Vận dụng các chuẩn mực kế toán liên quan đến hoạt động ngoại hối nhằm hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở việt nam hiện nay
Bạn đang xem bản rút gọn của tài liệu. Xem và tải ngay bản đầy đủ của tài liệu tại đây (3.64 MB, 257 trang )
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
BỘ TÀI CHÍNH
HỌC VIỆN TÀI CHÍNH
--------------------
NGUYỄN QUANG THÀNH
VẬN DỤNG CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN LIÊN QUAN
ĐẾN HOẠT ĐỘNG NGOẠI HỐI NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN
CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP
XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY
Chuyên ngành : Kế toán
Mã số
: 62.34.03.01
LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ
Người hướng dẫn khoa học: 1. PGS,TS. TRƢƠNG THỊ THỦY
2. TS. THÁI BÁ CÔNG
HÀ NỘI - 2017
i
LỜI CAM ĐAM
Tôi xin cam đoan bản luận án là công trình nghiên cứu
của riêng tôi. Các số liệu, kết quả nêu trong luận án là trung
thực và có nguồn gốc rõ ràng.
Tác giả luận án
Nguyễn Quang Thành
ii
MỤC LỤC
Trang
Lời cam đam ..................................................................................................................... i
Mục lục ............................................................................................................................ ii
Danh mục các chữ viết tắt ............................................................................................. vii
Danh mục các bảng ......................................................................................................viii
Danh mục các sơ đồ ....................................................................................................... ix
MỞ ĐẦU ......................................................................................................................... 1
Chƣơng 1: NHỮNG LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH
TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU .......... 26
1.1. TỔNG QUAN VỀ TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI VÀ NHIỆM VỤ CỦA KẾ TOÁN
CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TRONG CÁC DOANH NGHIỆP
XUẤT NHẬP KHẨU .......................................................................................... 26
1.1.1. Tổng quan về tỷ giá hối đoái .......................................................................... 26
1.1.1.1. Tỷ giá hối đoái......................................................................................... 26
1.1.1.2. Chênh lệch tỷ giá hối đoái ...................................................................... 30
1.1.2. Nhiệm vụ của kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh
nghiệp xuất nhập khẩu................................................................................... 31
1.2. NHỮNG ĐẶC ĐIỂM ĐẶC THÙ CÓ ẢNH HƢỞNG ĐẾN KẾ TOÁN
CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP
XUẤT NHẬP KHẨU .......................................................................................... 32
1.2.1. Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất nhập khẩu và thanh
toán quốc tế có ảnh hƣởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái
trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất
nhập khẩu ...................................................................................................... 32
1.2.1.1. Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất nhập khẩu và
thanh toán quốc tế của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu..................... 32
1.2.1.2. Đánh giá ảnh hƣởng của những đặc điểm đặc thù trong hoạt động
xuất nhập khẩu và thanh toán quốc tế đến kế toán chênh lệch tỷ
giá hối đoái trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh
nghiệp xuất nhập khẩu ............................................................................ 43
iii
1.2.2. Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá có
ảnh hƣởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái của các doanh
nghiệp xuất nhập khẩu................................................................................... 49
1.2.2.1. Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ
giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu.............................................. 49
1.2.2.2. Đánh giá ảnh hƣởng của những đặc điểm đặc thù trong hoạt động
phòng ngừa rủi ro tỷ giá có ảnh hƣởng đến kế toán chênh lệch tỷ
giá hối đoái của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ............................... 60
1.3. KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI THEO CÁC CHUẨN
MỰC KẾ TOÁN CỦA QUỐC TẾ...................................................................... 62
1.3.1. Kế toán ảnh hƣởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong hoạt động
sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu......................... 63
1.3.2. Kế toán ảnh hƣởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong hoạt động
phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu .................. 70
1.3.2.1. Hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá thông qua ghi nhận tổn thất
dự kiến của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ ......................... 70
1.3.2.2. Hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá thông qua sử dụng các công
cụ tài chính phái sinh .............................................................................. 72
1.3.3. Bài học kinh nghiệm đối với Việt Nam ......................................................... 82
KẾT LUẬN CHƢƠNG 1 ............................................................................................. 84
Chƣơng 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI
ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM
HIỆN NAY ................................................................................................................... 85
2.1. TỔNG QUAN VỀ CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở
VIỆT NAM HIỆN NAY VÀ ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG CÓ ẢNH
HƢỞNG ĐẾN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI ...................... 85
2.1.1. Tổng quan về các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay........ 85
2.1.2. Đặc điểm hoạt động có ảnh hƣởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá
hối đoái .......................................................................................................... 89
2.1.2.1. Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và phòng ngừa rủi ro
tỷ giá ....................................................................................................... 89
2.1.2.2. Đặc điểm tổ chức quản lý kinh doanh và tổ chức công tác kế toán ...... 93
iv
2.2. THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI THEO
KHUÔN KHỔ PHÁP LÝ VIỆT NAM HIỆN NAY .......................................... 98
2.2.1. Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo khuôn khổ pháp lý
Việt Nam hiện nay ......................................................................................... 98
2.2.2. Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo khuôn khổ
pháp lý Việt Nam hiện nay.......................................................................... 105
2.2.2.1. Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo
khuôn khổ pháp lý có liên quan đến hoạt động sản xuất kinh
doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu....................................... 105
2.2.2.2. Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo
khuôn khổ pháp lý có liên quan đến hoạt động phòng ngừa rủi ro
tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ....................................... 113
2.3. THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC
DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY ............ 115
2.3.1. Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp
xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay.......................................................... 115
2.3.1.1. Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản
xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt
Nam hiện nay ........................................................................................ 115
2.3.1.2. Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động
phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở
Việt Nam hiện nay ................................................................................ 132
2.3.2. Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh
nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay ............................................. 139
2.3.2.1. Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt
động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu
ở Việt Nam hiện nay ............................................................................. 139
2.3.2.2. Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt
động phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập
khẩu ở Việt Nam hiện nay .................................................................... 144
2.4. NGUYÊN NHÂN TỒN TẠI ............................................................................... 146
KẾT LUẬN CHƢƠNG 2 ........................................................................................... 149
v
Chƣơng 3: CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH
TỶ GIÁ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT
NAM HIỆN NAY ...................................................................................................... 150
3.1. ĐỊNH HƢỚNG PHÁT TRIỂN VÀ ĐỊNH HƢỚNG HỘI NHẬP QUỐC
TẾ VỀ CÁC VẤN ĐỀ CÓ ẢNH HƢỞNG ĐẾN KẾ TOÁN CHÊNH
LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI CỦA CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT
NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM ........................................................................... 150
3.1.1. Định hƣớng phát triển các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam ....... 150
3.1.2. Định hƣớng hội nhập quốc tế về các vấn đề có ảnh hƣởng đến kế toán
chênh lệch tỷ giá hối đoái của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở
Việt Nam ...................................................................................................... 152
3.2. CÁC YÊU CẦU HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ
HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT
NAM HIỆN NAY .............................................................................................. 153
3.2.1. Phải phù hợp với hệ thống pháp luật của Việt Nam .................................... 153
3.2.2. Phải phù hợp với đặc điểm hoạt động kinh doanh và yêu cầu quản trị
của doanh nghiệp xuất nhập khẩu ............................................................... 154
3.2.3. Phải phù hợp với thông lệ và chuẩn mực kế toán của quốc tế .................... 154
3.2.4. Phải đảm bảo cung cấp thông tin đầy đủ, kịp thời, phù hợp cho ngƣời
sử dụng thông tin ......................................................................................... 154
3.2.5. Phải đảm bảo yêu cầu hiệu quả và có tính khả thi cao ................................ 155
3.3. NỘI DUNG HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI
ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT
NAM HIỆN NAY .............................................................................................. 156
3.3.1. Hoàn thiện điều kiện khuôn khổ pháp lý về kế toán chênh lệch tỷ giá
hối đoái hối đoái ở Việt Nam hiện nay ....................................................... 156
3.3.1.1. Hoàn thiện điều kiện khuôn khổ pháp lý về kế toán chênh lệch tỷ
giá hối đoái có liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của
các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ........................................................ 156
3.3.1.2. Hoàn thiện điều kiện khuôn khổ pháp lý về kế toán chênh lệch tỷ
giá hối đoái có liên quan đến hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá
của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu.................................................. 162
3.3.2. Hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản
xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam
hiện nay ........................................................................................................ 164
vi
3.3.2.1. Xác định thời điểm ghi nhận ban đầu và tỷ giá sử dụng tại thời
điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế ....... 164
3.3.2.2. Xác định sự chuyển dịch chủ thể trong quan hệ thanh toán
quốc tế................................................................................................... 167
3.3.2.3. Ghi nhận và xử lý chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ ...................... 167
3.3.2.4. Ghi nhận và xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái cuối kỳ.......................... 169
3.3.3. Hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động phòng
ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam
hiện nay ........................................................................................................ 171
3.3.3.1. Kế toán chênh lệch tỷ giá trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ
giá thông qua ghi nhận tổn thất dự kiến của các khoản mục phi
tiền tệ có gốc ngoại tệ ........................................................................... 171
3.3.3.2. Kế toán chênh lệch tỷ giá trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ
giá thông qua sử dụng các công cụ tài chính phái sinh ....................... 172
3.3.4. Hoàn thiện về chứng từ kế toán.................................................................... 193
3.3.5. Hoàn thiện sổ kế toán, Báo cáo kế toán ....................................................... 195
3.3.5.1. Hoàn thiện sổ kế toán ............................................................................ 195
3.3.5.2. Hoàn thiện báo cáo kế toán ................................................................... 196
3.4. NHỮNG ĐIỀU KIỆN THỰC HIỆN CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN
KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH
NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM TRONG GIAI ĐOẠN
HIỆN NAY ......................................................................................................... 201
3.4.1. Đối với Nhà nƣớc ......................................................................................... 201
3.4.1.1. Về phƣơng diện quản lý ........................................................................ 201
3.4.1.2. Về phƣơng diện kế toán ........................................................................ 202
3.4.2. Đối với các ngân hàng thƣơng mại, tổ chức và hội nghề nghiệp ................ 203
3.4.3. Đối với doanh nghiệp ................................................................................... 204
KẾT LUẬN CHƢƠNG 3 ........................................................................................... 204
KẾT LUẬN ................................................................................................................ 205
DANH MỤC CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ LIÊN QUAN
ĐẾN LUẬN ÁN
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC
vii
DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT
ACTV
ALTV
ASEAN
AUD
BCĐKT
BCTC
BQLNH
B/L
CCTC
CCTCPS
CĐKT
CFTC
CLTG
CMKT
DT HĐTC
EU
EUR
FAS
FASB
GDP
GPB
IAS
IASB
IFRS
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
JPY
KKPL
KQHĐKD
LCTT
L/C
NHTM
NHNN
NHTW
NZD
OCI
P&L
PNRR
SDR
SXKD
TGTB
TK
TNDN
UAE
US
USD
VAS
VND
XNK
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
:
Giá trị thời gian của quyền chọn thực (Actual time value)
Giá trị thời gian liên quan đến khoản mục đƣợc phòng ngừa (Aligned time value)
Hiệp hội các Quốc gia Đông Nam Á
Đồng đô la Úc (Australia Dollar)
Bảng Cân đối kế toán
Báo cáo tài chính
Bình quân liên ngân hàng
Vận đơn đƣờng biển (Bills of Lading)
Công cụ tài chính
Công cụ tài chính phái sinh
Chế độ kế toán
Chi phí tài chính
Chênh lệch tỷ giá
Chuẩn mực kế toán
Doanh thu hoạt động tài chính
Liên minh Châu Âu
Đồng tiền chung Châu Âu Euro (Euro Member Countries)
Chuẩn mực kế toán tài chính (Financial Accounting Standards) do FASB ban hành
Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính của Mỹ (Financial Accounting Standards Board)
Tổng sản phẩm quốc nội
Đồng bảng Anh (United Kingdom Pound)
Chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standard) do IASB ban hành
Ủy ban Chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standards Board)
Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (International Financial Reporting Standard)
do IASB ban hành
Đồng yên Nhật (Japan Yen)
Khuôn khổ pháp lý
Kết quả hoạt động kinh doanh
Lƣu chuyển tiền tệ
Thƣ tín dụng hoặc Tín dụng chứng từ (Letter of Credit)
Ngân hàng thƣơng mại
Ngân hàng nhà nƣớc
Ngân hàng Trung ƣơng
Đồng Đô la New Zealand (New Zealand Dollar)
Thu nhập toàn diện khác (Other comprehensive income)
Báo cáo lãi hoặc lỗ (Profit or loss) hoặc Báo cáo thu nhập (Earnings)
Phòng ngừa rủi ro
Đơn vị tiền tệ quốc tế (Special Drawing Rights)
Sản xuất kinh doanh
Tỷ giá trung bình
Tài khoản
Thu nhập doanh nghiệp
Tiểu vƣơng quốc Arập thống nhất (United Arab Emirates)
Hoa Kỳ (United States of America)
Đồng đô la Mỹ (United States Dollar)
Chuẩn mực kế toán Việt Nam
Đồng Việt Nam
Xuất nhập khẩu
viii
DANH MỤC CÁC BẢNG
Số hiệu
Nội dung bảng
Trang
Bảng: Tổng hợp nguồn thu thập thông tin sơ cấp .....................................................23
Bảng 2.1: Thị trƣờng xuất khẩu chủ yếu của một số mặt hàng có trị giá xuất
khẩu lớn nhất trong giai đoạn 2013-2016 ................................................86
Bảng 2.2: Thị trƣờng nhập khẩu chủ yếu của một số mặt hàng có trị giá
nhập khẩu lớn nhất trong giai đoạn 2013-2016 .......................................87
Bảng 2.3: Tổng hợp thông tin về ngành nghề, lĩnh vực hoạt động, mặt hàng
XNK chủ yếu của các doanh nghiệp khảo sát .........................................88
Bảng 2.4: Tổng hợp thông tin về loại hình doanh nghiệp và hình thức sở
hữu vốn của các doanh nghiệp khảo sát ..................................................89
Bảng 2.5: Tổng hợp thông tin về sử dụng điều kiện giao hàng trong phƣơng
thức vận tải đƣờng biển của các doanh nghiệp khảo sát .........................91
Bảng 2.6: Tổng hợp thông tin về sử dụng phƣơng thức thanh toán quốc tế
của các doanh nghiệp khảo sát ................................................................92
Bảng 2.7: Một số chỉ tiêu hoạt động của Vinafood II trong giai đoạn từ năm
2012 đến năm 2015 ................................................................................126
Bảng 2.8: Hoạt động nhập khẩu của Tiendat Stainless Steel năm 2013 và 6
tháng đầu năm 2014 ...............................................................................126
ix
DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ
Số hiệu
Nội dung sơ đồ
Trang
Sơ đồ 2.1: Mô hình tổ chức quản lý kinh doanh theo kiểu Công ty XNK ........................ 95
Sơ đồ 2.2: Mô hình tổ chức quản lý kinh doanh theo kiểu Tổng Công ty XNK .............. 96
Sơ đồ 2.3: Mô hình tổ chức công tác kế toán kết hợp vừa tập trung vừa phân tán ........... 97
Sơ đồ 2.4: Mô hình tổ chức công tác kế toán tập trung ....................................................... 98
1
MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu
Cùng với quá trình hội nhập vào nền kinh tế khu vực và thế giới của nền kinh
tế Việt Nam, các doanh nghiệp nói chung và các doanh nghiệp XNK nói riêng ở
Việt Nam cũng đã, đang và sẽ hội nhập ngày càng sâu rộng vào thị trƣờng quốc tế
nhằm tìm kiếm, mở rộng, phát triển thị phần bên ngoài lãnh thổ Việt Nam; tìm kiếm
các yếu tố đầu vào có chất lƣợng phục vụ nhu cầu SXKD. Để làm đƣợc điều này,
các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam thƣờng tiến hành các hoạt động của mình theo
hai cách thức: trực tiếp sản xuất, XNK hàng hóa và dịch vụ; đầu tƣ, góp vốn vào các
doanh nghiệp trong nƣớc và ngoài nƣớc có cùng ngành nghề, lĩnh vực, mặt hàng
kinh doanh với doanh nghiệp. Quá trình thực hiện các hoạt động này cũng tạo ra
nhiều thách thức mà kế toán viên nói chung và kế toán viên chịu trách nhiệm về kế
toán CLTG nói riêng của các doanh nghiệp XNK phải xử lý. Cụ thể:
- Sự tham gia của nhiều chủ thể khác nhau trong khâu tổ chức mua bán hàng
hoá và thanh toán quốc tế, sự đa dạng trong lựa chọn phƣơng thức vận tải, điều kiện
giao hàng và phƣơng thức thanh toán trong hoạt động XNK trực tiếp đã tạo ra nhiều
thách thức nhƣ: xác định đầy đủ quyền và nghĩa vụ của các chủ thể tham gia giao
dịch mua bán hàng hóa quốc tế, đặc biệt là trách nhiệm trả tiền của ngƣời mua
(ngƣời nhập khẩu) khi ngƣời bán (ngƣời xuất khẩu) đã hoàn tất việc chuyển giao rủi
ro về mất mát hoặc hƣ hỏng của hàng hóa cho ngƣời mua (ngƣời nhập khẩu); xây
dựng quy trình thực hiện các nghiệp vụ xuất khẩu, nhập khẩu; tổ chức lƣu trữ và
luân chuyển chứng từ,...
- Sự suy thoái chung của nền kinh tế khu vực và thế giới đã tác động trực
tiếp đến hoạt động của các công ty nhận vốn đầu tƣ của doanh nghiệp dẫn đến thách
thức trong việc đánh giá thƣờng xuyên, liên tục khả năng bảo toàn và phát triển vốn,
khả năng suy giảm trong vốn chủ sở hữu của các công ty nhận vốn đầu tƣ này. Qua
đó, ghi nhận kịp thời các tổn thất về vốn đầu tƣ vào BCTC của doanh nghiệp.
- Khi các hoạt động này đƣợc triển khai tất yếu sẽ làm phát sinh các giao
dịch bằng ngoại tệ. Các giao dịch này chịu tác động trực tiếp từ sự biến động của
tỷ giá. Từ đó, dẫn đến thách thức trong việc đánh giá và đo lƣờng tác động của tỷ
giá đến tình hình tài chính và KQHĐKD, nhu cầu sử dụng các công cụ PNRR tỷ giá
và kế toán các công cụ này của các doanh nghiệp XNK.
Liên quan đến kế toán CLTG, Bộ Tài chính đã soạn thảo, ban hành hệ thống
KKPL về vấn đề này tƣơng đối hoàn chỉnh nhằm tạo hành lang pháp lý cho hoạt
2
động của các doanh nghiệp XNK. Tuy nhiên, do các nguyên nhân khác nhau, hệ
thống KKPL này vẫn chƣa thực sự đầy đủ, vẫn còn những tồn tại chƣa đƣợc tháo
gỡ, sửa đổi, bổ sung hoặc ban hành lại cho phù hợp với các quy định về kế toán của
quốc tế và thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam.
Trong hoạt động nghiên cứu, tính đến thời điểm hiện tại chƣa có công trình
nghiên cứu toàn diện và sâu sắc về thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán
CLTG và thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam. Một số
phần hoặc nhiều phần trong nội dung này cũng đã đƣợc nhiều tác giả nghiên cứu,
phân tích, trình bày trong các đề tài luận án tiến sĩ và các bài nghiên cứu khoa học
của mình. Tuy nhiên, nhiều vấn đề trong các nghiên cứu này chƣa đƣợc phân tích
một cách toàn diện, chƣa đƣợc xử lý thấu đáo, chƣa đƣợc cập nhật theo các quy
định mới của quốc tế về kế toán CLTG.
Với mục đích hệ thống hóa lý luận, làm rõ bản chất, cơ sở khoa học của các
vấn đề liên quan đến kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động
PNRR tỷ giá, qua đó làm sáng tỏ thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG
và thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam, tác giả đã chọn
đề tài “Vận dụng các chuẩn mực kế toán liên quan đến hoạt động ngoại hối nhằm
hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu
ở Việt Nam hiện nay” làm đề tài nghiên cứu cho luận án tiến sĩ của mình.
2. Tổng quan tình hình nghiên cứu
2.1. Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản xuất kinh
doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu
Các nội dung nghiên cứu đƣợc trình bày trong các luận án tiến sĩ
Tác giả Nguyễn Văn Tỉnh (năm 1992) đã nghiên cứu đề tài “Tổ chức hạch
toán kế toán xuất nhập khẩu hàng hoá trong điều kiện hạch toán kinh doanh xã hội
chủ nghĩa”[33]. Luận án ra đời trong bối cảnh Thông tƣ số 40-TC/CĐKT ngày
12/07/1991 về “Hƣớng dẫn kế toán các nghiệp vụ thu chi ngoại tệ”[66] có hiệu lực
áp dụng. Tuy nhiên, đến nay các văn bản hƣớng dẫn về hạch toán các nghiệp vụ
phát sinh ngoại tệ (bao gồm: sử dụng tỷ giá, ghi nhận các khoản lãi hoặc lỗ CLTG
phát sinh trong kỳ, ghi nhận các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dƣ các
khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ,…) do Nhà nƣớc ban hành
đã có sự thay đổi vƣợt bậc so với quy định này. Do đó, cần cập nhật, đánh giá lại
thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG và thực trạng kế toán CLTG của
các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam để đƣa ra các khuyến nghị phù hợp với tình
hình thực tiễn. Mặt khác, tác giả luận án cũng chƣa đề cập đến nội dung về xác định
3
thời điểm hoàn tất việc chuyển giao rủi ro về mất mát hoặc hƣ hỏng của hàng hóa từ
ngƣời bán sang ngƣời mua trong giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế để làm cơ sở
xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của khoản doanh thu và nợ phải thu bằng ngoại
tệ của ngƣời xuất khẩu, giá trị hàng nhập khẩu và nợ phải trả bằng ngoại tệ của
ngƣời nhập khẩu.
Tác giả Đoàn Vân Anh (năm 2005) đã nghiên cứu đề tài “Hoàn thiện kế toán
doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp XNK Việt Nam trong điều kiện hội nhập
kinh tế quốc tế”[1]. Trong công trình này và xét trên phƣơng diện kế toán CLTG
trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK:
- Tác giả đã có những đóng góp thiết thực về mặt lý luận và thực tiễn sau:
+ Trong phần lý luận cơ bản về kế toán doanh thu bán hàng trong điều kiện
hội nhập kinh tế quốc tế:
Luận án đã trình bày một cách khái quát và hệ thống hóa những đặc điểm
của nghiệp vụ bán hàng trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế. Qua đó, góp phần
xây dựng nền tảng lý luận nghiên cứu về những đặc điểm đặc thù trong hoạt động
XNK và thanh toán quốc tế của các doanh nghiệp XNK.
Luận án đã phân tích, hệ thống hóa những vấn đề lý luận cơ bản về doanh
thu, thời điểm ghi nhận doanh thu và kế toán doanh thu theo CMKT quốc tế và
CMKT của một số nƣớc trên thế giới làm cơ sở lý luận cho các giải pháp hoàn thiện
kế toán doanh thu bán hàng theo quy định của Việt Nam và thực tiễn hoạt động của
các doanh nghiệp XNK.
+ Luận án đã trình bày và đánh giá thực trạng, đƣa ra khuyến nghị về thời
điểm ghi nhận doanh thu trong hoạt động xuất khẩu trực tiếp. Theo đó, thời điểm
ghi nhận này đƣợc xác định tùy thuộc vào từng điều kiện cơ sở giao hàng đƣợc quy
định trong các điều kiện thƣơng mại quốc tế (International commercial terms Incoterms) [1,127-128].
+ Luận án đã đƣa ra những yêu cầu có tính nguyên tắc của việc hoàn thiện kế
toán doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp XNK trong điều kiện hội nhập kinh tế
quốc tế.
+ Luận án đã đề xuất phƣơng pháp kế toán doanh thu bán hàng xuất khẩu
trong trƣờng hợp hợp đồng mua bán ngoại thƣơng có quy định đồng tiền tính toán
và đồng tiền thanh toán.
- Một số khiếm khuyết của đề tài:
+ Trong phần lý luận về những đặc điểm của nghiệp vụ bán hàng trong điều
kiện hội nhập kinh tế quốc tế: Tác giả giành thời lƣợng chƣa nhiều cho việc trình
4
bày và phân tích các đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất khẩu trực tiếp, chƣa
trình bày và phân tích sâu các quy định của quốc tế liên quan đến hoạt động XNK
và thanh toán quốc tế để làm sáng tỏ yếu tố chuyển giao rủi ro về mất mát hoặc hƣ
hỏng của hàng hóa từ ngƣời bán sang ngƣời mua. Vì vậy, phần trình bày và đánh
giá thực trạng, phần khuyến nghị của tác giả về xác định thời điểm ghi nhận doanh
thu trong hoạt động xuất khẩu trực tiếp chƣa đƣợc giải quyết thấu đáo.
+ Phần trình bày và đánh giá thực trạng trong khâu tạo lập, luân chuyển và
lƣu trữ chứng từ doanh thu xuất khẩu còn chƣa sâu sắc.
+ Tác giả chƣa có đánh giá và khuyến nghị về việc sử dụng tỷ giá hối đoái tại
thời điểm ghi nhận doanh thu xuất khẩu cho mục đích kế toán và cho mục đích tính
thuế của các doanh nghiệp XNK.
Tác giả Trần Thị Thùy Trang (năm 2016) đã nghiên cứu đề tài “Hoàn thiện
kế toán xuất nhập khẩu hàng hoá tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu
Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội”[34]. Trong công trình này và xét trên
phƣơng diện kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK:
- Tác giả đã có những đóng góp thiết thực về mặt lý luận và thực tiễn sau:
+ Trong phần lý luận về kế toán XNK hàng hóa:
Tác giả đã trình bày và phân tích khá chi tiết những đặc điểm kinh doanh
XNK hàng hóa có ảnh hƣởng tới kế toán XNK, bao gồm: đặc điểm về hàng hóa và
lƣu chuyển hàng hóa, đặc điểm về điều kiện giao hàng và thanh toán, đặc điểm về
rủi ro trong kinh doanh XNK. Từ đó, tác giả đã đƣa ra nhiều kết luận quan trọng,
trong đó có các kết luận liên quan đến thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch
XNK hàng hóa nhƣ sau:
(1) Thời điểm ghi nhận hàng nhập khẩu chỉ chắc chắn đƣợc thực hiện khi dấu
hiệu giao hàng đã hoàn tất và kế toán bên mua đã sở hữu bộ tài liệu, chứng từ hàng
hóa đầy đủ, hợp lý, hợp lệ [34,31].
(2) Doanh thu hàng hóa xuất khẩu chỉ đƣợc ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn
hai điều kiện sau: (i) Doanh nghiệp đã hoàn tất công việc xuất khẩu hàng theo điều
kiện giao hàng trong hợp đồng ngoại thƣơng; (ii) Doanh thu đƣợc xác định tƣơng
đối chắc chắn và xác định đƣợc lợi ích kinh tế thu đƣợc, các chi phí bỏ ra liên quan
tới doanh thu xuất khẩu [34,36-37].
Tác giả đã trình bày một cách khái quát lý luận về kế toán XNK hàng hóa
theo quy định của CMKT quốc tế và CMKT của một số quốc gia trên thế giới và
đƣa ra các bài học kinh nghiệm đối với Việt Nam.
5
+ Trong phần thực trạng về kế toán XNK hàng hóa, tác giả đã trình bày thực
trạng KKPL về kế toán XNK qua các thời kỳ, trình bày đặc điểm kinh doanh XNK
và thực trạng kế toán XNK của các doanh nghiệp XNK Hà Nội thông qua khảo sát
về điều kiện giao hàng, điều kiện thanh toán,….Trên cơ sở đó, tác giả đã làm rõ
những ƣu điểm, những hạn chế tồn tại, phân tích nguyên nhân dẫn đến tồn tại về kế
toán XNK hàng hóa, trong đó có các nội dung liên quan đến kế toán CLTG nhƣ: tồn
tại về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu đối với giao dịch XNK, sử dụng tỷ giá
trong ghi nhận và thanh toán hàng hóa XNK.
+ Trong phần giải pháp hoàn thiện về kế toán XNK hàng hóa:
Tác giả đã đƣa ra những yêu cầu, nguyên tắc hoàn thiện kế toán XNK hàng
hóa tại các doanh nghiệp kinh doanh XNK Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội.
Tác giả đã đƣa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán XNK hàng hóa tại các
doanh nghiệp kinh doanh XNK Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội, trong đó
có các nội dung liên quan đến kế toán CLTG nhƣ: xác định thời điểm ghi nhận ban
đầu của giao dịch XNK hàng hóa; phƣơng pháp kế toán hàng hóa và thanh toán
trong nhập khẩu trực tiếp theo từng phƣơng thức thanh toán, kế toán đo lƣờng
doanh thu xuất khẩu theo từng phƣơng thức thanh toán.
- Một số khiếm khuyết của đề tài:
+ Trong phần lý luận về những đặc điểm kinh doanh XNK hàng hóa có ảnh
hƣởng tới kế toán XNK: Tác giả chƣa trình trình bày, phân tích một cách toàn diện
các quy định của quốc tế liên quan đến nội dung này, nhƣ: Công ƣớc của Liên hợp
quốc về Hợp đồng mua bán hàng hóa quốc tế [142]; Công ƣớc của Liên hợp quốc
về chuyên chở hàng hóa bằng đƣờng biển [141]; Công ƣớc Quốc tế về đơn giản hoá
và hài hòa Thủ tục Hải quan [136]; Các tập quán của quốc tế quy định về phƣơng
thức thanh toán Nhờ Thu, phƣơng thức thanh toán L/C [28,73-91,103-105],
[29,303-306],... Do đó:
(1) Khi phân tích chức năng xác lập quyền sở hữu của ngƣời nhận hàng
(consignee) đối với hàng hóa đƣợc miêu tả trong vận đơn, tác giả chƣa chỉ rõ chỉ có
vận đơn đƣờng biển mới có chức năng này [28,318-331],[141] và giới hạn lại trong
phạm vi nghiên cứu của luận án.
(2) Yếu tố chuyển giao rủi ro về mất mát hoặc hƣ hỏng của hàng hóa từ
ngƣời bán sang ngƣời mua chƣa đƣợc phân tích thấu đáo nhất. Do đó, các khuyến
nghị của tác giả về các điều kiện cần thỏa mãn khi xác định thời điểm ghi nhận ban
đầu của giao dịch XNK hàng hóa có thể chƣa thấu đáo nhất.
6
(3) Khi trình bày và phân tích các phƣơng thức thanh toán quốc tế có ảnh
hƣởng đến kế toán XNK (phần lý luận và thực trạng), tác giả chƣa phân tích sự
chuyển dịch về chủ thể thanh toán trong quan hệ thanh toán quốc tế dẫn đến thay
đổi về đối tƣợng nợ theo dõi trên sổ kế toán (đặc biệt là trong phƣơng thức thanh
toán L/C), chƣa trình bày cách thức xử lý chung về tỷ giá sử dụng đối với các
nghiệp vụ ghi giảm nợ phải thu, ghi giảm nợ phải trả,...
+ Trong phần thực trạng và giải pháp hoàn thiện về kế toán XNK hàng hóa:
Khi phân tích quy trình đối với nghiệp vụ XNK hàng hóa, tác giả chƣa trình
bày và phân tích quy trình thực hiện thủ tục hải quan theo quy định của quốc tế và
quy định của Việt Nam. Khiếm khuyết này cùng với những khiếm khuyết trình bày
trong phần lý luận đã dẫn đến nhiều nội dung trong phần thực trạng và giải pháp của
luận án chƣa đƣợc làm nổi bật và sáng tỏ nhƣ: xác định thời điểm ghi nhận ban đầu
của giao dịch XNK hàng hóa, tỷ giá sử dụng trong giao dịch XNK, chứng từ kế toán
trong khâu tạo lập, luân chuyển và lƣu trữ chứng từ,...
Tác giả chƣa trình bày, phân tích những bất cập về việc sử dụng tỷ giá đối
với các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ xét trên các phƣơng diện: quy định của CMKT,
quy định của CĐKT, quy định của các văn bản tài chính (thuế,...) để làm phong phú
thêm thực trạng và đƣa ra giải pháp toàn diện hơn cho các doanh nghiệp XNK.
Tác giả chƣa đề cập, phân tích tác động của yếu tố tỷ giá đến tổn thất của
khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ là hàng tồn kho cho mục đích xuất khẩu
(ngoại trừ nghiệp vụ PNRR ngoại tệ đối với hợp đồng có rủi ro lớn), đánh giá ảnh
hƣởng của vấn đề này đến kế toán CLTG trong hoạt động PNRR tỷ giá của các
doanh nghiệp XNK.
Các nội dung nghiên cứu đƣợc trình bày trong các bài nghiên cứu khoa học
Liên quan đến kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD của các doanh
nghiệp XNK, ngoài các các công trình nghiên cứu của các tác giả đƣợc trình bày ở trên
còn có các bài nghiên cứu khoa học của các tác giả liên quan đến nội dung này. Cụ thể:
- Bài nghiên cứu khoa học về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao
dịch mua bán hàng hóa quốc tế: Bài nghiên cứu “Kế toán nghiệp vụ XNK trực
tiếp theo các điều kiện trực tiếp của Incoterms 2010”[40] của Tác giả Nguyễn Thị
Lê Thanh.
- Các bài nghiên cứu khoa học về ghi nhận CLTG phát sinh sau thời điểm ghi
nhận ban đầu: Bài nghiên cứu “Về kế toán chênh lệch tỷ giá”[40] của tác giả Lê Thị
Hồng Phƣơng, bài nghiên cứu “Hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tiền gửi tiết kiệm
của các doanh nghiệp”[38] của tác giả Trần Văn Hợi và tác giả Nguyễn Anh Tuấn.
7
- Các bài nghiên cứu khoa học về xử lý và hạch toán nghiệp vụ đánh giá lại
số dư của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ: Bài nghiên
cứu “Kế toán thuế đối với khoản chênh lệch tỷ giá”[40] của tác giả La Xuân Đào và
tác giả Phạm Quốc Thuần, bài nghiên cứu “Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo
Thông tƣ số 201/TT-BTC ngày 15/10/2009: Sự hài hòa giữa thuế và kế toán”[40]
của tác giả Bùi Công Khánh, bài nghiên cứu “Một số vƣớng mắc về nội dung
Thông tƣ hƣớng dẫn xử lý chênh lệch tỷ giá trong doanh nghiệp”[40] của tác giả Võ
Văn Nhị và tác giả Nguyễn Anh Hiền, bài nghiên cứu “Kế toán và thuế đối với
chênh lệch tỷ giá hối đoái”[40] của tác giả Hoàng Cẩm Trang, bài nghiên cứu “Bàn
về chênh lệch tỷ giá hối đoái theo chuẩn mực VAS 10 và Thông tƣ 201/2009/TTBTC”[38] của tác giả Trần Hải Long, bài nghiên cứu “Xử lý chênh lệch tỷ giá giữa
thuế và kế toán”[40] của tác giả Nguyễn Mạnh Hùng, bài nghiên cứu “Áp dụng
VAS 10 hay Thông tƣ 201/2009/TT-BTC trong hạch toán chênh lệch tỷ giá”[40]
của tác giả Lê Thanh Phƣơng, bài nghiên cứu “Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái
theo quy định hiện hành và việc hạch toán kế toán”[40] của tác giả Đặng Lan Anh,
bài nghiên cứu “Xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái theo VAS 10 và Thông tƣ
179”[40] của tác giả Trần Mạnh Tƣờng, bài nghiên cứu “Kế toán các khoản chênh
lệch tỷ giá hối đoái trong doanh nghiệp”[38] của tác giả Bùi Thị Thu Hƣơng,…
Các bài nghiên cứu của các tác giả tập trung vào các vấn đề chính sau:
+ Nêu những hạn chế quy định trong Thông tƣ số 201/2009/TT-BTC;
+ Xử lý CLTG hối doái theo VAS 10 và Thông tƣ số 179/2012/TT-BTC;
+ Phân tích thời điểm ghi nhận doanh thu và trị giá hàng mua trong hoạt
động mua bán hàng hoá quốc tế khi doanh nghiệp áp dụng các điều khoản của
Incoterms 2010;
+ Phân tích các trƣờng hợp phát sinh CLTG và phân loại CLTG;
+ Phân tích và đƣa ra các khuyến nghị về sự chƣa phù hợp khi ghi nhận
CLTG vào Báo cáo KQHĐKD trong kỳ đối với nghiệp vụ chuyển tiền từ TK tiền
mặt hoặc TK tiền gửi không kỳ hạn bằng ngoại tệ sang TK tiền gửi tiết kiệm có kỳ
hạn bằng ngoại tệ;
+ Sự khác biệt lớn khi xử lý lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dƣ của các
khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ theo quy định của CMKT,
CĐKT doanh nghiệp Việt Nam và Thông tƣ số 201/2009/TT-BTC;
+ Sự khác biệt khi xử lý lãi hoặc lỗ CLTG theo quan điểm của kế toán và
theo quan điểm của thuế khi tính thuế TNDN phải nộp của các doanh nghiệp.
8
Ngoài những đóng góp về mặt lý luận và thực tiễn, các bài nghiên cứu của
các tác giả còn một số khiếm khuyết sau:
+ Các bài nghiên cứu của các tác giả tập trung nhiều vào việc trình bày, phân
tích, đánh giá những bất cập trong KKPL về kế toán CLTG của Việt Nam và chƣa
giành thời lƣợng nhiều cho việc trình bày, phân tích, đánh giá thực trạng kế toán
CLTG trong thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam.
+ KKPL về kế toán CLTG:
Hiện chƣa có bài nghiên cứu khoa học đề cập và phân tích một cách toàn
diện, sâu sắc những điểm chƣa phù hợp giữa KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG
so với các quy định tƣơng ứng của quốc tế và thực tiễn hoạt động của các doanh
nghiệp XNK ở Việt Nam.
Nhiều nội dung quan trọng về kế toán CLTG chƣa đƣợc đề cập trong các bài
nghiên cứu nhƣ: (1) Phân tích và đánh giá hiện trạng sử dụng tỷ giá sử dụng đối với
các nghiệp vụ ghi giảm tiền, ghi giảm nợ phải thu, ghi giảm nợ phải trả có gốc
ngoại tệ, (2) Nghiệp vụ đánh giá CLTG của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
đƣợc PNRR bằng các CCTCPS, (3) Nghiệp vụ đánh giá CLTG đối với các khoản
nợ phải thu có gốc ngoại tệ nhƣng thuộc diện nợ xấu của doanh nghiệp, (4) Sự khác
biệt giữa thời điểm ghi nhận doanh thu trong kế toán và thời điểm xác định thu nhập
chịu thuế TNDN đối với giao dịch bán hàng hóa quốc tế, (5) Phân tích sự bất cập
giữa quy định của kế toán và quy định của thuế TNDN liên quan đến xử lý các
khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dƣ của các khoản mục tiền tệ có gốc
ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ lập BCTC, (6) Phân phối lợi nhuận hay không phân
phối lợi nhuận đối với các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dƣ của các
khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ lập BCTC,…
+ Về kế toán các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ trong thực tiễn hoạt động của
doanh nghiệp XNK ở Việt Nam:
(1) Về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch mua bán hàng hóa
quốc tế: Bài viết của tác giả Nguyễn Thị Lê Thanh tồn tại các khiếm khuyết tƣơng
tự với các khiếm khuyết đƣợc đề cập trong các đề tài luận án tiến sĩ ở trên.
(2) Các tác giả chƣa đề cập và chƣa phân tích sự chuyển dịch về chủ thể
thanh toán trong quan hệ thanh toán quốc tế có liên quan đến giao dịch mua bán
hàng hóa quốc tế để ghi nhận sự thay đổi về đối tƣợng nợ theo dõi trên sổ kế toán.
(3) Về hạch toán thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ nghiệp vụ đánh giá lại số
dƣ của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ lập BCTC: Các
bài nghiên cứu của các tác giả Nguyễn Mạnh Hùng, tác giả La Xuân Đào và tác giả
9
Phạm Quốc Thuần, tác giả Bùi Thị Thu Hƣơng đã đề cập đến nội dung này. Tuy
nhiên, các tác giả chƣa phân tích rõ bản chất của các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do
đánh giá lại số dƣ của các khoản mục này chỉ là các khoản lãi hoặc lỗ CLTG phát
sinh trong một phân đoạn của toàn bộ quá trình thanh toán của các khoản mục này.
Vì vậy, trong trƣờng hợp có sự khác biệt giữa quy định của thuế TNDN và quy định
của kế toán đối với các khoản lãi hoặc lỗ CLTG này thì sự khác biệt này chỉ mang
tính chất tạm thời. Sự khác biệt tạm thời này (nếu có) sẽ làm phát sinh chênh lệch
tạm thời chịu thuế TNDN hoặc chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ.
Thực trạng nghiên cứu và ban hành các văn bản pháp quy của Nhà
nƣớc liên quan đến kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD của các doanh
nghiệp XNK
Liên quan đến kế toán CLTG hối đoái, kể từ khi ban hành CMKT Việt Nam
số 10 - Ảnh hƣởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái và Thông tƣ số 105/2003/TTBTC ngày 04/11/2003 của Bộ Tài chính về Hƣớng dẫn thực hiện 06 CMKT ban
hành theo Quyết định số 105/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 của Bộ Tài chính, Bộ
Tài chính đã ban hành nhiều văn bản khác nhau để sửa đổi, bổ sung các quy định
của các văn bản này cho phù hợp với thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp
XNK. Đến thời điểm hiện tại, các văn bản kể trên và các văn bản sau vẫn còn hiệu
lực áp dụng một phần hoặc toàn bộ: Thông tƣ số 179/2012/TT-BTC ngày
24/10/2012 quy định về việc ghi nhận, đánh giá, xử lý kế toán CLTG hối đoái trong
doanh nghiệp, Thông tƣ số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính
về hƣớng dẫn CĐKT doanh nghiệp, Thông tƣ số 53/2016/TT-BTC ngày 21/03/2016
của Bộ Tài chính về sửa đổi bổ sung một số điều của Thông tƣ số 200/2014/TTBTC ngày 22/12/2014. Tuy nhiên, vì nhiều lý do khác nhau, nhiều quy định trong
các văn bản kể trên vẫn còn những tồn tại chƣa đƣợc tháo gỡ, sửa đổi, bổ sung hoặc
ban hành lại cho phù hợp với các quy định của quốc tế và thực tiễn hoạt động của
các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam.
Xu thế hội nhập quốc tế về kế toán nói chung và kế toán CLTG hối đoái
nói riêng
Qua khảo sát của Ủy ban CMKT quốc tế (IASB), 116/140 quốc gia đƣợc
khảo sát đã yêu cầu các công ty niêm yết áp dụng IFRS. Hầu hết các nƣớc còn lại đã
cho phép áp dụng IFRS. Tất cả các tổ chức có tác động quan trọng đến nền kinh tế
thế giới nhƣ G20, Ngân hàng Thế giới (WB), Quỹ Tiền tệ Quốc tế (IMF), Hội đồng
Ổn định Tài chính Quốc tế (FSB) và Tổ chức Quốc tế các Ủy ban Chứng khoán
(IOSCO) đều ủng hộ và hỗ trợ việc áp dụng IFRS trên toàn cầu [92].
10
Tại nền kinh tế số 1 thế giới hiện nay là Mỹ - nơi có thị trƣờng tài chính tiền
tệ rất phát triển và rất nhiều doanh nghiệp trên thế giới đã tham gia niêm yết trên
sàn chứng khoán của Mỹ, Hội đồng CMKT tài chính Mỹ (FASB) cũng đã ban hành
hệ thống các CMKT nói chung và các CMKT liên quan đến các nghiệp vụ phát sinh
ngoại tệ nói riêng (bao gồm cả Kế toán các CCTCPS và các hoạt động PNRR) để
tạo hành pháp lý cho các doanh nghiệp áp dụng. FASB và IASB cũng có những
thỏa hiệp để hạn chế những khác biệt giữa nguyên tắc kế toán đƣợc chấp nhận
chung của Mỹ (US GAAP) và IAS/IFRS.
Các CMKT do IASB và FASB ban hành phù hợp với xu hƣớng hội nhập của
kế toán Việt Nam với kế toán quốc tế và phù hợp với thực tiễn hoạt động của các
doanh nghiệp XNK ở Việt Nam. Bản thân IASB và FASB cũng thƣờng xuyên cập
nhật, tổng hợp ý kiến của các nhà làm luật, các nhà nghiên cứu và cộng đồng doanh
nghiệp trên khắp thế giới để tiến hành sửa đổi, bổ sung các quy định của các CMKT
đã ban hành cho phù hợp với tình hình thực tế. Do vậy, việc tiếp tục nghiên cứu,
sửa đổi, bổ sung các quy định của Việt Nam về kế toán nói chung, kế toán các
nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ và kế toán PNRR nói riêng cho phù hợp với các quy
định của quốc tế, thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam và
yêu cầu quản lý của Nhà nƣớc Việt Nam luôn luôn là một yêu cầu bức thiết, không
chỉ riêng ở thời điểm hiện tại mà cả thời điểm trong tƣơng lai, không chỉ là trách
nhiệm của những nhà làm luật mà còn là trách nhiệm của các nhà nghiên cứu và
trách nhiệm của cả cộng đồng doanh nghiệp tại Việt Nam.
2.2. Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động phòng ngừa rủi ro
tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu
Các nội dung nghiên cứu đƣợc trình bày trong các luận án tiến sĩ
Đề tài về kế toán CCTC nói chung và kế toán nghiệp vụ PNRR bằng các
CCTCPS nói riêng đã chiếm đƣợc sự quan tâm đặc biệt của nhiều tác giả. Nhiều tác
giả đã lựa chọn một phần hoặc nhiều phần trong các nội dung này làm đề tài nghiên
cứu trong luận án tiến sĩ của mình, nhƣ: tác giả Đoàn Vân Anh (năm 2005) với đề
tài “Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp XNK Việt Nam
trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế”[1], tác giả Nguyễn Phi Sơn (năm 2013)
với đề tài “Kế toán các công cụ tài chính phái sinh nhằm phòng ngừa rủi ro trong
các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Đà Nẵng”[25], tác giả Hà Thị Phƣơng Dung (năm
2014) với đề tài “Hoàn thiện kế toán công cụ tài chính trong các doanh nghiệp phi
tài chính tại Việt Nam”[8], tác giả Nguyễn Thị Thanh Phƣơng (năm 2014) với đề tài
“Kế toán toán công cụ tài chính phái sinh trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện
11
nay”[22] và tác giả Trần Thị Thùy Trang (năm 2016) với đề tài “Hoàn thiện kế toán
xuất nhập khẩu hàng hoá tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu Việt Nam
trên địa bàn thành phố Hà Nội”[34]. Trong các đề tài này và xét trên phƣơng diện
kế toán nghiệp vụ PNRR tỷ giá, các tác giả đã có những đóng góp thiết thực về mặt
lý luận và thực tiễn nhƣ sau:
- Về mặt lý luận, các tác giả đã trình bày, hệ thống hóa, phân tích và làm rõ
những vấn đề có liên quan đến CCTCPS nhƣ sau:
+ Trình bày và phân tích các yếu tố tạo rủi ro, phân loại và phân tích từng
loại rủi ro (tỷ giá, lãi suất, giá cả hàng hóa,...) phát sinh trong hoạt động XNK của
doanh nghiệp làm cơ sở đƣa ra đề xuất sử dụng các công cụ PNRR đối với từng loại
rủi ro tƣơng ứng [25],[34].
+ Trình bày và hệ thống hóa lý luận về CCTCPS (khái niệm, đặc điểm, phân
loại) [8],[22],[25],[34], vai trò và lịch sử ra đời của CCTCPS [22],[25].
+ Trình bày và phân tích cụ thể nội dung PNRR bằng CCTCPS (hợp đồng kỳ
hạn, hợp đồng tƣơng lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi) trong hoạt động
thực tiễn của doanh nghiệp XNK. Các nội dung này góp phần làm rõ ảnh hƣởng của
từng CCTCPS đến nghiệp vụ kế toán PNRR của doanh nghiệp XNK [25],[34].
+ Trình bày và phân tích các hệ thống định giá trong kế toán, kế toán
CCTCPS theo hệ thống định giá trong kế toán nhƣ theo mô hình giá gốc, mô hình
mức giá chung, mô hình giá hiện hành, mô hình giá đầu ra và mô hình giá trị hợp lý.
Từ đó tác giả đƣa ra đánh giá và kết luận về việc lựa chọn mô hình kế toán
CCTCPS theo giá trị hợp lý [22].
+ Trình bày và phân tích về nhận diện, phân loại CCTC theo quy định của
CMKT quốc tế và quy định của Việt Nam [8].
+ Trình bày và phân tích lý luận về kế toán các CCTCPS cho mục đích
PNRR nói chung và PNRR tỷ giá nói riêng theo quy định của của CMKT quốc tế và
của một số nƣớc trên thế giới (nhƣ Mỹ, Trung Quốc, Hàn Quốc,..). Đây là cơ sở
giúp cho các tác giả đƣa ra đánh giá và đƣa ra các khuyến nghị về kế toán PNRR
theo quy định của Việt Nam cũng nhƣ thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp
XNK. Các nội dung đƣợc các tác giả tập trung trình bày và phân tích bao gồm: đo
lƣờng CCTCPS theo các cấp độ; ghi nhận, trình bày và thuyết minh CCTCPS cho
mục đích PNRR [8],[22],[25],[34].
- Về mặt thực tiễn, các tác giả đã trình bày và phân tích thực trạng về thị
trƣờng CCTCPS, thực trạng về việc sử dụng CCTCPS để PNRR trong các doanh
nghiệp nói chung và các doanh nghiệp XNK nói riêng. Các tác giả cũng đã tập trung
12
phân tích thực trạng KKPL và thực trạng kế toán CCTCPS tại các doanh nghiệp nói
chung và doanh nghiệp XNK nói riêng. Trên cơ sở đó, các tác giả đã tiến hành phân
tích, đánh giá và đƣa ra kết luận về những kết quả đạt đƣợc, những tồn tại và những
nguyên nhân dẫn đến các tồn tại về kế toán PNRR trên cả hai phƣơng diện là KKPL
và thực tiễn hoạt động tại các doanh nghiệp. Qua đó, tạo tiền đề quan trọng và cần
thiết cho việc đƣa ra những giải pháp hoàn thiện [8],[22],[25],[34].
- Các tác giả đã đƣa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán kế toán các CCTCPS
cho mục đích PNRR (rủi ro tỷ giá là một bộ phận không thể tách rời của nội dung
này) trong các doanh nghiệp nói chung và doanh nghiệp XNK nói riêng, bao gồm:
hoàn thiện KKPL về kế toán, nguyên tắc kế toán và phƣơng pháp kế toán, hoàn
thiện tài khoản sử dụng, hoàn thiện chứng từ kế toán, hoàn thiện sổ kế toán và báo
cáo kế toán trong kế toán các CCTCPS cho mục đích PNRR.
- Tác giả Trần Thị Thùy Trang đã nghiên cứu, trình bày và phân tích lý luận,
đƣa ra giải pháp về kế toán PNRR giá cả hàng hóa XNK thông qua trích lập dự
phòng đối với các hợp đồng có rủi ro lớn [34].
Bên cạnh những đóng góp thiết thực, các đề tài của các tác giả còn phát sinh
một số khiếm khuyết nhất định. Cụ thể:
- Trong phần lý luận về nghiệp vụ PNRR bằng các CCTCPS:
+ Các tác giả chƣa đề cập, phân tích lý luận về trạng thái ngoại hối và ảnh
hƣởng của yếu tố này đến kế toán PNRR của doanh nghiệp. Ngoài ý nghĩa giúp nhà
quản trị đánh giá tổng quát tác động của yếu tố tỷ giá đến KQHĐKD của doanh
nghiệp và đƣa ra biện pháp PNRR phù hợp và kịp thời, trạng thái ngoại hối còn là
cơ sở quan trọng để đánh giá sự cần thiết hoặc không cần thiết, cách thức ghi chép
và trình bày tại chỉ tiêu ngoại bảng của các CCTCPS trong phần thuyết minh BCTC
của doanh nghiệp.
+ Khi trình bày lý luận về đo lƣờng giá trị hợp lý của CCTCPS theo IFRS
13[123] - Đo lƣờng giá trị hợp lý, các tác giả chƣa trình bày, phân tích chi tiết cách
thức đo lƣờng giá trị hợp lý theo từng cấp độ (03 cấp độ); chƣa trình bày, phân tích
các yếu tố có thể phải đo lƣờng và điều chỉnh vào giá trị hợp lý của CCTCPS theo
cấp độ 2 và cấp độ 3 nhƣ: điều chỉnh giá trị tín dụng của đối tác, điều chỉnh giá trị
tín dụng của doanh nghiệp,...Đây là các nội dung bổ sung sau khi IASB ban hành
IFRS 9[122] - Các công cụ tài chính.
+ Các tác giả chƣa đề cập chi tiết cách thức đo lƣờng giá trị hợp lý của hợp
đồng kỳ hạn ngoại tệ, hợp đồng quyền chọn ngoại tệ và hợp đồng hoán đổi tiền tệ
cho mục đích PNRR tỷ giá theo các quy định của quốc tế, nhất là sau khi IASB
13
ban hành IFRS 9 thay thế cho IAS 39[121] - Công cụ tài chính: Ghi nhận và xác
định giá trị và sửa đổi các nội dung liên quan đến IFRS 7[113] - Công cụ tài
chính: Công bố.
- Trong phần lý luận và giải pháp về kế toán PNRR bằng các CCTCPS:
+ Các tác giả đã trình bày nội dung về kế toán PNRR theo quy định của IAS
39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR. Tuy nhiên, các
tác giả chƣa trình bày, phân tích một cách sâu sắc, hệ thống hóa lý luận một cách
đầy đủ và tập trung các nội dung về kế toán PNRR theo các quy định của quốc tế,
bao gồm: công cụ phòng ngừa, khoản mục đƣợc phòng ngừa, các điều kiện kế toán
PNRR, các tài liệu thiết lập mối quan hệ PNRR, các phƣơng pháp kiểm tra hiệu quả
mối quan hệ PNRR, các sự kiện kết thúc mối quan hệ PNRR, cách thức ghi nhận và
hạch toán công cụ phòng ngừa và khoản mục đƣợc phòng ngừa trong trƣờng hợp
doanh nghiệp áp dụng kế toán PNRR theo dòng tiền hoặc kế toán PNRR theo giá trị
hợp lý. Đây là các nội dung rất quan trọng, là cơ sở cho việc xây dựng các nguyên
tắc xử lý chung về kế toán PNRR, tăng tính linh hoạt và chủ động cho các doanh
nghiệp khi áp dụng.
Một số khiếm khuyết cụ thể khi vận dụng quy định của IAS 39 và các chuẩn
mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR, nhƣ: (1) Chƣa phân tích cụ thể
các nội dung cần phải có trong các tài liệu thiết lập mối quan hệ PNRR theo quy
định của quốc tế; (2) Chƣa đề cập đến các phƣơng pháp kiểm tra hiệu quả PNRR;
(3) Các sự kiện kết thúc mối quan hệ phòng ngừa còn bị bó hẹp. Đa phần các tác giả
chỉ đề cập đến 01 sự kiện kết thúc mối quan hệ phòng ngừa đó là tại thời điểm công
cụ phòng ngừa không còn hiệu lực thực hiện (do đáo hạn,...). Riêng tác giả Nguyễn
Thị Thanh Phƣơng đề cập khá đa dạng các sự kiện kết thúc mối quan hệ phòng
ngừa. Tuy nhiên, nội dung trình bày cũng chƣa đầy đủ. Ngoài ra, các tác giả cũng
chƣa đề cập và chƣa phân tích sự khác biệt giữa sự kiện/thời điểm kết thúc mối
quan hệ PNRR và sự kiện/thời điểm hết hiệu lực thực hiện của công cụ PNRR; (4)
Chƣa phân tích sâu về cách thức ghi nhận, điều chỉnh và hạch toán của công cụ
phòng ngừa và khoản mục đƣợc phòng ngừa trong từng mối quan hệ PNRR (PNRR
theo giá trị hợp lý, PNRR theo dòng tiền),...
+ Khi xây dựng nguyên tắc kế toán và phƣơng pháp kế toán CCTCPS (hợp
đồng kỳ hạn, hợp đồng tƣơng lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi) cho
mục đích PNRR theo quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của
quốc tế về kế toán PNRR:
14
(1) Các cụm từ “phòng ngừa hiệu quả”, “phòng ngừa không hiệu quả” chƣa
đƣợc các tác giả sử dụng. Dẫn đến các khuyến nghị về phƣơng pháp kế toán và trình
bày số liệu của công cụ PNRR (phần hiệu quả, phần không hiệu quả) trên BCTC
của doanh nghiệp chƣa đƣợc giải quyết thấu đáo nhất.
(2) Nhiều tác giả chƣa chỉ rõ các nguyên tắc và phƣơng pháp kế toán này sẽ
đƣợc áp dụng cho kế toán PNRR theo dòng tiền hay PNRR theo giá trị hợp lý hay
áp dụng cho kế toán PNRR nói chung. Riêng tác giả Nguyễn Thị Thanh Phƣơng có
chỉ rõ các khuyến nghị về kế toán các CCTCPS hàng hóa cho mục đích PNRR sẽ
đƣợc xây dựng trên cơ sở kế toán PNRR theo dòng tiền.
(3) Trong kế toán PNRR theo dòng tiền: Do chƣa làm rõ thời điểm kết thúc
mối quan hệ phòng ngừa (có thể trùng hoặc khác với thời điểm đến hạn thực hiện
của công cụ phòng ngừa) và cách thức kết chuyển số tiền phòng ngừa hiệu quả của
công cụ phòng ngừa (CCTCPS) đang theo dõi trong OCI vào P&L theo quy định
của quốc tế nên đa phần các tác giả đều chung quan điểm khi cho rằng số tiền
phòng ngừa hiệu quả của công cụ phòng ngừa đang theo dõi trong OCI sẽ đƣợc
phân loại lại và ghi nhận vào P&L tại thời điểm công cụ phòng ngừa hết hiệu lực
thực hiện [1],[8],[22].
+ Trong phần nội dung về kế toán hợp đồng kỳ hạn ngoại tệ, hợp đồng quyền
chọn ngoại tệ, hợp đồng hoán đổi tiền tệ cho mục đích PNRR theo quy định của
IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR:
(1) Các tác giả chƣa đề cập đến nội dung quan trọng khi sử dụng hợp đồng
kỳ hạn ngoại tệ là hiệu quả PNRR của hợp đồng này sẽ đƣợc xem xét trên cơ sở tỷ
giá kỳ hạn hay trên cơ sở tỷ giá giao ngay.
(2) Các tác giả chƣa đề cập đến nội dung về giá trị nội tại và giá trị thời gian
của quyền chọn, về việc xem xét hiệu quả PNRR của hợp đồng quyền chọn ngoại tệ
sẽ đƣợc thực hiện trên cơ sở sự thay đổi trong giá trị nội tại của quyền chọn hay trên
một cơ sở khác,...
(3) Các tác giả chƣa đƣa ra các giả định hợp lý khi xây dựng nguyên tắc và
đề xuất phƣơng pháp kế toán đối với hợp đồng hoán đổi tiền tệ. Đây là công cụ có
độ phức tạp cao và rất dễ dẫn đến thất bại khi kiểm tra hiệu quả phòng ngừa.
+ Các tác giả chƣa trình bày, phân tích các quy định của quốc tế về kế toán
ảnh hƣởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái, kế toán tổn thất tài sản trong trƣờng
hợp doanh nghiệp áp dụng kế toán PNRR.
+ IASB đã ban hành IFRS 9 vào tháng 07/2014 dự kiến sẽ thay thế cho IAS
39 sẽ hết hiệu lực từ năm 2018. Các doanh nghiệp đƣợc khuyến khích áp dụng IFRS
15
9 trƣớc thời điểm này. IFRS 9 có những thay đổi vƣợt bậc so với IAS 39 (bao gồm
tất cả các nội dung đã phân tích ở trên). Do đó, khi IFRS 9 có hiệu lực áp dụng và
Nhà nƣớc ban hành các văn bản pháp quy quy định về CCTC và kế toán PNRR dựa
trên quy định của IFRS 9, hoặc cho phép áp dụng hoặc cho phép vận dụng IFRS 9
vào thực tiễn hoạt động của doanh nghiệp thì nhiều nội dung nghiên cứu của các tác
giả về kế toán PNRR dựa trên quy định của IAS 39 sẽ chƣa đƣợc cập nhật theo quy
định của IFRS 9.
- Trong phần thực trạng và giải pháp về KKPL về kế toán các CCTCPS cho
mục đích PNRR: Các tác giả chƣa trình bày, chƣa phân tích và đánh giá tồn tại,
chƣa đƣa ra khuyến nghị hoàn thiện KKPL đối với các quy định về CCTCPS đƣợc
đề cập trong VAS số 10 và quy định của CĐKT có liên quan.
Các nội dung nghiên cứu đƣợc trình bày trong các bài nghiên cứu khoa học
Trƣớc khi Bộ Tài chính ban hành Thông tƣ số 210/2009/TT-BTC ngày
06/11/2009 về “Hƣớng dẫn áp dụng CMKT quốc tế về trình bày Báo cáo tài chính
và thuyết minh thông tin đối với Công cụ tài chính” có rất ít các bài nghiên cứu
khoa học về kế toán CCTC nói chung và kế toán CCTCPS cho mục đích PNRR nói
riêng. Các vấn đề này chỉ thực sự thu hút đƣợc sự quan tâm của các nhà nghiên cứu
sau khi Bộ Tài chính công bố văn bản trên, nhƣ: tác giả Đoàn Văn Đính với bài
nghiên cứu “Kế toán công cụ phái sinh và hoạt động phòng ngừa”[40], tác giả
Nguyễn Thị Kim Cúc và Lê Vũ Ngọc Thanh với bài nghiên cứu “Áp dụng giá trị
hợp lý trong kế toán tài sản tài chính”[40], tác giả Phạm Thị Minh Hồng với bài
nghiên cứu “Phòng ngừa rủi ro tỷ giá và phƣơng pháp kế toán”[40], tác giả Nguyễn
Mạnh Thiều với bài nghiên cứu “Công cụ tài chính - Nhận diện, đo lƣờng và trình
bày trên báo cáo tài chính”[38] và bài nghiên cứu “Kế toán hợp đồng kỳ hạn trong
hoạt động kinh doanh và phòng ngừa rủi ro dòng tiền”[38], tác giả Phạm Thị Thu
Thủy với bài nghiên cứu “Kế toán hợp đồng hoán đổi - thực trạng và giải
pháp”[38],… Trong các bài nghiên cứu này và xét trên phƣơng diện kế toán nghiệp
vụ PNRR tỷ giá theo quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của
quốc tế về kế toán PNRR, ngoài đóng góp về mặt lý luận, các bài nghiên cứu cũng
phát sinh những khuyến khiếm sau:
- Các tác giả chƣa đề cập đến lý luận về trạng thái ngoại tệ và phân tích ảnh
hƣởng của trạng thái ngoại tệ đến kế toán các nghiệp vụ PNRR của doanh nghiệp.
- Các tác giả chƣa đề cập, chƣa phân tích các tồn tại về kế toán PNRR đƣợc
quy định trong VAS số 10.
