giáo trình kế toán quản trị

Chương 1
GIỚI THIỆU CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
Mục tiêu học tập
Sau khi học xong chương này bạn có thể:
- Giới thiệu khái quát quá trình phát triển của kế toán quản trị;
- Phát biểu định nghĩa kế toán quản trị;
- Mô tả khái quát hệ thống thông tin kế toán quản trị và các yếu tố cấu thành hệ
thống;
- Trình bày các nhân tố thúc đẩy sự phát triển của kế toán quản trị;
- Phân biệt sự khác nhau giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị;
- Giải thích vị trí của kế toán quản trị trong tổ chức;
- Giải thích vai trò và sự đóng góp của kế toán quản trị đối với việc hoạch định
chiến lược, thực thi chiến lược, lợi thế cạnh tranh, hoạch định và kiểm soát các hoạt động;
- Trình bày một số vấn đề liên quan đến thiết kế thông tin trong kế toán quản trị.
1.1. Bản chất của kế toán quản trị
1.1.1. Sự ra đời và phát triển của kế toán quản trị
Kế toán quản trị ra đời từ lâu, nhưng ra đời khi nào thì còn có nhiều ý kiến khác
nhau. Có ý kiến cho rằng kế toán quản trị ra đời từ những năm đầu thế kỉ 19, nhưng cũng
có ý kiến cho rằng kế toán quản trị mới ra đời từ những năm 50 của thế kỉ 20.
Theo Robert S. Kaplan và Anthony A. Atkinson, kế toán quản trị ra đời từ những
năm đầu thế kỉ 19 ở Mỹ. Đầu tiên là hệ thống các nhà máy dệt ở Lowell (1814), sau đó là
ngành đường sắt (1840), ngành luyện kim (1872). Tất cả đều xuất phát từ sự lớn mạnh về
qui mô, sự phức tạp trong hoạt động và áp lực cạnh tranh. Tuy nhiên các kĩ thuật kế toán
quản trị lúc này tập trung vào việc phát triển các phương pháp xác định chi phí phục vụ
cho mục tiêu đánh giá tài sản và đo lường lợi nhuận.
Theo Ronald W. Hilton, kế toán quản trị ra đời từ những năm 50 của thế kỉ 20. Ông
cho rằng, trước những năm 1950, trọng tâm là kế toán chi phí. Kể từ 1950 trở đi mới xuất
hiện khái niệm kế toán quản trị, một bộ phận kế toán cung cấp thông tin cho các nhà quản
trị hoạch định và kiểm soát các hoạt động của tổ chức.
Theo IFAC (2002), quá trình phát triển của kế toán quản trị diễn ra theo 4 giai
đoạn. (Xem bảng 1.1).

Giai đoạn 1- trước những năm 1950, trọng tâm của kế toán quản trị ở giai đoạn này
là xác định chi phí và kiểm soát tài chính. Các kĩ thuật kế toán được sử dụng là dự toán và
kế toán chi phí. Tuy nhiên, hoạt động kế toán quản trị mới dừng lại ở mức độ hoạt động
chuyên môn thuần túy mang tính nghiệp vụ, kĩ thuật.
Giai đoạn 2 – từ 1965, trọng tâm của kế toán quản trị là lợi nhuận. Kế toán quản trị
lúc này phải cung cấp thông tin cho các nhà quản trị thực hiện chức năng hoạch định và
kiểm soát các hoạt động của tổ chức. Về mặt kĩ thuật, kế toán quản trị đi sâu vào việc phân
tích các quyết định; thiết kế và vận hành hệ thống kế toán trách nhiệm nhằm thu thập, xử lý
và cung cấp những thông tin cần thiết cho việc đánh giá trách nhiệm quản lý của các nhà
quản trị các cấp trong những tổ chức có phân cấp trong quản lý. Vị trí của kế toán quản trị
trong tổ chức lúc này đã được nâng lên một bậc. Từ chức năng nghiệp vụ chuyển thành
hoạt động với chức năng tham mưu, báo cáo cho các nhà quản trị.
Giai đoạn 3 – từ 1985, kế toán quản trị tập trung cắt giảm hao phí nguồn lực thông
qua chiến lược quản trị chi phí. Kĩ thuật kế toán được phát triển giai đoạn này là phân tích
các quá trình và quản lý chi phí. Hoạt động kế toán quản trị giai đoạn này là hoạt động theo
nhóm.

1


Giai đoạn 4 – từ 1995, trọng tâm của kế toản quản trị là quản trị nguồn lực và tạo
ra giá trị thông qua việc quản trị nguồn lực chiến lược và sử dụng hiệu quả các nguồn lực.
Kĩ thuật kế toán tập trung vào việc phân tích các yếu tố giá trị khách hàng, giá trị cổ đông
và cải cách tổ chức. Hoạt động kế toán quản trị được xem là một bộ phận của quá trình
quản trị.
Bảng 1.1. Các giai đoạn phát triển của kế toán quản trị
Trọng tâm của kế
Các kĩ thuật kế
Vị trí của kế toán
toán quản trị

toán quản trị
quản trị trong tổ
chức
- Trước những năm Chi phí: xác định Dự toán và kế toán Hoạt động mang tính
1950
chi phí và kiểm soát chi phí
chuyên môn, nghiệp
tài chính
vụ
- Từ 1950 - 1965
Lợi nhuận: cung Phân tích quyết định Chức năng tham
cấp thông tin cho và kế toán trách mưu, báo cáo cho
hoạch định và kiểm nhiệm
quản lý
soát
- Từ 1965 - 1985
Cắt giảm hao phí: Phân tích quá trình Hoạt động nhóm
tiết kiệm chi phí và quản trị chi phí
thông qua việc quản đương đại
trị chi phí chiến lược
- Từ 1985 - 1995
Quản trị nguồn lực Phân tích các yếu tố Là một phần của quá
và tạo ra giá trị: tạo giá trị khách hàng, trình quản trị
ra giá trị thông quan giá trị cổ đông và cải
quản trị nguồn lực cách tổ chức
chiến lược – sử dụng
hiệu quả các nguồn
lực
- Từ năm 2000
?

?
?
Nguồn: IFAC (2002) – Kim Langfield, Helen Thorne, Ronald W. Hilton –
Management Accounting 4e.
Giai đoạn

Như vậy, theo quan điểm của IFAC thì quá trình phát triển của kế toán quản trị
được ghi nhận theo 4 giai đoạn. Tuy nhiên, việc phân chia như vậy chỉ mang tính tương
đối, thực ra, sự phát triển của kế toán quản trị có sự chuyển hóa và hòan thiện dần từ giai
đoạn này đến giai đoạn khác. Mỗi quá trình của sự phát triển thể hiện sự đáp ứng của kế
toán đối với yêu cầu quản trị trong môi trường mới.
Ngày nay, cùng với sự phát triển mạnh mẽ của công nghệ thông tin, kế toán quản
trị đã không ngừng hòan thiện, phát triển đóng vai trò ngày càng quan trọng trong việc
cung cấp thông tin hỗ trợ các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định và trở thành một bộ
phận không thể thiếu trong quá trình quản trị hiện đại.
Ở nước ta, trước năm 1995, chưa xuất hiện khái niệm kế toán quản trị trong thực
hành kế toán. Hệ thống kế toán Việt Nam là một bộ phận cấu thành quan trọng của hệ
thống công cụ quản lý kinh tế, tài chính, có vai trò tích cực trong việc quản lý, điều hành
và kiểm soát các hoạt động kinh tế; đồng thời đảm nhiệm hệ thống thông tin có ích cho các
quyết định kinh tế. Vì vậy, kế toán có vai trò đặc biệt quan trọng đối với cả hoạt động tài
chính Nhà nước và hoạt động tài chính doanh nghiệp. Do đó, các báo cáo kế toán giai đoạn
này cũng đã có hình thức và một số nội dung tương đồng với báo cáo kế toán quản trị, như

2


các báo cáo chi phí, báo cáo phân tích hoạt động kinh tế doanh nghiệp,…Tuy nhiên, những
báo cáo này chủ yếu phục vụ cho việc quản lý điều hành ở cấp chủ quản; chưa phục vụ
trực tiếp cho việc quản lý điều hành tại doanh nghiệp.
Từ sau những năm 1995, sự đổi mới sâu sắc cơ chế quản lý kinh tế đòi hỏi nền tài

chính quốc gia phải được tiếp tục đổi mới một cách toàn diện. Điều đó đòi hỏi các hoạt
động tài chính cần phải được quản lý bằng pháp luật, bằng các công cụ và b iện pháp quản
lý có hiệu lực. Ngày 01/11/1995 Bộ Tài chính đã ban hành Chế độ kế toán kèm theo Quyết
định 1141/QĐ/BTC/CĐKT áp dụng thống nhất trong toàn quốc. Hệ thống chế độ kế toán
doanh nghiệp ban hành lần này bao gồm 4 bộ phận cơ bản:
- Chế độ tài khoản kế toán.
- Chế độ báo cáo tài chính.
- Chế độ chứng từ kế toán.
- Chế độ sổ sách kế toán.
Trong mỗi chế độ ở trên đều bao gồm 2 phân hệ, một phân hệ mang tính bắt buộc,
một phân hệ mang tính hướng dẫn, tạo sự linh hoạt cho kế toán đáp ứng các yêu cầu về
thông tin cho quản trị nội bộ.
Ngày 17/6/2003 Quốc hội nước Cộng hòa XHCN Việt Nam khóa XI, kì họp thứ 3
thông qua Luật kế toán đầu tiên. Luật kế toán này có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2004.
Theo đó, tại điều 4 khỏan 3 đã thừa nhận và đưa ra định nghĩa về kế toán quản trị như sau:
“Kế toán quản trị là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính
theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán”. Đây là
cơ sở pháp lý quan trọng để thực hành kế toán quản trị ở doanh nghiệp.
1.1.2. Định nghĩa kế toán quản trị
Theo quan niệm truyền thống, Kế toán là một hệ thống thu thập, xử lý, kiểm tra,
phân tích và cung cấp thông tin cho những người ra quyết định.
Người sử dụng thông tin kế toán bao gồm nhiều đối tượng khác nhau, kể cả những
người có lợi ích trực tiếp cũng như những người có lợi ích gián tiếp đối với doanh nghiệp
và được phân thành hai nhóm. Nhóm bên trong có các nhà quản trị các cấp, là những người
có trách nhiệm trong việc quản lý, điều hành họat động của doanh nghiệp. Nhóm bên ngoài
bao gồm nhà đầu tư, chủ nợ, các cơ quan chức năng của nhà nước,…
Bộ phận kế toán thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp những thông tin
kinh tế, tài chính cho cả nhóm bên trong và bên ngoài doanh nghiệp thông qua các Báo cáo
tài chính được gọi là kế toán tài chính.
Nhưng chúng ta biết rằng, hai chức năng quan trọng trong các chức năng của nhà

quản trị là hoạch định và kiểm soát. Để lập kế hoạch hoạt động và kiểm soát các kết quả,
ban quản lý doanh nghiệp cần những thông tin chi tiết hơn nhiều so với những thông tin
được cung cấp trong các báo cáo tài chính. Do đó, để giúp các nhà quản trị ra các quyết
định nhằm giải quyết các vấn đề liên quan đến hoạch định và kiểm soát, kế toán phải tập
trung cung cấp những thông tin phù hợp, dễ hiểu, và hữu ích một cách kịp thời. Bộ phận kế
toán thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp những thông tin kinh tế, tài chính đáp ứng yêu
cầu quản lý trong nội bộ doanh nghiệp được gọi là kế toán quản trị.
Như vậy, theo quan niệm truyền thống, kế toán quản trị là một bộ phận kế toán tách
ra từ kế toán doanh nghiệp (kế toán tài chính). Dưới đây là một số định nghĩa về kế toán
quản trị theo quan điểm này.
Theo từ điển kế toán của Nhà xuất bản Macmillan: “Kế toán quản trị là một bộ
phận của kế toán liên quan đến việc báo cáo cho các nhà quản trị trong nội bộ doanh

3


nghiệp” 1
Theo các giáo sư đại học South Florida: “Kế toán quản trị là một hệ thống kế toán
cung cấp những thông tin định lượng cho các nhà quản trị, mà họ cần để hoạch định và
kiểm soát” 2
Theo Ronald W. Hilton: “Kế toán quản trị là một bộ phận trong hệ thống thông tin
quản trị của tổ chức” 3
Từ một số định nghĩa trên ta thấy, kế toán quản trị là một hệ thống kế toán thu thập,
xử lý và cung cấp thông tin cho các nhà quản trị có trách nhiệm trong nội bộ doanh nghiệp
để quản lý và phân bổ nguồn lực một cách có hiệu quả.
Theo quan niệm đương đại, “Kế toán quản trị liên quan đến quá trình và kỹ thuật
tập trung vào hiệu quả và kết quả sử dụng nguồn lực của tổ chức nhằm hỗ trợ các nhà quản
trị gia tăng giá trị khách hàng và giá trị cổ đông.” 4 Trong đó, giá trị khách hàng là giá trị
mà một khách hàng xếp hạng cho những tính năng đặc biệt của sản phẩm. Giá trị cổ đông
là giá trị mà các cổ đông hoặc chủ sở hữu đặt cho một doanh nghiệp. Hệ thống kế toán

quản trị là một hệ thống thông tin cung cấp những thông tin cần thiết cho các nhà quản trị
quản lý nguồn lực và tạo ra giá trị.
Hệ thống thông tin kế toán quản trị, theo Don R. Hansen và Maryanne M. Mowen
(1997), sử dụng các yếu tố đầu vào để tạo đầu ra thông qua một quá trình, thỏa mãn các
yêu cầu của quản trị. Quá trình là trung tâm của hệ thống, bao gồm các hoạt động: thu
thập, đo lường, lưu giữ, phân tích, báo cáo và quản trị thông tin. Đầu vào của hệ thống là
tất cả những thông tin cần cho quản lý, đầu ra là các báo cáo chuyên dụng để hoạch định,
kiểm soát và ra quyết định. Đầu vào, đầu ra của hệ thống này không bị giới hạn bởi bất kỳ
tiêu chuẩn nào, nó rất linh hoạt và tùy thuộc vào mục tiêu của quản trị. Người sử dụng
thông tin là và chỉ là những người có trách nhiệm trong doanh nghiệp. Các yếu tố cấu
thành hệ thông thông tin kế toán quản trị, theo Kim Langfield-Smith at al, gồm: hệ thống
tính giá thành; hệ thống dự toán; hệ thống đo lường sự thực hiện; hệ thống quản trị chi phí.
Hệ thống tính giá thành là hệ thống kế toán tập hợp chi phí, tính giá thành sản
phẩm, dịch vụ phục vụ nhiều mục đích khác nhau. Theo quan niệm truyền thống, hệ thống
tính giá thành ước lượng chi phí của sản phẩm, dịch vụ hoặc đơn vị trong tổ chức. Khi
phân tích biến động chi phí, người ta giả định rằng, khối lượng sản xuất là nhân tố duy nhất
gây ra biến động. Hệ thống tính giá thành đương đại ước lượng chi phí theo từng hoạt động
riêng lẻ và sử dụng nó để tính giá thành sản phẩm, dịch vụ, khách hàng, đơn vị trong tổ
chức,… Hệ thống tính giá thành này cho thấy, nhân tố gây biến động chi phí không chỉ là
khối lượng sản xuất mà còn là các nhân tố khác nữa. Đó chính là hệ thống tính giá thành
trên cơ sở hoạt động (ABC).
Hệ thống dự toán được dùng để cụ thể hóa kế hoạch hoạt động và tổng hợp kết quả
tài chính của doanh nghiệp trong tương lai. Hệ thống dự toán truyền thống bắt đầu từ việc
ước tính doanh thu, chi phí theo từng bộ phận trong doanh nghiệp rồi sau đó tổng hợp lại
cho toàn doanh nghiệp. Hiện nay, dự toán được thực hiện theo từng hoạt động riêng lẻ rồi
tổng hợp cho toàn bộ doanh nghiệp. Hệ thống dự toán đương đại này được gọi là hệ thống
dự toán trên cơ sở hoạt động (ABB).

1

R.H.Parker, 1984, 1992 Dictionary of accounting, second edition, Macmillan Press LTD, p.182.
Jack L. Smith – Robert M. Keith – William L. Stephens, Accounting Principles, McGraw-Hill, Inc,
p.962.
3
Ronald W. Hillton, 1991, Managerial Accounting, McGraw-Hill, Inc, p. 3
4
Kimlangfield-Smith et al (2006), Management accountieng: Information for managing and ceating value,
p. 6.
2

4


Hệ thống đo lường sự thực hiện là một hệ thống thu thập thông tin phản hồi từ tình
hình thực tế và so sánh với mục tiêu ban đầu. Theo thông lệ, hệ thống này đo lường kết quả
tài chính sau một kỳ kinh doanh của doanh nghiệp; và nó tập trung vào việc kiểm soát chi
phí. Hiện nay, hệ thống đo lường sự thực hiện cung cấp thông tin đo lường toàn bộ các
nhân tố thành công then chốt của doanh nghiệp như: chất lượng sản phẩm và dịch vụ, sự
thỏa mãn của khách hàng, học hỏi và tăng trưởng, kết quả tài chính và các nhân tố khác.
Ngoài việc báo cáo về những nhân tố nói trên trong nội bộ doanh nghiệp, hệ thống này còn
cung cấp cả những thông tin liên quan bên ngoài doanh nghiệp như: điều tra sự thỏa mãn
của khách hàng, tìm hiểu về các đối thủ cạnh tranh. Cách tiếp cận mới này bao gồm các hệ
thống sau: Thẻ điểm cân bằng (BSC), Tiêu chuẩn (benchmarking), Đo lường sự thực hiện
trên cơ sở hoạt động.
Hệ thống quản trị chi phí là hệ thống tập trung vào việc cải thiện hiệu quả sử dụng
nguồn lực của tổ chức thông qua việc phát hiện và kiềm chế các nguyên nhân gây ra chi
phí. Hệ thống quản trị chi phí truyền thống chủ yếu dựa vào việc so sánh chi phí thực tế
với chi phí dự toán để từ đó phân tích, đánh giá tình hình thực hiện dự toán. Theo cách tiếp
cận đương đại, hệ thống quản trị chi phí hướng vào việc quản trị nguồn lực và tiết kiệm chi
phí; phân tích các hoạt động tạo ra chi phí và loại bỏ những hoạt động lãng phí.

Mô hình hoạt động của hệ thống thông tin kế toán quản trị có thể được khái quát
theo sơ đồ sau:
Sơ đồ 1.2. Hệ thống thông tin kế toán quản trị

Đầu vào

Quá trình

Đầu ra

Người sử dụng thông tin
(Nguồn: Don R. Hansen và Maryanne M. Mowen,  1997)
Ta biết rằng hoạch định, kiểm soát và ra quyết định là các hoạt động cơ bản của nhà
quản trị. Hoạch định là một quá trình bao gồm các bước chính: thiết lập mục tiêu; nhận
diện những cơ hội, vấn đề liên quan đến mục tiêu, lựa chọn phương án hành động và quyết
định phân bổ các nguồn lực để đạt được mục tiêu đã định. Kiểm soát là một quá trình bao
gồm việc đánh giá phân bổ nguồn lực có đạt được các mục tiêu ban đầu hay không? nếu
không, cần phải tái phân bổ nhằm hướng về mục tiêu chung. Thực chất của kiểm soát là
quá trình đánh giá về các mặt kết quả, hiệu quả cũng như trách nhiệm quản lý của các nhà
quản trị. Quyết định của nhà quản trị trong bối cảnh toàn cầu hóa không chỉ có những
quyết định mang tính tác nghiệp, chiến thuật mà còn bao gồm cả những quyết định chiến
lược. Chính vì thế, một mặt thông tin trong kế toán quản trị đương đại có phạm vi rất rộng,
vượt ra ngoài phạm vi hệ thống kế toán truyền thống, bao gồm: thông tin tài chính, thông
tin phi tài chính; thông tin quá khứ, thông tin tương lai; thông tin bên trong doanh nghiệp,
thông tin bên ngoài doanh nghiệp. Mặt khác, thông tin kế toán quản trị cần thiết cho tất cả
các cấp quản trị trong doanh nghiệp, từ cấp cao, cấp trung, cho đến cấp cơ sở.
Tóm lại, Kế toán quản trị là một hệ thống thu thập, xử lý và cung cấp thông tin
kinh tế, tài chính cho các nhà quản trị trong nội bộ doanh nghiệp để hoạch định, kiểm soát
và ra quyết định, nhằm quản lý và sử dụng một cách hiệu quả nguồn lực doanh nghiệp;

5


qua đó gia tăng giá trị khách hàng và giá trị cổ đông. Thông tin đầu vào của hệ thống kế
toán quản trị có phạm vi rộng vượt ra ngoài khuôn khổ của hệ thống kế toán doanh
nghiệp.
Do tính hữu ích của thông tin mà nó cung cấp, ngày nay, kế toán quản trị được ứng
dụng rộng rãi ở bất kỳ tổ chức nào có sử dụng các nguồn lực kinh tế để tạo ra sản phẩm,
dịch vụ cung cấp cho xã hội; đó có thể là đơn vị kinh doanh như các doanh nghiệp; cũng có
thể là các đơn vị phi lợi nhuận. Hay nói cách khác kế toán quản trị có thể áp dụng cả ở
những doanh nghiệp cũng như các tổ chức kinh tế khác. Vì vậy, từ đây về sau, hai cụm từ
“doanh nghiệp” và “tổ chức” sẽ được sử dụng một cách linh hoạt, thay thế lẫn nhau tùy
thuộc vào từng ngữ cảnh cụ thể.
1.1.3. Mối quan hệ giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính
Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều có chung đối tượng phản ánh, cùng dựa
vào một hệ thống ghi chép ban đầu và cả hai cùng phản ánh trách nhiệm của nhà quản trị tổ
chức.
Tuy nhiên, giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính có những sự khác nhau; trước
hết là sự khác nhau ở mục đích sử dụng và người sử dụng thông tin. Ngoài ra, chúng còn
khác nhau ở một số phương diện như: yêu cầu về trình bày thông tin, nguồn dữ liệu, tính
linh hoạt của báo cáo, nội dung báo cáo, kỳ báo cáo và định hướng về thời gian của các
báo cáo,... Ta xem xét bảng so sánh sau:
Bảng 1.2: Sự khác nhau giữa Kế toán quản trị và Kế toán tài chính
VẤN ĐỀ
KẾ TOÁN TÀI CHÍNH
KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
Mục đích sử dụng thông tin
của nhà quản lý
Đối tượng sử dụng thông
tin

Yêu cầu về trình bày thông
tin
Nguồn dữ liệu

Tính chất linh hoạt của các
báo cáo
Kết cấu nội dung báo cáo
Thời gian tính
Kỳ báo cáo

Báo cáo tóm tắt kết quả
hoạt động và tình trạng tài
chính của tổ chức
Bên trong và bên ngoài tổ
chức
Được yêu cầu bởi Luật kế
toán, Chuẩn mực và chế độ
kế toán hiện hành
Dựa vào hệ thống ghi chép
ban đầu của kế toán

Không linh hoạt
Tổng hợp
Hướng về quá khứ
Hàng năm và có thể hàng
quí, tháng

Hoạch định và kiểm soát
các hoạt động của tổ chức
Bên trong tổ chức

Trình bày bằng bất cứ cách
nào thuận lợi nhất cho quản
lý
Dựa vào hệ thống ghi chép
ban đầu của kế toán, của
các bộ phận khác trong tổ
chức và cơ sở dữ liệu bên
ngoài tổ chức
Linh hoạt
Chi tiết
Hướng về quá khứ, hiện tại
và tương lai
Làm bất cứ khi nào cần cho
quản lý

1.1.4. Các nhân tố thúc đẩy sự phát triển kế toán quản trị đƣơng đại
Theo các nhà nghiên cứu về kế toán quản trị, từ những năm 80 của thế kỉ 20, môi
trường kinh doanh ở các nước phương Tây có nhiều thay đổi. Để tồn tại và phát triển trong
môi trường mới, buộc các doanh nghiệp phải thay đổi cơ cấu tổ chức, đổi mới thiết bị công

6


nghệ, cải tiến phương pháp quản lý,… tất cả những điều đó làm nảy sinh nhu cầu thông tin
cho quản trị nội bộ. Mặt khác, do sự phát triển mạnh mẽ của công nghệ thông tin và sự ứng
dụng công nghệ thông tin trong quản lý nói chung và kế toán nói riêng đã làm tăng khả
năng cung cấp thông tin cho quản trị. Từ đó thúc đẩy sự phát triển các kĩ thuật kế toán
quản trị mới. Sau đây là các nhóm nhân tố thúc đẩy sự phát triển của kế toán quản trị
đương đại.
* Nhóm nhân tố thuộc về nhu cầu thông tin cho quản lý

- Môi trường cạnh tranh. Theo Colin Drury, trước những năm 1980 nhiều tổ chức
kinh doanh ở các nước phương Tây hoạt động trong môi trường kinh doanh được bảo hộ.
Rào cản về thông tin, khoảng cách địa lý và một số chính sách bảo hộ thị trường nội địa đã
hạn chế khả năng cạnh tranh của các tổ chức kinh doanh nước ngoài. Động cơ để các tổ
chức kinh doanh nội địa nâng cao hiệu quả quản lý và tiết kiệm chi phí trong sản xuất kinh
doanh bị triệt tiêu. Trong những năm 1980 các tổ chức sản xuất lớn đã chạm trán với sự
cạnh tranh khốc liệt của các đối thủ từ bên ngoài, là những đối thủ có sản phẩm chất lượng
cao với giá rẻ. Bằng cách thiết lập hệ thống kinh doanh toàn cầu, các đối thủ cạnh tranh
nước ngoài có khả năng giành được thị phần nội địa trên phạm vi toàn thế giới. Để thành
công, lúc này, các tổ chức kinh doanh phải cạnh tranh với không chỉ các đối thủ trong nước
mà còn phải cạnh tranh với các đối thủ từ bên ngoài.
Để cạnh tranh một cách hiệu quả các công ty phải cải cách năng lực sản xuất nhằm
tạo ra những sản phẩm có chất lượng cao, giá thành hạ và cung cấp dịch vụ tốt nhất cho
khách hàng. Cùng lúc các công ty còn phải linh hoạt trong việc đối đầu với nhu cầu đa
dạng về sản phẩm ngày càng cao từ các khách hàng ngày càng khó tính. Các nhà sản xuất
có đẳng cấp buộc phải thay thế hệ thống sản xuất truyền thống sang hệ thống sản xuất đúng
lúc (J.I.T) và đầu tư vào lĩnh vực công nghệ cao, công nghệ sản xuất tiên tiến (AMTs).
Những điều trên đã thúc đẩy các doanh nghiệp quan tâm đến việc phát triển kế toán quản
trị trong đơn vị.
Hầu hết các doanh nghiệp thuộc lĩnh vực dịch vụ cũng không nằm ngoài bối cảnh
trên. Trước những năm 1980, nhiều doanh nghiệp dịch vụ trong ngành hàng không, dịch vụ
tài chính hoặc dịch vụ tiện ích đều thuộc sở hữu nhà nước hoặc độc quyền kinh doanh dưới
sự bảo hộ của nhà nước. Những công ty này không phải chịu áp lực về nâng cao chất lượng
dịch vụ, cải thiện lợi nhuận và giảm thiểu hao hụt. Hơn nữa các đối thủ cạnh tranh từ bên
ngoài còn bị ngăn chặn bằng những qui định ngặt nghèo. Giá dịch vụ được xác định trên cơ
sở chi phí thực tế và lợi nhuận định mức. Vì thế những lãng phí trong kinh doanh đều được
tính vào giá bán sản phẩm hoặc dịch vụ. Cho nên ít có sự quan tâm đến việc phát triển hệ
thống nhằm đo lường một cách chính xác giá thành dịch vụ cũng như khả năng sinh lợi ở
những ngành này. Khi các rào cản về kinh doanh được dỡ bỏ, cùng với chương trình tư
nhân hóa các doanh nghiệp nhà nước đã làm thay đổi hòan toàn môi trường kinh doanh,

tạo áp lực cạnh tranh ngày càng găy gắt; buộc các doanh nghiệp phải tập trung vào việc
quản trị chi phí và phát triển hệ thống thông tin kế toán quản trị.
- Vòng đời sản phẩm. Vòng đời của sản phẩm là khỏang thời gian tính từ khi
nghiên cứu, phát triển cho đến khi lỗi thời. Cùng với sự phát triển vượt bậc của khoa học,
công nghệ và nhu cầu đa dạng, ngày càng cao của khách hàng, vòng đời của sản phẩm
ngày càng ngắn. Muốn tồn tại và phát triển các nhà sản xuất phải tăng nhanh tốc độ đưa
sản phẩm mới ra thị trường. Sự chậm chân so với đối thủ cạnh tranh đồng nghĩa với thất
bại. Do đó, nhiều ngành sản xuất đã phân bổ chi phí nghiên cứu, phát triển sản phẩm trong
thời gian ngắn hơn vòng đời của sản phẩm. Điều này đã tạo ra yêu cầu bức thiết đối với kế
toán quản trị trong việc cung cấp thông tin giai đoạn thiết kế sản phẩm, vì nhiều loại chi
phí đã được chốt ở giai đoạn này. Cho nên, các nhà sản xuất phải quản trị chặt chẽ chi phí

7


giai đoạn thiết kế mới có khả năng thích nghi với những yêu cầu mới, phức tạp và thay đổi
của khách hàng đồng thời giảm thiểu thời gian đưa sản phẩm mới ra thị trường.
- Thỏa mãn khách hàng. Để thành công trong môi trường cạnh tranh, nhiều doanh
nghiệp đã ngày càng “đeo bám khách hàng” (customer-driven) và đặt ưu tiên hàng đầu cho
việc thỏa mãn khách hàng. Các nhân tố then chốt tạo nên sự hài lòng của khách hàng bao
gồm: chi phí hiệu quả, chất lượng, thời gian giao hàng và sự cải tiến. Để làm vừa lòng
khách hàng, doanh nghiệp phải thích nghi với phương pháp quản trị mới như: liên tục cải
tiến, ủy quyền cho người lao động, phân tích chuỗi giá trị và quản lý chất lượng toàn bộ
(TQM).
- Phương pháp quản trị mới. Để thích nghi với việc làm vừa lòng khách hàng, các
doanh nghiệp đã thực hiện triết lý “cải tiến liên tục”. Trước đây, các doanh nghiệp thường
nghiên cứu, tìm kiếm các thủ tục thiết lập định mức hoạt động và yêu cầu về nguyên vật
liệu dựa trên cơ sở quan sát, thiết lập mối quan hệ tối ưu giữa đầu vào và đầu ra. Nhà quản
lý và điều hành được kì vọng là những người chấp hành các định mức đã ban hành. Quá
trình này đã tạo ra một khuynh hướng cho rằng những định mức được đặt ra là mục tiêu

cần phải đạt được và khi đạt được định mức là đủ rồi. Trong môi trường cạnh tranh, để
thỏa mãn khách hàng buộc các doanh nghiệp phải không ngừng nghiên cứu để tiết kiệm
chi phí; tối thiểu hóa phế liệu, phế phẩm; cải tiến chất lượng sản phẩm, dịch vụ,… nhằm
làm tăng giá trị khách hàng. Để thực hiện triết lý cải tiến liên tục, nhà quản trị đã sử dụng
kĩ thuật chấm điểm (Benchmarking). Cơ chế chấm điểm yêu cầu phải thường xuyên đo
lường sản phẩm, dịch vụ cũng như các hoạt động của doanh nghiệp so với những đơn vị tốt
nhất kể cả trong và ngoài doanh nghiệp, nhằm phát hiện ra cái gì cần phải cải tiến và cải
tiến như thế nào. Quá trình này khuyến khích nhà quản lý cũng như người lao động luôn
phải nỗ lực tìm ra các giải pháp mới để tiến lên.
Nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho người lao động liên tục cải tiến, các doanh nghiệp
đã thực hiện cơ chế ủy quyền “Employee empowerment”, cho phép người lao động chủ
động, sáng tạo trong lao động. Theo đó, kế toán quản trị chuyển từ việc đặt ra định mức và
giám sát việc thực hiện sang việc cung cấp những thông tin thích hợp cho họ.
Một trong những vấn đề đang được quan tâm hiện nay là phân tích chuỗi giá trị
(Value chain analysis). Phân tích chuỗi giá trị được xem là phương tiện để gia tăng hiệu
quả quản trị chi phí và thỏa mãn khách hàng. Chuỗi giá trị là một tập hợp các hoạt động tạo
ra giá trị liên kết với nhau một cách chặt chẽ, bắt đầu từ nhà cung cấp cho đến khâu cuối
cùng là khách hàng. (Xem sơ đồ 1.4)
Sơ đồ 1.4: Chuỗi giá trị
NHÀ
CUNG
CẤP

CHIẾN LƢỢC VÀ THỰC THI CHIẾN LƢỢC
DOANH NGHIỆP
Nghiên
cứu và
Thiết
Sản
Tiếp

Phân
Hậu
phát
kế
xuất
thị
phối
mãi
triển
(Nguồn: Colin Drury, management & cost accounting, Fifth Edition)

KHÁCH
HÀNG

Sự phối hợp hành động giữa các bộ phận trong chuỗi giá trị như một thể thống nhất
đã tạo điều kiện cho việc thỏa mãn khách hàng.
Tóm lại, môi trường kinh doanh thay đổi đã buộc các doanh nghiệp phải thay đổi
theo. Với tư cách là hệ thống thu thập, xử lý và cung cấp thông tin cho quản trị, kế toán

8


quản trị cũng liên tục được phát triển và đáp ứng ngày càng tốt hơn yêu cầu của quản trị.
(Xem bảng 1.3).
Bảng 1.3: Nhân tố tác động sự phát triển kế toán quản trị
Thay đổi trong môi trƣờng
kinh doanh
 Sự gia tăng cạnh tranh
toàn cầu
 Dỡ bỏ rào cản trong lĩnh

vực dịch vụ
 Tư nhân hóa và thương
mại hóa lĩnh vực dịch vụ
công
 Thuế nhập khẩu giảm
 Sự phát triển mạnh mẽ
của lĩnh vực dịch vụ

Phản ứng của tổ chức /
doanh nghiệp
Cấu trúc tổ chức theo
mô hình phẳng (flatter)
Ủy quyền (trao quyền
cho người lao động)
Cấu trúc trên cơ sở
nhóm
Áp dụng hệ thống sản
xuất được vi tính hóa
Áp dụng hệ thống quản
trị nguồn lực (ERP)
Áp dụng công nghệ
thương mại điện tử
Rút ngắn thời gian báo
cáo
Quản trị chuỗi cung ứng
Tăng cường quan tâm
đến các yếu tố giá trị
khách hàng
Tập trung cải tiến liên
tục

Bảo vệ môi trường

Phản ứng của kế toán
quản trị

 Phát triển hệ thống chi
phí trên cơ sở hoạt động
(ABC)

 Phát triển hệ thống dự
toán trên cơ sở hoạt

động (ABB)
 Đo lường giá trị cổ đông

 Phát triển hệ thống đo
lường sự thực hiện mới

 Phát triển hệ thống quản
trị chi phí: ABM, quản

trị đầu vào, quản trị
vòng đời sản phẩm và

tính giá thành mục tiêu
 Quản trị thời gian

 Phân tích lợi nhuận

khách hàng

 Phân tích chi phí cung
ứng

 Cung cấp thông tin hỗ
trợ bảo vệ môi trường và

trách nhiệm xã hội
(Nguồn: Kim Langfield-Smith, Helen Thone and Ronald W. Hilton)

* Nhóm nhân tố thuộc về khả năng cung cấp thông tin cho quản lý
Trong những thập niên gần đây, cùng với sự phát triển mạnh mẽ của khoa học công
nghệ, khoa học máy tính nói chung và công nghệ thông tin nói riêng đã phát triển như vũ
bão và đã thâm nhập vào mọi lĩnh vực của đời sống xã hội trên phạm vi tòan cầu. Theo đó,
các chương trình máy tính phục vụ cho công tác kế toán cũng không ngừng được đổi mới
và hòan thiện đã tạo ra một khả năng thu thập, lưu trữ, xử lý và cung cấp thông tin ngày
càng chi tiết, nhanh chóng và linh hoạt. Đây cũng chính là một trong những nhân tố then
chốt thúc đẩy sự phát triển của kế toán quản trị kể từ nửa cuối thế kỉ 20 và những năm đầu
thể kỉ 21.
1.2. Vai trò của kế toán quản trị trong quá trình ra quyết định
1.2.1. Vị trí của kế toán quản trị trong tổ chức
Để có thể thấy được vai trò của kế toán quản trị trong quá trình hoạch định và kiểm
soát ta cần phải hiểu được cơ cấu của tổ chức, vị trí của kế toán trong tổ chức, kỹ thuật và
qui trình kế toán quản tri.
Cơ cấu tổ chức là tổng hợp các bộ phận hoặc các khâu khác nhau trong tổ chức,
được chuyên môn hóa và có chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn nhất định. Cơ cấu tổ chức
được phân chia thành những cấp khác nhau nhằm thực hiện các chức năng quản trị, hướng

9

mọi hoạt động trong tổ chức về mục tiêu chung. Tuy nhiên, do qui mô, lĩnh vực và môi
trường hoạt động khác nhau nên cơ cấu của mỗi tổ chức cũng khác nhau và luôn thay đổi
khi môi trường hoạt động thay đổi. Ví dụ, theo mô hình tổng công ty ở Việt Nam, cơ cấu tổ
chức quản lý được phân thành 2 cấp chính: cấp tổng công ty và cấp công ty. Ở cấp tổng
công ty, cơ cấu tổ chức có các ban như: ban tổ chức nhân sự, ban tài chính, ban kế hoạch
và đầu tư,… Ở cấp công ty thành viên, tùy thuộc vào lĩnh vực hoạt động cụ thể mà cơ cấu
tổ chức quản lý có thể bao gồm các phòng: tổ chức, nhân sự, kế hoạch, kế toán, kỹ thuật,…
Kế toán nói chung là một bộ phận không thể thiếu trong cơ cấu tổ chức quản lý của
mỗi tổ chức, nhất là đối với các đơn vị kinh doanh. Bộ máy kế toán là tập hợp những kế
toán viên và những trang bị kỹ thuật để thực hiện toàn bộ công tác kế toán trong doanh
nghiệp. Bộ phận này thực hiện các công việc của cả kế toán tài chính và kế toán quản trị. Ở
một số doanh nghiệp lớn, có thể tổ chức kế toán quản trị thành một hệ thống riêng biệt,
nhưng cũng không ít doanh nghiệp chỉ tổ chức một bộ phận kế toán quản trị trong bộ máy
kế toán hoặc cũng có những doanh nghiệp không có chức danh kế toán quản trị. Tuy nhiên,
chức năng kế toán quản trị vẫn được thực hiện ở những mức độ khác nhau đan xen với bộ
phận khác trong bộ máy kế toán doanh nghiệp. Bộ máy kế toán trong tổ chức có thể được
xây dựng theo mô hình tập trung, mô hình phân tán hay mô hình kết hợp. Người đứng đầu
bộ máy kế toán, ở Việt Nam, là kế toán trưởng. Trên thế giới, người chịu trách nhiệm về
chức năng kế toán trong tổ chức có nhiều chức danh khác nhau: kế toán trưởng
(controller), giám đốc tài chính (financial manager), hay chuyên gia phân tích tài chính
(financial analyst),… Người đứng đầu bộ máy kế toán, dù với chức danh gì, vẫn là người
tham mưu, cố vấn cho lãnh đạo về toàn bộ hoạt động kinh tế, tài chính trong tổ chức; là
nhân sự cao cấp trong tổ chức, trực tiếp tham gia vào quá trình ra quyết định.
1.2.2. Vai trò của kế toán quản trị
Như đã trình bày ở trên, hệ thống thông tin kế toán quản trị bao gồm: đầu vào, quá
trình và đầu ra. Trong đó, quá trình là trung tâm của hệ thống, liên quan đến việc thu thập,
đo lường, lưu giữ, phân tích, báo cáo và quản trị thông tin nhằm (theo Kimlangfield-Smith
et al, 2006): Hỗ trợ việc xây dựng và thực thi chiến lược của tổ chức; tham gia cải thiện lợi
thế cạnh tranh của tổ chức; cung cấp thông tin cho lãnh đạo quản trị nguồn lực thông qua
hệ thống hoạch định (ví dụ lập dự toán) và kiểm soát (ví dụ đo lường sự thực hiện); và ước

lượng chi phí đầu ra (sản phẩm, dịch vụ) cung cấp cho các nhà quản trị ra quyết định cả về
chiến lược cũng như tác nghiệp.
* Kế toán quản trị hỗ trợ thiết lập và thực thi chiến lược của tổ chức
Theo sơ đồ 1.3 chúng ta có thể thấy hoạt động quản lý bao gồm: tuyên bố sứ mạng
và tầm nhìn của tổ chức; xây dựng mục tiêu của tổ chức; hoạch định và kiểm soát các hoạt
động nhằm đạt được mục tiêu của tổ chức. Xuyên suốt các hoạt động quản lý, có sự hiện
diện của dòng thông tin kế toán quản trị. Sau đây chúng ta tìm hiểu về các khái niệm liên
quan đến việc thiết lập chiến lược, thực thi chiến lược và vai trò của kế toán quản trị đối
với các hoạt động này.
Tuyên bố sứ mạng là nêu lên mục đích và phạm vi của tổ chức. Mỗi doanh nghiệp
khác nhau sẽ tuyên bố sứ mạng của mình theo những cách khác nhau. Ví dụ: “nói theo
cách của bạn”, “luôn luôn lắng nghe, luôn luôn thấu hiểu”,…
Tầm nhìn được mô tả dưới dạng các phát biểu, theo đó vạch ra tình trạng và khát
vọng trong tương lai của tổ chức.
Mục tiêu của tổ chức là cái mà tổ chức kỳ vọng thu được trong tương lai. Ví dụ: lợi
nhuận; tăng trưởng; tối thiểu hóa chi phí; dẫn đầu về sản phẩm; chất lượng sản phẩm, dịch
vụ; phục vụ cộng đồng; phúc lợi người lao động; trách nhiệm xã hội; bảo vệ môi trường;…
Mục tiêu của tổ chức thường được định lượng cụ thể cho từng giai đoạn phát triển cụ thể.

10


Sứ mạng và tầm nhìn thường được xác định rõ ở những doanh nghiệp lớn như các
tập đoàn hoặc tổng công ty, nhất là các tập đoàn đa quốc gia. Mục tiêu được xác định ở hầu
hết các tổ chức.
Khi đã xác định được sứ mạng, tầm nhìn và mục tiêu của tổ chức; công việc tiếp
theo của nhà quản trị cấp cao là xây dựng chiến lược và thực thi chiến lược.
Chiến lược có thể được hiểu là phương hướng hoạt động nhằm đạt được những
mục tiêu trong tương lai xa, phù hợp với sứ mạng và tầm nhìn của tổ chức. Chiến lược
thường tập trung vào cách thức quản lý nguồn lực để tạo ra giá trị. Nội dung chiến lược

bao gồm chiến lược công ty và chiến lược kinh doanh. Chiến lược công ty liên quan đến
các quyết định lựa chọn hình thức tổ chức doanh nghiệp, lĩnh vực kinh doanh và cách thức
tài trợ vốn. Chiến lược kinh doanh liên quan đến cách thức mà tổ chức cạnh tranh trên
thương trường.
Thực thi chiến lược, là việc triển khai thực hiện chiến lược, liên quan đến việc xây
dựng cơ cấu tổ chức và hệ thống mới như: thành lập các đơn vị kinh doanh, vận hành hệ
thống sản xuất, quản lý, tiếp cận thị trường,…
Để xây dựng và thực thi chiến lược, các nhà quản trị cần rất nhiều thông tin của kế
toán quản trị. Những thông tin này được cung cấp bởi hệ thống tính giá thành, hệ thống dự
toán, hệ thống đo lường và đánh giá sự thực hiện, hệ thống quản trị chi phí, cũng như
những thông tin chuyên biệt có được từ việc nghiên cứu bên trong và bên ngoài doanh
nghiệp.
* Kế toán quản trị góp phần vào việc nâng cao lợi thế cạnh tranh
Nâng cao khả năng cạnh tranh trên thương trường là yêu cầu bức thiết của các
doanh nghiệp trong bối cảnh toàn cầu hóa. Để tồn tại và phát triển, các doanh nghiệp phải
xây dựng và duy trì nguồn gốc của lợi thế cạnh tranh. Do đó, thông tin kế toán quản trị
cũng phải được thiết kế hướng vào ngườn gốc của lợi thế cạnh tranh. Ví dụ, nếu doanh
nghiệp cạnh tranh bằng giá, thông tin kế toán quản trị phải hướng vào việc hoạch định và
kiểm soát chi phí một cách chặt chẽ; giúp doanh nghiệp tiết kiệm chi phí, hạ giá thành làm
cơ sở cho việc hạ giá bán sản phẩm. Nếu doanh nghiệp cạnh tranh thông qua việc thỏa mãn
khách hàng, thông tin kế toán quản trị phải tập trung vào các nhân tố thỏa mãn khách hàng
như: chất lượng, giao hàng, hậu mãi,…
* Đối với chức năng hoạch định (Planning)
Hình thức cơ bản nhất của hoạch định liên quan đến 2 vấn đề: Xác định mục tiêu
của tổ chức và xây dựng những phương cách để đạt được mục tiêu đó.
Phương tiện mà các kế toán viên sử dụng để giúp ban quản trị trong quá trình hoạch
định là các dự toán ngân sách (Budgets). Dự toán ngân sách là hình thức biểu hiện về
lượng của các mục tiêu quản trị trong tương lai gần (từ một năm trở xuống). Có nhiều loại
dự toán ngân sách, mỗi loại biểu hiện một khâu của quá trình sản xuất kinh doanh.
Mặt khác, trong quá trình lập dự toán, các nhà quản trị cũng rất cần những thông về

chi phí, giá thành cũng như những thông tin khác từ các báo cáo thực hiện. Ví dụ, để giúp
cho việc dự báo chi phí hỗn hợp trong tương lai, kế toán quản trị sẽ cung cấp những thông
tin liên quan đến chi phí này trong quá khứ như: lập báo cáo chi phí, phân tích chi phí, lập
hàm chi phí hỗn hợp hay công thức dự báo chi phí,…
* Đối với hoạt động chỉ huy và kiểm soát (Directing & Controlling)
Sau khi đã xác định được mục tiêu và hoạch định phương cách đạt được các mục
tiêu. Công việc tiếp theo của các nhà quản trị là phải triển khai thực hiện và theo dõi việc
thực hiện kế hoạch. Nói cách khác, Ban quản trị phải kiểm soát các hoạt động mà họ quản
lý. Kiểm soát liên quan đến 4 vấn đề :
- Triển khai thực hiện kế hoạch;
- Theo dõi thực hiện kế hoạch và thu thập các thông tin phản hồi (Feedback);

11


- Quyết định những hành động cần phải thi hành khi những thông tin phản hồi cho
thấy kế hoạch được thực hiện không hướng tới những mục tiêu đã định;
- Chỉ đạo việc sửa chữa vấn đề nếu có và điều chỉnh hoạt động cho đúng hướng.
Như vậy, chỉ huy và kiểm soát sẽ thực hiện những gì mà hoạch định đã bỏ qua.
Để giúp các nhà quản trị thực hiện chức năng kiểm soát, các kế toán viên sử dụng
những thông tin phản hồi để soạn thảo báo cáo thực hiện. Trong báo cáo thực hiện, kế toán
viên so sánh những kết quả thực tế đạt được với dự toán ngân sách, liệt kê tất cả những sự
khác biệt và đánh giá tình hình thực hiện.
Các báo cáo thực hiện do kế toán viên lập ra sẽ được gửi cho các cấp quản trị trong
tổ chức. Do vậy, Ban quản trị có thể biết được kế hoạch đang được thực hiện như thế nào
và chỗ nào cần phải thay đổi nhằm hướng mọi hoạt động của tổ chức về mục tiêu đã định.
* Đối với việc tính giá thành sản phẩm
Tính giá thành sản phẩm liên quan đến 2 vấn đề: Tập hợp toàn bộ chi phí sản xuất,
tính giá thành đơn vị sản phẩm và phân bổ chi phí sản xuất .
Tính giá thành sản phẩm là trách nhiệm của cả kế toán tài chính và kế toán quản trị.

Kế toán tài chính tập hợp chi phí và tính giá thành để đánh giá tài sản và đo lường lợi
nhuận, làm cơ sở cho việc lập các báo cáo tài chính tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế
toán. Kế toán quản trị tính giá thành sản phẩm để giúp nhà quản trị ra những quyết định
khác nhau mà những quyết định đó phụ thuộc vào sự ước lượng chính xác giá thành sản
phẩm. Những quyết định đó có thể là:
+ Có chấp nhận hay không một đơn đặt hàng với giá giảm.
+ Ngừng hay tiếp tục sản xuất một mặt hàng nào đó.
+ Định giá cho một sản phẩm mới như thế nào.
Ngoài ra, kế toán quản trị còn thực hiện việc phân tích các quyết định, phân tích các
quá trình hoạt động, phân tích các yếu tố tạo ra giá trị khách hàng, giá trị của cổ đông; thu
thập và xử lý những thông tin thích hợp giúp các nhà quản trị ra quyết định nhằm tăng khả
năng cạnh tranh của doanh nghiệp, cũng như việc quản trị nguồn lực của doanh nghiệp.
Sơ đồ 1.3: Hệ thống hoạch định và kiểm soát

Tầm nhìn

Thiết lập
mục tiêu

Sứ mạng

Xây dựng
chiến lƣợc

Dự toán

Thực hiện kế
hoạch

Điều chỉnh

Lập kế hoạch

Kiểm soát
Báo cáo thực hiện

12


(Nguồn: Kim Langfield-Smith, Helen Thone and Ronald W. Hilton)
1.2.3. Nhiệm vụ của kế toán quản trị
Theo Thông tư số 53/2006/TT-BTC ngày 12 tháng 6 năm 2006 của Bộ Tài chính
Việt Nam về việc hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp, Phần I, mục 3;
kế toán quản trị có những nhiệm vụ cơ bản sau:
- Thu thập, xử lý thông tin, số liệu kế toán theo phạm vi, nội dung kế toán quản trị
của đơn vị xác định theo từng thời kỳ.
- Kiểm tra, giám sát các định mức, tiêu chuẩn, dự toán.
- Cung cấp thông tin theo yêu cầu quản trị nội bộ của đơn vị bằng báo cáo kế toán
quản trị.
- Tổ chức phân tích thông tin phục vụ cho yêu cầu lập kế hoạch và ra quyết định
của Ban lãnh đạo doanh nghiệp.
1.3. Thiết kế thông tin trong kế toán quản trị
Chúng ta đã biết, hoạt động chủ yếu của nhà quản trị là hoạch định và kiểm soát
các hoạt động kinh tế, tài chính của doanh nghiệp. Trong đó, hoạt động kiểm soát bao gồm
cả việc tổ chức thực hiện kế hoạch, chỉ huy, kiểm soát và điều chỉnh các hoạt động hướng
về mục tiêu chung của doanh nghiệp.
Trong kinh tế thị trường, mục tiêu cuối cùng của các doanh nghiệp là lợi nhuận;
mục tiêu cuối cùng của quản trị là gia tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp. Cơ chế thị trường
tạo ra môi trường cạnh tranh ngày càng khốc liệt không chỉ trong phạm vi từng quốc gia
mà còn ở phạm vi khu vực và toàn cầu. Để hòan thành nhiệm vụ, các nhà quản trị phải
luôn đặt ra các mục tiêu, vạch ra và lựa chọn các phương cách để đạt mục tiêu; tổ chức

thực hiện, chỉ huy và kiểm tra, đánh giá tình hình thực hiện các chỉ tiêu kế hoạch của các
bộ phận, cá nhân trong doanh nghiệp nhằm hướng đến việc đạt được các mục tiêu chung
đã định. Trong quá trình đó, các nhà quản trị cần rất nhiều loại thông tin mà những thông
tin này không thể tìm thấy trong các báo cáo tài chính. Mặt khác, để hoạch định cả dài hạn
(chiến lược) và ngắn hạn (dự toán) nhà quản trị không chỉ cần những thông tin tài chính,
quá khứ,… bên trong doanh nghiệp; mà còn cần nhiều loại thông tin khác, như thông tin
phi tài chính, hướng về tương lai và ở bên ngoài doanh nghiệp. Ví dụ: thông tin về thị phần
của doanh nghiệp; thông tin về sự thỏa mãn của khách hàng; thông tin về kết cấu chi phí
của đối thủ cạnh tranh; thông tin dự báo xu thế phát triển ngành; cơ sở dữ liệu kinh tế vĩ
mô;…
Theo Lawrence A. Gordon, thông tin kế toán quản trị có nhiều loại và được phân
theo ba cách khác nhau:
- Căn cứ đặc điểm, thông tin kế toán quản trị được phân thành: thông tin tài chính
và thông tin phi tài chính;
- Căn cứ thời gian phát sinh: thông tin kế toán quản trị bao gồm: thông tin quá khứ,
và thông tin hướng về tương lai;
- Căn cứ phạm vi thông tin: thông tin kế toán quản trị được phân thành thông tin
bên trong doanh nghiệp và thông tin bên ngoài doanh nghiệp.
Để đo lường, đánh giá sự thực hiện trong bối cảnh cạnh tranh toàn cầu, năm 1992
Kaplan và Norton đã đề xuất sử dụng biểu đồ tổng hợp các chỉ tiêu đo lường và đánh giá
sự thực hiện của doanh nghiệp (Balanced Scorecard). Theo đó rất nhiều thông tin được sử
dụng. Bao gồm:
 Thông tin về viễn cảnh tài chính;
 Thông tin về viễn cảnh khách hàng;

13


 Thông tin về viễn cảnh các quá trình hoạt động;
 Thông tin về viễn cảnh cải tiến và tăng trưởng.

Từ đó, ta thấy để thiết kế thông tin cho kế toán quản trị cần phải tổ hợp các loại
thông tin theo ba cách phân loại đã nói trên như sau:
(1) Thông tin tài chính, quá khứ và bên trong doanh nghiệp;
(2) Thông tin tài chính, quá khứ và bên ngoài doanh nghiệp;
(3) Thông tin tài chính, tương lai và bên trong doanh nghiệp;
(4) Thông tin tài chính, tương lai và bên ngoài doanh nghiệp;
(5) Thông tin phi tài chính, quá khứ và bên trong doanh nghiệp;
(6) Thông tin phi tài chính, quá khứ và bên ngoài doanh nghiệp;
(7) Thông tin phi tài chính, tương lai và bên trong doanh nghiệp;
(8) Thông tin phi tài chính, tương lai và bên ngoài doanh nghiệp;
Như vậy, thông tin kế toán quản trị rất đa dạng, phạm vi thông tin rộng, vượt ra
ngoài phạm vi hệ thống kế toán hiện hữu ở các doanh nghiệp.
Ngoài ra, khi thiết kế thông tin kế toán quản trị trong doanh nghiệp cần phải lưu ý
một số vấn đề liên quan đến hành vi cá nhân trong tổ chức cũng như tính hiệu quả của hệ
thống thông tin kế toán quản trị.
Tóm tắt chƣơng
Kế toán quản trị ra đời đã lâu, nhưng ra đời từ lúc nào thì còn có nhiều ý kiến khác
nhau. Theo Robert S. Kaplan và Anthony A. Atkinson thì cho rằng kế toán quản trị ra đời
từ thế kỷ thứ 19; còn Ronald W. Hilton thì cho rằng kế toán quản trị mới ra đời từ những
năm 50 của thể kỷ 20. Liên đoàn quốc tế về kế toán (IFAC-2002) không xác định thời điểm
ra đời của kế toán quản trị, nhưng khái quát các giai đoạn phát triển của kế toán quản trị.
Ở nước ta, kế toán quản trị được tiếp thu và đưa vào giảng dạy ở các trường đại
học khoảng đầu những năm 90 của thế kỷ 20 và chính thức được công nhận trong Luật kế
toán từ năm 2004.
Nhìn chung, kế toán quản trị là một hệ thống thu thập, xử lý và cung cấp thông tin
kinh tế, tài chính cho các nhà quản trị trong nội bộ doanh nghiệp để hoạch định, kiểm soát
và ra quyết định, nhằm quản lý và sử dụng một cách hiệu quả nguồn lực doanh nghiệp;
qua đó gia tăng giá trị khách hàng và giá trị cổ đông. Thông tin đầu vào của hệ thống kế
toán quản trị có phạm vi rộng vượt ra ngoài khuôn khổ của hệ thống kế toán doanh
nghiệp.

Thông tin kế toán quản trị cần cho tất cả các nhà quản trị trong tổ chức từ cấp cao,
cấp trung và cấp cơ sở.
Hệ thống thông tin kế toán quản trị sử dụng các yếu tố đầu vào để tạo ra thông tin
nhằm thỏa mãn các yêu cầu của quản trị. Hệ thống thông tin kế toán quản trị được cấu
thành bởi các yếu tố, hay các hệ thống con, gồm: hệ thống tính giá thành, hệ thống dự
toán, hệ thống đo lường và đánh giá sự thực hiện, hệ thống quản trị chi phí,…
Theo quan niệm truyền thống, kế toán quản trị là một bộ phận cấu thành hệ thống
kế toán doanh nghiệp. Do đó, kế toán quản trị có những điểm giống và khác nhau so với kế
toán tài chính.
Theo các nhà nghiên cứu về kế toán, sự phát triển của kế toán quản trị đương đại
chịu sự tác động của các nhân tố về nhu cầu thông tin và khả năng cung cấp thông tin.
Kế toán nói chung là một bộ phận không thể thiếu trong cơ cấu tổ chức quản lý
doanh nghiệp, được thiết lập để thu thập, xử lý và cung cấp thông tin cho nhiều đối tượng
sử dụng khác nhau. Trong đó, kế toán quản trị đóng vai trò hết sức quan trọng trong việc
cung cấp thông tin hỗ trợ việc xây dựng và thực thi chiến lược của tổ chức; tham gia cải
thiện lợi thế cạnh tranh của tổ chức; cung cấp thông tin cho lãnh đạo quản trị nguồn lực

14


thông qua hệ thống hoạch định và kiểm soát; và ước lượng chi phí đầu ra (sản phẩm, dịch
vụ) cung cấp cho các nhà quản trị ra quyết định cả về chiến lược cũng như tác nghiệp.
Trong quá trình hoạch định và kiểm soát ngắn hạn và dài hạn, các nhà quản trị cần
rất nhiều thông tin khác nhau, bao gồm: thông tin tài chính, thông tin phí tài chính; thông
tin bên trong, thông tin bên ngoài doanh nghiệp; thông tin thuộc về quá khứ và thông tin
liên quan đến tương lai. Vì vậy, khi thiết kế thông tin kế toán quản trị cần phải lưu ý điều
này. Ngoài ra, khi thiết kế hệ thống thông tin kế toán quản trị còn phải quan tâm đến một
số vấn đề khác như: phản ứng của cá nhân trong tổ chức và tính hiệu quả của hệ thống.
Câu hỏi ôn tập
1.1. Trình bày khái quát các giai đoạn phát triển của kế toán quản trị.

1.2. Theo bạn, kế toán quản trị là gì?
1.3. Trình bày những điểm giống và khác nhau giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính.
1.4. Trình bày và giải thích các nhân tố tác động đến sự phát triển của kế toán quản trị.
1.5. Anh, chị cho biết chức năng của nhà quản trị và vai trò của kế toán trong quá trình
cung cấp thông tin cho quản lý?
1.6. Hãy liệt kê một số quyết định quản lý cần đến sự giúp đỡ của kế toán quản trị.
1.7. Giải thích vì sao các nhà quản trị các cấp khác nhau (cơ sở, cấp trung và cấp cao) yêu
cầu những thông tin khác nhau.
1.8. Giải thích mối quan hệ giữa hoạch định, kiểm soát và chiến lược.
1.9. Hãy liệt kê những cơ hội và thách thức của các doanh nghiệp Việt Nam khi nước ta đã
là thành viên của WTO. Theo bạn, các doanh nghiệp Việt Nam có cần thiết phải áp dụng
kế toán quản trị trong doanh nghiệp hay không?
1.10. Những vấn đề nào cần phải quan tâm khi thiết kế hệ thống kế toán quản trị?
Bài tập chƣơng
1.11. Những phát biểu dưới đây là đúng hay sai:
a) Kế toán quản trị là kế toán chi tiết.
b) Kế toán quản trị chỉ áp dụng được ở các doanh nghiệp sản xuất.
c) Thông tin kế toán quản trị được đo lường bằng các thước đo hiện vật, thời gian và giá
trị.
d) Thông tin kế toán quản trị có nguồn gốc từ bên trong và bên ngoài doanh nghiệp.
e) Thông tin kế toán quản trị không bao gồm những gì đã xảy ra trong quá khứ.
f) Thông tin kế toán quản trị cần cho bất kỳ ai có yêu cầu.
g) Khi thiết lập hệ thống thông tin kế toán quản trị cần phải tuân thủ các chuẩn mực và chế
độ kế toán hiện hành của nhà nước.
h) Các phương pháp được sử dụng trong việc xử lý thông tin kế toán quản trị phải nhất
quán từ kỳ này sang kỳ khác.
i) Nhà quản trị sử dụng thông tin kế toán quản trị để báo cáo cho ngân hàng, cổ đông, cơ
quan thuế và nhà cung cấp.
j) Kỳ báo cáo kế toán quản trị là tháng, quý và năm.
1.12. Những phát biểu dưới đây là đúng hay sai:

a) Định kỳ, kế toán quản trị phải lập các báo cáo tài chính cho giám đốc doanh nghiệp.
b) Lập dự toán là công việc của các nhà quản trị cấp trung trong doanh nghiệp như: quản
đốc phân xưởng, giám đốc bán hàng, giám đốc nhân sự,… kế toán trưởng doanh nghiệp
không liên quan gì đến việc này.
c) Áp lực cạnh tranh, sự phát triển của các ngành dịch vụ, vòng đời sản phẩm, thỏa mãn
khách hàng,… là những nhân tố thúc đẩy sự phát triển của kế toán quản trị.

15


d) Phương pháp quản trị mới không ảnh hưởng gì đến thông tin kế toán quản trị.
e) Trong kinh tế thị trường, mọi doanh nghiệp phải thiết lập hệ thống kế toán quản trị.
f) Giám đốc marketing trong công ty chỉ được phép đọc báo cáo kế toán quản trị, không
được đọc báo cáo tài chính.
g) Lợi ích của cá nhân, bộ phận trong doanh nghiệp luôn gắn liền với lợi ích của các cổ
đông.
h) Khi lập kế hoạch nhân sự, trưởng phòng tổ chức công ty cần phải thu thập những thông
tin liên quan đến nhu cầu lao động, số lao động hiện có.

16


Chương 2
CHI PHÍ – KHÁI NIỆM VÀ PHÂN LOẠI
Mục tiêu học tập
Sau khi hoàn thành chương này bạn có thể:
- Giải thích các thành phần của hệ thống kế toán quản trị truyền thống và hệ thống
kế toán quản trị đương thời;
- Giải thích tại sao kế toán quản trị tập trung vào chi phí;
- Giải thích ý nghĩa của câu “chi phí khác nhau cho mục đích khác nhau”;

- Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí;
- Phân loại chi phí theo chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp;
- Phân loại chi phí theo chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được;
- Phân loại chi phí theo các thành phần trong chuỗi giá trị;
- Phân tích chi phí thường được sử dụng trong doanh nghiệp sản xuất;
- Giải thích các định nghĩa khác nhau của chi phí sản phẩm được sử dụng trong
báo cáo kế toán bên trong doanh nghiệp và cho việc ra quyết định;
- Mô tả dòng chi phí trên báo cáo tài chính.
2.1. Thông tin của kế toán quản trị
2.1.1. thành phần của hệ thống kế toán quản trị
Hệ thống kế toán quản trị thường bao gồm:
a. Hệ thống chi phí: dùng để ước lượng chi phí sản phẩm hàng hóa, dịch vụ, cũng
như chi phí của các đơn vị, bộ phận trực thuộc trong doanh nghiệp.
Hệ thống chi phí truyền thống ước lượng chi phí của doanh nghiệp, chi phí của các
sản phẩm hàng hóa, dịch vụ, chi phí của các đơn vị, bộ phận trực thuộc trong doanh
nghiệp. Trong phân tích chi phí họ phải giả sử rằng khối lượng sản xuất là yếu tố gây ra sự
thay đổi chi phí.
Hệ thống chi phí đương thời thực hiện trên cơ sở các hoạt động với nhiều chi tiết
hơn. Nó nó ước lượng chi phí của những hoạt động và sử dụng thông tin chi phí này để
tính chi phí của sản phẩm, dịch vụ, khách hàng, đơn vị. Hệ thống chi phí này được gọi là
chi phí trên cơ sở hoạt động, gọi tắt là phương pháp ABC (ABC là viết tắt của Activity
based costing)
b. Hệ thống dự toán ngân sách: là kế hoạch chi tiết, dùng để trình bày kết quả tài
chính hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong thời kỳ tương lai nhất định. Hệ thống
dự toán ngân sách truyền thống ước lượng doanh thu và chi phí cho các đơn vị, các bộ
phận trực thuộc có dự toán ngân sách và tổng hợp các dự toán bộ phận thành dự toán ngân
sách cho toàn doanh nghiệp. Phương pháp kế toán quản trị đương thời dự toán ngân sách
trên cơ sở hoạt động với nhiều chi tiết hơn, được xây dựng trên cơ sở hoạt động.
c. Hệ thống đo lường thực hiện: nhằm so sánh kết quả thực hiện với mục tiêu đề
ra, đánh giá ưu nhược điểm trong quá trình thực hiện, tìm nguyên nhân của những tồn tại

để có biện pháp điều chỉnh cho việc thực hiện kế hoạch kỳ sau tốt hơn.
Hệ thống đo lường việc thực hiện truyền thống sử dụng phương pháp đo lường tài
chính, tập trung phần lớn vào việc kiểm soát chi phí bằng cách so sánh sự khác nhau giữa
chi phí thực tế và chi phí dự toán, giám sát việc thực hiện chi phí trong doanh nghiệp.
Hệ thống đo lường đương thời cung cấp phương pháp đo lường tất cả các yếu tố
như: chất lượng sản phẩm hoặc công việc, việc giao hàng, việc cải tiến sản xuấr, cũng như
việc thực hiện tài chính. Ngoài báo cáo thực hiện bên trong doanh nghiệp, chúng còn xem
xét những gì xảy ra bên ngoài doanh nghiệp như giám sát việc cạnh tranh, sự thỏa mãn
khách hàng. Có nhiều cách mới để đo lường việc thực hiện như sử dụng các tiêu chuẩn đo
lường, sử dụng các phiếu ghi số dư, đo lường việc thực hiện trên cơ sở các hoạt động.

17


d. Hệ thống quản trị chi phí: tập trung vào việc cải thiện hiệu quả chi phí của
doanh nghiệp thông qua việc hiểu và quản lý nguyên nhân gây ra chi phí.
Hệ thống đo lường việc thực hiện truyền thống cung cấp thông tin để giúp đỡ nhà
quản trị kiểm soát chi phí bằng cách so sánh sự khác nhau giữa chi phí thực tế và dự toán.
Phương pháp đương thời cung cấp thông tin để quản lý các nguồn lực. Hệ thống
này được phát triển không chỉ để kiểm soát chi phí mà còn để giảm chi phí. Những hoạt
động lãng phí được nhận dạng và loại bỏ. Chi phí được phân tích để nhận dạng nguyên
nhân gốc rể của chúng. Phương pháp đương thời đánh giá việc quản lý trên cơ sở hoạt
động, phân tích nguồn lợi khách hàng, phân tích chi phí nhà cung cấp, quá trình kinh
doanh, quản lý chu kỳ sống và chi phí mục tiêu.
Kế toán quản trị còn cung cấp thông tin từ các nguồn khác một cách đa dạng để
giúp cho nhà quản trị hoạch định và ra các quyết định.
2.1.2. Thông tin chi phí
Các hệ thống kế toán quản trị truyền thống và hệ thống kế toán quản trị đương thời
đều chỉ ra rằng chi phí là nguồn thông tin quan trọng cho các nhà quản lý. Hệ thống này
bao gồm các thông tin về chi phí sản phẩm, chi phí của các bộ phận và các hoạt động, chi

phí dự toán và chi phí thực tế. Hệ thống kiểm soát của kế toán quản trị đương thời cũng
cung cấp thông tin về nguyên nhân chi phí.
Thông tin chi phí trong kế toán truyền thống và kế toán hiện nay:
Trong lịch sử, các kế toán viên quản trị tập trung xem xét nhiều nhất nội dung chi
phí sản xuất. Bởi vì, trong quá trình sản xuất kinh doanh, yêu cầu phải tính giá thành sản
phẩm, nó là cơ sở để xác định giá vốn hàng bán trên báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh.
Yêu cầu báo cáo tài chính ra bên ngoài buộc kế toán kế toán quản trị truyền thống tập trung
vào chi phí sản xuất. Chi phí sản xuất có ý nghĩa rất lớn đến hoạt động kinh doanh của
doanh nghiệp.
Nhưng dần dần, các chi phí xảy ra bên ngoài khu vực sản xuất của những doanh
nghiệp này, các chi phí bên ngoài rất có ý nghĩa với các chi phí bên trong quá trình sản
xuất. Trong môi trường kinh doanh hiện thời, các chi phí này có xu hướng gia tăng trong
mối quan hệ với chi phí sản xuất. Chi phí sản xuất có thể sẽ rất thấp, trong khi chi phí
nghiên cứu và phát triển, thiết kế, tiếp thị và dịch vụ khách hàng thì rất cao. Kế toán quản
trị tập trung chú ý vào chi phí sản xuất nhưng cũng chú ý tới những chi phí khác có ý nghĩa
hơn chi phí sản xuất.
Sự quan trọng của thông tin chi phí
Chi phí có vai trò chính yếu để giúp nhà quản trị điều hành nguồn lực một cách có
hiệu quả. Tất cả các hoạt động đều làm phát sinh chi phí và nhà quản trị cần thông tin chi
phí để hiểu và quản lý chúng. Trên cơ sở nhận thức đúng về chi phí mới có thể ra các quyết
định ngắn hạn và dài hạn. Chằng hạn như, để quyết định giá bán sản phẩm, nhà sản xuất
phải có đủ thông tin chi phí sản phẩm. Để quản lý chi phí của việc sản xuất máy điện thoại
di động, kế toán phải đo lường một cách cẩn thận và ghi chép chi phí về nghiên cứu và
phát triển sản phẩm, chi phí sản xuất và chi phí dịch vụ khách hàng.
Vai trò của thông tin phi tài chính.
Hệ thống kế toán quản trị truyền thống tập trung trước tiên vào thông tin tài chính,
đặc biệt là chi phí. Tuy nhiên, qua quá trình kinh doanh, thông tin chất lượng phi tài chính
cũng cần để giúp cho việc ra các quyết định và quản lý các nguồn lực. Nếu quản lý một
trường học, chi phí và doanh thu là quan trọng cho việc ra quyết định, nhưng thông tin phi
tài chính như số lượng sinh viên đang theo học, số sinh viên nghỉ học, bỏ học, số lượng

giảng viên và trình độ của các giảng viên, các công trình nghiên cứu khoa học đã tham gia
và đoạt giải, các hoạt động xả hội … cũng rất quan trọng. Nếu chiến lược của việc kinh
doanh của bạn tập trung vào cải thiện dịch vụ khách hàng, bạn có lẽ cần những thông tin

18


phi tài chính về số lần phàn nàn của khách hàng, giao hàng tới khách hàng đúng giờ, sản
phẩm hỏng trả về bởi khách hàng, cũng như kết quả khảo sát sự hài lòng của khách hàng.
Kế toán quản trị đương thời nhấn mạnh nhiều hơn đến thông tin phi tài chính.
2.2. Phân loại chi phí: những cách phân loại khác nhau cho những mục đích
khác nhau
Kế toán quản trị phải hiểu những cách phân loại khác nhau trong phân tích và báo
cáo. Có nhiều cách phân loại chi phí khác nhau tùy theo mục đích sử dụng. Kế toán quản
trị phân loại chi phí nhằm phục vụ cho yêu cầu của nhà quản trị. Nhà quản trị cần thông tin
chi phí để điều hành quản lý doanh nghiệp, kế toán sẽ phân loại để đáp ứng mục tiêu quản
lý đó. Một số khái niệm chi phí thì phù hợp với quản trị chi phí, như nhà quản trị cần hiểu
và quản lý mức độ của các nguồn lực được sử dụng. Một số chi phí thì liên quan đến chi
phí sản phẩm, nhà quản trị cần hiểu để xác định lợi nhuận sản phẩm và ra các quyết định
về các sản phẩm sản xuất. Một số chi phí thì liên quan đến hoạch định khi nhà quản trị cần
dự toán chi phí hoạt động tương lai và một số chi phí thì liên quan đến báo cáo kết quả
hoạt động hiện tại.
Cũng một chi phí nhưng có thể được phân loại theo các cách khác nhau, nó phụ
thuộc vào định hướng sử dụng thông tin chi phí. Tuy nhiên, để đánh giá việc thực hiện của
nhà quản trị sản xuất, chúng ta có thể phân loại các chi phí đó theo cách mà chúng được
quản lý hay kiểm soát bởi nhà quản trị. Để hiểu các khái niệm chi phí và những cách phân
loại khác nhau nhằm cung cấp thông tin chi phí phù hợp cho các nhà quản trị để quản lý và
điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh. Các minh họa và ví dụ dưới đây sẽ giúp cho việc
hiểu và quản lý chi phí.
Chúng tôi giới thiệu một vài cách phân loại chi phí thường được sử dụng. Phần

dưới đây sẽ tóm tắt cách phân loại các chi phí này, cơ sở của phân loại và cách phân loại
này được sử dụng bởi kế toán viên quản trị. Nó cho chúng ta cái nhìn toàn cảnh những khái
niệm chi phí khác nhau được sử dụng trong cuốn sách này. Trong chương này, chúng ta tập
trung vào chuỗi giá trị về cách phân loại chi phí sản xuất. Trong chương kế tiếp, chúng ta
sẽ mô tả cách ứng xử chi phí một cách chi tiết và việc kiểm soát chi phí được xem xét
trong các chương sau.
2.2.1. Chi phí là gì
Chi phí là nguồn lực tiêu hao để đạt được mục tiêu nhất định, thông thường là để
nhận được lợi ích tương lai. Chi phí thường được đo lường bằng tiền. Nếu lợi ích tương lai
ngoài kỳ kế toán hiện hành, chi phí được ghi chép như tài sản. Ví dụ như trả trước tiền thuê
nhà, doanh nghiệp đã chi trả một số tiền nhất định cho các kỳ sau, phần tiền đã chi trả này
đại diện cho phần diện tích sẽ được sử dụng trong tương lai, trả trước tiền thuê nhà được
ghi nhận trong tài khoản „chi phí trả trước‟ và phản ánh vào phần „tài sản‟ trên bảng cân
đối kế toán. Qua kỳ kế toán tiếp theo, phần tài sản này không còn nữa, nó được xem là chi
phí đã tiêu hao làm tăng doanh thu kỳ sau.
a. Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí : Biến phí và định phí
Quan sát mối quan hệ ứng xử giữa tổng số chi phí với mức độ hoạt động (số lượng sản
phẩm sản xuất, số lượng sản phẩm bán ra, số giờ lao động và số giờ máy chạy), chi phí có
thể được phân ra thành chi phí biến đổi (gọi tắt biến phí), chi phí cố định (gọi tắt định phí).
- Biến phí: là các chi phí sẽ thay đổi khi có sự thay đổi của mức độ hoạt động. Ví
dụ như chi phí điện dùng để sản xuất sản phẩm, nó sẽ gia tăng theo tỉ lệ với khối lượng sản
phẩm sản xuất.
- Định phí: Gồm các chi phí mà tổng số không thay đổi cho dù có sự thay đổi của
mức độ hoạt động. Tổng định phí không thay đổi nhưng chi phí tính trên một đơn vị sẽ
thay đổi. Ví dụ như lương gián tiếp của các bộ phận quản lý, chi phí này không thay đổi

19


với số lượng sản phẩm sản xuất hay bán ra.

b. Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp
+ Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp của các trung tâm trách nhiệm :
Trong hầu hết các tổ chức, hệ thống chi phí được thiết lập để đo lường chi phí theo
các khu vực trách nhiệm của từng nhà quản lý các bộ phận, các trung tâm hoạt động. Trong
kế toán quản trị, chúng ta gọi những khu vực kinh doanh hay còn gọi là các trung tâm trách
nhiệm, là nơi được tổ chức thực hiện các hoạt động, chi phí được ghi nhận theo các hoạt
động này. Thiết kế các chi phí đến các đơn vị như thế là công việc của kế toán trách nhiệm.
Công việc này cung cấp các thông tin hữu ích cho việc kiểm soát chi phí đối với từng nhà
quản lý bộ phận, cũng như nhà quản lý cấp cao để giúp điều hành quản lý chi phí trong
hoạt động kinh doanh.
Chi phí được ghi nhận ở từng bộ phận hay các trung tâm trách nhiệm gọi là chi phí
trực tiếp bộ phận. Ví dụ như lương của nhân viên quảng cáo là chi phí trực tiếp của bộ
phận tiếp thị. Chi phí vận chuyển nguyên vật liệu mua vào là chi phí trực tiếp của bộ phận
thu mua. Chi phí của nhân công trực tiếp sửa chữa bảo trì là chi phí trực tiếp của phân
xưởng sửa chữa.
Chi phí gián tiếp của các trung tâm trách nhiệm : Trong một nhà máy sản xuất có
nhiều bộ phận (nhiều dây chuyền sản xuất), lương của giám đốc nhà máy là chi phí gián
tiếp của các bộ phận sản xuất trong nhà máy. Không thể tính trực tiếp lương giám đốc nhà
máy cho từng bộ phận và khó có thể phân bổ chính xác tiền lương này cho từng bộ phận.
+ Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp sản phẩm :
- Chi phí trực tiếp : là chi phí được ghi trực tiếp cho từng sản phẩm. Ví dụ như chi
phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp là chi phí trực tiếp của một
sản phẩm.
- Chi phí gián tiếp là chi phí không liên quan trực tiếp đến một sản phẩm nào. Các
chi phí này được phân bổ cho các sản phẩm theo một tiêu thức nhất định. Ví dụ như chi phí
sửa chữa bảo trì là chi phí gián tiếp, được phân bổ cho từng loại sản phẩm theo một tiêu
thức nhất định như phân bổ theo số giờ máy chạy, tiền lương nhân công trực tiếp...
Chi phí có thể là trực tiếp với bộ phận này nhưng lại là gián tiếp với bộ phận kia. Ví
dụ như lương quản đốc phân xưởng là trực tiếp ở phân xưởng sản xuất, nhưng lại là gián
tiếp đối với sản phẩm được sản xuất trong phân xưởng.

+ Trực tiếp hay gián tiếp – mục tiêu của chi phí là gì ?
Chi phí trực tiếp hay gián tiếp phụ thuộc toàn bộ vào tính chất của mục tiêu chi phí.
Chúng ta cần chi phí của một bộ phận, một sản phẩm hay toàn bộ công ty. Chi phí được
đưa ra có thể trực tiếp ở mục tiêu này nhưng gián tiếp ở mục tiêu kia. Ví dụ : chi phí quảng
cáo là chi phí trực tiếp ở bộ phận tiếp thị nhưng là chi phí gián tiếp của các sản phẩm sản
xuất. Lương quản lý phân xưởng là gián tiếp đối với từng bộ phận sản xuất trong nhà máy
nhưng là trực tiếp trong toàn nhà máy.
c. Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được
Để đánh giá việc thực hiện, kế toán có thể chia chi phí thành chi phí kiểm soát được
và chi phí không kiểm soát được.
Chi phí kiểm soát được gồm những chi phí được quyết định bởi người quản lý của
cấp đó. Chi phí không kiểm soát được gồm những chi phí không thuộc quyền quyết định
của người quản lý cấp đó.
Ví dụ như quản đốc phân xưởng có thể kiểm soát được tổng số vật liệu tiêu hao

20


trong quá trình sản xuất. Tuy nhiên, quản đốc phân xưởng không kiểm soát được chi phí
thuê thiết bị, tiền thuê này là chi phí không kiểm soát được với quản đốc phân xưởng,
nhưng là chi phí kiểm soát được đối với ban quản lý cấp cao.
d. Phân loại chi phí cho việc ra quyết định
Ra quyết định quản lý là quá trình chọn lựa giữa các phương án, so sánh lợi ích của
những sự chọn lựa. Vài chỉ tiêu chi phí hữu ích cho quá trình ra quyết định như: chi phí
chênh lệch, chi phí chìm, chi phí cơ hội.
- Chi phí chênh lệch: được định nghĩa là số chênh lệch trong tổng số chi phí giữa
hai phương án.
Ví dụ: Nhà quản lý muốn lựa chọn giữa hai mức độ sản xuất. Chi phí sản xuất
1.000 sản phẩm là 15.000 ngđ và 2.000 sản phẩm là 30.000 ngđ. Chi phí chênh lệch liên
quan đến 1.000 sản phẩm tăng thêm là 15.000 ngđ.

Trong trường hợp này, chi phí chênh lệch trong kế toán gần tương tự như chi phí
biên trong kinh tế học. Tuy nhiên, trong kinh tế học chi phí biên liên quan đến một sản
phẩm tăng thêm, chi phí chênh lệch trong kế toán đề cập tới sự thay đổi mức độ sản xuất.
Một ví dụ khác về chi phí chênh lệch: nếu giữ máy cũ hoạt động thì chi phí bảo trì
là 20.000 ngđ/năm. Nếu thay thế thiết bị mới thì phải đầu tư thêm nhưng chi phí bảo trì
giảm chỉ còn 10.000 ngđ/năm. Chi phí chênh lệch về bảo trì là 10.000 ngđ/năm.
- Chi phí chìm: là những chi phí phát sinh, kết quả từ một quyết định trong quá
khứ, nó không thể thay đổi, nó xuất hiện trong mọi phương án với số tiền như nhau. Chi
phí này không phù hợp cho việc ra quyết định tương lai.
Ví dụ: giá trị còn lại của máy cũ là 50.000 ngđ. Dù quyết định giữ máy cũ hay thay
máy mới thì chi phí này vẫn xuất hiện là 50.000 ngđ. Nếu giữ máy cũ, đòi hỏi chúng ta
phải tiếp tục khấu hao 50.000 ngđ. Nếu mua máy mới, đòi hỏi chúng ta phải bù đắp phần
thiệt hại do thải loại máy cũ 50.000 ngđ. Nó không thay đổi trong các phương án, không
thể có sự lựa chọn gì đối với chi phí này, do đó nó không phù hợp với việc ra quyết định.
- Chi phí cơ hội: là lợi ích hy sinh ở phương án này trở thành chi phí cơ hội của
phương án kia. Chi phí cơ hội không được ghi chép trong hệ thống kế toán nhưng có ý
nghĩa rất lớn trong việc đánh giá các phương án để ra quyết định.
Ví dụ: Một doanh nghiệp còn năng lực để sản xuất thêm 10000 giờ. Hiện nay nó
đang cho thuê 15.000 ngđ. Nếu lựa chọn phương án sử dụng năng lực nhàn rỗi để sản xuất
thêm, không cho thuê, 15.000 ngđ là chi phí cơ hội của phương án sản xuất thêm. Nếu
không có phương án nào sử dụng năng lực nhàn rỗi này, thì không có chi phí cơ hội.
2.3. Dòng chi phí trong chuỗi giá trị
Chuỗi giá trị là toàn bộ quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh mà nó bắt đầu và
yêu cầu về nguồn lực cung cấp, sau đó kết thúc bằng việc cung cấp sản phẩm và dịch vụ
cho khách hàng. Kế toán sử dụng các cách phân loại khác nhau trong “dòng chi phí trước
quá trình sản xuất” hay “dòng chi phí sau quá trình sản xuất” và “chi phí trong quá trình
sản xuất” để thiết kế chi phí cho sản phẩm và cung cấp thông tin để điều hành các nguồn
lực nhằm tạo ra giá trị.
2.3.1. Chi phí trƣớc quá trình sản xuất
- Chi phí nghiên cứu và phát triển: bao gồm tất cả các khoản chi liên quan đến

việc phát triển sản phẩm mới, chi phí để hoạt động phòng thí nghiệm, xây dựng mẫu sản
phẩm mới, thử nghiệm sản phẩm mới, chi phí quá trình này là các chi phí nghiên cứu và

21


phát triển. Những chi phí này càng trở nên quan trọng hơn khi nó làm gia tăng tính cạnh
tranh toàn cầu của sản phẩm và sự đổi mới sản phẩm là nguồn để phát triển sự cạnh tranh.
- Chi phí thiết kế: bao gồm tất cả các chi phí liên quan đến việc thiết kế sản phẩm
cũng như chi phí thiết kế các quá trình sản xuất sản phẩm mới.
- Chi phí quá trình cung cấp: bao gồm các chi phí liên quan đến các khoản chi cho
các nguồn cung cấp nguyên vật liệu mua vào và quản lý các nguyên vật liệu mua vào này.
2.3.2. Chi phí trong quá trình sản xuất: bao gồm các chi phí để sản xuất sản
phẩm. Trong hoạt động sản xuất sản phẩm, các chi phí này thường liên quan đến chi phí
chế tạo hay chi phí ở các phân xưởng sản xuất.
2.2.3. Chi phí sau quá trình sản xuất:
- Chi phí tiếp thị: liên quan đến việc bán các sản phẩm như lương, hoa hồng, các
chi phí liên quan đến quảng cáo, khuyến mãi.
- Chi phí phân phối: bao gồm chi phí dự trữ, điều hành và vận chuyển các sản
phẩm hoàn thành.
- Chi phí dịch vụ khách hàng: bao gồm tất cả chi phí dịch vụ khách hàng, chi phí
trả lời yêu cầu khách hàng, bảo hành sản phẩm và các dịch vụ sau khi bán.

Nghiên cứu,
phát triển

Thiết
kế

Chi phí trước quá trình sản

xuấ t

Cung
cấp

Sản xuất,
chế tạo

Chi phí quá trình sản
xuấ t

Tiếp thị

Phân
phối

Dịch vụ
khách hàng

Giá trị sản
phẩm dịch
vụ

Chi phí sau quá trình sản xuất

2.4. Chi phí trong quá trình sản xuất
Phần trên trình bày dòng chi phí trong chuổi giá trị cho chúng ta thấy toàn bộ chi
phí phát sinh từ lúc bắt đầu cho đến lúc kết thúc một chu kỳ sản xuất. Trong chuỗi giá trị
này, chi phí sản xuất đóng vai trò quan trọng trong chuỗi hình thành giá trị của sản phẩm
dịch vụ cung cấp cho khách hàng. Trong mục này sẽ trình bày rỏ hơn các chi phí trong quá

trình sản xuất.
Trong các doanh nghiệp sản xuất, chi phí sản xuất liên quan đến việc chế tạo sản
phẩm. thường bao gồm những chi phí phát sinh ở phân xưởng sản xuất trong một thời kỳ
nhất định. Trong chuổi giá trị, nó là các chi phí trong quá trình sản xuất, ngược lại với các
chi phí trước và sau quá trình sản xuất. Chi phí sản xuất thường được phân chia thành: chi
phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung.
Đây là cách phân loại truyền thống để phục vụ cho việc báo cáo ra bên ngoài, bao gồm
những chi phí liên quan đến việc sản xuất sản phẩm.
2.4.1. Chi phí sản xuất
+ Chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp: gồm những loại nguyên liệu vật liệu tiêu
hao trong quá trình sản xuất và cấu thành nên thực thể vật chất của sản phẩm, nó có thể
tính trực tiếp cho từng loại sản phẩm.
+ Chi phí nhân công trực tiếp: là các chi phí liên quan đến lao động trực tiếp sản
xuất, gồm tiền lương và các khoản trích theo lương của công nhân trực tiếp.
+ Chi phí sản xuất chung: bao gồm các chi phí phát sinh ở phân xưởng sản xuất
ngoài chi phí nguyên liệu trực tiếp và nhân công trực tiếp như tiền thuê công cụ thiết bị,
khấu hao thiết bị, bảo hiểm, chi phí điện nước...
2.4.2. Chi phí ban đầu và chi phí chế biến:

22


Chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp được gọi là chi
phí ban đầu của sản phẩm. Hai yếu tố chi phí này liên quan trực tiếp đến sản phẩm và là
phần chi phí chủ yếu của sản phẩm.
Mặt khác, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung được gọi là chi phí
chế biến sản phẩm. Hay yếu tố chi phí này làm thay đổi nguyên liệu thành sản phẩm. Chi
phí nhân công trực tiếp vừa là chi phí ban đầu, vừa là chi phí chế biến.
Chi phí
ban đầu

Chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp
Chi phí nhân công trực tiếp
Chi phí sản xuất chung

Chi phí chế biến

2.4.3. Chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ
Chúng ta đã nhận diện các chi phí trong quá trình sản xuất hình thành nên sản phẩm
và cần phân biệt với chi phí ngoài quá trình sản xuất, không liên quan trực tiếp đến khối
lượng sản phẩm sản xuất trong kỳ, còn gọi là chi phí thời kỳ. Trong quá trình sản xuất cũng
cần phân biệt chi phí sản xuất khác với chi phí sản phẩm.
a. Chi phí sản phẩm:
- Chi phí sản phẩm (giá thành sản phẩm) trên báo cáo tài chính:
Trong một thời kỳ nhất định, chi phí sản xuất bao gồm toàn bộ chi phí chi ra trong
thời kỳ đó, còn chi phí sản phẩm (giá thành sản phẩm) là toàn bộ chi phí sản xuất được tính
cho khối lượng sản phẩm hoàn thành nhất định. Như vậy, khái niệm chi phí sản xuất khác
chi phí sản phẩm.
Chi phí sản phẩm là các chi phí được phân bổ cho sản phẩm - hàng hóa, bao gồm
các chi phí sản xuất sản phẩm hoặc chi phí mua hàng để bán ra trong thương mại. Chi phí
sản phẩm được xem như một phần của tài sản hàng tồn kho, cho đến khi hàng hóa được
bán ra, chi phí sản phẩm sẽ chuyển thành giá vốn hàng bán.
Trên báo cáo tài chính chi phí sản phẩm của hàng hóa trong các doanh nghiệp thương
mại bao gồm chi phí mua hàng hóa cộng với các chi phí thu mua. Chi phí sản phẩm của
thành phẩm trong doanh nghiệp sản xuất bao gồm: nguyên liệu vật liệu trực tiếp, nhân
công trực tiếp và chi phí sản xuất chung. Khi hàng tồn kho được bán ra, tài khoản thành
phẩm, hàng hóa tồn kho sẽ được chuyển thành giá vốn hàng bán.
- Chi phí sản phẩm cho việc ra quyết định
Trong đánh giá hàng tồn kho trên báo cáo tài chính, chi phí sản phẩm chỉ bao gồm chi
phí sản xuất sản phẩm hoặc chi phí mua hàng hóa trong doanh nghiệp thương mại. Trong

việc ra quyết định, nhà quản lý sẽ sử dụng định nghĩa rộng hơn đối với chi phí sản phẩm.
Ví dụ khi để định giá sản phẩm, chi phí sản phẩm sẽ bao gồm tất cả chi phí liên quan đến
việc sản xuất và bán các sản phẩm đó.
b. Chi phí thời kỳ
- Là những chi phí được sử dụng hết trong một thời kỳ nhất định, không liên quan
trực tiếp đến khối lượng sản phẩm sản xuất trong kỳ, nó được tính trên hết vào lợi nhuận
của thời kỳ đó. Ví dụ như chi phí sửa chữa thường xuyên thiết bị, dụng cụ, chi phí quảng
cáo, chi phí khấu hao thiết bị văn phòng (không phải là khấu hao của máy móc sản xuất),
lương của nhân viên quản lý cấp cao. Trong báo cáo tài chính, chi phí thời kỳ là chi phí
bán hàng hoặc chi phí quản lý doanh nghiệp. Trong các doanh nghiệp dịch vụ không có tồn
kho, tất cả chi phí được xem là chi phí thời kỳ.
2.4.4. Chi phí sản phẩm (giá thành sản phẩm) trên cơ sở hoạt động trong hệ thống
kế toán đương đại

23


Khác với hệ thống kế toán truyền thống, chi phí trên cơ sở hoạt động sẽ chi tiết hơn.
Chi phí sẽ được ghi nhận theo từng hoạt động, từng trung tâm phát sinh chi phí, chứ không
theo chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp như phương pháp truyền thống. Chi phí gián tiếp
trong phương pháp truyền thống sẽ được phân bổ cho từng loại sản phẩm theo một tiêu
thức phân bổ nhất định, thường là kém chính xác. Các chi phí gián tiếp trong phương pháp
đương đại được chia theo các hoạt động, chi phí hoạt động sẽ được phân bổ trên cơ sở sử
dụng các hoạt động đó. Ví dụ: trong chi phí bán hàng, người ta chia theo các hoạt động
phát sinh trong chi phí bán hàng như: chi phí tiếp thị, chi phí quảng cáo, chi phí giao hàng,
…. Trong hoạt động giao hàng lại được chia ra thành các hoạt động như bao gói, vận
chuyển… Từng hoạt động này và chi phí của nó được phân bổ cho từng sản phẩm trên cơ
sở sử dụng các hoạt động đó của từng sản phẩm. Số lượng, trọng lượng sản phẩm cần bao
gói, chi phí bao gói sẽ được phân bổ một cách chính xác hơn cho từng sản phẩm được bao
gói.

2.5. Dòng chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất
Nguyên liệu vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung là các
khoản mục chi phí sản xuất. Hầu hết các nhà sản xuất có hệ thống chi phí để ghi nhận các
dòng chi phí này trong thời gian sản xuất cho đến khi sản phẩm hoàn thành và bán ra. Có 4
bước của dòng chi phí sản xuất.
1/ Khi mua nguyên liệu vật liệu, chi phí được tính vào tồn kho nguyên vật liệu, kế toán ghi
chép chi phí tất cả nguyên vật liệu được mua vào cho sản xuất.
2/ Khi nguyên liệu vật liệu xuất dùng vào sản xuất, chi phí chuyển từ nguyên vật liệu vào
sản phẩm dở dang, kế toán ghi chép chi phí sản xuất sản phẩm. Tương tự chi phí nhân công
trực tiếp và chi phí sản xuất chung cũng được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh dở
dang.
3/ Khi sản phẩm hoàn thành, những chi phí được chuyển từ chi phí sản xuất kinh doanh dở
dang vào thành phẩm tồn kho. Kế toán ghi chép chi phí của sản phầm sản xuất hoàn thành
và sẵn sàng để bán. Chi phí nằm trong thành phẩm cho đến khi sản phẩm được bán.
4) Khi sản phẩm được bán, chi phí của những sản phẩm này chuyển từ thành phẩm sang
giá vốn hàng bán.

Chi phí
sản
phẩm

Bảng cân
đối kế
toán

NLVLT
T

Tồn kho
NLVL

NCTT

Sản phẩm
dở dang

Báo cáo KQKD
Doanh thu

Thàn
h
phẩm

SXC

(Giá
) vốn
hàng bán
(=
Lợi )
nhuận
gộp

() phí
Chi

Chi phí thời kỳ

bán hàng
và chi phí

QLDN

(=
)

24


Lợi nhuận
thuần
Minh họa trên cho thấy dòng chi phí tác động đến báo cáo tài chính của doanh
nghiệp sản xuất. Bạn sẽ thấy chi phí sản xuất di chuyển từ nguyên vật liệu, sản phẩm dở
dang đến thành phẩm tồn kho, chúng được ghi nhận trên bảng cân đối kế toán là hàng tồn
kho. Khi thành phẩm được bán ra, chi phí sản phẩm sẽ di chuyển vào tài khoản giá vốn
hàng hóa, làm giảm doanh thu bán hàng để hình thành lợi nhuận gộp trên báo cáo tài chính.
Chi phí thời kỳ liên quan đến chi phí trước và sau quá trình sản xuất trong chuỗi giá trị làm
giảm lợi nhuận gộp để hình thành lợi nhuận thuần.
2.6. Báo cáo tài chính
Mục đích của quá trình sản xuất là làm thay đổi nguyên liệu thành thành phẩm bằng
cách sử dụng lao động và các phương tiện sản xuất tác động vào nguyên liệu để tạo thành
sản phẩm. Kế toán quá trình sản xuất sử dụng các khoản mục chi phí khác với các doanh
nghiệp thương mại. Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp sản xuất thì phức tạp hơn các
doanh nghiệp thương mại.
2.6.1. Báo cáo kết quả kinh doanh
Minh họa sau đây sẽ so sánh báo cáo kết quả kinh doanh trong các doanh nghiệp
sản xuất và các doanh nghiệp thương mại. Sự khác nhau chủ yếu là tính toán giá vốn hàng
bán. Trong các doanh nghiệp thương mại, giá vốn hàng bán hình thành từ hàng hóa mua
vào. Trong các doanh nghiệp sản xuất, giá vốn hàng bán hình thành từ quá trình sản xuất,
cấu thành bởi các yếu tố chi phí sản xuất: nguyên liệu vật liệu trực tiếp, nhân công trực
tiếp, chi phí sản xuất chung.

Công ty ABC
Báo cáo kết quả kinh doanh
Đến ngày 31/12/20x5
- Doanh thu
100.000
- Giá vốn hàng bán

60.000

- Lợi nhuận gộp

40.000

- Chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp
- Lợi nhuận thuần trước thuế
- Chi phí thuế thu nhập hiện hành
- Lợi nhuận sau thuế

10.000
30.000
7.500
22.500

Để có được chỉ tiêu giá vốn hàng bán trong doanh nghiệp sản xuất, người ta phải sử
dụng nguyên liệu vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung, tổng hợp
các chi phí này tạo ra giá thành sản phẩm. Sau đó sản phẩm đem bán, chi phí sản xuất sản
phẩm mới chuyển thành giá vốn hàng bán.
Trong quá trình này, người ta phải theo dõi từ khâu nguyên liệu mua vào cung cấp

25