Luận văn kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính do công ty kiểm toán việt nam thực hiện

Luận văn tốt nghiệp

Mục lục
Lời mở đầu
Phần 1: Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và kiểm toán các
khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính
I. Nội dung các khoản dự phòng
1. Khái niệm và đặc điểm các khoản dự phòng
1.1 Khái niệm
1.2 Đặc điểm các khoản dự phòng
2. Các quy định có liên quan đến việc trích lập dự phòng
2.1 Thời điểm lập và hoàn nhập dự phòng
2.2 Đối tợng trích lập
2.3 Điều kiện trích lập
2.4 Phơng pháp lập dự phòng
2.5 Hạch toán các khoản dự phòng
3. Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các khoản dự phòng
3.1 Mục đích của hệ thống kiểm soát nội bộ
3.2 Các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với các khoản dự phòng
II. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài
chính
1. Mục tiêu kiểm toán
1.1 Mục tiêu kiểm toán chung
1.2 Mục tiêu kiểm toán đặc thù
2. Đặc điểm kiểm toán các khoản dự phòng
3. Trình tự kiểm toán các khoản dự phòng
3.1 Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
3.2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán
3.3 Kết thúc kiểm toán
Phần II: Thực trạng kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán
tài chính do Công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện

I. Khái quát chung về Công ty kiểm toán Việt Nam
1. Lịch sử hình thành và phát triển
2. Các loại hình dịch vụ của Công ty
3. Kết quả hoạt động kinh doanh
II. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài
chính do Công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện
1. Quy trình kiểm toán chung BCTC
2. Kiểm toán các khoản dự phòng tại khách hàng A và B do Công ty kiểm
toán Việt Nam thực hiện
2.1 Lập kế hoạch kiểm toán
2.2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán
2.3 Kết thúc kiểm toán
Phần III: Bài học kinh nghiệm và phơng hớng hoàn thiện quy trình
kiểm toán các khoản dự phòng tại Công ty kiểm toán Việt Nam
I. Nhận xét chung và bài học kinh nghiệm về quy trình kiểm toán tại
Công ty kiểm toán Việt Nam
1. Bài học kinh nghiệm từ kiểm toán các khoản dự phòng tại Công ty
kiểm toán Việt Nam
2. Những kết quả đạt đợc trong công tác kiểm toán tại Công ty kiểm
toán Việt Nam

3
5
5
5
5
6
7
7
8

8
9
11
15
15
15
16
16
16
18
19
20
21
27
36
37
37
37
39
42
44
44
49
49
61
79
82
82
82
84

Luận văn tốt nghiệp
3. Những khó khăn thách thức mới trong lĩnh vực kiểm toán
II. Phơng hớng hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản dự phòng
trong kiểm toán tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam
1. Sự cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản dự
phòng
2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản
dự phòng tại Công ty kiểm toán Việt Nam
2.1 Thiết kế chơng trình kiểm toán
2.2 Tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
2.3 Đánh giá mức trọng yếu
2.4 áp dụng thủ tục phân tích
2.5 Một số kiến nghị với Nhà nớc nhằm hoàn thiện hoạt động kiểm
toán độc lập tại Việt Nam
Kết luận
Danh mục tài liệu tham khảo

84
83
85
86
87
87
89
89
90
91
92

Luận văn tốt nghiệp

LI M U
Dịch vụ kiểm toán đợc coi là một trong những dịch vụ có tính chuyên
nghiệp cao và có ý nghĩa lớn trong việc tạo lập môi trờng kinh doanh lành mạnh
và hiệu quả trong nền kinh tế thị trờng. Sự ra đời và phát triển của các tổ chức
kiểm toán độc lập là xu hớng tất yếu, khách quan có tính quy luật của kinh tế
thị trờng. Hoạt động kiểm toán độc lập không chỉ tạo niềm tin cho những ngời
quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp mà còn giúp các đơn vị đợc
kiểm toán củng cố nền nếp hoạt động tài chính kế toán và các hoạt động đợc
kiểm toán, đồng thời góp phần nâng cao năng lực và hiệu quả quản lý.
ở Việt Nam, kiểm toán đã hình thành và đi vào hoạt động đợc hơn 10
năm trở lại đây. Sự phát triển nhanh chóng của các công ty kiểm toán độc lập
trong những năm qua ở nớc ta đã chứng minh cho sự cần thiết của hoạt động
này. Một trong những loại hình chủ yếu mà các công ty kiểm toán độc lập
cung cấp cho khách hàng là kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC), đó là việc
kiểm toán viên độc lập xác minh và bày tỏ ý kiến về BCTC đợc kiểm toán.
BCTC là tấm gơng phản ánh kết quả hoạt động của doanh nghiệp xét
trên mọi khía cạnh của quá trình kinh doanh và đợc tạo nên bởi một loạt các
khoản mục. Vì vậy, để đạt đợc mục đích kiểm toán BCTC, kiểm toán viên cần
xem xét, kiểm tra từng bộ phận của chúng.
Các khoản dự phòng là một bộ phận của BCTC đồng thời cũng là một
vấn đề mới đối với kế toán và kiểm toán Việt Nam. Nền kinh tế thị trờng mở
ra cho doanh nghiệp nhiều cơ hội mới nhng cũng đồng thời đem lại nhiều
thách thức mới, có thể tạo điều kiện cho doanh nghiệp phát triển vợt bậc nhng
cũng có thể khiến cho doanh nghiệp nhanh chóng đi đến thua lỗ phá sản. Dự
phòng là một giải pháp tài chính hữu hiệu giúp doanh nghiệp hạn chế thiệt hại,
giảm thiểu rủi ro, góp phần tạo ra môi trờng kinh doanh lành mạnh và an toàn

hơn cho các doanh nghiệp.
Nhận thức đợc tầm quan trọng của vấn đề trên, nên trong thời gian thực
tập tại Công ty kiểm toán Việt Nam, em đã chọn đề tài cho luận văn tốt nghiệp
của mình là:
Kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính do Công
ty kiểm toán Việt Nam thực hiện..
Mục đích nghiên cứu của luận văn là trên cơ sở lý thuyết kiểm toán vận
dụng vào phân tích thực tiễn công tác kiểm toán của Công ty, từ đó rút ra
những bài học kinh nghiệm và đa ra một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác


Luận văn tốt nghiệp
kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán BCTC do Công ty thực hiện.
Kết cấu của luận văn, ngoài lời nói đầu và kết luận bao gồm các nội
dung chính sau:
Phần I: Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và kiểm toán các
khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính.
Phần II: Thực trạng kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm
toán tài chính do Công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện.
Phần III: Bài học kinh nghiệm và phơng hớng hoàn thiện kiểm
toán các khoản dự phòng tại Công ty kiểm toán Việt Nam.
Do hạn chế về thời gian cũng nh hiểu biết thực tế về kiểm toán, nên bài
viết của em sẽ không tránh khỏi thiếu sót. Vì vậy, em rất mong nhận đợc sự
đóng góp ý kiến của các thầy cô, và các bạn để có thể hoàn thiện đợc luận văn
tốt nghiệp của mình.
Em xin chân thành cảm ơn.


Luận văn tốt nghiệp
Phần I: Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và kiểm

toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính
I. Nội dung các khoản dự phòng

1. Khái niệm và đặc điểm các khoản dự phòng
1.1 Khái niệm
Trong kinh doanh, để hạn chế bớt thiệt hại và để chủ động hơn về tài
chính trong các trờng hợp xảy ra rủi ro do các tác nhân khách quan nh giảm
giá vật t, giảm giá các khoản đầu t trên thị trờng chứng khoán, thị trờng vốn
hoặc bị thất thu các khoản nợ phải thu có thể phát sinh..., doanh nghiệp cần
thực hiện chính sách dự phòng giảm giá giá trị thu hồi của vật t, tài sản, tiền
vốn.
Dự phòng là việc ghi nhận trớc một khoản chi phí thực tế cha chi vào
chi phí kinh doanh, chi phí đầu t tài chính của niên độ báo cáo để có nguồn tài
chính cần thiết bù đắp những thiệt hại có thể sẽ xảy ra trong niên độ sau.
Các khoản dự phòng bao gồm: dự phòng giảm giá đầu t tài chính, dự
phòng phải thu khó đòi và dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t trong hoạt động tài chính (dự
phòng giảm giá chứng khoán đầu t ngắn hạn, dài hạn) là dự phòng phần giá trị
bị tổn thất do giảm giá các loại chứng khoán của doanh nghiệp xảy ra trong
năm kế hoạch.
Dự phòng giảm giá các loại hàng tồn kho (vật t, hàng hoá, sản phẩm
hoàn thành đang tồn đọng theo nhu cầu thực tế hoặc chờ thanh lý, xử lý...) là
dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá vật t, thành phẩm, hàng hoá tồn
kho có thể xảy ra trong năm kế hoạch.
Dự phòng nợ phải thu khó đòi là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của
các khoản nợ phải thu, có thể không đòi đợc do khách hàng hay ngời mua
không có khả năng thanh toán.

1.2. Đặc điểm các khoản dự phòng
1.2.1 Bản chất các khoản dự phòng

Về mặt kế toán, dự phòng làm tăng tổng chi phí, do vậy nó đồng nghĩa
với việc tạm thời làm giảm thu nhập ròng của niên độ báo cáo - niên độ lập dự
phòng. Mặt khác, hành vi dự phòng cho phép doanh nghiệp luôn thực hiện đợc
nguyên tắc hạch toán tài sản theo giá phí, lại vừa có thể ghi nhận trên các


Luận văn tốt nghiệp
BCTC của mình giá trị thực tế của tài sản, điều này đảm bảo đáp ứng đợc
nguyên tắc thận trọng trong kế toán đồng thời cho phép phản ánh trung thực
và sát thực tình hình tài chính của doanh nghiệp.
Về mặt kinh tế cũng nh tài chính, dự phòng tạo lập cho mỗi doanh
nghiệp một quỹ tiền tệ để đủ sức khắc phục những thiệt hại có thể xảy ra trong
kinh doanh.
Trên góc độ quản lý nhà nớc, dự phòng và những lợi ích của nó phải đợc nhìn nhận nh một đối sách tài chính cần thiết để duy trì doanh nghiệp, tạo
nguồn thu lâu dài vào ngân sách nhà nớc.
1.2.2 Mục đích trích lập các khoản dự phòng
Mục đích trích lập dự phòng:


Đề phòng giảm giá giá trị thu hồi đợc của vật t, tài sản, tiền vốn.



Để xác định giá trị thực của tài sản của doanh nghiệp khi lập
BCTC.
Cụ thể đối với từng loại dự phòng, mục đích trích lập nh sau:
Mục đích trích lập dự phòng giảm giá đầu t chứng khoán:
Đề phòng về tài chính cho những trờng hợp chứng khoán đang đầu t
có thể bị giảm giá khi thu hồi, chuyển nhợng, bán.
Để xác định giá trị thực tế của các chứng khoán đang đầu t khi lập

bảng cân đối kế toán.
Mục đích trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho:
Đề phòng vật t giảm giá so với giá gốc trên sổ đặc biệt khi chuyển
nhợng, cho vay, xử lý, thanh lý.
Xác định giá trị thực tế của hàng tồn kho trên hệ thống báo cáo kế
toán.
Mục đích trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi
Đề phòng nợ phải thu thất thu khi khách hàng không có khả năng trả nợ.
Xác định giá trị thực của một khoản tiền nợ phải thu tồn trong thanh
toán khi lập BCTC.
2. Các quy định có liên quan đến việc trích lập dự phòng
Dự phòng là một nội dung mới trong chế độ kế toán tài chính so với các
chế độ kế toán trớc đây. Ngày 15/09/1997, Bộ Tài chính ban hành Thông t số
65/TC/TCDN hớng dẫn chế độ trích lập và sử dụng dự phòng giảm giá hàng


Luận văn tốt nghiệp
tồn kho, dự phòng công nợ khó đòi, dự phòng phòng giảm giá chứng khoán tại
doanh nghiệp Nhà nớc và Thông t hớng dẫn số 33/1998/TT- BTC ngày
17/03/1998 về trích lập và hạch toán các khoản dự phòng.
Để tạo môi trờng kinh doanh bình đẳng cho các doanh nghiệp thuộc
mọi thành phần kinh tế, phù hợp với các quy định của Luật doanh nghiệp Nhà
nớc, Luật doanh nghiệp, Luật đầu t nớc ngoài tại Việt Nam, Bộ Tài chính ban
hành Thông t số 107/2001/TT- BTC ngày 31/12/2001 Về việc hớng dẫn chế
độ trích lập và sử dụng các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, giảm giá
chứng khoán, dự phòng nợ khó đòi tại doanh nghiệp. Theo thông t này, việc
trích lập và hoàn nhập dự phòng phải tuân theo các quy định sau:
2.1 Thời điểm lập và hoàn nhập dự phòng
Việc trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho,
dự phòng nợ thu khó đòi, dự phòng giảm giá chứng khoán trong hoạt động tài

chính đều đợc thực hiện ở thời điểm khoá sổ kế toán để lập BCTC năm. Trờng
hợp doanh nghiệp đợc Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác
với năm dơng lịch (bắt đầu từ ngày 01/01 và kết thúc 31/12 hàng năm) thì thời
điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính đó.

2.2 Đối tợng trích lập
Đối tợng trích lập dự phòng bao gồm:
Nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật t hàng hoá, thành
phẩm tồn kho mà giá trên thị trờng thấp hơn giá đang hạch toán trên sổ
kế toán.
Các chứng khoán do doanh nghiệp đầu t bị giảm giá so với giá đang
hạch toán trên sổ kế toán
Các khoản nợ phải thu khó đòi
2.3 Điều kiện trích lập
Theo Thông t 107/2001/TT- BTC của Bộ Tài chính ngày 31/12/2001 về
dự phòng, việc trích lập các khoản dự phòng phải có các điều kiện sau:
2.3.1 Đối với vật t hàng hoá tồn kho
Phải có hoá đơn chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính
hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn vật t hàng hoá tồn kho.
Là những vật t thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại thời


Luận văn tốt nghiệp
điểm lập BCTC có giá trị thu hồi hoặc giá thị trờng thấp hơn giá ghi
trên sổ kế toán.
Vật t hàng hoá tồn kho bị giảm giá so với giá trị ghi trên sổ kế toán bao
gồm: vật t hàng hóa tồn kho bị h hỏng kém mất phẩm chất, bị lỗi thời hoặc giá
bán bị giảm theo mặt bằng chung trên thị trờng.
Trờng hợp vật t hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm so với giá trị ghi
trên sổ kế toán nhng giá bán sản phẩm dịch vụ đợc sản xuất từ vật t hàng hoá

này không bị giảm giá thì không đợc trích lập dự phòng giảm giá vật t hàng
hóa tồn kho.
2.3.2 Đối với các loại chứng khoán giảm giá:
Là chứng khoán của doanh nghiệp đợc doanh nghiệp đầu t theo đúng
quy định của pháp luật.
Đợc tự do mua bán trên thị trờng mà tại thời điểm kiểm kê, lập BCTC
có giá trị trờng giảm so với giá đang hạch toán trên sổ kế toán.
Những chứng khoán không đợc phép mua bán tự do trên thị trờng thì
không đợc lập dự phòng giảm giá.
2.3.3 Đối với các khoản nợ phải thu khó đòi:
Phải có tên, địa chỉ, nội dung của từng khoản nợ, số tiền thu của từng
đơn vị nợ hoặc ngời nợ, trong đó ghi rõ số nợ phải thu khó đòi.
Để có căn cứ lập dự phòng nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp phải có
chứng từ gốc hoặc xác nhận của đơn vị nợ hoặc ngời nợ về số tiền còn
nợ cha trả, bao gồm: hợp đồng kinh tế, khế ớc vay nợ, bản thanh lý hợp
đồng, cam kết nợ, đối chiếu công nợ,..
Căn cứ để ghi nhận các khoản nợ phải thu khó đòi là:
Nợ phải thu đã quá hạn thanh toán từ 2 năm trở lên, kể từ ngày đến hạn
thu nợ đợc ghi trong hợp đồng kinh tế, các khế ớc vay nợ hoặc cam kết
nợ, doanh nghiệp đã đòi nhiều lần nhng vẫn cha thu đợc nợ.
Trong trờng hợp đặc biệt, tuy thời gian quá hạn cha đến 2 năm, nhng đơn
vị nợ đang trong thời gian xem xét giải thể, phá sản hoặc ngời nợ có các
dấu hiệu khác nh bỏ trốn, đang bị các cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ,
xét xử... thì cũng đợc ghi nhận là khoản nợ khó đòi.
2.4 Phơng pháp lập dự phòng
2.4.1 Lập dự phòng giảm giá các loại chứng khoán
Doanh nghiệp phải lập dự phòng cho từng loại chứng khoán đầu t, có biến


Luận văn tốt nghiệp

động giảm giá tại thời điểm lập BCTC của năm báo cáo theo công thức sau:
Mức dự phòng giảm
giá đầu t chứng
khoán cho năm kế =
hoạch

Số lợng chứng
khoán bị giảm giá
tại thời điểm lập x
BCTC năm

Giá chứng
khoán hạch
toán trên sổ kế toán

Giá thực tế trên
thị trờng tại thời
điểm lập BCTC
năm

Doanh nghiệp phải lập dự phòng riêng cho từng loại chứng khoán bị
giảm giá và tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu
t, làm căn cứ hạch toán vào chi phí tài chính của doanh nghiệp.
2.4.2 Lập dự phòng phải thu khó đòi
Trên cơ sở những đối tợng và điều kiện lập dự phòng về nợ phải thu khó
đòi, doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch
của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó
đòi, kèm theo các chứng từ chứng minh các khoản nợ khó đòi nói trên. Dự
phòng có thể lập theo các cách sau:
Cách 1:

Số dự phòng phải lập đợc ớc tính theo một tỷ lệ nhất định (theo kinh
nghiệm) trên tổng doanh số thực hiện bán chịu:
Số dự phòng phải lập
=
Doanh số phải thu
x
Tỷ lệ ớc tính
Cách tính này tuy đơn giản nhng thiếu chính xác nên rất ít khi đợc các đơn
vị sử dụng. Trên thực tế, các doanh nghiệp thờng dùng cách tính thứ 2.
Cách 2:
Dựa trên tài liệu hạch toán chi tiết từng khoản nợ phải thu khách hàng,
phân loại theo thời hạn thu nợ, các khách hàng quá hạn đợc xếp loại khách
hàng nghi ngờ. Doanh nghiệp cần thông báo cho khách hàng và trên cơ sở
thông tin phản hồi từ khách hàng, kể cả bằng phơng pháp xác minh, để xác
định số dự phòng cần lập theo số % khó thu.
Dự phòng cần lập = % mất nợ khó thể x Nợ phải thu khách hàng nghi ngờ
Phơng pháp thứ 2 cho kết quả chính xác hơn nhng cần phải mất nhiều
thời gian, công sức để hạch toán chi tiết, phân loại nợ, đối chiếu, xác nhận nợ
với từng khách hàng.
Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp
tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng vào bảng kê chi tiết làm căn cứ hạch toán
vào chi phí quản lý doanh nghiệp.
Tổng mức lập dự phòng phải thu khó đòi tối đa bằng 20% tổng số d nợ
phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập BCTC năm.


Luận văn tốt nghiệp
2.4.3 Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Doanh nghiệp phải căn cứ vào tình hình giảm giá, số lợng tồn kho thực
tế của từng loại vật t hàng hóa để xác định mức dự phòng theo công thức sau:

Mức dự phòng
giảm giá vật t
hàng hoá cho
năm kế hoạch

Lợng vật t hàng hoá
tồn kho giảm giá tại
x
= thời điểm lập BCTC
năm

Giá gốc của
vật t hàng hóa
tồn kho -

Giá trị thuần có
thể thực hiện đợc
của hàng tồn
kho

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 Hàng tồn kho, giá trị thuần
có thể thực hiện đợc là giá bán ớc tính của hàng tồn kho trong kì sản xuất
kinh doanh bình thờng trừ đi (-) chi phí ớc tính để hoàn thành sản phẩm và chi
phí ớc tính để tiêu thụ chúng.
Việc lập dự phòng phải tiến hành riêng cho từng loại vật t hàng hóa bị
giảm giá và tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng giảm giá vật t hàng hoá của
doanh nghiệp vào Bảng kê chi tiết. Bảng kê là căn cứ để hạch toán các khoản
dự phòng vào giá vốn hàng bán.
2.5 Hạch toán các khoản dự phòng
2.5.1 Hạch toán dự phòng giảm giá chứng khoán

Cuối kì kế toán năm, khi giá thực tế trên thị trờng của chứng khoán nhỏ
hơn giá chứng khoán hạch toán trên sổ kế toán thì doanh nghiệp cần phải lập
dự phòng. Số dự phòng giảm giá chứng khoán đợc lập là số chênh lệch giữa
giá thực tế trên thị trờng của chứng khoán lớn hơn giá hạch toán trên sổ kế
toán của chúng.
Nợ TK 635 - Chi phí tài chính
Có TK 129, 229 - Dự phòng giảm giá đầu t ngắn hạn, dài hạn
Đến năm sau, nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cho năm kế
hoạch bằng số d khoản dự phòng năm trớc đã trích thì doanh nghiệp không
phải trích lập dự phòng nữa.
Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số d khoản dự phòng
năm trớc đã trích thì doanh nghiệp trích thêm vào chi phí chi phí tài chính
phần chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế hoạch và số d khoản dự
phòng đã trích lập năm trớc.
Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (chênh lệch)
Có TK 129, 229 - Dự phòng giảm giá đầu t NH, DH (chênh lệch)
Ngợc lại, nếu số dự phòng phải trích thấp hơn số d khoản dự phòng năm
trớc đã trích thì doanh nghiệp phải hoàn nhập phần chênh lệch giữa số phải trích


Luận văn tốt nghiệp
lập cho năm kế hoạch và số d khoản dự phòng đã trích lập năm trớc.
Nợ TK 129, 229 - Dự phòng giảm giá đầu t NH, DH (chênh lệch)
Có TK 635 - Chi phí tài chính (chênh lệch)
2.5.2 Hạch toán dự phòng nợ phải thu khó đòi
Cuối kì kế toán, khi các khoản nợ phải thu đợc xác định là khó đòi,
doanh nghiệp phải trích lập dự phòng.
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp
Có TK 139 - Dự phòng phải thu khó đòi
Đến năm sau, nếu số dự phòng phải trích lập cho năm kế hoạch bằng

số d khoản dự phòng năm trớc đã trích thì doanh nghiệp không phải trích lập
dự phòng nữa.
Nếu số phải trích lập cao hơn số d khoản dự phòng phải thu khó đòi
năm trớc đã trích thì doanh nghiệp trích thêm vào chi phí quản lý doanh
nghiệp phần chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế hoạch và số d khoản
dự phòng đã trích lập năm trớc.
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (Chênh lệch)
Có TK 139 - Dự phòng phải thu khó đòi (Chênh lệch)
Ngợc lại, nếu số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số d
khoản dự phòng năm trớc đã trích thì doanh nghiệp phải hoàn nhập phần
chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế hoạch và số d khoản dự phòng đã
trích lập năm trớc.


Luận văn tốt nghiệp
Nợ TK 139 - Dự phòng phải thu khó đòi (Chênh lệch)
Có TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (Chênh lệch)
Xử lý xoá sổ các khoản nợ không thu hồi đợc:
i) Khoản nợ không thu hồi đợc, khi xử lý xoá sổ phải có:
Biên bản của Hội đồng xử lý nợ của doanh nghiệp trong đó ghi rõ giá trị
từng khoản nợ phải thu, giá trị nợ đã thu hồi đợc, giá trị thiệt hại thực tế
(sau khi đã trừ đi các khoản thu hồi đợc).
Bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu đã xoá để làm căn cứ hạch toán
Quyết định của Toà án cho xử lý phá sản doanh nghiệp theo Luật phá sản
hoặc quyết định của ngời có thẩm quyền về giải thể đối với đơn vị nợ.
Giấy xác nhận của chính quyền địa phơng đối với ngời nợ đã chết nhng
không có tài sản thừa kế để trả nợ.
Giấy xác nhận của chính quyền địa phơng đối với ngời nợ còn sống nhng không có khả năng để trả nợ.
Lệnh truy nã hoặc xác nhận của cơ quan pháp luật đối với ngời nợ bỏ
trốn hoặc đang bị truy tố, đang thi hành án nhng quá thời hạn 2 năm kể

từ ngày nợ.
Quyết định của cấp có thẩm quyền về xử lý nợ không thu hồi đợc của
doanh nghiệp.
ii) Thẩm quyền xử lý nợ
Hội đồng quản trị, Hội đồng thành viên, Tổng giám đốc, Giám đốc hoặc
chủ doanh nghiệp căn cứ vào các bằng chứng liên quan đến các khoản nợ để
quyết định xóa những khoản nợ không thu hồi đợc, và tự chịu trách nhiệm về
quyết định của mình trớc Nhà nớc và pháp luật.
iii) Mức độ tổn thất thực tế
Mức độ tổn thất thực tế của từng khoản nợ không thu hồi đợc là phần còn
lại sau khi lấy số d nợ phải thu ghi trên sổ kế toán trừ đi số nợ đã thu hồi đợc (do
ngời gây thiệt hại đền bù, do phát mại tài sản của đơn vị nợ hoặc ngời nợ hoặc đợc
chia tài sản theo quyết định của tòa án hoặc cơ quan có thẩm quyền khác).
iv) Xử lý hạch toán
Giá trị tổn thất thực tế của khoản nợ không thu hồi đợc cho phép xóa nợ
doanh nghiệp hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp đồng thời ghi vào
tài khoản Nợ khó đòi đã xử lý:
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp
Có TK 131 - Phải thu khách hàng


Luận văn tốt nghiệp
Nợ TK 004 - Nợ khó đòi đã xử lý
Các khoản nợ sau khi đã xóa nợ, doanh nghiệp vẫn phải tiếp tục theo
dõi trong thời hạn tối thiểu 5 năm và phải có biện pháp để tiếp tục thu hồi nợ.
Nếu thu hồi đợc khoản nợ đã xóa sổ thì doanh nghiệp hạch toán vào thu nhập
khác sau khi đã trừ đi các chi phí có liên quan đến việc thu hồi khoản nợ đó.
Nợ TK 111, 112,...
Có TK 711 - Thu nhập khác
2.5.3 Hạch toán dự phòng giảm giá vật t hàng tồn kho

Cuối kì kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn
kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phòng. Số dự phòng giảm giá hàng tồn
kho đợc lập là số chênh lệch giữa giá gốc hàng tồn kho lớn hơn giá trị thuần
có thể thực hiện đợc của chúng.
Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán
Có TK 159 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Đến năm sau, nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cho năm kế
hoạch bằng số d khoản dự phòng năm trớc đã trích thì doanh nghiệp không
phải trích lập dự phòng nữa.
Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số d khoản dự phòng
năm trớc đã trích thì doanh nghiệp trích thêm vào giá vốn hàng bán phần
chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế hoạch và số d khoản dự phòng đã
trích lập năm trớc.
Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán (chênh lệch)
Có TK 159 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho (chênh lệch)
Ngợc lại, nếu số dự phòng phải trích thấp hơn số d khoản dự phòng năm
trớc đã trích thì doanh nghiệp phải hoàn nhập phần chênh lệch giữa số phải trích
lập cho năm kế hoạch và số d khoản dự phòng đã trích lập năm trớc.
Nợ TK 159 - Giá vốn hàng bán (chênh lệch)
Có TK 632 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho (chênh lệch)
3. Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các khoản dự phòng
3 .1 Mục đích kiểm soát nội bộ
Theo VSA 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, Hệ thống kiểm
soát nội bộ là các quy định và thủ tục do đơn vị đợc kiểm toán xây dựng và áp
dụng nhằm đảm bảo cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định để kiểm
tra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện các gian lận và sai sót để lập BCTC
trung thực và hợp lý nhằm bảo vệ và quản lý sử dụng có hiệu quả tài sản của
đơn vị..

Luận văn tốt nghiệp
Theo đó, hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thiết lập nhằm 4 mục tiêu sau:
Bảo vệ tài sản của đơn vị
Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin
Bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý
Bảo đảm hiệu quả hoạt động sản xuất kinh doanh
3.2 Các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với các khoản dự phòng
Nhằm giảm thiểu rủi ro tiềm tàng đối với các khoản dự phòng, ban quản
lý có thể thiết lập hệ thống các thủ tục kiểm soát nh sau:
Cử những nhân viên có kinh nghiệm và trình độ thực hiện việc trích lập
dự phòng.
Cử ra ngời quản lý thích hợp có trách nhiệm soát xét xem việc thực hiện
trích lập có phù hợp với các quy định hiện hành và phù hợp với các
chính sách của doanh nghiệp hay không.
Việc trích lập dự phòng thờng dựa trên các dữ liệu do hệ thống thông
tin tài chính của doanh nghiệp xử lý và cung cấp, do đó hệ thống kiểm
soát nội bộ phải đảm bảo đợc tính đầy đủ, chính xác, hữu hiệu của
những dữ liệu này.
Thực hiện đối chiếu các khoản dự phòng đã trích lập trong kì trớc với
kết quả kì này xem có những biến động bất thờng hay không và tìm
hiểu nguyên nhân của các biến động đó.
Đảm bảo hệ thống sổ kế toán phải đợc ghi chép đầy đủ thông tin theo
yêu cầu của công ty trên cơ sở chứng từ gốc và phải đợc lu trữ đầy đủ.
Các khoản phải thu, tăng giảm tài sản cần phải đợc hạch toán chính xác
kịp thời.
Báo cáo công nợ hàng tháng phải đợc gửi cho đơn vị nợ và ngời nợ xác
nhận.
Việc xoá sổ các khoản nợ khó đòi phải đợc ban lãnh đạo phê duyệt.
Các tài khoản công nợ phải đợc kiểm tra định kì để đảm bảo số d của
chúng phù hợp với giá trị của chúng trên thực tế.

Luận văn tốt nghiệp
II. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán
tài chính

1. Mục tiêu kiểm toán
1.1 Mục tiêu kiểm toán chung
Là một phần của kiểm toán tài chính, kiểm toán các khoản dự phòng
cũng hớng tới các mục tiêu kiểm toán chung. Mục tiêu kiểm toán chung lại
chia thành mục tiêu hợp lý chung và các mục tiêu chung khác.
Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền
ghi trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản
lý và thông tin thu thập đợc qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong
quan hệ với việc lựa chọn các mục tiêu chung khác trên cơ sở đó có thể đánh
giá khả năng đạt đợc các mục tiêu khác. Nếu kiểm toán viên không nhận thấy
mục tiêu chung hợp lý đã đạt đợc thì tất yếu phải dùng đến các mục tiêu
chung khác. Từ đó kiểm toán viên sẽ lập kế hoạch thu thập bằng chứng chi tiết
hơn trên các khoản mục hay phần hành cụ thể với những mục tiêu đã xác định.
Các mục tiêu chung khác đợc đặt ra tơng ứng với cam kết của nhà quản
lý là hiệu lực, tính trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, chính xác cơ học, phân loại và
trình bày.
Mục tiêu hiệu lực là hớng xác minh vào tính có thật của số tiền trên các
khoản mục. Có thể xem mục tiêu này là hớng tới tính đúng đắn về nội dung
kinh tế của khoản mục trong quan hệ với các nghiệp vụ, các bộ phận cấu
thành khoản mục đó. Từ đó khẳng định số tiền ghi trên BCTC là có thực. Nh
vậy, mục tiêu hiệu lực là hớng xác minh bổ sung vào cam kết sự tồn tại hay
xảy ra của nhà quản lý.
Mục tiêu đầy đủ là hớng xác minh vào tính đầy đủ về thành phần cấu
thành nên số tiền ghi trên các khoản mục. Mục tiêu này bổ sung cho xác nhận

về tính trọn vẹn của nhà quản lý.
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ là hớng xác minh lại quyền sở hữu và
quyền sử dụng lâu dài đợc pháp luật thừa nhận của tài sản và nghĩa vụ pháp lý
của các khoản nợ và vốn. Mục tiêu này bổ sung cho cam kết về quyền và
nghĩa vụ của nhà quản lý.
Mục tiêu định giá là hớng xác minh vào cách thức và kết quả biểu hiện
của tài sản, vốn, chi phí và thu nhập bằng tiền. Mục tiêu này hớng tới việc thẩm
tra giá trị thực tế kể cả cách thức đánh giá theo nguyên tắc kế toán, thực hiện
các phép tính số học. Tuy nhiên mục tiêu này không loại trừ quá trình xem xét
mối liên hệ về cơ cấu có ảnh hởng tới số tiền phản ánh trên BCTC. Mục tiêu


Luận văn tốt nghiệp
này bổ sung cho cam kết của nhà quản lý về định giá và phân bổ.
Mục tiêu phân loại là hớng xác minh vào việc xem xét lại việc xác
định các bộ phận, các nghiệp vụ phản ánh vào tài khoản cùng việc sắp xếp các
tài khoản đó trong BCTC theo bản chất kinh tế của chúng đợc thể chế bằng
các văn bản pháp lý cụ thể đang có hiệu lực.
Mục tiêu chính xác cơ học là hớng xác minh về sự đúng đắn tuyệt đối
qua các con số, cộng sổ, chuyển sổ, các tiểu khoản cần thống nhất với các con
số trên sổ phụ tơng ứng và số cộng gộp của các tài khoản phải khớp với số
tổng cộng trên các sổ phụ có liên quan và các số chuyển sổ sang trang phải
thống nhất, khớp nhau.
Mục tiêu trình bày là hớng xác minh vào cách ghi và thuyết trình các
số d (số phát sinh) trên BCTC. Để thực hiện mục tiêu này, kiểm toán viên phải
đảm bảo chắc chắn rằng tất cả các tài khoản trên bảng cân đối kế toán, báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh cùng các thông tin có liên quan đợc trình
bày đúng và thuyết minh rõ ràng trong các bảng cân đối kế toán và báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh và các giải trình kèm theo. Với ý nghĩa đó, mục
tiêu này là phần bổ sung của kiểm toán viên vào xác minh của nhà quản lý về

sự trình bày và thuyết minh.
1.2 Mục tiêu kiểm toán đặc thù
Các mục tiêu kiểm toán chung đợc cụ thể hóa vào từng khoản mục,
từng phần hành cụ thể, từng chu trình gọi là mục tiêu kiểm toán đặc thù. Mục
tiêu đặc thù đợc xác định trên cơ sở mục tiêu kiểm toán chung và đặc điểm
của khoản mục hay phần hành cùng cách theo dõi chúng trong hệ thống kế
toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.
Mục tiêu kiểm toán đặc thủ đối với kiểm toán các khoản dự phòng đợc
xác định nh trong bảng sau:
Bảng 1: Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng
Mục tiêu kiểm
Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng
toán
Tất cả các khoản dự phòng đều biểu hiện hợp lý trên
Hợp lý chung
các Sổ chi tiết và trên Bảng cân đối kế toán.
Các khoản dự phòng ghi trên sổ đều tồn tại thực tế (có
Hiệu lực
thật) vào ngày lập Bảng cân đối kế toán.
Mọi khoản dự phòng đều đợc bao hàm trong Bảng cân
Đầy đủ
đối kế toán (đợc trích lập và phản ánh đầy đủ).


Luận văn tốt nghiệp

Quyền và nghĩa vụ
Đánh giá
Chính xác cơ học
Phân loại và

trình bày

Các khoản dự phòng đợc trích lập thực sự thuộc quyền
sở hữu của đơn vị.
Việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng phải tuân
thủ theo các quy định hiện hành và phản ánh đúng giá
trị.
Số tổng cộng các khoản dự phòng phải thống nhất
giữa Sổ chi tiết và Sổ cái.
Phân loại đúng đắn các khoản dự phòng theo từng đối
tợng giảm giá chứng khoán ngắn hạn, dài hạn, giảm
giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi.

Do các khoản dự phòng đợc lập trong những điều kiện không có sự
chắc chắn về kết quả của các sự kiện sẽ phát sinh nên mục tiêu Đánh giá đợc coi là quan trọng nhất đối trong quá trình kiểm toán các khoản dự phòng.
2. Đặc điểm kiểm toán các khoản dự phòng
Các khoản dự phòng chỉ là một số chỉ tiêu cấu thành nên BCTC của
doanh nghiệp nên kiểm toán các khoản dự phòng tuân theo quy trình chung
trong kiểm toán BCTC, không có chơng trình kiểm toán dành riêng cho các
khoản dự phòng.
Các khoản dự phòng nằm trong các loại ớc tính kế toán, việc lập dự
phòng thờng dựa vào sự ớc tính, dựa trên những xét đoán, trong các điều kiện
không có sự chắc chắn về kết quả của các sự kiện phát sinh nên chỉ mang lại
giá trị gần đúng; và do đó, mức độ rủi ro, sai sót của BCTC thờng là rất cao
khi có các khoản dự phòng. Các bằng chứng cho các khoản dự phòng thờng
khó thu thập hơn các bằng chứng chứng minh cho các chỉ tiêu khác trong
BCTC. Mặt khác, dự phòng liên quan đến chi phí, liên quan trực tiếp đến kết
quả kinh doanh và nghĩa vụ thuế thu nhập của doanh nghiệp đối với Nhà nớc
nên dễ bị xử lý chủ quan theo hớng có lợi cho đơn vị. Vì những lý do đó, việc
kiểm tra các khoản dự phòng là rất khó khăn.

Việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng đợc quy định một cách chặt
chẽ và cụ thể nên trong quá trình kiểm toán các khoản dự phòng, kiểm toán
viên cần dựa trên các chính sách, thủ tục, quy định có liên quan để kiểm tra
đánh giá. Điều này không những đòi hỏi kiểm toán viên cần phải có những
hiểu biết về doanh nghiệp mà còn cần phải thờng xuyên cập nhật và nghiên
cứu kĩ các quy định có liên quan.
Các khoản dự phòng có mối quan hệ chặt chẽ với một số khoản mục
khác trên BCTC nên trong quá trình kiểm toán cần chú ý:


Luận văn tốt nghiệp
Đối với dự phòng giảm giá đầu t cần liên hệ với việc kiểm toán các
khoản đầu t ngắn hạn và dài hạn.
Đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi phải xem xét trong mối quan hệ
với các khoản nợ phải thu khó đòi.
Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho, kiểm toán gắn liền với kiểm
toán khoản mục hàng tồn kho.
3. Trình tự kiểm toán các khoản dự phòng
Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc
kiểm toán cũng nh để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, có giá trị làm
căn cứ cho kết luận kiểm toán, một cuộc kiểm toán thờng đợc tiến hành theo
quy trình gồm 3 giai đoạn sau:
Sơ đồ 1: Ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán BCTC
Giai đoạn I
Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
Giai đoạn II
Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn III
Hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán

3.1 Chuẩn bị kiểm toán - Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
Giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán là giai đoạn có
vai trò quan trọng, tạo ra điều kiện pháp lý cũng nh các điều kiện cần thiết
khác cho cuộc kiểm toán đồng thời chi phối tới chất lợng và hiệu quả chung
của cuộc kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu
cầu của chính cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác
kiểm toán đã đợc quy định thành chuẩn mực đòi hỏi các kiểm toán viên phải
tuân theo.
Chuẩn mực Kiểm toán thứ 4 trong 10 Chuẩn mực Kiểm toán đợc thừa
nhận rộng rãi (GAAS) đòi hỏi công tác kiểm toán phải đợc lập kế hoạch đầy
đủ và các trợ lý, nếu có, phải đợc giám sát đúng đắn.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 - Kế hoạch kiểm toán, đoạn 2
nêu rõ: Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để


Luận văn tốt nghiệp
có thể đảm bảo rằng cuộc kiểm toán có thể tiến hành một cách có hiệu quả.
Giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán bao gồm 6 bớc công việc nh trong sơ đồ sau:
Sơ đồ 2: Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
và thực hiện thủ tục phân tích
Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chơng trình kiểm toán
3.1.1 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Giai đoạn công việc này bắt đầu bằng việc đánh giá khả năng chấp nhận
kiểm toán. Để đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, kiểm toán viên phải
tiến hành xem xét hệ thống kiểm soát chất lợng; xem xét tính liêm chính của

Ban Giám đốc; liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm từ đó đánh giá xem việc
chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục một khách hàng cũ có làm tăng
rủi ro cho hoạt động kiểm toán và ảnh hởng đến uy tín của công ty kiểm toán
hay không.
Để xác định số lợng bằng chứng phải thu thập và mức độ chính xác của
các ý kiến mà kiểm toán viên đa ra trong báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên
cần nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng bằng việc xác định ngời sử
dụng BCTC và mục đích sử dụng của BCTC.
Tiếp theo, công ty kiểm toán cần phải lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm
toán thích hợp để đảm bảo hiệu quả của cuộc kiểm toán.
Khi đã chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu
trên, công ty kiểm toán phải thực hiện ký kết hợp đồng kiểm toán, đây là sự
thỏa thuận chính thức giữa công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện
kiểm toán và các dịch vụ có liên quan.
3.1.2 Thu thập thông tin cơ sở
Sau khi đã kí kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu tiến hành


Luận văn tốt nghiệp
thu thập thông tin cơ sở để đánh giá rủi ro kiểm toán và lên kế hoạch kiểm
toán. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần thực hiện các công việc sau:
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng
Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trớc và Hồ sơ kiểm toán chung
Tham quan nhà xởng
Nhận diện các bên hữu quan
Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài

3.1.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện thủ
tục phân tích
Quá trình thu thập thông tin cơ sở giúp cho kiểm toán viên hiểu đợc về

các mặt kinh doanh hoạt động của khách hàng thì việc thu thập các thông tin
về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho kiểm toán viên nắm bắt đợc các
quy trình mang tính pháp lý có ảnh hởng đến các mặt hoạt động kinh doanh
này, những thông tin thu thập đợc trong quá trình này bao gồm: Giấy phép
thành lập và Điều lệ công ty; các BCTC, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay
kiểm tra của các năm hiện hành hay trong vài năm trớc; biên bản họp cổ đông,
hội đồng quản trị và Ban Giám đốc, các hợp đồng và cam kết quan trọng.
Sau khi đã thu thập đợc các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ
pháp lý của khách hàng, kiểm toán viên tiến hành thực hiện thủ tục phân tích
đối với các thông tin thu thập đợc để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất,
thời gian, và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ đợc sử dụng để thu thập bằng
chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích đợc kiểm toán viên sử dụng gồm hai
loại cơ bản là thủ tục phân tích ngang (phân tích xu hớng) và phân tích dọc
(phân tích tỷ suất).
3.1.4 Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Nếu ở các bớc trên, kiểm toán viên mới chỉ thu thập đợc các thông tin
mang tính khách quan về khách hàng thì ở bớc này, kiểm toán viên sẽ căn cứ
vào các thông tin đã thu thập đợc để đánh giá, nhận xét nhằm đa ra một kế
hoạch kiểm toán phù hợp.
A. Đánh giá trọng yếu
Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay quy mô) và bản chất của các sai
phạm (kể cả bỏ sót) của các thông tin tài chính hoặc đơn lẻ, hoặc là từng


Luận văn tốt nghiệp
nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì
không thể chính xác hoặc là rút ra những kết luận sai lầm.
Mức độ trọng yếu có liên quan chặt chẽ đến bằng chứng kiểm toán và
rủi ro kiểm toán, vì vậy, việc xác định mức độ trọng yếu là một vấn đề phức
tạp đòi hỏi những phán xét nghề nghiệp đợc quyết định dựa trên sự hiểu biết

về khách hàng và kinh nghiệm trình độ chuyên môn của kiểm toán viên. Kiểm
toán viên cần đánh giá mức độ trọng yếu để ớc tính mức độ sai sót của BCTC
có thể chấp nhận đợc, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh
hởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm
vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán. Kiểm toán viên cần đánh giá mức
trọng yếu cho toàn bộ BCTC và phân bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mục
trên BCTC. Cơ sở để tiến hành phân bổ là bản chất của các khoản mục, rủi ro
tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đánh giá sơ bộ đối với từng khoản mục, kinh
nghiệm của kiểm toán viên và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục.
B. Đánh giá rủi ro
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm
soát nội bộ: Rủi ro kiểm toán là rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểm
toán đa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã đợc kiểm toán còn có
những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm 3 bộ phận: rủi ro tiềm
tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện..
Trong giai đoạn lập kế hoạch, căn cứ vào mức độ mà theo đó ngời sử
dụng bên ngoài tin tởng vào BCTC và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn
về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán công bố kiểm toán viên phải xác định
rủi ro kiểm toán mong muốn (AR) cho toàn bộ BCTC đợc kiểm toán.
Ngoài ra, kiểm toán viên cần phải xác định các loại rủi ro kiểm toán sau:
Rủi ro tiềm tàng (IR): Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng
nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính
riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ.
Rủi ro kiểm soát (CR): Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng
nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không
phát hiện và sửa chữa kịp thời.
Rủi ro phát hiện (DR): Là rủi ro xảy do trọng yếu trong từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá
trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện đợc.

Giữa các loại rủi ro này có mối quan hệ mật thiết đợc thể hiện qua mô


Luận văn tốt nghiệp
hình rủi ro sau:
AR = IR x CR x DR
Tính chất phức tạp của việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng dẫn
đến rủi ro kiểm toán đối với các khoản mục này thờng cao hơn so với các
khoản mục khác trong BCTC. Do đó, việc xác định đợc các sai sót tiềm tàng,
xác định đợc các thủ tục kiểm toán để phát hiện sai sót, hạn chế rủi ro kiểm
toán là rất quan trọng. Sau khi tìm hiểu về môi trờng kinh doanh, đánh giá hệ
thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đa ra các ớc lợng về rủi ro tiềm tàng,
nhận diện đánh giá các sai phạm và quyết định mức rủi ro kiểm toán hợp lý để
từ đó quyết định số lợng bằng chứng phải thu thập và thiết kế cuộc khảo sát
thích hợp.


Các rủi ro kiểm toán thờng gặp trong kiểm toán các khoản dự phòng:
Đối với dự phòng giảm giá đầu t tài chính: Các khoản dự phòng có thể
ghi thấp hoặc cao hơn so với thực tế. Cụ thể là không phản ánh chính xác giá
trị giảm giá chứng khoán đầu t do không đợc ghi giảm theo giá thị trờng hoặc
do doanh nghiệp cố tình tăng các khoản dự phòng do đó làm tăng chi phí,
giảm lợi nhuận, nhằm mục đích trốn thuế.
Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Rủi ro kiểm toán là do không
phản ánh chính xác giá gốc hoặc giá trị thuần có thể thực hiện đợc làm cho việc
lập dự phòng giảm giá hàng hoá vật t tồn kho không đợc phản ánh đúng.
Đối với dự phòng phải thu khó đòi: Các khoản phải thu có thể bị ghi
tăng bằng cách tạo ra các khoản dự phòng không thích hợp cho các khoản nợ
phải thu khó đòi.

3.1.5 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
Theo nhóm chuẩn mực thực hành trong chuẩn mực kiểm toán đợc chấp
nhận chung có đề cập: Kiểm toán viên phải hiểu biết đầy đủ về hệ thống
kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian,
phạm vi của các thử nghiệm cần thực hiện..
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Khi tìm hiểu hệ thống
kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán
viên sẽ hiểu biết đợc việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế toán và hệ
thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, điều đó giúp cho kiểm toán viên xác
định đợc khối lợng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần đợc kiểm tra cũng nh


Luận văn tốt nghiệp
việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết. Việc tìm hiểu về hệ thống kiểm
soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát đợc tiến hành theo trình tự sau:
A. Thu thập sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả chi tiết trên
giấy tờ làm việc.
Trớc tiên, kiểm toán viên tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ trên 2 mặt
là thiết kế kiểm soát nội bộ và tìm hiểu về hoạt động kiểm soát nội bộ. Sau
đó, kiểm toán viên mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ trên giấy tờ làm việc theo
một trong ba phơng pháp hoặc cả ba phơng pháp: Bảng câu hỏi về hệ thống
kiểm soát nội bộ (questionaire), lu đồ (flowchart), bảng tờng thuật về kiểm
soát nội bộ (narrative).
B. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho các khoản mục
trên BCTC.
Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tính hiệu
lực của hệ thống kiểm soát nội bộ sau đó đa ra đánh giá ban đầu về rủi ro
kiểm soát cho từng mục tiêu kiểm toán chi tiết, đối với cơ sở dẫn liệu cho từng
số d và tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu.
Với những thông tin đã thu thập đợc qua các công việc nêu trên, kiểm

toán viên tiến hành lập kế hoạch kiểm toán và soạn thảo chơng trình kiểm toán.

3.1.6 Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chơng trình kiểm toán
Chơng trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm
toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các
kiểm toán viên cũng nh dự kiến về những t liệu, thông tin liên quan cần sử
dụng và thu thập. Trọng tâm của chơng trình kiểm toán là các thủ tục kiểm
toán cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận đợc kiểm toán.
Khi xây dựng chơng trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét các đánh
giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát cũng nh mức độ đảm bảo phải đạt đợc
thông qua các thử nghiệm cơ bản.
Chơng trình kiểm toán đợc thiết kế thành ba phần: trắc nghiệm công
việc, trắc nghiệm phân tích, trắc nghiệm trực tiếp số d. Các trắc nghiệm kiểm
toán đợc thiết kế bao gồm 4 nội dung:
Thiết kế các thủ tục kiểm toán
Quy mô mẫu chọn
Khoản mục đợc chọn


Luận văn tốt nghiệp
Thời gian thực hiện
3.2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán
Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng pháp kĩ
thuật kiểm toán thích ứng với từng đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng
chứng kiểm toán nhằm đa ra ý kiến xác thực về tính trung thực và hợp lý của
của các thông tin trên BCTC.
Các khoản dự phòng là những khoản mục cấu thành nên BCTC nên kiểm
toán các khoản dự phòng tuân theo trình tự chung của kiểm toán tài chính. Đối
với từng khoản mục dự phòng, kiểm toán viên thực hiện kiểm toán theo các thủ
tục kiểm toán đã thiết kế, nhng đều theo một trình tự chung, đó là:

Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các khoản dự phòng
Thực hiện các thử nghiệm cơ bản

3.2.1 Kiểm toán dự phòng giảm giá đầu t
A. Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ
Kiểm toán viên có thể kết hợp các kĩ thuật kiểm toán khác nhau để tìm
hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các khoản dự phòng: phỏng vấn Ban
Giám đốc, các nhân viên phòng kế toán (phỏng vấn); nghiên cứu các tài liệu
nội bộ của công ty (xác minh tài liệu); theo dõi quá trình lập và xử lý các
khoản dự phòng (quan sát). Quá trình tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ
đối với các khoản dự phòng đầu t tài chính hớng vào các điểm sau:
Các chính sách kế toán mà doanh nghiệp áp dụng đối với các khoản dự
phòng (doanh nghiệp có phản ánh đúng giá gốc, có theo dõi chứng
khoán, hàng tồn kho chi tiết theo từng loại, có mở sổ chi tiết theo dõi
công nợ hay không...)
Doanh nghiệp có trích lập các khoản dự phòng hay không và trích lập,
xử lý chúng nh thế nào (các khoản dự phòng có thực sự tồn tại vào thời
điểm kiểm toán, có đầy đủ các thủ tục phê duyệt hay không, có phù hợp
với các quy định hiện hành hay không)?
Việc lập và xử lý các khoản dự phòng có hợp lý xét theo từng trờng hợp
cụ thể hay không?
Các khoản dự phòng đã lập có đợc trình bày trên thuyết minh BCTC
không?


Luận văn tốt nghiệp
Giá trị thị trờng của từng loại chứng khoán, từng loại hàng tồn kho có đợc theo dõi kịp thời để đảm bảo việc dựa trên các thông tin đó đa ra
quyết định trích lập dự phòng có hợp lý hay không?
Chính sách tín dụng của doanh nghiệp nh thế nào? Doanh nghiệp có gửi
đối chiếu công nợ đến khách hàng vào cuối tháng hay không?

B. Đánh giá rủi ro kiểm soát và thiết kế các thử nghiệm kiểm soát
Sau khi tiến hành thu thập thông tin về kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên
phải có đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát và thực hiện các thử nghiệm
kiểm soát nếu thấy cần thiết. Trong trờng hợp đơn vị thiếu thủ tục kiểm soát
hoặc các thủ tục kiểm soát không có hiệu lực, kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi
ro kiểm soát ở mức tối đa và không cần phải thực hiện thử nghiệm kiểm soát.
Ngợc lại, kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đa và
thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để có thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội
bộ đáng tin cậy và giảm bớt các thử nghiệm cơ bản.
C. Thử nghiệm cơ bản
C1. Thủ tục phân tích
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520: Thủ tục phân tích là
cách thức xem xét các mối quan hệ kinh tế và xu hớng biến động của các chỉ
tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic,
cân đối giữa các trị số (bằng tiền) của các chỉ tiêu hoặc các bộ phận cấu thành
chỉ tiêu..
Thủ tục phân tích trong kiểm toán dự phòng đầu t tài chính đợc thực
hiện bằng cách so sánh dự phòng đầu t tài chính của năm nay và năm trớc
nhằm phát hiện ra những thay đổi bất thờng qua đó xem xét tính hợp lý của
phơng pháp dự phòng đang áp dụng.
C2. Kiểm tra chi tiết
Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắc
nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp số d để
kiểm toán từng khoản mục hoặc các nghiệp vụ tạo nên số d trên khoản mục
hay loại nghiệp vụ.
Xem xét và kiểm tra quá trình trích lập các khoản dự phòng
Kiểm toán viên phải đánh giá sự chính xác, đầy đủ và thích hợp của dữ
liệu dùng làm cơ sở để trích lập dự phòng. Khi sử dụng số liệu kế toán để trích
lập các khoản dự phòng, kiểm toán viên phải kiểm tra tính nhất quán của số
liệu đó với những số liệu đợc phản ánh trong sổ kế toán.

Kiểm toán viên phải đánh giá tính thích hợp của các giả định mà đơn vị