Kế toán dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng

Với vai trò cung cấp thông tin tài chính làm nền tảng cho việc ra quyết
định kinh doanh, kế toán là một lĩnh vực gắn liền với hoạt động kinh tế tài
chính. Trong những năm gần đây, cùng với quá trình đổi mới nền kinh tế, hệ
thống kế toán Việt Nam đã không ngừng được hoàn thiện.
Đối với các nhà quản trị, để doanh nghiệp có thể phát triển ổn định và
chủ động về tài chính thì vai trò của công tác kế toán là điều vô cùng quan
trọng. Một yếu tố luôn tồn tại trong kinh doanh ảnh hưởng lớn đến sự tồn
tại và phát triển của doanh nghiệp chính là rủi ro. Nền kinh tế thị trường
càng phát triển, cạnh tranh ngày càng khốc liệt thì mức độ rủi ro càng cao.
Do vậy để có thể đứng vững trên thương trường các doanh nghiệp cần xây
dựng cho mình những chiến lược kinh doanh hợp lý. Một trong số đó là
cần phải dự đoán và có biện pháp hạn chế rủi ro để chủ động hơn về tài
chính. Do vậy, việc thực hiện chính sách hạch toán các khoản dự phòng phải
trả và nợ tiềm tàng trong doanh nghiệp là điều rất quan trọng.
Chính vì lý do trên nên trong khuôn khổ đề án môn học, em đã chọn đề
tài:
“Kế toán dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng”
Với đề tài này, bài viết của em gồm 2 phần lớn:
Phần I: Tổng quan về kế toán dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng
Phần II: Đánh giá chế độ kế toán hiện hành và một số ý kiến đề xuất
nhằm hoàn thiện kế toán dự phòng phải trả tại Việt Nam.


PHẦN I: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN DỰ PHÒNG PHẢI TRẢ VÀ NỢ
TIỀM TÀNG
1.1.
1.1.1.

Kế toán các khoản dự phòng phải trả
Khái niệm, điều kiện ghi nhận và phân loại dự phòng phải trả
a, Khái niệm dự phòng phải trả

Chuẩn mực kế toán số 18 (VAS 18) đã định nghĩa: “Một khoản dự phòng:
Là khoản nợ phải trả không chắc chắn về giá trị hoặc thời gian”.
Như vậy, dự phòng phải trả về thực chất là một khoản nợ mà doanh
nghiệp phải trả trong tương lai do một sự kiện nào đó phát sinh dẫn tới nghĩa
vụ nợ này. Về mặt giá trị thì không được xác định một cách chắc chắn, mà đó
chỉ là ước tính kế toán mang tính chất dự đoán tạm thời.
b, Điều kiện ghi nhận khoản dự phòng phải trả
Một khoản dự phòng phải trả chỉ được phép ghi nhận khi nó thỏa mãn
đủ ba điều kiện sau đây:
Thứ nhất là doanh nghiệp có nghĩa vụ nợ hiện tại. Đó có thể là nghĩa vụ
pháp lý hoặc nghĩa vụ liên đới mà phát sinh do kết quả từ một sự kiện đã xảy
ra.

Thứ hai là có thể xảy ra sự giảm sút về những lợi ích kinh tế dẫn đến việc

yêu cầu phải thanh toán nghĩa vụ nợ này.
Thứ ba là phải đưa ra được một ước tính đáng tin cậy về giá trị của
nghĩa vụ nợ đó.
Khoản dự phòng phải trả được lập mỗi năm một lần vào cuối niên độ kế
toán. Trường hợp đơn vị có lập BCTC giữa niên độ thì được lập dự phòng phải
trả vào cuối kỳ kế toán giữa niên độ.
c, Phân loại dự phòng phải trả
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 18, khoản mục dự phòng phải trả
được phân loại thành các nội dung dự phòng căn bản sau:
- Dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm, công trình xây lắp.

2


- Dự phòng phải trả tái cơ cấu doanh nghiệp: Là dự phòng khi có những

thay đổi quan trọng về phạm vi hoạt động kinh doanh hoặc phương thức hoạt
động kinh doanh của doanh nghiệp.
- Dự phòng phải trả đối với hợp đồng có rủi ro lớn mà trong đó những
chi phí bắt buộc phải trả cho các nghĩa vụ liên quan đến hợp đồngvượt quá
những lợi ích kinh tế dự tính thu được từ hợp đồng đó.

1.1.2.

- Dự phòng phải trả khác
Phương pháp kế toán các khoản dự phòng phải trả
a, Tài khoản sử dụng và nội dung phản ảnh
TK 352 “Dự phòng phải trả”
Bên Nợ:
- Ghi giảm dự phòng phải trả khi phát sinh khoản chi phí liên quan đến
khoản dự phòng đã được lập ban đầu.
- Ghi giảm (hoàn nhập) dự phòng phải trả khi doanh nghiệp chắc chắn
không còn phải chịu sự giám sát về kinh tế do không phải chi trả cho nghĩa vụ
nợ.
- Ghi giảm dự phòng phải trả về số chênh lệch giữa số dự phòng phải trả
phải lập năm nay nhỏ hơn số dự phòng phải trả đã lập năm trước chưa sử
dụng hết.
Bên Có:
Phản ánh số dự phòng phải trả trích lập vào chi phí.

•

b, Phương pháp hạch toán các khoản dự phòng phải trả

3

•

Sơ đồ hạch toán:
111, 112, 331

352

627

Chi phí phát sinh liên quan đến

Trích bảo hành

dự phòng phải trả

công trình xây lắp

154

641

641

Chi phí bảo hành

Số dự phòng về bảo hành

sản phẩm, hàng hóa

SP, HH phải lập kỳ này lớn hơn
số dự phòng đã lập kỳ trước

711

642

Số chênh lệch dự phòng phải trả

Số dự phòng phải trả

về bảo hành công trình xây lắp

lập kỳ này lớn hơn số dự phòng

lớn hơn số chi thực tế

đã lập kỳ trước chưa sử dụng hết
Số dự phòng phải trả lập kỳ này nhỏ hơn
số dự phòng đã lập kỳ trước chưa sử dụng hết

c, Ảnh hưởng của việc hạch toán các khoản dự phòng phải trả đến BCTC.
* Một số nguyên tắc trình bày dự phòng phải trả trong báo cáo tài chính
theo VAS 18:
- Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính từng loại dự
phòng theo các khoản mục:
+ Số dư đầu kỳ và cuối kỳ
+ Số dự phòng tăng do các khoản dự phòng trích lập bổ sung trong kỳ, kể
cả việc tăng các khoản dự phòng hiện có
4

+ Số dự phòng giảm trong kỳ do phát sinh các khoản chi phí liên quan
đến khoản dự phòng đó đã được lập từ ban đầu
+ Số dự phòng không sử dụng đến được ghi giảm (hoàn nhập) trong kỳ
+ Số dự phòng tăng trong kỳ do giá trị hiện tại của khoản dự phòng tăng
lên theo thời gian và do ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ lệ chiết khấu dòng
tiền.
Doanh nghiệp không phải trình bày thông tin so sánh về các khoản dự
phòng.
- Đối với mỗi loại dự phòng có giá trị trọng yếu, doanh nghiệp phải trình
bày các thông tin sau:
+ Tóm tắt bản chất của nghĩa vụ nợ và thời gian chi trả dự tính
+ Dấu hiệu cho thấy có sự không chắc chắn về giá trị hoặc thời gian của
các khoản chi trả. Khi cần đưa ra thông tin đầy đủ thì doanh nghiệp phải
trình bày những giả định chính liên quan đến các sự kiện xảy ra trong tương
lai.
+ Giá trị của khoản bồi hoàn dự tính nhận được nếu giá trị của tài sản đã
được ghi nhận liên quan đến khoản bồi hoàn dự tính đó.
Việc lập các khoản dự phòng có thế làm tăng chi phí của doanh nghiệp
do vậy dẫ tới làm giảm thu nhập ròng của niên độ báo cáo. Tuy nhiên vai trò
của các khoản dự phòng là rất đáng kể, trong đó có dự phòng phải trả. Dự
phòng phải trả nhằm cung cấp hình ảnh trung thực về tình hình tài chính
cũng như kết quả kinh doanh, tuân thủ nguyên tắc thận trọng và nguyên tắc
phù hợp.
Thứ nhất, các khoản dự phòng cho phép doanh nghiệp luôn thực hiện
được nguyên tắc hạch toán tài sản theo giá phí, lại có thể ghi nhận trên các
5

báo cáo tài chính của mình giá trị thực tế của tài sản. Nhờ vậy BCĐKT của
doanh nghiệp phản ánh chính xác hơn giá trị thực tế của tài sản. Thực chất,
các khoản dự phòng là một nguồn tài chính của doanh nghiệp khắc phục
trước mắt những thiệt hại có thể xảy ra trong kinh doanh.
Thứ hai, dự phòng và những lợi ích kinh tế của nó được nhìn nhận như
một đối sách tài chính cần thiết để duy trì và phát triển ổn định doanh nghiệp,
vừa tạo nguồn thu lâu dài vào ngân sách nhà nước, vừa tạo cơ sở tín nhiệm
cho doanh nghiệp trong quan hệ kinh doanh với các đối tác bên ngoài.
Báo cáo tài chính chỉ liên quan đến tình trạng tài chính của doanh
nghiệp tại thời điểm kết thúc kỳ báo cáo và không liên quan đến vấn đề tài
chính có thể xảy ra trong tương lai. Vì vậy, không cần phải ghi nhận bất kỳ
một khoản dự phòng nào cho các khoản chi phí cần thiết cho hoạt động trong
tương lai. Các khoản nợ phải trả được ghi nhận trong Bảng cân đối kế toán
của doanh nghiệp là những khoản nợ phải trả đã xác định tại ngày kết thúc
1.2.
1.2.1.

kỳ kế toán năm.
Nợ tiềm tàng
Khái niệm nợ tiềm tàng
Theo chuẩn mực kế toán 18, nợ tiềm tàng được định nghĩa là:
a. Nghĩa vụ nợ có khả năng phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra và sự tồn
tại của nghĩa vụ nợ này sẽ chỉ được xác nhận bởi khả năng hay xảy ra hoặc
không hay xảy ra của một hoặc nhiều sự kiện không chắc chắn trong tương
lai mà doanh nghiệp không kiểm soát được; hoặc
b. Nghĩa vụ nợ hiện tại phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra nhưng chưa
được ghi nhận vì:
- Không chắc chắn có sự giảm sút về lợi ích kinh tế do việc phải thanh
toán nghĩa vụ nợ; hoặc
- Giá trị của nghĩa vụ nợ đó không được xác định một cách đáng tin cậy.

6


Ta có thể so sánh nợ thông thường và nợ tiềm tàng để hiểu rõ hơn bản
chất của nợ tiềm tàng.
Bảng 1. So sánh nợ thông thường và nợ tiềm tàng
Nợ thông thường

1.2.2.

Nợ tiềm tàng

Giống nhau

Chúng đều là khoản nợ phải trả: Là nghĩa vụ nợ hiện
tại của doanh nghiệp phát sinh từ các sự kiện đã qua
và việc thanh toán khoản phải trả này dẫn đến sự
giảm sút về lợi ích kinh tế của doanh nghiệp.

Khác nhau

- Là các khoản nợ phải
trả thường xảy ra, được
xác định gần như chắc
chắn về giá trị và thời
gian.

- Là các khoản không được
ghi nhận là các khoản nợ

phải trả thông thường. Các
khoản nợ phải trả thường
xảy ra, còn các khoản nợ
tiềm tàng chưa chắc chắn
- Ví dụ: Nợ phải trả nhà xảy ra (chưa chắc chắn về
cung cấp, phải trả tiền giá trị và thời gian). Nợ
vay ngắn hạn, dài hạn,… tiềm tàng có thể được chia
thành:
+ Các khoản dự phòng (DN
có thể kiểm soát được một
phần): chưa chắc chắc về
giá trị và thời gian nhưng
có những ước tính đáng tin
cậy. Ví dụ: dự phòng phải
trả bảo hành công trình xây
lắp, tái cơ cấu doanh
nghiệp,…
+ Các khoản nợ tiềm tàng
(DN không thể kiểm soát
được): chưa chắc chắn về
giá trị và thời gian, không
có ước tính tin cậy, có thể
xảy ra hoặc không xảy ra.

Điều kiện ghi nhận nợ tiềm tàng
Doanh nghiệp không được ghi nhận một khoản nợ tiềm tàng.
7


Các khoản nợ tiềm tàng có thể xảy ra không theo dự tính ban đầu, do đó

chúng phải được ước tính thường xuyên để xác định xem liệu sự giảm sút về
lợi ích kinh tế có xảy ra hay không. Nếu sự giảm sút về các lợi ích kinh tế
trong tương lai có thể xảy ra mà liên quan đến một khoản mục trước đây là
một khoản mục nợ tiềm tàng, thì phải ghi nhận một khoản dự phòng vào các
BCTC của niên độ mà khả năng thay đổi đó có thể xảy ra (ngoại trừ một số
trường hợp không đưa ra được cách ước tính đáng tin cậy).
Doanh nghiệp không được ghi nhận các khoản nợ tiềm tàng mà chỉ cần
phải trình bày các khoản nợ tiềm tàng trên BCTC. Nếu khả năng giảm sút lợi
ích kinh tế là khó xảy ra thì không phải trình bày.
Nợ tiềm tàng chưa được ghi nhận trên BCĐKT cho đến khi có chứng cứ
chắc chắn về các sự kiện sẽ xảy ra.
Doanh nghiệp phải trình bày tóm tắt bản chất của khoản nợ tiềm tàng
tại ngày kết thúc kỳ kế toán năm cùng với các thông tin sau:
+ Ước tính về ảnh hưởng tài chính của khoản nợ tiềm tàng này.
+ Dấu hiệu không chắc chắn liên quan đến giá trị hoặc thời gian của các
khoản chi trả có thể xảy ra.
+ Khả năng nhận được các khoản bồi hoàn.
1.3.

Phân biệt các khoản dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng
Một khoản nợ phải trả là nghĩa vụ nợ hiện tại của doanh nghiệp phát
sinh từ các sự kiện đã qua và việc thanh toán khoản phải trả này dẫn đến sự
giảm sút về lợi ích kinh tế của doanh nghiệp. Do vậy nợ phải trả bao gồm nợ
tiềm tàng và nợ thông thường. Các khoản nợ phải trả thông thường thì
thường xảy ra, còn các khoản nợ tiềm tàng thì chưa chắc chắn xảy ra. Trong
đó nợ tiềm tàng lại được chia thành dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng.
Do vậy tất cả các khoản dự phòng phải trả đều là nợ tiềm tàng vì chúng
không được xác định một cách chắc chắn về giá trị hoặc thời gian. Tuy nhiên
8

thuật ngữ “tiềm tàng” được áp dụng cho các khoản nợ không được ghi nhận
vì chúng chỉ được xác định cụ thể khi khả năng xảy ra hoặc không xảy ra của
một hoặc nhiều sự kiện không chắc chắn trong tương lai mà doanh nghiệp
không kiểm soát được. Hơn nữa, thuật ngữ “nợ tiềm tàng” được áp dụng cho
các khoản nợ không thỏa mãn điều kiện để ghi nhận là một khoản nợ phải trả
thông thường. Theo đó ta cần phân biệt khoản dự phòng phải trả và khoản
nợ tiềm tàng.
Bảng 2. So sánh dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng

Giống nhau

Khác nhau

DỰ PHÒNG PHẢI TRẢ
NỢ TIỀM TÀNG
- Chúng không được xác định một cách chắc chắn về giá trị
hoặc thời gian
- Chúng đều là một khoản nợ phải trả
- Chúng đều là khoản nợ tiềm tàng
- Một khoản dự phòng là khoản
nợ phải trả không chắc chắn về - Nợ tiềm tàng có thể là:
giá trị thời gian
+ Nghĩa vụ nợ có khả năng
- Một khoản dự phòng chỉ được
phát sinh từ các sự kiện đã
ghi nhận khi thỏa mãn các điều
xảy ra và sự tồn tại của nghĩa
kiện sau:
vụ nợ này sẽ chỉ được xác

- Doanh nghiệp có nghĩa vụ nợ
nhận bởi khả năng hay xảy ra
hiện tại (nghĩa vụ pháp lý hoặc
hoặc không hay xảy ra của
nghĩa vụ liên đới) do kết quả từ
một hoặc nhiều sự kiện
một sự kiện đã xảy ra;
không chắc chắn trong tương
- Sự giảm sút về những lợi ích
lai mà doanh nghiệp không
kinh tế có thể xảy ra dẫn đến
kiểm soát được;
việc yêu cầu phải thanh toán
nghĩa vụ nợ;
+ Nghĩa vụ nợ hiện tại phát
- Đưa ra được một ước tính sinh từ các sự kiện đã xảy ra
đáng tin cậy về giá trị của nghĩa nhưng chưa được ghi nhận
vụ nợ đó.
vì:
* Không chắc chắn có sự
giảm sút về lợi ích kinh tế do
việc phải thanh toán nghĩa vụ
nợ hoặc;
* Giá trị của nghĩa vụ nợ đó
9


không được xác định một
cách đáng tin cậy.
Tất cả các khoản dự phòng đều

là nợ tiềm tàng vì chúng không
được xác định một cách chắc
chắn về giá trị hoặc thời gian.

Trong phạm vi chuẩn mực
này thuật ngữ “Nợ tiềm tàng”
được áp dụng cho các khoản
nợ không được ghi nhận vì
chúng chỉ được xác định cụ
thể khi khả năng xảy ra hoặc
không xảy ra của một hoặc
nhiều sự kiện không chắc
chắn trong tương lai mà
doanh nghiệp không kiểm
soát được.

- Các khoản dự phòng là các
khoản đã được ghi nhận là các
khoản nợ phải trả (giả định đưa
ra một ước tính đáng tin cậy) vì
nó là các nghĩa vụ về nợ phải
trả hiện tại và chắc chắn sẽ làm
giảm sút các lợi ích kinh tế để
thanh toán các nghĩa vụ về
khoản nợ phải trả đó.

- “Nợ tiềm tàng được áp dụng
cho các khoản nợ không thỏa
mãn điều kiện để ghi nhận là
một khoản nợ phải trả thông

thường vì các khoản nợ phải
trả thường xảy ra, còn các
khoản nợ tiềm tàng thì chưa
chắc đã xảy ra.

- Các khoản dự phòng cần phải
được xem xét lại vào mỗi ngày
lập bảng tổng kết tài sản và
được điều chỉnh để phản ánh
cách đánh giá tốt nhất theo giá
trị hiện tại.

- Các khoản nợ tiềm tàng
thường xảy ra không theo dự
kiến ban đầu. Do đó chúng
phải được ước tính thường
xuyên để xác định xem liệu sự
giảm sút kinh tế có xảy ra hay
không.

Có thể ước tính nghĩa vụ nợ một Không thể ước tính nghĩa vụ
cách đáng tin cậy thì tiến hành nợ một cách đáng tin cậy thì
lập dự phòng.
khoản nợ hiện tại không
được ghi nhận và trình bày
như một khoản nợ tiềm tàng.
Việc trình bày các khoản dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng trong BCTC
cần tuân thủ theo những nguyên tắc đã được VAS 18 quy định:

10

- Khi xác định các khoản dự phòng hoặc các khoản nợ tiềm tàng có thể
tập hợp thành một loại để trình bày BCTC thì cần phải cân nhắc xem liệu bản
chất của các khoản mục đó có tương đồng với nhau đủ để trình bày chung
trong một khoản mục trên báo cáo mà vẫn thoả mãn quy định như khi trình
bày đơn lẻ. Ví dụ, hoàn toàn có thể nhóm chung các khoản dự phòng liên quan
đến việc bảo hành các sản phẩm khác nhau, nhưng lại không thể nhóm chung
dự phòng bảo hành thông thường và các khoản phải trả liên quan đến vụ
kiện.
- Khi một khoản dự phòng và một khoản nợ tiềm tàng phát sinh từ cùng
một tình huống thì doanh nghiệp phải trình bày theo quy định, đồng thời chỉ
rõ mối liên hệ giữa khoản dự phòng và nợ tiềm tàng đó.

11


PHẦN II: ĐÁNH GIÁ CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HIỆN HÀNH VÀ MỘT SỐ Ý
KIẾN ĐỀ XUẤT NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DỰ PHÒNG PHẢI
TRẢ TẠI VIỆT NAM
2.1.

Kế toán các khoản dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng theo chế độ kế

2.1.1.

toán Việt Nam.
Chế độ kế toán Việt Nam về hạch toán các khoản dự phòng phải trả
Trong những năm gần đây, cùng với quá trình đổi mới của nền kinh tế,
hệ thống kế toán Việt Nam đã không ngừng được hoàn thiện và phát triển.

Cùng với sự phát triển của hệ thống kế toán Việt Nam, vấn đề trích lập và
hạch toán dự phòng ngày càng hoàn thiện. Sau quyết định 1141TC/QĐ/CĐKT
ngày 1/11/1995 của Bộ Tài chính ban hành hệ thống chế độ kế toán doanh
nghiệp, lần lượt các thông tư 64TC/TCDN ngày 15/9/1997, 107/2001/TTBTC cũng được ban hành nhằm hướng dẫn việc trích lập dự phòng giảm giá
hàng tồn kho, dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn và dài hạn, dự phòng nợ
phải thu khó đòi. Những văn bản này chỉ quy định về loại dự phòng giảm giá
tài sản chứ chưa đề cập đến dự phòng phải trả, một loại dự phòng còn là mới
ở các nước trên thế giới. Do vậy, ngày 28/12/2005 Bộ Tài chính đã ban hành
quyết định số 100/2005/QĐ-BTC công bố 4 chuẩn mực kế toán đợt 5, trong
đó có chuẩn mực kế toán Việt Nam số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ
tiềm tàng”.
VAS 18 ra đời đánh dấu sự thay đổi về việc nhìn nhận và xử lý các khoản
dự phòng. Theo đó, VAS 18 đã mở rộng phạm vi các khoản dự phòng bằng việc
bổ sung vào hệ thống các khoản dự phòng các loại dự phòng phải trả gồm dự
phòng tái cơ cấu doanh nghiệp, dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm, công
trình xây lắp và dự phòng phải trả cho những hợp đồng rủi ro lớn. Những quy
định trong VAS 18 là hoàn toàn hợp lý, có cơ sở khoa học và phù hợp với IAS
37.Vì vậy, VAS 18 đã góp phần đưa việc hạch toán các khoản dự phòng gần
12


hơn với các thông lệ kế toán được chấp nhận phổ biến trên thế giới. Tuy
nhiên, việc hạch toán các khoản dự phòng này đã gây không ít khó khăn trong
vấn đề hạch toán kế toán tại doanh nghiệp hiện nay.
Để hướng dẫn chuẩn mực này, Bộ Tài chính đã ban hành thông tư số
21/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 hướng dẫn chi tiết kế toán các khoản dự
phòng phải trả. Ngoài ra còn có thông tư 13/2006/TT-BTC ngày 27/02/2006
hướng dẫn trích lập và sử dụng các khoản dự phòng và QĐ 15/2006/QĐ-BTC
quy định về chế độ kế toán hiện hành. Đó là những văn bản hiện đang có hiệu
2.1.2

lực quy định các vấn đề liên quan đến dự phòng phải trả trong doanh nghiệp.
Chuẩn mực kế toán quốc tế số 37 (IAS 37) “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ
tiềm tàng”
a, Giống nhau
Do được xây dựng dựa trên IAS 37 nên VAS 18 về căn bản thì đều thống
nhất với IAS 37. Cả hai chuẩn mực đều quy định nguyên tắc ghi nhận giá trị
và xác định giá trị các khoản dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng giống nhau
và như đã trình bày ở phần trên.
b, Khác nhau
Bảng 3. So sánh VAS 18 và IAS 37
Các vấn đề
kề toán

VAS 18
Các khoản dự phòng, tài
sản và nợ tiềm tàng

IAS 37
Các khoản dự phòng, tài
sản và nợ tiềm tàng

Xác định
giá trị
khoản
dự phòng

Giá trị được ghi nhận của
một khoản dự phòng là giá
trị được ước tính hợp lý

nhất về khoản tiền sẽ phải
chi để thanh toán nghĩa vụ
nợ hiện tại tại ngày kết
thúc kỳ kế toán

Khoản dự phòng phải được
tính toán dựa trên cơ sở
ước tính một cách chính
xác nhất các chi phí phát
sinh, dự phòng này chỉ
được lập cho những chi phí
phát sinh và phải hoàn
nhập nếu doanh nghiệp
chính thức không bị đòi
cho các khoản nghĩa vụ đó

Tính pháp lý

Ở Việt Nam, các nhà quản IAS 37 tuân thủ theo tính
lý doanh nghiệp không “bản chất quyết định hình
13


lường trước được những
tổn thất tiềm ẩn và cả cam
kết trong năm báo cáo để
lập các khoản dự phòng và
trợ cấp tương ứng

thức” của IAS 01, các

khoản dự phòng trên BCTC
được trình bày và tính toán
dựa trên bản chất và thực
trạng kinh tế của thông tin
chứ không đơn thuần là
tình trạng pháp lý của
những thông tin

Qua việc so sánh hai chuẩn mực kế toán trên ta thấy, giữa những quy
định về hạch toán dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng của Việt Nam và quốc tế
không có sự khác biệt quá lớn. Song do chuẩn mực này mới được ban hành và
những thông tư hướng dẫn chưa có sự thống nhất nên đã gây không ít khó
khăn trong công tác hạch toán dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng tại các
2.2.

doanh nghiệp hiện nay.
Thực trạng vận dụng chế độ kế toán và một số ý kiến đề xuất nhằm

2.2.1.

hoàn thiện kế toán về các khoản dự phòng phải trả tại Việt Nam
Sự không thống nhất giữa quy định của Thông tư và quy định của Chế độ kế
toán các khoản dự phòng phải trả
Thứ nhất là sự không thống nhất về mặt số lượng các khoản dự phòng
phải trả.
Dưới góc độ kế toán (Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài
sản và nợ tiềm tàng”) quy định thì có các khoản dự phòng phải trả sau: dự
phòng cho các khoản chi phí tái cơ cấu doanh nghiệp, dự phòng cho những
hợp đồng có rủi ro lớn, dự phòng bảo hành sản phẩm hàng hóa, dự phòng về
chi phí bảo hành công trình xây lắp.

Dưới góc độ tài chính theo Thông tư số 13/2006/TT-BTC thì có các
khoản dự phòng phải trả: dự phòng bảo hành sản phẩm hàng hóa, công trình
xây lắp.

14


Như vậy, cần có sự thống nhất về số lượng các khoản dự phòng phải trả
để có cái nhìn toàn diện trong hạch toán các khoản dự phòng. Theo đó thì dự
phòng phải trả sẽ bao gồm:
-

Dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm, công trình xây lắp
Dự phòng phải trả tái cơ cấu doanh nghiệp
Dự phòng phải trả đối với hợp đồng có rủi ro lớn mà trong đó những chi phí
bắt buộc phải trả cho các nghĩa vụ liên quan đến hợp đồng vượt quá những

-

lợi ích kinh tế dự tính thu được từ hợp đồng đó.
Dự phòng phải trả khác
Thứ hai là sự không thống nhất trong vấn đề trích lập và hoàn nhập các
khoản dự phòng phải trả trong các văn bản pháp luật có hiệu lực.
Theo truyền thống, trích lập các khoản dự phòng được quy định trong
các Thông tư của Bộ Tài chính. Chế độ kế toán chỉ quy định về các thức hạch
toán. Sự phân chia này đôi khi dẫn đến một số vấn đề không thống nhất trong
lý thuyết và thực hành công tác kế toán.
Qua nghiên cứu các quy định hiện hành ta thấy, theo Thông tư dự phòng
số 13/2006/TT-BTC, việc hoàn nhập các khoản dự phòng được ghi tăng
doanh thu (thu nhập) tương ứng với các hoạt động có liên quan đến đối

tượng dự phòng. Chẳng hạn như, hoàn nhập các khoản dự phòng bảo hành
sản phẩm vào thu nhập khác (TK 711). Trong khi đó, theo VAS 18, hoàn nhập
các khoản dự phòng bằng cách ghi giảm chi phí của các hoạt động có liên
quan đến đối tượng lập dự phòng. Ví dụ: hoàn nhập dự phòng bảo hành sản
phẩm ghi giảm chi phí bán hàng – TK 641. Như vậy khi thực hành công tác kế
toán về dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm, hàng hóa sẽ không biết nên
tuân theo quy định nào, gây khó khăn cho người làm kế toán.
Đối với khoản dự phòng phải trả bảo hành công trình xây lắp thì việc
trích lập dự phòng lại có những quy định khác nhau. Trong VAS 18, khoản dự
15


phòng này được ghi tăng chi phí sản xuất chung – TK 627; còn trong Thông
tư 13/2006 lại ghi tăng chi phí bán hàng – TK 641.
Bảng 4. So sánh VAS 18 và Thông tư 13/2006/TT-BTC
Tiêu thức

VAS 18

Thông tư 13/2006/TT-BTC

Trích lập lần Khi
đầu hoặc bổ nhập
sung thêm

hoàn Trích lập lần Khi
đầu hoặc bổ nhập
sung thêm

hoàn

Dự
phòng Nợ TK 641
bảo hành sản
phẩm, hàng Có TK 352
hóa

Nợ TK 352

Nợ TK 641

Nợ TK 352

Có TK 641

Có TK 352

Có TK 711

Dự
phòng Nợ TK 627
bảo
hành
công
trình Có TK 352
xây lắp

Nợ TK 352

Nợ TK 641

Nợ TK 352

Có TK 711

Có TK 352

Có TK 711

Dự phòng chi Nợ TK 642
phí tái cơ cấu
doanh nghiệp Có TK 352

Nợ TK 352

Nợ TK 642

Nợ TK 352

Có TK 642

Có TK 352

Có TK 642

Dự phòng các Nợ TK 642
hợp đồng rủi
Có TK 352
ro lớn

Nợ TK 642

Nợ TK 642

Nợ TK 642

Có TK 352

Có TK 352

Có TK 352

Về hoàn nhập các khoản dự phòng, như đã nói ở trên, lập dự phòng phản
ánh cách tiếp cận thận trọng: ghi nhận trước một khoản chi phí chưa chi trả
nhưng có thể xảy ra trong tương lai. Một khi chi phí đó không chi ra (tổn thất
không xảy ra), khoản trích lập phải được hoàn nhập. Ngược lại với việc trích
lập dự phòng làm giảm lợi nhuận trong kỳ. Theo lập luận này, hoàn nhập dự
phòng, dù bằng cách ghi giảm chi phí hay ghi tăng thu nhập đều hợp lý vì cuối
cùng đều dẫn đến tăng lợi nhuận trong kỳ. Điều này giải thích hướng dẫn
hoàn nhập dự phòng trước đây của Bộ Tài chính, khi thì ghi tăng thu nhập,
khi thì ghi giảm chi phí. Điều khác biệt nhỏ ở đây là là cách thức điều chỉnh
16


tăng lợi nhuận. Hoàn nhập bằng cách giảm chi phí sẽ gián tiếp làm tăng lợi
nhuận. Trong khi hoàn nhập ghi tăng thu nhập trực tiếp ảnh hưởng đến lợi
nhuận. Có ý kiến cho rằng, hoàn nhập ghi giảm chi phí sẽ phản ánh đúng bản
chất của khoản chi phí được ghi nhận trước đây. Cách lý giải này phù hợp với
nguyên tắc truyền thống về trích trước chi phí. Song cách lập luận này chỉ
hợp lý đối với dự phòng chi phí, chứ không phù hợp với loại dự phòng rủi ro

(dự phòng tái cơ cấu doanh nghiệp và dự phòng các hợp đồng có rủi ro).
Nhìn nhận vấn đề này ta có hai hướng giải quyết có thể lựa chọn là:
-

Hoàn nhập dự phòng của tất cả các khoản dự phòng đã lập đều được ghi thu
nhập. Phương án này, một mặt bảo đảm tính thống nhất, mặt khác đơn giản
hóa nghiệp vụ kế toán xử lý dự phòng nhưng vẫn phản ánh được bản chất của

-

hoàn nhập dự phòng là tăng lợi nhuận.
Hoàn nhập dự phòng chi phí được ghi giảm chi phí, hoàn nhập dự phòng rủi
ro được tăng thu nhập. Hướng giải quyết này thấu đáo hơn, phản ánh đúng

2.2.2.

hơn bản chất của phân chia dự phòng.
Thời điểm trích lập dự phòng phải trả
Tài khoản phản ánh các khoản dự phòng phải trả là TK 352 – Dự phòng
phải trả.
Chế độ kế toán quy định doanh nghiệp chỉ được ghi nhận khoản dự
phòng phải trả khi có đủ các điều kiện sau:

-

Doanh nghiệp có nghĩa vụ nợ hiện tại (nghĩa vụ pháp lý hoặc nghĩa vụ liên

-

đới) do kết quả từ một sự kiện đã xảy ra;

Sự giảm sút về những lợi ích kinh tế có thể xảy ra dẫn đến việc yêu cầu phải

-

thanh toán nghĩa vụ nợ;
Đưa ra được một ước tính đáng tin cậy về giá trị của nghĩa vụ nợ đó.

17


Khoản dự phòng phải trả được lập mỗi năm một lần vào cuối niên độ kế
toán. Trường hợp đơn vị có lập BCTC giữa niên độ thì được lập dự phòng phải
trả vào cuối kỳ kế toán giữa niên độ.
Với quy định trên đây, doanh nghiệp rất khó thực hiện vì thời điểm phát
sinh giao dịch làm xuất hiện nghĩa vụ nợ (đủ điều kiện trích lập dự phòng)
thường không phải là thời điểm cuối năm (thời điểm quy định trích lập dự
phòng).
Ví dụ: Giả sử trong chính sách bán hàng của doanh nghiệp có đề cập đến
nghĩa vụ bảo hành sản phẩm thì khi doanh nghiệp bán sản phẩm cho khách
hàng chắc chắn xuất hiện nghĩa vụ bảo hành sản phẩm. Tuy nhiên thời điểm
bán hàng không phải là thời điểm cuối năm thì doanh nghiệp chưa thể trích
lập dự phòng. Điều này không hợp lý vì có thể tại thời điểm cuối năm doanh
nghiệp không còn nghĩa vụ bảo hành sản phẩm (đã hết hạn bảo hành).
Ví dụ khác: Trường hợp doanh nghiệp ký hợp đồng vận chuyển hàng hóa
cho khách hàng với giá trị hợp đồng là vài chục triệu đồng nhưng giá trị hàng
hóa vận chuyển lên đến hàng tỷ đồng. Nếu có thiệt hại xảy ra trong quá trình
vận chuyển hàng, doanh nghiệp phải đền bù một số tiền rất lớn so với lợi ích
thu được từ hợp đồng. Hợp đồng này thỏa mãn điều kiện là hợp đồng có rủi
ro lớn. Tuy nhiên thời gian thực hiện hợp đồng rất ngắn và không rơi vào thời
điểm cuối năm. Vậy doanh nghiệp không thể trích lập dự phòng cho hợp đồng

này.
Qua các phân tích trên, ta thấy rằng nên bổ sung một số quy định về việc
vận dụng các tài khoản dự phòng được thuận lợi hơn, cụ thể như sau:
-

Cho phép hoàn nhập các khoản dự phòng phải trả tại thời điểm mà nguồn gốc
phát sinh các khoản dự phòng không còn nữa.

18


-

Cho phép trích lập các khoản dự phòng phải trả khi xét thấy đủ điều kiện trích
lập dự phòng.

19


KẾT LUẬN
Xu hướng toàn cầu hóa nền kinh tế làm xuất hiện ngày càng nhiều các
công ty và tập đoàn kinh tế mới trong nước và nước ngoài đã khiến các
doanh nghiệp phải đối mặt với môi trường kinh doanh biến động không
ngừng, diễn biến phức tạp và nhiều rủi ro. Tình trạng đó đòi hỏi các doanh
nghiệp luôn phải cẩn trọng trong vấn đề ổn định về tài chính cho doanh
nghiệp. Vì nếu không thận trọng, doanh nghiệp sẽ không lường trước được
những hậu quả sẽ xảy ra đến mức nào. Chính vì vậy, các nhà quản trị mới
nhận thức được tầm quan trọng của việc lập các khoản dự phòng trong
doanh nghiệp.
Để việc hạch toán các khoản dự phòng góp phần phản ánh chính xác hơn

nữa thực trạng của doanh nghiệp thì việc quyết định lập dự phòng phải được
dựa trên những bằng chứng đáng tin cậy do các nhà quản lý có trình độ cung
cấp, đồng thời xác định đúng đối tượng và mức dự phòng cần trích. Do vậy,
việc nghiên cứu đi sâu tìm hiểu và hoàn thiện chế độ kế toán các khoản dự
phòng phải trả trong doanh nghiệp là rất cần thiết.
Qua quá trình nghiên cứu đề tài này, xuất phát từ nhận thức chủ quan
của bản thân, cùng với sự tham khảo một số tài liệu, em xin đề xuất những ý
kiến trên, với mong muốn việc hạch toán các khoản dự phòng phải trả và nợ
tiềm tàng của hệ thống kế toán Việt Nam ngày càng hoàn thiện hơn. Tuy đã
rất cố gắng nhưng do hạn chế về mặt thời gian cũng như trình độ của bản
thân, nên đề tài này chắc chắn không tránh khỏi nhiều thiếu sót. Rất mong
được sự đóng góp ý kiến và giúp đỡ của các thầy cô để đề tài này được hoàn
thiện hơn.
Em xin chân thành cảm ơn Thạc sĩ Mai Xuân Thủy đã tận tình chỉ bảo,
hướng dẫn trong suốt thời gian qua giúp em hoàn thành đề tài này!
20


DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
1.

Các văn bản tài chính về hạch toán dự phòng:

- Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 18
- Chuẩn mực kế toán quốc tế số 37
-

Quyết định 1141-TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 của Bộ trưởng Bộ Tài chính

-

ban hành Chế độ kế toán doanh nghiệp
Thông tư 64 TC/TCDN ngày 15/9/1997 hướng dẫn chế độ trích lập và sử

-

dụng các khoản dự phòng tại doanh nghiệp Nhà nước
Thông tư 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 hướng dẫn chế độ trích lập và

-

sử dụng các khoản dự phòng tại doanh nghiệp
Quyết định 100/2005/QĐ-BTC ban hành và công bố 04 chuẩn mực kế toán

-

Việt Nam đợt 5
Thông tư 13/2006/TT-BTC ngày 27/2/2006 hướng dẫn việc trích lập và sử

-

dụng các khoản dự phòng tại doanh nghiệp
Quyết định 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 về chế độ kế toán đối các

-

doanh nghiệp
Thông tư 21/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 hướng dẫn chi tiết kế toán các
khoản dự phòng phải trả, tài sản và nợ tiềm tàng
2. Giáo trình “Kế toán tài chính” – Trường Đại học Kinh tế Quốc dân; Chủ

3.

-

biên: GS.TS. Đặng Thị Loan, tái bản năm 2012
“Các chuẩn mực Kế toán quốc tế” – Hennie Van Greuning và Marius

Koen - NXB Chính trị quốc gia
4. Các website:
Tạp chí Kế toán: />Tạp chí Thuế: />Forum: />
21