Bàn về chế độ hạch toán bất động sản đầu tư.doc

Đề án: Kế toán tài chính
LỜI MỞ ĐẦU
Nền kinh tế thị trường Việt Nam đang ở giai đoạn đầu phát triển với tính
đa dạng về loại hình hoạt động, về mô hình tổ chức, về sở hữu vốn và phong
phú về các dạng hoạt động. Bên cạnh đó, Việt Nam đang hội nhập kinh tế
quốc tế và khu vực ngày càng sâu rộng với việc đã và đang là thành viên của
các tổ chức kinh tế - thương mại thế giới (WTO). Việt Nam được đánh giá là
nền kinh tế có tốc độ phát triển đứng thứ hai tại Đông Nam Á, với mục tiêu
trở thành nước phát triển vào năm 2020, đang trở thành điểm đến lý tưởng
cho các nhà đầu tư nước ngoài. Cùng với xu hướng phát triển đó, sự hình
thành và phát triển của thị trường tài chính nói chung và bất động sản
nói riêng là một tất yếu khách quan. Thị trường BĐS có ý nghĩa rất lớn
đối với nền kinh tế nói chung đóng góp đáng kể vào GDP, theo tính toán, thị
trường này chiếm 5-7% tổng GDP. Nền kinh tế nước ta phát triển theo cơ
chế thị trường đang hội nhập với khu vực và thế giới như vậy, đòi hỏi kế
toán với vai trò là công cụ quản lý kinh tế quan trọng của doanh nghiệp phải
hòa nhập từng bước với các thông lệ quốc tế về kế toán. Vì vậy, việc hoàn
thiện chế độ kế toán doanh nghiệp theo hướng hoà nhập với chuẩn mực kế
toán quốc tế đồng thời thoả mãn yêu cầu của cơ chế quản lý kinh tế tài chính
nhằm nâng cao chất lượng thông tin kế toán là rất cần thiêt. Chế độ kế toán
doanh nghiệp được biên soạn lại trên cơ sở các quyết định, thông tư hướng
dẫn sửa đổi, bổ sung và các hướng dẫn kế toán theo yêu cầu của 26 chuẩn
mực kế toán đã được ban hành, công bố đến hêt năm 2005. Một trong số đó
là chuẩn mực kế toán Việt Nam số 05 “Bất động sản đầu tư” được ban hành
theo quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng Bộ
Tài chính. Chuẩn mực kế toán này được xây dựng nhằm mục đích quy định
và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với bất động sản
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
đầu tư để làm cơ sở ghi sổ và lập báo cáo tài chính. Việc nghiên cứu chuẩn
mực kế toán số 05 “Bất động sản đầu tư” giúp cho sinh viên có cái nhìn sâu

hơn về BĐSĐT nói riêng cũng như môn học kế toán tài chính nói chung,
đồng thời có sự hiểu biết thêm về thực trạng của BĐSĐT tại Việt Nam.
Tuy nhiên trong lĩnh vực này việc hướng dẫn kế toán còn sơ sài, chưa
được Nhà nước hướng dẫn một cách cụ thể, do đó đã gây không ít khó khăn
cho các doanh nghiệp trong công tác hạch toán kế toán. Vì vậy, em lựa
chọn đề tài “Bàn về chế độ hạch toán bất động sản đầu tư” cho đề tài
nghiên cứu của mình với mong muốn là đóng góp một số ý kiến để
nhằm hoàn thiện chế độ kế toán hiện hành về bất động sản đầu tư.
Bài viết được chia làm 2 phần:
Phần 1: Chế độ kế toán hiện hành về BĐSĐT
Phần 2: Một số ý kiến đóng góp nhằm hoàn thiện chế độ kế toán Việt
Nam hiện hành về BĐSĐT
Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ tận tình của thầy Nguyễn Hữu Ánh
đã giúp em hoàn thành đề án này
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
Phần I: Chế độ kế toán hiện hành về BĐSĐT
1.1. Khái quát chung về BĐSĐT và kế toán về BĐSĐT
1.1.1. Khái niệm về BĐSĐT
Ngày nay cùng với xu thế hội nhập hóa nền kinh tế các nước, hoạt động
BĐSĐT đã trở thành một hoạt động kinh doanh quan trọng của các
doanh nghiệp. Trước năm 2001, theo ISA, BĐSĐT được coi là một hoạt
động kinh doanh tài chính và nó được trình bày như một công cụ tài
chính trong mục các khoản đầu tư tài chính trên bảng cân đối kế toán,
doanh thu của BĐSĐT được hạch toán vào doanh thu từ hoạt động tài
chính. Nhưng với sự biến động của tình hình kinh doanh thực tế,
BĐSĐT ngày càng chiếm tỷ trọng lớn trong hoạt động kinh doanh của
nhiều doanh nghiệp, thậm chí là toàn bộ. Tháng 4/2000: IAS 40 do Hội
đồng soạn thảo chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) chính thức được thông
qua thay thế cho IAS 25 và có hiệu lực từ 1/1/2001. Chuẩn mực này yêu cầu

BĐSĐT cần trình bày riêng biệt trên Bảng cân đối kế toán để đáp ứng yêu
cầu thông tin cho người đọc Báo cáo tài chính, và doanh thu của BĐSĐT
được hạch toán vào doanh thu hoạt động kinh doanh thông thường. Theo
chuẩn mực kế toán quốc tế, BĐSĐT được hiểu như sau:
BĐSĐT trước hết là một loại bất động sản . Do vậy nó là tài sản có giá
trị lớn bao gồm quyền sử dụng đất, nhà cửa, đất đai, cơ sở hạ tầng ...
BĐSĐT có thể thuộc sử hữu của doanh nghiệp hoặc đi thuê tài chính.
BĐSĐT là một khoản đầu tư của doanh nghiệp. Nó không được sử dụng
nhằm mụch đích sản xuất, cung cấp hàng hoá dịch vụ hay sử dụng trong
quản lý. Doanh nghiệp đầu tư vào BĐSĐT nhằm thu lợi nhuận từ việc cho
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
thuê BBĐSĐT hay chờ tăng giá để bán nhằm đem lại lợi ích kinh tế cho
doanh nghiệp.
1.1.2. Phân loại bất động sản
BĐS là những tài sản có giá trị lớn được chia làm 3 loại:
- BĐS sử dụng là tài sản cố định đang sử dụng trong hoạt động kinh
doanh cũng có thể là BĐS nắm giữ để sử dụng trong tương lai như tài sản
chủ sở hữu sử dụng, tài sản nắm giữ để cải tạo, nâng cấp và sử dụng sau này
trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường.
- BĐS tồn kho là hàng hóa mua để bán trong kỳ hoạt động kinh
doanh thông thường hoặc xây dựng để bán trong tương lai gần.
- BĐSĐT là BĐS chờ tăng giá hoặc dùng cho thuê, bao gồm:
+ Quyền sử dụng đất: do doanh nghiệp bỏ tiền ra mua lại nắm
giữ trong thời gian dài để chờ tăng giá. Hoặc chưa xác định rõ mục đích
sử dụng trong tương lai.
+ Nhà, hoặc một phần của nhà, hoặc cả nhà và đất cho thuê theo
một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động.
+ Cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu (hoặc người đi thuê tài sản
theo hợp đồng thuê tài chính) cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng

thuê hoạt động.
1.1.3. Kế toán BĐSĐT
1.1.3.1. Điều kiện ghi nhận BĐSĐT
Theo IAS 40, BĐSĐT phải thõa mãn đầy đủ hai điều kiện sau:
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
 Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai: Lợi ích kinh
tế do BĐSĐT mang lại được biểu hiện ở việc tăng doanh thu, tiết kiệm chi
phí cho doanh nghiệp. Khi xác định một BĐSĐT có thỏa mãn điều kiện này
để được ghi nhận là tài sản hay không, doanh nghiệp cần phải đánh giá mức
độ chắc chắn gắn liền với việc thu được các lợi ích kinh tế trong tương lai
mà chúng có thể mang lại trên cơ sở những thông tin hiện có tại thời điểm
ghi nhận.
 Nguyên giá của BĐSĐT phải được xác định một cách đáng tin
cậy: Tiêu chuẩn này yêu cầu một BĐS nào đó muốn được ghi nhận là
BĐSĐT thì phải có cơ sở khách quan để xác định giá trị ban đầu của nó.
Điều kiện này thường dễ được thoả mãn vì giao dịch mua bán, trao đổi
chứng minh cho việc hình thành BĐS đã xác định giá trị của BĐSĐT.
1.1.3.2. Xác định giá trị BĐSĐT
 Xác định giá trị ban đầu: cũng như tài sản cố định và hàng hóa,
BĐSĐT phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá. Nguyên giá của
BĐSĐT bao gồm cả các chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu.
Nguyên giá của BĐSĐT được mua bao gồm giá mua và các chi phí
liên quan trực tiếp như: phí dịch vụ tư vấn về luật pháp liên quan, thuế trước
bạ và chi phí giao dịch liên quan khác...
Nguyên giá của BĐS đầu tư xây dựng là giá thành thực tế và các
chi phí liên quan trực tiếp của BĐSĐT tính đến ngày công việc xây
dựng được hoàn thành bàn giao.
Mua BĐSĐT mua thanh toán theo phương thức trả chậm, nguyên
giá của BĐSĐT được phản ánh theo giá mua trả ngay tại thời điểm

SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
mua. Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán và giá mua trả
ngay được hạch toán vào chi phí tài chính theo kỳ hạn thanh toán.
 Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu
Sau khi ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ BĐSĐT được xác
định theo nguyên giá, số khấu hao lũy kế và giá trị còn lại.
Theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 40, BĐS đầu tư được ghi nhận
ban đầu theo giá gốc và doanh nghiệp được phép lựa chọn một trong hai mô
hình ghi nhận giá trị của BĐS đầu tư sau khi ghi nhận ban đầu, đó là:
- Mô hình Giá gốc (Cost Model)
- Mô hình Giá trị hợp lý (Fair Value Model)
Thứ nhất, áp dụng mô hình giá gốc (giá vốn) có nghĩa là BĐSĐT ghi
nhận theo giá gốc, định kỳ trích khấu hao vào chi phí kinh doanh trong kỳ.
BĐSĐT được theo dõi theo ba chỉ tiêu: Nguyên giá, khấu hao lũy kế và giá
trị còn lại. Trong đó, giá trị còn lại của BĐSĐT = Nguyên giá – Giá trị hao
mòn lũy kế. Khi áp dụng mô hình này, BĐSĐT được theo dõi và đánh giá
như là một tài sản cố định thông thường của doanh nghiệp.
Thứ hai, mô hình giá trị hợp lý: Khi áp dụng mô hình giá trị hợp lý,
BĐSĐT được ghi nhận ban đầu theo giá gốc và được đánh giá lại theo giá trị
hợp lý tại thời điểm lập bảng cân đối kế toán. Việc định giá BĐSĐT được
các cơ quan định giá xác định giá trị BĐSĐT dưạ trên bằng chứng thị trường
với các mức giá gần nhất đạt được thông qua các giao dịch độc lập, khách
quan cho những bất động sản tương tự trong khu vực. Chênh lệch giữa giá
gốc và giá trị hợp lý được hạch toán như là một khoản thu nhập hoặc chi phí
trong kỳ kinh doanh.
Và theo chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 05 đã chỉ lựa chọn mô
hình giá gốc để ghi nhận giá trị BĐSĐT sau khi ghi nhận ban đầu.
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính

1.2. Thực trạng kế toán Việt Nam hiện hành về BĐSĐT
1.2.1 . Khái quát chung
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 05, Ban hành theo Quyết định
số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ Tài chính, Bất động sản đầu
tư: Là bất động sản, gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà
hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài
sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho
thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để: Sử dụng trong sản xuất, cung cấp
hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý; hoặc bán trong kỳ
hoạt động kinh doanh thông thường.
Cũng như tài sản cố định, một BĐSĐT được ghi nhận là tài sản phải
thõa mãn đồng thời hai điều kiện là: chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong
tương lai và nguyên giá của BĐSĐT phải được xác định một cách đáng tin
cậy.
Cũng theo chế độ kế toán hiện hành, BĐSĐT được ghi sổ theo nguyên
giá và giá trị còn lại. Nguyên giá BĐSĐT bao gồm cả các chi phí liên giao
dịch liên quan trực tiếp ban đầu.
Doanh thu từ việc bán hoặc cho thuê BĐSĐT là hoạt động kinh doanh
thông thường được hạch toán vào TK511 và được ghi nhận theo giá bán:
Chưa thuế giá trị gia tăng nếu doanh nghiệp áp dụng phương pháp khấu trừ
thuế giá trị gia tăng, hoặc có thuế giá trị gia tăng nếu doanh nghiệp áp dụng
phương pháp trực tiếp.
Giá gốc của BĐSĐT khi nhượng bán, thanh lý hoặc chi phí cho thuê
BĐSĐT là giá vốn của hoạt động kinh doanh (TK632).
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
Trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, hoặc cho thuê hợp đồng phải
tiến hành trích khấu hao BĐSĐT. Khấu hao BĐSĐT được ghi nhận là chi
phí kinh doanh trong kỳ và hạch toán vào TK632.
BĐSĐT được theo dõi chi tiết theo từng đối tượng ghi BĐSĐT trong

“Sổ theo dõi chi tiết bất động sản đầu tư ” tương tự như tài sản cố định.
Trong quá trình kinh doanh BĐSĐT có thể chuyển đổi mục đích sử
dụng từ BĐS chủ sở hữu hoặc hàng hóa BĐS và ngược lại.
Theo chế độ kế toán hiện hành cũng quy đinh khi hạch toán cần phân
biệt:
+ Đối với doanh nghiệp chuyên kinh doanh BĐS thì: BĐS mua về xác
định rõ mục đích để bán trong kỳ hạch toán vào tài khoản 1567; còn BĐS
mua về chưa xác định rõ mục đích sử dụng trong tương lai hoặc để chuyên
cho thuê hoạt động thì hạch toán vào tài khoản 217.
+ Đối với doanh nghiệp không chuyên kinh doanh BĐS chỉ sử dụng
tài khoản 1567.
1.2.2 . Phương pháp kế toán cụ thể
1.2.2.1. Tài khoản sử dụng
TK 217 “Bất động sản đầu tư”: dùng để phản ánh số hiện có và tình
hình biến động tăng, giảm BĐSĐT của doanh nghiệp theo nguyên giá.
TK 217 mang kết cấu của TK phản ánh tài sản và nội dung phản ánh
như sau:
TK217
SDĐK: Nguyên giá của BĐSĐT đầu kỳ
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
Nguyên giá BĐSĐT tăng trong kỳ Nguyên giá BĐSĐT giảm trong
kỳ
SDCK: Nguyên giá của BĐSĐT của
doanh nghiệp cuối kỳ
TK 2147 “Khấu hao bất động sản đầu tư ”: phản ánh tình hình biến
động của BĐSĐT trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, cho thuê hoạt động
của doanh nghiệp theo giá trị hao mòn. Tk 2147 là tài khoản điều chỉnh cho
TK 217 nên mang kết cấu ngược với TK 217 mà nó điều chỉnh và nội dung
được phản ánh như sau:

TK2147
SDĐK: Giá trị hao mòn lũy kế của
BĐSĐT tính đến thời điểm đầu kỳ
Giá trị hao mòn của BĐSĐT giảm Giá trị hao mòn tăng của BĐSĐT
trong kỳ trong kỳ
SDCK: Giá trị HMLK tính đến thời
điểm cuối kỳ
1.2.2.2. Phương pháp hạch toán
(Áp dụng trong doanh nghiệp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ)
 Hạch toán các nghiệp vụ tăng BĐSĐT
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17
Đề án: Kế toán tài chính
BĐSĐT tăng do doanh nghiệp mua ngoài; do bộ phận xây dựng cơ
bản hoàn thành bàn giao; hay do chuyển bất động sản sử dụng thành BĐSĐT
... Do đó kế toán căn cứ vào các trường hợp tăng cụ thể để ghi sổ phù hợp.
Có thể khái quát tình hình tăng BĐSĐT thông qua sơ đồ hạch toán sau:
Sơ đồ kế toán trường hợp tăng BĐSĐT
TK 111,112,331 TK 217
mua BĐSĐT giá chưa có thuế
trả tiền ngay TK 133
thuế GTGT được khấu trừ
TK 331 thuế GTGT được khấu trừ
Mua BĐSĐT theo Giá mua trả ngay
phương thức trả chậm TK 242 TK 635
Tiền lãi do Định kỳ phân
trả chậm bổ lãi trả góp
TK111,112,331 TK 241
Tập hợp chi phí đầu tư XDCB Khi đầu tư XDCB
TK133 hoàn thành bàn giao
Thuế GTGT

TK 211,213
Chuyển BĐS chủ sở hữu sử dụng thành BĐSĐT(*)
TK 1567
Chuyển hàng hoá BĐS thành BĐSĐT
SV thực hiện: Trịnh Thị Xuân – kế toán BN K17