MỘT SỐ Ý KIẾN ĐỀ XUẤT ĐỐI VỚI PHƯƠNG PHÁP HẠCH TOÁN BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ19

Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư
PHẦN I
CƠ SỞ LÍ LUẬN VỀ BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ
1.1.Khái niệm về Bất động sản đầu tư
- Theo VAS 05: Bất động sản (BĐS) đầu tư là bất động sản do doanh
nghiệp nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà
không phải để :
+ Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng cho
các mục đích quản lí ; hoặc
+ Bán trong kì hoạt động kinh doanh thông thường .
Còn theo Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) số 40 thì BĐS đầu tư được
hiểu là tài sản được giữ (bởi người chủ sở hữu hoặc người đi thuê trong hợp
đồng cho thuê tài chính) để hưởng tiền thuê hoặc cho việc tăng giá hoặc cả hai.
Tài sản gồm có đất đai, nhà cửa hoặc một phần nhà cửa hoặc cả hai.
Như vậy, quan niệm của VAS 05 cũng khá tương đồng với IAS 40, đều chỉ
ra rằng một khoản được phân loại là BĐS đầu tư khi nó tạo ra một luồng tiền
khá độc lập với các BĐS đầu tư khác của doanh nghiệp.
- BĐS đầu tư phải thoả mãn đồng thời 2 điều kiện sau:
+ Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai.
+ Nguyên giá của BĐS đầu tư phải được xác định một cách đáng tin cậy.
- BĐS đầu tư bao gồm :
+ Quyền sử dụng đất: do doanh nghiệp bỏ tiền ra mua lại nắm giữ trong
thời gian dài để chờ tăng giá hoặc chưa xác định rõ mục đích sử dụng trong
tương lai
+ Nhà hoặc một phần của nhà, hoặc cả nhà và đất cho thuê theo một
hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động
Hà Thị My KT47D
1
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư
+ Cơ sở hạ tầng do chủ sở hữu (hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng
thuê tài chính) cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động

- Ví dụ bất động sản đầu tư:
+ Quyền sử dụng đất (do doanh nghiệp bỏ tiền ra mua lại) nắm giữ trong
thời gian dài để chờ tăng giá;
+ Quyền sử dụng đất (do doanh nghiệp bỏ tiền ra mua lại) nắm giữ mà
chưa xác định rõ mục đích sử dụng trong tương lai;
+ Nhà do doanh nghiệp sở hữu (hoặc do doanh nghiệp thuê tài chính) và
cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động;
+ Nhà đang được giữ để cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng thuê
hoạt động;
+ Cơ sở hạ tầng đang được giữ để cho thuê theo một hoặc nhiều hợp
đồng thuê hoạt động.
- Ví dụ bất động sản không phải là bất động sản đầu tư:
+ Bất động sản mua để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường
hoặc xây dựng để bán trong tương lai gần (Kế toán theo Chuẩn mực kế toán số
02 "Hàng tồn kho");
+ Bất động sản được xây dựng cho bên thứ ba (Kế toán theo Chuẩn mực
kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng”);
+ Bất động sản chủ sở hữu sử dụng (Kế toán theo Chuẩn mực kế toán số
03 “Tài sản cố định hữu hình”), bao gồm bất động sản nắm giữ để sử dụng trong
tương lai như tài sản chủ sở hữu sử dụng, tài sản nắm giữ để cải tạo, nâng cấp và
sử dụng sau này trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường như bất động sản
chủ sở hữu sử dụng, bất động sản cho nhân viên sử dụng (Cho dù nhân viên có
trả tiền thuê tài sản theo giá thị trường hay không) và bất động sản chủ sở hữu
sử dụng chờ thanh lý;
+ Bất động sản đang trong quá trình xây dựng chưa hoàn thành với mục
đích để sử dụng trong tương lai dưới dạng bất động sản đầu tư.
Hà Thị My KT47D
2
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư
1.2. Một số vấn đề có liên quan đến Bất động sản đầu tư

1.2.1.Nguyên giá
Một BĐS đầu tư được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá, nghĩa là
toàn bộ các chi phí bằng tiền hoặc tương đương tiền mà doanh nghiệp phải bỏ ra
hoặc giá trị của các khoản đưa ra để trao đổi nhằm có được BĐS đầu tư tính đến
thời điểm mua hoặc xây dựng hoàn thành BĐS đầu tư đó. Nguyên giá của BĐS
đầu tư bao gồm cả các chi phí có liên quan trực tiếp ban đầu, bao gồm các
trường hợp sau :
+ BĐS đầu tư được mua bao gồm giá mua và các chi phí liên quan trực
tiếp đến việc mua, như : phí dịch vụ tư vấn về pháp luật liên quan, thuế trước bạ
và chi phí giao dịch có liên quan khác…
+ BĐS đầu tư thanh toán theo phương thức trả chậm, nguyên giá được
phản ánh theo giá mua trả tiền ngay tại thời điểm mua. Khoản chênh lệch giữa
giá mua trả chậm và giá mua trả ngay được hạch toán vào chi phí tài chính theo
kì hạn thanh toán.
+ BĐS đầu tư tự xây dựng là giá thành thực tế và các chi phí có liên
quan trực tiếp của BĐS đầu tư tính đến ngày hoàn thành công việc xây dựng.
+BĐS thuê tài chính với mục đích cho thuê hoạt động thảo mãn tiêu
chuẩn ghi nhận dà BĐS đầu tư thì nguyên giá của BĐS đầu tư đó tại thời điểm
khởi đầu thuê.
Nguyên giá của một BĐSĐ không bao gồm các chi phí sau:
+ Chi phí phát sinh ban đầu (trừ trường hợp các chi phí này cần thiết
để(đưa tài BĐS đầu tư tới trạng thái sẵn sang hoạt động)
+ Các chi phí khi mới đưa BĐS đầu tư và hoạt động lần đầu trước khi
BĐS đầu tư đạt tới trạng thái hoạt động bình thường theo dự kiến.
+ Các chi phí không bình thường về nguyên vật liệu, lao động hoặc các
nguồn lực khác trong quá trình xây dựng BĐS đầu tư.
Hà Thị My KT47D
3
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư
1.2.2 Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu

Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ BĐS đầu tư được xác định
theo nguyên giá, số khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại .
Ngoài ra các chi phí liên quan đến BĐS đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban
đầu được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kì, trừ khi chi phí này
có khả năng chắc chắn làm cho BĐS đầu tư tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai
nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì được ghi tăng nguyên giá
BĐS đầu tư.VD: mua một ngôi nhà với yêu cầu phải nâng cấp thì chi phí nâng
cấp phát sinh được ghi tăng nguyên giá của ngôi nhà.
1.2.3.Chuyển đổi mục đích sử dụng
Việc chuyển đổi từ BĐS đầu tư sang BĐS chủ sở hữu sử dụng hay hàng
tồn kho và ngược lại chỉ khi có sự thay đổi rõ ràng về mục đích sử dụng như các
trường hợp sau:
+ BĐS đầu tư chuyển thành BĐS chủ sở hữu sử dụng khi chủ sở hữu bắt
đầu sử dụng tài sản này.
+ BĐS đầu tư chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở hữu bắt đầu triển
khai cho mục đích bán.
+ BĐS chủ sở hữu sử dụng chuyển thành BĐS đầu tư khi chủ sở hữu kết
thúc sử dụng tài sản đó.
+ Hàng tồn kho chuyển thành BĐS đầu tư khi chủ sở hữu bắt đầu cho
bên khác thuê hoạt động.
+ BĐS xây dựng chuyển thành BĐS đầu tư khi kết thúc giai đoạn xây
dựng bàn giao đưa vào đầu tư .
Khi một doanh nghiệp quyết định bán một BĐS đầu tư mà không có giai
đoạn sửa chữa, cải tạo nâng cấp thì doanh nghiệp vẫn tiếp tục ghi nhận là BĐS
đầu tư cho đến khi BĐS đó được bán mà không chuyển thành hàng tồn kho. Còn
nếu doanh nghiệp bắt đầu nâng cấp, cải tạo BĐS đầu tư hiện có với mục đích sử
dụng tiếp trong tương lai như một BĐS đầu tư, thì BĐS đó vẫn là một BĐS đầu
Hà Thị My KT47D
4
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư

tư và không được phân loại như một BĐS chủ sở hữu sử dụng trong quá trình
nâng cấp cải tạo .
Việc chuyển đổi mục đích sử dụng BĐS đầu tư với BĐS chủ sở hữu sử
dụng hoặc hàng tồn kho không làm thay đổi giá trị ghi sổ của tài sản được
chuyển đổi và không làm thay đổi nguyên giá của BĐS trong việc xác định giá
trị hay để lập báo cáo tài chính .
1.2.4.Thanh lý
Một BĐS đầu tư không còn được trình bày trong bang cân đối kế toán sau
khi đã bán hoặc sau khi bất động sản đầu tư không còn được nắm giữ lâu dài và
xét thấy không thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc thanh lý BĐS đầu
tư đó.Việc thanh lý BĐS đầu tư có thể xảy ra sau khi bán hoặc sau khi ký hợp
đồng cho thuê tài chính.
Các khoản lãi lỗ phát sinh từ việc bán BĐS đầu tư được xác định bằng số
chênh lệch giữa giá bán với chi phí bán và giá trị còn lại của BĐS đầu tư. Số lãi ,
lỗ này được ghi nhận là thu nhập hay chi phí trên báo cáo kết quả kinh doanh
trong kỳ.
Khoản doanh thu từ việc bán BĐS đầu tư được ghi nhận theo giá hợp lí.
Trường hợp bán theo phương pháp trả chậm, thì khoản doanh thu này được xác
định ban đầu bằng giá bán trả ngay. Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải
thanh toán và giá bán trả ngay được ghi nhận là doanh thu tiền lãi chưa thực
hiện
1.2.5.Trình bày trên Báo cáo tài chính
Doanh nghiệp cần trình bày trên báo cáo tài chính những nội dung sau về
BĐS đầu tư:
- Phương pháp khấu hao sử dụng.
- Thời gian sử dụng hữu ích của BĐS đầu tư hoặc tỷ lệ khấu hao sử dụng.
- Nguyên giá và khấu hao luỹ kế tại thời điểm đầu kì hoặc cuối kì.
Hà Thị My KT47D
5
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư

- Tiêu chuẩn cụ thể mà doanh nghiệp áp dụng trong trường hợp gặp khó
khăn khi phân loại BĐS đầu tư với BĐS chủ sở hữu và với tài sản giữ để bán
trong hoạt động kinh doanh thông thường.
- Các chỉ tiêu thu nhập, chi phí liên quan đến cho thuê BĐS, gồm :
+ Thu nhập từ việc cho thuê.
+ Chi phí trực tiếp cho hoạt động kinh doanh (bao gồm chi phí sửa chữa
và bảo dưỡng) phát sinh từ BĐS đầu tư liên quan đến việc tạo ra thu nhập từ
việc cho thuê trong kì báo cáo.
+ Chi phí trực tiếp cho hoạt động kinh doanh ( bao gồm chi phí bảo
dưỡng, và sửa chữa) phát sinh từ BĐS đầu tư không liên quan đến việc tạo ra
thu nhập từ việc cho thuê trong kì báo cáo.
- Lý do và mức độ ảnh hưởng đến thu nhập từ hoạt động kinh doanh BĐS
đầu tư.
- Nghĩa vụ chủ yếu của hợp đồng mua, xây dựng, cải tạo, nâng cấp hoặc
bảo dưỡng, sửa chữa BĐS đầu tư.
- Trình bày những nội dung sau ( không yêu cầu thông tin so sánh):
+ Nguyên giá BĐS đầu tư tăng, trong đó: tăng do mua BĐS và tăng do
vốn hoá những chi phí sau ghi nhận ban đầu.
+ Nguyên giá BĐS đầu tư do sáp nhập doanh nghiệp.
+ Nguyên giá BĐS đầu tư do thanh lý.
+ Nguyên giá BĐS đầu tư chuyển sang BĐS chủ sở hữu hoặc hàng tồn
kho và ngược lại.
+ Giá trị hợp lý của BĐS đầu tư tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán,
lập báo cáo tài chính. Khi doanh nghiệp không thể xác định được giá trị hợp lý
của BĐS đầu tư thì doanh nghiệp phải thuyết minh :
+ Danh mục BĐS đầu tư.
+ Lý do không xác đinh được giá trị hợp lí của BĐS đầu tư.
Hà Thị My KT47D
6
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư

1.3.Liên hệ với Chuẩn mực kế toán quốc tế
Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 40 có những quy định rất chi tiết về BĐS
đầu tư.
Trong đó, có những điểm tương tự VAS 05 như là điều kiện ghi nhận
BĐS đầu tư, ghi nhận giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu và
chuyển từ BĐS đầu tư sang BĐS chủ sỡ hữu hay hàng tồn kho.
Bên cạnh đó điểm khác nhau cơ bản giữa IAS 40 và VAS 05 là quy định
về việc xác định giá trị BĐS đầu tư sau ghi nhận ban đầu.
Theo IAS 40, thì doanh nghiệp có thể xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu
cho tất cả các BĐS đầu tư theo một trong những phương pháp sau
_Phương pháp giá vốn (Cost model )
_Phương pháp giá trị hợp lý ( Fair value model )
Còn đối với VAS 05, chỉ lựa chọn một phương pháp duy nhất đó là
phương pháp giá vốn, có nghĩa là BĐS đầu tư ban đầu được ghi nhận theo giá
gốc, định kỳ trích khấu hao và chi phí kinh doanh trong kỳ. BĐS đầu tư được
theo dõi trên 3 chỉ tiêu: Nguyên giá, hao mòn luỹ kế và giá trị còn lại, như vậy
theo mô hình này, BĐS đầu tư được theo dõi và đánh giá như 1 tài sản cố định
thông thường.
Khác với phương pháp giá vốn, phương pháp giá hợp lí lại định giá BĐS
đầu tư theo giá trị hợp lý tại thời điểm lập Bảng cân đối kế toán.Chênh lệch giữa
giá gốc và giá trị hợp lý sẽ được hạch toán như một khoản thu nhập hoặc chi phí
trong kì.
Trong thực tế, khi áp dụng mô hình giá gốc gặp phải nhiều vướng mắc.
Chẳng hạn đối với BĐS đầu tư là một toà văn phòng cho thuê, được theo dõi
trên 3 chỉ tiêu: nguyên giá, hao mòn luỹ kế và giá trị còn lại. Nhưng khi gần kết
thúc thời gian hoạt động của toà nhà theo ước tính ban đầu, giá trị của toà nhà có
Hà Thị My KT47D
7
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư
thể còn cao hơn nguyên giá ban đầu có thể do nhiều lí do như chi phí sửa chữa

lớn tu bổ hàng năm, hoặc giá đất, giá vật liệu xây dựng tăng cao. Lúc này giá trị
còn lại khi theo dõi trên mô hình giá gốc sẽ nhỏ hơn nhiều so với giá trị thực tế
cảu BĐS trên thị trường. Mặt khác theo nguyên tắc trích khấu hao bằng cách
nguyên giá trừ đi giá trị thu hồi ước tính thì việc trích khấu hao hàng năm đối
với BĐS đầu tư là chưa hợp lý. Mô hình giá trị hợp lý khắc phục được những
nhược điểm này.
Như vậy việc áp dụng mô hình giá trị hợp lí là hết sức cần thiết, nhưng ở
Việt Nam vẫn chưa áp dụng được mô hình này vì nhiều lí do mà chúng ta sẽ
xem xét ở những phần tiếp theo. Tuy nhiên để khắc phục phần nào nhược điểm
này VAS 05 đã yêu cầu doanh nghiệp phải trình bày các thông tin về giá trị hợp
lý trên Thuyết minh báo cáo tài chính, cụ thể là :
Giá trị hợp lý của BĐS đầu tư tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán, lập
báo cáo tài chính. Khi doanh nghiệp không thể xác định giá trị hợp lí của BĐS
đầu tư thì doanh nghiệp phải thuyết minh: 1. Danh mục BĐS đầu tư . 2. Lý do
không xác định .
Hà Thị My KT47D
8
ỏn mụn hc Bn v hch toỏn bt ng sn u t
PHN II
THC TRNG V PHNG PHP HCH TON
BT NG SN U T
2.1.Vn ỏp dng quyt nh s 234/2003/Q-BTC v Thụng t
s 23/2005/TT-BTC v hch toỏn Bt ng sn u t ti cỏc
doanh nghip hin nay.
Sau khi ban hnh chun mc s 05 v BS u t v c bit l Thụng t s
23/2005/TT-BTC ra i thỡ BS u t chớnh thc c tha nhn nh mt
hot ng kinh doanh thụng thng v c ỏp dng rng rói ti cỏc doanh
nghip. Trong ú thụng t s 23 , hng dn c th v chi tit thc hin cho
chun mc s 05 v vn ny
Ngoài các tài sản đợc ghi nhận là BS u t , cũn mt s trng hp c bit

vn c ghi nhn l BS u t :
+ i vi nhng BS m mt phn doanh nghip nm gi nhm mc ớch
thu li t vic cho thuờ hot ng hoc ch tng giỏ v mt phn s dng cho
sn xut, cung cp hng húa dch v hoc cho qun lý thỡ nu nhng phn bỏn
riờng r ( hoc cho thuờ riờng r theo mt hoc nhiu hp ng cho thuờ ),
doanh nghip s hch toỏn phn ti sn dựng cho thuờ hoc ch tng giỏ l
BS u t cũn phn ti sn dựng cho sn xut v qun lsy c hch toỏn l
TSC hu hỡnh hoc TSC vụ hỡnh.Trng hp BS khụng bỏn c riờng r
v phn s dng cho kinh doanh hoc cho qun lý l khụng ỏng k thỡ hch
H Th My KT47D
9
Đề án môn học Bàn về hạch toán bất động sản đầu tư
toán là BĐS đầu tư.Ví dụ doanh nghiệp có một toà nhà có 80% diện tích chuyên
cho thuê hoạt động và 20% diện tích sử dụng làm văn phòng công ty thì toà nhà
đó được hạch toán là BĐS đầu tư .
+ Trường hợp, doanh nghiệp cung cấp các dịch vụ liên quan cho những người
sử dụng BĐS do doanh nghiệp sở hữu là một phần tương đối nhỏ trong toàn bộ
thoả thuận thì doanh nghiệp sẽ hạch toán tài sản này là BĐS đầu tư
+ Trường hợp, một công ty con cho công ty mẹ hoặc công ty con khác trong
cùng một công ty mẹ thuê hoặc sử dụng và nắm giữ một BĐS thì BĐS đó được
hạch toán là BĐS đầu tư trên báo cáo tài chính riêng của công ty con có BĐS đó
hoặc báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ nếu công ty mẹ cho các công ty con
thuê (nếu nó thoả mãn định nghĩa BĐS đầu tư), nhưng không được phản ánh là
BĐS đầu tư trên báo cáo tài chính hợp nhất.
2.2.Phương pháp hạch toán Bất động sản đầu tư
2.2.1. Nguyên tắc hạch toán
- BĐS đầu tư được hạch toán theo nguyên giá .Nguyên giá của BĐS đầu tư
bao gồm cả các chi phí giao dịch liên quan ban đầu.
- Các chi phí liên quan đến BĐS đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban đầu
được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chi phí này có

khả năng chắc chắn làm cho BĐS đầu tư tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai
nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì ghi tăng nguyên giá BĐS
đầu tư.
- Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ, cho thuê hoạt động BĐS
đầu tư được xác định theo nguyên giá, số khấu hao luỹ kế, giá trị còn lại.
- Doanh thu từ việc bán hoặc cho thuê BĐS đầu tư là hoạt động kinh doanh
thông thường (TK 511 ) được ghi nhận theo giá bán :
+ Chưa có thuế GTGT nếu doanh nghiệp áp dụng phương pháp khấu
trừ thuế GTGT
+ Có thuế GTGT nếu doanh nghiệp áp dụng phương pháp trực tiếp
Hà Thị My KT47D
10