Hoàn thiện thủ tục kiểm toán các khoản ước tính kế toán và thông tin các bên liên quan trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp kiểm toán độc lập nhỏ và vừa tại việt nam

121







B GIÁOăDCăVẨăẨOăTO
TRNGăI HC KINH T TP.HCM



PHAN CAO HUYN

HOẨNăTHIN TH TC KIMăTOÁNăV CÁCă
KHONăC TệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINă
CÁCăBểNăLIểNăQUANăTRONGăKIMăTOÁNă
BÁOăCÁOăTẨIăCHệNHăTIăCÁCăDOANHă
NGHIP KIMăTOÁNăC LP NH VẨăVA
TI VIT NAM



LUNăVNăTHCăSăKINHăT

 Chí Minh – Nm 2013


















B GIÁOăDCăVẨăẨOăTO
TRNG I HC KINH T TP.HCM



PHAN CAO HUYN

HOẨNăTHIN TH TC KIMăTOÁNăCÁCă
KHONăCăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGă
TINăCÁCăBểNăLIểNăQUANăTRONGăKIM

TOÁNăBÁOăCÁOăTẨIăCHệNHăTIăCÁCă
DOANH NGHIP KIMăTOÁNăC LP NH
VẨăVA TI VIT NAM

ChuyênăngƠnh:ăK toánăậ Kimătoán
Mưăs: 60343001

LUNăVNăTHCăSăKINHăT


NGI HNG DN KHOA HC:
PGS.TS TRN TH GIANGăTỂN



CNGăHọAăXẩăHI CH NGHAăVIT NAM
c lp - T do - Hnhăphúc

LI CAM OAN

Tôi xin cam đoan Lun án thc s kinh t “Hoàn thin th tc kim toán các khon
c tính k toán và thông tin các bên liên quan trong kim toán báo cáo tài chính ti
các doanh nghip kim toán đc lp nh và va ti Vit Nam” là công trình nghiên
cu ca riêng tôi.
Các kt qu nghiên cu trong Lun vn là trung thc và cha tng đc công b
trong bt k công trình nào khác.


Hcăviênăcaoăhc

Phan Cao Huyn












MC LC
TRANG PH BỊA
LIăCAMăOAN
MC LC
DANH MCăCÁCăT VIT TT
DANH MCăCÁCăBNG BIU
LI M U
1. Tính cp thit ca đ tài
2. Mc tiêu nghiên cu, phm vi nghiên cu và câu hi nghiên cu
3. Phng pháp nghiên cu
4. Tng quan v các nghiên cu trc
5. Kt cu ca lun vn
CHNGă1:ăTNG QUAN TH TC KIMăTOÁNăV CÁCăKHON
CăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNăLIểNăQUAN 1
1.1. TNG QUAN V CăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNă
LIểNăQUAN 1

1.1.1 Khái nim v c tính k toán 1
1.1.2 Khái nim v thông tin các bên liên quan 3
1.2. TNG QUAN V GIAN LNăVẨăSAIăSịTăI VIăCăTệNHăK
TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăV CÁCăBểNăCịăLIểNăQUAN 7
1.2.1 Khái nim v gian ln và gian ln trên báo cáo tài chính 7
1.2.2 Khái quát v các nghiên cu trên th gii v các khon mc thng xut
hin gian ln trên BCTC 11
1.2.3.Khái quát v gian ln các khon c tính k toán và thông tin các bên liên
quan 14
1.2.3.1.Khái quát v gian ln các khon c tính k toán 14
1.2.3.2.Khái quát v gian ln thông tin các bên có liên quan 14


1.3.ăCÁCăQUYăNH K TOÁNăVẨăQUYăNHăKHÁCăLIểNăQUANăN
CăTệNHăK TOÁNăVẨăCÁCăBểNăLIểNăQUAN 16
1.3.1.Quy đnh ca k toán v các c tính k toán và thông tin các bên có liên
quan 16
1.3.2. Các quy đnh khác liên quan đn c tính k toán và thông tin các bên
liên quan 18
1.4.MT S NGHIểNăCU V TH TC KIMăTOÁNăNHMăPHÁTă
HIN GIAN LN V CăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNă
LIểNăQUAN 21
1.4.1.Nghiên cu v th tc kim toán nhm phát hin gian ln trong c tính
k toán 21
1.4.2.Nghiên cu v th tc kim toán nhm phát hin gian ln v thông tin các
bên có liên quan 22
1.5.YểUăCU CA CHUN MC KIMăTOÁNăQUC T V KIM
TOÁNăCÁCăKHONăCăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNă
LIểNăQUAN 23
KT LUNăCHNGă1 29

CHNGă2:ăTHC TRNGăÁPăDNGăCÁCăTH TC KIMăTOÁNă
CÁCăKHONăCăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁC BểNăLIểNă
QUAN TIăCÁCăCỌNGăTYăKIMăTOÁNăC LP VAăVẨăNH 31
2.1.TNGăQUANăVăDOANHăNGHIPăKIMăTOÁNăNHăVẨăVA 31
2.1.1.Khái nim 31
2.1.2 c đim ca doanh nghip kim toán nh và va 32
2.2.YểUăCU CA CHUN MC KIMăTOÁNăVIT NAM V KIM
TOÁNăCÁCăKHONăCăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNă
LIểNăQUAN 33
2.2.1.Yêu cu ca chun mc kim toán Vit Nam v kim toán các khon c
tính k toán 33
2.2.2.Yêu cu ca chun mc kim toán Vit Nam v kim toán thông tin các
bên liên quan 35
2.3. THC TRNG V SAI PHMăCÁCăKHONăCăTệNHăK TOÁNă
VẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNăLIểNăQUANăI VIăCỌNGăTYăNIểMăYểTă
TI VIT NAM 37


2.4.THC TRNG V CÁCăTH TC KIMăTOÁNăCÁCăKHON MC
CăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNăLIểNăQUANăTI
CỌNGăTYăKIMăTOÁNăC LP VAăVẨăNH TI VIT NAM 44
KT LUNăCHNGă2 65
CHNGă3:ăPHNGăHNGăVẨăGIIăPHÁPăNHMăHOẨNăTHIN
CÁCăTH TC KIMăTOÁNăCÁCăKHONăCăTệNHăK TOÁNăVẨă
THỌNGăTINăCÁCăBểNăLIểNăQUANăTIăCÁCăCỌNGăTYăKIMăTOÁNă
VAăVẨăNH 67
3.1.ăQUANăIM CAăCÁCăGIIăPHÁPăHOẨNăTHINăCÁCăTH TC
KIMăTOÁNăTRONGăKIMăTOÁNăVẨăTRONGăPHÁTăHIN GIAN LN
CÁCăKHON MCăCăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNă
LIểNăQUAN 67

3.1.1.Các gii pháp phi phù hp thông l quc t và phù hp vi đc đim ca
Vit Nam 67
3.1.2 Các gii pháp phi nhm nâng cao cht lng kim toán, đáp ng mong
đi ca xư hi 68
3.2. GIIăPHÁPăHOẨNăTHIN TH TC KIMăTOÁNăCăTệNHăK
TOÁNăI VIăCÁCăCỌNGăTYăKIMăTOÁNăC LP VAăVẨăNH
TI VIT NAM 70
3.3. GIIăPHÁPăHOẨNăTHIN TH TC KIMăTOÁNăCÁCăBểNăCịă
LIểNăQUANăI VIăCÁCăCỌNGăTYăKIMăTOÁNăC LP NH VẨă
VA TI VIT NAM 81
3.4. GIIăPHÁPăH TR 87
KT LUNăCHNGă3 92




DANH MCăCÁCăT VIT TT

ACFE : Hip hi các nhà điu tra gian ln M
BCTC : Báo cáo tài chính
BTC : B tài chính
FBI : Cc điu tra Liên bang hoa k
ISA : Chun mc kim toán quc t
TT : Thông t
VAS : Chun mc k toán Vit Nam
VACPA : Hi kim toán viên hành ngh Vit Nam
VSA : Chun mc kim toán Vit Nam


DANH MCăCÁCăBNG BIU

Bng 1.1: Kt qu nghiên cu ca ACFE cho thy gian ln trên BCTC có mc
thit hi cao nht.
Bng 1.2: Các phng pháp gian ln ph bin trên BCTC theo ACFE
Bng 1.3: Nghiên cu ca Coso v các phng pháp gian ln BCTC
Bng 2.1:Tng hp sai lch các khon c tính k toán
Bng 2.2:Tn sut sai lch các khon mc c tính k toán
Bng 2.3: Trình bày thông tin các bên liên quan
Bng 2.4: Thng kê thâm niên làm vic ca kim toán viên tham gia kho sát
Bng 2.5 Th tc đu tiên khi kim toán khon mc trên BCTC
Bng 2.6: Thng k v quy trình kim toán chung các c tính k toán (theo s
tuyt đi)
Bng 2.7: Thng kê v quy trình kim toán chung các c tính k toán theo s
tng đi (%)
Bng 2.8: Kt qu kho sát v th tc kim toán các bên liên quan
Bng 2.9: ánh giá s hiu bit và áp dng các quy đnh ca chun mc kim
toán liên quan đn kim toán c tính k toán và thông tin các bên liên quan
Bng 2.10: Kt qu kho sát v th tc chuyên bit
Bng 2.11: ánh giá s hiu bit và áp dng các th tc chuyên bit thông qua
vic chm đim các đáp án tr li








LI M U


1. Tínhăcp thit caăđ tƠi
Trong nn kinh t công nghip hóa và hin đi hóa nh hin nay, nhu cu s
dng thông tin tài chính rt cn thit trong vic đa ra các quyt đnh kinh doanh.
Tính minh bch, trung thc ca thông tin tài chính đóng vai trò quan trng trong
vic n đnh th trng chng khoán và n đnh xư hi.
Chúng ta đang sng trong thi k khng hong kinh t. Các doanh nghip hin
nay gp không ít khó khn. Trc nhng áp lc v li nhun, các doanh nghip đư
thc hin các phng pháp, các th thut khác nhau nhm làm đp báo cáo tài
chính, ti đa hóa li ích ca bn thân doanh nghip. Trong thi gian qua đư có rt
nhiu các v gian ln xy ra: Bông Bch Tuyt, Bibica, …ti Vit Nam cng nh
trên th gii nh Enron, Worldcom…, trong đó các khon c tính k toán và thông
tin các bên liên quan là nhng khon mc thng phát sinh gian ln. iu này đư
làm ngi s dng báo cáo tài chính đt câu hi v cht lng kim toán, v trách
nhim ca kim toán viên và công ty kim toán trong vic phát hin các sai phm
này.
Vì vy, vic nâng cao cht lng hot đng kim toán, hoàn thin th tc kim
toán đi vi các c tính k toán và thông tin các bên liên quan là mt ni dung có
tm quan trng nhm nâng cao tính minh bch, tính đáng tin cy ca thông tin tài
chính trong vic đa ra các quyt đnh kinh t. Do vy, tác gi đư chn đ tài hoàn
thin th tc kim toán nhm phát hin sai phm đi vi các khon c tính k toán
và thông tin các bên liên quan – hai khon mc đc đánh giá là có ri ro nhiu
nht trên báo cáo tài chính. Qua đó, đ xut các cách thc tip cn và th tc kim
toán giúp kim toán viên phát hin các gian ln và sai sót. Ngoài ra, lun vn còn
kt hp vi các nhóm gii pháp v mô nhm hoàn thin hành lang pháp lý cho ngh
nghip kim toán.


2. Mcătiêuănghiênăcu, phmăviănghiênăcuăvƠăcơuăhiănghiênăcu
Mc tiêu ca đ tài nhm gii quyt nhng vn đ sau:
Th nht, kho sát và đúc kt kinh nghim t các nghiên cu trên th gii v

sai phm và th tc phát hin sai phm đi vi các khon c tính k toán và thông
tin các bên liên quan.
Th hai, kho sát th tc kim toán đc các công ty kim toán đc lp nh và
va ti Vit Nam v th tc kim toán áp dng khi kim toán c tính k toán và
thông tin các bên có liên quan.
Th ba, đ xut các gii pháp nhm hoàn thin th tc kim toán trong quá
trình thc hin kim toán các khon c tính k toán và thông tin các bên liên quan.
Phm vi nghiên cu
Phm vi nghiên cu ca đ tài ch dng li  vic kho sát th tc kim toán
nhm phát hin gian ln và sai sót các khon c tính k toán và thông tin các bên
liên quan ca các công ty niêm yt trong kim toán BCTC ti các công ty kim toán
đc lp nh và va, không tp trung vào kim toán nhà nc và kim toán ni b.
Câu hi nghiên cu:
1. Sai phm các khon c tính k toán và thông tin các bên liên quan có phi
là sai phm ph bin trên BCTC không và cách thc thc hin nh th nào?
2. Các th tc kim toán cn thc hin đ giúp phát hin gian ln v các khon
c tính k toán và v thông tin các bên liên quan cho các công ty niêm yt trong
kim toán BCTC?
3. Các th tc kim toán mà các công ty kim toán nh và va đư thc hin khi
kim toán các khon mc này và liu có s dng các th tc chuyên bit đ phát
hin gian ln v c tính k toán và thông tin các bên liên quan không?
3.Phngăphápănghiênăcu
3.1ăPhngăphápălunănghiênăcu
Lun vn đc nghiên cu trên c s phng pháp duy vt bin chng.
3.2ăPhngăphápănghiênăcu c th


Phng pháp nghiên cu c th là phng pháp đnh tính. Bên cnh đó, đ
nghiên cu và lý lun và tìm hiu v thc tin cng nh gii quyt các vn đ c
th, lun vn còn s dng các phng pháp nh: phng pháp so sánh đi chiu,

phng pháp thng kê mô t và phng pháp phân tích.
4.Tng quan v cácănghiênăcuătrc
Các nghiên cu trc liên quan đn tài này:
Cho đn nay có rt ít đ tài nào tp trung nghiên cu v th tc kim toán đi
vi c tính k toán và thông tin các bên có liên quan.  tài nghiên cu v các
khon c tính k toán có th k đn là đ tài lun vn ca Hoàng Th Mai Khánh
(2013), Hoàn thin th tc kim toán c tính k toán trong kim toán BCTC ti
các công ty kim toán đc lp va và nh  Vit Nam, Lun vn thc s, Khoa K
toán – kim toán, H Kinh T TP.HCM. Ngoài ra, mt s lun vn thc s ch yu
thc hin ch đ v gian ln, chng hn nh lun vn ca các hc viên:
- Lý Trn Kim Ngân (2011), Hoàn thin th tc kim toán nhm phát hin
gian ln trên BCTC ca các công ty niêm yt ti Vit Nam, Lun vn thc s,
Khoa K toán – kim toán, H Kinh T TP.HCM.
- Ngô Th Thu Hà (2007), Phng hng và gii pháp nhm nâng cao trách
nhim ca kim toán viên đc lp đi vi vic phát hin gian ln và sai sót
trong cuc kim toán báo cáo tài chính, Lun vn thc s, Khoa K toán – kim
toán, H Kinh T TP.HCM.
- Nguyn Th Ngc Hng (2008), Hoàn thin các th tc kim toán nhm phát
hin gian ln và sai sót trong kim toán BCTC, Lun vn thc s, Khoa K toán
– kim toán, H Kinh T TP.HCM.
Nhng đ tài trên ch yu đ cp đn phng hng và gii pháp hoàn thin
các th tc kim toán nm phát hin gian ln trên BCTC cng nh nâng cao trách
nhim ca kim toán viên đc lp trong vic phát hin gian ln và sai sót, đem li
BCTC trung thc và hp lý, cht lng dch v kim toán đc đm bo.


5.Kt cu ca lunăvn
Ngoài phn m đu, kt lun, tài liu tham kho và ph lc, lun vn đc kt
cu theo ba phn chính nh sau:
Phn 1: Tng quan v th tc kim toán các khon c tính k toán và v thông

tin các bên liên quan.
Phn 2: Thc trng áp dng các th tc kim toán ti các công ty kim toán đc
lp nh và va khi kim toán v các khon c tính k toán và v thông tin các bên
liên quan đi vi BCTC các công ty niêm yt ti Vit Nam.
Phn 3: Phng hng và gii pháp nhm hoàn thin các th tc kim toán các
khon mc c tính k toán và thông tin các bên liên quan.
1

CHNGă1: TNG QUAN TH TC KIMăTOÁNăV CÁCăKHON
CăTệNHăK TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăCÁCăBểNăLIểNăQUAN
1.1. TNG QUAN V Că TệNHăK TOÁNăVẨă THỌNGă TINăCÁCă BểNă
LIểNăQUAN
1.1.1ăKháiănim v cătínhăk toán
Nhiu khon mc trong BCTC ca doanh nghip không th xác đnh đc mt
cách đáng tin cy mà ch có th c tính. c tính k toán là mt quá trình xét đoán
đ tính toán s liu da trên nhng thông tin tin cy nht và mi nht ti thi đim
đó.
Trên thc t tn ti mt quan đim cho rng vic cho phép ngi lp BCTC s
dng các xét đoán ch quan ca mình khi lp báo cáo có th s làm gim đ tin cy
ca thông tin tài chính, vì có kh nng ngi lp BCTC c tính che giu nhng
thông tin hoc trình bày thông tin không chính xác bi nhng thông tin đó có th
nh hng không tt đn quyn li ca h. Lp lun này không hn là không có lý,
thc t đư chng minh n lc phù phép BCTC là có thc và ngày càng tinh vi hn.
Nhng ngi ng h quan đim này cho rng cn phi hn ch, thm chí loi b
hoàn toàn vic s dng các xét đoán ch quan khi lp BCTC. Tuy nhiên, trong thc
t không th loi b c tính k toán bi l nhiu khon mc trên BCTC ch có th
đc ghi nhn da trên c tính vì chúng không có s phát sinh thc t, ngoài ra
vic s dng các c tính k toán trong BCTC ngày càng có chiu hng gia tng
vi vic k toán theo giá tr hp lý ngày càng ln lt k toán theo giá gc, bi
nhng li ích mang li ca các khon c tính k toán.

Theo chun mc kim toán Vit Nam (VSA
1
) 540 – Kim toán các khon c
tính k toán đư đnh ngha nh sau:
“c tính k toán: Là mt giá tr gn đúng ca mt ch tiêu liên quan đn
BCTC đc c tính trong trng hp thc t đư phát sinh nhng cha có s liu


1
VSA: Vietnam Standards on Auditing, Chun mc kim toán Vit Nam
2


chính xác hoc cha có phng pháp tính toán chính xác hn, hoc mt ch tiêu
thc t cha phát sinh nhng đư đc c tính đ lp BCTC
2
”.
 Phân loi
Có nhiu cách phân loi các khon c tính k toán, sau đây là các phân loi
theo VSA 540:
c tính các ch tiêu đư phát sinh: là giá tr gn đúng ca mt ch tiêu liên quan
đn BCTC đc c tính trong trng hp thc t đư phát sinh nhng cha có s
liu chính xác hoc cha có phng pháp tính chính xác hn. Các c tính đư phát
sinh nh:
D phòng n phi thu khó đòi: là d phòng phn giá tr tn tht ca các
khon n phi thu quá hn thanh toán, n phi thu cha quá hn nhng có th
không đòi đc do khách n không có kh nng thanh toán.
D phòng gim giá đu t dài hn: là d phòng phn giá tr b tn tht do các
loi chng khoán đu t ca doanh nghip b gim giá, giá tr các khon đu t tài
chính b tn tht do t chc kinh t mà doanh nghip đang đu t vào b l.

D phòng gim giá hàng tn kho: là d phòng phn giá tr b tn tht do giá
vt t, thành phm, hàng hóa tn kho b gim.
Trích khu hao tài sn c đnh: là vic tính toán và phân b mt cách có h
thng giá tr tài sn c đnh vào chi phí sn xut kinh doanh trong tng k k toán.
Chi phí tr trc: là nhng khon chi tiêu thc t đư phát sinh nhng liên
quan đn vic to ra li ích kinh t ca nhiu k k toán và đang ch phân b dn
vào chi phí sn xut kinh doanh ca k k toán liên quan. Ví d, mt s khon chi
phí tr trc nh là chi phí tr trc v thuê ca hàng, vn phòng, nhà xng…, chi
phí mua các loi bo him mua và tr mt ln, chi phí sa cha tài sn c đnh phát
sinh mt ln quá ln cn phi phân b cho nhiu k k toán, công c dng c xut
dùng có giá tr ln và đc s dng cho nhiu k k toán, lưi vay tr trc…
Giá tr sn phm d dang: là chi phí sn xut b b ra nhm mc đích ch to
ra sn phm hoàn chnh nhng ti mt thi đim nht đnh (cui k) chi phí này
cha ch to ra sn phm hoàn chnh.


2
VSA 540: Chun mc kim toán Vit Nam s 540 – mc 04
3


Doanh thu ghi nhn trc: là giá tr các dch v doanh nghip phi cung cp
cho khách hàng trong tng lai nhng li ích kinh t thu đc t các dch v này đư
đc ghi nhn trong k k toán hin ti.
Doanh thu hp đng xây dng d dang…
c tính ch tiêu cha phát sinh: là giá tr gn đúng ca mt ch tiêu thc t
cha phát sinh nhng đư đc c tính đ lp BCTC.
D phòng chi phí bo hành sn phm, hàng hóa, công trình xây lp: là d
phòng chi phí cho nhng sn phm, hàng hóa, công trình xây lp đư bán, đư bàn
giao cho ngi mua nhng doanh nghip vn có ngha v phi tip tc sa cha,

hoàn thin theo hp đng hoc cam kt vi khách hàng.
Chi phí trích trc: là khon chi tiêu d kin s phát sinh trong tng lai vi
quy mô ln và liên quan đn hot đng sn xut, kinh doanh ca nhiu k k toán,
đư đc ghi nhn vào chi phí sn xut, kinh doanh trc khi khon chi tiêu đó thc
t phát sinh. Các khon chi phí phi tr thng đc trích trc vào chi phí trong k
nh: chi phí sa cha ln tài sn c đnh, tin lng ngh phép ca công nhân sn
xut, chi phí lưi vay tr sau,…
-…
1.1.2ăKháiănim v thôngătinăcácăbênăliênăquan
Các giao dch vi các bên liên quan đư tr thành đim nhn nh mt yu t đc
trng ca nhiu v bê bi tài chính trong nhng nm gn đây. iu này nhc nh
các đi tng s dng BCTC, các kim toán viên và công ty kim toán phi có s
quan tâm, chú ý thích đáng đn các thông tin mà các công ty thuyt minh v các
giao dch loi này trong các BCTC ca h.
Trong khi các chun mc k toán quc t (IAS
3
) đư có nhng phát trin đáng
k, nhm sa đi Chun mc gc v trình bày thông tin v các bên liên quan (IAS
24), thì  Vit Nam, Chun mc k toán Vit Nam (VAS
4
) s 26 đang có hiu lc
đc da trên IAS 24 gc, vn cha đc điu chnh.


3
IAS: International Accounting Standards, Chun mc k toán quc t
4
VAS: Vietnam Accounting Standards, Chun mc k toán Vit Nam
4

Chun mc k toán Vit Nam s 26 – Thông tin v các bên liên quan (ban hành
và công b theo Quyt đnh s 234/2003/Q-BTC ngày 31 tháng 12 nm 2003 ca
B trng B tài chính, và có hiu lc thi hành t ngày 15/02/2004) đnh ngha:
“Các bên liên quan: Các bên đc coi là liên quan nu mt bên có kh nng
kim soát hoc có nh hng đáng k đi vi bên kia trong vic ra quyt đnh các
chính sách tài chính và hot đng
5
”.
Chun mc gii thích khá rõ các khái nim nh sau:
Giao dch gia các bên liên quan: là vic chuyn giao các ngun lc hay các
ngha v gia các bên liên quan, không xét đn vic có tính giá hay không.
Kim soát: là quyn s hu trc tip hay gián tip thông qua các công ty con,
đi vi hn na quyn biu quyt ca mt doanh nghip hoc có vai trò đáng k
trong quyn biu quyt và quyn quyt đnh các chính sách tài chính và hot đng
ca ban qun lý doanh nghip (theo lut hoc theo tha thun).
nh hng đáng k: là quyn đc tham gia vào vic đa ra quyt đnh v
chính sách tài chính và hot đng ca mt doanh nghip, nhng không kim soát
các chính sách đó. nh hng đáng k có th th hin thông qua mt s cách nh:
có đi din trong Hi đng qun tr, tham gia trong quá trình lp chính sách, tham
gia vào các giao dch quan trng gia các công ty cùng tp đoàn, trao đi ni b các
nhân viên qun lý, hoc ph thuc v các thông tin k thut. nh hng đáng k có
th có đc qua vic s hu c phn, theo lut hoc theo tha thun. Riêng vic s
hu c phn, nh hng đáng k đc hiu theo đnh ngha trong Chun mc k
toán s 07 “K toán các khon đu t vào công ty liên kt”.
Trong chun mc các trng hp sau đc xem là các bên liên quan:
(a) Nhng doanh nghip kim soát, hoc b kim soát trc tip hoc gián
tip thông qua mt hoc nhiu bên trung gian, hoc di quyn b kim soát chung
vi các doanh nghip báo cáo (bao gm công ty m, công ty con, các công ty con
trong cùng tp đoàn);

(b) Các công ty liên kt (quy đnh ti chun mc k toán s 07 “K toán
các khon đu t vào công ty liên kt”;


5
VAS 26: Chun mc k toán Vit Nam – mc 05
5


(c) Các cá nhân có quyn trc tip hoc gián tip biu quyt  các doanh
nghip báo cáo dn đn có nh hng đáng k ti doanh nghip này, k c các
thành viên mt thit trong gia đình ca các cá nhân này. Thành viên mt thit trong
gia đình ca mt cá nhân là nhng ngi có th chi phi bi ngi đó khi giao dch
vi doanh nghip nh quan h: B, m, v, chng, con, anh, ch em rut;
(d) Các nhân viên qun lý ch cht có quyn và trách nhim v vic lp
k hoch, qun lý và kim soát các hot đng ca doanh nghip báo cáo, bao gm
nhng ngi lưnh đo, các nhân viên qun lý ca công ty và các thành viên mt
thit trong gia đình ca các cá nhân này;
(e) Các doanh nghip do các cá nhân đc nêu  đon (c) hoc (d) nm
trc tip hoc gián tip phn quan trng quyn biu quyt hoc thông qua vic này
ngi đó có th nh hng đáng k ti doanh nghip. Trng hp này bao gm
nhng doanh nghip đc s hu bi nhng ngi lưnh đo hoc các c đông chính
ca doanh nghip báo cáo và nhng doanh nghip có chung mt thành viên qun lý
ch cht vi doanh nghip báo cáo.
Mi quan h gia các bên liên quan có th có nh hng ti tình hình tài chính
và tình hình kinh doanh ca doanh nghip báo cáo. Các bên liên quan có th tham
gia vào các giao dch mà các bên không liên quan s không tham gia vào. Hn na,
giao dch gia các bên liên quan có th đc thc hin không theo các giá tr nh
giao dch gia các bên không liên quan.
Tình hình kinh doanh và tình hình tài chính ca mt doanh nghip có th b nh

hng bi mi quan h gia các bên liên quan k c khi không có giao dch gia
các bên này. S tn ti đn thun ca mi quan h này cng có th đ làm nh
hng ti giao dch ca doanh nghip báo cáo vi các bên khác, ví d, mt công ty
con có th chm dt quan h mua bán vi mt bn hàng sau khi công ty m ca nó
mua mt công ty con khác có cùng hot đng vi bn hàng nói trên. Trng hp
khác, mt doanh nghip có th b hn ch hot đng do chu nh hng đáng k t
doanh nghip khác, ví d, mt công ty con có th b công ty m ch th không tin
hành hot đng nghiên cu và phát trin.
6


Vic hch toán chuyn giao ngun lc thông thng da vào giá tha thun
gia các bên. Giá áp dng gia các bên không liên quan là giá đc xác đnh hoàn
toàn đc lp. Các bên liên quan có th có mt mc đ linh hot trong quá trình tha
thun giá mà gia các bên không liên quan không có.
 xác đnh giá giao dch gia các bên liên quan có th s dng các phng
pháp ch yu sau:
- Phng pháp giá không b kim soát có th so sánh đc;
- Phng pháp giá bán li;
- Phng pháp giá vn cng lưi.
VAS 26 yêu cu trình bày BCTC nh sau:
“BCTC phi trình bày mt s mi quan h nht đnh gia các bên liên quan.
Các quan h thng đc chú ý là giao dch ca nhng ngi lưnh đo doanh
nghip, đc bit là khon tin lng và các khon tin vay ca h, do vai trò quan
trng ca h đi vi doanh nghip. Bên cnh đó, cn trình bày các giao dch ln có
tính cht liên quan đn công ty và s d các khon đu t ln vi tp đoàn, vi các
công ty liên kt và vi Ban Giám đc. Chun mc k toán s 25 “BCTC hp nht
và k toán khon đu t vào công ty con”, Chun mc k toán s 07 “K toán các
khon đu t vào công ty liên kt” yêu cu trình bày danh sách các công ty con và
các công ty liên kt. Chun mc k toán “Lưi, l thun trong k, các sai sót c bn

và các thay đi trong chính sách k toán” yêu cu trình bày các khon mc doanh
thu, chi phí đc bao gm trong vic xác đnh lưi hoc l t các hot đng thông
thng mà vi quy mô, tính cht và nh hng ca chúng khi trình bày trong BCTC
s din gii phù hp hot đng ca doanh nghip trong k báo cáo
6
”.
Các giao dch ch yu gia các bên liên quan cng phi đc trình bày trong
BCTC ca doanh nghip báo cáo trong k mà các giao dch đó có nh hng, gm:
- Mua hoc bán hàng (thành phm hay sn phm d dang);
- Mua hoc bán tài sn c đnh và các tài sn khác;
- Cung cp hay nhn dch v;
- Giao dch đi lý;


6
VAS 26: Chun mc k toán Vit Nam – mc 18
7


- Giao dch thuê tài sn;
- Chuyn giao v nghiên cu và phát trin;
- Tha thun v giy phép;
- Các khon tài tr (bao gm cho vay và vay vn bng tin hoc hin vt);
- Bo lưnh và th chp;
- Các hp đng qun lý;
Chun mc yêu cu nhng mi quan h gia các bên liên quan có tn ti s
kim soát đu phi đc trình bày trong BCTC, bt k là do các giao dch gia các
bên liên quan hay không.
Trng hp có các giao dch gia các bên liên quan thì doanh nghip báo cáo
cn phi trình bày bn cht các mi quan h ca các bên liên quan cng nh các loi

giao dch và các yu t ca các giao dch đó.
Các khon mc có cùng bn cht có th đc trình bày gp li tr trng hp
vic trình bày riêng bit là cn thit đ hiu đc nh hng ca các giao dch gia
các bên liên quan đi vi BCTC ca doanh nghip báo cáo.
Trong BCTC hp nht ca tp đoàn không cn thit phi trình bày các giao
dch gia các thành viên vì báo cáo này đư nêu lên các thông tin v công ty m và
các công ty con nh mt doanh nghip báo cáo. Các giao dch vi các công ty liên
kt do đc hch toán theo phng pháp vn ch s hu không đc loi tr do đó
cn đc trình bày riêng bit nh là các giao dch vi các bên liên quan.
1.2. TNG QUAN V GIAN LN VẨ SAIă SịTă I VI Că TệNHă K
TOÁNăVẨăTHỌNGăTINăV CÁCăBểNăCịăLIểNăQUAN
1.2.1ăKháiănim v gian lnăvƠăgianălnătrênăbáoăcáoătƠiăchính
a. Khái nim v gian ln
Theo t đin ting vit, gian ln là hành vi thiu trung thc, di trá, mánh khóe
nhm la gt ngi khác.
8


Theo ngha rng, gian ln là vic xuyên tc s tht, thc hin các hành vi không
hp pháp nhm lng gt, di trá đ thu đc mt li ích nào đó. Ba biu hin
thng thy ca gian ln là: chim đot, la đo và n cp.
Theo đnh ngha ca Hip hi các nhà điu tra gian ln M (The Association of
Certified Fraud Examiners –ACFE
7
) gian ln là bt k hành vi bt hp pháp đc
trng bi s la di, che giu hoc thông đng. Gian ln đc gây ra bi các cá
nhân và t chc đ có đc tin, tài sn hoc dch v, đ tránh không thanh toán
hoc đ đm bo li ích cá nhân hoc doanh nghip.
Thông thng gian ln phát sinh khi hi đ các yu t sau:
- Mt cá nhân hay t chc c ý trình bày sai mt yu t hay s kin quan

trng.
- Vic trình bày sai này s làm cho ngi b hi tin vào đó (ngi b hi có th
là cá nhân hay t chc.
- Ngi b hi da vào và ra các quyt đnh trên c s s trình bày sai này
- Ngi b hi chu mt khon l v tin, tài sn…do vic da trên s trình
bày sai này.
Gian ln có th mang li li ích cho cá nhân hay t chc. Khi cá nhân thc hin
gian ln, li ích mang li có th là trc tip (nh nhn tin hay tài sn), hay gián tip
(có nh hng nào đó, tng quyn lc, s đn n, tin thng…) Khi t chc thc
hin gian ln thì li ích thu đc thng là trc tip di hình thc thu nhp ca
công ty tng lên.
b. Khái nim v gian ln trên báo cáo tài chính
Theo kt qu ca công trình nghiên cu ca ACFE vào nm 2008, 2010, 2012
có ba loi gian ln:
 Bin th tài sn: xy ra khi nhân viên bin th tài sn ca t chc nh bin
th tin, đánh cp hàng tn kho, gian ln v tin lng….


7
ACFE: The Association of Certified Fraud Examiners, Hip hi các nhà điu tra gian ln M
9


 Tham ô: xy ra khi ngi qun lý li dng trách nhim và quyn hn ca h
tham ô tài sn ca công ty hay hành đng trái ngc vi các ngha v h đư
cam kt vi t chc nhm làm li cho bn thân hay mt bên th ba.
 Gian ln trên báo cáo tài chính: là trng hp các thông tin trên BCTC b
bóp méo, phn ánh không trung thc tình hình tài chính mt cách c ý nhm
la gt ngi s dng thông tin.
Bng 1: Kt qu nghiên cu ca ACFE cho thy gian ln trên BCTC có mc

thit hi cao nht.

Nm 2008
Nm 2010
Nm 2012
Loi gian ln
%
Thit
hi(USD)
%
Thit
hi(USD)
%
Thit
hi(USD)
Bin th tài
sn
88,7%
150.000
86,3
%
135.000
86,7%
120.000
Tham ô
26,9%
375.000
32,8
%
250.000

33,4%
250.000
Gian ln
BCTC
10,3%
2.000.000
4,8%
4.100.000
7,6%
1.000.000

Theo chun mc kim toán Vit Nam VAS 240 do B tài chính ban hành kèm
theo Quyt đnh s 143/2001/Q-BTC ngày 21/12/2001,(nm 2014 chun mc này
đc thay th bng chun mc 240: Trách nhim ca kim toán viên liên quan đn
gian ln trong quá trình kim toán báo cáo tài chính, ban hành kèm theo thông t s
214/2012/TT-BTC ngày 06 tháng 12 nm 2012 ca B Tài Chính), gian ln và sai
sót trong kim toán nh sau:
“Gian ln BCTC là nhng hành vi c ý sai lch thông tin kinh t, tài chính do
mt hay nhiu ngi trong Hi đng qun tr, Ban Giám c, các nhân viên hoc
bên th ba thc hin, làm nh hng đn BCTC
8
”.
Gian ln có th biu hin di các dng tng quát sau:
- Xuyên tc, làm gi chng t, tài liu liên quan đn BCTC;


8
VSA 240: Chun mc kim toán Vit Nam s 240 – mc 04
10

- Sa đi chng t, tài liu k toán làm sai lch BCTC;
- Bin th tài sn;
- Che du hoc c ý b sót các thông tin, tài liu hoc nghip v kinh t làm
sai lch BCTC;
- Ghi chép các nghip v không đúng s tht;
- C ý áp dng sai các chun mc, nguyên tc, phng pháp và ch đ k
toán, chính sách tài chính;
- C ý tính toán sai lch v s hc.
Sai sót là nhng li không c ý có nh hng đn BCTC nh:
- Li v tính toán s hoc ghi chép sai
- B sót hoc sai, làm sai các khon mc, các nghip v kinh t
- Áp dng sai các chun mc, nguyên tc, phng pháp ch đ k toán, chính
sách tài chính nhng không c ý.
Gian ln và sai sót đu là nhng hành vi sai phm làm sai lch thông tin và
trách nhim cui cùng thuc v nhà qun lý. im khác nhau gia gian ln và sai
sót là:

Gian ln
Saiăsót
ụăthc thc hin
Là hành vi c ý vì mc
đích t li
Vô ý do thiu nng lc
hoc thit s cn trng
Mcăđ tinh vi
Tính toán k lng, che
du tinh vi nên khó phát
hin
Do không có ch ý nên d

phát hin
Tínhătrng yu
Luôn trng yu, luôn là
hành vi sai phm nghiêm
trng
Tùy thuc vào quy mô,
tính cht và tn sut ca
sai phm

Theo Zabihollah Rezaee thì gian ln trên BCTC là hành vi ca doanh nghip c
gng làm sai lch s liu trên BCTC đ đánh la hoc thay đi quyt đnh kinh t
11


liên quan đn ngi s dng báo cáo tài chính, đc bit là nhà đu t, nhà cung cp
tín dng
9
.
Tóm li, gian ln BCTC là hành vi c tình làm sai lch s liu trên BCTC mang
tính ch đích ca ngi thc hin, da trên các hành vi c ý làm sai chun mc và
ch đ k toán hin hành nhm cung cp thông tin không phù hp, phn ánh không
trung thc v tình hình tài chính ca doanh nghip, đa đn nhng quyt đnh sai
lm cho ngi s dng báo cáo tài chính, qua đó mang li li ích cho nhng nhóm
đi tng khác nhau. Song, vic phân bit gia gian ln và sai sót đôi lúc không h
đn gin bi đ xác đnh đc đng c gian ln BCTC gp khá nhiu khó khn. Khi
đánh giá nhng sai lch trên báo cáo tài chính, các nhà phân tích thng xem xét
các biu hin và đánh giá mc nh hng ca nó đn các quyt đnh kinh t ca
ngi s dng BCTC. iu chc chn rng khi có gian ln và sai sót xy ra, thì
BCTC không còn phn nh trung thc và hp lý na, song mc đ nh hng th
nào cn xem xét vi mc trng yu tng th và mc trng yu khon mc.

1.2.2 Kháiăquát v cácănghiênăcuătrênăth gii v cácăkhon mcăthng
xut hin gian lnătrênăBCTC
a. Nghiên cu ca Hip hi các nhà điu tra gian ln M (The Association of
Certified Fraud Examiners-ACFE)
Theo bng thng kê ca ACFE, nm phng pháp gian ln ph bin nht trên
báo cáo tài chính, trong đó t l phát sinh gian ln nhiu nht là không công b đy
đ thông tin chim 48%.
Bng 2: Các phng pháp gian ln ph bin trên BCTC theo ACFE
Loi gian ln
% (trng hp)
Che du công n
45%
Ghi nhn doanh thu không có tht
43,3%
nh giá sai tài sn
37,5%
Ghi nhn sai niên đ
28,3%

9
Rezaee Cause consequences and deterrence of financial statement fraud – Critical Perspectives on
Accounting 16 (2005)
12


Không công b đy đ thông tin
48%

b. Nghiên cu ca Cc điu tra Liên bang hoa k (FBI)
Tháng 10 nm 2002, báo cáo v vic trình bày li BCTC, GAO đư kt lun

rng, doanh thu là khon mc thng xy ra gian ln nhiu nht, chim t l 37,9%
trong 919 báo cáo kho sát t nm 1997 đn 30 tháng 06 nm 2002. Che du công
n và chi phí cng chim t l tng đi cao trong kho sát 15,7%, bên hu quan có
t l gian ln thp nht 3%.
Kt qu nghiên cu v các khon mc thng xy ra gian ln đc trình bày
bi biu đ sau:


Bài nghiên cu đư trình bày mt s ví d gian ln v doanh thu và chi phí.
Gian ln v doanh thu:
- Ghi nhn doanh thu o thông qua vic to ra khách hàng gi, thc t không có
nghip v bán hàng này. (Phantom sales)
- Ghi nhn doanh thu khi hàng hóa vn còn thuc quyn s hu ca ngi bán.
(Parked Inventory Sales)
0
5
10
15
20
25
30
35
40
Doanh thu
Chi phí
Khác
Tài
sn/hàng
tn kho
Hp nht

Chng
khoán
Tái phân
loi
Chi phí
nghiên
cu và
phát trin
Bên hu
quan
NghiênăcuăFBIă- Cácăkhonămcăthngă
xutăhinăgianăln
13


- Các công ty có liên quan tin hành trao đi các dch v và hàng hóa vi mc
đích tng doanh thu. (Swap Transactions)
Gian ln v chi phí
- Không lp d phòng phi tr. (Deferred Expenses)
- Vn hóa chi phí không đc phép. (Capitalizing Expenses)
c. Nghiên cu ca CoSo
Vào nm 2010, Coso đư tin hành điu tra 347 công ty có gian ln trên BCTC,
kt qu điu tra nh sau:
Bng 3: Nghiên cu ca Coso v các phng pháp gian ln báo cáo tài
chính
Nhng phng pháp gian ln báo cáo
tài chính
T l %
Ghi nhn doanh thu không phù hp
61%

ánh giá cao tài sn
51%
Ghi nhn thiu chi phí/n phi tr
31%
Bin th tài sn
14%
Trình bày không phù hp
1%
Các k thut gian ln khác
20%
Che giu thông qua vic s dng giao
dch các bên liên quan
18%

Theo nghiên cu ca CoSo, phng pháp gian ln ph bin nht là ghi nhn
doanh thu chim t l kho sát là 61% trng hp đc kho sát. ây là phng
pháp gian ln nh hng đn li nhun hot đng kinh doanh nhiu nht. Mt
phng pháp chim t l gian ln khá cao 51% là đánh giá cao tài sn. Vic đánh
giá cao tài sn này có tác dng làm đp BCTC mang li mc đích cho nhà qun tr.
Phng pháp gian ln chim t l thp nht là trình bày không phù hp, vi t l
1%.