những giải pháp chủ yếu hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán - AASC

Luận văn tốt nghiệp

LỜI CẢM ƠN
Em xin bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến các thầy cô trong khoa Kế toán - Kiểm
toán, đặc biệt là TS. Đinh Trọng Hanh - đã trực tiếp hướng dẫn và chỉ bảo tận tình để
em hồn thành luận văn tốt nghiệp này, đặc biệt là trong việc giải đáp những khúc mắc
về lý luận cũng như về thực tiễn hoạt động kiểm tốn.
Trong thời gian thực tập tại Cơng ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế tốn và Kiểm
tốn – AASC, em đã nhận được sự giúp đỡ tận tình về mọi mặt của Ban Giám đốc cũng
như của các anh chị cán bộ nhân viên tại Công ty. Em xin trân trọng gửi lời cảm ơn đến
Ban Giám đốc Công ty, đặc biệt là anh Lê Quang Đức; anh Nguyễn Bảo Trung, anh
Nguyễn Quốc Hùng, chị Hoàng Khánh Vân - Phịng Tư vấn và Kiểm tốn trực tiếp
hướng dẫn em tại Cơng ty và các anh chị trong phịng Tư vấn và Kiểm toán đã tạo điều
kiện thuận lợi cho em trong việc hoàn thành luận văn này.
Do hạn chế về thời gian cũng như về trình độ của bản thân, em chắc rằng luận
văn này vẫn còn nhiều sai sót. Vì thế em rất mong nhận được những nhận xét, đánh giá
của các thầy cô, và các bạn để luận văn này được hoàn thiện hơn nữa.
Hà Nội, ngày 05 tháng 06 năm 2006
Sinh viên

Nguyễn Thị Thu Hương

Nguyễn Thị Thu Hương

-1-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp

LỜI MỞ ĐẦU
Hoạt động kiểm toán là một hoạt động độc lập, trong q trình kiểm tốn, kiểm
tốn viên ln ln phải tơn trọng ngun tắc trung thực, khách quan, tuân thủ pháp luật
và các chuẩn mực nghề nghiệp. Do vậy, mọi hoạt động của kiểm toán phải được thể chế
hoá bằng các văn bản pháp luật hoặc được pháp luật thừa nhận. Bất kỳ một cuộc kiểm
tốn nào cũng được thực hiện theo trình tự thống nhất, trong đó kế hoạch kiểm tốn là
bước đầu tiên của quy trình kiểm tốn. Kế hoạch kiểm tốn bao gồm các nội dung cơng
việc được kiểm tốn theo phương pháp kiểm tốn phù hợp với chi phí về vật chất, thời
gian và số lượng kiểm toán viên cần thiết.
Kế hoạch kiểm toán đúng đắn là cơ sở để kiểm tốn viên thu thập bằng chứng có
giá trị, góp phần đưa ra các nhận xét xác đáng về thực trạng hoạt động được kiểm toán,
giữ vững và nâng cao uy tín và hình ảnh Cơng ty kiểm tốn đối với khách hàng. Vì vậy,
việc nghiên cứu lý luận và tìm hiểu thực tiễn cơng tác lập kế hoạch kiểm tốn để tìm ra
các vấn đề tồn tại và đưa ra hướng khắc phục là một điều cần thiết. Nắm bắt được vấn
đề này, trong thời gian thực tập tại Công ty Dịch vụ tư vấn tài chính kế tốn và kiểm
tốn - AASC, được sự giúp đỡ của Cơng ty và thầy giáo hướng dẫn, em đã mạnh dạn
chọn đề tài “Những giải pháp chủ yếu hoàn thiện lập kế hoạch kiểm tốn báo cáo tài
chính tại Cơng ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế tốn và Kiểm tốn - AASC”.
Trong bài viết em dùng phương pháp biện chứng duy vật để lý giải dẫn dắt vấn
đề từ xa đến gần, từ những nguyên tắc, quy định lập kế hoạch kiểm tốn nói chung đến
những hoạt động thực tiễn của kiểm tốn viên trong giai đoạn này tại Cơng ty AASC.
Luận văn của em gồm có 3 phần:
Phần I. Những vấn đề lý luận cơ bản về lập kế hoạch kiểm tốn Báo cáo tài
chính.
Phần II. Thực trạng lập kế hoạch kiểm tốn Báo cáo tài chính tại Cơng ty Dịch
vụ tư vấn tài chính kế tốn và kiểm tốn - AASC.
Phần III. Một số giải pháp hồn thiện lập kế hoạch tại Công ty Dịch vụ tư vấn tài
chính kế tốn và kiểm tốn - AASC.

Nguyễn Thị Thu Hương

-2-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp

CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN
VỀ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1 KHÁI QT VỀ KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1.1. Kiểm tốn báo cáo tài chính
Hoạt động kiểm tốn là một hoạt động có ý nghĩa rất quan trọng đối với sự phát
triển của nền kinh tế. Song song với sự phát triển đa dạng, rộng khắp và ngày càng qui
mơ của các cơng ty kiểm tốn, hoạt động kiểm tốn đã được khẳng định là một yếu tố
tích cực, đảm bảo cho các luật lệ và chuẩn mực kế toán được giữ vững; các tài liệu, số
liệu kế toán được trung thực. Điều đó đã làm cho kiểm tốn trở thành một việc làm rất
được quan tâm, không những đối với các chủ doanh nghiệp và các cơ quan chức năng
Nhà nước mà còn đối với những đối tượng khác nhau có liên quan đến hoạt động của
doanh nghiệp, như các cổ đông, các bên tham gia liên doanh, các nhà đầu tư cho vay
vốn, các khách hàng, tập thể lao động… Mỗi tài liệu báo cáo kiểm toán ln được người
quan tâm coi trọng, coi nó như một yếu tố không thể thiếu khi đưa ra những quyết định.
Theo chức năng cụ thể của kiểm toán, hoạt động kiểm toán được chia ra thành ba
loại cơ bản, bao gồm: kiểm tốn tài chính, kiểm tốn hoạt động và kiểm tốn tn thủ.
Tuy nhiên, kiểm tốn tài chính là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm tốn bởi nó chứa
đựng đầy đủ “sắc thái kiểm toán” ngay từ khi ra đời cũng như trong quá trình phát triển.
Đặc trưng cơ bản đó của kiểm tốn tài chính bắt nguồn từ chính đối tượng kiểm tốn tài
chính và từ quan hệ chủ thể - khách thể kiểm toán. “Kiểm toán tài chính là hoạt động
xác minh và bày tỏ ý kiến về các bảng khai tài chính của các thực thể kinh tế do
những người có trình độ nghiệp vụ tương xứng đảm nhận dựa trên hệ thống pháp lý

đang có hiệu lực”
Đối tượng cụ thể của kiểm tốn tài chính là các bảng khai tài chính. Bộ phận
quan trọng của những Bảng khai này là Báo cáo tài chính. Là bảng tổng hợp, các bảng
khai này đều chứa đựng những thông tin lập ra tại một thời điểm cụ thể trên cơ sở
những tài liệu kế toán tổng hợp và chi tiết dựa trên những nguyên tắc nhất định. Do đó,
mỗi thơng tin chứa đựng trong mỗi bảng khai tài chính trên một khoản mục cụ thể đều
mang trong mình nhiều mối quan hệ theo những hướng khác nhau… Chính vì vậy, để
xác minh và bày tỏ ý kiến về Bảng khai tài chính, kiểm tốn tài chính khơng thể tách rời
các tài liệu kế toán, các hoạt động kinh doanh và tổ chức quản lý của đơn vị nhằm xác
minh cụ thể độ tin cậy của từng khoản mục cũng như mối quan hệ kinh tế chứa đựng
trong các số dư, trong các chỉ tiêu phản ánh các mối quan hệ bên trong của hoạt động tài
chính.
Khi tiến hành kiểm tốn, có hai cách cơ bản để tiếp cận và phân chia các Bảng
khai tài chính thành các phần hành kiểm toán: theo khoản mục hoặc theo chu trình.

Nguyễn Thị Thu Hương

-3-

Kiểm tốn 44


Luận văn tốt nghiệp
Tiếp cận theo khoản mục trên Báo cáo tài chính: Là cách phân chia máy móc
từng khoản mục hoặc nhóm các khoản mục theo thứ tự trong các Bảng khai vào một
phần hành. Cách tiếp cận này tuy đơn giản, tiết kiệm thời gian và dễ thực hiện song lại
không hiệu quả, do tách biệt những khoản mục ở vị trí khác nhau nhưng lại có liên hệ
chặt chẽ với nhau, như hàng tồn kho và giá vốn hàng bán chẳng hạn.
Tiếp cận theo chu trình: Là cách chia thông dụng hơn căn cứ vào mối liên hệ
chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong một chu

trình chung của hoạt động tài chính. Cách tiếp cận này hiệu quả hơn do xuất phát từ mối
liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu gom được các đầu mối của các mối liên
hệ trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong Bảng khai tài chính.
Mặt khác, cùng với các quan hệ nội tại, Bảng khai tài chính cịn chứa đựng
những mối quan hệ về tài chính và quản lý và từ đó - về quan hệ chủ thể - khách thể
kiểm toán. Theo nguyên tắc chung về tổ chức kế toán, Bảng khai tài chính của mỗi đơn
vị được lập ra trước hết từ các đơn vị kế toán cơ sở. Các đơn vị này có thể là một đơn vị
độc lập riêng biệt hoặc là đơn vị thành viên của đơn vị hợp nhất, song đều có tư cách
pháp nhân. Vì vậy, trong mọi trường hợp, khách thể kiểm toán cần được “pháp lý hoá”
trong từng cuộc kiểm toán cụ thể thơng qua hợp đồng kiểm tốn (với kiểm tốn độc lập)
hoặc quyết định kiểm toán (với kiểm toán nhà nước hoặc kiểm tốn nội bộ). Nói cách
khác, khách thể kiểm toán là những thực thể kinh tế tương đối độc lập, có nhu cầu xác
minh các bảng khai tài chính. Thơng thường, kiểm tốn tài chính được thực hiện bởi
kiểm toán độc lập, hoặc kiểm toán nhà nước. Trong một số trường hợp, chủ thể kiểm
tốn có thể là kiểm tốn nội bộ của những đơn vị có qui mơ lớn với nhiều bộ phận thành
viên cơ sở. Trên thực tế, cơng việc kiểm tốn báo cáo tài chính thường do các tổ chức
chuyên nghiệp thực hiện. Từ sự phân tích trên cho thấy, mối quan hệ giữa chủ thể và
khách thể kiểm toán là mối quan hệ ngoại kiểm, qua đó chức năng xác minh và bày tỏ ý
kiến được thực hiện một cách khách quan, làm cho hoạt động kiểm tốn tài chính mang
tính độc lập và hiệu quả cao.
Mục tiêu của kiểm tốn tài chính là nhằm xác định độ tin cậy của báo cáo tài
chính, làm căn cứ để doanh nghiệp quyết toán thuế đối với Nhà nước và các đối tượng
sử dụng thông tin đưa ra các quyết định phù hợp với lợi ích của họ. Vì thế, kiểm tốn
báo cáo tài chính hướng tới việc bày tỏ ý kiến trên cơ sở các bằng chứng kiểm tốn. Để
có được những bằng chứng này, kiểm toán viên cần vận dụng các phương pháp kỹ thuật
nghiệp vụ cụ thể nhằm đạt được mục tiêu kiểm toán đặt ra. Xét trên góc độ q trình ghi
chép xử lý, kiểm soát các nghiệp vụ kinh tế phát sinh để phản ánh vào báo cáo tài chính,
người ta chia ra hai loại phương pháp kiểm tốn; đó là phương pháp kiểm toán chứng từ
(cân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic) và phương pháp kiểm tốn ngồi chứng từ
(kiểm kê, thực nghiệm, điều tra). Trong kiểm toán báo cáo tài chính, các phương pháp

kiểm tốn cơ bản này được triển khai theo hướng chi tiết hoặc tổng hợp, tuỳ thuộc vào
tình huống cụ thể trong suốt quá trình kiểm toán. Mặt khác, đối tượng cụ thể của kiểm
Nguyễn Thị Thu Hương

-4-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
tốn tài chính là các Bảng khai tài chính, trong đó vừa phản ánh các mối quan hệ kinh tế
tổng quát, vừa phản ánh cụ thể từng loại tài sản, nguồn vốn. Vì vậy, kiểm tốn tài chính
phải sử dụng liên hồn các phương pháp kiểm tốn cơ bản để đưa ra ý kiến nhận xét
chính xác về các tài liệu này.
1.1.2. Quy trình kiểm tốn chung
Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu quả trong từng cuộc kiểm
toán, cũng như để thu thập bằng chứng kiểm tốn đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho
kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên Báo cáo tài
chính, cuộc kiểm tốn thường được tiến hành theo quy trình gồm ba giai đoạn như sau:
 Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
 Thực hiện kế hoạch kiểm tốn
 Hồn thành cuộc kiểm tốn và cơng bố báo cáo tài chính.
Tuy nhiên, kiểm tốn tài chính lại có những đặc thù riêng nên quy trình kiểm
tốn báo cáo tài chính được thực hiện theo trình tự chung gắn với từng đối tượng cụ thể.
Các giai đoạn trong quy trình chung này là một chuỗi liên tục, xun suốt của cơng tác
kiểm tốn. Trình tự kiểm tốn được trình bày trên Sơ đồ 1.1.

Nguyễn Thị Thu Hương

-5-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Sơ đồ 1.1. Trình tự kiểm tốn tài chính
Thư mời (lệnh)
kiểm tốn

Lập kế hoạch tổng qt

Thu thập thơng tin cơ sở
Bước
I

Thư hẹn hoặc
hợp đồng (kế
hoạch chung)
kiểm tốn

Thu thập thơng tin về nghĩa vụ
pháp lý

Chuẩn
bị
kiểm
tốn

Bằng
chứng

kiểm
tốn

Đánh giá trọng yếu và rủi ro
Thẩm tra và đánh giá HT KSNB

Chương
trình bộ
máy

Khai triển kế hoạch và chương
trình KT

Dựa vào HT KSNB khơng?
Bước
II
Thực
hiện
cơng
việc
kiểm
tốn

II.1. Trắc
nghiệm
cơng việc

Khơn
g

Trắc nghiệm
vững chãi

Có

Độ tin cậy của HT KSNB
Cao

Vừa

Trắc nghiệm
đạt u cầu

Thấp
Trắc nghiệm
vững chãi

Bằng
chứng
kiểm
tốn

Khả năng sai phạm
II.2. Trắc
nghiệm
phân tích
và trực
tiếp số dư

Thấp

Vừa

Cao

Thủ tục phân tích
Xác minh khoản then chốt

Bước
III
Kết thúc
cơng
việc
kiểm
Bước I.
toán

Xác minh chi tiết bổ sung
Thẩm tra sự kiện bất ngờ
Thẩm tra sự kiện tiếp theo

Bằng
chứng
kiểm
toán
Bằng
chứng
kiểm
toán

Đánh giá kết quả và lập Báo cáo

Báo cáo kiểm toán

Nguyễn Thị Thu Hương

-6-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Chuẩn bị kiểm toán: Từ thư mời (hoặc lệnh) kiểm tốn, kiểm tốn viên tìm hiểu
khách hàng với mục đích hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung cho cuộc kiểm
tốn. Tiếp đó, kiểm tốn viên cần thu thập các thơng tin về khách hàng, tìm hiểu và đánh
giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm toán để xây dựng kế hoạch cụ thể và
chương trình kiểm tốn cho từng phần hành, đồng thời chuẩn bị các phương tiện cùng
lực lượng giúp việc (nếu cần) cho việc triển khai kế hoạch và chương trình kiểm tốn đã
xây dựng.
Bước II. Thực hiện cơng việc kiểm tốn: Đây là q trình sử dụng các trắc
nghiệm vào việc xác minh các thơng tin hình thành và phản ánh trên Bảng khai tài
chính. Trình tự kết hợp giữa các trắc nghiệm này trước hết tuỳ thuộc vào kết quả đánh
giá hệ thống kiểm soát nội bộ ở Bước I. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là
khơng có hiệu lực thì các trắc nghiệm vững chãi sẽ được thực hiện ngay với số lượng
lớn. Ngược lại, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá có hiệu lực thì trước hết
trắc nghiệm đạt u cầu được sử dụng để xác định khả năng sai phạm và tiếp đó các trắc
nghiệm vững chãi sẽ được áp dụng (với số lượng ít) để xác minh những sai sót có thể
có. Nếu trắc nghiệm đạt yêu cầu lại cho kết quả là hệ thống kiểm soát nội bộ khơng có
hiệu lực thì trắc nghiệm vững chãi sẽ lại thực hiện với số lượng lớn. Quy mô cụ thể của
các trắc nghiệm cũng như trình tự và cách thức kết hợp giữa chúng phụ thuộc rất nhiều

vào kinh nghiệm và khả năng phán đoán của kiểm toán viên với mục đích có được bằng
chứng đầy đủ và tin cậy với chi phí kiểm tốn thấp nhất.
Bước III. Hồn tất cơng việc kiểm tốn: Kết quả các trắc nghiệm trên phải được
xem xét trong quan hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự việc bất
thường, những nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập Bảng khai tài chính. Chỉ trên cơ sở đó
mới đưa được kết luận cuối cùng và lập Báo cáo kiểm toán.
1.2. KẾ HOẠCH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.2.1. Khái niệm
Lập kế hoạch là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong
mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như những điều kiện cần
thiết khác cho kiểm toán. Lập kế hoạch khơng chỉ xuất phát từ u cầu chính của cuộc
kiểm toán, để chuẩn bị các điều kiện cơ bản cho cuộc kiểm tốn, mà cịn là ngun tắc
cơ bản trong cơng tác kiểm tốn đã được quy định thành chuẩn mực, có vai trị quan
trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của tồn bộ cuộc kiểm tốn.
Ngun tắc kiểm toán quốc tế thứ ba - Các nguyên tắc cơ bản xuyên suốt cuộc
kiểm toán – do IPAC (Ủy ban thực hành kiểm toán quốc tế) ban hành quy định: “Kiểm
toán viên phải lập kế hoạch kiểm toán để trợ giúp cho cơng việc kiểm tốn tiến hành có
hiệu quả, đúng thời gian. Kế hoạch kiểm tốn phải dựa trên cơ sở các hiểu biết về đặc
điểm kinh doanh của khách hàng”.

Nguyễn Thị Thu Hương

-7-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Tại đoạn 2, chuẩn mực Kiểm toán quốc tế ISA 300 quy định: “Chuyên gia kiểm
toán cần lập kế hoạch kiểm tốn để có thể đảm bảo được rằng cuộc kiểm tốn đó được

tiến hành một cách có hiệu quả.”
Tại đoạn 02, chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam VSA 300 - Lập kế hoạch kiểm
toán cũng đã nêu rõ: “Kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn phải lập kế hoạch để đảm
bảo cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả”.
1.2.2. Vai trị của lập kế hoạch kiểm tốn
Có ba lý do chính khiến cho kiểm toán viên phải lập kế hoạch một cách đúng
đắn: để giúp cho kiểm tốn viên có thể thu được bằng chứng có giá trị và đầy đủ cho các
tình huống; để giúp giữ các chi phí kiểm tốn ở mức hợp lý, và để tránh những bất đồng
với khách hàng:
 Vai trò lớn nhất của việc lập kế hoạch kiểm toán là giúp cho kiểm toán viên
thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, hiệu lực để đưa ra kết luận về báo cáo tài chính,
từ đó giúp kiểm tốn viên hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng
cao hiệu quả công việc và giữ vững uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng.
 Kế hoạch kiểm toán cũng giúp các kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau
và với các bộ phận liên quan như: Kiểm toán viên nội bộ và các chuyên gia bên ngoài…
Đồng thời, qua sự phối hợp hiệu quả đó, kiểm tốn viên có thể tiến hành cuộc kiểm tốn
theo đúng chương trình đã lập với các chi phí và thời gian ở mức hợp lý, tăng cường sức
mạnh cạnh tranh cho cơng ty kiểm tốn và giữ uy tín với khách hàng trong mối quan hệ
làm ăn lâu dài.
 Kế hoạch kiểm tốn thích hợp sẽ là căn cứ để cơng ty kiểm tốn tránh xảy ra
những bất đồng với khách hàng và là minh chứng rõ ràng để khẳng định cuộc kiểm toán
đã được tiến hành hợp lý và có hiệu quả. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, kiểm
toán viên thống nhất với khách hàng về nội dung công việc đã thực hiện, thời gian tiến
hành kiểm toán cũng như trách nhiệm của mỗi bên.
Ngồi ra, căn cứ vào kế hoạch kiểm tốn đã được lập, kiểm tốn viên có thể kiểm
sốt và đánh giá chất lượng cơng việc kiểm tốn đã và đang thực hiện, góp phần nâng
cao chất lượng và hiệu quả của các cuộc kiểm tốn, từ đó càng thắt chặt hơn mối quan
hệ giữa cơng ty kiểm tốn và khách hàng. Mặt khác, phạm vi kế hoạch kiểm toán sẽ có
thể thay đổi tuỳ theo quy mơ khách hàng, tính chất phức tạp của cơng việc kiểm tốn,
kinh nghiệm và những hiểu biết của kiểm toán viên về đơn vị và hoạt động của đơn vị

được kiểm toán.
1.2.3. Các bộ phận của lập kế hoạch kiểm toán
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 300 - Lập kế hoạch kiểm toán, đoạn
12: “Kế hoạch kiểm toán gồm ba (3) bộ phận: Kế hoạch chiến lược, kế hoạch kiểm toán
tổng thể, chương trình kiểm tốn”.

 Lập kế hoạch chiến lược:
Nguyễn Thị Thu Hương

-8-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Tại đoạn 04, chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 300 - Lập kế hoạch kiểm
toán: “Kế hoạch chiến lược: Là những định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và
phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu
biết về tình hình hoạt động và mơi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm tốn”.
Theo đó, kế hoạch chiến lược phải được lập cho các cuộc kiểm toán lớn về quy
mơ, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm tốn báo cáo tài chính của nhiều năm.
Tuy nhiên, theo u cầu quản lý của mình, cơng ty kiểm tốn có thể lập kế hoạch chiến
lược cho các cuộc kiểm tốn khơng có những đặc điểm nêu trên.
Kế hoạch chiến lược phải do người phụ trách cuộc kiểm tốn lập và được Giám
đốc hoặc người đứng đầu cơng ty kiểm toán phê duyệt. Kế hoạch chiến lược là cơ sở để
lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét chất lượng, kết
quả của cuộc kiểm toán. Kế hoạch chiến lược phải được lập thành một văn bản riêng
hoặc lập thành một phần riêng trong kế hoạch kiểm toán tổng thể.

 Lập kế hoạch tổng thể:

Kế hoạch tổng thể là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến lược và phương pháp tiếp
cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểm toán. Kế
hoạch kiểm toán tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm tốn. Hình thức và nội dung
của kế hoạch kiểm tốn tổng thể thay đổi tuỳ theo quy mơ của khách hàng, tính chất
phức tạp của cơng việc kiểm tốn, phương pháp và kỹ thuật kiểm toán đặc thù do kiểm
toán viên sử dụng.
Những vấn đề chủ yếu mà kiểm tốn viên phải xem xét và trình bày trong kế
hoạch kiểm toán tổng thể bao gồm: Hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán,
hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ; đánh giá rủi ro và mức độ
trọng yếu; nội dung, lịch trình và phạm vi kiểm tốn; phối hợp, chỉ đạo và giám sát và
kiểm tra… Trường hợp công ty kiểm tốn đã lập kế hoạch chiến lược thì những nội
dung đã nêu trong kế hoạch chiến lược sẽ không phải trình bày lại trong kế hoạch kiểm
tốn tổng thể.

 Thiết kế chương trình kiểm tốn:
Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần
thực hiện, thời gian hoàn thành, sự phân công lao đợng giữa các kiểm tốn viên cũng
như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm
của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với từng khoản
mục hay bộ phận được kiểm toán.
Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành ba
phần gồm: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích, trắc nghiêm trực tiếp số dư. Mỗi
phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và khoản mục trên Báo cáo tài chính. Việc
thiết kế các trắc nghiệm kiểm toán trên đều gồm bốn nội dung: Xác định thủ tục kiểm
toán, quy mô chọn mẫu, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện.

Nguyễn Thị Thu Hương

-9-

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
1.3. NỘI DUNG LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN.
Cũng như trong tất cả các lĩnh vực khác, trong lĩnh vực kiểm tốn, q trình lập
kế hoạch là q trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã có. Trong kiểm tốn
tài chính, kế hoạch chung này được gọi là kế hoạch chiến lược.
Tuy nhiên, giới hạn được đề cập ở đây là kế hoạch tổng qt cho một cuộc kiểm
tốn báo cáo tài chính. Vì vậy, nó gồm có 2 phần lớn là : Lập kế hoạch tổng thể và thiết
kế chương trình kiểm tốn.
1.3.1. LẬP KẾ HOẠCH TỔNG THỂ
Lập kế hoạch kiểm toán (bao gồm kế hoạch kiểm tốn tổng thể và chương trình
kiểm tốn) bao gồm sáu bước cơng việc như trong sơ đồ 1.2:
Sơ đồ 1.2. Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm tốn
Tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
Lập kế hoạch kiểm tốn tồn diện và soạn thảo chương trình kiểm tốn

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 300 quy định: “Kế hoạch kiểm tốn phải
được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của
cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm tốn được hồn
thành đúng hạn”.
Theo đó, việc lập kế hoạch kiểm tốn thường được triển khai qua các bước chi
tiết sau:
1.3.1.1. Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm tốn
Quy trình kiểm tốn bắt đầu khi kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn thu nhận

một khách hàng. Thu nhận khách hàng là một quá trình, gồm có hai bước:
Thứ nhất, phải có sự liên lạc giữa kiểm tốn viên với cơng ty khách hàng tiềm
năng mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán và khi có u cầu kiểm tốn, kiểm
tốn viên phải đánh giá liệu có chấp nhận u cầu đó hay khơng. Cịn đối với các khách
hàng hiện tại, kiểm toán viên phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm tốn hay khơng? Trên
cơ sở đã xác định được khối lượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai, cơng ty
Nguyễn Thị Thu Hương

- 10 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
kiểm tốn sẽ tiến hành các cơng việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán bao
gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựa chọn
đội ngũ nhân viên kiểm toán và ký hợp đồng kiểm toán.
1.3.1.1.1. Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán.
Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp
tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm tốn
viên hay làm hại đến uy tín của cơng ty kiểm tốn hay khơng? Để làm được điều đó,
kiểm tốn viên phải tiến hành các công việc như sau:
 Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng:
Đoạn 10 chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 - Kiểm soát chất lượng đối với
việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán: “Cơng ty kiểm tốn phải xây dựng và thực hiện
các chính sách và thủ tục kiếm sốt chất lượng để đảm bảo tất cả các cuộc kiểm toán
đều được tiến hành phù hợp với Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoặc Chuẩn mực Kiểm
toán Quốc tế được Việt Nam chấp nhận nhằm không ngừng nâng cao chất lượng của
các cuộc kiểm toán”.
Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA số 220 - Kiểm sốt chất lượng một hợp đồng

kiểm tốn: “Cơng ty kiểm tốn phải thực hiện những chính sách và những thủ tục kiểm
tra chất lượng để đảm bảo rằng cuộc kiểm toán được tiến hành phù hợp với Chuẩn mực
Quốc tế hoặc những chuẩn mực hay thông lệ quốc gia”.
Để đưa ra quyết định chấp nhận hay giữ lại một khách hàng thì cơng ty kiểm
tốn phải xem xét đến tính độc lập của kiểm tốn viên, khả năng phục vụ khách hàng
của cơng ty kiểm tốn và tính liêm chính của ban giám đốc khách hàng.
 Tính liêm chính của Ban giám đốc cơng ty khách hàng:
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm sốt
nội bộ, tính liêm chính của Ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của mơi trường
kiểm sốt, đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Do vậy, tính liêm chính của Ban giám đốc rất quan trọng đối với quy trình kiểm tốn.
Bởi lẽ, Ban giám đốc có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu diếm các thơng tin
dẫn tới sai sót trọng yếu trên Báo cáo tài chính.
Mặt khác, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 240 – Gian lận và sai sót, nhấn
mạnh tầm quan trọng về đặc thù của Ban giám đốc và ảnh hưởng của nó tới mơi trường
kiểm soát như là nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính.
Nếu Ban Giám đốc thiếu liêm chính, kiểm tốn viên khơng thể dựa vào bất kỳ bản giải
trình nào của Ban giám đốc cũng như không thể dựa vào các sổ sách kế tốn. Thêm vào
đó, Ban giám đốc là chủ thể có trách nhiệm chính trong việc tạo ra mơi trường kiểm sốt
vững mạnh. Những nghi ngại về tính liêm chính của Ban giám đốc có thể nghiêm trọng
đến nỗi kiểm toán viên kết luận rằng cuộc kiểm toán khơng thể thực hiện được.
 Liên lạc với kiểm tốn viên tiền nhiệm:

Nguyễn Thị Thu Hương

- 11 -

Kiểm toán 44

Luận văn tốt nghiệp
Đối với những khách hàng tiềm năng (trước đây khách hàng này đã được kiểm
toán bởi một Công ty khác) và khách hàng cũ (trong trường hợp có sự thay đổi kiểm
tốn viên kiểm tốn cho cùng một khách hàng giữa hai kỳ kiểm tốn) thì kiểm toán viên
mới (kiểm toán viên kế nhiệm) phải chủ động liên lạc với kiểm toán viên cũ (kiểm toán
viên tiền nhiệm) về những vấn đề liên quan đến cuộc kiểm tốn để quyết định có nên
chấp nhận hợp đồng kiểm tốn hay khơng. Các vấn đề này bao gồm: Những thơng tin về
tính liêm chính của Ban giám đốc, ngun tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hay các vấn đề
quan trọng khác.. và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng.
Ngồi ra, kiểm tốn viên có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên tiền
nhiệm để hỗ trợ cho kiểm toán viên kế tục trong việc lập kế hoạch kiểm toán.
Tuy nhiên, theo quy định ở nhiều nước, việc thiết lập mối quan hệ giữa kiểm
toán viên kế tục với kiểm toán viên tiền nhiệm phải được sự chấp thuận của đơn vị
khách hàng. Và mặc dù khách hàng đã chấp thuận điều đó thì kiểm tốn viên tiền nhiệm
vẫn có thể hạn chế hoặc từ chối mối quan hệ này.
Đối với những khách hàng trước đây chưa từng được cơng ty kiểm tốn nào
kiểm tốn thì để có thơng tin về khách hàng, kiểm tốn viên có thể thu thập các thơng
tin qua việc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, hoặc thẩm tra các bên có liên
quan như ngân hàng, cố vấn pháp lý,… thậm chí có thể th các nhà điều tra chuyên
nghiệp để điều tra về các vấn đề cần thiết khác. Cách thu thập tin tức này cũng có thể áp
dụng trong trường hợp khách hàng đã được kiểm tốn bởi một cơng ty kiểm tốn trước
đây khơng đồng ý cho kiểm toán viên mới tiếp xúc hoặc do trước đây có những bất
đồng nghiêm trọng giữa hai bên nên kiểm tốn viên tiền nhiệm khơng cung cấp đủ các
thông tin cần thiết.
Đối với khách hàng cũ, hàng năm kiểm tốn viên phải cập nhật các thơng tin về
khách hàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng cung
cấp các dịch vụ kiểm toán cho khách hàng trong trường hợp hai bên có những mâu
thuẫn về các vấn đề như: phạm vi thích hợp của cuộc kiểm tốn, loại báo cáo kiểm tốn
phải cơng bố, tiền thù lao hoặc giữa hai bên có những vụ kiện tụng hoặc trong trường
hợp kiểm toán viên cho rằng Ban giám đốc khách hàng thiếu liêm chính… Từ những

thơng tin thu được, kiểm tốn viên có thể cân nhắc đánh giá khả năng chấp nhận hay
khơng tiếp tục kiểm tốn cho khách hàng.
Điều cân nhắc cuối cùng nhưng quan trọng nhất của kiểm toán viên khi đánh giá
có chấp nhận khách hàng hay khơng chính là việc xác định khả năng có thể kiểm tốn
của khách hàng.
Khả năng có thể kiểm tốn được xác định theo một vài yếu tố chi phối. Chẳng
hạn tính thận trọng nghề nghiệp địi hỏi kiểm tốn viên phải đánh giá tính liêm chính
của Ban giám đốc và hệ thống kế toán của khách hàng. Hệ thống kế toán của khách
hàng phải cung cấp đầy đủ bằng chứng, chứng minh cho các nghiệp vụ phát sinh và đảm
bảo rằng tất cả các nghiệp vụ cần được ghi chép thì thực tế cũng đã được ghi lại. Những
Nguyễn Thị Thu Hương

- 12 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
nghi ngại về hệ thống kế toán có thể làm cho kiểm tốn viên kết luận rằng, khó có thể có
bằng chứng tin cậy và đầy đủ để làm căn cứ cho ý kiến của kiểm toán viên về các Báo
cáo tài chính.
1.3.1.1.2. Nhận diện các lý do kiểm tốn của cơng ty khách hàng.
Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm tốn của cơng ty khách hàng là việc
xác định người sử dụng Báo cáo tài chính, và mục đích sử dụng của họ.
Để biết được điều đó, kiểm tốn viên có thể phỏng vấn trực tiếp Ban giám đốc
khách hàng (đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm tốn đã
được thực hiện trước đó (đối với khách hàng cũ). Và trong suốt q trình thực hiện kiểm
tốn sau này, kiểm tốn viên sẽ thu thập thêm thơng tin để hiểu biết thêm về lý do kiểm
tốn của cơng ty khách hàng.
Việc xác định người sử dụng Báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ là

hai yếu tố chính ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng kiểm tốn phải thu thập và mức
độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra trong báo cáo kiểm toán. Cụ thể,
nếu các Báo cáo tài chính cần được sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực, hợp lý của
các thông tin trên Báo cáo tài chính được địi hỏi càng cao và do đó, số lượng bằng
chứng kiểm toán cần thu thập cũng như quy mơ và độ phức tạp của cuộc kiểm tốn sẽ
càng tăng lên. Điều này lại càng đòi hỏi phải có một số lượng và cơ cấu kiểm tốn viên
thích hợp để thực hiện cuộc kiểm toán.
1.3.1.1.3. Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán.
Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm tốn thích hợp cho cuộc kiểm tốn khơng chỉ
hướng tới hiệu quả của cuộc kiểm tốn mà cịn tn thủ các Chuẩn mực Kiểm tốn
chung được thừa nhận (GAAS). Chuẩn mực Kiểm toán chung đầu tiên ghi rõ: “Q
trình kiểm tốn phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ
thành thạo như một kiểm toán viên”. Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về
số người, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ thuật và thường do Ban Giám
đốc cơng ty kiểm tốn trực tiếp chỉ đạo.
Số người tham gia kiểm toán cần được xem xét cả về tổng số và cơ cấu. Tổng số
người phải tương xứng với quy mơ kiểm tốn nói chung đã xác định ở phần trên. Cơ cấu
của nhóm cơng tác phải thích ứng với từng việc cụ thể đã chính xác hoá mục tiêu, phạm
vi ở phần xác định nhu cầu. Chẳng hạn, công việc kiểm tra chứng từ cần cân đối với số
kiểm tốn viên có kinh nghiệm cần tương xứng với mức độ đầy đủ và tính phức tạp của
nguồn tài liệu đã có, cơng việc kiểm kê cần có đủ người hiểu biết về các đối tượng cụ
thể của kiểm kê như lương thực, thực phẩm, xăng dầu, vải sợi…
Trong quá trình lựa chọn đội ngũ kiểm tốn viên thực hiện cuộc kiểm tốn, cơng
ty kiểm tốn cần quan tâm đến 3 vấn đề:

Nguyễn Thị Thu Hương

- 13 -

Kiểm toán 44

Luận văn tốt nghiệp
Thứ nhất: Nhóm kiểm tốn có những người có khả năng giám sát một cách thích
đáng các nhân viên mới và chưa có nhiều kinh nghiệm, và điều này cũng được chuẩn
mực đầu tiên trong nhóm các chuẩn mực về công việc tại chỗ trong GAAS quy định.
Thứ hai: Cơng ty kiểm tốn cần tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc
kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Việc tham gia kiểm toán cho một
khách hàng trong nhiều năm có thể giúp cho kiểm tốn viên tích luỹ được nhiều kinh
nghiệm cũng như có được hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng
đang được kiểm tốn.
Thứ ba: Khi phân cơng kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán cần chú ý lựa
chọn những kiểm tốn viên có kiến thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của
khách hàng.
Việc quan tâm đầy đủ các vấn đề trên khi lựa chọn đội ngũ kiểm tốn sẽ góp
phần giúp cơng ty kiểm tốn thực hiện cuộc kiểm tốn có chất lượng và hiệu quả.
1.3.1.1.4. Hợp đồng kiểm toán
Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề
nêu trên, bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm tốn mà cơng ty
kiểm tốn phải thực hiện là ký kết hợp đồng kiểm toán. Đây là sự thoả thuận chính thức
giữa cơng ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liên
quan khác.
Ở nhiều nước, việc thoả thuận giữa bên cung cấp dịch vụ kiểm toán và bên sử
dụng dịch vụ kiểm toán được thể hiện qua Thư hẹn kiểm toán. Thư hẹn kiểm toán
thường do kiểm toán viên soạn thảo và gửi cho khách hàng, nếu khách hàng chấp thuận
các điều khoản thì họ sẽ ký vào Thư hẹn kiểm toán và gửi trả lại một bản sao đã ký cho
cơng ty kiểm tốn. Cịn ở Việt Nam, cơng ty kiểm tốn và khách hàng thường gặp gỡ
trực tiếp, thoả thuận các hợp đồng và ký một hợp đồng kiểm toán.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 210 - Hợp đồng kiểm toán: “Hợp
đồng kiểm tốn phải được lập và ký chính thức trước khi tiến hành cơng việc kiểm tốn

nhằm bảo vệ quyền lợi của công ty khách hàng và của công ty kiểm tốn…Nếu khách
hàng và cơng ty kiểm tốn sử dụng văn bản cam kết thay cho hợp đồng thi văn bản cam
kết phải đảm bảo các điều kiện cơ bản của hợp đồng kiểm tốn”.
Thêm vào đó, Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam VSA 210 cũng quy định việc ký
kết hợp đồng kiểm toán phải tuân thủ Pháp lệnh hợp đồng kinh tế (ban hành ngày
25/09/1989) và Nghị định số 17/HĐBT (nay là Chính phủ) ban hành ngày 16/01/1990
quy định chi tiết về việc thi hành pháp lệnh hợp đồng kinh tế.
Hợp đồng kiểm toán được ký kết giữa bên cung cấp dịch vụ kiểm toán và bên sử
dụng dịch vụ kiểm toán, bao gồm các nội dung chủ yếu sau:
- Mục đích và phạm vi kiểm tốn.
- Trách nhiệm Ban giám đốc cơng ty khách hàng và kiểm tốn viên.

Nguyễn Thị Thu Hương

- 14 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
-

Hình thức thơng báo kết quả kiểm tốn.
Thời gian tiến hành cuộc kiểm tốn.
Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm tốn và hình thức thanh tốn.

1.3.1.2. Thu thập thông tin cơ sở.
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạch kiểm
toán tổng quát. Trong giai đoạn này, như trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA
300 - Lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, cơng

việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kiểm toán, kiểm soát nội bộ và
các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. Trong giai đoạn này,
kiểm toán viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá đầu về
mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực
hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm tốn khác.
1.3.1.2.1. Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng:
Tại đoạn 2, Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA 310 – Tìm hiểu tình hình kinh
doanh, quy định: “Trong việc thực hiện kiểm tốn các báo cáo tài chính, chun gia
kiểm tốn phải có hiểu biết đầy đủ về hoạt động của đơn vị để xác định và hiểu các sự
kiện, nghiệp vụ và thông lệ của đơn vị, mà theo đánh giá của chun gia kiểm tốn, có
thể có một ảnh hưởng quan trọng trên các báo cáo tài chính, trên việc kiểm tra của
chun gia kiểm tốn hoặc trên báo cáo kiểm toán”.
Tại đoạn 02, Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam số 310 - Hiểu biết về tình hình
kinh doanh, hướng dẫn: “Để thực hiện được kiểm tốn Báo cáo tài chính, kiểm tốn
viên phải có hiểu biết về tình hình kinh doanh đủ để nhận thức và xác định các dữ kiện,
nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo kiểm tốn viên thì
có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm tốn viên
hoặc đến báo cáo kiểm toán.”
Điều này rất cần thiết khi kiểm tốn viên thực hiện kiểm tốn với tính thận trọng
nghề nghiệp đúng mức. Mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có những hệ thống kế tốn
riêng và áp dụng những ngun tắc kế tốn đặc thù. Thêm vào đó, tầm quan trọng của
mỗi nguyên tắc kế toán cũng thay đổi theo ngành nghề kinh doanh của khách hàng.
Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng bao gồm:
- Hiểu biết chung về nền kinh tế: Thực trạng nền kinh tế, các tỷ lệ lãi suất và
khả năng tài chính của nền kinh tế, mức độ lạm phát, và giá trị đơn vị tiền tệ…
- Môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán: thị trường và
cạnh tranh, đặc điểm hoạt động kinh doanh, các thay đổi trong công nghệ sản xuất kinh
doanh, rủi ro kinh doanh, chuẩn mực kế toán và các vấn đề có liên quan…
- Các nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán: các đặc điểm quan trọng về sở
hữu và quản lý (loại hình doanh nghiệp, lĩnh vực được phép kinh doanh, thời hạn được

phép hoạt động…), tình hình kinh doanh của đơn vị, khả năng tài chính…
Nguyễn Thị Thu Hương

- 15 -

Kiểm tốn 44


Luận văn tốt nghiệp
Kiểm tốn viên thu thập các thơng tin trên từ các nguồn như: kinh nghiệm thực
tiễn, hồ sơ kiểm toán năm trước, trao đổi với Giám đốc, kế toán trưởng hoặc cán bộ
nhân viên của đơn vị được kiểm toán, trao đổi với kiểm toán viên nội bộ và xem xét báo
cáo kiểm toán nội bộ của đơn vị được kiểm toán, tham khảo các ấn phẩm có liên quan
đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm tốn (số liệu thống kê của Chính phủ, báo
chí chun ngành, thơng tin của Ngân hàng, thơng tin của thị trường chứng khoán). Ở
Việt Nam, kiểm toán viên có thể lấy thơng tin từ Niên giám thống kê do Tổng cục
Thống kê phát hành hằng năm.
1.3.1.2.2. Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm tốn chung:
Đa phần các cơng ty kiểm tốn đều duy trì hồ sơ kiểm tốn thường xun đối với
mỗi khách hàng. Hồ sơ kiểm toán thường chứa đựng rất nhiều thông tin về khách hàng,
về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức, và các đặc điểm hoạt động khác. Qua đó, kiểm
tốn viên sẽ tìm thấy những thơng tin hữu ích về cơng việc kinh doanh của khách hàng,
cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty để xác định các quyết định của nhà quản lý
có phù hợp với luật pháp của nhà nước, với các chính sách hiện hành của cơng ty hay
khơng và hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên các
Báo cáo tài chính được kiểm tốn.
1.3.1.2.3.Tham quan nhà xưởng.
Việ tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của
khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai nghe về quy trình
sản xuất kinh doanh của khách hàng và nó cũng cho phép kiểm toán viên gặp các nhân

vật chủ chốt cũng như cung cấp cho kiểm tốn viên một cái nhìn tổng thể về công việc
kinh doanh của khách hàng (đặc biệt là công tác bảo vệ tài sản). Điều này tạo điều kiện
cho việc thuyết trình số liệu kế tốn, phát hiện những vấn đề cần quan tâm như sản xuất
trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu hay khơng được phát huy hết cơng suất…
Ngồi ra, kiểm tốn viên cũng có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý
của Ban giám đốc, tính hệ thống trong việc tổ chức, sắp đặt công việc…
1.3.1.2.4. Nhận diện các bên hữu quan.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 550 – Các bên hữu quan, các bên
hữu quan được hiểu là: các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính thức của cơng ty
khách hàng hay bất kỳ công ty chi nhánh, một cá nhân hay tổ chức nào mà cơng ty
khách hàng có quan hệ và các cá nhân tổ chức đó có khả năng điều hành, kiểm sốt hoặc
có ảnh hưởng đáng kể tới các chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trị của cơng
ty khách hàng.
Theo ngun tắc kế tốn đã được thừa nhận (IAS), bản chất mối quan hệ giữa
các bên hữu quan phải được tiết lộ trên sổ sách, báo cáo và qua mơ tả các nghiệp vụ
kinh tế. Vì vậy, các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các bên hữu quan có ảnh hưởng
lớn đến Báo cáo tài chính và sự nhận định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mối
Nguyễn Thị Thu Hương

- 16 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
quan hệ ngày nay trong giai đoạn lập kế hoạch thông qua phỏng vấn Ban giám đốc, xem
sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng… Từ đó, bước đầu dự đốn các vấn đề có
thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch định một kế hoạch kiểm toán phù
hợp.
1.3.1.2.5. Dự đoán nhu cầu chuyên gia bên ngoài.

Thuật ngữ “chuyên gia” chỉ một người hoặc một văn phịng có năng lực hiểu biết
và kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực riêng ngồi lĩnh vực kế tốn và kiểm tốn.
Nếu cơng ty kiểm tốn cho rằng khơng ai trong lĩnh vực kiểm tốn có chun mơn hoặc
khả năng về lĩnh vực nào đó để thực hiện các thủ tục kiểm tốn cần thiết nhất định, ví
dụ như khi đánh giá về các tác phẩm nghệ thuật, vàng bạc, đá quý, hoặc khi cần tư vấn
pháp lý về các hợp đồng… Khi đó,cơng ty kiểm tốn có thể quyết định sử dụng chun
gia bên ngồi.
Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam VSA 620 - Sử dụng tư liệu của một chuyên gia,
hướng dẫn khi sử dụng chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chun mơn,
hiểu mục đích và phạm vi cơng việc của học cũng như sự phù hợp của việc sử dụng tư
liệu đó cho các mục tiêu dự định. Kiểm toán viên cũng nên xem xét mối quan hệ giữa
chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có thể ảnh hưởng tới tính khách quan của
chun gia đó.
1.3.1.3. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng.
Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên giúp cho kiểm toán viên hiểu được
về các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập các thông tin về các
nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho kiểm toán viên nắm bắt được các quy trình
mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này, những thông tin
này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với Ban giám đốc công ty khách hàng, bao
gồm các loại như:
1.3.1.3.1. Giấy phép thành lập và Điều lệ công ty:
Nghiên cứu những tài liệu này sẽ giúp kiểm toán viên hiểu được về quá trình
hình thành, mục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng
như nắm bắt được những vấn đề mang tính chất nội bộ của đơn vị như cơ cấu tổ chức,
chức năng, nhiệm vụ của các phòng ban, thủ tục phát hành cổ phiếu, trái phiếu…
1.3.1.3.2. Các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm
hiện hành hay trong vài năm trước.
Các Báo cáo tài chính cung cấp dữ liệu về tình hình tài chính và kết quả hoạt
động kinh doanh của đơn vị, giúp kiểm toán viên nhận thức được tổng quát về vấn đề
đó và dựa trên cơ sở đó, áp dụng các kỹ thuật phân tích các báo cáo này để nhận thức

được xu hướng phát triển của khách hàng. Đây là tài liệu quan trọng nhất trong một
cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. Ngồi ra việc xem xét các báo cáo kiểm toán, các

Nguyễn Thị Thu Hương

- 17 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
biên bản kiểm tra, thanh tra (nếu có) sẽ giúp kiểm tốn viên nhận thức rõ hơn về thực
trạng hoạt động của đơn vị khách hàng và dự kiến phương hướng kiểm tra.
1.3.1.3.3. Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban giám đốc:
Đây là những tài liệu chính thức và tóm lược về những vấn đề quan trọng nhất đã
được thảo luận và quyết định chính thức trong các cuộc họp đó. Các biên bản này
thường chứa đựng những thông tin quan trọng như: Công bố về cổ tức, phê chuẩn việc
hợp nhất hoặc giải thể các đơn vị trực thuộc, xét duyệt mua bán, chuyển nhượng các tài
liệu quan trọng…
Qua việc nghiên cứu các biên bản này, kiểm toán viên sẽ xác định được những
dữ liệu có ảnh hưởng quan trọng đến việc hình thành và trình bày trung thực các thơng
tin trên Báo cáo tài chính.
Trước khi cuộc kiểm tốn hồn thành, kiểm tốn viên cần phải kiểm tra, đối
chiếu các kết quả thu được trong q trình kiểm tốn với các quyết định đưa ra trong các
cuộc họp để đảm bảo là Ban giám đốc đã tuân thủ các biện pháp đã được Hội đồng quản
trị và các cổ đông đề ra và yêu cầu Ban giám đốc cung cấp thư giải trình, trong đó cam
kết là đã gửi đầy đủ các biên bản của các cuộc họp trên cho kiểm toán viên.
1.3.1.3.4. Các hợp đồng và cam kết quan trọng:
Các hợp đồng và cam kết quan trọng như: hợp đồng mua, bán hàng… là mối
quan tâm hàng đầu ở các bộ phận cá biệt của cuộc kiểm toán và đặc biệt là trong suốt

giai đoạn khảo sát chi tiết. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, việc xem xét sơ bộ
các hợp đồng đó sẽ giúp cho kiểm tốn viên tiếp cận với các hoạt động chính của khách
hàng, hình dung những khía cạnh pháp lý có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết
quả hoạt động của đơn vị khách hàng.
1.3.1.4. Thực hiện các thủ tục phân tích.
Theo Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam VSA 520 – Quy trình phân tích: “Thủ tục
phân tích là việc phân tích các số liệu, thơng tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra
xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thơng tin liên
quan hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”, “Kiểm toán viên phải áp
dụng quy trình phân tích trong q trình lập kế hoạch kiểm tốn để tìm hiểu tình hình
kinh doanh của đơn vị và xác định những vùng có thể có rủi ro”.
Theo Chuẩn mực Kiểm tốn Quốc tế ISA 520 – Các thủ tục phân tích, quy định:
“Chuyên gia kiểm toán phải áp dụng các thủ tục phân tích khi tiến hành lập kế hoạch
kiểm tốn để hiểu rõ hơn hoạt động của đơn vị và xác định những lĩnh vực có nhiều rủi
ro tiềm tàng”.
Các thủ tục phân tích được kiểm tốn viên sử dụng gồm hai loại cơ bản:
 Phân tích ngang (Phân tích xu hướng): là việc phân tích dựa trên cơ sở so
sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính. Các chỉ tiêu phân tích
ngang được sử dụng bao gồm: so sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các
Nguyễn Thị Thu Hương

- 18 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
kỳ với nhau, so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của kiểm
tốn viên, so sánh dữ kiện của Công ty khách hàng với dữ liệu của ngành..
 Phân tích dọc (Phân tích tỷ suất): là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các

tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên Báo cáo tài chính. Các tỷ
suất tài chính thường được sử dụng trong phân tích dọc là: tỷ suất về khả năng thanh
toán nợ ngắn hạn (tỷ số thanh toán hiện hành, tỷ số thanh toán nhanh, tỷ số thanh toán
bằng tiền mặt), tỷ suất về khả năng sinh lời...
Đây là những cách thức phổ biến theo Chuẩn mực Kiểm tốn hiện hành để thu thập
những thơng tin về khách hàng. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 230 - Hồ sơ
kiểm tốn, đây là những thơng tin cơ sở, có ý nghĩa quan trọng và thường được lưu trữ
trong tài liệu kiểm toán dùng làm tư liệu cho các cuộc kiểm tốn tiếp theo.
1.3.1.5. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro.
Nếu ở các bước trên, kiểm toán viên mới chỉ thu thập được các thơng tin mang
tính khách quan về khách hàng thì ở bước này, kiểm tốn viên sẽ căn cứ vào các thơng
tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một kế hoạch kiểm tốn phù
hợp.
1.3.1.5.1. Đánh giá tính trọng yếu:
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 320 – Tính trọng yếu trong kiểm
tốn, xác định: “Trọng yếu là thuật ngữ thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một
số liệu kế tốn) trong báo cáo tài chính. Thơng tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu
thiếu tính thơng tin đó hoặc thiếu chính xác của thơng tin đó sẽ ảnh hưởng đến quyết
định của người sử dụng báo cáo tài chính”.
Theo Chuẩn mực Kiểm tốn Quốc tế ISA 320 – Tính trọng yếu trong kiểm toán:
“Khi tiến hành một cuộc kiểm toán, chuyên gia kiểm tốn phải cân nhắc tới tính trọng
yếu của một thơng tin và mối quan hệ của nó tới rủi ro kiểm tốn..Thơng tin là trọng
yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thơng tin đó có thể ảnh hưởng tới quyết định kinh
tế của người sử dụng Báo cáo tài chính”.
Kiểm tốn viên cần đánh giá mức trọng yếu cho tồn bộ Báo cáo tài chính và
phân bổ mức đánh giá cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính.
 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho tồn bộ Báo cáo tài chính
Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và lượng tối đa mà kiểm tốn viên tin
rằng ở mức đó các Báo cáo tài chính có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến
các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Nói cách khác đó chính là những

sai sót có thể chấp nhận được đối với tồn bộ Báo cáo tài chính.
Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp kiểm toán viên thu thập bằng
chứng kiểm toán thích hợp. Cụ thể là nếu các kiểm tốn viên ước lượng mức trọng yếu
càng thấp, nghĩa là độ chính xác của số liệu trên Báo cáo tài chính càng cao, thì số
lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại. Ước lượng ban đầu về tính trọng
Nguyễn Thị Thu Hương

- 19 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
yếu khơng cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên
thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hay quá thấp hoặc một trong các nhân tố
dùng để xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đổi. Khi xây dựng
ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, kiểm tốn viên cần lưu ý những yếu tố ảnh hưởng
sau đây:
+ Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một đối tượng tuyệt đối, gắn
liền với quy mô của công ty khách hàng. Một sai phạm với quy mơ nhất định có thể là
trọng yếu đối với một công ty nhỏ nhưng lại khơng trọng yếu đối với một cơng ty lớn.
Vì vậy, việc xác định và chỉ dẫn một mức giá trị cụ thể bằng tiền cho sự ước lượng ban
đầu về tính trọng yếu áp dụng cho tất cả các khách hàng là điều không thể làm được.
+ Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: quy mơ sai phạm là một yếu tố quan
trọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu hay khơng. Tuy nhiên, trọng yếu mang
tính chất tương đối nên việc có được các cơ sở quyết định xem một quy mô của một sai
phạm nào có trọng yếu hay khơng là một điều rất cần thiết.
+ Yếu tố định hình của trọng yếu: trong thực tế, để xác định một sai phạm là
trọng yếu hay khơng, kiểm tốn viên phải xem xét, đánh giá cả về mặt quy mô (số
lượng) và bản chất (chất lượng) của sai sót đó. Một hành vi gian lận luôn được coi là

trọng yếu bất kể quy mô của nó là bao nhiêu.
Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải được xem xét khi
tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:
+ Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với cùng một quy
mơ tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy
của Ban giám đốc hay những người có liên quan.
+ Các sai sót với quy mô nhỏ nhưng lặp đi lặp lại hoặc gây ra tác động dây
chuyền làm ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên Báo cáo tài chính, thì ln được
xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm có tính hệ thống.
+ Các sai phạm làm ảnh hưởng đến thu nhập thì ln là sai phạm trọng yếu.
Chẳng hạn như: một sai phạm khiến một khoản lỗ được báo cáo thành một khoản lãi thì
ln được coi là sai phạm trọng yếu bất kể quy mô của sai phạm này là bao nhiêu.
 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục trên Báo
cáo tài chính
Sau khi kiểm tốn viên đã có được ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho tồn
bộ Báo cáo tài chính, kiểm tốn viên cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản
mục trên Báo cáo tài chính. Đó cũng là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản
mục.
Mục đích của việc phân bổ này là để giúp kiểm toán viên xác định được số lượng
bằng chứng kiểm tốn thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí
thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên Báo cáo tài chính khơng vượt
q mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.
Nguyễn Thị Thu Hương

- 20 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp

Do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên Bảng cân đối
kế toán nên kiểm toán viên thường phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên Bảng
cân đối kế tốn thay vì cho các tài khoản trên Báo cáo kết quả kinh doanh. Việc phân bổ
được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể diễn ra: đó là tình trạng
khai khống (số liệu trên sổ sách lớn hơn trên thực tế) và khai thiếu (số liệu trên sổ sách
nhỏ hơn thực tế).
Cơ sở để tiến hành phân bổ là: bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềm tàng và
rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục, kinh nghiệm kiểm tốn của
kiểm tốn viên và chi phí kiểm tốn đối với từng khoản mục.
Trong thực tế, rất khó dự đốn về khả năng xảy ra sai sót cũng như chi phí kiểm
tốn cho từng khoản mục nên cơng việc này mang tính chủ quan và địi hỏi sự xét đốn
mang tính nghề nghiệp của kiểm tốn viên. Vì vậy, cơng ty kiểm tốn thường phân cơng
các kiểm tốn viên có trình độ chun mơn cao nhiều kinh nghiệm để thực hiện công
việc này.
Sau khi phân bổ ước lượng về tính trọng yếu, bước tiếp theo trong việc lập kế
hoạch kiểm tốn Báo cáo tài chính, kiểm tốn viên cần phải đánh giá rủi ro kiểm toán.
Đây là một bước cơng việc rất quan trọng và địi hỏi ở kiểm tốn viên khơng chỉ về trình
độ, kinh nghiệm mà cịn phải có khả năng nhìn bao qt tồn bộ cuộc kiểm tốn để từ
đó có thể đưa ra được một đánh giá hợp lý về rủi ro kiểm toán.
1.3.1.5.2. Đánh giá rủi ro.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội
bộ, “Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà chuyên gia kiểm tốn đưa ra một ý kiến khơng đúng
cho những sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính. Rủi ro này được chia thành ba
mức: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện”.
Theo định nghĩa trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 400 – Đánh giá rủi
ro và kiểm soát nội bộ, “Rủi ro kiểm sốt là rủi ro do cơng ty kiểm toán và kiểm toán
viên đưa ra ý kiến nhận xét khơng thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm tốn
cịn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng,
rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện”.
 Rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR – Desire Audit Risk)

Rủi ro kiểm toán mong muốn là rủi ro được xác định một cách chủ quan. Đó là
mức độ mà kiểm toán viên sẵn sàng chấp nhận là Báo cáo tài chính có thể sai sót trọng
yếu sau khi cuộc kiểm tốn hồn thành và đã đi đến ý kiến chấp nhận tồn phần. Khi
kiểm tốn viên quyết định một tỷ lệ rủi ro thấp hơn có, có nghĩa là kiểm toán viên muốn
được chắc chắn hơn là Báo cáo tài chính khơng bị sai phạm trọng yếu. Mức rủi ro này
được xác định phụ thuộc vào hai yếu tố sau:
+ Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngồi có thể tin tưởng vào Báo cáo tài
chính của doanh nghiệp: Khi những người sử dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào

Nguyễn Thị Thu Hương

- 21 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Báo cáo tài chính thì kiểm tốn viên cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó
tăng số lượng bằng chứng kiểm tốn thu thập và tăng độ chính xác trong kết luận đưa ra
của mình.
+ Khả năng khách hàng gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm tốn
cơng bố: Trong trường hợp kiểm toán viên tin rằng khả năng khách hàng gặp khó khăn
về tài chính là cao, cần quyết định rủi ro kiểm toán giảm xuống để bảo vệ chất lượng
của cuộc kiểm tốn. Kiểm tốn viên có thể dựa vào các cơ sở sau đây để phán đoán sự
kiện này: khả năng chuyển thành tiền mặt, các khoản lãi (lỗ) trong các năm trước, các
biện pháp để gia tăng q trình tài trợ, bản chất cơng việc kinh doanh của khách hàng.
Căn cứ vào các yếu tố trên, kiểm toán viên sẽ xác định một mức rủi ro kiểm tốn
mong muốn cho tồn bộ các Báo cáo tài chính được kiểm tốn. Rủi ro kiểm tốn mong
muốn và bằng chứng kiểm tốn có mối quan hệ tỷ lệ nghịch.
 Đánh giá rủi ro tiềm tàng (IR – Inherent Risk)

Tại đoạn 4, Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm
soát nội bộ, đã nêu: “Rủi ro tiềm tàng là khả năng số dư của một tài khoản trong Báo
cáo tài chính có chứa đựng những sai sót trọng yếu khi tính riêng biệt hoặc tính gộp với
các sai sót trong các tài khoản khác, dù có hay khơng có kiểm sốt nội bộ”.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ: “Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng
khoản mục trong Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc
tính gộp, mặc dù có hay khơng có hệ thống kiểm soát nội bộ”.
Rủi ro tiềm tàng nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp,
trong môi trường kinh doanh cũng như trong bản chất số dư các tài khoản hoặc các loại
nghiệp vụ kinh tế. Vì vậy, khi đánh giá rủi ro cố hữu kiểm toán viên phải dựa vào các
yếu tố ảnh hưởng sau: bản chất kinh doanh của khách hàng, đặc điểm hoạt động của đơn
vị, tính chính trực của Ban giám đốc, kết quả các lần kiểm toán trước, hợp đồng kiểm
toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn, các nghiệp vụ kinh tế khơng thường xun,
các ước tính kế tốn, quy mơ của các số dư tài khoản, các nhân tố bên ngoài ảnh hưởng
đến hoạt động kinh doanh của khách hàng.
Kiểm toán viên cần cân nhắc lần lượt các yếu tố trên và quyết định mức rủi ro
tiềm tàng thích hợp đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Rủi ro tiềm tàng có
quan hệ tỷ lệ thuận với bằng chứng kiểm toán.
 Đánh giá rủi ro kiểm soát (CR – Control Risk)
Tại đoạn 5, Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm
soát nội bộ, đã nêu: “Rủi ro kiểm sốt là rủi ro trong đó một sai sót trọng yếu trong một
tài khoản trong Báo cáo tài chính, riêng biệt hay gộp với các sai sót trong những tài
khoản khác, đã khơng được hệ thống kế tốn và hệ thống kiểm soát nội bộ ngăn ngừa
hoặc phát hiện và sửa chữa kịp thời trong thời gian mong muốn”.

Nguyễn Thị Thu Hương

- 22 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ, “Rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trên Báo cáo tài chính khi
tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế tốn và hệ thống kiểm sốt nội bộ khơng
ngăn ngừa hết được hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời”.
Rủi ro kiểm sốt sẽ ln xuất hiện và khó tránh khỏi do những hạn chế có tính
bản chất của bất cứ hệ thống kiểm sốt nội bộ nào. Để có thể đánh giá được rủi ro kiểm
soát, kiểm toán viên cần xem xét tính hợp lý của các quy chế kiểm sốt cũng như kiểm
tra việc tơn trọng các biện pháp kiểm sốt. Khi khơng đánh giá và kiểm tra được như
trên thì kiểm tốn viên nên giả định rằng rủi ro kiểm soát là cao.
+ Thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm sốt nội bộ và mơ tả chi tiết trên giấy tờ
làm việc.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm sốt
nội bộ, quy định: “Kiểm tốn phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm
soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm tốn tổng thể và chương trình kiểm
tốn thích hợp, có hiệu quả…Khi tìm hiểu hệ thống kế tốn và hệ thống kiểm soát nội
bộ để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên sẽ hiểu biết được việc thiết kế và thực
hiện của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng”.
Về phương pháp tiếp cận: Có nhiều phương pháp để tiếp cận, thu thập hiểu biết
về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm sốt, trong đó có hai cách phổ
biến: Tiếp cận theo khoản mục và tiếp cận theo chu trình.
Về thể thức để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ: Dựa vào kinh
nghiệm trước đây của kiểm toán viên với khách hàng, thẩm vấn nhân viên công ty khách
hàng, xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng, kiểm tra các
chứng từ và sổ sách đã hoàn tất, quan sát các mặt hoạt động và q trình hoạt động của
cơng ty khách hàng…
Về việc mơ tả hệ thống kiểm sốt nội bộ: để mơ tả hệ thống kiểm soát nội bộ,

kiểm toán viên sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp sau
tuỳ thuộc vào đặc điểm đơn vị được kiểm tốn và quy mơ kiểm tốn: Bảng câu hỏi về
hệ thống kiểm soát nội bộ (Questionare), Bảng tường thuật (Narretive), Lưu đồ
(Flowchart).
+ Đánh giá ban đầu vể rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản mục.
Đoạn 22, Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA 400 - Đánh giá rủi ro kiểm soát
nội bộ, quy định: “Sau khi hiểu được hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ chuyên gia
kiểm toán phải thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dẫn liệu
cho số dư của mỗi tài khoản trọng yếu”.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội
bộ: “Dựa trên sự hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm sốt nội bộ, kiểm tốn
viên và cơng ty kiểm toán phải đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn
liệu cho từng số dư tài khoản hoặc các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu”.
Nguyễn Thị Thu Hương

- 23 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
Vậy, sau khi thu thập được một sự hiểu biết về cách thiết kế và sự vận hành của
hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sốt
cho từng mục tiêu kiểm sốt chi tiết. Cơng việc này được làm riêng rẽ cho từng loại
nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ theo các bước:
Bước 1: Nhận diện các mục tiêu kiểm sốt mà theo đó q trình đánh giá vận
dụng. Trong bước này, kiểm toán viên sẽ vận dụng các mục tiêu kiểm soát nội bộ cụ thể
cho từng loại nghiệp vụ chủ yếu của cơng ty mà theo đó có thể đánh giá rủi ro kiểm soát
đối với từng khoản mục.
Bước 2: Nhận diện các q trình kiểm sốt đặc thù. Ở bước này, kiểm tốn viên

khơng nhất thiết phải xem xét mọi q trình kiểm sốt mà chỉ phải nhận diện và phân
tích các q trình kiểm sốt chủ yếu (có khả năng ảnh hưởng lớn nhất đến việc thoả mãn
các mục tiêu kiểm sốt), đảm bảo tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán.
Bước 3: Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ là sự vắng mặt của các q trình kiểm sốt
thích đáng mà điều này sẽ làm tăng khả năng rủi ro của việc tồn tại các sai phạm trên
Báo cáo tài chính.
Bước 4: Đánh giá rủi ro kiểm sốt. Khi đã nhận diện được q trình kiểm sốt và
các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro
kiểm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng nghiệp vụ kinh tế. Kiểm
tốn viên có thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp, trung bình hoặc cao, hoặc
theo tỷ lệ phần trăm.
Tại đoạn 29 và 30 của VSA số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ , “kiểm
toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao đối với cơ sở dẫn liệu của Báo
cáo tài chính trong trường hợp:
- Hệ thớng kế toán và hệ thớng kiểm sốt nội bộ không đầy đủ.
- Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm sốt nội bộ khơng hiệu quả.
- Kiểm tốn viên không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu
quả của hệ thống kế toán và hệ thớng kiểm sốt nội bộ của khách hàng
Kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với cơ
sở dẫn liệu trên Báo cáo tài chính trong trường hợp:
- Kiểm toán viên có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thớng kiểm sốt nội
bộ được thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu.
- Kiểm toán viên có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho việc
đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát”
Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ được chứng minh thông qua việc thực hiện
các khảo sát ở giai đoạn tiếp theo của cuộc kiểm toán trước khi kiểm tốn viên đưa ra
mức đợ rủi ro kiểm soát thích hợp được áp dụng.

Nguyễn Thị Thu Hương

- 24 -

Kiểm toán 44


Luận văn tốt nghiệp
 Rủi ro phát hiện (DR – Detection Risk):
Tại đoạn 06 của Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế ISA 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm
soát nội bộ, định nghĩa: “Rủi ro phát hiện là rủi ro trong đó những kiểm soát chi tiết do
chuyên gia kiểm toán thực hiện cũng đã không phát hiện ra những sai sót trọng yếu
trong một tài khoản trong Báo cáo tài chính khi nằm riêng biệt hay khi gợp với những
sai sót trong những tài khoản khác”.
Tại đoạn 06 của Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam VSA sớ 400 - Đánh giá rủi ro và
kiểm soát nội bộ: “Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trên Báo cáo tài
chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm tốn viên và
cơng ty kiểm toán khơng phát hiện được”.
Như vậy, rủi ro phát hiện là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên Báo cáo
tài chính mà không được ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thớng kiểm sốt nội bộ và cũng
khơng được kiểm tốn viên phát hiện trong quá trình kiểm toán. Mức độ rủi ro phát hiện
có quan hệ trực tiếp với phương pháp kiểm toán của kiểm tốn viên. Mợt sớ rủi ro phát
hiện thường xảy ra cho dù có kiểm tra 100% số dư các tài khoản và các nghiệp vụ do:
- Kiểm toán viên có thể lựa chọn và áp dụng các phương pháp kiểm toán không
phù hợp, điều này thường xảy ra đới với những kiểm tốn viên mới, thực hiện không
hợp lý quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành.
- Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót, nên thường đưa ra
kết luận sai về phần đó cũng như Báo cáo tài chính.
- Kiểm tốn viên hoàn toàn khơng phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng, nhất trí
bên trong doanh nghiệp làm sai các chính sách và chế độ do Ban Giám đốc đề ra.
Rủi ro phát hiện được xác định từ ba loại rủi ro: rủi ro kiểm toán mong muốn

(DAR), rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR) theo mô hình sau:
DAR
DR =
IR từng
Vì ba loại rủi ro này thay đổi đối với X CR khoản mục trên Báo cáo tài chính nên
rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng thay đổi theo đối
với từng khoản mục.
 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro:
Mức độ rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm
soát. Trong trường hợp mức độ rủi ro tiềm tàng được kiểm toán viên đánh giá cao và
mức đợ rủi ro kiểm soát được kiểm tốn viên đánh giá thấp thì mức độ rủi ro phát hiện
có thể đánh giá là trung bình, để nhằm giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể
chấp nhận được. Ngược lại, nếu rủi ro tiềm tàng được đánh giá thấp và rủi ro kiểm soát
được đánh giá là trung bình thì có thể xác định mức rủi ro phát hiện là cao nhưng vẫn
phải đảm bảo rủi ro kiểm toán là thấp có thể chấp nhận được.
Nguyễn Thị Thu Hương

- 25 -

Kiểm toán 44