340 Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện

Chuyên đề thực tập
LỜI MỞ ĐẦU
Trong khoảng thời gian mười năm trở lại đây, khái niệm “kiểm toán và
dịch vụ kiểm toán” còn là một khái niệm mới mẻ tại Việt Nam. Cùng với sự phát
triển của nền kinh tế Việt Nam, nghề kiểm toán đã và đang không ngừng phát
triển và nó được công nhận như là một nhân tố không thể thiếu trong nền kinh tế
hội nhập. Kiểm toán độc lập được chính thức thành lập tại Việt Nam vào năm
1991 với sự ra đời của hai công ty chuyên về dịch vụ kế toán, kiểm toán đó là
VACO và AASC. Cho đến nay sau gần 15 năm hoạt động các công ty kiểm toán
độc lập đang đóng vai trò trong việc đưa nền tài chính nước ta hội nhập với thị
trường thế giới. Đặc biệt là từ khi có Nghị Định số 07/CP ngày 29/01/2004 của
Chính Phủ ban hành “Quy chế Kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân”,
và tiếp đó là Nghị Định của chính phủ số 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 về
kiểm toán độc lập. Từ đó đã thúc đẩy hoạt động kiểm toán của Việt Nam thêm
một bước phát triển, nhất là khi nước ta gia nhập WTO đặt ra một thách thức lớn
và cơ hội lớn đối với nghề kiểm toán.
Chu trình bán hàng và thu tiền có liên quan đến nhiều khoản mục trong
báo cáo tài chính. Nên được kiểm toán viên rất quan tâm khi thực hiện kiểm
toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính với mục
đích là để cung cấp thông tin xác đáng nhất liên quan đến sự vận động của “Chu
trình” của đơn vị được kiểm toán, còn đối với công ty kiểm toán giúp hoàn thiện
và phát triển phương pháp kiểm toán. Chính vì thế em chọn đề tài: “Kiểm toán
chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty
hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện” để giúp em có được những kiến thức
thực tế, những hiểu biết sâu sắc về một phần hành rất quan trọng trong lĩnh vực
kiểm toán, nó khác như thế nào so với lý thuyết em được học trong trường đại
học. Qua đó, em có những kiến thức mới mẻ, sâu rộng hơn về kiểm toán chu
trình bán hàng thu tiền nói riêng và hoạt động kiểm toán nói riêng.
Đối tượng của kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền chính là những
khoản mục và những nghiệp vụ liên quan đến Chu trình. Phạm vi nghiên cứu
Phùng Thị Hảo 1 Kiểm toán 44

Chuyên đề thực tập
của chu trình bán hàng và thu tiền chỉ được thực hiện ở hai khách hàng Công ty
ABC - một công ty hoạt động trong lĩnh vực kinh doanh thương mại và Công ty
XYZ - Một công ty sản xuất kinh doanh với các loại hình bán buôn, bán lẻ, đại
lý, xuất khẩu. Như vậy, phạm vi nghiên cứu chỉ giới hạn ở hai khách hàng của
Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam chính là những thực tiễn kiểm toán hoạt
động chu trình bán hàng và thu tiền tại hai công ty cùng với những lý luận được
nghiên cứu, trao đổi trong nghế nhà trường mà em đã được học.
Xuất phát từ phương pháp duy vật biện chứng của triết học Mác - Lê Lin
là tiền đề cơ sở cho phương pháp nghiên cứu kiểm toán chu trình bán hàng và
thu tiền. Với việc vận dụng những lý luận kiểm toán và thực tế kiểm toán tại hai
khách hàng về kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền giúp em hiểu kỹ hơn về
thực tế kiểm toán: các thủ tục kiểm toán được áp dụng ra sao, các bước công
việc được thực hiện như thế nào, từ đó tìm ra những sai phạm, mức rủi ro phát
hiện được và đưa ra những nhận xét, đánh giá, phương hướng giải quyết.
Ngoài phần mở đầu và kết luận chuyên đề thực tập được chia làm 3
chương:
+ Chương I: Những vấn đề lý luận chung về kiểm toán chu trình bán
hàng - thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính
+ Chương II: Thực trạng kiểm toán chu trình bán hàng - thu tiền tại
Công ty CPA VIETNAM
+ Chương III: Nhận xét, đánh giá và kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm
toán chu trình bán hàng - thu tiền do Công ty CPA VIETNAM thực hiện
Để hoàn thành chuyên đề thực tập này em đã được sự giúp đỡ rất nhiệt
tình của cô giáo - Thạc sỹ Bùi Thị Minh Hải và các cô chú, anh chị tại Công ty
CPA VIETNAM. Do thời gian hạn chế nên trong quá trình viết đề tài em không
thể tránh khỏi những sai sót. Nên em rất mong sự đóng góp ý kiến của các thầy
cô và các bạn.
Em xin chân thành cảm ơn!
Phùng Thị Hảo 2 Kiểm toán 44

Chuyên đề thực tập
CHƯƠNG I: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM
TOÁN CHU TRÌNH BÁN HÀNG THU TIỀN TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1. Chu trình bán hàng và thu tiền với vấn đề kiểm toán
1.1. Bản chất của chu trình bán hàng thu tiền
Hàng hóa là sản phẩm của lao động, có thể thỏa mãn nhu cầu nào đó của
con người thông qua trao đổi, mua bán. Hàng hóa có thể ở dạng hữu hình như:
sắt, thép, lương thực, thực phẩm... hoặc ở dạng vô hình như những dịch vụ
thương mại, vận tải hay dịch vụ của giáo viên, bác sĩ và nghệ sĩ...Hàng hóa có
hai thuộc tính giá trị sử dụng và giá trị.
1
Tiền là hình thái giá trị cuối cùng của sản xuất và lưu thông hàng hóa giản
đơn đồng thời cũng là hình thức biểu hiện đầu tiên của tư bản.
Mầm mống đầu tiên của trao đổi, đó là phương thức trao đổi trực tiếp giữa
hai vật có cùng giá trị ( vật ngang giá) Hàng- Hàng (H-H). Mặc dù lúc đầu quan
hệ trao đổi mang tính chất ngẫu nhiên nhưng dần dần nó trở thành quan hệ xã
hội đều đặn, thường xuyên thúc đẩy sản xuất hàng hóa ra đời và phát triển. Cùng
với sự phát triển của nhu cầu thay đổi tiền tệ xuất hiện trở thành vật trung gian
để trao đổi hàng hóa theo phương thức Hàng- Tiền- Hàng (H-T-H). Đó chính là
sự vận động của tiền trong lưu thông hàng hóa giản đơn. Tiền trong nền sản xuất
tư bản chủ nghĩa vận động theo công thức T-H-T’. Chu trình bán hàng thu tiền
(viết tắt là “Chu trình”) là giai đoạn cuối cùng của quá trình vận động trên tức là
giai đoạn Hàng- Tiền.
Bán hàng- Thu tiền (tiêu thụ) là quá trình chuyển quyền sở hữu của hàng
hóa qua quá trình trao đổi Hàng-Tiền (giữa khách thể kiểm toán với khách hàng
của họ). Khi hàng hóa là sản phẩm hữu hình thì nó thường có một độ trễ giữa
quá trình chuyển giao quyền sử dụng và quá trình tiêu dùng sản phẩm, khi hàng
hóa là dịch vụ thì quá trình chuyển giao quyền sở hữu đồng thời là quá trình
1

: trích từ giáo trình Kinh tế Chính trị Mac - Lê Lin - Bộ giáo dục đào tạo - Nhà xuất bản chính trị Quốc gia
Phùng Thị Hảo 3 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
chuyển giao đã hoàn thành. Quá trình bán hàng- thu tiền được bắt đầu từ yêu cầu
mua của khách hàng (đơn đặt hàng, hợp đồng mua hàng...) và kết thúc bằng việc
chuyển đổi hàng hóa thành tiền. Trong trường hợp này hàng hóa và tiền tệ được
xác định theo bản chất kinh tế của chúng. Hàng hóa là những tài sản hay dịch vụ
chứa đựng giá trị và có thể bán đựơc. Tiền tệ là phương tiện giao dịch thanh toán
được giải quyết tức thời. Tuy nhiên, ranh giới của bán hàng (tiêu) và thu tiền
(thụ) được thể chế hóa trong từng thời kỳ và cho từng đối tượng cũng có điểm
cụ thể khác nhau như vậy trong kiểm toán phải dựa vào văn bản pháp lý để xem
xét đối tượng kiểm toán.
Bán hàng là quá trình có mục đích thống nhất, song phương thức thực hiện
mục đích này rất đa dạng. Có nhiều cách phân loại phương thức bán hàng. Dưới
đây là một số phương thức phân loại chính:
Cách thứ nhất có thể phân loại bán hàng theo cách thức tiếp cận khách hàng
bao gồm:
- Bán hàng trực tiếp là cách thức bán hàng thông qua hệ thống bán lẻ,
hàng hóa sẽ được chuyển giao trực tiếp từ tay doanh nghiệp đến người tiêu dùng
mà không qua một khâu trung gian nào. Giá bán theo phương thức trực tiếp là
giá bán lẻ trên thị trường. Nó hoàn toàn khác với việc trao đổi hàng hóa trực tiếp
H-H như đã nói ở trên. Phương thức thanh toán của loại hình này là theo phương
thức thu tiền mặt trực tiếp về két hoặc thu qua ngân hàng.
- Bán hàng gián tiếp là bán hàng thông qua các khâu trung gian trước khi
đến tay người tiêu dùng. Cách thức bán hàng theo phương thức này chủ yếu là
bán buôn, bán hàng qua đại lý... giá bán theo phương thức này có giá bán thấp
hơn giá bán lẻ trên thị trường. Các nhà cung cấp trung gian sẽ mua hàng trực
tiếp từ các doanh nghiệp sau đó sẽ bán lại cho người tiêu dùng với mức giá cao
hơn so với giá mà doanh nghiệp bán cho để hưởng phần chênh lệch.
Cách thứ hai có thể phân loại bán hàng theo phương thức thanh toán bao

gồm:
Phùng Thị Hảo 4 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
- Bán hàng lấy tiền mặt: Việc bán hàng lấy tiền mặt thường phát sinh trong bối
cảnh của các tổ chức bán lẻ.
- Bán hàng theo phương thức bán chịu
- Bán hàng trả góp
Cách thứ ba phân loại bán hàng theo phương thức giao hàng bao gồm:
- Giao hàng trực tiếp là phương thức hàng ghi nhận là đã bán đồng thời với
thời điểm giao hàng.
- Gửi hàng chờ chấp nhận: theo phương thức này hàng được gửi theo yêu
cầu của khách hàng và chờ khách hàng chấp nhận (sau khi kiểm tra chất lượng,
số lượng hàng hóa rồi trả tiền...). Thời điểm khách hàng chấp nhận thanh toán
(thời diểm ghi nhận hàng được bán) và thời điểm giao hàng là khác nhau.
Như vậy với mỗi phương thức này, trình tự của quá trình bán hàng diễn ra
khác nhau, các thủ tục giao, nhận, thanh toán cũng khác nhau, tổ chức công tác
kế toán, kiểm toán cũng khác nhau. Do đó nội dung và cách thức kiểm toán cụ
thể cũng khác nhau. Các phương thức này ảnh hưởng trực tiếp đến các cách
thức trên do vậy kiểm toán viên khi tiến hành kiểm toán chu trình cần phải hiểu
rõ đặc điểm riêng biệt của chu trình gắn với từng Công ty và từng loại hàng hóa
nhất định.
Như vậy chu trình bán hàng và thu tiền là chu trình cuối cùng của quá trình
sản xuất kinh doanh. Nó không những đánh giá hiệu quả của các chu trình trước
đó mà còn đánh giá hiệu quả của quá trình sản xuất kinh doanh. Một chu trình
bán hàng thu tiền có hiệu quả có nghĩa là vốn được huy động đúng mức để tạo
tiền đề cho sản xuất và cho các chu trình khác được thực hiện một cách hợp lý.
1.2. Chức năng của chu trình bán hàng thu tiền
Việc nắm giữ các chức năng cơ bản của chu trình bán hàng và thu tiền ở
doanh nghiệp cho phép kiểm toán viên hiểu biết và nghiên cứu quá trình kiểm
soát nội bộ trong chu kỳ này cũng như thiết lập các thử nghiệm tuân thủ và thử

nghiệm cơ bản đối với các khoản mục liên quan.
Các chức năng cơ bản của chu trình bán hàng thu tiền bao gồm:
Phùng Thị Hảo 5 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
+ Xử lý đơn đặt hàng của khách hàng
Yêu cầu về hàng hóa, dịch vụ của khách hàng là khởi điểm của chu kỳ
bán hàng và thu tiền. Về mặt pháp lý thì đó là một lời đề nghị mua hàng (số
lượng, chủng loại, quy cách, phẩm chất...) theo một phương thức cụ thể (giao
hàng, cung cấp dịch vụ, thanh toán...)
Yêu cầu về hàng hóa, dịch vụ cũng có thể thể hiện bằng các hợp đồng bán
hàng doanh nghiệp ký với khách hàng.
+ Kiểm soát tín dụng và phê chuẩn việc bán chịu
Đối với bán hàng trả chậm, các thông tin về đơn đặt hàng đã xử lý còn
phải được bộ phận phụ trách tín dụng kiểm tra, đánh giá lịch sử tín dụng, khả
năng tín dụng của khách hàng để có quyết định phê chuẩn việc bán chịu (gồm
phương thức trả chậm, thời hạn và mức tín dụng trả chậm...)
+ Vận chuyển hàng hóa, cung cấp dịch vụ
Chức năng quan trọng này là điểm đầu tiên trong chu trình bán hàng và
thu tiền khi tài sản của doanh nghiệp được gửi đi hoặc chuyển giao cho khách
hàng. Phần lớn các trường hợp doanh thu được ghi nhận khi hàng hóa đã
chuyển giao (gửi đi, dịch vụ cung cấp).
Các chứng từ của giai đoạn này là:
- Phiếu xuất kho
- Chứng từ vận chuyển (nếu có).
Các chứng từ này được lập khi đã có bằng chứng là doanh nghiệp đã nhận
tiền (trường hợp bán thu tiền ngay) hoặc sau khi đã có phê chuẩn việc bán chịu.
+ Gửi hóa đơn cho khách hàng và ghi sổ thương vụ
- Lập và gửi hóa đơn: Căn cứ để lập hóa đơn là số lượng hàng hóa đã gửi
đi (hoặc chuyển giao), dịch vụ cung cấp và giá bán đã được cấp có thẩm quyền
phê chuẩn (đã xem xét cả cước phí chuyên chở, bảo hiểm hàng hóa và phương

thức thanh toán...)
Phùng Thị Hảo 6 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
- Ghi sổ thương vụ: Ghi sổ đúng đắn doanh thu, vào Nhật ký bán hàng, Sổ
cái, Sổ chi tiết các tài khoản doanh thu, phải thu của khách hàng là một phần
quan trọng trong quá trình kế toán.
+ Xử lý và ghi sổ các khoản thu tiền
Các biện pháp kiểm soát đối với chức năng này đều nhằm ngăn chặn khả
năng tiền bị mất cắp. Đối với tiền mặt, vấn đề quan trọng nhất là phải đảm bảo
các khoản tiền đã thu đều đã được ghi sổ Nhật ký thu tiền, Nhật ký quỹ kiêm
Báo cáo quỹ và các Sổ chi tiết tiền mặt và phải bảo đảm việc gửi tiền hoặc thu
tiền qua Ngân hàng đúng lượng tiền phát sinh và đúng lúc.
+ Xử lý và ghi sổ các khoản giảm giá, doanh thu hàng đã bán bị gửi trả lại
Doanh thu bị trả lại hay giảm giá phải được vào sổ chính xác và nhanh
chóng trên cơ sở các chứng từ thông báo chấp nhận của doanh nghiệp và các
chứng từ gốc có liên quan.
+ Trích lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi
Vào cuối mỗi liên độ kế toán, trên cơ sở quy chế tài chính về lập dự
phòng nợ phải thu khó đòi và phân tích thực tiễn về khả năng thanh toán của
khách hàng, bộ phận kế toán thanh toán phải tính toán lập Bảng phân tích và
trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi trình Chủ tịch Hội đồng Quản trị và Ban
Giám đốc xét duyệt để làm căn cứ hạch toán dự phòng nợ phải thu.
+ Xóa sổ các khoản nợ phải thu khó đòi
Trong niên độ, trường hợp những khách hàng đã thực sự mất khả năng
thanh toán (bị phá sản, lâm vào tình trạng phá sản hoặc vì những nguyên nhân
bất khả kháng khác), doanh nghiệp phải lập bảng kê hoặc báo cáo đề xuất xóa
bỏ các khoản nợ đó ra khỏi các khoản phải thu để trình cấp có thẩm quyền phê
duyệt.
Phùng Thị Hảo 7 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập

Sơ đồ 1.1: Chức năng của chu trình bán hàng – thu tiền (theo nguồn giáo trình kiểm toán tài chính - ĐHKTQD)
Phùng Thị Hảo 8 Kiểm toán 44
Lệnh tiêu thụ Duyệt bán chịu Chuyển giao hàng Lập hoá đơn Kế toán tổng hợp Khoản phải thu Thu tiền
Duyệt
bán chịu
Lập hoá đơn
vận chuyển
Lệnh bán
Lệnh bán
được duyệt
Phiếu tiêu
thụ
Hoá đơn
vận chuyển
Người mua hàng
đã vận chuyển
Lệnh bán
Người
mua
Đặt hàng
của
khách
Hàng bán bị trả
lại hoặc giảm
giá
Lập bảng ghi nhớ hoặc
giấy (hoá đơn báo Có)
Lập hoá đơn bán
hàng(thu tiền)
Sổ các khoản

phải thu
Séc
Cập nhật
sổ thu tiền
Giấy báo nhận
được tiền
Séc
Giấy báo nhận
được tiền
Nhận tiền
người
mua
Hoá đơn
bán hàng
Lệnh bán
Hoá đơn
được duyệt
Bản ghi nhớ
Người
mua
Giấy báo có
Cập nhật Nhật ký
Tiêu thụ vào sổ cái
Sổ sách được
thẩm tra hàng
tháng, ghi sổ
tổn thất về nợ
khó đòi, ghi
xoá khoản tiền
không thu được

Sổ cái
Nhật ký tiêu
thụ
Cập nhật sổ các
khoản phải thu
Sổ thu tiền
Gửi tiền
vào ngân
hàng
Chuyên đề thực tập
1.3. Hệ thống sổ sách kế toán liên quan tới chu trình bán hàng - thu tiền
Nhìn chung hệ thống chứng từ, hệ thống tài khoản, hệ thống sổ sách được
quy định theo chế độ tài chính kế toán hiện hành.
Hệ thống chứng từ và các tài liệu liên quan đến chu trình bán hàng và thu
tiền bao gồm: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm trước và năm nay,
hợp đồng kinh tế về cung cấp hàng hóa và dịch vụ, hóa đơn bán hàng hoặc hóa
đơn kiêm phiếu xuất kho, biên bản thanh lý hợp đồng kinh tế, biên bản quyết
toán cung cấp hàng hóa và dịch vụ, phiếu thu, giấy báo Có tiền gửi Ngân hàng,
sổ phụ Ngân hàng, các chứng từ có liên quan đến vận chuyển hàng hóa thành
phẩm.
Hệ thống tài khoản sử dụng: Tài khoản tiền, các khoản phải thu, hàng tồn
kho, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, chiết khấu thương mại, giảm giá
hàng bán, giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng.
Hệ thống sổ sách kế toán bao gồm: Nhật ký bán hàng, Sổ hạch toán chi
tiết phải thu của khách hàng, Nhật ký thu tiền, Bảng kê số 1, Sổ kế toán hàng tồn
kho, Sổ chi tiết tài khoản chi phí bán hàng.
* Kế toán doanh thu và các giao dịch trong chu trình:
Để phục vụ cho công tác kiểm tra tài chính, quá trình bán hàng thu tiền
phải được ghi nhận thông qua một hệ thống kế toán. Các khái niệm kế toán gắn
liền với nội dung của các hoạt động cơ bản của Chu trình. Chuẩn mực kế toán

Việt Nam số 14 :
Doanh thu: là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong
kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của
doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.
Chiết khấu thương mại: Là khoản doanh nghiệp bán giảm giá niêm yết
cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn.
Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do hàng hóa kém
phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc hậu thị hiếu.
Phùng Thị Hảo 9 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
Giá trị hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng bán đã xác định là
tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.
Chiết khấu thanh toán: Là khoản tiền người bán giảm trừ cho người mua,
do nguời mua thanh toán tiền mua hàng trước thời hạn theo hợp đồng.
Chuẩn mực chia doanh thu làm hai loại: doanh thu bán hàng và doanh thu
cung cấp dịch vụ.
Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn tất cả 5 điều
kiện sau:
- Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với
quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;
- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như ngưới sở
hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
- Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
bán hàng;
- Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Doanh thu cung cấp dịch vụ được xác định khi thỏa mãn 4 điều kiện sau:
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó;
- Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối

kế toán;
- Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành
giao dịch cung cấp dịch vụ đó.
Như vậy, từ các điều kiện trên doanh thu được ghi nhận theo giá trị hợp lý
của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được. Doanh thu được xác định bằng giá
trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản
chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng
bán bị trả lại.
Phùng Thị Hảo 10 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
Như vậy, doanh thu bán hàng là giá trị của sản phẩm, hàng hóa, lao vụ,
dịch vụ mà doanh nghiệp đã bán, đã cung cấp cho khách hàng. Giá trị của hàng
bán được thỏa thuận ghi trong hợp đồng kinh tế. Doanh thu bán hàng có thể thu
được tiền hoặc chưa thu được tiền ngay sau khi doanh nghiệp đã cung cấp sản
phẩm hàng hóa, dịch vụ, lao vụ cho khách hàng. Doanh thu thuần có thể thấp
hơn doanh thu vì doanh nghiệp đã thực hiện chiết khấu bán hàng, giảm giá hàng
bán hoặc hàng bán bị trả lại. Doanh nghiệp nộp thuế doanh thu, thuế xuất - nhập
khẩu được tính trên khối lượng và doanh thu bán hàng thực tế trong một kỳ kế
toán (TK 511)
Chỉ phản ánh vào TK 511 - Doanh thu bán hàng số doanh thu của khối
lượng sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ đã được xác định là tiêu thụ. Tức là khối
lượng sản phẩm, dịch vụ, lao vụ mà người bán đã bán, đã cung cấp, thực hiện
theo yêu cầu của khách hàng và khách hàng đã thanh toán bằng tiền hoặc chấp
nhận thanh toán. Doanh thu bán hàng được trình bày đầy đủ trọn vẹn, chưa trừ
đi chi phí tạo ra doanh thu đó.
Thời điểm xác định doanh thu của doanh nghiệp khi đã được thanh toán
hoặc khách hàng chấp nhận thanh toán. Giá bán (Giá đơn vị hàng bán) làm căn
cứ tính doanh thu bán hàng thực hiện trong kỳ hạch toán là giá bán thực tế (số
tiền ghi trên hóa đơn bán hàng, các chứng từ liên quan đến việc bán hàng), hoặc
thỏa thuận giữa người mua với người bán.

Đối với bán hàng theo phương thức trả góp: Người mua phải trả giá trị
hàng mua trả góp, gồm: Giá mua theo thị trường cộng với Lãi tính trên khoản
phải trả. Nhưng trả chậm doanh nghiệp chỉ hạch toán vào doanh thu bán hàng
phần trị giá bán thỏa thuận. Phần lãi tính trên khoản phải trả, nhưng trả chậm
được coi như một khoản thu nhập hoạt động tài chính.
Đối với hàng hóa nhận bán đại lý (ký gửi), doanh nghiệp chỉ hạch toán
vào tài khoản doanh thu bán hàng số tiền hoa hồng mà doanh nghiệp được
hưởng.
Phùng Thị Hảo 11 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
Doanh nghiệp nhận gia công vật tư, hàng hóa, chỉ phản ánh vào tài khoản
doanh thu số tiền gia công thực tế được hưởng.
Sản phẩm, hàng hóa đã được xác định là tiêu thụ nhưng không bảo đảm
về chất lượng, quy cách kỹ thuật, người mua từ chối thanh toán, gửi trả lại hoặc
yêu cầu giảm giá và được doanh nghiệp chấp nhận được hạch toán vào tài khoản
531 - Hàng bán bị trả lại hoặc tài khoản 532 - Giảm giá hàng bán.
Trường hợp doanh nghiệp chấp nhận chiết khấu bán hàng cho khách
hàng, toàn bộ chiết khấu bán hàng thực tế được hạch toán vào chí phí hoạt động
tài chính.
Trường hợp trong kỳ doanh nghiệp đã viết hóa đơn bán hàng và đã thu
tiền bán hàng nhưng đến cuối kỳ vẫn chưa giao hàng cho người mua, giá trị số
hàng này không được coi là thiêu thụ, không được hạch toán vào doanh thu và
chỉ ghi vào bên Có tài khoản 131 - Phải thu của khách hàng về khoản tiền đã thu
của khách hàng. Khi giao hàng cho người mua sẽ hạch toán vào tài khoản 511 -
Doanh thu bán hàng về trị giá hàng giao và thu tiền trước.
Tuy nhiên không hạch toán vào tài khoản 511 những trường hợp sau đây:
Trị giá hàng hóa, vật tư, bán thành phẩm xuất giao cho bên ngoài gia công chế
biến; trị giá sản phẩm, bán thành phẩm, dịch vụ, lao vụ cung cấp giữa các đơn vị
thành viên trong một công ty; tổng công ty hạch toán toàn ngành (sản phẩm, bán
thành phẩm, dịch vụ, lao vụ tiêu thụ nội bộ); số tiền thu được về nhượng bán

thanh lý tài sản cố định; giá trị sản phẩm hàng hóa gửi bán, dịch vụ hoàn thành
đã cung cấp cho khách hàng nhưng chưa được chấp nhận thanh toán của người
mua; trị giá gửi bán đại lý ký gửi chưa được xác định là tiêu thụ; các khoản thu
nhập cho thuê tài sản cố định, hoạt động đầu tư tài chính hoặc thu nhập bất
thường khác cũng không hạch toán vào doanh thu bán hàng.
* Các khoản phải thu:
Bất kỳ một doanh nghiệp hoạt động kinh doanh đều thực hiện phương
thức bán chịu cho nên luôn luôn tồn tại một khoản phải thu là điều tất yếu. Một
doanh nghiệp muốn hoạt động tốt phải có chính sách kiểm soát chặt chẽ những
Phùng Thị Hảo 12 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
khoản nợ này để giảm bớt rủi ro cho doanh nghiệp. Mỗi doanh nghiệp luôn có
một hệ thống ghi sổ song song để ghi chép và kiểm soát các khoản phải thu. Hệ
thống này bao gồm sổ chi tiết được mở cho từng khách hàng hoặc nhóm khách
hàng có đặc điểm chung và sổ tổng hợp để ghi chép tất cả các nghiệp vụ bán
hàng và thu tiền nhằm kiểm soát số dư toàn bộ khoản phải thu. Hệ thống ghi
chép này cần phải tuân thủ những nguyên tắc sau:
+ Số dư trên sổ tổng hợp phải bằng tổng các số dư trên sổ chi tiết
+ Tổng phát sinh trên sổ tổng hợp bằng tổng các số phát sinh trên tất cả sổ
chi tiết.
+ Số dư Nợ, Có của các khách hàng khác nhau không được bù trừ cho
nhau trừ khi có sự thỏa thuận giữa doanh nghiệp với khách hàng. Do đó, trên sổ
chi tiết chỉ tồn tại một loại số dư Nợ hoặc Có còn trên sổ tổng hợp có thể tồn tại
cả hai loại số dư này.
Lập dự phòng xóa sổ khoản không thu được: Theo Thông tư của Bộ Tài
chính số 107/2001/TT - BTC ngày 31 tháng 12 năm 2001 quy định:
Dự phòng nợ phải thu khó đòi: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của
các khoản nợ phải thu, có thể không đòi được do đơn vị nợ hoặc người nợ không
có khả năng thanh toán trong năm kế hoạch.
Điều kiện lập dự phòng đối với các khoản phải thu khó đòi:

Phải có tên, địa chỉ, nội dung từng khoản nợ, số tiền phải thu của từng
đơn vị nợ hoặc người nợ, trong đó ghi rõ số nợ phải thu khó đòi
Để có căn cứ lập dự phòng nợ phải thu khó đòi doanh nghiệp phải có
chứng từ gốc hoặc xác nhận của đơn vị nợ hoặc người nợ về số tiền còn nợ chưa
trả, bao gồm: Hợp đồng kinh tế, Khế ước vay nợ, Bản thanh lý hợp đồng, Cam
kết nợ, Đối chiếu công nợ...
Căn cứ để được ghi nhận là khoản nợ phải thu khó đòi là:
Nợ phải thu đã quá hạn thanh toán từ 2 năm trở lên, kể từ ngày đến hạn
thu nợ được ghi trong Hợp đồng kinh tế, các Khế ước vay nợ hoặc các Cam kết
nợ, doanh nghiệp đã đòi nhiều lần nhưng vẫn chưa thu được nợ.
Phùng Thị Hảo 13 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
Trường hợp đặc biệt, tuy thời gian quá hạn chưa tới 2 năm, nhưng đơn vị
nợ đang trong thời gian xem xét, giải thể, phá sản hoặc người nợ có các dấu hiệu
khác như: bỏ trốn, đang bị cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử thì cũng
được ghi nhận là khoản nợ khó đòi.
Tổng mức lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi tối đa bằng 20%
tổng số dư nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm.
Như vậy, so với Thông tư 107/200/ TT - BTC thì Thông Tư này đã đưa ra
một mức trích lập dự phòng cụ thể, rõ ràng, chứ không trích lập theo tính chủ
quan của nhà quản lý. Hơn nữa Thông tư này quy định các khoản phải thu phải
quá hạn từ 3 năm trở lên chứ không phải là 2 năm nữa. Hơn nữa cách hạch toán
phần chênh lệch khi số dự phòng cần trích lập nhỏ hơn số dư dự phòng thì phần
chênh lệch đó phải ghi tăng thu nhập khác chứ không ghi tăng chi phí theo
Thông Tư cũ nữa.
Khi phát hiện ra các khoản phải thu khó đòi hoặc không có khả năng thu
được doanh nghiệp phải lập dự phòng.Việc lập dự phòng là tất yếu đòi hỏi các
nguyên tắc kế toán được thực hiện:
- Nguyên tắc thận trọng: Doanh thu phải được ghi nhận theo giá trị thực
hiện được.

- Nguyên tắc phù hợp: Chi phí phải được ghi nhận trong cùng một kỳ với
thu nhập tương ứng.
Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) 18 quy định: “Nếu khả năng thu
hồi các khoản tiền đã được tính trong doanh thu là không chắc chắn thì khoản
tiền này sẽ được hạch toán như một khoản chi phí chứ không phải là một khoản
giảm trừ doanh thu”.
Do đó, khi lập dự phòng doanh nghiệp phải theo dõi các khoản dự phòng
đó, khi đã đủ điều kiện để xóa sổ thì phải xóa sổ để bảo toàn vốn cho doanh
nghiệp, tất cả các việc này phải lập ra một hội đồng thẩm định để xem xét.
Phùng Thị Hảo 14 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
Sơ đồ 1.2: Sơ đồ hạch toán các nghiệp vụ trong chu trình bán hàng và thu tiền
Phùng Thị Hảo 15 Kiểm toán 44
TK 521 TK 511, TK 512 TK 111, TK 112
TK 131, TK 136
TK 635
TK 642
TK 531
TK 532
Chiết khấu
thương mại
Giảm giá
hàng bán
Hàng bán
bị trả lại
Kết chuyển chiết
khấu thương mại
Kết chuyển giảm
giá hàng bán
Kết chuyển hàng

bán bị trả lại
Doanh thu tiền mặt
Doanh thu trả chậm
Thu tiền trả chậm
Xoá sổ nợ
xấu
Chênh lệch dự phòng
tăng trong kỳ
Số dư đầu kỳ
Chiết khấu
thanh toán
Chênh lệch dự phòng giảm trong kỳ
Số dư cuối kỳ
Số dư đầu kỳ
Số dư cuối kỳ
TK 139
Chuyên đề thực tập
1.4. Mục tiêu của kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
Độ tin cậy của chất lượng thông tin là điều không thể thiếu trong thời đại
ngày nay. Để có được những thông tin tài chính lành mạnh cung cấp cho những
người sử dụng thông tin đưa ra các quyết định kinh tế phù hợp đòi hỏi phải có
kiểm toán là một điều tất yếu. Thông tin liên quan đến chu trình bán hàng và thu
tiền như doanh thu, các khoản phải thu luôn là những thông tin trọng yếu ảnh
hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin. Chính vì tầm quan trọng của
thông tin về chu trình bán hàng và thu tiền dẫn đến tính tất yếu phải kiểm toán
chu trình bán hàng và thu tiền.
Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền là một phần hành cụ thể của
kiểm toán tài chính. Vì vậy, nhiệm vụ chung của kiểm toán chu trình bán hàng
và thu tiền là triển khai các chức năng kiểm toán thông qua việc vận dụng các
phương pháp kiểm toán thích ứng với đặc thù của từng phần hành này qua các

bước trong chu trình kiểm toán.
Chức năng của kiểm toán đã được cụ thể hóa thành các mục tiêu kiểm
toán. Do chu trình bán hàng và thu tiền được cấu thành bởi các nghiệp vụ cụ thể
và từ đó hình thành các khoản mục trên báo cáo tài chính nên các mục tiêu đặc
thù của kiểm toán bán hàng và thu tiền cần cụ thể hóa cả mục tiêu kiểm toán tài
chính và mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ phù hợp với các đặc điểm của phần hành
kiểm toán này. Mặc dù, các nghiệp vụ bán hàng thu tiền có quan hệ chặt chẽ và
tạo nên chu trình xác định song mỗi loại nghiệp vụ này lại có yêu cầu riêng và
phản ánh cụ thể vào sổ kế toán riêng theo trình tự độc lập tương đối. Do đó, mục
tiêu đặc thù cho các khoản mục và nghiệp vụ bán hàng và nghiệp vụ thu tiền
cũng cần có định hướng cụ thể qua các mục tiêu kiểm toán đặc thù riêng biệt.
Có thể khái quát các mục tiêu kiểm toán đặc thù phổ biến của hai loại nghiệp vụ
và khoản mục này như sau:
+ Mục tiêu hợp lý chung: Nhằm xác định tính hợp lý chung của các khoản
mục doanh thu, phải thu, dự phòng...
Phùng Thị Hảo 16 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
+ Mục tiêu trọn vẹn: Nhằm xác định các nghiệp vụ thực sự đã xảy ra đều
được ghi sổ.
+ Mục tiêu hiệu lực: Các khoản phải thu khách hàng là có thật, hàng được
vận chuyển đến khách hàng là có thật.
+ Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Các khoản phải thu có người sở hữu, hàng
hóa đã bán thuộc sở hữu của đơn vị.
+ Mục tiêu định giá: Các khoản phải thu được đánh giá đúng, hàng đã vận
chuyển và có hóa đơn ghi giá bán được thỏa thuận.
+ Mục tiêu phân loại: Các khoản phải thu được phân loại đúng, các
nghiệp vụ bán hàng được phân loại thích hợp.
+ Mục tiêu chính xác cơ học: Các khoản phải thu được tính toán đúng, các
nghiệp vụ ghi vào sổ tổng hợp, chi tiết thích hợp và khớp đúng các số cộng.
+ Các mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ: Bao gồm 2 mục tiêu đó là mục tiêu

cho phép và mục tiêu kịp thời.
- Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ cho phép: Đối với nghiệp vụ thu tiền thì
những thay đổi về thể thức, thời gian, thủ tục thanh toán tiền hàng đều được cho
phép đúng đắn. Đối với các nghiệp vụ bán hàng kể cả bán chịu, vận chuyển
được cho phép đúng đắn.
- Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ kịp thời (đúng thời gian): Đối với nghiệp
vụ thu tiền: Các nghiệp vụ phải thu được ghi sổ đúng kỳ. Đối với nghiệp vụ bán
hàng: Các khoản bán hàng được ghi sổ đúng thời gian.
2. Trình tự kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo
cáo tài chính
2.1. Lập kế hoạch kiểm toán
2.1.1. Chuẩn bị kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
2.1.1.1. Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán
Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm
toán thu nhận được một khách hàng. Một công ty kiểm toán bao giờ cũng phải
Phùng Thị Hảo 17 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
xác định được đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai. Đánh giá
khả năng chấp nhận kiểm toán là kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp
nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ. Việc
xem xét khả năng này là rất quan trọng vì nó ẩn chứa rủi ro tiềm tàng liên quan
trực tiếp đến bản chất khách hàng kiểm toán. Việc đánh giá khả khả năng chấp
nhận kiểm toán bao gồm các bước công việc sau:
a) Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng tại công ty kiểm toán
Để đưa ra quyết định chấp nhận hay giữ một khách hàng thì trước hết
công ty kiểm toán phải xem xét tính độc lập của kiểm toán viên: Khi hành nghề
kiểm toán, kiểm toán viên phải thể hiện tính độc lập của mình, không được để
cho các ảnh hưởng chủ quan, khách quan hoặc sự chi phối của vật chất làm mất
đi tính độc lập. Kiểm toán viên phải luôn tỏ ra có thái độ vô tư, độc lập trong khi
tiến hành công việc kiểm toán cũng như khi lập báo cáo kiểm toán. Bất cứ sự vụ

lợi nào cũng không phù hợp với phẩm cách độc lập của kiểm toán viên. Kiểm
toán viên không được có quan hệ và quyền lợi về mặt kinh tế ở đơn vị mà kiểm
toán viên đang làm kiểm toán. Những quan hệ họ hàng, gia đình ruột thịt cũng
ảnh hưởng đến tính độc lập của kiểm toán viên. Trong quá trình kiểm toán, nếu
có sự hạn chế về tính độc lập của kiểm toán viên, thì kiểm toán viên phải tìm
cách loại bỏ sự hạn chế này, nếu không hạn chế được thì kiểm toán viên phải
diễn đạt điều này trong báo cáo kiểm toán.
Sau đó phải xem xét khả năng phục vụ khách hàng của công ty kiểm toán.
Khả năng phục vụ khách hàng thể hiện qua đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm
toán. Lựa chọn đội ngũ nhân viên thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ
hướng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các chuẩn mực kiểm
toán chung được thừa nhận (GAAS). Chuẩn mực kiểm toán chung đầu tiên nêu
rõ “quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được
đào tạo đầy đủ thành thạo như một kiểm toán viên”. Việc lựa chọn này được tiến
hành trên yêu cầu về số người, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ
thuật và thường do ban giám đốc công ty trực tiếp chỉ đạo. Để phục vụ kiểm
Phùng Thị Hảo 18 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
toán chu trình bán hàng và thu tiền cần đòi hỏi nhóm kiểm toán phải có những
người có khả năng giám sát một cách thích đáng các nhân viên mới và chưa có
kinh nghiệm. Nếu khách hàng kiểm toán là khách hàng cũ thì kiểm toán viên thực
hiện cuộc kiểm toán vẫn là kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán năm trước.
Việc tham gia kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm có thể giúp cho
kiểm toán viên tích lũy được nhiều kinh nghiệm cũng như có được những hiểu
biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng đang được kiểm toán. Hơn
nữa việc kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền đòi kiểm toán viên phải có kiến
thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng. Việc quan tâm
đầy đủ các vấn đề trên khi lựa chọn đội ngũ kiểm toán sẽ góp phần giúp công ty
kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lượng và hiệu quả.
b) Thu thập thông tin khái quát về khách hàng

Kiểm toán viên và công ty kiểm toán ngoài việc phải có những hiểu biết
tổng quan nhất về khách hàng của mình như: Lĩnh vực kinh doanh, cơ cấu quản
lý của công ty...Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần phải hiểu biết được
những vấn đề có liên quan trực tiếp đến Chu trình được kiểm toán tại công ty
khách hàng. Một số thông tin quan trọng cần thu thập đó là:
+ Giả định hoạt động liên tục: Nếu như khách hàng kiểm toán không còn
khả năng hoạt động liên tục tức là giá trị các khoản doanh thu trả chậm và các
khoản phải thu sẽ không có ý nghĩa. Chính vì thế nó ảnh hưởng lớn tới rủi ro
kiểm toán khi kiểm toán viên kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền. Nếu như
các khoản doanh thu trả chậm và các khoản phải thu là lớn điều này có nghĩa là
rủi ro kiểm toán quá cao. Như vậy, công ty kiểm toán cần xem xét có nên chấp
nhận hợp đồng kiểm toán với khách hàng này hay không.
+ Chính sách kế toán bất thường: Khi thu thập về chính sách kế toán được
áp dụng trong chu trình bán hàng thu tiền của khách hàng, kiểm toán viên phải
xem xét việc áp dụng chính sách kế toán tại đơn vị có tuân thủ theo chế độ tài
chính kế toán hiện hành và các chuẩn mực kế toán hiện hành hay không. Đồng
thời kiểm toán viên cũng phải tìm hiểu xem chính sách kế toán bất thường với
Phùng Thị Hảo 19 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
điều kiện hiện tại của công ty và trong quá trình áp dụng có nhất quán hay
không.
+ Xem xét khả năng giới hạn phạm vi kiểm toán
Xem xét tính liêm chính của ban giám đốc: Ban Giám đốc có trách nhiệm
trong việc lập và trình bày trung thực các thông tin trên báo cáo tài chính, kiểm
toán viên có trách nhiệm đưa ra ý kiến độc lập về báo cáo tài chính dựa trên kết
quả của cuộc kiểm toán. Công ty khách hàng có trách nhiệm trong việc cung
cấp những tài liệu và thông tin liên quan đến công việc kiểm toán. Tính liêm
chính của Ban Giám đốc rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán bởi lẽ Ban
Giám đốc có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu diếm các thông tin dẫn
tới các sai sót trọng yếu trên Báo cáo tài chính. Thêm vào đó, Chuẩn mực kiểm

toán Việt Nam số 240- Gian lận và sai sót: Đã nhấn mạnh tầm quan trọng về đặc
thù của Ban Giám đốc và ảnh hưởng của nó tới môi trường kiểm soát như là
nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính. Nếu Ban
Giám đốc thiếu liêm chính, kiểm toán viên không thể dựa vào bất kỳ giải trình
nào của ban giám đốc cũng như không thể dựa vào các sổ sách kế toán đặc biệt
trong chu trình bán hàng và thu tiền tồn tại rất nhiều các ước tính kế toán, điều
này dẫn tới rủi ro tiềm tàng là rất lớn.
Hơn nữa theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 về đánh giá rủi ro
và kiểm soát nội bộ: Tính liêm chính của Ban Giám đốc là bộ phận cấu thành
then chốt của môi trường kiểm soát, đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác
của hệ thống kiểm soát nội bộ. Do đó kiểm toán viên đánh giá Ban Giám đốc là
thiếu trung thực điều đó có nghĩa là không thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội
bộ để giảm bớt các bằng chứng cần thu thập được, dựa vào yếu tố này trong mối
quan hệ cân nhắc với yếu tố chi phí không cho phép kiểm toán viên và công ty
kiểm toán chấp nhận hợp đồng kiểm toán đối với khách hàng này.
Xem xét khả năng liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm: Đối với khách
hàng tiềm năng, đối với khách hàng này trước đây đã được kiểm toán bởi một
Công ty kiểm toán khác thì kiểm toán viên mới (kiểm toán viên kế nhiệm) phải
Phùng Thị Hảo 20 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
chủ động liên lạc với kiểm toán viên cũ (kiểm toán viên tiền nhiệm). Bởi thông
qua kiểm toán viên tiền nhiệm kiểm toán viên mới sẽ thu được những vấn đề
liên quan đến việc kiểm toán để quyết định có chấp nhận hợp đồng kiểm toán
hay không. Các vấn đề này bao gồm: Những thông tin về tính liêm chính của
Ban Giám đốc, những bất đồng của Ban Giám đốc với kiểm toán viên tiền
nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề quan trọng
khác,...và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng.
1.2.1.2. Hợp đồng kiểm toán
Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, Công ty kiểm
toán phải thực hiện ký kết hợp đồng kiểm toán. Đây là sự thỏa thuận chính thức

giữa công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán chu trình bán
hàng và thu tiền.
Ở nhiều nước, thỏa thuận giữa bên cung cấp dịch vụ và bên sử dụng dịch
vụ kiểm toán được thể hiện qua Thư hẹn kiểm toán. Thư hẹn kiểm toán thường
do kiểm toán viên soạn thảo và gửi cho khách hàng, nếu khách hàng chấp nhận
các điều khoản thì họ sẽ ký vào Thư hẹn kiểm toán và gửi trả lại một bản sao đã
ký cho Công ty kiểm toán. Còn ở Việt Nam, Công ty kiểm toán và khách hàng
thường gặp gỡ trực tiếp, thỏa thuận các hợp đồng và ký một hợp đồng kiểm
toán.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 210, Hợp đồng kiểm toán thì
hợp đồng kiểm toán là: sự thỏa thuận bằng văn bản giữa các bên tham gia ký
kết, là căn cứ pháp lý thỏa thuận nội dung, yêu cầu, các điều kiện thực thi kiểm
toán giữa khách hàng và Công ty kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán phải được lập
và ký chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi
của khách hàng và của Công ty kiểm toán.
Công ty kiểm toán và kiểm toán viên phải có những nội dung cần tìm hiểu
về khách hàng như: Mục đích kiểm toán là xác định kiểm toán cái gì?, kiểm toán
phục vụ ai?. Phạm vi kiểm toán là xác định phạm vi đối tượng cần kiểm toán, là
một năm tài chính hay nhiều năm tài chính, kiểm toán toàn diện hay kiểm toán
Phùng Thị Hảo 21 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
một lĩnh vực chuyên biệt...Nội dung trong hợp đồng kiểm toán cũng chỉ rõ hình
thức thông báo kết quả kiểm toán, kết quả kiểm toán thường được biểu hiện cụ
thể dưới một báo cáo kiểm toán và kèm theo một thư quản lý; thời gian tiến hành
cuộc kiểm toán, căn cứ tính giá phí của cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán.
2.1.2. Thu thập thông tin cơ sở về khách hàng liên quan đến chu trình
2.1.2.1. Thu thập các thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng
Để đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán và đạt được các mục tiêu đề ra
cho cuộc kiểm toán thì nhất thiết kiểm toán viên phải có sự hiểu biết đầy đủ các
thông tin về hoạt động của đơn vị được kiểm toán.

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310: Hiểu biết về tình hình kinh
doanh, để thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải có hiểu
biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được
các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà
theo kiểm toán viên thì có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc
kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán. Nói riêng đến chu trình
bán hàng và thu tiền, việc tìm hiểu ngành nghề kinh doanh, tổ chức sản xuất,
phương thức bán hàng và thanh toán là một yếu tố rất quan trọng. Từ đó đánh
giá được ảnh hưởng của các yếu tố đó đến độ tin cậy của hệ thống kiểm soát nội
bộ, rồi ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán và phương pháp kiểm toán được áp dụng
cho Chu trình này.
Kiểm toán viên có thể thu thập các thông tin sau:
+ Các thông tin về ngành nghề kinh doanh và công việc kinh doanh: Giấy
phép đăng ký kinh doanh, liệt kê các ngành nghề kinh doanh hiện tại của đơn vị
được kiểm toán.
+ Quá trình kinh doanh của đơn vị bao gồm những công đoạn nào, con
người và công việc cụ thể ra sao.
+ Thị trường đầu vào đầu ra như thế nào?
+ Quá khứ ngành nghề kinh doanh và các công việc kinh doanh diễn ra
như thế nào?
Phùng Thị Hảo 22 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
Quá trình thu thập này nhằm mục đích khái quát xác định phạm vi kiểm
toán chung.
+ Phỏng vấn nhân viên để có sự hiểu biết sâu hơn về nội tình của đơn vị
được kiểm toán.
+ Xác định được các khâu, các giai đoạn cụ thể của quá trình vận động,
doanh thu thu nhập và chi phí, nhằm mục đích hiểu được những vấn đề nội tại
bên trong của đơn vị được kiểm toán.
+ Xem xét các chính sách của đơn vị.

- Chiến lược chung mà đơn vị đang áp dụng
- Chiến lược kinh doanh trong từng giai đoạn cụ thể và các giải pháp cụ
thể: được ứng dụng để thực hiện các chiến lược kinh doanh.
- Để xem xét các chính sách của khách hàng kiểm toán viên phải ghi vào
hồ sơ kiểm toán những chính sách quan trọng, tên người được giao nhiệm vụ
hoặc ủy quyền thực hiện các chính sách quan trọng đó, các nguyên tắc kế toán
chung được sử dụng trong hạch toán, nguyên tắc đánh giá hàng tồn kho, nguyên
tắc trích lập dự phòng...
+ Nhận diện các thành phần có liên quan
- Nhận diện khách hàng có liên quan đến đầu ra.
- Nhận diện các quan hệ có liên quan về thuế, môi trường.
- Nhận diện các quan hệ có liên quan đến công chúng trong việc phát
hành cổ phiếu, trái phiếu.
Về nguyên tắc các nghiệp vụ kinh tế phát sinh có liên quan đến bên ngoài,
có tính chất tài chính phải được phản ánh vào các khoản mục trên báo cáo tài
chính có liên quan.
Việc nhận diện các thành phần có liên quan đối với quá trình hoạt động có
liên quan đến đơn vị được kiểm toán cho phép kiểm toán viên phát hiện được
tính trọng yếu của cuộc kiểm toán hoặc những nghiệp vụ phát sinh nhưng không
được ghi sổ kế toán.
+ Đánh giá nhu cầu của chuyên gia.
Phùng Thị Hảo 23 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
- Căn cứ vào kết quả khảo sát và sự hiểu biết về hoạt động kinh doanh của
khách hàng để xác định các khâu, các bộ phận, các lĩnh vực kiểm toán đặc thù
đòi hỏi phải có các chuyên gia có kỹ năng chuyên môn chuyên ngành tương
ứng.
- Lập các hợp đồng để thuyê các chuyên gia về chuyên ngành tương ứng
với thời gian và các chi phí cụ thể.
2.1.2.2.Thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Thực chất là xác định nghĩa vụ pháp lý của đơn vị được kiểm toán nảy
sinh trong quá trình hoạt động kinh doanh mà theo quy định của pháp luật đơn
vị phải chịu trách nhiệm về kinh tế, trách nhiệm pháp lý, về dân sự.
Có 3 loại thông tin liên quan đến trách nhiệm pháp lý của đơn vị được
kiểm toán:
- Các thông tin về sự hiện diện hợp pháp và các quy định cho hoạt động kinh
doanh của đơn vị được kiểm toán (các thông tin về tính hợp pháp về hoạt
động của đơn vị).
- Các quy định về điều lệ quy chế hoạt động của đơn vị không được trái với
văn bản pháp luật hiện hành.
- Các tuyên bố có liên quan đến xát nhập đơn vị thành viên của đơn vị được
kiểm toán.
Thu thập các biên bản các cuộc họp của Hội động quản trị, của Ban Giám
đốc. Thông thường biên bản các cuộc họp của đơn vị được kiểm toán ghi lại
những vấn đề quan trọng đã được kết luận và chính thức làm văn bản áp dụng
cho các thành viên, các bộ phận cá nhân của đơn vị và các biên bản này liên
quan đến nhiều vấn đề. Đối với chu trình bán hàng thu tiền các biên bản này có
thể là Hợp đồng kinh tế, các bản cam kết về lợi ích người tiêu dùng, trong niên
độ hoạt động đã có bao nhiêu hợp đồng về mối quan hệ đầu ra của khách hàng.
Việc tìm hiểu này nhằm mục đích khái quát toàn bộ mối quan hệ kinh tế
của đơn vị được kiểm toán trong niên độ hạch toán, nhằm phát hiện các nghiệp
vụ có sai phạm hoặc các nghiệp vụ phát sinh không chịu ghi sổ kế toán.
Phùng Thị Hảo 24 Kiểm toán 44
Chuyên đề thực tập
2.1.3. Thực hiện thủ tục phân tích
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 - Thủ tục phân tích: là việc
phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu
hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin
liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến.
Theo chuẩn mực kiểm toán hiện hành các thủ tục phân tích được áp dụng

cho tất cả các cuộc kiểm toán và chúng thường được thực hiện trong tất cả các
giai đoạn của cuộc kiểm toán.
Sau khi đã thu thập được các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ
pháp lý của khách hàng trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên tiến hành
các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế
hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng
để thu thập bằng chứng kiểm toán.
Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên sử dụng gồm 2 loại cơ bản:
+ Phân tích ngang (phân tích xu hướng): là việc phân tích dựa trên cơ
sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Các chỉ tiêu
phân tích được sử dụng ngang bao gồm:
- So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau và
qua đó kiểm toán viên thấy được những biến động bất thường và xác định
được các lĩnh vực cần quan tâm.
- So sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của kiểm
toán viên.
- So sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện chung của ngành.
+ Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): Phân tích dọc là việc phân tích dựa
trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau
trên Báo cáo tài chính.
Các tỷ suất thường được dùng trong phân tích dọc có thể là: Các tỷ suất
về khả năng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời. Kiểm toán trong chu
trình bán hàng và thu tiền các tỷ suất cần phân tích có thể là: tỷ lệ lãi gộp, tỷ lệ
Phùng Thị Hảo 25 Kiểm toán 44