Giáo trình Kiểm toán TS Phan Trung Kiên

TS. PHAN TRUNG KIÊN

Giáo trình

KIỂM TOÁN
(D À N H C HO SINH V IÊ N CÁC TRUỒNG Đ Ạ I HỌC, C AO Đ A N G K H Ố l K IN H TẾ)

N H À XUẤT BẢN GIÁO DỤC VIỆT N AM


0'i n ó i ctẦ u

T ừ lâu, k iể m toán đã trỏ' thành tln iậ í ngừ phổ b iến tro n g quản lý. K iề m toán
k h ỏ n a phải là hoạt dộng v ị thân, tự thân mà xuất p h á i từ nhu cầu của quàn lý.
T rá i qua quá tr in h phát triể n , kiế m loán đã không ngừ ng m ở rộ n g tầm ảnh hưởng
và kh ă ng đ ịn h v a i trò quan trọ n g tro n g quàn lý. Từ nhữ ng hoạt độ ng đơn lè m ang
lín h n g h iệ p cht\ k iể m toán đã phát triển thành m ột h o ạ i đ ộ ng liê n kết, m ang tính
ch u yê n rì^h iệ p . X u ấ t phát từ khu vực công, kiếm toán đã phát triể n và m ờ rộng
sang khu vực hoạt động vì lọ i nhuận, ờ nước ta, kiể m toán xuất hiện kh á m uộn,
từ đầu nhữ ng năm 90 của thế k ỷ 20. C ho tới nay, k iề m toán đã có bước phát trie n
m ạnh mẽ cả về bề rộng lẫn chiều sâu. Các lĩnh vực k iể m toán được thự c hiện bởi
các chủ thể k iể m toán khác nhau và từng bước trờ thành hoạt độ ng m ang tín h
c h iiv ê n nghiệp.
V ớ i vai trò đem lại niềm tin cho người sử dụng th ô n g tin , đàm bảo hiệu quả
và h iệ u năng quản Iv cũng như củng cố nề nép hoạt động tài chính, kiẻ m toán
h iện đại m ang n h iề u trọ n g trách hưn và đòi hỏi phải có sự thav đ ỏ i nhằm đáp ứng
tố t hon nừa y ê u cầu cúa quản lý. V ì thế, kiếm toán viên đã và đang tìm kiế m
nh ữ n g phư o n g pháp tiế p cận m ới tro n g khi thực hành k iể m toán nhằm cu n g cấp
m ộ t sự đùm h ào h ọ p lý đ ố i vớ i ngưòi sử dụng th ô n g tin và phù họp v ó i sự thay
đ ổ i của m ô i trư ò n g k in h doanh cũ n g như m ô i írư ò n g xử lý dữ liệ u đ iện tử- C uốn
'G iá o tr ìn h K iế m to á n " được x â y dựng xuất phát từ cách Ihức tiế p cận kiể m

loán dựa vào đánh giá rủ i ro k in h doanh. Đ ây là phương pháp tiế p cận kiể m toán
đà đưọc nhiều c ỏ n ỵ ty kiề m toán lớn trẽn thế g iớ i vận dụ ng tro n g m ô i trư ò n g
k in h doanh có nh iề u thay đ ố i.
T rô n thực tế, ngay cả nhừng nhà quản lý k in h n g h iệ m hay nhữ ng nhà nghiên
cứu cũ n g khó có thế hình d u n g được sự thay đổi nhanh ch ỏng tro n g hoạt dộng
k in h doanh, nhanh hon cả sự phát triẻn cùa công nghệ m áy tín h . Các ké hoạch
k in h doanh phục vụ cho chiến lưọ'c phát triể n của doanh nghiệp cần dựa trên
th ô n g tin và sự hỗ trợ của cô n g nghệ. T u y nhiên, doanh n g h iệ p luôn phải đ ố i m ặt
v ó i nhCmg rủ i ro. C uốn G iá o tr ìn h K iế m to á n v iế t về hoạt độ ng kiể m toán báo
cáo tài clìín h tro n g m ô i trư ờ ng k in h doanh có nhiều th a y đ ô i lớn như vậy. M ô i
iruònt!, kin h doanh thav đ ồ i cho phép các công ty thự c hiện các hoạt đ ộ ng kin h
doanh da dạnu hon vả có cả thành cỏng cùng như thất bại trên th ị trường. V ì thế,
các k ỹ thuật phán tích rủ i ro k in h doanh phải đưọ'c sử d ụ n g tro n g m ọ i cuộc kiern


loán. Các cuộc kiê m toán thườnụ íặp iru n íi vào ru i ro k in h doanh, quan lý công
ty. ch ấ l lư ọ n u báo cáo tải ch ín h và các dạne d ịch vụ dam báo. K iê m toán viên
ih ư ò im dưọ'c kỳ vọ n g sc phát hiện các sai phạiìì trọ n g yếu. Các cóng ly đưọ'c kỳ
v ọ im sc trìn h bày th ô n u tin trcn in te rn e t và k iô n i loán \'ic n chứng thực những
th ô n u tin ấy. N h ừ im xu hưcViiíi và k ỳ v ọ im cua nuưòi sử dụnu hiộn tại đặt kiêm
toán v ic n và c ô n íi Iv k ic m toán trư óc n h ữ n ii thứ thách nuhề ní2,hiệp. G iá o tr ìn h
K iế m to á n sẽ u iá i q u y c l nhừng vấn đề phát sinh cua k ic m toán theo hướng đ ố i
m ặl vớ i nhừ níỉ vấn đề trôn.
V ớ i kel cấu uồm 14 chương, G iá o ỉr ì n h K iê m ío á ỉĩ dã trìn h bày nhiìnR vấn đề
cua kiẽ m toán là i ch ín h từ nguvẽn lý CO' bàn đẻn nhừne van đe chuyên sâu như
kiẻ m loán trẽn nhừ iìg phần hành cơ ban. Bôn cạnh đó, G iá o Irin h dành riê n g m ột
chirư nu đe Iiíih ic n cứu về kiể m toán nội bộ - M ộ t loại hình kiê m loán rấl phát
triê n lò n tại ben cạnh kiêm toán độc lập. Tác ” ia hy vọ n ụ G iá o tr ìn h K iê m to á iĩ
sè là m ộ i là i liệ u íố l cho các bạn sinh viôn ch u ycn nuành kế toán, k ic m toán và
bạn đọc danu quan tâm ló i n iih ề k ic m toán. Bôn cạnh G iá o tr ìn h K iếm to á n , bạn

dọc sc đưọ-c cunu cấp cuốn H ệ th ố n ịỉ h ù i tậ p k iế m to á n , dây sẽ là tài liệ u bố ích
iiiú p bạn dọc keĩ h ọp giừa !ý th u y e t và thực hành kiêm toán.
l a c giả x in gửi lò’i cảm ơn đẽn các đ ó n g nehiộp tro n g K hoa K e toán - K iể m
toán, rrưò'ní> D ại học K in h tế quốc dân, các đồng nghiệp đang công tác lạ i V ụ
C hé dộ K c toán - B ộ 'ĩà i ch ính, tại K iê m toán nhà nưó'c. lạ i m ột số cô n g ly kiốm
to á n ,... đà d ỏ n g góp nhCmg ý kiế n q u í báu cho lần x u ắ l ban này. T ro n g lần đầu
x u ấ l bản nôn cuốn g iáo trìn h sè k h ô n g the Iránh khỏi nhừng k h ic m k h u y ế t. i'ác
giả m o iiíi nhận đ irọ‘c sự đóng góp ý kiế n cúa bạn dọc đé lằn lá i bàn sau cuốn sách
đưọ’c hoàn th iệ n hon. M ọ i ý kiến d ó ng góp x in đưọ'c gửi vổ theo địa c h i: C ông ty
C ô phân Sách D ại lìợc - D ạy nuhc, nlià x u â l ban G iá o dục V iẹ t N am , 25 llà n
llu iy ê n Ilà N ộ i.
Tác g iả .


G '

TỔNG QUAN VỀ KIỂM

toán và

Tổ CHỨC KIỂM

t o á n đ ộ c lập

1.1. BẢN CHÁT CỦA KIẾM TOÁN
1.1.1. S ự cần th iết phải kiểm toán
Ngảy nay, kiểm toán đã trớ thành một nhân tố không thể thiếu trong quản lý nói chung và
quản trị doanh nghiệp nói riẽng. Ngay từ khi xuất hiện, kiểm toán đã chứng minh vai trò
to lớn của mình đối vởi quản lý. Cùng với sự phát triển không ngừng của nền kinh tế, xu
hướng hội nhập và sự biến động phức tạp của môi trường kinh doanh, các nhà quản lý

sử dụng kiểm toán như một phương sách quản lý hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp.
Kiểm toán không những đáp ứng được yêu cầu quản trị trong nội bộ, mà còn đáp ứng
yêu cầu của những người sử dụng thông tin báo cáo tài chính bên ngoài. Vì vậy, kiểm
toán đã mang lại lợi ích to lớn cho doanh nghiệp vả cho những đối tượng sử dụng thông
tin do doanh nghiệp cung cấp với trách nhiệm và sự thận trọng nghề nghiệp đúng mực.
Kiểm toán xuất hiện từ rất sớm: ở thời kỳ đầu, kiém toán tồn tại dưới hình thức
những hoạt động kiểm tra đơn lẻ và giới hạn trong một vài lĩnh vực, Trong những giai
đoạn tiếp theo, kiểm toán phát triển và không ngừng hoàn thiện với việc phối hợp cùng
nhiều hoạt động và mờ rộng sang nhiều lĩnh vực bao gồm cả lĩnh vực tài chính, phi tài
chinh, trong đơn vị công ich và các đơn vị hoạt động kinh doanh. Trải qua quá trình
phát triển, kiểm toán có nhiều thaỵ đồi về bản chất và nhận thức đối với một hoạt động
kiểm tra, kiém soát đặc biệt như kiểm toán. Sự phát triển này hoàn toàn phù hợp nhằm
đám bảo cho kiểm toán vẫn và sẽ đáp ứng được đầy đủ những nhu cầu khác nhau của
quản lý trong điều kiện môi trường kinh doanh luôn luôn biến động.
Lịch sứ các giai đoạn phát triển của kiểm tra tài chính cho thấy, có nhiều hình thức
kiểm tra khác nhau được vận dụng ở khu vực còng Ban đầu, các hoạt động kiểm tra
íhư ờng tập trung vào kiểm tra đối vởl những cá nhân có liên quan tới quản iý các quỹ
(tiền) có nguồn gốc từ thuế hay từ ngân sách, đặc biệt là những nghiệp vụ thanh toán.
Vào thời kỳ Đế chế Roman, những hoạt động tương tự được thực hiện định kỳ với mục
đích kiểm tra các báo cáo số liệu (kế toán) về công quỹ (do cá nhân quản lý cổng quỹ
lập). Sau đó, một công chức cao cấp đọc báo cáo kế toán trước nhà vua và các quan.
Người đọc cũng tà người nghe thông tin trên báo cáo. Vì thế, từ AUDITOR {người
nghe) bắt nguồn từ đỏ. Sau khi Đế chế Roman sụp đồ, nhiều thương gia nước Ý đâ sử
dụng KTV giúp họ kiểm tra ghi chép của thuyền trưởng sau mỗi chuyến buòn. Như vậy,
hoạt động kiẻm toán hoặc tương tự như kiểm toán đâ xuất hiện khoảng giữa thế ký
XVI. Trong giai đoạn này, lần đầu tĩên kiểm toán được thiết kế để kiểm tra vè tinh trung
thực trong lập và trinh bày thông tin và vể trách nhiệm của họ. Trong các giai đoạn phát
triển tiếp theo, kiểm toán đà có nhiều thay đồi trong mục tiêu và các thủ tục kiểm toán,
cách thứ c tiếp cận,... Sự thay đổi là cần thiết đáp ứng yêu cầu ngày càng cao của quản
lý và những người sử đụng thông tin. Sự thaỵ đổi tích cực của kiểm toán cũng thể hiện

írong quá trình phát triển cả về !ý thuyết và thực hành kiểm toán.


Quan niệm về kiểm toán trước đây cho rằng, kiểm toán là sự ‘lắ n g nghe" nhưng
ngày naỵ, quan niệm này không còn thích hợp, KTV trư ớ c hết phải là ''một người ỉighe
t ố t và phải có khả năng thực hiện được nhiều công việc khác nhau đẻ có thể làm việc
hiệu quá. Nước Anh và thế giới đã chứng kiến sự phát triển mạnh mẽ của các đơn vị
kinh doanh quy mõ ỉởn sau cách mạng công nghiệp. Trong bối cánh đó, nhà quản lý có
xu hướng sử dụng ý kiến của những cá nhân - là các chuyên gia, hơn nhũng nhân
viên kiểm tra nghiệp dư. Đối với nhà đầu tư (ví dụ các cổ đông), họ gặp nhiều khó khăn
trong giảm sát khi mà hoạt động kinh doanh của công ty (nơi họ đã đầu tư) phát triển
mở rộng đa ngành, đa lĩnh vực. Trong môi trường kinh doanh phức tạp, đa dạng, các
nhà đầu tư đâ tìm đến sự "bảo v ệ ’ và “đảm bảo" cho những khoản đầu tư vào các
cống ty bằng những dịch vụ của các công ty kiểm toán độc ỉập. ở V iệt Nam trong giaỉ
đoạn trước năm 1986, với cơ chế quản lý kế hoạch hoá trong đỏ chủ sờ hữu và chủ
thể quản !ý tài sản ỉà một, kiểm toán chưa xuất hiện. Sau nâm 1986, với chích sách cải
cách nền kinh tế, chuyển đổi từ cơ chế quản lý kế hoạch hoá sang kinh tế thị trường thì
nhu cầu kiểm toán xuát hiện và nhanh chóng phát triển. Đ ây cũng là điểm khời đầu cho
sự phát triển cả về lý luận và thực hành kiểm toán ờ V iệt Nam.
Như vậy, cho dù điều kiện hình thành và phát triển của kiểm toán có khác nhau
nhưng kiểm toán phát sinh và phát triển đều xuất phát từ nhu cầu của người sử dụng
nói chung vả nhả quản iý doanh nghiệp nói riêng. C ác đối tư ợng sử dụng thông tin
kiểm toán rất đa dạng, cỏ thể lả nhà quản lý cao cấp, giám đốc, cổ đông, các định chế
tài chính, các cơ quan chính phủ, các chuyên gia, nhả hoạch định chính sách, nhũ’ng
nhà đầu tư tiềm nàng, người tiêu dùng,,., Các đơn vị đượ c kiểm toán gọi !à khách thể
kiểm toán (auditee). Khách thể kiểm toán cũng rất đa dạng, có thể là đơn vị kinh
doanh, các bộ phận của Chính phủ, các tổ chức phị lợi nhuận, bộ phận hay phòng ban
cúa một đơn vị hoạt động kinh doanh,.,.
Khách thể kiểm toán cung cáp thông tin về các hoạt động của đơn vị cho các đối
tượng sử dụng khác nhau bao gồm cả bên trong và bẽn ngoài doanh nghiệp. Trong

phạm ví một cuộc kiểm toán, khách thể kiểm toán có trách nhiệm hợp tác, cung cấp
thông tin cho KTV. Tuy nhiên, giá trị/tính hữu dụng của thông íin có thể bị ảnh hưởng vi
nhiều nguyên nhân khác nhau. Một số yếu tố chính có thề ảnh hưởng tới chất lượng
thông tín do khách thề kiểm toán cung cấp gồm:
■
Dựa vào "sự hiều b iế t hoặc "'kỹ năng" của mình, khách thẻ kiểm toán có thể
cung cấp hoặc không cung cấp thông tin có ích cho người sử dụng:
■
Người sử dụng thông tin thường không cỏ khả năng đánh giá tinh hữu dụng của
thông tin do khách thể kiểm toán cung cấp vì những hạn chế trong việc kiếm tra thông
tin, thiếu bằng chứng, thiếu kỹ nàng để phân tích và hiểu biết về những thông tin ấy,,.,;
■
Khách thể kiểm toán cùng có lợi ích từ việc cung cấp thông tin về hoạt động của
đơn vị. Vỉ vậy, néu xung đột lợ i ỉch xảy ra giữa khách thể kiểm toán và người sử dụng
thông tin thỉ xung đột áy có thể ảnh hường tiêu cực tới độ tin cậy của thông tin cung
cấp cho người sử dụng. Chẳng hạn, người chịu trách nhiệm đối với một hoạt động với
người cung cáp thông tin về hoạt động.... Trong trường hợp này, người sử dụng thông
tin phải tìm kiếm sự "đảm bảờ ' về độ tin cậy của thông tin được cung cáp. Đây !à một
yêu cầu tát yếu nhằm đảm bảo iợí ích của họ. Thông thLPỜng, KTV tập trung vào khả
năng ghi chép đầy đủ, đúng mục tiêu và không thiên lệch của thông tin trình bày,
Xem xét và phân tích những yếu tổ trên chính là điều kiện cơ bản cho việc hình
thành hoạt động kiểm toán cụ thể đối với mỗi khách thẻ kiểm toán khác nhau.