Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty cổ phần đầu tư thương mại dầu khí sông đà PVSD

LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu độc lập của tôi. Các kết quả
nghiên cứu được trình bày trong luận văn là quá trình lao động thực sự của tôi,
số liệu, tài liệu trong luận văn là trung thực và do đơn vị thực tế cung cấp. Nếu
sai sót, tôi xin hoàn toàn chịu trách nhiệm.
Tác giả thực hiện


LỜI CẢM ƠN
Tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành, sâu sắc tới giáo viên hướng dẫn PGS.TS. Nguyễn Quang Hùng, đã tận tình hướng dẫn, giúp đỡ tôi trong suốt quá
trình hoàn thành luận văn.
Tôi xin trân trọng cảm ơn Ban Giám hiệu, Khoa sau đại học, cùng các thầy
cô trường Đại học Thương mại đã trang bị cho tôi những kiến thức quý báu để
giúp tôi hoàn thành khóa học.
Tôi cũng xin bày tỏ lòng cảm ơn tới Ban lãnh đạo, cán bộ, nhân viên phòng
Tài chính - Kế toán cùng các cán bộ phòng, ban khác trong Công ty Cổ phần
Đầu tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà đã tạo điều kiện cho tôi trong quá trình
điều tra, khảo sát thực tế, thu thập số liệu phục vụ cho việc nghiên cứu để viết
luận văn này.
Mặc dù đã cố gắng nỗ lực hết mình nhưng do khả năng, kiến thức và thời
gian nghiên cứu có hạn nên luận văn không thể tránh khỏi những sai sót. Tác giả
rất mong nhận được sự góp ý của thầy cô và các bạn.
Xin chân thành cảm ơn!


MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
STT

TỪ ĐẦY ĐỦ

1
2

Tập đoàn kinh tế
Công ty CP Đầu tư & Thương Mại Dầu Khí Sông
Đà
Công ty TNHH Đầu Tư Khai Thác Khoáng Sản
SOTRACO
Báo cáo tài chính
Báo cáo tài chính hợp nhất
Bảng cân đối kế toán hợp nhất
Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất
Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất
Chuẩn mực kế toán

3
4
5
6
7
8
9
10

3

TỪ VIẾT
TẮT

TĐKT
Công ty PVSD
Công ty SDM
BCTC
BCTCHN
BCĐKTHN
BCKQKDHN
BCLCTTHN
TM BCTCHN
CMKT


DANH MỤC PHỤ LỤC
SỐ PHỤ LỤC

TÊN PHỤ LỤC

01

Bảng cân đối kế toán hợp nhất

02

Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất

03
04

Thông báo tên các đơn vị trực thuộc, công ty con và lập
báo cáo số liệu giao dịch nội bộ

Báo cáo giao dịch nội bộ (quý, năm)

05

Báo cáo chi tiết phải thu đơn vị nội bộ

06

Báo cáo chi tiết phải trả đơn vị nội bộ

07

Phiếu điều tra

08

Bảng tổng hợp kết quả điều tra

09

Cân hỏi phỏng vấn

10

Bảng kết quả câu hỏi phỏng vấn

11

Bảng cân đối kế toán công ty mẹ PVSD năm 2012

12

Báo cáo kết quả kinh doanh công ty mẹ PVSD 2012

13

Báo cáo lưu chuyển tiền tệ công ty mẹ PVSD 2012

14

Bảng cân đối kế toán công ty SDM năm 2012

15

Báo cáo kết quả kinh doanh công ty SDM 2012

16

Báo cáo lưu chuyển tiền tệ công ty SDM 2012

4


17

Báo cáo tài chính hợp nhất đã được kiểm toán 2012

DANH MỤC SƠ ĐỒ
SƠ ĐỒ
2.1.1

2.1.2

TÊN SƠ ĐỒ
Mô hình tổ chức quản lý của công ty PVSD
Mô hình tổ chức phòng tài chính kế toán công ty PVSD

5


6


LỜI MỞ ĐẦU
1.1.

Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu:

Báo cáo tài chính doanh nghiệp là công cụ hữu hiệu nhất cung cấp thông
tin tài chính cho các đối tượng quan tâm bao gồm nhà quản lý, nhà đầu tư, cơ
quan quản lý nhà nước.
Hội nhập kinh tế quốc tế đang là trào lưu ở hầu hết các nước trên thế giới.
Kết quả tất yếu của quá trình hội nhập là hình thành các công ty đa quốc gia, các
công ty mà trong đó có sự kiểm soát lẫn nhau, các mô hình công ty mẹ - công ty
con. Sự hình thành các công ty mẹ - con ở Việt Nam mang những nét đặc thù,
được xuất hiện chủ yếu là từ sự chuyển đổi và sắp xếp lại các doanh nghiệp Nhà
nước, Tổng công ty Nhà nước sang Tổng công ty hoạt động theo mô hình công
ty mẹ - công ty con. Sự phụ thuộc liên kết mẹ - con có thể diễn ra dưới rất nhiều
hình thức khác nhau, có thể thuần tuý về mặt thương mại là sự mở rộng thị
trường, về mặt kinh doanh là việc bổ sung cải tiến công nghệ mới, về mặt tài
chính là sự kết hợp gia tăng về vốn. Do đó để thực hiện được chức năng quản lý

cần phải có sự tổng hợp thông tin từ nhiều đơn vị khác nhau thông qua báo cáo
tái chính hợp nhất và đây là công cụ hữu hiệu nhất để cung cấp các thông tin tài
chính đầy đủ và chính xác tình hình hoạt động của đơn vị. Trước tình hình đó để
đáp ứng yêu cầu phát triển hội nhập của nền kinh tế, sau một thời gian nghiên
cứu chuẩn mực kế toán quốc tế. Bộ Tài Chính đã ban hành bộ chuẩn mực kế
toán Việt Nam trong đó có chuẩn mực VAS 25 “Báo cáo tái chính hợp nhất và kế
toán các khoán đầu tư vào công ty con” (quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày
30/12/2003), thông tư 23/2005/TT-BTC và thông tư 161/2007/TT-BTC hướng
dẫn các nguyên tắc và phương pháp lập và trình bày BCTCHN. Tuy vấn đề hợp
nhất đã được ban hành từ lâu dưới dạng các chuẩn mực kế toán và các thông tư
hướng dẫn thực hiện, nhưng đây là những vấn đề khá mới đối với các doanh
nghiệp Việt Nam và việc vận dụng chúng vào trong thực tế còn gặp nhiều khó
khăn.

7


Qua tìm hiểu thực tế cho thấy công tác lập và trình bày báo cáo tài chính
hợp nhất (BCTCHN) tại nhiều doanh nghiệp còn nhiều hạn chế:
- Thông tin lập Báo cáo tài chính (BCTC) được cung cấp không đầy đủ,
đôi khi chưa phù hợp. Tại nhiều đơn vị, việc các công ty con, công ty thành viên
nộp Báo cáo tài chính lên công ty mẹ một cách định kỳ cho mục đích quản lý
nhiều hơn là cho mục tiêu hợp nhất BCTC. Do đó, các thông tin này không được
thiết kế cho mục tiêu hợp nhất, dẫn đến không cung cấp đầy đủ thông tin phù
hợp cho quá trình hợp nhất BCTC. Hơn thế, trong cùng một tập đoàn, một tổng
công ty thì đôi khi số liệu báo cáo của các đơn vị thành viên không nhất quán
với nhau về chính sách, mẫu biểu kế toán…làm cho quá trình hợp nhất gặp
nhiều khó khăn.
- Thông tin sử dụng để lập BCTCHN không được cung cấp kịp thời, đôi
khi còn không chính xác phải yêu cầu cung cấp lại làm cho tiến độ và chất lượng

báo cáo kém đi.
- Kinh nghiệm, trình độ của một bộ phận nhân sự kế toán thực hiện công
tác lập BCTCHN còn hạn chế.
Các quy định về việc lập và trình bày báo cáo tài chính của công ty mẹ,
công ty con đã được quy định và hướng dẫn đầy đủ. rõ ràng. Cho nên việc tổ
chức hệ thống thông tin cho công tác kế toán được thuận lợi và dễ dàng. Trong
khi đó, hệ thống BCTCHN ra đời cùng với sự xuất hiện của mô hình công ty mẹ,
công ty con là hệ thống báo cáo mới. rất phức tạp cần phải được nghiên cứu hoàn thiện
trong thực tiền.
Xuất phát từ những tình hình thực tế đó, tôi đã chọn đề tài “Lập và trình
bày báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại
Dầu Khí Sông Đà - PVSD” làm đề tài nghiên cứu.
Tổng quan các công trình đã nghiên cứu liên quan đến đề tài
Về các đề tài liên quan đến lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất,
1.2.

trước đây đã có một số đề tài nghiên cứu về nội dung trên. Trong phạm vi và

8


điều kiện nghiên cứu còn hạn chế, luận văn chỉ xin đưa ra một số những đề tài
luận văn thạc sỹ, luận án tiến sĩ và một số bài viết trên tạp chí chuyên ngành cụ
thể như sau:
Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Tổ chức lập và trình bày báo cáo tài chính hợp
nhất tại tổng công ty thép Việt Nam” tác giả Đàm Bích Hà (2011), Đại học
Thương Mại do PGS.TS. Lê Thị Thanh Hải hướng dẫn khoa học, luận văn đã
góp phần hoàn thiện nội dung công tác tổ chức trình bày báo cáo tài chính hợp
nhất tại Tổng công ty thép Việt Nam.

9


Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại
Prime Group” tác giả Nguyễn Thị Anh Phương (2011) Đại Học Thương Mại do
PGS.TS Nguyễn Phú Giang hướng dẫn khoa học, luận văn đã có những giải
pháp phù hợp để hoàn thiện nội dung và phương pháp lập báo cáo tài chính hợp
nhất tại Prime Group.
Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất ở
Tập đoàn đầu tư thương mại và công nghiệp Việt Á” tác giả Dương Thị Nga
(2011), Đại Học Thương Mại. Luận văn đã có những giải pháp phù hợp để hoàn
thiện nội dung và phương pháp tổ chức lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Tập
đoàn đầu tư thương mại và công nghiệp Việt Á.
Luận án tiến sỹ kinh tế: “ Hoàn thiện quy trình hợp nhất BTCT của các tổng
công ty theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Việt Nam” của tác giả Nguyễn
Phú Giang (2007) do GS.TS Ngô Thế Chi và TS.Nguyễn Viết Tiến hướng dẫn,
luận văn đã làm rõ một số vấn đề lý luận về vấn đề lý luận về hợp nhất báo cáo
tài chính, cụ thể là hệ thống hóa tương đối đầy đủ, rõ rang những nguyên tắc
pháp lý trong hợp nhất BCTC theo chuẩn mực quốc tế, các phương pháp hợp
nhất, kỹ thuật hợp nhất, quy trình hợp nhất BCTC theo Chuẩn mực quốc tế.
Hoàn thiện và đề xuát nội dung hoàn thiện quy trình hợp nhất BCTC của mô
hình công ty mẹ - công ty con ở góc độ chuẩn mực kế toán liên quan và xây
dựng quy trình hợp nhất BCTC cho mô hình này.
Và cũng có nhiều bài viết nghiên cứu liên quan đến BCTCHN trên tạp chí
chuyên ngành:
Bài viết “Kế toán loại trừ nợ nội bộ và số dư phát sinh trong nội bộ tập đoàn khi
lập báo cáo tài chính lập và trình bày báo cáo tài chính” của TS Lê Đức Toàn.
Trên tạp chí kế toán, tác giả đã đề cập đến:
Nguyên tắc khi lập BCTCHN: Các công ty riêng lẻ hợp nhất phải duy trì sổ
sách kế toán riêng; Việc lập BCTCHN được thực hiện trên cơ sở BCTC của

công ty mẹ và các công ty con; khi hợp nhất phải coi tập đoàn như một đơn vị

10


riêng biệt.
Các nghiệp vụ loại trừ giao dịch nội bộ và số dư phát sinh trong nội bộ tập
đoàn tác giả đã đưa ra một số ví dụ cụ thể, tuy nhiên tác giả mới chỉ giới hạn
trong một số nghiệp vụ chủ yếu, chưa đề cập đến các nghiệp vụ như doanh thu,
chi phí phát sinh trong nội bộ tập đoàn, lãi (lỗ) chưa thực hiện…
Cũng trên Tạp chí kế toán có bài “Đánh giá việc lập báo cáo tài chính hợp
nhất theo quy định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam của PGS.TS Mai Thị
Hoàng Minh, trong bài viết tác giả cũng đã đánh giá những khó khăn, thuận lợi
và tồn tại khi các doanh nghiệp áp dụng Chuẩn mực Kế toán Việt Nam VAS 25
– Báo cáo tài chính hợp nhất trong thực tế.
Qua những kết quả nghiên cứu trên cho thấy, vấn đề nghiên cứu việc lập và
trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn, tổng công ty hoạt động theo
mô hình công ty mẹ công ty con đến nay không mới nhưng vẫn có tính thời sự
và khi vận dụng trong thực tế luôn còn khó khăn, bất cập và cần tiếp tục nghiên
cứu.
1.3.

Xác lập và tuyên bố vấn đề nghiên cứu trong đề tài:

Trên cơ sở nghiên cứu lý luận chung về lập và trình bày BCTCHN tại tập
đoàn kinh tế. khảo sát thực trạng về lập và trình bày BCTCHN tại công ty cổ
phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà, nhận thức được tầm quan trọng
của vấn đề cần nghiên cứu nên tác giả đã chọn đề tài: Lập và trình bày BCTCHN
tại Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà (PVSD), tác giả
đã tiến hành đánh giá những thành công, những tồn tại và tìm ra những nguyên

nhân, giải pháp nhàm hoàn thiện lập và trình bày BCTCHN tại công ty.
Để thực hiện đề tài nghiên cứu này, luận văn tập trung nghiên cứu các vấn
đề sau:
Thứ nhất: Tìm hiểu cơ sở lý luận của việc lập và trình bày BCTCHN ở
Việt Nam và Quốc tế.
Thứ hai: Tổng hợp tình hình nghiên cứu về BCTCHN ở Việt Nam.

11


Thứ ba: Các nhân tố môi trường ảnh hưởng như thế nào đến việc lập và
trình bày BCTCHN.
Thứ tư: Quy trình lập và trình bày BCTCHN tại Công ty PVSD, lập và
trình bày BCTCHN tại công ty có được thực hiện theo quy định trong chuẩn
mực kế toán và chế độ kế toán Việt Nam hay không?
Thứ năm: Những ưu điểm và những tồn tại khi lập BCTCHN tại Công ty
PVSD. Giải pháp hoàn thiện để BCTCHN tại Công ty PVSD phản ánh đúng tình
hình tài chính toàn công ty.
1.4.

Các mục tiêu nghiên cứu:

Đề tài tập trung nghiên cứu, phân tích những vấn đề lý luận thực tiễn công
tác lập và trình bày BCTCHN và việc vận dụng chuẩn mức kế toán số 25 ở Việt
Nam nói chung và ở Công ty PVSD nói riêng. Cụ thể:
Về lý luận: Làm rõ bản chất và hệ thống hóa những vấn đề lý luận về lập
và trình bày BCTCHN được quy định trong chuẩn mực kế toán Việt Nam và
thông tư hướng dẫn. Từ đó đánh giá mức độ phù hợp với các quy định kế toán
với việc lập và trình bày BCTCHN tại công ty PVSD.
Về mặt thực tiễn: Làm sáng tỏ thực trạng lập và trình bày BCTCHN tại

Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà, từ đó đề xuất một số
biện pháp giúp cho việc vận dụng các quy định chuẩn mực kế toán vào thực tế
một cách thuận lợi nhằm đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin cho các đổi tượng
liên quan.
1.5.
-

Các câu hỏi đặt ra cho nghiên cứu:

Ứng dụng lý thuyết và kinh nghiệm lập và trình bày BCTCHN của Việt

Nam và của Quốc tế như thế nào để có thể hoàn thiện việc lập và trình bày
BCTCHN ở các tập đoàn kinh tế nói chung, Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương
Mại Dầu Khí Sông Đà nói riêng.
-

Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà có tuân thủ các

quy định kế toán Việt Nam về việc lập và trình bày BCTCHN hay không? Thực

12


trạng lập và trình bày BCTCHN tại công ty mẹ.
-

Vấn đề gì phát sinh tại Công ty PVSD mà quy định kế toán Việt Nam

chưa đề cập không hoặc hướng dẫn chưa cụ thể không? Nếu có, đề xuất biện
pháp xử lý.

-

Những nội dung cần bổ sung, hoàn thiện về lập và trình bày BCTC hợp

nhất nói chung và tại Công ty PVSD nói riêng
Phạm vi nghiên cứu

1.6.

Phạm vi nghiên cứu của luận văn là lập và trình bày BCTCHN năm của
Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà bao gồm: Công ty mẹ
và các công ty con.
Luận văn sử dụng số liệu BCTCHN tại Công ty cổ phần Đầu Tư &
Thương Mại Dầu Khí Sông Đà năm 2012 gồm: Bảng cân đối kế toán, báo cáo
kết quả SXKD, báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu, báo cáo lưu chuyển tiền tệ và
thuyết minh báo cáo tài chính năm 2012 để nghiên cứu thực trạng, phân tích
chứng minh cho các nhận định, quan điểm đưa ra trong quá trình nghiên cứu.
Ý nghĩa của nghiên cứu

1.7.

Kết quả nghiên cứu của đề tài sẽ là tài liệu tham khảo hữu ích giúp các nhà
nghiên cứu, các cán bộ kế toán có thêm cơ sở khoa học, cơ sở thực tiễn, để lập
và trình bày BCTCHN phù hợp với chuẩn mực kế toán và các thông lệ kế toán,
đảm bảo chức năng cung cấp thông tin cho các đồi tượng quan tâm.
- Việc

nghiên cứu đề tài lập và trình bày BCTC hợp nhất tại Công ty cổ

phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà nhằm tìm hiểu việc áp dụng các

quy định kế toán Việt Nam vào thực tế của từng doanh nghiệp.
- Thông

qua quá trình nghiên cứu, cao học viên sẽ nâng cao được năng lực

tổ chức nghiên cứu, nâng cao nhận thức về lập và trình bày BCTCHN cũng như
kiến thức cơ bản về BCTCHN.
Kết cấu của luận văn gồm những phần cơ bản sau:

13


CHƯƠNG I: TỔNG QUAN VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ VÀ THƯƠNG
MẠI DẦU KHÍ SÔNG ĐÀ – PVSD
CHƯƠNG III: CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN
KẾT LUẬN.

CHƯƠNG I: TỔNG QUAN VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
1.1.

Một số khái niệm cơ bản.
1.1.1. Khái niệm Báo cáo tài chính hợp nhất:

Báo cáo tài chính hợp nhất là báo cáo tài chính của một tập đoàn được trình
bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp. Báo cáo này được lập trên cơ
sở hợp nhất báo cáo của Công ty mẹ và các Công ty con theo quy định của

chuẩn mực kế toán số 25 - Báo cáo tài chính hợp nhất.
1.1.2. Các khái niệm liên quan khác.

Tập đoàn kinh tế
Trước hết, Tập đoàn kinh tế là một tập hợp gồm nhiều doanh nghiệp. Luật

14


DN năm 2005 định nghĩa: Doanh nghiệp là tổ chức kinh tế có tên riêng, có tài
sản, có trụ sở giao dịch ổn định, được đăng ký kinh doanh theo quy định của
pháp luật nhằm mục đích thực hiện các hoạt động kinh doanh. Tuy nhiên, khái
niệm về Tập đoàn kinh tế vẫn chưa có sự thống nhất về nội hàm. Cho đến nay
đã có nhiều quan điểm khác nhau về tập đoàn kinh tế:
Quan điểm thứ nhất: Tập đoàn kinh tế là pháp nhân kinh tế do Nhà nước
thành lập gồm nhiều DN thành viên có quan hệ với nhau về sản xuất, kinh
doanh, dịch vụ và tài chính. Quan điểm này cho thấy được chức năng liên kết
kinh tế của tập đoàn kinh tế. Tập đoàn kinh tế ra đời trên cơ sở liên kết nhiều
DN, những DN này trở thành thành viên của tập đoàn, hoạt động vì
mục tiêu chung của tập đoàn và phát triển theo chiến lược của tập đoàn. Theo
quan điểm này, tập đoàn kinh tế là loại hình DN có quy mô lớn.
Quan điểm thứ hai: Theo một số nhà nghiên cứu thì: "Tập đoàn kinh tế
(Group of company) là một tổ hợp các công ty độc lập về mặt pháp lý nhưng tạo
thành một tập đoàn gồm một công ty mẹ và một hay nhiều công ty con hoặc chi
nhánh góp vốn cổ phần, chịu sự kiểm soát của công ty mẹ vì công ty mẹ chiếm
1/2 vốn cổ phần [Từ điển Business English of Longman -trang 256].
Quan điểmthứ ba: Một số nhà nghiên cứu nước ta cho rằng Tập
Đoàn các DN thường gọi là tập đoàn kinh tế - là một loại hình tổ chức
kinh tế chỉ hình thành và tồn tại trong các nền kinh tế thị trường. Đó là một loại
hình tổ chức kinh tế được hình thành trong quá trình tự liên kết, liên hợp hóa của

nhiều công ty, xí nghiệp của nhiều chủ sở hữu khác nhau, hoạt động kinh doanh
chuyên ngành và đa ngành, thực hiện tập trung tư bản, đẩy mạnh phân tích
chuyên môn hóa và đầu tư theo chiều sâu, nhanh chóng đổi mới công nghệ,
nhằm đa dạng hóa sản phẩm, mở rộng thị trường, nâng cao năng lực cạnh tranh
để giành lợi nhuận siêu ngạch từ lợi thế hoặc độc quyền.

15


Mặc dù còn có nhiều ý kiến khác nhau như trên nhưng có thể tổng hợp
thành một khái niệm chung về tập đoàn kinh tế như sau: “ Tập đoàn kinh tế là tổ
hợp các công ty hoạt động trong một ngành hay những ngành khác nhau, ở
phạm vi một nước hay nhiều nước, trong đó có một công ty mẹ nắm quyền lãnh
đạo, chi phối hoạt động của công ty con về mặt tài chính và chiến lược phát
triển. Tập đoàn kinh tế là một cơ cấu tổ chức vừa có chức năng kinh doanh, vừa
có chức năng liên kết kinh tế nhằm tăng cường tích tụ, tập trung, tăng khả năng
cạnh tranh và tối đa hóa lợi nhuận.”
Công ty mẹ - Công ty con:
Công ty mẹ - Công ty con là một hình thức liên kết chi phối lẫn nhau bằng
đầu tư, góp vốn, bí quyết, công nghệ, thương hiệu hoặc thị trường giữa các công
ty có tư cách pháp nhân với nhau, trong đó có một công ty giữ quyền chi phối
các công ty thành viên khác (công ty mẹ) và các công ty thành viên khác bị công
ty mẹ chi phối (công ty con).
Cho đến nay, khái niệm về công ty mẹ, công ty con ở các nước cũng đã
thay đổi theo thời gian và không gian. Theo chuẩn mực kế toán quốc tế ISA
(International Accounting Standard), công ty mẹ (Parent company) là một thực
thể pháp lý có ít nhất một đơn vị trực thuộc – công ty con (Subsidiary). Công ty
con là thực thể pháp lý bị kiểm soát bởi công ty mẹ. Theo luật công ty của Liên
bang Nga năm 1995, một công ty được gọi là công ty con nếu do một công ty
khác – công ty mẹ nắm giữ cổ phần khống chế trong vốn điều lệ hoặc bị công ty

khác chi phối các quyết định của mình hoặc bằng một thỏa thuận chính thức hay
dưới hình thức nào đó.
Tuy cách diễn giải có khác nhau, có thể rút ra được đặc trưng quan hệ
Công ty mẹ - công ty con là công ty mẹ - công ty con là hai thực thể pháp lý độc
lập, bình đẳng có quyền và nghĩa vụ như nhau trước pháp luật. Công ty mẹ chi
phối các công ty con bằng quyền của chủ sở hữu theo quy định của pháp luật và
theo điều lệ công ty con.

16


Kiểm soát: Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 thì kiểm soát là quyền
chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được
lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp đó. (3)
Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xác định khi
công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty mẹ có thể
sở hữu trực tiếp công ty con hoặc sở hữu gián tiếp công ty con qua một công ty
con khác) trừ trường hợp đặc biệt khi xác định rõ là quyền sở hữu không gắn liền
với quyền kiểm soát.
Quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn
50% quyền biểu quyết tại công ty con:

(a)

Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50%
quyền biểu quyết;

(b)

Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt

động theo quy chế thoả thuận;

(c) Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội
đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

(d)

Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng
quản trị hoặc cấp quản lý tương đương.

Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:

(a)

Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này
chỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần
(dưới 12 tháng); hoặc

(b)

Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều
này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.

Công ty mẹ kế toán khoản đầu tư vào các công ty con loại này theo quy
định tại chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”.
Lợi ích của cổ đông thiểu số theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 thì là
một phần của kết quả hoạt động thuần và giá trị tài sản thuần của một công ty

17

con được xác định tương ứng cho các phần lợi ích không phải do công ty mẹ sở
hữu một cách trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua công ty con.
Lợi ích của cổ đông thiểu số là một khoản mục nằm trong BCTCHN của
công ty mẹ nhằm phản ánh phần tài sản hoặc thu nhập của công ty con. Điều này
cũng phù hợp với thống lệ kế toán quốc tế để đảm bảo phân biệt rõ lợi ích của
các cổ đông thiểu số tại công ty con trong tổng thể lợi ích chung của cả nhóm
công ty, bao gồm công ty mẹ, khi hợp nhất báo cáo tài chính.
Về hình thức, lợi ích của cổ đông thiểu số được trình bày rõ rang trong
bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất. Trong
bảng cân đối kế toán hợp nhất, lợi ích của cổ đông thiểu số phải được trình bày
trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất thành chỉ tiêu tách biệt với nợ phải trả và
vốn chủ sở hữu của công ty mẹ. Phần sở hữu của cổ đông thiểu số trong thu
nhập của tập đoàn cũng cần được trình bày thành chỉ tiêu riêng biệt.
Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần bao gồm:
-

Giá trị các lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất kinh doanh
ban đầu được xác định phù hợp với chuẩn mực kế toán "Hợp nhất
kinh doanh". Tức là các tài sản thể hiện lợi ích của cổ đông thiểu số
tại công ty con được hình thành từ trước tính tới thời điểm công ty
mẹ tiến hành mua lại hoặc sáp nhập với một công ty con (hoặc nắm
quyền kiểm soát công ty con này dưới hình thức gián tiếp thông qua

-

một công ty con trung gian khác)
Phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn
chủ sở hữu kể từ ngày hợp nhất kinh doanh. Phần tài sản thể hiện lợi
ích của cổ đông thiểu số được xác định tại thời điểm lập BCTCHN

công ty mẹ thể hiện thời gian hoạt động sau thời điểm kết thúc quá
trình đầu tư của công ty mẹ vào công ty con. Khi đó, các biến động
của tài sản thuần và nguồn vốn chủ sở hữu trong thời gian hoạt động

18


của công ty con sẽ được tính toán lại và phân bổ lại vào khoản mục
“Lợi ích của cổ đông thiểu số” trên BCTCHN của công ty mẹ.
Lợi thế thương mại Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 ("VAS 11"),
lợi thế thương mại phát sinh khi việc hợp nhất kinh doanh thể hiện khoản thanh
toán của bên mua cho những lợi ích kinh tế ước tính thu được trong tương lai từ
những tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận và không xác định được một cách
riêng biệt.
Chuẩn mực kế toán số 11 cũng nêu rõ thêm, lợi thế thương mại là phần
chênh lệch của giá phí hợp nhất so với phần sở hữu của bên mua trong giá trị
hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm
tàng đã ghi nhận theo quy định.
Lợi thế thương mại được ghi ngay vào chi phí sản xuất - kinh doanh (nếu
giá trị nhỏ), hoặc phải được phân bổ dần một cách có hệ thống trong suốt thời
gian sử dụng hữu ích ước tính (nếu giá trị lớn). Thời gian sử dụng hữu ích phải
phản ánh được ước tính đúng đắn về thời gian thu hồi lợi ích kinh tế có thể mang
lại cho doanh nghiệp (tối đa không quá 10 năm).
Báo cáo tài chính quốc tế số 3 (IFRS 3) định nghĩa về lợi thế thương mại
tương tự như VAS 11. Tuy nhiên, theo chuẩn mực này, lợi thế thương mại phát
sinh khi hợp nhất kinh doanh sẽ không phân bổ dần vào chi phí. Thay vào đó,
doanh nghiệp phải tiến hành đánh giá lại lợi thế thương mại của mình hàng năm,
hoặc ngay khi có sự giảm sút về mặt giá trị hợp lý, phần giảm giá trị này sẽ được
ghi nhận vào chi phí của doanh nghiệp.
Báo cáo tài chính là những báo cáo tổng hợp được lập dựa vào phương

pháp kế toán tổng hợp số liệu từ các sổ sách kế toán, theo các chỉ tiêu tài chính
phát sinh tại những thời điểm hoặc thời kỳ nhất định. Các báo cáo tài chính phản
ánh một cách có hệ thống tình hình tài sản, nguồn vốn, công nợ, tình hình sử
dụng vốn và kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong những thời
kỳ nhất định, đồng thời chúng được giải trình giúp cho các đối tượng sử dụng

19


thông tin tài chính nhận biết được thực trạng tài chính và tình hình sản xuất kinh
doanh của đơn vị để đề ra các quyết định cho phù hợp.
1.2.

Mục đích, nội dung, phạm vi và trách nhiệm của của việc lập và
trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất.
1.2.1. Mục đích của Báo cáo tài chính hợp nhất.

-

Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản, nợ
phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu ở thời điểm kết thúc năm tài chính, tình
hình và kết quả hoạt động kinh doanh năm tài chính của tập đoàn như một
doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhân
riêng biệt là công ty mẹ hay công ty con trong tập đoàn.

-

Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng
tình hình tài chính và tình hình kinh doanh của tập đoàn trong năm tài
chính đã qua và những dự đoán trong tương lai. Thông tin của BCTCHN

là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý, điều hành
hoạt động kinh doanh, hoặc đầu tư vào tập đoàn của chủ sở hữu, của các
nhà đầu tư, của các chủ nợ hiện tại và tương lai.
1.2.2. Nội dung của Báo cáo tài chính hợp nhất.
1.2.2.1.

Hệ thống BCTCHN gồm BCTCHN năm và BCTCHN
giữa niên độ, gồm:

1. Bảng cân đối kế toán hợp nhất

Mẫu số B 01 - DN/HN

2. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp

Mẫu số B 02 - DN/HN

3. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất

Mẫu số B 03 - DN/HN

4. Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất

Mẫu số B 09 - DN/HN

BCTCHN được lập tuân theo các quy định của hệ thống Chuẩn mực kế
toán Việt Nam, chủ yếu là các chuẩn mực sau đây:
- CMKT số 07 - Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết.
- CMKT số 08 - Thông tin tài chính về những khoản vốn góp lien doanh
- CMKT số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái.

20


- CMKT số 11 - Hợp nhất kinh doanh.
- CMKT số 21 - Trình bày BCTC.
- CMKT số 24 - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ.
- CMKT số 25 - BCTCHN và kế toán khoản đầu tư vào công ty con.
Ngoài ra, để phục vụ yêu cầu quản lý kinh tế, tài chính, yêu cầu chỉ đạo,
điều hành các tập đoàn sản xuất, kinh doanh các tập đoàn, tổng công ty nhà
nước,... có thể quy định lập thêm các BCTCHN chi tiết khác.
Trong quá trình áp dụng, nếu thấy cần thiết các tập đoàn, tổng công ty có
thể bổ sung chi tiết các chỉ tiêu của BCTCHN cho phù hợp với đặc điểm hoạt
động kinh doanh của tập đoàn, tổng công ty. Nếu có sửa đổi, bổ sung phải được
Bộ Tài chính chấp thuận bằng văn bản.
1.2.2.2.

Phạm vi của BCTCHN:

Đây là công việc đầu tiên của việc lập BCTCHN. Báo cáo tài chính hợp
nhất bao gồm tất cả các công ty con do công ty mẹ kiểm soát. Quyền kiểm soát
được cho là tồn tại nếu công ty mẹ sở hữu hơn 50% quyền biểu quyết của một
công ty con. Tuy nhiên, quyền kiểm soát còn tồn tại ngay cả khi công ty mẹ sở
hữu 50% hoặc ít hơn quyền biểu quyết của một công ty con, nếu như công ty
mẹ: có quyền chi phối chính sách tài chính và hoạt động theo một quy chế hoặc
thỏa thuận nào đó; có quyền bổ nhiệm hoặc bãi nhiệm đa số các thành viên ban
giám đốc; có quyền bỏ đa số phiếu tại cuộc họp của ban giám đốc. Công ty mẹ
khi lập BCTCHN cần hợp nhất tất cả các công ty con, kể cả các công ty con ở
nước ngoài. Trong quá trình hợp nhất cần loại trừ những công ty con nếu công ty
mẹ chỉ có quyền kiểm soát tạm thời. Công ty mẹ hạch toán vốn góp ở các công

ty con này tương tự như hạch toán các khoản đầu tư .
1.2.2.3.

Trách nhiệm lập BCTCHN:

Kết thúc kỳ kế toán, công ty mẹ có trách nhiệm lập BCTC để phản ánh
tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ
của cả Tập đoàn. Trong trường hợp Công ty mẹ đồng thời là Công ty con bị một

21


công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và được các cổ đông thiểu số
trong công ty chấp thuận thì Công ty mẹ này không phải lập và trình bày
BCTCHN.
Một công ty được coi là Công ty mẹ của một công ty khác nếu có quyền
kiểm soát thông qua việc chi phối chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu
được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này do đó việc xác định một
công ty có phải là Công ty mẹ không phải dựa trên việc xem xét Công ty đó có
kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của một
công ty khác hay không chứ không phải chỉ xem xét tới hình thức pháp lý, hay
tên gọi của nó.
1.3.

Nguyên tắc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất.
1.3.1. Nguyên tắc lập và trình bày BCTCHN:

Để lập BCTCHN, kế toán phải dựa vào số liệu của báo cáo tài chính tại
công ty mẹ và các công ty con sau khi đã được điều chỉnh đối với các khoản
mục cần được điều chỉnh theo nguyên tắc hợp nhất.

Hợp nhất báo cáo tài chính không đơn giản là việc cộng toàn bộ các chỉ tiêu
giống nhau trên báo cáo tài chính của các công ty trong tập đoàn kinh doanh mà
cần tuân theo các nguyên tắc, thủ tục, trình tự và kỹ thuật hợp nhất cụ thể.
Nguyên tắc và phương pháp lập BCTCHN thường được quy định trong
Chuẩn mực kế toán về BCTCHN và các khoản mục đầu tư vào công ty con.
Chuẩn mực này đã được ban hành trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam
(VAS 25). Trong đó quy định các nguyên tắc lập và trình bày BCTCHN như sau:
Nguyên tắc 1: Công ty mẹ khi lập BCTCHN phải căn cứ vào báo cáo tài
chính của tất cả các công ty con ở trong nước và ngoài nước do công ty mẹ kiểm
soát để thực hiện hợp nhất BCTC.
Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất BCTC khi:

22


Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ
được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng);
hoặc
(a) Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này

ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.
(b) Công ty mẹ kế toán khoản đầu tư vào các công ty con loại này theo

quy định tại chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”.
Quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn
50% quyền biểu quyết tại công ty con:

(a)

Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50%

quyền biểu quyết;

(b)

Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt
động theo quy chế thoả thuận;

(c) Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội
đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

(d)

Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng
quản trị hoặc cấp quản lý tương đương.

Nguyên tắc 2: Công ty mẹ không được loại trừ ra khỏi BCTCHN các báo
cáo tài chính của công ty con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động
của tất cả các công ty con khác trong tập đoàn.
Nguyên tắc 3: BCTCHN được lập và trình bày theo nguyên tắc kế toán và
nguyên tắc đánh giá như báo cáo tài chính hàng năm của doanh nghiệp độc lập
theo qui định của Chuẩn mực kế toán số 21”Trình bày báo cáo tài chính” như các
nguyên tắc: hoạt động liên lục, cơ sở dồn tích, nhất quán, trọng yếu, bù trừ, có
thể so sánh được và qui định của các chuẩn mực kế toán khác.
Nguyên tắc 4: BCTCHN được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán
thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương
tự trong toàn bộ tập đoàn.

23

+ Nếu công ty con sử dụng các chính sách kế toán khác với chính sách kế
toán áp dụng thống nhất trong tập đoàn thì công ty con phải có điều chỉnh thích
hợp các báo cáo tài chính trước khi sử dụng cho việc lập BCTCHN của tập đoàn.
+ Trường hợp nếu công ty con không thể sử dụng chính sách kế toán một
cách thống nhất làm ảnh hưởng đến hợp nhất báo cáo tài chính của tập đoàn thì
phải giải trình về các khoản mục đã được hạch toán theo các chính sách kế toán
khác nhau trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất.
Nguyên tắc 5: Các báo cáo tài chính của công ty mẹ và công ty con sử
dụng để hợp nhất báo cáo tài chính phải được lập cho cùng một kỳ kế toán năm.
Báo cáo tài chính sử dụng để hợp nhất có thể được lập vào thời điểm khác nhau
miễn là thời gian chênh lệch đó không vượt quá 3 tháng. Nếu ngày kết thúc kỳ
kế toán năm là khác nhau quá 3 tháng, công ty con phải lập thêm một bộ báo cáo
tài chính cho mục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với kỳ kế toán năm của tập
đoàn.
Nguyên tắc 6: Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con sẽ được đưa
vào BCTCHN kể từ ngày mua công ty con, là ngày công ty mẹ thực sự nắm
quyền kiểm soát công ty con theo Chuẩn mực kế toán “Hợp nhất kinh doanh”.
+ Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con bị thanh lý được đưa vào
Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất cho tới ngày thanh lý công ty con, là ngày
công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát đối với công ty con.
+ Số chênh lệch giữa khoản thu từ việc thanh lý công ty con và giá trị ghi
sổ còn lại của tài sản trừ đi nợ phải trả của công ty con này tại ngày thanh lý
được ghi nhận trong Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất như khoản lãi, lỗ
thanh lý công ty con.
+ Để đảm bảo nguyên tắc so sánh của báo cáo tài chính từ niên độ kế toán
này đến niên độ kế toán khác, cần cung cấp thông tin bổ sung về ảnh hưởng của
việc mua và thanh lý các công ty con đến tình hình tài chính tại ngày báo cáo,
kết quả của kỳ báo cáo và ảnh hưởng đến các khoản mục tương ứng của năm

24

trước.
Nguyên tắc 7: Khoản đầu tư vào một doanh nghiệp phải hạch toán theo
Chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”, kể từ khi doanh nghiệp đó không còn là
công ty con nữa và cũng không trở thành một công ty liên kết như định nghĩa
của Chuẩn mực số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết”. Giá trị
ghi sổ của khoản đầu tư tại ngày doanh nghiệp không còn là một công ty con
được hạch toán là giá gốc.
1.3.2. Trình tự và phương pháp lập Báo cáo tài chính hợp nhất.
1.3.2.1.
-

Quy định chung

Khi lập BCTCHN chúng ta cần nghiên cứu và tuân thủ các quy định
chung sau:
a. Xác định niên độ kế toán hợp nhất

-

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam, ngày kết thúc niên độ kế toán của
công ty mẹ phải trùng với ngày kết thúc niên độ kế toán hợp nhất. khoảng
thời gian một năm kể từ ngày lập BCTCHN được gọi là niên độ hợp nhất.
Khi các báo cáo tài chính được sử dụng để hợp nhất được lập cho các kỳ

kết thúc tại các ngày khác nhau, phải thực hiện điều chỉnh cho những giao dịch
quan trọng hay những sự kiện quan trọng xảy ra trong kỳ giữa ngày lập các báo
cáo đó và ngày lập báo cáo tài chính của công ty mẹ. Trong bất kỳ trường hợp
nào, sự khác biệt về ngày kết thúc kỳ kế toán không được vượt quá 3 tháng.

Báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con sử dụng để hợp nhất
báo cáo tài chính phải được lập cho cùng một kỳ kế toán. Nếu ngày kết thúc kỳ
kế toán là khác nhau, công ty con phải lập thêm một bộ báo cáo tài chính cho
mục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với kỳ kế toán của tập đoàn. Trong
trường hợp điều này không thể thực hiện được, các báo cáo tài chính có thể được
lập vào thời điểm khác nhau có thể được sử dụng miễn là thời gian chênh lệch
đó không vượt quá 3 tháng. Nguyên tắc nhất quán bắt buộc độ dài của kỳ báo

25