Hoàn thiện kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất bia rượu nước giải khát của Việt Nam (Luận án tiến sĩ)

i

LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan là công trình nghiên cứu của riêng tôi, các kết quả nghiên cứu
được trình bày trong luận án là trung thực và chưa từng được bảo vệ ở bất kỳ học vị
nào. Các số liệu, kết quả nghiên cứu trong luận án là trung thực và có nguồn gốc rõ
ràng.
TÁC GIẢ

PHẠM THỊ BÍCH THU


ii
MỤC LỤC
LỜI CAM ĐOAN ...........................................................................................................i
MỤC LỤC ..................................................................................................................... ii
DANH MỤC BẢNG BIỂU ....................................................................................... viii
DANH MỤC HÌNH VẼ, SƠ ĐỒ ..................................................................................v
DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT....................................................................................ix
MỞ ĐẦU .........................................................................................................................1
1. Lý do lựa chọn đề tài .................................................................................................1
2. Tổng quan nghiên cứu...............................................................................................2
3. Mục tiêu nghiên cứu ................................................................................................ 14
4. Câu hỏi nghiên cứu ..................................................................................................15
5. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu của Luận án ....................................................15
6. Phƣơng pháp nghiên cứu ........................................................................................16
7. Kết quả nghiên cứu và đóng góp mới của Luận án ..............................................18
8. Bố cục: ......................................................................................................................18
CHƢƠNG 1 ..................................................................................................................19
NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ KIỂM SOÁT NỘI BỘ .......................................19
1.1. Chức năng kiểm soát trong hoạt động quản trị doanh nghiệp ........................19

1.1.1. Doanh nghiệp và hoạt động quản trị doanh nghiệp .........................................19
1.1.2. Chức năng kiểm soát trong hoạt động quản trị doanh nghiệp ........................21
1.2. Kiểm soát nội bộ ...................................................................................................22
1.2.1. Khái niệm ............................................................................................................22
1.2.2. Sự cần thiết của kiểm soát nội bộ ......................................................................27
1.3. Các khung và mô hình về kiểm soát nội bộ ........................................................28
1.3.1. Khung kiểm soát nội bộ COSO ..........................................................................28
1.3.2. Báo cáo Turnbull về kiểm soát nội bộ (Turnbull Report) ................................ 29
1.3.3. Khung CoCo về kiểm soát nội bộ .......................................................................30
1.3.4. Khung CoBIT về kiểm soát nội bộ .....................................................................32
1.3.5. Lý do chọn khung kiểm soát nội bộ của COSO ................................................33
1.4. Các yếu tố cơ bản của KSNB ...............................................................................34
1.4.1. Môi trường kiểm soát .........................................................................................34
1.4.2. Đánh giá rủi ro ...................................................................................................41
1.4.3. Hoạt động kiểm soát ...........................................................................................52
1.4.4. Hệ thống thông tin và truyền thông ...................................................................55
1.4.5. Giám sát ..............................................................................................................59
1.5. Tính hữu hiệu của KSNB .....................................................................................63


iii
1.6. Bài học kinh nghiệm về KSNB của các DN BRNGK có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài
tại Việt Nam .................................................................................................................64
1.6.1. Kiểm soát nội bộ tại Công ty TNHH Nhà Máy Bia Heineken Việt Nam .........64
1.6.2. Kiểm soát nội bộ tại Công ty Carlsberg Việt Nam ............................................66
1.6.3. Bài học cho DN SX BRNGK của Việt Nam ......................................................69
KẾT LUẬN CHƢƠNG 1 ............................................................................................72
CHƢƠNG 2 ..................................................................................................................73
THỰC TRẠNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT
BIA RƢỢU NGK CỦA VIỆT NAM ..........................................................................73

2.1. Tổng quan về các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rƣợu - NGK của Việt Nam ..73
2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển ngành sản xuất BRNGK của Việt Nam ..73
2.1.2. Đặc điểm doanh nghiệp sản xuất BRNGK ảnh hưởng đến KSNB ..................79
2.2. Thực trạng kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rƣợu- NGK
của Việt Nam ................................................................................................................86
2.2.1. Thiết kế nghiên cứu ............................................................................................86
2.2.2. Thực trạng các yếu tố cấu thành KSNB trong các doanh nghiệp sản xuất
BRNGK của Việt Nam ..................................................................................................99
2.2.3. Đánh giá tính hữu hiệu của KSNB tại các DN SX BRNGK của Việt Nam ..159
2.2.4. Đánh giá ảnh hưởng của các nhân tố đến tính hữu hiệu của KSNB tại các
DN SX BRNGK của Việt Nam ...................................................................................161
2.3. Đánh giá thực trạng KSNB tại các DN SX BRNGK của Việt Nam ...............165
2.3.1. Ưu điểm của KSNB trong các DN SX BRNGK của Việt Nam .......................165
2.3.2. Hạn chế của KSNB trong các DN SX BRNGK của Việt Nam .......................168
2.3.3. Nguyên nhân của những hạn chế ...................................................................169
KẾT LUẬN CHƢƠNG 2 ..........................................................................................171
CHƢƠNG 3 ................................................................................................................172
GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG CÁC DOANH
NGHIỆP SẢN XUẤT BIA RƢỢU NƢỚC GIẢI KHÁT CỦA VIỆT NAM ........172
3.1. Định hƣớng phát triển ngành SX Bia rƣợu nƣớc giải khát của Việt Nam ...172
3.2. Nguyên tắc hoàn thiện kiểm soát nội bộ nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động
các doanh nghiệp SX BRNGK của Việt Nam .........................................................174
3.3. Các giải pháp hoàn thiện KSNB trong các DN SX BRNGK của Việt Nam..175
3.3.1. Giải pháp hoàn thiện môi trường kiểm soát ...................................................175
3.3.2.Giải pháp hoàn thiện hoạt động kiểm soát.......................................................183
3.3.3. Giải pháp hoàn thiện hệ thống thông tin và truyền thông .............................191
3.3.4. Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro ..............................................................195


iv

3.2.5. Giải pháp hoàn thiện hoạt động giám sát ..................................................... ccvii
3.4. Một số kiến nghị và điều kiện thực hiện giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm soát
nội bộ tại các DN SX RBNGK của Việt Nam .......................................................... ccix
KẾT LUẬN CHƢƠNG 3 ......................................................................................... ccxi
KẾT LUẬN .............................................................................................................. ccxii
DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH KHOA HỌC................................................ ccxiii
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ............................................................... ccxv


v
DANH MỤC BẢNG BIỂU
Bảng 1. Các bộ phận KSNB theo các khung kiểm soát ..............................................6
Bảng 2. Bảng tổng hợp thang đo các nhân tố ảnh hƣởng đến ...................................9
tính hữu hiệu của KSNB ...............................................................................................9
Bảng 1.1. Các kỹ thuật nhận diện rủi ro ...................................................................47
Bảng 2.1. Quy hoạch vùng sản xuất và vốn đầu tƣ ..................................................74
Bảng 2.2. Một số chỉ tiêu phản ánh quy mô và hiệu quả kinh doanh của các doanh
nghiệp sản xuất BRNGK giai đoạn 2000 - 2015 .......................................................78
Bảng 2.3. Bảng mô tả thang đo các nhân tố ảnh hƣởng và thang đo tính hữu hiệu
của kiểm soát nội bộ ....................................................................................................91
Bảng 2.4. Số lƣợng doanh nghiệp sản xuất đồ uống của Việt Nam phân ...............96
theo quy mô lao động (ĐVT: doanh nghiệp) .............................................................96
Bảng 2.5. Tiêu chí phân loại doanh nghiệp theo quy mô .........................................96
Bảng 2.6. Bảng thang đo Likert .................................................................................98
Bảng 2.7. Thống kê về mẫu quan sát .........................................................................99
Bảng 2.8. Kết quả đánh giá biến Cam kết tính chính trực ....................................101
và giá trị đạo đức .......................................................................................................101
Bảng 2.9. Kết quả đánh giá biến vai trò của ban quản trị .....................................103
Bảng 2.10. Kết quả đánh giá biến triết lý quản lý và phong cách điều hành .......104
Bảng 2.11. Kết quả đánh giá biến cơ cấu tổ chức và phân quyền .........................106

Bảng 2.12. Kết quả khảo sát đối với biến Chính sách nhân sự và cam kết ..........111
về năng lực ..................................................................................................................111
Bảng 2.13. Bảng tổng hợp ngân sách dành cho hoạt động đào tạo bồi dƣỡng của
TCT CP BRNGK Sài Gòn năm 2015-2016 .............................................................114
Bảng 2.14. Thông tin về các khóa đào tạo bồi dƣỡng của CT CP .........................114
NGK Chƣơng Dƣơng ................................................................................................114
Bảng 2.15. Số lƣợng lao động, mức lƣơng trung bình, quỹ khen thƣởng phúc lợi
của TCT CP BRNGK Sài Gòn .................................................................................117
Bảng 2.16. Kết quả khảo sát đối với biến Thiết lập mục tiêu ................................118
Bảng 2.17. Kế hoạch sản xuất kinh doanh năm 2017 của TCT CPBRNGK Sài
Gòn ..............................................................................................................................119
Bảng 2.18. Kế hoạch sản xuất kinh doanh năm 2017 của Công ty CP Bia Sài Gòn
- Quảng Ngãi ..............................................................................................................119
Bảng 2.19. Kế hoạch phân phối lợi nhuận 2017 của Công ty CP Bia Sài Gòn Quảng Ngãi .................................................................................................................120
Bảng 2.20. Các chỉ tiêu sản xuất (KPI) năm 2017 của Công ty CP ......................120


vi
Nƣớc khoáng Quy Nhơn ...........................................................................................120
Bảng 2.22. Kết quả khảo sát đối với biến Nhận diện và đánh giá rủi ro ..............123
Bảng 2.23. Kết quả khảo sát đối với biến Quản trị sự thay đổi ............................126
Bảng 2.24. Kết quả khảo sát đối với biến biến Quản trị sự thay đổi ....................127
Bảng 2.25. Kết quả khảo sát đối với biến Kiểm soát công nghệ ............................128
Bảng 2.26. Kết quả khảo sát đối với biến Quy trình và nguyên tắc kiếm soát ....130
Bảng 2.27. Kết quả khảo sát đối với biến Hoạt động kiểm soát giao dịch ...........131
Bảng 2.28. Bảng đơn giá tiền lƣơng đối với các phân xƣởng chiết, lọc tại Công ty
CP Bia Thanh Hóa năm 2016 ...................................................................................136
Bảng 2.29. Bảng kê sản lƣợng sản phẩm - tổ lọc tại CTy CP Bia Thanh Hóa .....138
(Phân xƣởng lên men) Tháng 03 năm 2015.............................................................138
Bảng 2.30. Tóm tắt các tiêu chuẩn kỹ thuật đối với NVL đầu vào .......................142

TCT CP BRNGK Sài Gòn ........................................................................................142
Bảng 2.31. Chỉ tiêu kiểm tra Malt tại Nhà máy Bia Sài Gòn - Hoàng Quỳnh .....142
Bảng 2.32. Bảng chỉ tiêu của dịch sau khi lên men của TCTCP BRNGK Hà Nội
.....................................................................................................................................144
Bảng 2.33. Các vấn đề môi trƣờng trong khu vực sản xuât của nhà máy bia .....146
Bảng 2.34. Đặc tính nƣớc thải sản xuất của một số nhà máy bia Việt Nam ........147
Sơ đồ 2.8. Sơ đồ dây chuyền hệ thống xử lý nƣớc thải của TCT CP BRNGK Hà
Nội ...............................................................................................................................148
Bảng 2.35. Kết quả khảo sát đối với biến Truyền thông ........................................152
Bảng 2.36. Kết quả khảo sát đối với biến Hệ thống thông tin ...............................153
Bảng 2.37. Kết quả khảo sát đối với biến Giám sát chung ....................................156
Bảng 2.38. Kết quả khảo sát đối với biến Giám sát thƣờng xuyên .......................157
Bảng 2.39. Kết quả khảo sát đối với biến Giám sát định kỳ ..................................158
Bảng 2.40. Kết quả khảo sát đối với biến Giám sát và truyền thông ...................159
điểm yếu của KSNB ...................................................................................................159
Bảng 2.41. Kết quả khảo sát đối với biến tính hữu hiệu của KSNB .....................161
Bảng 2.42. Kết quả ƣớc lƣợng mối quan hệ nhân quả giữa các khái niệm trong
mô hình nghiên cứu ...................................................................................................163
Bảng 3.1. Mục tiêu về sản lƣợng, kim ngạch xuất khẩu và giá trị sản xuất của
ngành sản xuất BRNGK của Việt Nam ...................................................................172
Bảng 3.2. Mẫu đánh giá hiệu quả công việc vị trí trƣởng phòng tài chính kế toán
.....................................................................................................................................181
Bảng 3.3. Phân công trách nhiệm xây dựng mục tiêu, kế hoạch...........................198
Bảng 3.4. Bảng nhận diện, phân tích và đánh giá rủi ro của bộ phân kế toán


vii
thanh toán ...................................................................................................................200
Bảng 3.5. Rủi ro về chất lƣợng thành phẩm sản xuất ra ....................................... ccii
Bảng 3.6. Ma trận rủi ro .......................................................................................... cciii

Bảng 3.7. Bảng điểm hậu quả .................................................................................. cciv
Bảng 3.8. Bảng điểm tần xuất .................................................................................. cciv
Bảng 3.9. Đánh giá rủi ro ......................................................................................... ccv
Bảng 3.10. Ví dụ về đánh giá rủi ro ........................................................................ ccvi


viii
DANH MỤC HÌNH VẼ, SƠ ĐỒ, BẢNG ĐỒ
Hình 1.1. Chức năng quản trị doanh nghiệp.............................................................21
Hình 1.2. Hệ thống KSNB theo CoCo ........................................................................31
Hình 1.3. Mô hình KSNB theo CoBIT .......................................................................32
Hình 1.4. Mô hình hệ thống rủi ro doanh nghiệp .....................................................43
Hình 1.5. Ma trận rủi ro .............................................................................................51
Hình 1.6. Mô hình hợp nhất QTRR và KSNB ..........................................................70
Hình 2.1. Phân bổ theo địa bàn phát triển ngành BRNGK đến năm 2025, ...........75
tầm nhìn đến 2035 .......................................................................................................75
Hình 2.2. Mô hình nghiên cứu đề xuất ......................................................................87
Hình 2.3. Kết quả kiểm định mô hình cấu trúc SEM (đã chuẩn hóa) ..................163
Biểu đồ 2.1. Biều đồ tăng trƣởng ngành Bia Rƣợu NGK (2011-2015) ...................74
Biểu đồ 2.2. Tình hình doanh số bán và giá trị đồ uống có cồn ..............................76
Sơ đồ 1.1. Quá trình giám sát của COSO ..................................................................60
Sơ đồ 2.1. Quy trình công nghệ tổng quát sản xuất Bia ...........................................80
Sơ đồ 2.2. Quy trình công nghệ tổng quát sản xuất NGK .......................................82
Sơ đồ 2.3. Cơ cấu tổ chức của TCT BRNGK Sài Gòn ...........................................108
Sơ đồ 2.4. Cơ cấu tổ chức Công ty CP NGK Chƣơng Dƣơng ...............................109
Sơ đồ 2.5. Lƣu đồ tuyển dụng của Công ty CP Bia Sài Gòn Miền Đông .............112
Sơ đồ 2.6. Quy trình kiểm soát chất lƣợng bia của TCT CP BRNGK Sài Gòn ..139
Sơ đồ 2.7. Quy trình kiểm soát chất lƣợng Bia tại Nhà máy Bia ..........................140
Sài Gòn - Hoàng Quỳnh ............................................................................................140
Sơ đồ 3.1. Quy trình và thủ tục kiểm soát đối với quá trình mua hàng ...............185

Sơ đồ 3.2. Quy trình và thủ tục kiểm soát đối với các khoản phải trả .................186
Sơ đồ 3.3. Quy trình và thủ tục kiểm soát nghiệp vụ thanh toán với nhà cung cấp
.....................................................................................................................................187
Sơ đồ 3.4. Quy trình và thủ tục kiểm soát đối với quá trình nhập kho thành phẩm
.....................................................................................................................................188
Sơ đồ 3.5. Quy trình và thủ tục kiểm soát khâu bán hàng ....................................189
Sơ đồ 3.6. Quy trình và thủ tục kiểm soát công nợ ................................................190
Sơ đồ 3.7. Cơ cấu tổ chức phòng/ban quản trị rủi ro .............................................196


ix

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT
BCTC

Báo cáo tài chính

BRNGK

Bia rượu nước giải khát

CFA

Confirmatory Factor Analysis (Phân tích nhân tố khẳng định)

CoBiT

Control Objectives for Information and related Technology
(Khung kiểm soát về công nghệ thông tin)

CoCo

Criteria of Control: Khung kiểm soát nội bộ của Viện kế toán
viên công chứng Canada

COSO:

Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway
Commission (Ủy ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việc
chống gian lận BCTC)

CP

Cổ phần

CT

Công ty

DN

Doanh nghiệp

EFA

Exploratory Factor Analysis (Phương pháp phân tích nhân tố)

ERM

Enterprise risk management (Quản trị rủi ro doanh nghiệp)

HQHĐ

Hiệu quả hoạt động

ISO

International Organization for Standardization (Tổ chức tiêu
chuẩn quốc tế)

KSNB

Kiểm soát nội bộ

MTV

Một thành viên

NGK

Nước giải khát

NVL

Nguyên vật liệu

NC

Nhân công

NSNN

Ngân sách nhà nước

QTRR

Quản trị rủi ro

TCT

Tổng công ty

TNHH

Trách nhiệm hữu hạn

SEM

Structural Equation Modeling (Mô hình cấu trúc tuyến tính)

SX

Sản xuất


1
MỞ ĐẦU
1. Lý do lựa chọn đề tài
Trong giai đoạn hiện nay, tình hình kinh tế thế giới chứa đựng nhiều bất ổn và
rủi ro luôn rình rập. Ngoài những tác động tích cực của việc gia nhập các tổ chức kinh

tế thế giới và khu vực, thì hội nhập kinh tế quốc tế đặt ra nhiều thách thức đối với các
doanh nghiệp Việt Nam nói chung và các doanh nghiệp sản xuất nói riêng. Do thiếu
nội lực về vốn và công nghệ, yếu kém trong công tác quản trị, sản xuất theo phương
thức truyền thống… dẫn đến sức cạnh tranh của các doanh nghiệp sản xuất trong nước
kém, nguy cơ thua lỗ, tạm ngừng hoạt động hoặc thậm chí phá sản trong điều kiện môi
trường kinh doanh không ổn định là rất cao. Theo Tổng cục thống kê, từ năm 20102015 số lượng doanh nghiệp ngừng hoạt động, giải thể luôn ở mức cao và tăng qua các
năm cụ thể: năm 2010 là 43.000; năm 2011 là 53.000; năm 2012 trên 54.000; năm
2013 là 60.737; năm 2014 là 67.823 và 6 tháng đầu năm 2015 là 31.700 doanh
nghiệp. Những doanh nghiệp này chủ yếu là các doanh nghiệp nhỏ, vừa có số vốn
đăng ký dưới 10 tỷ đồng; số lượng doanh nghiệp hoạt động trên 3 năm thực hiện giải
thể chiếm 76,2%.
Ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát (bao gồm nước ngọt, nước khoáng
và nước uống không cồn) là phân ngành kinh tế cấp 3 trong phân ngành cấp 2 sản xuất
đồ uống, thuộc ngành cấp 1 là ngành công nghiệp chế biến, chế tạo. Tỷ trọng giá trị
sản xuất công nghiệp của ngành chiếm khoảng 5,6-6% tổng giá trị ngành công nghiệp
cả nước [37]. Ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát là một trong số ít ngành
đóng góp cho ngân sách lớn, với tỷ lệ khoảng bằng 50% doanh thu tiêu dùng của
ngành và với tổng mức thu nộp vào cả ngân sách trung ương và ngân sách địa phương
hiện nay khoảng trên 30 ngàn tỷ đồng/năm. Theo Quy hoạch phát triển ngành Bia Rượu - Nước giải khát Việt Nam đến năm 2015 tầm nhìn đến năm 2025 của Bộ Công
thương, ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam được xây dựng trở
thành ngành kinh tế quan trọng. Tuy nhiên, ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải
khát đang đối mặt với không ít thách thức từ môi trường kinh doanh trong và ngoài
nước. Xét trên 3 góc độ sản xuất, tiêu thụ và tồn kho của toàn ngành công nghiệp chế
biến, chế tạo nói chung trong quý 1/2015 đã có chuyển biến theo hướng tích cực riêng
với ngành đồ uống lại thể hiện theo chiều ngược lại khi sản xuất tăng trưởng chậm
4,9%, tiêu thụ giảm -0,1% và tồn kho lại tăng cao 35,9% [1]. Bên cạnh đó, việc hội
nhập cộng đồng ASEAN sẽ có tác động không nhỏ tới thị trường trong nước, trong khi
mặt hàng bia của Việt Nam xuất khẩu còn khiêm tốn thì các sản phẩm nước ngoài sẽ
có điều kiện vào thị trường Việt Nam. Bên cạnh đó, ngành sản xuất Bia -Rượu - Nước
giải khát có làn sóng sát nhập, mua lại, hay bị tôn tính bởi các doanh nghiệp nước

2
ngoài đang có xu hướng phát triển: Tập đoàn Bia Carlberg (Đan Mạch) thôn tính Công
ty TNHH Bia Huế (Huda); thương hiệu Tribeco - thương hiệu giải khát mạnh nhất
Việt Nam bị Uni - President thâu tóm; và Sabeco - Tổng công ty Bia - Rượu - Nước
giải khát Sài Gòn có nguy cơ bị thâu tóm bởi doanh nghiệp nước ngoài. Vậy làm thế
nào doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam có thể từng bước
nâng cao hiệu quả, tăng khả năng cạnh tranh và phát triển bền vững. Một giải pháp
thiết thực và khả thi đối với các doanh nghiệp trên là xây dựng và duy trì tính hữu hiệu
của kiểm soát nội bộ. Bởi lẽ, kiểm soát là một khâu quan trọng trong mọi quy trình
quản trị, KSNB bao trùm lên mọi mặt hoạt động và có ý nghĩa quan trọng đối với sự
tồn tại và phát triển của các doanh nghiệp. Do vậy, kiếm soát nội bộ được duy trì hữu
hiệu sẽ đảm bảo doanh nghiệp thực hiện đúng mục tiêu, kế hoạch đề ra; đảm bảo sử
dụng hiệu quả các nguồn lực, tránh thất thoát tài sản và nâng cao hiệu quả hoạt động.
Bên cạnh đó, luật pháp ở nhiều quốc gia như Mỹ, Anh, các quốc gia Châu Âu
yêu cầu các công ty đại chúng, công ty niêm yết phải xây dựng và vận hành KSNB
theo quy định. Tại Việt Nam, các quy định trong Luật kiểm toán độc lập, Luật kế toán
mới cũng đưa ra yêu cầu đối với các đơn vị có lợi ích công, đơn vị kế toán về việc xây
dựng và vận hành hệ thống KSNB phù hợp và có hiệu quả. Do vậy, có thể thấy thiết kế
và vận hành KSNB hữu hiệu không chỉ là vấn đề mang tính tự nguyện của doanh
nghiệp mà dần trở thành yêu cầu bắt buộc của các luật pháp nhằm bảo vệ niềm tin và
lợi ích của công chúng.
Thực tế hiện nay tại các doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam nói chung và các
doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát nói riêng, việc xây dựng và vận
hành hiệu quả kiểm soát nội bộ chưa thực sự được quan tâm đúng mức do vậy hệ
thống này chưa phát huy hết tiềm năng trong quản lý, điều hành các hoạt động trong
doanh nghiệp. Xuất phát từ các lý do trên, hoàn thiện kiểm soát nội bộ là vấn đề mang
tính cấp thiết tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam
hiện nay. Bên cạnh đó, qua nghiên cứu tổng quan có một số công trình trong và ngoài

nước nghiên cứu về kiểm soát nội bộ tại một số ngành, lĩnh vực cụ thể tuy nhiên chưa
có công trình nào đề cập đến hoàn thiện kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp sản
xuất Bia - Rượu - Nước giải khát. Từ tính cấp thiết của đề tài, và lỗ hổng trong nghiên
cứu ở lĩnh vực này, tác giả chọn đề tài “Hoàn thiện kiểm soát nội bộ tại các doanh
nghiệp sản xuất Bia - Rượu – Nước giải khát của Việt Nam”
2. Tổng quan nghiên cứu
Kiểm soát nội bộ là nội dung được khá nhiều nhà nghiên cứu quan tâm và tập
trung nghiên cứu trong nhiều năm qua. Quá trình nghiên cứu về kiểm soát nội bộ có


3
thể chia thành bốn giai đoạn: giai đoạn sơ khai, giai đoạn hình thành, giai đoạn phát
triển và giai đoạn hiện đại.
Một trong những khái niệm đầu tiên về kiểm soát được Henri Fayol - cha đẻ
của thuyết quản trị hiện đại đưa ra năm 1917 là “kiểm soát là việc kiểm tra để khẳng
định mọi việc có được thực hiện theo đúng kế hoạch hoặc các chỉ dẫn và các nguyên
tắc đã được thiết lập hay không từ đó nhằm chỉ ra các yếu kém và sai phạm cần phải
điều chỉnh, đồng thời ngăn ngừa không cho chúng tái diễn” [78]. Ở giai đoạn sơ khai
của quá trình phát triển, kiểm soát nội bộ dưới hình thức ban đầu là kiểm soát tiền.
Năm 1936, Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ AICPA định nghĩa kiểm soát
nội bộ là các biện pháp và cách thức được chấp nhận và được thực hiện trong một tổ
chức để bảo vệ tiền, và các tài sản khác cũng như kiểm tra sự chính xác trong ghi chép
sổ sách.
Kiểm soát nội bộ ngày càng được quan tâm nhiều hơn sau sự thất bại trong
cuộc kiểm toán, điển hình là vụ Mc Kesson & Robbins. McKesson & Robbins là một
công ty dược phẩm và hóa học vào giữa những năm 1920. McKesson & Robbins liên
quan đến việc làm giả các đơn đặt hàng, tăng khống hàng tồn kho và rút tiền mặt từ
các giao dịch bán hàng. Điều đáng nói là các hoạt động này diễn ra bất chấp việc Price
Waterhouse - một công ty kiểm toán độc lập lớn và danh tiếng thực hiện kiểm toán báo
cáo tài chính của McKesson & Robbins.

Năm 1958, Ủy ban thủ tục kiểm toán (CAP) trong Báo cáo thủ tục kiểm toán 29
- Phạm vi xem xét kiểm soát nội bộ của kiểm toán viên lần đầu tiên phân biệt kiểm
soát nội bộ về quản lý và kiểm soát nội bộ về kế toán. Năm 1962, CPA ban hành Báo
cáo thủ tục kiểm toán 33, giới hạn nghiên cứu kiểm soát nội bộ của kiểm toán viên.
Như vậy, trong suốt giai đoạn hình thành, khái niệm kiểm soát nội bộ đã không ngừng
được mở rộng; tuy nhiên, trước khi báo cáo COSO (1992) ra đời, kiểm soát nội bộ vẫn
mới dừng lại như là một phương tiện phục vụ cho kiểm toán viên trong kiểm toán báo
cáo tài chính.
Năm 1977, trong Luật phòng, chống các hành vi hối lộ nước ngoài của Mỹ đã
đặt ra yêu cầu là cần phải xây dựng và duy trì một hệ thống kiểm soát kế toán nội bộ
nhằm đảm bảo độ tin cậy của các thông tin tài chính trong các tổ chức, nhất là đối với
các công ty niêm yết hoặc kinh doanh trên thị trường chứng khoán. Trong khoảng thời
gian này, một số quan điểm cho rằng kiếm soát nội bộ là kiểm soát kế toán, hay kiểm
soát tổ chức, hoặc kiểm tra nội bộ hoặc kiểm tra chéo…Do sự không thống nhất trong
hiểu biết và bản chất của kiểm toán nội bộ mà không có cơ sở để xác định mức độ hiệu
lực của kiểm soát nội bộ trong tổ chức. Do vậy, năm 1987 COSO - The Committee of
Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) là một Ủy ban thuộc Hội


4
đồng quốc gia Hoa kỳ về chống gian lận khi lập báo cáo tài chính (The National
Commission on Fraudulent Financial Reporting hay còn gọi là Treadway
Commission) được thành lập từ các tổ chức nghề nghiệp khác nhau Hiệp hội Kế toán
viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA), Hiệp hội Kiểm toán viên nội bộ (IIA), Hiệp hội
quản trị viên tài chính FEI, Hiệp hội kế toán Hoa kỳ AAA… Năm 1992 COSO đã
công bố một hệ thống tiêu chuẩn đầy đủ dưới tiêu đề “Kiểm soát nội bộ - Khuôn khổ
hợp nhất” nhằm giúp các tổ chức có thể đánh giá quá trình kiểm soát của họ nhằm tìm
giải pháp hoàn thiện. Đặc điểm nổi bật của báo cáo COSO là một tầm nhìn rộng và
mang tính quản trị, trong đó kiểm soát nội bộ không còn chỉ là một vấn đề liên quan
đến báo cáo tài chính mà được mở rộng ra cho các lĩnh vực hoạt động và tuân thủ.

Mặc dù đã được bổ sung và hoàn thiện tuy nhiên báo cáo COSO 1992 chưa hướng tới
mục tiêu quản trị rủi ro trong doanh nghiệp. Hay nói cách, hệ thống KSNB được xây
dựng chỉ nhằm mục đích kiểm soát việc thực hiện các mục tiêu đã được xác định, chứ
không nhằm phục vụ việc quản trị các tình huống không chắc chắn và tối ưu hóa quá
trình quản trị đó.
Giai đoạn hiện đại kể từ khi Báo cáo COSO 1992 ra đời, kiểm soát nội bộ được
phát triển theo nhiều hướng, quan điểm khác nhau như theo hướng quản trị rủi ro,
công nghệ thông tin, kiểm toán nội bộ, theo hướng chuyên sâu vào những ngành nghề
cụ thể… Mỗi hướng tiếp cận của kiểm soát nội có những tác giả và công trình riêng
đóng góp vào sự phát triển về khái niệm kiểm soát, kiểm soát nội bộ, các loại hình
kiểm soát, ứng dụng kiểm soát nội bộ trong các lĩnh vực, loại hình doanh nghiệp khác
nhau. Các nghiên cứu về KSNB thời kỳ này tập trung vào những nội dung cơ bản sau:
(1) xác định các nhóm nhân tổ cấu thành KSNB và (2) xác định nhóm các nhân tố ảnh
hưởng đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, (3) ảnh hưởng của KSNB các khía cạnh
khác nhau trong doanh nghiệp.
2.1. Những công trình nghiên cứu về các nhân tố cấu thành kiểm soát nội bộ
Arens và cộng sự (1988) là tác giả đầu tiên đề cập cụ thể và rõ ràng về các yếu
tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp. Trong cuốn sách
“Auditing”, tác giả đã khẳng định sự cần thiết xây dựng và duy trì hệ thống KSNB
cũng như đề cập các nội dung trọng tâm của hệ thống KSNB trong đó cho rằng các
nhân tố cấu thành hệ thống KSNB gồm môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các
thủ tục kiểm soát [48]. Tương đồng với quan điểm trên, ở Việt Nam nhiều công trình
và sách viết về KSNB tương đối thống nhất về khái niệm, vai trò và các yếu tố cấu
thành kiểm soát nội bộ như Nguyễn Viết Lợi và Đậu Ngọc Châu (2009), Phạm Bính
Ngọ (2011), Nguyễn Thu Hoài (2011), Bùi Thị Minh Hải (2012), Nguyễn Thị Lan
Anh (2013)...Trong các nghiên cứu này, môi trường kiểm soát được cụ thể hóa thành


5
các nội dung như đặc thù quản lý, cơ cấu tổ chức, công tác kế hoạch, chính sách nhân

sự, bộ phận kiểm toán nội bộ, ủy ban kiểm toán. Hệ thống kế toán được xem là một
mắt xích quan trọng của hệ thống kiểm soát nội bộ không chỉ đáp ứng những yêu cầu
của một hệ thống thông tin mà còn phải đảm bảo mục tiêu kiểm soát của doanh
nghiệp. Các thủ tục kiểm soát được thiết lập nhằm đảm bảo các chỉ thị của nhà quản trị
được thực hiện nhằm đạt được mục tiêu của doanh nghiệp đề ra. Theo Nguyễn Quang
Quynh và Ngô Trí Tuệ (2012), hệ thống kiếm soát nội bộ gồm bốn thành phần: môi
trường kiểm soát, hệ thống kế toán, thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ [31]. Mặc
dù đưa ra bốn nhân tố cấu thành kiểm soát nội bộ tuy nhiên nghiên cứu này không có
nhiều sự khác biệt, bởi lẽ các nghiên cứu trước cũng đã ít nhiều đề cập đến kiểm toán
nội bộ dù chưa tách thành một nhân tố riêng.
Các nghiên cứu hiện nay như Jones (2008), Amudo & Inanga (2009), Sultana
và Haque (2011), Hermanson (2012), Karagiogos & cộng sự (2014), Gramage và cộng
sự (2014), Nguyễn Thị Thu Phương (2016), Chu Thị Thu Thủy (2016), Võ Thu Phụng
(2016)...chủ yếu sử dụng Khung kiểm soát nội bộ COSO - Khung KSNB do một Ủy
ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa kỳ về chống gian lận khi lập báo cáo tài chính (The
National Commission on Fraudulent Financial Reporting) hay còn gọi là Treadway
Commission xây dựng. Theo đó kiểm soát nội bộ gồm 05 nhân tố cấu thành, môi
trường kiểm soát tạo nên nhịp điệu riêng của tổ chức, cung cấp nền tảng cho tất cả các
yếu tố khác của kiểm soát nội bộ. Môi trường kiểm soát bao gồm tính chính trực và giá
trị đạo đức, và cam kết về năng lực.... Đánh giá rủi ro bao gồm quá trình nhận diện và
phân tích các rủi ro bên trong và bên ngoài liên quan đến việc đạt được mục tiêu, hình
thành nên cơ sở để xác định rủi ro cần phải được quản trị như thế nào. Hoạt động kiểm
soát là những hoạt động nhằm đảm bảo các rủi ro liên quan đến việc thực hiện mục
tiêu của doanh nghiệp được giải quyết. Hoạt động kiểm soát diễn ra trong toàn bộ tổ
chức ở tất cả các cấp độ và trong mọi chức năng. Thông tin và truyền thông: thông tin
bên trong và bên ngoài phải được nhận diện, thu nhận và truyền thông hiệu quả đảm
bào nhân viên có đầy đủ thông tin để thực hiện công việc của họ. Truyền thông hiệu
quả phải được diễn ra ở mức độ rộng, theo chiều từ trên xuống, từ dưới lên và dọc
khắp doanh nghiệp. Giám sát: là quá trình nhằm đánh giá chất lượng hoạt động của hệ
thống KSNB. Hoạt động giám sát bao gồm hoạt động giám sát liên tục, đánh giá độc

lập hoặc kết hợp cả hai hoạt động trên.
Viện kế toán viên công chứng Canada (CICA - Canadian Institute of Chartered
Accountants, 1994) đã ban hành báo cáo CoCo về kiểm soát nội bộ bao gồm 20 tiêu
chí và theo đó kiểm soát được nhóm lại thành 04 nhóm: Mục tiêu, cam kết, năng lực,


Luận án đủ ở file: Luận án full