phân tích khái niệm kiểm soát trong kiểm toán và hợp nhất báo cáo tài chính - kế toán quốc tế 2 đh kinh tế tp hcm

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
KHOA KẾ TOÁN KIỂM TOÁN

BÀI TẬP NHÓM KẾ TOÁN QUỐC TẾ 2
GIẢNG VIÊN HƯỚNG DẪN: ThS. Nguyễn Trí Tri
Nhóm thực hiện:
TP.Hồ Chí Minh, Ngày 07 tháng 10 năm 2012
I. KHÁI NIỆM KIỂM SOÁT TRONG KẾ TOÁN
A. GIỚI THIỆU CHUNG VÀ HOÀN CẢNH RA ĐỜI
Kiểm soát là một khái niệm trong mọi hoạt động, mọi ngành nghề trong cuộc sống. Vì vậy
không thể có một khái niệm Kiểm soát chính xác và chung nhất. Trong lĩnh vực kế toán cũng
như vậy, nhiều tổ chức cũng đưa ra nhiều quan điểm riêng của mình về Kiểm soát.
Trước những thực trạng về sự ứng xử riêng lẻ của việc áp dụng IAS 27 và SIC – 12, thêm
vào là sự xung đột khái niệm giữa IAS 27 và SIC – 12 đã dấn đến những ứng xử không phù hợp
của các khái niệm về Kiểm soát. Cụ thể, IAS 27 xác định quyền kiểm soát là quyền chi phối
chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu được những lợi ích từ các đơn vị nhận đầu tư, trong
khi đó SIC – 12 lại giải thích bối cảnh của các đơn vị trong mục đích đặt biệt và đào sâu hơn về
rủi ro và lợi ích.
Bắt nguồn từ IAS 27 (2008), định nghĩa về khái niệm Kiểm soát như sau: “Quyền Kiểm soát
là khả năng chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của một đơn vị để đạt được những lợi
ích từ hoạt động của đơn vị”
Kiểm soát được cho là tồn tại khi công ty mẹ sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua công
ty con nhiều hơn một nửa số quyền biểu quyết của một công ty khác trừ khi trong một số trường
hợp ngoại lệ chứng minh được rằng quyền sở hữu không đồng nghĩa với với quyền kiểm soát.
Ngoài ra, quyền Kiểm soát cũng có thể tồn tại khi công ty mẹ sở hữu ít một nửa hoặc ít hơn một
nửa quyền biểu quyết kèm thêm các điều kiện sau:
a. Có những thoả thuận khác với các bên liên quan
b. Có thể chi phối những chính sách tài chính và hoạt động theo một quy chế hay thoả thuận
c. Có thể bổ nhiệm hoặc miễn nhiệm phần lớn các thành viên HĐQT hoặc tương đương
d. Có thể bỏ đa số phiếu tại cuộc họp HĐQT hoặc tương đương.
Chính vì những lý do nêu trên, US GAAP và IFRS đã cùng nhau hợp tác nhằm cố gắng đưa

ra những khái niệm phù hợp nhất có thể, một trong số đó là khái niệm Kiểm soát. Nằm trong dự
án hội tụ kế toán quốc tế, IFRS 3 – Hợp nhất kinh doanh và IFRS 10 – Báo cáo tài chính hợp
nhất đã ra đời.
B. GIỚI THIỆU KHÁI NIỆM KIỂM SOÁT TRONG IFRS 10 VÀ PHÂN TÍCH CÁC
CÁC NỘI DUNG CHÍNH CỦA KHÁI NIỆM
Cho đến khi dự án hội tụ kế toán quốc tế hoàn thành. Chúng ta đã có một khái niệm Kiểm
soát mới theo IFRS 10 như sau: “Một nhà đầu tư muốn kiểm soát một đơn vị nhận đầu tư khi nó
có biểu hiện hoặc có quyền làm thay đổi lợi nhuận từ việc tham gia của mình đối với bên nhận
đầu tư và có khả năng ảnh hưởng đến lợi nhuận thông qua quyền lực của mình đối với bên nhận
đầu tư. Bao gồm các yếu tố kiểm soát sau:
a. Quyền lực đối với bên nhận đầu tư
b. Có biểu hiện hoặc có quyền làm thay đổi lợi nhuận từ việc tham gia của mình đối với bên
nhận đầu tư.
c. Có khả năng sử dụng quyền lực của mình trong đơn vị nhận đầu tư để làm ảnh hưởng đến
số lợi nhuận của khoản đầu tư.”
Phân tích và làm rõ những nội dung chính của khái niệm:
a. Quyền lực:
Một nhà đầu tư có quyền lực đối với một đơn vị nhận đầu tư khi nhà đầu tư có được những
quyền có khả năng ảnh hưởng các hoạt động có liên quan, tức là các hoạt động có ảnh hưởng
đáng kể đến lợi nhuận của nhà đầu tư.
Nhà đầu tư có khả năng ảnh hưởng trực tiếp đến những hoạt động có liên quan bằng quyền
lực của mình mặc dù quyền chỉ đạo vẫn còn chưa được thực hiện. Bằng chứng đó cho thấy các
nhà đầu tư chỉ đạo các hoạt động có liên quan là những nhà đầu tư có quyền lực nhưng bằng
chứng đó không phải là kết luận trong việc xác định nhà đầu tư nào là có quyền lực hoàn toàn
trên một đơn vị nhận đầu tư.
Nếu hai hay nhiều nhà đầu tư có quyền ở thời điểm hiện tại cho thấy họ có khả năng đơn phương
ảnh hưởng các hoạt động có liên quan khác nhau thì nhà đầu tư có khả năng ảnh hưởng đáng kể
nhất ở thời điểm hiện tại chính là nhà đầu tư có quyền lực lớn nhất đối với đơn vị nhận đầu tư.
Một nhà đầu tư có thể có quyền kiểm soát đối với một đơn vị nhận đầu tư ngay cả khi có
nhiều đơn vị khác cũng có đầu tư.

b. Thu nhập
Một nhà đầu tư có biểu hiện, hoặc có quyền làm thay đổi lợi nhuận từ sự tham gia của mình
đối với bên nhận đầu tư khi các khoản lợi nhuận của đơn vị đầu tư có tiềm năng thay đổi như là
một kết quả của hiệu suất đầu tư. Lợi nhuận của nhà đầu tư có thể là chỉ tích cực, chỉ tiêu cực
hay cả tích cực lẫn tiêu cực.
Mặc dù chỉ có một nhà đầu tư có thể kiểm soát đơn vị nhận đầu tư, nhưng lại có nhiều hơn
các đơn vị khác chia sẻ khoản lợi nhuận kiếm được.
c. Mối quan hệ giữa quyền lực và thu nhập
Một nhà đầu tư kiểm soát một đơn vị nhận đầu không chỉ vì nhà đầu tư có quyền lực hơn các
nhà đầu tư khác mà còn có biểu hiện hoặc quyền ảnh hưởng đối với sự thay đổi của lợi nhuận với
bên nhận đầu tư mà còn có khả năng dùng quyền lực của mình tác động đến lợi nhuận của bên
nhận đầu tư.
II. VỤ BÊ BỐI TÀI CHÍNH LIÊN QUAN ĐẾN HỢP NHẤT BÁO CÁO TÀI CHÍNH -
OLYMPUS
A. BỐI CẢNH
Trụ sở Tổng công ty Olympus đặt tại Tokyo, được thành lập vào năm 1919, sản xuất máy ảnh
kỹ thuật số và thiết bị điện tử, bao gồm cả các thiết bị hình ảnh y tế. Doanh thu cho năm tài chính
2011 là $ 10,6 tỷ USD. Cổ phiếu Olympus được giao dịch trên cả sàn chứng khoán Tokyo và
Mỹ.
Theo Reuters, giá trị thị trường của cổ phiếu công ty giảm 76% giữa ngày 14 Tháng 10 năm
2011 và ngày 09 tháng 11 năm 2011, làm mất hơn 6 tỷ USD của các cổ đông. Khi công ty sa thải
Giám đốc điều hành, Michael Woodford, hai tuần sau khi được bổ nhiệm đã kích hoạt sự suy
giảm trong giá cổ phiếu diễn ra vào ngày 14 Tháng Mười 2011.
Olympus là một trong những công ty giúp nền kinh tế Nhật Bản được hưởng sự thịnh vượng
to lớn trong những thập niên 1980. Chỉ số của sự thịnh vượng này - Nikkei 225 đã tăng từ dưới
6.000 vào tháng Giêng năm 1980 đến đỉnh điểm 38.915 vào cuối tháng 12 năm 1989, tăng 550%
trong hơn mười năm.
Những quan chức Olympus thừa nhận rằng đã giấu những khoản lỗ đầu tư chưa thực hiện từ
những năm 1990. Trong năm 2008, công ty đã sử dụng một loạt các vụ mua lại với giá cao hơn
thực tế để che giấu những tổn thất này. Lợi thế thương mại của các vụ mua lại sau đó được nhanh

chóng khai báo ra để che giấu các khoản lỗ. Cụ thể, Olympus đã tạo ra các đơn vị kinh tế tách rời
nhau để mua các chứng khoán từ Olympus với giá bằng giá trị sổ sách. Các nhà quản lý sau đó
thực hiện một loạt các giao dịch trong một mạng lưới phức tạp của các đơn vị kinh tế có liên
quan, về cơ bản là chuyển đổi các khoản lỗ chưa thực hiện thành lệ phí và lợi thế thương mại.
Kiểm toán độc lập của Olympus sau đó yêu cầu cắt giảm hầu hết những lợi thế thương mại này.
Vì vậy, về bản chất thì những đề án chuyển đổi các khoản lỗ đầu tư chưa thực hiện vào chi phí lệ
phí và các khoản lỗ được báo cáo là lợi thế thương mại.
Trong tháng 12 năm 2011, Olympus nộp năm báo cáo tài chính trình bày lại cộng với kết quả
quá hạn trong nửa đầu năm, cho thấy 1,1 triệu $ liên quan đến bảng cân đối kế toán của mình.
Trong tháng 4 năm 2011, Michael Woodford được bổ nhiệm là chủ tịch của Olympus. Trong
tháng 8 năm 2011, ông Woodford đã bày tỏ lo ngại về những vụ mua lại có thể không phù hợp.
Ngày 23 tháng 9, ông Woodford gửi thư cho các thành viên của hội đồng quản trị Olympus đặt
câu hỏi về các giao dịch và yêu cầu giải thích, đặc biệt là giao dịch vượt quá $ 600,000,000 phát
hành đến người nhận không rõ tên tại quần đảo Cayman. Ông cũng gửi các bản sao của bức thư
cho kiểm toán viên độc lập của công ty. Ngày 1 tháng 10, Woodford được bổ nhiệm làm Giám
đốc điều hành. Một trong những hành động đầu tiên của ông là uỷ quyền PwC để điều tra các
giao dịch nghi vấn.
Ngày 14 Tháng 10 năm 2011, ban giám đốc sa thải Michael Woodford khỏi vai trò điều hành
của mình tại Olympus. Nhưng chỉ một tháng sau đó, sau khi nói dối với công chúng, các quan
chức Olympus đã thừa nhận với FBI và Văn phòng Gian lận nghiêm trọng của Anh rằng họ đã
trả tiền phí tư vấn gian lận $ 1,7 tỷ USD để che dấu trong hơn một thập kỷ.
Olympus đã mất hơn $ 3 tỷ USD vốn hóa thị trường trong hai phiên giao dịch cuối cùng. Các
cổ phiếu giảm 24%. Các cổ phiếu giảm 18% khi công ty sa thải Woodford.
B. GIÂN LẬN KẾ TOÁN
Bước đầu tiên là tách các khoản lỗ từ Olympus, được gọi là "loss separation scheme". Bước
thứ hai là xử lý các khoản đầu tư thiệt hại liên quan được gọi là "loss diposition scheme".
Olympus tạo ra các quỹ mà sẽ không được hợp nhất vào báo cáo tài chính theo GAAP Nhật
Bản hiện tại. Từ các ý kiến của một hội đồng bên ngoài, đại diện của bên thứ ba, được bổ nhiệm
để điều tra sự gian lận. Mục đích chính là để loại bỏ các khoản đầu tư từ sổ sách của Olympus.
Mục đích thứ hai là để che giấu những dấu vết gian lận. Olympus chuyển đầu tư và tiền bạc giữa

các quỹ và tổ chức rất nhiều làm cho các nhà điều tra khó khăn để tìm ra các giao dịch và để hiểu
những gì đã xảy ra. Ví dụ như vốn vay bằng tiền và việc mua các công cụ tài chính của Olympus
thực sự là để che lấp các khoản lỗ chưa thực hiện tại giá trị sổ sách. Bên cạnh đó các quỹ này có
thể vay tiền từ các ngân hàng nước ngoài bởi vì Olympus đã đồng ý gửi tiền trong ngân hàng
hoặc gửi trái phiếu chính phủ có tính thanh khoản cao với các ngân hàng nhằm tạo điều kiện
thuận lợi.
Các quỹ The Central Forest Corp. (CFC) và Quick Progress Co (QP) là trung tâm của kế
hoạch. CFC và QP là các đơn vị mua chứng khoán Olympus với các khoản lỗ chưa thực hiện.
Trong một ví dụ, Olympus gửi trái phiếu Chính phủ Nhật Bản trong Ngân hàng LGT ở
Lichtenstein. Ngân hàng LGT sau đó cung cấp một hạn mức tín dụng và một khoản vay cho
CFC. Trong một ví dụ khác, Olympus đã thực hiện một khoản đầu tư lớn trong SG Bond, một
đối tác ở đảo Cayman. SG Bond và một đơn vị khác tham gia trong một chuỗi phức tạp các giao
dịch, chuyển tiền được cung cấp bởi Olympus từ một nơi đến một nơi khác nữa cho đến khi các
đơn vị nhiều lần ra khỏi Olympus xuất hiện để mua các tài sản có vấn đề giá trị sổ sách
Trong bước thứ hai "loss diposition scheme", Olympus chuyển tiền vào các quỹ không hợp
nhất, tạo điều kiện cho họ trả các khoản nợ của họ tại ngân hàng thuận lợi. Một khi các khoản
vay của quỹ không hợp nhất đã được giải quyết, Olympus đã không còn được yêu cầu để duy trì
tiền gửi tại các ngân hàng và tất cả các mối quan hệ với số lỗ chưa thực hiện đã bị cắt đứt. Tuy
nhiên, Olympus đã không giao dịch trực tiếp với các đơn vị phi hợp nhất. Thay vào đó, Olympus
đã tạo một trang web của đơn vị khác thực hiện nhiều giao dịch với các khoản tiền rất phức tạp
Hai đơn vị bị kiểm soát (Neo và Class Fund IT Ventures) mua cổ phần trong một số công ty
mục tiêu nhỏ. Olympus sau đó trả giá cao hơn để mua cổ phần của công ty mục tiêu từ các đơn vị
bị kiểm soát. Các đối tượng bị kiểm soát được sử dụng số tiền thu được từ các doanh thu bán
hàng để giải quyết khoản vay của CFC từ Ngân hàng LGT, do đó Olympus làm giảm khoản tiền
gửi phải duy trì tại Ngân hàng LGT. Để không bị lộ, Olympus hiếm khi mua cổ phần trực tiếp từ
hai đơn vị bị kiểm soát mà sẽ đầu tư vào các công ty mục tiêu. Thay vào đó, Olympus sắp xếp rất
nhiều các giao dịch giữa các đơn vị bị kiểm soát. Quá trình này tốn rất nhiều chi phí. Đại diện
bên thứ ba báo cáo rằng Olympus đã trả khoảng ¥ 73,2 tỷ yên cho các cổ phiếu mà giá thực tế
của nó chỉ có 700 triệu Yên.
Kiểm toán viên độc lập đã không cho phép Olympus mang lợi thế thương mại giao dịch ở

mức giá cao. Olympus đã được yêu cầu phải xoá lợi thế thương mại và báo cáo khoảng thiệt hại
55,7 tỷ Yên và 1,3 tỷ Yên của các khoản đầu tư trong năm 2009 và 2010 của họ trên báo cáo tài
chính.
Bước thứ 2 có liên quan đến một số mối quan hệ với các cố vấn tài chính là những người trợ
giúp trong việc mua lại 2,2 tỷ Gyrus ACMI. Bên thứ ba kết luận rằng các cố vấn tài chính đã
được trả tiền phí cao để giải quyết các tài khoản trái phiếu SG nói trên của quần đảo Cayman.
Trong một bức thư gửi Chủ tịch Olympus, ngày 11 Tháng 10 năm 2011, Michael Woodford
(2011) nêu một loạt các thoả thuận với Axes America LLC và Axam Investments Ltd, một đơn vị
ở Cayman. Trong năm 2006, thỏa thuận đầu tiên với Axes / Axam là quy định một khoản lệ phí $
5 triệu USD cộng với một khoản phí bằng một phần trăm của giá mua lại, trả bằng tiền mặt và
một vài lựa chọn. Trong năm 2007, đã đàm phán được một thỏa thuận thay thế, quy định rằng
Olympus sẽ phải trả các cố vấn tài chính năm phần trăm của giá mua. Olympus sẽ phải trả 15%
lệ phí bằng tiền mặt và 85% còn lại với các lựa chọn thêm vào và dịch vụ đảm bảo. Khi Olympus
mua lại Gyrus ACMI giá 2 tỷ USD trong tháng 2 năm 2008, các cố vấn tài chính nhận được $ 12
triệu tiền mặt, và các lựa chọn thêm vào có giá trị 177 triệu USD, cộng thêm đảm bảo. Trong
tháng 9 năm 2008, Olympus đã thương lượng để mua các dịch vụ đảm bảo cho $ 50.000.000 và
giải quyết các lựa chọn thêm vào bằng cách phát hành cổ phiếu ưu đãi với mệnh giá là $
177,000,000 ở Gyrus. Trong tháng 3 năm 2010, Olympus mua cổ phiếu ưu đãi của Gyrus từ
Axam Investments Ltd khoảng $ 620,000,000.
Olympus đã trả $ 687 triệu cho hai công ty tư vấn có liên quan đến việc mua Gyrus Group
Plc trong năm 2008. Các khoản phí là hơn 1/3 giá mua $ 2 tỷ USD.
Phí tư vấn sáp nhập và mua lại phụ thuộc vào các giao dịch cá nhân và thường dao động
trong khoảng từ 1% đến 5%, hai người có kiến thức về các giao dịch như vậy nói, từ chối để
được đặt tên vì họ không được quyền nói chuyện với các phương tiện truyền thông.
50 triệu mà Axam Investments Ltd nhận được từ dịch vụ bảo đảm và $ 620 triệu Axam nhận
được cổ phiếu ưu đãi đã được thông qua các đơn vị khác nhau liên quan đến trái phiếu SG.
C. VẤN ĐỀ QUỐC TẾ VÀ ẢNH HƯỞNG ĐẾN NHẬT BẢN
Giống như Lehman Brothers, Olympus hoạt động xuyên quốc gia. Trong việc duy trì gian lận
kế toán này, Olympus sử dụng ngân hàng tại Lichtenstein, Singapore, Hong Kong và Nhật Bản
và các cố vấn tài chính ở Nhật Bản, Hoa Kỳ và quần đảo Cayman. Công ty đã sử dụng các đơn vị

kinh tế tại các nước rất nhiều để thực hiện các giao dịch và chuyển đổi. Gian lận này rất khó để
làm sáng tỏ.
Tháng 1-2012, quan chức Sở Giao dịch chứng khoán (GDCK) Tokyo cho biết Olympus phải
chịu phạt vì vụ gian lận kế toán nhưng chưa đến mức bị hủy niêm yết trên sàn. Tuy nhiên,
Olympus gần như bị đặt trong tình cảnh hưởng án treo vì Sở GDCK cho biết sẽ theo dõi chặt chẽ
diễn biến liên quan và có hành động thích hợp.
Sai trái của Olympus làm hoen ố bộ mặt giới doanh nghiệp Nhật Bản, đến mức Thủ tướng Nhật
Bản Yoshihiko Noda phải lên tiếng cải chính: “Đây chỉ là bê bối của một công ty. Xã hội Nhật
Bản không như thế. Không nên đánh giá Nhật Bản qua những hành vi của một công ty”.
D. HẬU QUẢ CỦA CÁC NHÀ QUẢN LÝ
Ngày 16 tháng hai năm 2012, bảy người đã bị bắt giữ vì đã tham gia trong vụ bê bối này, bao
gồm cả Tsuyoshi Kikukawa - Chủ tịch công ty cho đến khi vụ bê bối đã phá vỡ, và hai cựu giám
đốc. Ba người này đã bị bắt giữ vì tình nghi làm sai lệch báo cáo tài chính. Bốn người bị bắt còn
lại là những nhân viên ngân hàng và các cộng sự của họ, bị cáo buộc gian lận chứng khoán. Nếu
bị kết tội, những người này có thể đối mặt với 10 năm tù giam.
E. ẢNH HƯỞNG ĐỐI VỚI KIỂM TOÁN VIÊN
ShinNihon Ernst & Young (E & Y) đã trở thành kiểm toán viên độc lập của Olympus trong
năm 2010, thay thế Azsa KPMG (KPMG). E & Y dựa trên báo cáo kiểm toán không đủ tiêu
chuẩn do KPMG cho năm 2008 và 2009. Cả hai công ty kiểm toán từ chối bất kỳ những cáo
buộc làm sai trái. Ủy ban của bên thứ ba không buộc tội KPMG hoặc E & Y là đồng lõa trong
việc gian lận, họ tin rằng các kiểm toán viên cần phải làm nhiều hơn.
Kiểm toán viên nên thực sự mang lại lợi ích cho công ty, phải thường xuyên duy trì thái độ
hoài nghi để tìm ra sự thật của các giao dịch và thực hiện nhiệm vụ của mình từ một vị trí công
bằng.
III. ẢNH HƯỞNG CỦA KHÁI NIỆM KIỂM SOÁT ĐỐI VỚI VIỆC LẬP VÀ TRÌNH
BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH
A. QUY ĐỊNH RÕ RÀNG HƠN VỀ VẤN ĐỀ QUYỀN KIỂM SOÁT KHI TỶ
LỆ QUYỀN BIỂU QUYẾT NHỎ HƠN HOẶC BẰNG 50%
IFRS 10 cung cấp hướng dẫn rõ ràng về khả năng kiểm soát đơn vị nhận đầu tư khi mà nhà
đầu tư nắm giữ quyền biểu quyết nhỏ hơn hoặc bằng 50%. Theo IFRS 10, Quyền kiểm soát còn

phụ thuộc vào khả năng ảnh hưởng của nhà đầu đối với các hoạt động có liên quan làm biến
đổi lợi nhuận của đơn vị nhận đầu tư.
IFRS 10 cho rằng nhà đầu tư có thể kiểm soát một đơn vị nhận đầu tư với ít hơn hoặc bằng
50% quyền biểu quyế và để xác định quyền kiểm soát khi không có nhà đầu tư nào nắm giữ
hơn 50% quyền biểu quyết của một đơn vị nhận đầu tư. Một đơn vị đầu tư cần phải xem xét tất
cả các quyền nếu cho rằng nó có liên quan đến đơn vị nhận đầu tư, cũng như các quyền của các
bên khác khi đánh giá kiểm soát.
B. ẢNH HƯỞNG ĐỐI VỚI CÁC BÊN CÓ LIÊN QUAN
Khi đánh giá về quyền kiểm soát, một nhà dầu tư phải có trách nhiệm xem xét bản chất của
mối quan hệ với các bên có liên quan. Việc xác định liệu các bên khác đang hoạt động như là
một đại lý hay không không những phải phụ thuộc vào bản chất quan hệ mà còn phụ thuộc vào
các bên tương tác với nhau như thế nào với nhà đầu tư.
Sau đây là những ví dụ về các bên khác:
a. Các bên liên quan đến nhà đầu tư
b. Một bên nhận được sự quan tâm như là một sự góp vốn hoặc một khoản vay từ
nhà đầu tư
c. Một bên mà đa số các thành viên HĐQT hoặc bộ máy quản lý giống với bên
nhà đầu tư.
d. Một bên mà có mối quan hệ chặt chẽ với các nhà đầu tư, chẳng hạn như mối
quan hệ giữa nhà cung cấp dịch vụ với một trong những khách hàng quan trọng của
mình
C. ẢNH HƯỞNG ĐỐI VỚI VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
Các trường hợp IFRS 10 quy định nhà đầu tư phải lập và trình bày báo cáo tài chính hợp
nhất:
- Yêu cầu đơn vị ( công ty mẹ) kiểm soát một hay nhiều đơn vị khác ( công ty con) phải
trình bày BCTC hợp nhất.
- Thiết lập khái niệm kiểm soát, coi kiểm soát như là nền tảng của việc hợp nhất.
- Thiết lập cách áp dụng khái niệm kiểm soát để xác định khi nào nhà đầu tư kiểm soát
được đơn vị được đầu tư và để hợp nhất đơn vị được đầu tư.

- Xác lập các phương pháp kế toán để lập nên BCTC hợp nhất.
Chuẩn mực này nói rằng công ty mẹ không cần phải hợp nhất nếu đáp ứng các điều kiện
dưới đây:
- Là công ty con bị sở hữu hoàn toàn hoặc công ty con bị sở hữu một phần bởi một thực
thể khác và các chủ sở hữu khác của nó, bao gồm cả những bên không có quyền bỏ
phiếu, đã được thông báo về, và không phản đối, công ty mẹ không trình bày BCTC hợp
nhất
- Các công cụ nợ hoặc công cụ vốn không được giao dịch trên thị trường đại chúng(thị
trường chứng khoán trong nước hoặc nước ngoài hoặc thị trường phi tập trung OTC, bao
gồm cả các thị trường địa phương và khu vực).
- Công ty chưa nộp hoặc đang trong quá trình hoàn tất nộp BCTC lên ủy ban chứng khoán
hoặc tổ chức được quy định khác để phát hành các công cụ trên thị trường đại chúng.
- Công ty mẹ cuối cùng hoặc công ty mẹ trung cấp của tập đoàn lập BCTC hợp nhất thích
hợp tuân thủ theo IFRSs.
Sự thay đổi trong sở hữu của công ty mẹ - trường hợp chưa mất quyền kiểm soát:
Sự thay đổi trong sở hữu của công ty mẹ không phải là kết quả từ việc mất quyền kiểm soát
đến từ các giao dịch ảnh hưởng đến vốn chủ sở hữu. Nó bao gồm trường hợp khi công ty mẹ mua
thêm cổ phiếu sau khi có được quyền kiểm soát, hoặc là khi công ty mẹ bán một phần đầu tư
trong công ty con mà không làm mất quyền kiểm soát.
Nếu công ty mẹ mua thêm cổ phần của công ty con, nó được giải thích như là giao dịch với chủ
sở hữu ( về mặt khái niệm nó giống như trường hợp nhận thêm cổ phần).
Tương tự, nếu công ty mẹ thanh toán một phần đầu tư trong công ty con nhưng vẫn giữ lại
quyền kiểm soát, điều này giải thích như là giao dịch vốn chủ sở hữu, và không có bất kì khoản
lãi và lỗ nào được ghi nhận.
Trong các trường hợp trên, giá trị ghi sổ của lợi ích các bên kiểm soát và không kiểm soát được
điều chỉnh để phản ánh sự thay đổi trong tỷ lệ tương ứng trong công ty con. Nếu có sự khác biệt
giữa các khoản mà lợi ích cổ đông không kiểm soát được điều chỉnh với giá trị hợp lý nhận
được, sự khác biệt này được ghi nhận trực tiếp và phân bổ cho chủ sở hữu công ty mẹ.
Trường hợp mất quyền kiểm soát:
Mất quyền kiểm soát thường xảy ra khi công ty mẹ thanh lý một phần đầu tư trong công ty

con, chuẩn mực ghi chú rằng công ty mẹ có thể mất quyền kiểm soát trong công ty con cùng
hoặc không cùng với sự thay đổi cụ thể trong phần sở hữu tương ứng ( ví dụ: Nếu công ty con
hạn chế việc kiểm soát hội đồng quản trị, hoặc các hạn chế khác có trong điều khoản hợp đồng).
Nếu việc mất quyền kiểm soát này xảy ra, công ty mẹ cần tiến hành theo quy trình được thiết lập
cụ thể:
- Không ghi nhận tài sản, nợ phải trả và lợi thế thương mại của công ty con tại giá trị ghi
sổ của nó vào ngày quyền kiểm soát bị mất.
- Ngừng ghi nhận giá trị ghi sổ của lợi ích cổ đông không kiểm soát vào ngày quyền kiểm
soát không còn.
- Ghi nhận giá trị hợp lí liên quan các khoản nhận được và phân phối từ công ty con trước
đây.
- Ghi nhận các khoản đầu tư còn lại trong công ty con cũ tại giá trị hợp lý vào ngày quyền
kiểm soát không còn.
- Đánh giá lại các khoản lãi và lỗ ( hoặc là chuyển trực tiếp vào lợi nhuận trong kì nếu yêu
cầu dựa theo các IFRS khác) và cần phải giải thích cho tất cả các khoản ghi nhận trong
“báo cáo lãi/lỗ và thu nhập tổng hợp khác trong kì” mà có liên quan đến công ty con và
sẽ yêu cầu nếu công ty mẹ thanh lý trực tiếp các tài sản và nợ phải trả liên quan này.
- Ghi nhận tất cả khác khác biệt trong lãi và lỗ được phân bổ cho công ty mẹ
IV. MỘT SỐ ĐIỂM KHÁC BIỆT GIỮA VAS VÀ IAS/IFRS VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT
IAS 24 và VAS 26 – Thông tin về các bên liên quan
1) Các trường hợp không
phải trình bày giao
dịch với các bên liên
quan
Tương tự với IFRS ngoại trừ
quy định các doanh nghiệp nhà
nước vẫn phải trình bày giao
dịch với các bên liên quan.
Trong báo cáo hợp nhất đối với

các giao dịch nội bộ của tập
đoàn; Trong BCTC của công ty
mẹ khi báo cáo này được lập và
công bố cùng với báo cáo tài
chính hợp nhất; Trong báo cáo
tài chính của công ty con do
công ty mẹ sở hữu toàn bộ nếu
công ty mẹ cũng được thành lập
tại cùng một quốc gia và công
bố báo cáo tài chính hợp nhất
tại quốc gia đó; Và trong báo
cáo tài chính của công ty do
Nhà nước quản lý, không cần
trình bày các giao dịch với một
công ty do nhà nước quản lý
khác.
IFRS 3 và VAS 11 - Hợp nhất kinh doanh
Không bao gồm các trường
hợp hợp nhất kinh doanh theo
hợp đồng và hợp nhất các
doanh nghiệp tương hỗ
Chi phí giao dịch được vốn
hoá thành một phần của chi phí
Lợi thế thương mại không được
phân bổ và phải được soát xét
hằng năm về việc suy giảm giá
trị. Ngược lại, lợi thế thương
mại được phân bổ trong thời
gian sử dụng hữu ích ước tính
không quá 10 năm sau ngày

mua lại và không phải chiụ sự
soát xét bắt buộc hằng năm về
việc suy giảm giá trị theo VAS
11
Các chi phí giao dịch được ghi
hợp nhất.
vào chi phí trong kì
Hướng dẫn cụ thể về hạch toán:
Giao dịch giải quyết trên thực tế
một mối quan hệ có trước.
Các khoản thanh toán phát sinh
cho nhân viên hoặc cho cổ đông
bán cổ phần
Phần thưởng thanh toán bằng cổ
phiếu được trao đổi cho phần
thưởng được năm giữ bởi nhân
viên của bên được mua
Quy định các yêu cầu về công
bố thông tin:
IAS 27 và VAS 25 – Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con
1) Kế toán các khoản
đầu tư vào công ty con
trong BCTC riêng của
công ty mẹ
Chỉ cho phép ghi sổ theo giá
gốc các khoản đầu tư đó trong
báo cáo tài chính riêng của
công ty mẹ.
Một công ty mẹ được miễn
soạn lập báo cáo tài chính hợp

nhất nếu công ty mẹ đó là một
công ty con thuộc sở hữu
100% hoặc gần 100%, với điều
kiện là trong trường hợp công
ty thuộc sở hữu gần 100%,
công ty mẹ được sự chấp nhận
của các chủ sở hữu phần vốn
góp thiểu số. Cần phải đáp ứng
nhiều điều kiện hơn theo IAS
27 trước khi việc miễn soạn
Các khoản đầu tư vào công ty
con trong báo cáo tài chính
riêng của công ty mẹ có thể
được ghi sổ theo giá gốc hoặc
ghi nhận là tài sản tài chính theo
quy định tại IAS 39.
Khi doanh nghiệp mất quyền
kiểm soát một công ty con, IAS
27 yêu cầu doanh nghiệp huỷ
ghi nhận các tài sản và nợ phải
trả và các phần vốn góp chủ sở
hữu có liên quan của công ty
con cũ. Bất kỳ khoản lãi lỗ đều
được ghi nhận trong lãi lỗ. Bất
kỳ khoản đầu tư nào được giữ
lại trong công ty con cũ đều
lập được cho phép
Không có hướng dẫn cụ thể.
Tuy nhiên, không được phép
ghi nhận giá trị hợp lý của

khoản đầu tư được giữ lại.
được đo lường theo giá trị hợp
lý tại ngày mất quyền kiểm
soát.
IAS 28 và VAS 07 - Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết
1) Báo cáo tài chính
riêng của nhà đầu tư
Theo VN GAAP, các khoản
đầu tư vào công ty liên kết chỉ
được trình bày theo phương
pháp giá gốc trên báo cáo tài
chính riêng của nhà đầu tư.
Trường hợp nhà đầu tư có trình
bày báo cáo tài chính hợp nhất
thì trong báo cáo tài chính riêng
của nhà đầu tư, một khoản đầu
tư vào công ty liên kết với bản
chất không phải là đầu cơ ngắn
hạn thì có thể được trình bày
theo:
Phương pháp giá gốc
Phương pháp vốn chủ sở hữu
được trình bày trong chuẩn mực
này, hoặc;
“Tài sản tài chính sẵn có để
bán” theo IAS 39

TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. Giáo trình Áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế - Các vấn đề chuyên sâu về BCTC -
ĐH Kinh tế TP HCM

2. Giáo trình Kiểm soát nội bộ - ĐH Kinh tế TP HCM
3. Website ifrs.org
4. Website coso.org