảnh hưởng đến người sử dụng thơng tin vì nó
khiến ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy của Ban quản trị hoặc của những
cá nhân có liên quan khác;
- Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót lặp lại nhiều lần: việc các sai sót
lặp lại nhiều lần cho dù quy mơ của sai sót là khơng lớn thì vẫn gây một sự nghi
ngờ về năng lực của kế toán viên và vấn đề xem xét quản lý sổ sách không được
chặt chẽ. Hơn nữa, tổng hộ các sai sót nhỏ có thể là một sai sót lớn ảnh hưởng
đến Báo cáo tài chính;
- Các khoản mục, nghiệp vụ có ảnh hưởng nghiêm trọng đến kỳ sau;
- Các sai sót có ảnh hưởng tới lợi nhuận;
- Các khoản mục, nghiệp vụ là đầu mối hoặc gây hậu quả liên quan đến
nhiều khoản mục, nghiệp vụ khác.
Việc nhận định và đưa ra ý kiến kiểm toán phụ thuộc rất nhiều vào các
khoản mục, nghiệp vụ liên quan đến bản chất đối tượng kiểm tốn. Vì vậy, khái
11


niệm trọng yếu đã đặt ra yêu cầu xác định nội dung kiểm tốn với ngun tắc
khơng bỏ qua các khoản mục, nghiệp vụ có quy mơ lớn và có tính hệ trọng, phản
ánh bản chất đối tượng. Vi phạm ngun tắc này có nghĩa là khơng nắm vững
nội dung của trọng yếu thì kiểm tốn viên đã tạo ra rủi ro cho cuộc kiểm tốn.
Do đó, khi đánh giá tính trọng yếu của một nội dung hay một phát hiện kiểm
toán cụ thể, kiểm toán viên phải xem xét trên cả hai mặt là quy mô và bản chất
của vấn đề, từ đó mới đưa ra quyết định hợp lý về tính trọng yếu, đảm bảo mục
tiêu và chất lượng cuộc kiểm toán.

1.1.2. Rủi ro kiểm toán
1.1.2.1. Khái niệm

Cùng với việc đánh giá trọng yếu thì đánh giá rủi ro cũng là một trong
những bước quan trọng nhất trong kiểm tốn Báo cáo tài chính. Do những
ngun nhân như trong q trình kiểm tốn, kiểm tốn viên thường chỉ lấy mẫu
kiểm tốn chứ khơng kiểm tra tồn bộ, hay việc thu thập các bằng chứng kiểm
tốn thường mang tính thuyết phục hơn là chứng minh sự chính xác tuyệt đối
của các số liệu trên Báo cáo tài chính, hay là cịn tùy thuộc nhiều vào óc xét
đốn nghề nghiệp của từng kiểm toán viên… nên trong bất kỳ cuộc kiểm toán
nào cũng tồn tại những hạn chế tiềm tàng. Chính vì vậy khả năng kiểm tốn viên
đưa ra nhận xét khơng chính xác về Báo cáo tài chính là điều ln có thể xảy ra.
Vấn đề là làm thế nào để có thể giảm rủi ro này xuống ở mức chấp nhận được.
Muốn như vậy, ngay từ giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh
giá rủi ro để điều chỉnh các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp nhằm có được
một mức rủi ro có thể chấp nhận được.
Vậy rủi ro kiểm tốn là gì? Theo Từ điển Tiếng Việt: “rủi ro là tính từ
dùng để chỉ việc không may xảy ra” hoặc “rủi ro là điều khơng lành, khơng tốt
bất ngờ xảy đến”. Nói chung rủi ro là những điều không mong muốn tuy nhiên
trong các lĩnh vực khác nhau thì đặc trưng của rủi ro lại khác nhau. Sau đây là

12


những khái niệm khác nhau về rủi ro trong kiểm toán mà đã được đề cập ở rất
nhiều tài liệu.
Rủi ro kiểm toán: “là khả năng mà kiểm toán viên và cơng ty kiểm tốn
đưa ra ý kiến nhận xét khơng thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm tốn
vẫn cịn có những sai sót trọng yếu”. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ). Do đối tượng kiểm tốn là những thơng tin
được kiểm tốn qua nhiều giai đoạn bằng những bộ máy quản lý và các phương
thức, thủ tục kiểm soát khác nhau nên rủi ro kiểm toán cũng được xác định
tương ứng đối với từng loại đối tượng kiểm toán. Rủi ro bao gồm ba bộ phận:
Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện.

Theo Các văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) - Trọng yếu
và rủi ro trong kiểm toán: “Rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà kiểm tốn viên
có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét không xác đáng về các thơng tin tài
chính và đó là các sai sót nghiêm trọng. Ví dụ, kiểm tốn viên có thể đưa ra ý
kiến chấp nhận toàn bộ về một Báo cáo tài chính mà khơng biết rằng báo cáo
này có những sai sót nghiêm trọng”.
1.1.2.2. Các loại rủi ro kiểm tốn
Rủi ro tiềm tàng: “là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính
riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay khơng hệ thống kiểm soát nội bộ”.
(Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ).
Chẳng hạn như doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực có sự thay đổi nhanh về
kỹ thuật rất có thể dẫn đến khả năng có sai sót cao ở khoản mục hàng tồn kho
trên Báo cáo tài chính do khơng lập dự phòng giảm giá đầy đủ đối với những
hàng hóa bị lỗi thời; hay khoản mục tiền trên Báo cáo tài chính thường có khả
năng sai sót cao do tiền là loại tài sản nhạy cảm với gian lận.
Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh của
khách thể kiểm tốn, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của khách
thể kiểm tốn. Kiểm tốn viên khơng tạo ra và cũng khơng kiểm sốt rủi ro tiềm
tàng mà họ chỉ đánh giá chúng. Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng có thể được thực
13


hiện từ nhiều nguồn khác nhau như từ cuộc kiểm tốn năm trước hay từ những
tìm hiểu về ngành nghề kinh doanh, chính sách kế tốn, tài chính của khách thể
kiểm tốn.
Đánh giá rủi ro tiềm tàng có ý nghĩa vơ cùng quan trọng vì trên cơ sở đó
kiểm tốn viên dự kiến những cơng việc, thủ tục kiểm tốn sẽ được thực hiện
đối với các khoản mục, nghiệp vụ trọng yếu trên Báo cáo tài chính.
Rủi ro kiểm sốt: “là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng khoản

mục, nghiệp vụ trong Báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ
thống kế tốn và hệ thống kiểm sốt nội bộ khơng ngăn ngừa hết hoặc không
phát hiện và sửa chữa kịp thời”. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Đánh
giá rủi ro và kiểm sốt nội bộ). Ví dụ như: một hệ thống kiểm sốt nội bộ tốt
vẫn có thể gặp sai sót khi hệ thống xây dựng quá phức tạp, luân chuyển nhân sự
nhiều hoặc thiếu đào tạo nhân viên… Môi trường kiểm sốt thường thể hiện ý
chí, quan điểm, nhận thức, hành động của nhà quản lý đơn vị vì vậy cần được
xem xét kỹ lưỡng. Đối với các doanh nghiệp xử lý số liệu bằng phương pháp
điện tử, rủi ro kiểm tốn là cao nếu doanh nghiệp khơng kiểm soat tốt được quy
trình xử lý số liệu từ khâu nhập số liệu, thiết kế chương trình phần mềm, bảo
mật thông tin…
Như vậy, cũng như rủi ro tiềm tàng, đối với rủi ro kiểm sốt, kiểm tốn
viên cũng khơng tạo ra và kiểm soát chúng mà chỉ đánh giá chúng để đưa ra
mức rủi ro kiểm soát dự kiến.
Rủi ro phát hiện: “là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng khoản
mục, nghiệp vụ trong Báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong
quá trình kiểm tốn, kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn khơng phát hiện ra
được”.(Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ). Rủi ro phát hiện có nguyên nhân bắt nguồn trực tiếp từ nội dung, thời
gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản do kiểm toán viên thực hiện. Ví dụ
như: rủi ro phát hiện sẽ giảm xuống nếu kiểm toán viên mở rộng phạm vi kiểm
tra, tăng cường kích cỡ của các thử nghiệm hay tăng các thủ tục kiểm tra chi tiết
với các số dư hoặc nghiệp vụ.
14


Khác với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sốt, kiểm tốn viên phải có trách
nhiệm phát hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và
kiểm soát đối với rủi ro phát hiện.
1.1.3. Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm tốn

Trọng yếu và rủi ro kiểm tốn có mối quan hệ rất chặt chẽ với nhau. Đó là
mối quan hệ tỷ lệ nghịch. Mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp
và ngược lại nếu mức trọng yếu có thể chấp nhận được giảm xuống thì rủi ro
kiểm tốn sẽ tăng lên vì khi đó giá trị sai sót có thể bỏ qua giảm xuống. Mối
quan hệ này có ý nghĩa rất quan trọng trong việc xác định nội dung, lịch trình và
phạm vi của các thủ tục kiểm tốn sẽ áp dụng.
Khơng những thế cả trọng yếu và rủi ro kiểm toán đều ảnh hưởng đến tính
đầy đủ của bằng chứng kiểm tốn cần thu thập. Đó là mối quan hệ tỷ lệ thuận:
nếu mức độ trọng yếu và mức độ rủi ro kiểm toán càng cao thì số lượng bằng
chứng kiểm tốn cần thu thập càng nhiều.
Số lượng bằng chứng kiểm toán sẽ phải nhiều lên khi kiểm tốn các
khoản mục có tính trọng yếu cao. Chẳng hạn, khi kiểm toán một đơn vị sản xuất
thì số lượng bằng chứng kiểm tốn cần thu thập để đạt được mục tiêu kiểm toán
đối với hàng tồn kho bao giờ cũng phải lớn hơn so với số lượng bằng chứng cần
thu thập cho khoản trả trước. Và cũng tương tự như với tính trọng yếu, thơng
thường số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập sẽ tăng lên trong những
trường hợp có nhiều khả năng sai phạm.

15


Bảng 1.1: Các mối quan hệ giữa của rủi ro kiểm toán với bằng chứng phải
thu thập
Trường

Rủi ro

Rủi ro

Rủi ro

Rủi ro phát

Số lượng bằng

hợp
1
2
3
4
5

kiểm tốn
Cao
Thấp
Thấp
Trung bình
Cao

tiềm tàng
Thấp
Thấp
Cao
Trung bình
Thấp

kiểm sốt
Thấp
Thấp
Cao

Trung bình
Trung bình

hiện
Cao
Trung bình
Thấp
Trung bình
Trung bình

chứng cần thu thập
Thấp
Trung bình
Cao
Trung bình
Trung bình

Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr194.
1.2. ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG
KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.2.1. Cơ sở đánh giá
1.2.1.1. Đối với tính trọng yếu
Như ta đã biết việc đánh giá tính trọng yếu có ý nghĩa như thế nào đối với
một cuộc kiểm tốn. Muốn đánh giá được tính trọng yếu ta thường phải dựa vào
trước hết chính là nội dung hàm chứa bên trong khái niệm trọng yếu, đó là quy
mơ và bản chất của đối tượng. Đây cũng là hai cơ sở quan trọng nhất khi đánh
giá trọng yếu.
Khi đánh giá tính trọng yếu ngồi việc phải xem xét quy mơ tuyệt đối của
sai phạm mà cịn phải chú ý đến quy mơ tương đối của nó, tức là mối quan hệ
của nó với các đối tượng khác. Trong tồn bộ đối tượng kiểm tốn bao giờ cũng

có những nội dung, nghiệp vụ, khoản mục quan trọng hơn, đòi hỏi tập trung
nhiều hơn. Đây chính là mặt bản chất của vấn đề cần xem xét.
Ngồi ra, khi đánh giá tính trọng yếu ta cũng cần chú ý đến những tiêu chí
khác nữa như mục tiêu kiểm tốn cụ thể, tính khơng chắc chắn của vấn đề xem
xét, tính chất thường xuyên hay không thường xuyên của nghiệp vụ,…
1.2.1.2. Đối với rủi ro kiểm toán
Đối với rủi ro kiểm toán: cơ sở để đánh giá rủi ro chính là các yếu tố bao
hàm trong mỗi loại rủi ro.
Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tồn tại sai sót trọng yếu khơng kể đến hoạt động
kiểm soát nội bộ và kiểm toán, vì vậy, cơ sở đánh giá là những tồn tại tiềm tàng
16


thuộc về bản chất của đối tượng như: đặc điểm kinh doanh của khách hàng, công
việc ngành nghề kinh doanh, bản chất hệ thống kế toán…
Rủi ro kiểm soát là khả năng tồn tại sai sót trọng yếu khi đã kể đến hiệu
lực của hệ thống kiểm soát nội bộ, vì vậy, cơ sở để tiến hành đánh giá chính là
bộ máy kế toán, hệ thống Kiểm soát nội bộ. Đánh giá rủi ro kiểm sốt chính là
q trình đánh giá cách thiết kế, tính liên tục và hiệu quả hoạt động của hệ thống
Kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa và phát hiện các sai sót nghiêm trọng.
Rủi ro phát hiện là rủi ro mà các kiểm toán viên khơng phát hiện ra các sai
sót nghiêm trọng trong q trình kiểm tốn, vì vậy, cơ sở đánh giá nó chính là
việc thực hiện các bước kiểm tốn, phạm vi tiến hành kiểm toán và sự tuân thủ
các Chuẩn mực kiểm toán của kiểm toán viên.
Đối với rủi ro tài khoản: để lựa chọn cơ sở cho việc đánh giá rủi ro tài
khoản, cần quan tâm đến mối quan hệ chặt chẽ giữa trọng yếu và rủi ro. Mối
quan hệ đó thể hiện ngay trong khái niệm rủi ro kiểm toán: “rủi ro kiểm toán là
rủi ro mà kiểm toán viên mắc phải khi đưa ra ý kiến chấp nhận khơng thích hợp
về Báo cáo tài chính khi vẫn tồn tại những sai sót trọng yếu”. Trong mọi cuộc
kiểm tốn thì trọng yếu và rủi ro có quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau. Khi kiểm

toán viên đánh giá là có nhiều khoản mục trọng yếu trên Báo cáo tài chính và
cần tiến hành kiểm tra, xem xét nhiều khoản mục, nghiệp vụ để rủi ro kiểm toán
thấp, nghĩa là khả năng cịn tồn tại những sai sót trọng yếu là thấp. Ngược lại,
khi kiểm toán viên đánh giá là có ít hơn các khoản mục trọng yếu thì sẽ có ít hơn
các khoản mục, nghiệp vụ phải kiểm tra, xem xét thì rủi ro cịn tồn tại những sai
sót trọng yếu là lớn hơn.
Khi lập kế hoạch kiểm tốn, kiểm tốn viên phải xem những nhân tố có
thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính. Đánh giá của
kiểm tốn viên về mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản cụ thể và các
loại nghiệp vụ, giúp họ xác định được các khoản mục nào cần kiểm tra và nên
áp dụng phương pháp chọn mẫu hay áp dụng các thủ tục phân tích. Điều này
giúp kiểm tốn viên lựa chọn được những thủ tục kiểm toán, kết hợp các thủ tục

17


kiểm tốn đó với nhau có thể sẽ giảm được rủi ro kiểm tốn đến một mức có thể
chấp nhận được.
1.2.2. Đánh giá trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Việc đánh giá thế nào là trọng yếu là một cơng việc mang tính xét đốn
nghề nghiệp của kiểm toán viên, được tiến hành trong suốt cuộc kiểm toán, từ
khâu lập kế hoạch cho đến khâu kết thúc. Nói chung, quy mơ sai sót là một nhân
tố quan trọng để kiểm tốn viên xem xét các sai sót có trọng yếu hay khơng. Tuy
nhiên, khái niệm trọng yếu bao gồm hai yếu tố của sai phạm về quy mơ và bản
chất nên mặc dù thơng thường, kiểm tốn viên lập kế hoạch kiểm tốn để tìm ra
các sai sót nghiêm trọng về mặt định lượng, nhưng trên thực tế, kiểm toán viên
phải đánh giá, xét đoán cả về định lượng và định tính của bất cứ sai phạm nào
phát hiện ra. Trong khi đề cập đến những sai sót có thể có, kiểm tốn viên cần
xét vấn đề trọng yếu ở mức độ tổng thể cũng như trong mối quan hệ với các số

dư tài khoản cá biệt khác và sự thể hiện trên Báo cáo tài chính. Tính trọng yếu
cần phải được đặc biệt xem xét ở hai giai đoạn trong cuộc kiểm toán: lập kế
hoạch kiểm toán khi kiểm toán viên quyết định cần tiến hành những thủ tục
kiểm toán nào, xác định thời gian và phạm vi của thủ tục kiểm tốn đó, sau đó là
khâu rà soát lại, khi kiểm toán viên đánh giá ảnh hưởng của tất cả các sai sót.
Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm việc xác định mục tiêu, phạm vi, thời
hạn và tính chất của các thủ tục kiểm tốn,…, trong đó có việc thiết lập một mức
trọng yếu có thể chấp nhận được, cho phép kiểm tốn viên phát hiện ra các sai
sót trọng yếu. ở giai đoạn thực hiện kiểm tốn, việc đánh giá trọng yếu có thể
khác so với giai đoạn chuẩn bị, có thể do sự thay đổi hồn cảnh và cũng có thể
do kiểm toán viên thu thập thêm những hiểu biết về khách hàng của mình. Cụ
thể, sau khi thiết lập được mức trọng yếu có thể chấp nhận được, kiểm tốn viên
tiến hành các thủ tục kiểm toán theo kế hoạch để phát hiện các sai phạm, sau đó
áp dụng mức trọng yếu đã xây dựng để đánh giá ảnh hưởng của các sai phạm đó,
từ đó đề xuất các biện pháp xử lý. Để đánh giá mức độ trọng yếu, quy mô của
các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xét về con số tuyệt đối mà phải xét trong
tương quan với tồn bộ đối tượng kiểm tốn. Về định lượng, đó là những tỷ lệ
18


của các khoản mục, nghiệp vụ so với một cơ sở để tính tốn như: tổng tài sản,
lợi nhuận trước thuế,…Tuỳ quan hệ cụ thể với đối tượng cụ thể của kiểm tốn,
có thể tính riêng biệt hay cộng dồn các khoản mục, nghiệp vụ cụ thể hay các sai
sót có liên quan. Tính trọng yếu, nếu đánh giá về quy mơ tương đối, có ba mức
độ khác nhau để so sánh:
 Quy mô nhỏ: không trọng yếu
Thông thường, một khoản mục, một loại nghiệp vụ ln có quy mơ nhỏ
trên Bảng Cân đối kế toán hay Báo cáo Kết quả hoạt động kinh doanh thì việc
phản ánh đúng hay sai nghiệp vụ này không ảnh hưởng đến quy mô chung trên
đối tượng kiểm tốn và từ đó khơng ảnh hưởng đến nhận thức về đối tượng này

cùng những quyết định đưa ra trên cơ sở đã được kiểm toán. Các khoản mục,
nghiệp vụ này cũng không thể hiểu một cách bất biến, chẳng hạn, một khoản
mục vật liệu phụ có thể khơng trọng yếu trong sản xuất mặt hàng này nhưng lại
trọng yếu trong việc sản xuất mặt hàng khác, có thể trọng yếu trong thời kỳ này
nhưng khơng trọng yếu trong thời kỳ trước,…
 Quy mô lớn nhưng chưa đủ mức quyết định nhận thức về đối
tượng: có thể khơng trọng yếu
Thơng thường, một khoản mục có quy mơ lớn sẽ ảnh hưởng đến nhận
thức về tình hình tài chính của đơn vị, và từ đó ảnh hưởng đến các quyết định
được đưa ra. Tuy nhiên, không phải lúc nào hậu quả này cũng như nhau. Chẳng
hạn, khoản mục hàng hố thường có quy mơ khá lớn nhưng sai lệch của nó (nếu
có) là nhỏ khơng ảnh hưởng đến số tổng cộng của Bảng Cân đối kế toán. Bởi
vậy nếu đối tượng trực tiếp của cuộc kiểm toán là bảng này hay toàn bộ hệ thống
bảng tổng hợp tài chính thì kiểm tốn viên vẫn có thể thực hiện chức năng xác
minh của mình. Một ví dụ khác, người sử dụng có thể quyết định sai về cung
ứng hay vay tiền, thế chấp,…, nhưng việc đó lại khơng đặt ra trong mục tiêu
kiểm tốn Báo cáo tài chính nhưng nghiệp vụ loại này sẽ là trọng yếu trong kiểm
tốn nghiệp vụ vật tư hay mua hàng,… Vì vậy, trong tổ chức kiểm toán phải giải
quyết nhiều vấn đề liên quan và mối quan hệ với những người quan tâm.

19


 Quy mô lớn, đủ quyết định bản chất đối tượng kiểm tốn: trọng
yếu
Các khoản mục, nghiệp vụ có quy mô lớn được xác định trong tương quan
với đối tượng kiểm tốn, song trong thực tế cũng có thể làm rõ hơn trong tương
quan với các khoản mục, nghiệp vụ quy mô nhỏ và cả với việc thực hiện nguyên
tắc trọng yếu trong kế toán.
Nếu đánh giá trọng yếu trên phương diện tính hệ trọng của các nghiệp vụ

hay khoản mục thì các khoản mục được coi là trọng yếu thường bao gồm:
• Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian
lận như: các nghiệp vụ đấu thầu và giao thầu, nghiệp vụ thanh lý tài sản, nghiệp
vụ cố ý bỏ ngoài sổ sách, nghiệp vụ sửa chữa sổ sách, nghiệp vụ xảy ra vào ngày
cuối kỳ kế tốn,…
• Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót hệ trọng: các khoản mục, nghiệp
vụ có quy mơ sai sót lớn hoặc có chênh lệch nhiều với các kỳ trước, các sai sót
lặp đi lặp lại nhiều lần, các khoản mục, nghiệp vụ có ảnh hưởng nghiêm trọng
đến kỳ sau,…
Theo phương pháp vận dụng đánh giá trọng yếu được đề cập trong
“Auditing” của tác giả W.Morley Lemon, Alvin A.Arens, Jame K.Loebbecke
một phương pháp được công nhận phổ biến thì vận dụng đánh giá trọng yếu
trong một cuộc kiểm toán bao gồm 5 bước cơ bản: (1) Ước lượng sơ bộ ban đầu,
(2) Phân bổ ước lượng ban đầu cho các bộ phận, (3) Ước tính tổng số sai sót
trong từng bộ phận, (4) Ước tính sai sót kết hợp, (5) So sánh sai số kết hợp với
ước lượng ban đầu. Trong đó, hai bước đầu tiên được thực hiện trong giai đoạn
lập kế hoạch kiểm toán, ba bước sau được thực hiện trong giai đoạn thực hiện
kiểm tốn.
Các bước trong q trình vận dụng tính trọng yếu được thể hiện ở sơ đồ
sau:

20


Bước 1

Ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu

Bước 2

Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng
yếu cho các bộ phận

Bước 3

Ước tính tổng số sai trong bộ phận

Bước 4

Ước tính sai số kết hợp

Lập kế hoạch
phạm vi của các
khảo sát

Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr176.

Đánh giá các
kết quả

So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước

Bước 5Bước 1: Ước lượng ban đầu lại ước lượng yếu
lượng ba đầu hoặc xem xét về tính trọng
ban đầu về tính trọng yếu
Nguồn: “Kiểm tốn”, Alvin Arren, sách dịch

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán
viên tin rằng ở mức đó các Báo cáo tài chính có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa
ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thơng tin tài chính. Nói cách

khác đó chính là những sai sót có thể chấp nhận được đối với tồn bộ Báo cáo
tài chính.
Ở mức độ tổng thể của Báo cáo tài chính, kiểm tốn viên phải ước tính
tồn bộ sai sót có thể chấp nhận được để đảm bảo rằng Báo cáo tài chính khơng
có các sai lệch trọng yếu. Mức trọng yếu tổng thể này thường được tính bằng
một tỷ lệ phần trăm trên tài sản, doanh thu hoặc lợi nhuận. Thông thường các
cuộc kiểm toán diễn ra trước ngày kết thúc niên độ kế toán nên các chỉ tiêu chủ
yếu trên Báo cáo tài chính như doanh thu, lợi nhuận… chưa xác định được. Vì
thế các kiểm tốn viên thường phải ước lượng các chỉ tiêu này một cách hợp lý
để làm cơ sở xác lập mức trọng yếu. Người ta thường sử dụng bảng tính sau để
tính ước lượng trọng yếu ban đầu:

Bảng 1.2: Bảng tính mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
21


Cơ sở tính
Thu nhập từ hoạt động trước thuế
Tài sản lưu động
Tổng cộng tài sản
Nợ ngắn hạn

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
Tối thiểu
Tối đa
Tỷ lệ %
Số tiền
Tỷ lệ %
Số tiền
5

10
5
10
3
6
5
10

Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr179.
Đối với từng khoản mục, mức trọng yếu chính là sai lệch tối đa được phép
của khoản mục. Số tiền này được tính dựa trên mức trọng yếu tổng thể của Báo
cáo tài chính. Việc phân bổ cụ thể cho từng khoản mục cịn tùy thuộc vào chính
sách của từng cơng ty. Tuy nhiên dù áp dụng phương pháp nào thì kiểm tốn
viên vẫn thường dựa trên kinh nghiệm của mình về đơn vị cũng như đánh giá
khả năng sai sót và chi phí thực hiện kiểm tra đối với khoản mục để xác lập mức
trọng yếu cho khoản mục đó.
Nhìn chung, dù ở mức độ nào thì việc xác lập mức trọng yếu cũng là một
cơng việc mang tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên và mức ước lượng
này có thể thay đổi bất cứ lúc nào trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên
nhận thấy sự thay đổi ở một trong các yếu tố được dùng để xác định mức ước
lượng ban đầu hoặc đơn thuần chỉ do một quyết định của kiểm toán viên cho
rằng mức ước lượng ban đầu là quá lớn hoặc quá nhỏ.
Kiểm toán viên cần chú ý những yếu tố ảnh hưởng sau khi xây dựng mức
ước lượng ban đầu về tính trọng yếu vì nó có thể có tác động lớn đến sự phán
xét của kiểm tốn viên:
- Vì tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là tuyệt đối và gắn
liền với quy mô của khách hàng nên việc xác nhận một mức ước lượng ban đầu
về tính trọng yếu cho tất cả các khách hàng là điều không thể thực hiện được.
Với cùng một mức quy mơ, ở cơng ty này có thể là trọng yếu nhưng ở công ty
khác lại chỉ là một con số nhỏ.

- Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mô sai phạm thường được
xem là một yếu tố quan trọng để xác định sai phạm đó có trọng yếu hay khơng.
Chính ví vậy, việc có được một cơ sở để đánh giá một sai phạm có trọng yếu
22


hay không là một điều hết sức cần thiết. Trên thực tế người ta thường dùng các
chỉ tiêu như: thu nhập trước thuế, tài sản lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn
hạn… để làm cơ sở đánh giá tính trọng yếu trong đó thu nhập trước thuế là chỉ
tiêu quan trọng nhất do đây được xem là khoản mục mang tính thơng tin then
chốt đối với người sử dụng.
- Yếu tố định tính của tính trọng yếu: Bên cạnh việc xem xét yếu tố định
lượng của tính trọng yếu, kiểm toán viên nên xem xét cả yếu tố định tính. Vì có
một số loại sai phạm đối với người sử dụng này lại quan trọng hơn so với những
người sử dụng khác mặc dù có cùng quy mơ sai phạm.
Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải được xem xét
khi tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:
- Các gian lận thường được xem là nghiêm trọng hơn các sai sót khi có
cùng quy mơ tiền tệ vì nó thường làm ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy
của Ban giám đốc hay những người có liên quan.
- Các sai phạm có quy mơ nhỏ nhưng lặp đi lặp lại hoặc gây ra tác động
dây chuyền ảnh hưởng nghiêm trọng đến thơng tin trên Báo cáo tài chính thì
ln được xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm mang tính hệ thống.
- Các sai phạm làm ảnh hưởng đến thu nhập luôn là sai phạm trọng yếu
bất kể quy mô của sai phạm này.
 Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ
phận.
Sau khi kiểm tốn viên đã có được mức ước lượng ban đầu về tính trọng
yếu cho tồn bộ Báo cáo tài chính, kiểm tốn viên cần phân bổ mức ước lượng
này cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Đó cũng chính là sai số có thể

chấp nhận được đối với từng khoản mục. Việc phân bổ này là hoàn toàn cần
thiết do bằng chứng thường được thu thập theo các bộ phận hơn là theo toàn bộ
các Báo cáo tài chính nói chung. Nó sẽ cho ta những bằng chứng thích hợp ở
mức chi phí thấp nhất mà vẫn có thể đảm bảo tổng hợp sai sót trên Báo cáo tài
chính khơng vượt q mức ước lượng ban đầu về trọng yếu. Thông thường kiểm
23


toán viên tiến hành phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên Bảng cân đối
kế tốn thay vì cho các khoản mục trên Báo cáo Kết quả kinh doanh. Nguyên
nhân là do nguyên tắc ghi sổ kép khiến những sai sót trên Báo cáo Kết quả kinh
doanh đều ảnh hưởng tương tự như trên Bảng cân đối kế toán và do hầu hết các
thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán.
Việc phân bổ ước lượng này được tiến hành cho cả hai hướng sai sót: sai
sót thừa (số tiền trên báo cáo vượt quá số tiền thực tế) và sai sót thiếu (số tiền
trên báo cáo nhỏ hơn số tiền thực tế). Trên thực tế việc dự đoán những khoản
mục nào có chứa sai sót là điều rất khó nên nó thường do những kiểm tốn viên
có nhiều kinh nghiệm thực hiện. Qua kinh nghiệm chun mơn của mình, kiểm
tốn viên có thể phát hiện khả năng sai sót của một khoản mục không vượt quá
một số tiền cụ thể nào đó, đó chính là mức ước lượng ban đầu được phân bổ cho
khoản mục đó. Tương tự, kiểm tốn viên xem xét khả năng và chi phí thu thập
bằng chứng kiểm toán đối với mỗi khoản mục. Các khoản mục mà việc thu thập
bằng chứng địi hỏi chi phí lớn về mặt thời gian và tiền bạc, đặc biệt là các
khoản mục khơng có cơ sở để dự đốn và khó có khả năng thu thập đầy đủ bằng
chứng, thì mức phân bổ là cao hơn so với các khoản mục khác. Có thể minh hoạ
cách trình bày bước phân bổ này như sau (cho các tài khoản trong mục tài sản
lưu động).

Bảng 1.3: Bảng phân bổ mức trọng yếu ban đầu cho các khoản mục
Sai số có thể chấp nhận

Tài khoản

Sai số thừa
24

Sai số thiếu


Tiền
Các khoản phải thu
Hàng tồn kho
Chi phí trả trước
Tài sản cố định
….
Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr180.

1.2.3. Đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
toán
Cũng như đánh giá trọng yếu, đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch
là một bước công việc hết sức quan trọng. Một trong những cách thường được
sử dụng để đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch là dùng mơ hình rủi ro
kiểm tốn.
Như đã trình bày ở phần trên, rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm tốn viên
kết luận Báo cáo tài chính được trình bày trung thực và hợp lý và do đó cơng bố
một ý kiến chấp nhận tồn phần, trong khi, thực tế thì chúng vẫn cịn chứa sai
sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm ba loại rủi ro: rủi ro tiềm tàng, rủi ro
kiểm soát và rủi ro phát hiện. Mối quan hệ giữa ba loại rủi ro trên được thể hiện
qua mơ hình rủi ro kiểm toán sau:

AR = IR x CR x DR

Hoặc:

(1)

AR
DR =

(2)
IR x CR

Trong đó: AR (Audit Risk):

Rủi ro kiểm tốn

IR (Inherent Risk): Rủi ro tiềm tàng
CR (Control Risk): Rủi ro kiểm soát
DR (Detected Risk): Rủi ro phát hiện

25