Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện

Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
LỜI MỞ ĐẦU
Tính cấp thiết của Đề tài
Doanh thu là một nhân tố quan trọng trong hoạt động kinh doanh của bất cứ
một doanh nghiệp nào. Do vậy tính đúng đắn của doanh thu có ảnh hưởng trọng
yếu đến các nhân tố khác trong quá trình hoạt động. Những sai sót có thể xảy ra
đối với khoản mục doanh thu ảnh hưởng trực tiếp đến các chỉ tiêu trên báo cáo
kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán cuối kỳ. Kiểm toán doanh thu trong
kiểm toán báo cáo tài chính là một trong những hoạt động thiết yếu khi tiến hành
kiểm toán cho bất kỳ một khách hàng nào. Sự thiết yếu này là quan trọng bởi các
kết luận về sự trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu được trình bày sẽ
ảnh hưởng rất lớn đến quyết định quản lý của chủ doanh nghiệp và những người
quan tâm khác. Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 - Kế toán doanh thu là một
trong bốn chuẩn mực kế toán đầu tiên do Bộ Tài chính ban hành. Điều đó thể
hiện tầm quan trọng của hoạt động kế toán doanh thu trong các doanh nghiệp.
Do đó, kiểm toán doanh thu cũng được chú trọng hơn trong hoạt động cung cấp
dịch vụ của các công ty kiểm toán. Đặc biệt đối với Công ty Kế toán Kiểm toán
Tư vấn Việt Nam (AACC), là một trong những Công ty trẻ trong làng kiểm
toán, quy trình kiểm toán doanh thu luôn được thực hiện một cách đầy đủ và chi
tiết. Bởi tính quan trọng của kiểm toán khoản mục doanh thu tại Công ty nên em
chọn Đề tài: ”Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài
chính do Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện” làm Luận
văn tốt nghiệp đại học cho mình.
Mục đích nghiên cứu của Đề tài
Luận văn nghiên cứu kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
được cụ thể hoá trong phân tích thực tiễn kiểm toán của Công ty Kế toán Kiểm
toán Tư vấn Việt Nam. Đồng thời, từ những thực tế đó rút ra những nhận xét và
bài học nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
do Công ty thực hiện.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 1
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang

Nội dung của Đề tài
Ngoài Lời mở đầu và Kết luận, nội dung Luận văn gồm các phần sau:
Phần I: Lý luận chung về kiểm toán doanh thu.
Phần II: Thực trạng kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
do Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện.
Phần III: Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong
kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam
thực hiện.
Phương pháp nghiên cứu
Bằng phương pháp luận của triết học kết hợp với các phương pháp toán học, các
kỹ thuật của nghiệp vụ kế toán và kiểm toán đã giúp em hoàn thiện Luận văn tốt
nghiệp của mình. Ngoài ra, với những kiến thức đã được học và tích luỹ cùng thời
gian thực tế tại Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam em đã có thêm những
hiểu biết về hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán doanh thu nói riêng.
Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
Luận văn tốt nghiệp chưa đi sâu vào nghiên cứu toàn bộ các phần của kiểm
toán doanh thu mà chỉ tập trung vào tìm hiểu kiểm toán doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp sản xuất và doanh nghiệp cung cấp dịch vụ.
Những đóng góp của Đề tài
Luận văn của em chỉ nghiên cứu được những lý luận chung về kiểm toán
doanh thu, tìm hiểu kiểm toán doanh thu do Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn
Việt Nam thực hiện, đồng thời có một số ý kiến đóng góp nhằm nâng cao hiệu
quả kiểm toán doanh thu của Công ty.
Do hiểu biết về thực hiện kiểm toán còn rất ít nên Luận văn này có nhiều
thiếu sót, em rất mong nhận được sự đóng góp ý kiến của các thầy cô giáo trong
khoa cùng những người quan tâm để giúp em hoàn thiện bản Luận văn này này.
Em xin gửi lời cảm ơn chân thành đến Giáo viên hướng dẫn Thầy giáo GS.TS
Nguyễn Quang Quynh và các anh chị nhân viên Công ty Kế toán Kiểm toán
Tư vấn Việt Nam đã giúp em hoàn thành Luận văn tốt nghiệp này.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 2

Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
PHẦN I
LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN DOANH THU
1.1. Đặc điểm của doanh thu với vấn đề kiểm soát và kiểm toán
1.1.1. Khái niệm và phân loại doanh thu
Quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh là quá trình kết hợp các yếu tố cơ
bản như lao động, tư liệu lao động và đối tượng lao động để tạo ra những vật
phẩm cần thiết phục vụ cho nhu cầu của con người. Trong quá trình kết hợp đó,
các yếu tố cơ bản bị tiêu hao và tạo ra sản phẩm. Sản phẩm đó để bán hoặc tái sử
dụng trong quá trình sản xuất kinh doanh của mỗi doanh nghiệp. Qua tiêu thụ
sản phẩm, doanh nghiệp sẽ ghi nhận doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ. Đây
là một trong những tiêu chí thể hiện rõ nét khả năng hoạt động kinh doanh của
doanh nghiệp trong kỳ.
Theo Từ điển Tiếng Việt thì: ”Doanh thu là tổng thu do kinh doanh nhập
trong một thời kỳ nhất định bao gồm cả vốn lẫn lãi”
(11,303)
Theo quan điểm của Mác về tuần hoàn và chu chuyển tư bản thì: “Doanh thu
là kết quả của quá trình tiêu thụ, đó là quá trình thực hiện giá trị và giá trị sử
dụng của sản phẩm hàng hoá. Qua tiêu thụ, sản phẩm chuyển từ hình thái hiện
vật sang trạng thái tiền tệ và kết thúc một vòng chu chuyển vốn”
(9,180)
Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 - Doanh thu và Thu nhập khác:
“Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế
toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh
nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”
(8,97)
Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp đã thu
được hoặc sẽ thu được. Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi ích
kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi là
doanh thu. Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng vốn chủ

sở hữu nhưng không là doanh thu.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 3
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Khái niệm trên đã thể hiện quan niệm về doanh thu theo cả lý luận của Kinh
tế chính trị học và thực tiễn hoạt động kiểm toán. Tuy nhiên, để thấy rõ được
việc trình bày khoản mục doanh thu trên báo cáo tài chính (BCTC) cần có sự
phân loại cụ thể. Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 - Doanh thu và Thu
nhập khác, doanh thu được phân loại theo các giao dịch và nghiệp vụ như sau:
Doanh thu từ hoạt động bán hàng là doanh thu bán sản phẩm do doanh
nghiệp sản xuất ra và bán hàng hoá mua vào.
Doanh thu từ hoạt động cung cấp dịch vụ là doanh thu do thực hiện một công
việc đã thoả thuận theo hợp đồng trong một hoặc nhiều kỳ kế toán.
Doanh thu từ các hoạt động khác như hoạt động cho vay, đầu tư trái phiếu,
tín phiếu, các hoạt động phát sinh từ việc cho người khác sử dụng tài sản hoặc từ
các hoạt động nắm giữ cổ phiếu hay góp vốn
Phân loại doanh thu giúp cho việc xác định doanh thu của từng loại được tính
toán và tổng hợp một cách chính xác. Dựa trên mục tiêu đó, xác định công thức
tính toán doanh thu cần được thực hiện theo quy chuẩn nhất định. Theo Quyết
định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài chính về việc ban hành
4 Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 1) và Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày
09/10/2002 của Bộ Tài chính hướng dẫn thi hành Chuẩn mực Kế toán Việt Nam
(đợt 1), doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ
thu được.
Chuẩn mực Kế toán Việt Nam có quy định các thức xác định cho từng loại
doanh thu. Trong đó doanh thu từ bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu
chủ yếu của các doanh nghiệp hoạt động sản xuất kinh doanh. Bên cạnh đó,
doanh thu từ hoạt động bán hàng chiếm phần lớn trong tổng doanh thu của
doanh nghiệp. Do đó, công thức xác định doanh thu từ hoạt động bán hàng hoá
và cung cấp dịch vụ cho khách hàng được thể hiện như sau:
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 4

Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Doanh thu thuần về
bán hàng và cung cấp
dịch vụ
=
Doanh thu bán
hàng và cung cấp
dịch vụ
-
Các
khoản
giảm trừ
Trong công thức trên:
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá trị các lợi ích kinh tế
doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh
doanh thông thường của doanh nghiệp góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.
Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế giá trị gia tăng (GTGT) phải nộp theo
phương pháp khấu trừ thì doanh thu bán hàng là doanh thu chưa tính thuế GTGT
và doanh nghiệp sử dụng hoá đơn GTGT.
Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực
tiếp thì doanh thu bán hàng là doanh thu có tính thuế GTGT và doanh nghiệp sử
dụng hoá đơn bán hàng.
Các khoản giảm trừ doanh thu là các khoản phát sinh trong kỳ của doanh
nghiệp làm doanh thu bị giảm trừ, tập trung vào ba khoản sau: giảm giá hàng
bán, giá trị hàng bán bị trả lại, chiết khấu thương mại.
Giảm giá hàng bán là khoản giảm trừ cho khách hàng ngoài hoá đơn hay hợp
đồng cung cấp dịch vụ do các nguyên nhân đặc biệt như hàng kém phẩm chất,
không đúng quy cách, giao hàng không đúng thời gian địa điểm trong hợp
đồng…
Giá trị hàng bán bị trả lại là giá trị khối lượng hàng bán đã được coi là tiêu

thụ nhưng bị người mua trả lại và từ chối thanh toán.
Chiết khấu thương mại là khoản doanh nghiệp giảm giá niêm yết cho khách
hàng mua với khối lượng lớn.
Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ là số chênh lệch giữa
doanh thu bán hàng với các khoản giảm trừ đã nêu trên.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 5
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Theo quy định của Nhà nước, cuối kỳ các doanh nghiệp phải lập báo cáo tài
chính phản ánh tình hình hoạt động của doanh nghiệp trong kỳ. Hiện nay, các
BCTC được lập bao gồm bốn loại báo cáo sau: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Thuyết minh báo cáo
tài chính.
Kết cấu của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh bao gồm ba phần như sau:
Phần I “Lãi, lỗ”, phần II “Tình hình thực hiện nghĩa vụ với Nhà nước”, phần III
“Thuế GTGT được khấu trừ, thuế GTGT được hoàn lại, thuế GTGT được giảm,
thuế GTGT hàng bán nội địa”. Trong phần I “Lãi, lỗ” có nhiều chỉ tiêu liên quan
đến doanh thu chi phí của hoạt động sản xuất kinh doanh và các chỉ tiêu liên
quan đến thu nhập, chi phí của từng hoạt động tài chính và các hoạt động bất
thường cũng như toàn bộ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh
nghiệp. Các chỉ tiêu thuộc phần này đều theo dõi chi tiết theo số quý trước, quý
này và luỹ kế từ đầu năm. Khoản mục doanh thu là yếu tố quan trọng trong báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Không có chỉ tiêu này, báo cáo kết quả kinh
doanh không thể lập được. Do đó, sự cần thiết và chính xác của khoản mục này
có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định lợi nhuận sau thuế và số thuế doanh
nghiệp phải nộp cho cơ quan có thẩm quyền. Ngoài doanh thu các khoản giảm
trừ cũng được chi tiết như: chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán
bị trả lại, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp
trực tiếp phải nộp. Sau khi xác định chính xác hai khoản mục trên sẽ cho số liệu
về doanh thu thuần của doanh nghiệp trong kỳ hoạt động.
1.1.2. Kiểm soát doanh thu với kiểm toán tài chính

Kiểm soát doanh thu được thực hiện nhằm đảm bảo trình bày hợp lý khoản
mục doanh thu trên BCTC của doanh nghiệp. Hoạt động này được thực hiện bởi
chính doanh nghiệp đó thông qua hệ thống tổ chức kiểm soát đã được thiết lập.
Để kiểm soát doanh thu có hiệu quả, các doanh nghiệp cần chú ý tới một số vấn
đề sau:
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 6
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Thứ nhất, Các tiêu chí ghi nhận doanh thu, Tiêu chí ghi nhận doanh thu phụ
thuộc vào từng loại doanh thu của các dịch vụ do doanh nghiệp cung cấp
Một là, Doanh thu từ bán hàng: được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn năm
điều kiện sau: Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền
với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua; Doanh nghiệp không
còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền
kiểm soát hàng hoá; Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; Doanh
nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng; Xác
định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Hai là, Doanh thu từ cung cấp dịch vụ: được ghi nhận khi kết quả của giao
dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy. Trường hợp giao dịch về cung cấp
dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo kết
quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán của kỳ đó.
Kết quả của giao dịch và cung cấp dịch vụ được xác định khi thoả mãn tất bốn
điều kiện sau: Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; Có khả năng thu
được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó; Xác định được phần công
việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán; Xác định được chi phí
phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó.
Ba là, Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận
được chia: được ghi nhận khi thoả mãn đồng thời hai điều kiện sau: Có khả năng
thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó; Doanh thu được xác định tương đối
chắc chắn.
Thứ hai, Các nguyên tắc kế toán doanh thu, Hiện nay, công tác hạch toán kế

toán tại các doanh nghiệp được thực hiện theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC
ban hành ngày 20/03/2006 của Bộ Tài chính về việc ban hành chế độ kế toán
doanh nghiệp thay thế cho Quyết định số 1141-TC/QĐ/CĐKT do Bộ Tài chính
ban hành ngày 01.11.1995. Nội dung của Quyết định mới có một số thay đổi
nhằm giúp cho công tác hạch toán kế toán trong các doanh nghiệp được thực
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 7
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
hiện thuận lợi hơn. Chế độ Kế toán doanh nghiệp được áp dụng cho tất cả các
doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế trong cả nước. Chế độ
kế toán doanh nghiệp gồm 4 phần: Hệ thống tài khoản kế toán; Hệ thống báo
cáo tài chính; Chế độ chứng từ kế toán; Chế độ sổ kế toán. Việc hạch toán được
chia thành các phần hành kế toán khác nhau và trợ giúp cho kế toán tổng hợp
trong công tác kế toán cuối kỳ. Kế toán doanh thu nằm trong phần hành kế toán
xác định kết quả kinh doanh của mỗi doanh nghiệp. Mỗi hoạt động bán hàng hoá
hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng đều phải tiến hành ghi nhận doanh thu
phù hợp với chi phí phát sinh.
Một là, Đối với hoạt động bán hàng: doanh thu và chi phí liên quan tới cùng
một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp. Các chi
phí, bao gồm cả chi phí phát sinh sau ngày giao hàng thường được xác định chắc
chắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thoả mãn.
Hai là, Đối với hoạt động cung cấp dịch vụ: khi kết quả của một giao dịch về
cung cấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi
nhận tương ứng với chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi.
Ba là, Đối với hoạt động từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được
chia: doanh thu được ghi nhận khi được đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi
ích kinh tế từ giao dịch. Khi không thể thu hồi một khoản mà trước đó đã ghi
vào doanh thu thì khoản có khả năng không thu hồi được hoặc không chắc chắn
thu hồi được đó phải hạch toán vào chi phí phát sinh trong kỳ, không ghi giảm
doanh thu.
Trong báo cáo kế toán cuối kỳ, doanh nghiệp phải trình bày được chính sách

kế toán áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu của từng loại giao dịch và sự
kiện. Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thoả thuận giữa doanh
nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp
lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu
thương mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại. Đối với các khoản tiền
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 8
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng
cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá
trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị
thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu
được trong tương lai. Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá
hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi
là một giao dịch tạo ra doanh thu. Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để
lấy hàng hoá hoặc dịch vụ khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là
một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp này doanh thu được xác định bằng
giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản
tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. Khi không xác định được
giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định
bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khi điều chỉnh
các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.
Có thể theo dõi chi tiết các khoản doanh thu và giảm trừ từ hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp như sau:
Một là, Doanh thu bán hàng được theo dõi trên Tài khoản (TK) 511 - Doanh
thu bán hàng: TK này được dùng để phản ánh doanh thu bán hàng thực tế của
doanh nghiệp trong kỳ và các khoản giảm trừ doanh thu. TK này cuối kỳ không
có số dư và được chi tiết thành bốn TK cấp hai
TK 5111 – Doanh thu bán hàng hóa Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần
của khối lượng hàng hoá đã xác định là tiêu thụ… TK này được sử dụng chủ yếu
trong các doanh nghiệp kinh doanh vật tư hàng hoá.

TK 5112 – Doanh thu bán các thành phẩm Phản ánh doanh thu và doanh thu
thuần của khối lượng thành phẩm và bán thành phẩm đã được xác định là tiêu
thụ. TK này được sử dụng chủ yếu cho các doanh nghiệp sản xuất như công
nghiệp, nông nghiệp, xây lắp, ngư nghiệp, lâm nghiệp.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 9
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
TK 5113 – Doanh thu cung cấp dịch vụ Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần
khối lượng dịch vụ, lao vụ đã hoàn thành, đã cung cấp cho khách hàng và đã được
xác định là tiêu thụ. TK này được sử dụng cho các ngành các doanh nghiệp kinh
doanh dịch vụ như giao thông vận tải, bưu điện, dịch vụ công cộng, du lịch.
TK 5114 – Doanh thu trợ cấp, trợ giá Phản ánh các khoản thu từ trợ cấp, trợ
giá của Nhà nước khi doanh nghiệp thực hiện nhiệm vụ cung cấp sản phẩm hàng
hoá dịch vụ theo yêu cầu của Nhà nước.
Hai là, Doanh thu bán hàng nội bộ được theo dõi trên TK 512 – Doanh thu
bán hàng nội bộ: TK này dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm hàng hoá,
dịch vụ, lao vụ tiêu thụ trong nội bộ. TK này cuối kỳ không có số dư và được
chi tiết thành ba TK cấp hai sau:
TK 5121 – Doanh thu bán hàng hoá Phản ánh doanh thu của khối lượng hàng
hoá đã được xác định là tiêu thụ nội bộ. TK này chủ yếu dùng cho các doanh
nghiệp thương mại như vật tư lương thực.
TK 5122 – Doanh thu bán các sản phẩm Phản ánh doanh thu của khối lượng
sản phẩm, dịch vụ, lao vụ cung cấp giữa các đơn vị thành viên trong một công ty
hay tổng công ty. TK này chủ yếu được dùng trong các doanh nghiệp sản xuất
như công nghiệp, nông nghiệp, lâm nghiệp, xây dựng cơ bản.
TK 5123 – Doanh thu cung cấp dịch vụ Phản ánh doanh thu của khối lượng
dịch vụ lao vụ cung cấp cho các đơn vị thành viên trong cùng công ty hoặc tổng
công ty. TK này được sử dụng chủ yếu trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch
vụ như giao thông vận tải, du lịch, bưu điện.
Khi sử dụng TK 512 cần chú ý các TK này chỉ sử dụng cho các đơn vị thành
viên hạch toán phụ thuộc trong một công ty hay một tổng công ty. Chỉ phản ánh

vào TK này số doanh thu của khối lượng sản phẩm hàng hoá, dịch vụ, lao vụ của
các thành viên cung cấp lẫn nhau. Không hạch toán vào TK này các TK doanh
thu bán hàng cho các doanh nghiệp không trực thuộc công ty, tổng công ty.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 10
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Ba là, Chiết khấu thương mại được theo dõi trên TK 521 - Chiết khấu thương
mại: TK này dùng để phản ánh khoản chiết khấu thương mại mà doanh nghiệp
đã giảm trừ hoặc đã thanh toán cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn
theo thoả thuận về chiết khấu thương mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế. TK này
không có số dư cuối kỳ.
Bốn là, Hàng bán bị trả lại được theo dõi trên TK 531 – Hàng bán bị trả lại:
TK này dùng để theo dõi doanh thu của số hàng hoá, thành phẩm lao vụ dịch vụ
đã tiêu thụ nhưng bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân như: vi phạm cam
kết hợp đồng kinh tế, hàng bị mất, kém phẩm chất, không đúng quy cách, chủng
loại. TK này cuối kỳ không có số dư.
Năm là, Giảm giá hàng bán được theo dõi trên TK 532 - Giảm giá hàng bán:
TK này theo dõi toàn bộ các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng trên giá
bán đã thoả thuận vì các lý do chủ quan của doanh nghiệp như: hàng bán kém
phẩm chất hay không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế. TK
này cuối kỳ không có số dư.
Thứ ba, Hệ thống Kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp, Để kiểm soát doanh
thu cũng như các hoạt động khác, hệ thống kiểm soát nội bộ được xây dựng
nhằm đáp ứng yêu cầu quản lý cũng như đảm bảo hiệu quả trong hoạt động của
bất cứ một doanh nghiệp nào. Kiểm soát nội bộ là hoạt động thường xuyên của
các đơn vị tổ chức có bốn chức năng cơ bản sau:
Một là, Bảo vệ tài sản cho đơn vị: tài sản đơn vị bao gồm cả tài sản hữu hình
và vô hình, chúng có thể bị đánh cắp, lạm dụng vào các mục đích khác nhau
hoặc bị hư hại nếu không được bảo vệ bởi các hệ thống kiểm soát thích hợp.
Hai là, Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin: thông tin kinh tế, tài chính do
bộ máy kế toán của doanh nghiệp tổng hợp là căn cứ quan trọng cho việc hình

thành quyết định của nhà quản lý. Như vậy, các thông tin cung cấp phải đảm bảo
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 11
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
tính kịp thời về thời gian, tính chính xác và tin cậy về thực trạng hoạt động và
phản ánh đầy đủ các nội dung chủ yếu của mọi hoạt động kinh tế, tài chính.
Ba là, Bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý: hệ thống kiểm soát nội bộ
trong doanh nghiệp phải đảm bảo thực hiện các quyết định và chế độ pháp lý có
liên quan trực tiếp đến hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Cụ thể hệ thống
kiểm soát nội bộ trong việc đảm bảo thực hiện các chế độ pháp lý bao gồm
những việc như: Duy trì và kiểm tra việc tuân thủ các chính sách có liên quan
đến các hoạt động của doanh nghiệp; Ngăn chặn và phát hiện kịp thời cũng như
xử lý các sai phạm và gian lận trong mọi hoạt động của doanh nghiệp; Đảm bảo
việc ghi chép kế toán đầy đủ, chính xác cũng như việc lập BCTC trung thực và
khách quan.
Bốn là, Đảm bảo hiệu quả của hoạt động và năng lực của quản lý: các quá
trình kiểm soát trong một đơn vị được thiết kế nhằm ngăn ngừa sự lặp lại không
cần thiết các tác nghiệp, gây ra sự lãng phí trong hoạt động và sử dụng kém hiệu
quả các nguồn lực trong doanh nghiệp. Đồng thời, định kỳ các nhà quản lý
thường đánh giá kết quả hoạt động với cơ chế giám sát của hệ thống kiểm soát
nội bộ nhằm nâng cao khả năng quản lý, điều hành của bộ máy quản lý trong
doanh nghiệp.
Thứ tư, Rủi ro thường gặp với khoản mục doanh thu, Doanh thu là khoản
mục khá nhạy cảm của tất cả các doanh nghiệp nên xem xét rủi ro đối với khoản
mục này luôn được các doanh nghiệp quan tâm.
Một là, Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu
thực tế: trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào
doanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy
định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với
doanh thu trên các chứng từ kế toán. Rủi ro trong trường hợp này có thể là do:
người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cung cấp

dịch vụ cho người mua; người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 12
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
đã cung cấp dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn
thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán; số liệu đã tính toán và ghi sổ sai
làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán.
Hai là, Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với
doanh thu thực tế: trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa
hạch toán vào doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh
thu như quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán
thấp hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Có thể là do: doanh nghiệp
đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã trả
tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhưng đơn vị chưa hạch
toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác; số liệu đã tính toán và ghi
sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán.
Việc hạch toán doanh thu tồn tại rủi ro như trên có nhiều nguyên nhân,
nhưng chủ yếu là do nhân viên kế toán chưa nắm rõ quy định về doanh thu hoặc
do trình độ nghiệp vụ của nhân viên kế toán, hoặc vì một lý do nào đó mà nhân
viên kế toán hạch toán doanh thu không đúng quy định.
1.2. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.2.1. Cơ sở pháp lý và mục tiêu của kiểm toán doanh thu
Cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu là những luật định, tiêu chuẩn
và các chuẩn mực chung do cơ quan Nhà nước có thẩm quyền ban hành. Hiện
nay, kiểm toán doanh thu thực hiện dựa trên hệ thống Chuẩn mực và luật định
như:
Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 – Doanh thu và thu nhập khác: Chuẩn
mực này được Bộ Tài chính đưa ra trong Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC
ngày 31/12/2001. Nội dung của Chuẩn mực này có quy định các nguyên tắc và
phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác.
Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 09/10/2002 hướng dẫn kế toán thực hiện

bốn chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định trên.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 13
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày 30/03/2004 của Chính phủ về
Kiểm toán độc lập và các thông tư hướng dẫn thi hành Nghị định này.
Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đã ban hành và các thông tư
hướng dẫn thực hiện Hệ thống Chuẩn mực này.
Bên cạnh các chuẩn mực và luật định liên quan đến lĩnh vực kế toán, kiểm
toán, kiểm toán viên (KTV) khi tiến hành thực hiện kiểm toán khoản mục doanh
thu cũng có thể dựa vào những quy định về doanh thu trong một số hoạt động cụ
thể khác như phân tích hoạt động kinh doanh, tài chính doanh nghiệp, thuế, ngân
hàng…
Dựa trên cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu, công ty kiểm toán tập
trung vào mục tiêu kiểm toán đã được quy định trong các Chuẩn mực và luật
định liên quan.
Mục tiêu chung của kiểm toán tài chính là thu thập bằng chứng (xác minh) để
đưa ra kết luận (bày tỏ ý kiến) trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích hợp.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản
chi phối kiểm toán báo cáo tài chính: ”Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính
là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo
cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc
được chấp nhận có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và
hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?”
(1,4)
Bên cạnh
mục tiêu kiểm toán chung, tuỳ thuộc vào chu trình kiểm toán cụ thể mà các mục
tiêu được cụ thể hoá cho phù hợp. Khi tiến hành kiểm toán khoản mục doanh
thu trên BCTC, các KTV và trợ lý kiểm toán phải áp dụng các phương pháp kỹ
thuật kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu chung và mục tiêu đặc thù.
Mục tiêu chung của kiểm toán bao gồm mục tiêu hợp lý chung và các mục

tiêu chung khác. Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể
số liệu trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà
quản lý và thông tin thu được qua khảo sát thực tế tại khách thể kiểm toán. Để
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 14
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
có thể đánh giá được mục tiêu hợp lý chung thì KTV cần có sự nhạy bén, khả
năng phán đoán cùng tác phong sâu sát với thực tế tại đơn vị được kiểm toán.
Nếu KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lý chung đã đạt được thì tất yếu phải
sử dụng kết hợp với các mục tiêu chung khác. Các mục tiêu chung khác gồm các
mục tiêu hiệu lực, trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, định giá, chính xác cơ học, phân
loại và trình bày.
Mục tiêu đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của
khoản mục hay phần hành cùng cách thức phản ánh theo dõi trong hệ thống kế
toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Các mục tiêu chung được cụ thể vào từng
phần hành kiểm toán thành các mục tiêu đặc thù. Với kiểm toán doanh thu các
mục tiêu kiểm toán được thể hiện như sau:
Mục tiêu hiệu lực, hướng vào tính có thực của khoản mục doanh thu. Cụ thể,
doanh thu được ghi nhận là doanh thu đã phát sinh và được ghi nhận tương ứng
với số tiền mà khách hàng đã thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán cho doanh
nghiệp. Hàng hoá đã được chấp nhận là tiêu thụ và được chuyển giao cho khách
hàng là có thật, không tồn tại các khoản doanh thu được ghi nhận trong khi hàng
hoá chưa được chuyển giao cho khách hàng. Khả năng sai phạm về khoản doanh
thu không có thật thường ít xảy ra, tuy nhiên nếu xảy ra thì có ảnh hưởng trọng
yếu đối với việc xác định lợi nhuận cuối kỳ và nghĩa vụ đối với Nhà nước. Để
khảo sát sai phạm doanh thu ghi sổ là không có thực, KTV lựa chọn một số
khoản mục doanh thu và tính toán lại một số nghiệp vụ bán hàng có doanh số
lớn hoặc phức tạp xem có đúng số phản ánh trên sổ sách hay không. KTV cũng
có thể đối chiếu số liệu của bên Có TK Phải thu của khách hàng với nguồn gốc
của các nghiệp vụ phát sinh số liệu đó. Đối với việc ghi chép nghiệp vụ bán
hàng không thống nhất giữa các kỳ kế toán, KTV có thể đối chiếu ngày ghi trên

chứng từ với ngày trên sổ của các nghiệp vụ bán hàng phát sinh vào thời điểm
chuyển giao giữa hai kỳ kế toán. Để kiểm tra việc chuyển giao quyền sở hữu và
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 15
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
sử dụng hàng hoá cho khách hàng, KTV có thể chọn mẫu một số nghiệp vụ bán
hàng từ Nhật ký bán hàng và đối chiếu với hoá đơn vận chuyển kèm theo.
Mục tiêu trọn vẹn, hướng vào sự đầy đủ của các hoạt động bán hàng, không
có nghiệp vụ nào bị bỏ sót ngoài sổ sách. Mục tiêu này chú trọng tới việc ghi
chép đầy đủ các nghiệp vụ bán hàng phát sinh trong kỳ kế toán. Doanh thu của
doanh nghiệp đôi khi bị ghi thiếu nhằm mục đích trốn thuế thu nhập doanh
nghiệp phải nộp. KTV có thể kiểm tra việc ghi chép các nghiệp vụ bán hàng có
được ghi nhận đầy đủ hay không, đối chiếu với bản sao hoá đơn bán hàng và với
sổ Nhật ký bán hàng. KTV có thể soát xét lại chứng từ theo một dãy liên tục để
xem xét việc ghi chép có đầy đủ hay không KTV thực hiện kiểm tra xuôi theo
trình tự kế toán để dễ phát hiện.
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ, yêu cầu các khoản doanh thu thu được từ khách
hàng là do doanh nghiệp bán hàng hoá của mình, không phải là hàng hoá nhận
đại lý, ký gửi hay tài sản nhận giữ hộ.
Mục tiêu định giá, biểu hiện các khoản doanh thu mà doanh nghiệp thu được
đều phải có kèm theo hoá đơn ghi giá bán đã được thoả thuận. Trong nhiều
trường hợp có các khoản giảm trừ cho khách hàng như chiết khấu thương mại,
giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải kèm theo hoá đơn của các khoản
giảm trừ đó. Việc kiểm soát hoá đơn chặt chẽ giúp cho việc xác định chính xác
doanh thu thuần từ các hoạt động bán hàng mà doanh nghiệp nhận được. Việc
định giá của các nghiệp vụ doanh thu đúng đắn cần được tính toán chính xác về
mặt số lượng và giá trị. Con số này phải khớp với sổ sách hạch toán và đơn đặt
hàng, phiếu xuất kho hàng hoá, hoá đơn bán hàng, hoá đơn vận chuyển. Đây là
một trong thủ tục kiểm tra chi tiết quan trọng đối với khoản mục doanh thu trên
BTCT. Dựa vào việc đánh giá hiệu quả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội
bộ, KTV có thể xem xét việc lựa chọn mẫu để tiến hành kiểm tra chi tiết các

nghiệp vụ bán hàng.
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 16
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Mục tiêu chính xác cơ học, nhằm hướng các nghiệp vụ hạch toán doanh thu
vào việc ghi sổ tổng hợp, sổ chi tiết, và khớp đúng với số tổng trên báo cáo kế
toán cuối kỳ của doanh nghiệp. Việc ghi chép số liệu trên các sổ chi tiết cần phải
khớp đúng với số liệu trên sổ tổng hợp. Ví dụ, doanh thu bán hàng chưa thu
được phải khớp đúng với số liệu chi tiết trên khoản phải thu của các khách hàng
trong kỳ hay doanh thu đã thu được tiền phải khớp đúng với số liệu trên sổ chi
tiết tiền mặt hoặc giấy báo có của Ngân hàng về nghiệp vụ doanh thu. KTV cần
đối chiếu với sổ Nhật ký bán hàng với các sổ chi tiết khác xem số liệu có thực sự
được tổng hợp chính xác hay không. Bên cạnh đó kiểm tra số liệu trên sổ chi tiết
các tài khoản liên quan và Sổ cái để tìm ra việc tổng hợp từ các nghiệp vụ cụ
thể.
Mục tiêu phân loại và trình bày, nhằm hướng các nghiệp vụ bán hàng vào
việc phân loại chính xác, sử dụng các TK chi tiết tuỳ thuộc vào từng doanh
nghiệp để hạch toán; phân loại rõ ràng các khoản doanh thu từ bán hàng hoá
dịch vụ ra bên ngoài và doanh thu nội bộ doanh nghiệp; phân loại và trình bày
chi tiết các khoản giảm trừ doanh thu từ các nghiệp vụ bán hàng. Doanh thu
trong kỳ của doanh nghiệp có thể thu được bằng chuyển khoản, bằng tiền mặt
hoặc bán chịu. Việc xem xét phân loại doanh thu theo các hình thức thanh toán
giúp cho việc tổng hợp báo cáo kế toán cuối kỳ được phản ánh chính xác. Ngoài
ra, việc phân loại chính xác doanh thu bán hàng và doanh thu nội bộ trong các
doanh nghiệp có nhiều bộ phận rất quan trọng khi hợp nhất báo cáo tài chính.
Việc xác định mục tiêu cho từng công việc trước khi tiến hành kiểm toán sẽ
trợ giúp cho công việc kiểm toán đi đúng hướng và tiết kiệm được thời gian
trong hoạt động kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán, KTV luôn chú trọng tới
mục tiêu cụ thể của kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu chung của toàn bộ cuộc
kiểm toán. Việc tập trung vào những mục tiêu nào tuỳ thuộc vào tính chất và
mức rủi ro có thể xảy ra đối với những sai sót của khoản mục đó trên BCTC.

Lớp Kiểm toán 44_KTQD 17
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
1.2.2. Quy trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
Quy trình kiểm toán thực hiện nhằm đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và
tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán làm căn cứ cho kết luận của KTV về tính
trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC. Cuộc kiểm toán thường được tiến
hành theo quy trình gồm ba giai đoạn như sau: Lập kế hoạch và thiết kế chương
trình kiểm toán; Thực hiện kế hoạch kiểm toán; Hoàn thành cuộc kiểm toán và
công bố báo cáo kiểm toán.
Sơ đồ 1: Các giai đoạn của một cuộc kiểm toán
Giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 - Lập kế hoạch kiểm toán có quy
định: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm
toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh
trọng yếu của một cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề
tiềm ẩn; đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn”
(08,48).
Lập kế
hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán bao gồm sáu bước công việc được thực
hiện theo trình tự như sau:
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 18
Giai đoạn I
Lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán
Giai đoạn II
Thực hiện kế hoạch kiểm toán
Giai đoạn III
Hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo
kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Sơ đồ số 2: Trình tự lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình

kiểm toán
Bước thứ nhất, Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán, Quy trình kiểm toán được
bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Thu nhận
khách hàng là một quá trình gồm hai bước bao gồm: sự liên lạc giữa KTV với
khách hàng tiềm năng mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán và sự đánh
giá việc chấp nhận hay không chấp nhận đối với yêu cầu được kiểm toán đó. Đối
với các khách hàng mới việc chấp nhận kiểm toán phải được thực hiện thông
qua việc đánh giá rủi ro chấp nhận khách hàng mới đó. Đối với các khách hàng
hiện tại, KTV cần phải xem xét việc có thể tiếp tục chấp nhận kiểm toán cho
năm tài chính hiện tại. Sau khi chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng, KTV sẽ
tiến hành thực hiện lập kế hoạch kiểm toán như sau:
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 19
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách
hàng và thực hiện các thủ tục phân tích
Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro
kiểm toán
Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát
Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo
chương trình kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
Một là, Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: KTV cần đánh giá khả năng
chấp nhận kiểm toán một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách
hàng cũ ảnh hưởng đến rủi ro cho hoạt động của công ty kiểm toán. Để thực
hiện được điều đó KTV cần kiểm soát chất lượng đối với việc thực hiện một hợp
đồng kiểm toán theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 - Kiểm soát chất
lượng hoạt động kiểm toán. Xem xét tính liêm chính của ban giám đốc (BGĐ)
công ty khách hàng, bởi đây là một bộ phận chủ chốt của hệ thống kiểm soát nội

bộ. Tính liêm chính của BGĐ rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán bởi lẽ
BGĐ có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu diếm các thông tin dẫn tới
những sai sót trọng yếu trên BCTC. Thông qua việc kiểm soát chất lượng hoạt
động kiểm toán, KTV có thể đánh giá rủi ro của hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng, làm cơ sở cho việc tìm hiểu các sai sót trọng yếu có thể có trên
BCTC. Đối với các khách hàng mới của công ty, KTV có thể xem xét hồ sơ
kiểm toán của KTV các năm trước thực hiện để hỗ trợ cho công việc lập kế
hoạch kiểm toán. KTV có thể liên lạc với KTV tiền nhiệm để có thể nắm vững
hơn tình hình hoạt động của khách hàng. Khi liên lạc với KTV tiền nhiệm cần
chú ý tới một số vấn đề sau: những vấn đề về tính liêm chính của BGĐ; những
bất đồng giữa BGĐ với KTV tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm
toán hoặc các vấn đề quan trọng khác và các lý do thay đổi KTV của khách
hàng. Đối với các khách hàng cũ, hàng năm KTV phải cập nhật các thông tin về
khách hàng và đánh giá có thể phát sinh những rủi ro nào khiến KTV và công ty
kiểm toán phải ngừng cung cấp các dịch vụ kiểm toán cho khách hàng đó. Việc
ngừng cung cấp dịch vụ cho khách hàng có thể do mâu thuẫn về các vấn đề như:
phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán, loại báo cáo kiểm toán phải công bố, tiền
thù lao hoặc giữa hai bên có những vụ kiện tụng hoặc trong trường hợp KTV
cho rằng BGĐ khách hàng thiếu tính liêm chính. Công việc quan trọng nhất của
KTV trong giai đoạn này đó là việc xác định khả năng có thể kiểm toán của
khách hàng. Khả năng có thể kiểm toán được xác định theo một vài yếu tố chi
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 20
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
phối như: tính thận trọng nghề nghiệp của KTV đòi hỏi KTV phải đánh giá tính
liêm chính của BGĐ và hệ thống kế toán của khách hàng.
Hai là, Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng: đây là hoạt
động nhằm xác định người sử dụng BCTC của khách hàng và mục đích sử dụng
của họ. KTV có thể phỏng vấn trực tiếp BGĐ khách hàng (đối với khách hàng
mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của của cuộc kiểm toán đã được thực hiện trước
đó (đối với khách hàng cũ). Việc xác định hai tiêu chí trên ảnh hưởng đến số

lượng bằng chứng kiểm toán KTV cần thu thập và giúp cho công ty kiểm toán
có thể ước lượng được quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán. Ví dụ, nếu các
BCTC cần được sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực, hợp lý của các thông tin
trên BCTC đòi hỏi càng cao và do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu
thập cũng như quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán sẽ càng tăng lên
Ba là, Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: nhằm hướng tới hiệu
quả và tính tuân thủ các Chuẩn mực Kiểm toán chung được thừa nhận. Chuẩn
mực kiểm toán chung đầu tiên nêu rõ quá trình kiểm toán phải được thực hiện
bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ thành thạo như một KTV. Khi
lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán, cần chú ý tới các vấn đề sau: có
trình độ hiểu biết về chuyên môn nghiệp vụ; có tính độc lập trong việc thực hiện
kiểm toán đối với khách hàng; có đầy đủ kinh nghiệm và sự am hiểu về lĩnh vực
kinh doanh của khách hàng để thực hiện kiểm toán.
Bốn là, Ký kết hợp đồng kiểm toán: sau khi công ty kiểm toán quyết định
chấp nhận kiểm toán cho khách hàng công việc tiếp theo là ký kết hợp đồng
kiểm toán. Đây là sự thoả thuận chính thực giữa công ty kiểm toán với khách
hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ có liên quan khác. Việc ký kết
hợp đồng kiểm toán phải được thực hiện trước khi tiến hành công việc kiểm
toán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và của công ty kiểm toán. Nội dung
của hợp đồng kiểm toán tập trung vào một số vấn đề chủ yếu sau: Mục tiêu và
phạm vi của cuộc kiểm toán, trách nhiệm của BGĐ công ty khách hàng và KTV;
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 21
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
hình thức thông báo kết quả kiểm toán; thời gian thực hiện cuộc kiểm toán; căn
cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán. Hợp đồng kiểm toán là
cơ sở pháp lý để KTV thực hiện các bước tiếp theo của cuộc kiểm toán và có
ảnh hưởng đến trách nhiệm pháp lý của KTV đối với khách hàng. Sau khi hợp
đồng kiểm toán được ký kết, công ty kiểm toán trở thành chủ thể chính thức của
công ty khách hàng.
Bước thứ hai, Thu thập thông tin cơ sở, Thu thập thông tin cơ sở giúp KTV

trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Trong giai đoạn này KTV
đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đánh giá ban đầu về mức trọng
yếu, thực hiện các thủ tục phân tích và xác định thời gian cần thiết cho việc thực
hiện kiểm toán.
Một là, Tìm hiểu ngành nghề hoạt động của khách hàng: tìm hiểu ngành nghề
hoạt động kinh doanh của khách hàng giúp cho KTV có đầy đủ nhận thức và xác
định các nghiệp vụ về doanh thu thực hiện trong hoạt động tiêu thụ của đơn vị
được kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 - Hiểu biết về
tình hình kinh doanh có hướng dẫn: “Để thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính,
kiểm toán viên phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm
đánh giá và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của
đơn vị được kiểm toán mà theo kiểm toán viên thì có ảnh hưởng trọng yếu đến
việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán”
(02,44)
. Việc tìm hiểu
ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng rất cần thiết bởi mỗi ngành
nghề có những đặc điểm riêng thể hiện rõ nét nhất trong hệ thống kế toán của
mỗi loại hình doanh nghiệp. Ví dụ như tiêu chuẩn xác định doanh thu trong
ngành xây dựng là rất phức tạp; việc đánh giá hàng tồn kho là quan trọng trong
lĩnh vực bán lẻ và kế toán chi phí là điều quan trọng trong lĩnh vực sản xuất.
Trong phụ lục số 01 của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 có quy định
những nội dung cụ thể KTV phải hiểu biết về tình hình kinh doanh của đơn vị
được kiểm toán bao gồm: hiểu biết chung về nền kinh tế; môi trường và lĩnh vực
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 22
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
hoạt động của đơn vị được kiểm toán; nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm
toán. Trong nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán cần chú ý đến các đặc
điểm quan trọng về sở hữu và quản lý; tình hình kinh doanh của đơn vị; khả
năng tài chính; môi trường lập báo cáo; yếu tố luật pháp.
Hai là, Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán

chung: kết quả của các cuộc kiểm toán trước chứa đựng rất nhiều thông tin về
công việc hoạt động kinh doanh của khách hàng, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm
trong hoạt động kinh doanh. Ngoài ra, hồ sơ kiểm toán chung của công ty kiểm
toán đã có những thông tin thường xuyên của các khách hàng. Hồ sơ này có các
tài liệu liên quan đến sơ đồ tổ chức bộ máy; điều lệ công ty; chính sách tài chính
kế toán. Bằng việc tìm hiểu này KTV sẽ có được những nét khái quát ban đầu về
khách hàng trước khi thực hiện kiểm toán.
Ba là, Tham quan nhà xưởng: tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt
động sản xuất kinh doanh cung cấp cho KTV một cái nhìn tổng thể và trực diện
về công ty khách hàng. Việc tham quan nhà xưởng tạo điều kiện cho việc thuyết
minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cần quan tâm. Đồng thời giúp
KTV có được nhận định ban đầu về phong cách quản lý của BGĐ hay tính hệ
trọng trong việc tổ chức.
Bốn là, Nhận diện các bên hữu quan: các bên hữu quan là các bộ phận trực
thuộc, các chủ sở hữu chính của công ty khách hàng hay bất kỳ một cá nhân hay
tổ chức nào mà khách hàng có quan hệ, có ảnh hưởng đáng kể tới chính sách
kinh doanh và quản trị của công ty khách hàng. Việc nhận diện này được thực
hiện thông qua phỏng vấn BGĐ, nhân viên trong công ty hay xem sổ theo dõi cổ
đông, sổ theo dõi khách hàng nhằm hoạch định một kế hoạch kiểm toán phù
hợp.
Năm là, Sử dụng chuyên gia bên ngoài: nhằm đánh giá một cách chính xác
những yêu cầu kỹ thuật chuyên môn của công ty khách hàng. Chuẩn mực Kiểm
toán Việt Nam số 620 - Sử dụng tư liệu của chuyên gia hướng dẫn khi sử dụng
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 23
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
tư liệu của chuyên gia trong quá trình kiểm toán, KTV phải thu thập đầy đủ các
bằng chứng kiểm toán thích hợp để đảm bảo rằng các tư liệu đó đáp ứng được
mục đích của cuộc kiểm toán. Khi có kế hoạch sử dụng tư liệu của chuyên gia
thì KTV và công ty kiểm toán phải xác định năng lực chuyên môn và đánh giá
tính khách quan của chuyên gia.

Bước thứ ba, Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và
thực hiện các thủ tục phân tích, Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của
khách hàng được KTV thực hiện thông qua phỏng vấn BGĐ nhằm xem xét các
quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh
của khách hàng. Các tài liệu mà KTV cần hướng tới bao gồm:
Một là, Giấy phép thành lập và điều lệ công ty: giúp KTV hiểu được quá trình
hình thành, mục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị
cũng như nắm bắt được các vấn đề mang tính chất nội bộ của đơn vị khách hàng
như cơ cấu tổ chức, chức năng nhiệm vụ của các phòng ban…
Hai là, BCTC, báo cáo kiểm toán, tài liệu thanh tra, kiểm tra: đây là một
trong các tài liệu quan trọng đối với một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, giúp
KTV có được định hướng quan trọng trong việc xây dựng các phương hướng
kiểm tra.
Ba là, Biên bản họp hội đồng quản trị, hội đồng cổ đông hay họp BGĐ và các
tài liệu quan trọng khác: các tài liệu này thường có những thông tin quan trọng
về chính sách phát triển của khách hàng, các hợp đồng và cam kết quan trọng
mà khách hàng đã, đang và sẽ thực hiện. Qua việc nghiên cứu các biên bản này,
KTV sẽ xác định được những dữ kiện có ảnh hưởng quan trọng đến việc hình
thành và trình bày trung thực các thông tin trên BCTC. Đối với các hợp đồng và
cam kết quan trọng như hợp đồng mua hay bán hàng được quan tâm hàng đầu
trong cuộc kiểm toán. Việc xem xét các sơ bộ các hợp đồng đó sẽ giúp KTV có
thể tiếp cận với các hoạt động của khách hàng. Đồng thời hình dung những khía
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 24
Luận văn tốt nghiệp Đại học Nguyễn Thị Lê Trang
cạnh pháp lý có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn
vị khách hàng.
Bên cạnh việc thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, KTV
còn thực hiện các thủ tục phân tích dựa trên các thông tin tài chính và thông tin
phi tài chính. Các thủ tục phân tích phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán
nhằm vào các mục tiêu sau: thu thập hiểu biết về nội dung các BCTC và những

biến đổi quan trọng về kế toán, hoạt động kinh doanh của khách hàng; tăng
cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh, giúp KTV xác định các
vấn đề nghi vấn; đánh giá sự hiện diện các sai số có thể có trên BCTC. Thủ tục
phân tích mà KTV sử dụng bao gồm phân tích ngang (phân tích xu hướng) là
việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC
và phân tích dọc (phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các
tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Tuy
nhiên trong giai đoạn này, thủ tục phân tích được thực hiện tập trung chủ yếu
vào việc xem xét những nét khái quát về tình hình tài chính của khách hàng và
đánh giá vị trí của khách hàng đó với những doanh nghiệp trong cùng ngành.
Bước thứ tư, Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán, Trọng yếu và rủi
ro là hai nhân tố luôn đi liền kề với nhau trong kiểm toán BCTC.
Một là, Đánh giá tính trọng yếu: trong giai đoạn này KTV phải đánh giá mức
độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được; xác
định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót để từ đó
xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán.
Đánh giá tính trọng yếu bao gồm hai bước: ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
và phân bổ ước lượng ban đầu đó cho các khoản mục. KTV cần có ước lượng
ban đầu về tính trọng yếu của các khoản mục doanh thu, từ đó giúp cho KTV lập
kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Việc ước lượng ban đầu về
tính trọng yếu là việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do
đó, ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong
Lớp Kiểm toán 44_KTQD 25