Lý luận chung về kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán Báo cáo tàI chính

Lý luận chung về kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong
kiểm toán Báo cáo tàI chính
I. KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC CHI PHÍ SẢN XUẤT TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH
1. Đặc điểm chi phí sản xuất tác động đến kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất
Sự phát sinh và phát triển của xã hội loài người gắn liền với quá trình sản xuất. Nền sản
xuất xã hội của bất kỳ phương thức sản xuất nào cũng gắn liền với sự vận động, tiêu hao
các yếu tố cơ bản tạo nên quá trình sản xuất. Nói cách khác, quá trình sản xuất là quá trình
kết hợp cả ba yếu tố: tư liệu lao đông, đối tượng lao động và sức lao động. Sự kết hợp cả ba
yếu tố này trong quá trình sản xuất sẽ tạo ra những sản phẩm, dịch vụ phục vụ cho nhu cầu
của con người. Việc tiêu hao một lượng nhất định các yếu tố trên để sản xuất ra sản phẩm,
dịch vụ được gọi là chi phí.
Đối với mỗi doanh nghiệp, chi phí luôn gắn liền với một kỳ sản xuất và phải là chi phí
thực. Vì vậy, cần có sự phân biệt giữa chi phí và chi tiêu. Chi phí của kỳ hạch toán là những
hao phí về tài sản và lao động có liên quan đến khối lượng sản phẩm sản xuất ra trong kỳ
chứ không phải mọi khoản chi ra trong kỳ hạch toán. Trong khi đó, chi tiêu là sự giảm đi
đơn thuần các loại vật tư, tìa sản, tiền vốn của doanh nghiệp, bất kể nó được dùng vào mục
đích gì. Nhưng chi tiêu lại là cơ sở phát sinh của chi phí, không có chi tiêu thì không có chi
phí. Trên thực tế có những chi phí tính vào kỳ hiện tại nhưng chưa được chi tiêu (các khoản
phải trả) hay những khoản chi tiêu của kỳ hiện tại nhưng chưa được tính vào chi phí (mua
tài sản cố định rồi khấu hao dần vào chi phí). Như vây, chi phí và chi tiêu không những khác
nhau về mặt lượng mà còn khác nhau về thời gian. Sở dĩ có sự khác nhau như vậy là do đặc
điểm, tính chất vận động và phương thức chuyển dịch giá trị của từng loại tài sản vào quá
trình sản xuất và yêu cầu kỹ thuật hạch toán chúng.
Như vậy, có thể hiểu chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ lao động sống và
lao động vật hoá cần thiết mà doanh nghiệp đã chi ra trong một kỳ nhất định.
Chi phí về lao động sống là các chi phí về tiền lương và các khoản trích theo lương được
tính vào chi phí. Khoản này bao gồm yếu tố sức lao động – một trong những yếu tố của bất
kỳ nền sản xuất nào.
Chi phí về lao động vật hoá bao gồm chi phí về nguyên vật liệu, chi phí khấu hao…Khoản
này bao gồm hai yếu tố là tư liệu lao động và đối tượng lao động của nền sản xuất xã hội.

Theo mục đích và công dụng, chi phí sản xuất còn được hiểu là những chi phí phát sinh
liên quan đến việc chế tạo sản phẩm hay thực hiện các lao vụ, dịch vụ trong phạm vi phân
xưởng. Như vậy, chi phí sản xuất được cấu thành bao gồm:
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Bao gồm chi phí về các laọi nguyên vật liệu chính (kể
cả nửa thành phẩm mua ngoài), vật liệu phụ, nhiên liệu….sử dụng trực tiếp vào sản xuất,
chế tạo sản phẩm hay thực hiện công việc lao vụ, dịch vụ. Không tính vào khoản mục này
những chi phí nguyên vật liệu dùng vào mục đích phục vụ nhu cầu sản xuất chung hay cho
những hoạt động ngoài lĩnh vực sản xuất.
Chi phí nhân công trực tiếp: bao gồm chi phí về tiền lương, phụ cấp phải trả và các
khoản trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn trên tiền lương của công
nhân trực tiếp sản xuất theo quy định. Không tính vào khoản mục này những khoản tiền
lương, phụ cấp và các khoản trích trên lương của nhân viên phân xưởng, nhân viên bán
hàng, nhân viên quản lý doanh nghiệp hay nhân viên khác.
Chi phí sản xuất chung: Là chi phí dùng vào việc quản lý và phục vụ sản xuất chung tại
bộ phận sản xuất, bao gồm các khoản sau:
Chi phí nhân viên phân xưởng: Gồm chi phí về tiền lương, phụ cấp và các khoản trích bảo
hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn trên tiền lương của nhân viên thống kê, bảo
vệ…tại phân xưởng sản xuất theo quy định.
Chi phí vật liệu: Gồm các loại vật liệu sử dụng cho nhu cầu sản xuất chung sản xuất như
dùng để sửa chữa tài sản cố định, dùng cho công tác quản lý tại phân xưởng.
Chi phí dụng cụ sản xuất: Đó là chi phí về các loại công cụ, dụng cụ dùng cho nhu cầu sản
xuất chung ở phân xưởng như: khuôn mẫu, dụng cụ gá lắp, dụng cụ cầm tay, dụng cụ bảo hộ
lao động….Chi phí dụng cụ sản xuất có thể bao gồm trị giá thực tế của công cụ, dụng cụ xuất
kho (đối với loại phân bổ một lần) và số phân bổ về chi phí công cụ, dụng cụ kỳ này (đối với
loại phân bổ nhiều lần) dùng cho nhu cầu sản xuất chung ở bộ phận phân xưởng sản xuất.
Chi phí khấu hao tài sản cố định: bao gồm số khấu hao về tài sản cố định hữu hình, tài sản
cố định vô hình và tài sản cố định thuê tài chính sử dụng ở phân xưởng sản xuất như khấu
hao máy móc thiết bị sản xuất, khấu hao nhà xưởng…
Chi phí dịch vụ mua ngoài và chi phí khác bằng tiền: Bao gồm các khoản chi về dịch vụ
mua ngoài, thuê ngoài để sử dụng cho nhu cầu sản xuất chung của phân xưởng như chi phí

về điện, nước, điện thoại, thuê sửa chữa tài sản cố định…và các khoản chi phí khác phát sinh
trong phạm vi phân xưởng.
Phân loại chi phí sản xuất theo mục đích và công dụng kinh tế có tác dụng phục vụ cho
việc quản lý chi phí theo định mức, là cơ sở cho kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá
thành sản phẩm theo khoản mục, là căn cứ để phân tích tình hình thực hiện kế hoạch giá
thành và định mức chi phí sản xuất cho kỳ sau. Từ đó đề ra được những biện pháp để phấn
đấu giảm chi phí, chọn phương án sản xuất có chi phí thấp nhất, đó chính là cơ sở, tiền đề để
hạ giá thành, tăng doanh lợi.
Tóm lại, chi phí sản xuất nằm trong giai đoạn sản xuất và kết quả của giai đoạn này thể
hiện ở thành phẩm, sản phẩm dở dang. Do đó, khi kiểm toán cần phải cân nhắc các vấn đề
sau:
Xem xét việc tổ chức hạch toán chi phí sản xuất, đối tượng hạch toán chi phí, tính phù
hợp của phương pháp kế toán áp dụng, tính trung thực của số liệu.
Ngoài việc kiểm toán các yếu tố chi phí chính là chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí
nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung, kiểm toán viên còn phải kiểm toán đối với chi
phí sản xuất kinh doanh dở dang và việc tính giá thành sản phẩm. Khi đó kiểm toán viên cần
phải xem xét các phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang và phương pháp tính giá thành
có phù hợp hay không, đồng thời xem xét tính nhất quán của các phương pháp đó.
2. Vai trò của kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài
chính
Chi phí nói chung và chi phí sản xuất nói riêng đóng vai trò nhất định trong Báo cáo tài
chính và là một trong những yếu tố rất quan trọng trong quá trình kinh doanh của doanh
nghiệp. Chi phí phát sinh và biến đổi liên tục trong quá trình phát triển của doanh nghiệp,
gắn liền với sự tồn tại của doanh nghiệp. Mặc dù chi phí sản xuất chưa đủ để nói lên hiệu
quả kinh doanh của doanh nghiệp nhưng nó ảnh hưởng trực tiếp đến việc đánh giá hiệu
quả sản xuất kinh doanh và việc tính toán các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Cụ thể:
Các chỉ tiêu về chi phí sản xuất có liên quan chặt chẽ tới các tài khoản trên Bảng cân đối
kế toán cũng như các chu trình kiểm toán khác. Cụ thể, chi phí sản xuất liên quan đến tài
khoản 152, 334, 338, 214….do vậy nó cũng liên quan đến các chu trình mua hàng - thanh
toán, chu trình tiền lương - nhân viên, chu trình đầu tư tài sản cố định… Vì vậy, việc xem xét,

đánh giá các chỉ tiêu chi phí sản xuất được gắn liền với quá trình xem xét, đánh giá các
khoản mục, các chu trình nghiệp vụ liên quan và đòi hỏi một sự phân tích, đánh giá tổng
hợp của kiểm toán viên.
Trên Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh, các chỉ tiêu về chi phí là các chỉ tiêu quan
trọng phản ánh tổng quát quá trình kinh doanh trong bất kỳ doanh nghiệp nào mà mọi sai
sót liên quan đến việc phản ánh chi phí đều có ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả cuối cùng
của doanh nghiệp là lợi nhuận của hoạt động kinh doanh.
Đối với Nhà nước, các chỉ tiêu doanh thu và chi phí cùng các khoản thu nhập khác có liên
quan trực tiếp đến việc xác định thuế thu nhập và thuế giá trị gia tăng phải nộp. Theo đó,
những sai sót hay gian lận trong quá trình hạch toán chi phí sản xuất có ảnh hưởng trực
tiếp tới nghĩa vụ của doanh nghiệp với ngân sách Nhà nước.
Khoản mục chi phí sản xuất có ảnh hưởng lớn tới các khoản mục khác trong báo cáo tài
chính. Do vậy, khoản mục này luôn được coi là một khoản mục trọng yếu. Trong bất kỳ một
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính nào, khi đánh giá tính trọng yếu của các khoản mục trên
báo cáo tài chính, các kiểm toán viên đều cho rằng khoản mục chi phí sản xuất là trọng yếu
và do đó cần phải được tiến hành kiểm toán một ccách đầy đủ nhằm tránh bỏ sót những sai
sót trọng yếu có thể có đối với khoản mục này và do đó có thể giảm rủi ro kiểm toán xuống
mức thấp nhất có thể được. Tính đúng đắn của việc tập hợp chi phí sản xuất là một cơ sở
quan trọng để kiểm toán viên đưa ra ý kiến của mình về tính trung thực và hợp lý của các
thông tin trình bày trên các báo cáo tài chính cuả doanh nghiệp, đồng thời tư vấn cho doanh
nghiệp hoàn thiện hơn trong công tác hạch toán kế toán, từ đó nâng cao hiệu quả kinh
doanh của khách hàng.
Với những lý do trên, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trở thành một phần hành
không thể thiếu được trong kiểm toán báo cáo tài chính , đặc biệt là đối với kiểm toán báo
cáo tài chính của doanh nghiệp sản xuất. Nếu thiếu kiểm toán khoản mục này kiểm toán
viên không thể đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trình bày trên
báo cáo tài chính trên các khía cạnh trọng yếu, tức là không đạt được mục tiêu kiểm toán
đối với khách hàng.
3. Đặc điểm của kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài
chính

Kiểm toán báo cáo tài chính là một bộ phận của hệ thống kiểm toán nói chung. Kiểm toán
báo cáo tài chính có thể được định nghĩa như sau:
“Kiểm toán Báo cáo tài chính là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toán nhằm xác minh
và bày tỏ ý kiến về các bảng khai tài chính do các kiểm toán viên chuyên nghiệp tiến hành
theo luật định”.
Kiểm toán báo cáo tài chính thường có hai cách tiếp cận sau:
Tiếp cận kiểm toán báo cáo tài chính theo khoản mục: Là cách kiểm toán viên phân chia
từng khoản mục hoặc nhóm khoản mục trong các bảng khai tài chính vào một phần hành.
Cách tiếp cận theo khoản mục đơn giản song hiệu quả không cao do tách biệt những khoản
mục ở những vị trí khác nhau nhưng có mối liên hệ chặt chẽ với nhau, đồng thời việc đánh
giá tác động của kiểm soát nội bộ đối với từng khoản mục là rất khó khăn.
Tiếp cận kiểm toán báo cáo tài chính theo chu trình: Là cách kiểmtoán viên phân chia các
khoản mục, các quá trình có mối liên hệ chặt chẽ với nhau vào một chu trình. Kiểm toán báo
cáo tài chính theo chu trình khắc phục được hạn chế của kiểm toán báo cáo tài chính theo
khoản mục. Tuy nhiên, kiểm toán báo cáo tài chính theo chu trình rất phức tạp đòi hỏi kiểm
toán viên phải có trình độ nghiệp vụ cao.
Kiểm toán chi phí sản xuất vừa mang đặc điểm chung của kiểm toán báo cáo tài chính,
vừa mang đặc điểm riêng của kiểm toán khoản mục.
 Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất mang đặc điểm chung của kiểm toán báo cáo tài
chính
Về chức năng: Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất sản xuất nhằm xác minh và bày tỏ ý
kiến về tính trung thực, hợp lý và hợp pháp của khoản mục chi phí sản xuất trên báo cáo tài
chính.
Về phương pháp kiểm toán: Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất sử dụng kết hợp 2
phương pháp cơ bản là kiểm toán chứng tứ và kiểm toán ngoài chứng từ.
Về trình tự kiểm toán: Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất được tiến hành theo 3 bước:
Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
 Kiểm toán chi phí sản xuất mang đặc điểm riêng của kiểm toán khoản mục
Về đối tượng kiểm toán: Kiểm toán chi phí sản xuất có đối tượng là khoản mục chi phí sản
xuất. Do đó, việc kiểm toán chi phí sản xuất gắn với việc kiểm tra tính đúng đắn và hợp lý

trong quá trình lập và luân chuyển chứng từ về chi phí sản xuất,tính chính xác trong quá
trình tính toán, ghi chép sổ sách về chi phí sản xuất và trình bày trên Báo cáo tài chính.
Về phương pháp kiểm toán: Kiểm toán chi phí sản xuất sử dụng kết hợp cả hai phương
pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ nhưng chú trọng nhiều đến phưong pháp cân
đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic. Bên cạnh đó, kiểm toán viên còn sử dụng các phương
pháp quan sát, phỏng vấn, điều tra.
Về thực hiện kiểm toán: Trong quá tình thực hiện kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất,
kiểm toán viên thường chú ý đến một số vấn đề sau:
Thứ nhất, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất có liên quan đến các chỉ tiêu tiền mặt, vật
tư, hàng hoá, tiền lương…Vì vậy, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất thường kết hợp với
kiểm toán các phần hành có liên quan để giảm bớt khối lượng công việc kiểm toán.
Thứ hai, các nghiệp vụ phát sinh về chi phí sản xuất có liên quan trực tiếp đến các nghiệp
vụ chi tiền, nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hoá. Đây là những yếu tố thường xuyên biến động,
dễ xảy ra gian lận và sai sót nhất nên khoản mục chi phí sản xuất dễ xảy ra sai phạm. Vì vậy,
kiểm toán viên phải hết sức thận trọng trong quá trình kiểm toán khoản mục chi phí sản
xuất.
Thứ ba, khoản mục chi phí sản xuất ảnh hưởng trực tiếp đến các chỉ tiêu trên Bảng cân đối
kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Vì vậy, khoản mục chi phí sản xuất được đánh giá là
trọng yếu trong quá trình kiểm toán.
II. MỤC TIÊU VÀ TRÌNH TỰ KIỂM TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT TRONG KIỂM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH
1. Mục tiêu của kiểm toán chi phí sản xuất
Mục tiêu kiểm toán tổng quát theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200, đoạn 11 xác
định: “Mục tiêu kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán
đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ
kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan, có phản ánh
trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?”.
Đây là mục tiêu tổng quát của cuộc kiểm toán báo cáo tài chính . Mục tiêu tổng quát này
được cụ thể hoá thành các mục tiêu như tính hợp lý chung, tính hiện hữu, tính đầy đủ, tính
giá, quyền và nghĩa vụ, trình bày và khai báo.

Trong quá trình thực hiện kiểm toán, ngoài việc phải xác định chính xác các mục tiêu
cụ thể, kiểm toán viên còn phải gắn các mục tiêu đó vào từng phần hành kiểm toán để xây
dựng hệ thống mục tiêu đặc thù. Việc xác định mục tiêu kiểm toán đặc thù cho mỗi phần
hành, khoản mục cụ thể là một công việc quan trọng, góp phần nâng cao hiệu quả của cuộc
kiểm toán đồng thời có thể giúp làm giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất. Trên cơ sở
các mục tiêu kiểm toán đặc thù cho từng khoản mục, kiểm toán viên tiến hành các thủ tục để
khẳng định mục tiêu kiểm toán đó có được đơn vị khách hàng tuân thủ hay không, từ đó tìm
ra các sai phạm.
Như đã trình bày, chi phí sản xuất bao gồm các yếu tố chi phí nguyên vật liệu trực tiếp,
chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. Do vậy, việc kiểm toán chi phí sản xuất
được tiến hành dựa trên cơ sở kiểm toán đối với những khoản mục này.
Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính thường hướng
tới các mục tiêu đặc thù sau:
Tính hiện hữu: Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh về chi phí sản xuất đã được ghi sổ là có
thật và có căn cứ hợp lý.
Tính đầy đủ: Tất cả các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến chi phí sản xuất trong kỳ đều
phải được phản ánh trên sổ sách kế toán của đơn vị một cách đầy đủ, đúng kỳ và đảm bảo
không có sai sót trọng yếu phát sinh.
Tính chính xác: Các khoản chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ phải được phản ánh
đúng với giá trị thực của nó và phù hợp với các chứng từ gốc đi kèm. Việc kết chuyển số liệu
giữa các sổ kế toán và Báo cáo tài chính phải được thực hiện một cách chính xác và phù hợp
với các nguyên tắc kế toán.
Tính tuân thủ: Việc áp dụng các quy định, chính sách về chi phí sản xuất phải nhất
quán giữa các kỳ, hạch toán chi phí sản xuất phải tuân thủ các chuẩn mực, chế độ kế toán
hiện hành.
Trình bày và khai báo: Các nghiệp vụ chi phí sản xuất phát sinh phải được trình bày
đúng tài khoản. Việc kết chuyển số liệu giữa các sổ kế toán và Báo cáo tài chính phải được
thực hiện một cách chính xác và phù hợp với các nguyên tắc kế toán.
2. Quy trình kiểm toán chi phí sản xuất
Như đã trình bày ở trên, kiểm toán chi phí sản xuất là kiểm toán một khoản mục trong

kiểm toán báo cáo tài chính. Vì vậy, trình tự kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất mang đặc
điểm chung của kiểm toán báo cáo tài chính, đồng thời có những đặc điểm riêng của kiểm
toán khoản mục. Tính chất riêng có của kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất được thể hiện
cụ thể trong từng giai đoạn kiểm toán.
Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất được tiến hành qua 3 giai đoạn: Lập kế hoạch
kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
2.1. Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên trong quy trình kiểm toán, có mục đích tạo
ra các tiền đề về cơ sở pháp lý, tài liệu, vật chất, nhân lực và các điều kiện khác trước khi
thực hiện kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được quy định trong Chuẩn mực Kiểm
toán Việt Nam số 300, đoạn 2 là: “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch
kiểm toán để có thể đảm bảo được rằng cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu
quả”. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần thực hiện các bước công việc sau:
Bước 1: Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất
Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán nhằm mục đích xác lập cơ sở pháp lý, xác đích các mục tiêu,
phạm vi kiểm toán cùng các điều kiện về nhân lực, vật lực cho cuộc kiểm toán
Khi tiếp nhận Thư mời kiểm toán, công ty kiểm toán cần đánh giá khả năng chấp nhận
kiểm toán thông qua xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ, tính liêm chính của Ban quản lý và
liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm.
Nếu chấp nhận thư mời kiểm toán, công ty kiểm toán sẽ cử kiểm toán viên xuống đơn vị
theo yêu cầu của khách hàng. Kiểm toán viên đó phải có trình độ, năng lực và sự hiểu biết về
lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của khách hàng. Kiểm toán viên cũng phải bảo đảm tính
độc lập với khách hàng về lợi ích kinh tế và quan hệ xã hội. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên
thay mặt công ty kiểm toán cùng khách hàng ký Hợp đồng kiểm toán mà thực chất là một
hợp đồng kinh tế.
Sau khi ký kết Hợp đồng kiểm toán làm căn cứ pháp lý cho cuộc kiểm toán, kiểm toán
viên xác định các mục tiêu của cuộc kiểm toán. Đây là bước rất quan trọng vì nó xác định cái
đích cần đạt tới và là thước đo đánh giá kết quả cuộc kiểm toán.
Sau khi xác định được mục tiêu bao trùm của cuộc kiểm toán viên, kiểm toán viên cần
xác định đối tượng kiểm toán là các báo cáo tài chính hay một quy trình nghiệp vụ, một hoạt

động…. Tiếp đó cần xác định phạm vi kiểm toán. Đó là sự giới hạn về không gian và thời
gian của đối tượng kiểm toán.
Sau khi xác định được đối tượng, mục tiêu, phạm vi kiểm toán, công ty kiểm toán sẽ chỉ
định nhóm kiểm toán. Đó là những người có trình độ tương xứng và độc lập với khách hàng.
Trong Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế có đưa ra yêu cầu đối với kiểm toán viên là: Khả năng
của kiểm toán viên, tính chính trực, khách quan và độc lập, tính thận trọng nghề nghiệp.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 cũng quy định các yêu cầu đối với một kiểm toán
viên khi tham gia kiểm toán, đó là: Tuân thủ pháp luật của Nhà nước, tuân thủ nguyên tắc
đạo đức nghề nghiệp, tuân thủ chuẩn mực kiểm toán, có thái độ hoài nghi nghề nghiệp.
Bước 2: Thu thập thông tin
Bước công việc này khá quan trọng giúp kiểm toán viên hiểu khái quát về khách thể
kiểm toán. Trong Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế (ISA) 310 chỉ rõ: “Để thực hiện công tác
kiểm toán tài chính, chuyên gia kiểm toán phải hiểu biết đầy đủ về hoạt động của đơn vị
được kiểm toán để xác định và hiểu được các sự kiện, nghiệp vụ và cách làm việc của đơn vị,
mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể có một tác động quan trọng đến các báo cáo tài
chính, đến việc kiểm toán hoặc đến báo cáo kiểm toán”.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 - Hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách
hành có nêu: “Khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải nắm được tình
hình kinh doanh của đơn vị để có thể nhận thức và xác định các sự kiện, nghiệp vụ và thực
tiễn hoạt động mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo
cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán”.
Trong bước này, kiểm toán viên cần thu thập thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ
pháp lý của khách hàng. Thu thập thông tin cơ sở có mục đích giúp kiểm toán viên hiểu
được một cách tổng quát lĩnh vực hoạt động và tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị
khách hàng. Các thông tin này có thể được thu thập từ nhiều nguồn khác nhau như: Tham
quan nhà xưởng, xem xét các tài liệu của công ty, phỏng vấn nhân viên của công ty, nhận
diện các bên có liên quan, trao đổi với kiểm toán viên năm trước hoặc tham khảo ý kiến của
các chuyên gia bên ngoài.
Kết quả cần thu thập được trong bước này nhằm giải đáp những câu hỏi doanh nghiệp
hoạt động trong lĩnh vực gì, sản xuất những hàng hoá gì, công nghệ sản xuất ra sao, quy mô

của doanh nghiệp như thế nào, hoạt động của doanh nghiệp ra sao….
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng nhằm mục đích giúp kiểm toán
viên hiểu được những căn cứ cho sự hiện diện của khách hành trong nền kinh tế như doanh
nghiệp thành lập theo quyết định nào, cơ quan nào cấp, laọi hình doanh nghiệp, laọi hình sở
hữu, cơ cấu tổ chức…Kiểm toán viên có thể thu thập từ các nguồn thông tin như: Quyết định
thành lập công ty, quy chế, nội quy công ty, Biên bản họp hội đồng quản trị, họp cổ đông, các
hợp đồng kinh tế, các báo cáo ngành, phỏng vấn Ban giám đốc, nhân viên công ty….
Tuy nhiên, việc thu thập các thông tin về đơn vị chỉ cho phép kiểm toán viên hiểu được
doanh nghiệp theo “chiều rộng” mà chưa hiểu được theo “chiều sâu” và nó chỉ hướng tới
việc đưa ra các bước kiểm toán chứ chưa đặt ra mục tiêu thu thập bằng chứng cho kết luận
của kiểm toán viên.
Trong kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất , kiểm toán viên cần thu thập thông tin về
quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm, đặc điểm về chi phí sản xuất, các quy định về quản
lý và kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất, các thông tin về phân cấp quản lý chi phí sản
xuất tại đơn vị được kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên cần xem xét nội dung kiểm toán
khoản mục chi phí sản xuất của năm trước (nếu có).
Bước 3: Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ
Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ là việc kiểm toán viên phân tích các số liệu, thông
tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ
có mâu thuẫn với các thông tin có liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã
dự kiến.
Các thủ tục phân tích sơ bộ thường được thực hiện ở cả 3 bước là lập kế hoạch kiểm
toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán, trong đó ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán,
các thủ tục phân tích sơ bộ giúp kiểm toán viên nhận diện các vấn đề quan trọng đòi hỏi sự
quan tâm đặc biệt trong quá tình kiểm toán sau này. Ngoài ra, kiểm toán viên còn xác định
được rủi ro tiềm tàng liên quan đến các khoản mục. Việc thực hiện các thủ tục phân tích sơ
bộ bao gồm một số bước từ xây dựng mục tiêu phân tích, thiết kế các thủ tục phân tích, tiến
hành phân tích và đưa ra kết luận. Xây dựng mục tiêu phân tích là nhằm kiểm tra các biến
động và kiểm tra tính hợp lý của các thông tin thích đáng khác hay kiểm tra các biến động
có chênh lệch lớn so với giá trị dự kiến. Trên cơ sở mục tiêu phân tích, cần thiết kế các thủ

tục phân tích. Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên sử dụng gồm 2 loại:
Phân tích ngang: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng chỉ tiêu
trên báo cáo tài chính. Các chỉ tiêu được sử dụng bao gồm: So sánh số liệu của kỳ này với kỳ
trước, so sánh số liệu thực tế với định mức, so sánh số liệu của doanh nghiệp với số liệu
chung của ngành.
Phân tích dọc: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan qua chỉ
tiêu và các khoản mục khác nhau trên báo cáo tài chính. Các tỷ suất tài chính thường dùng
trong phân tích dọc có thể là các tỷ suất về khả năng thanh toán, các tỷ suất sinh lời…..
Sau khi các thủ tục phân tích được thiết kế, kiểm toán viên tiến hành phân tích. Việc
phân tích đó có thể cho kiểm toán viên biết về xu hướng tăng, giảm của thông tin, tính hợp
lý của thông tin.
Đối với phần hành chi phí sản xuất, kiểm toán viên tiến hành so sánh số liệu trên các sổ
kế toán về chi phí sản xuất với số kế hoạch của đơn vị hoặc số liệu ước tính của kiểm toán
viên, so sánh số liệu về chi phí sản xuất của năm nay với năm trước, sử dụng các tỷ suất
như:
Tỷ suất lãi gộp = Tổng lãi gộp / Tổng doanh thu
Tỷ lệ vòng quay hàng tồn kho =Tổng giá vốn hàng bán / Bình quân hàng tồn kho
Bước 4: Tìm hiểu sơ bộ hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với chi
phí sản xuất
Chi phí sản xuất là một khoản chi phí chiếm tỷ trọng tương đối lớn trên Báo cáo tài chính
của doanh nghiệp (đặc biệt là đối với những doanh nghiệp sản xuất). Để có thể kiểm soát tốt
chi phí sản xuất, các doanh nghiệp thường thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ theo sự vận
động của chi phí. Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất tại các doanh nghiệp
thường bao gồm các yếu tố sau:
Bộ phận quản lý sản xuất và các chính sách về quản lý sản xuất:
Bộ phận quản lý sản xuất phải đảm bảo xuyên suốt từ trên xuống dưới và phải được
thiết lập từ bộ phận quản lý cấp cao như: Phòng Kế hoạch, Phòng Quản lý sản xuất, Phòng
Kiểm tra chất lượng, các phân xưởng, tổ đội sản xuất…Các bộ phận và từng cá nhân trong
bộ phận này cần được phân định rõ quyền hạn, trách nhiệm trong công tác quản lý chi phí
sao cho phù hợp với đặc điểm sản xuất kinh doanh, đặc điểm quy trình công nghệ, phương

thức và trình độ quản lý của doah nghiệp.
Các chính sách về quản lý sản xuất trong doanh nghiệp được xây dựng từ giai đoạn cung
cấp các nguồn lực cho sản xuất đến giai đoạn kết thúc sản xuất, bao gồm:
Chính sách về xuất vật tư cho sản xuất như: vật tư xuất kho phải có phiếu yêu cầu sử
dụng vật tư và có sự phê chuẩn của bộ phận sản xuất
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Chi phí nguyên nhân công trực tiếp
Chi phí sản xuất chung
Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang
Hàng tồn kho
Giá vốn hàng bán
Kết chuyển chi phínguyên vật liệu trực tiếp
Kết chuyển chi phínhân công trực tiếp
Kết chuyển chi phísản xuất chung
Nhập kho hoặc gửi bán
Tiêu thụ thẳng không qua kho
Chính sách về theo dõi thời gian làm việc và chính sách tính lương cho công nhân viên
như: tính lương theo sản phẩm hoàn thành, theo thời gian….
Đối với các doanh nghiệp lớn thì một yêu cầu cơ bản nhất là phải xây dựng được hệ
thống tiêu chuẩn để kiểm soát chi phí. Doanh nghiệp phải xây dựng được định mức kinh tế
kỹ thuật về tiêu hao vật tư và lao động cho từng loaị sản phẩm và từng công đoạn chế biến
sản phẩm. Các định mức chi phí này luôn phải được thiết lập phù hợp với dây truyền công
nghệ và được theo dõi định kỳ bởi bộ phận quản lý sản xuất. Các chi phí sản xuất thực tế
phát sinh được so sánh với định mức nhằm phát hiện những biến động bất thường để từ đó
ra những quyết định kịp thời.
Ngoài ra, để kiểm soát tốt được chi phí sản xuất, các doanh nghiệp cần có các quy định về
việc ghi chép sổ sách tại các bộ phận sản xuất và các quy định về kiểm tra tại các tổ đội sản
xuất.
Hệ thống kế toán:
Đây là yếu tố quan trọng trong hệ thống kiểm soát nội bộ, bao gồm hệ thống chứng từ kế

toán, hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống sổ kế toán chi phí, báo cáo chi phí sản xuất và giá
thành sản phẩm, các chính sách kế toán liên quan đến chi phí sản xuất.
Chứng từ kế toán là vật mang tin, chứng minh cho nghiệp vụ kinh tế đã thực sự phát
sinh và hoàn thành. Các chứng từ sử dụng trong hạch toán chi phí sản xuất bao gồm:
Các chứng từ vật tư: Yêu cầu sử dụng vật tư, Phiếu xuất kho, Phiếu báo vật tư còn lại…
Các chứng từ về tiền lương: Bảng chấm công, Bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng,
Phiếu bảo hiểm xã hội…
Chứng từ về tài sản cố định: Bảng tính khấu hao, Bảng phân bổ khấu hao….
Các chứng từ dịch vụ mua ngoài: Hoá đơn tiền điện, tiền nước….
Ngoài ra, còn một số chứng từ khác như Bảng phân bổ tiền lương, Bảng phân bổ
nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ…
Các chứng từ này phải được lập một cách rõ ràng và trung thực, phản ánh đúng nội
dung, bản chất của nghiệp vụ kinh tế phát sinh và tuân thủ theo đúng quy định về trình tự
luân chuyển chứng từ. Các yếu tố trên chứng từ phải đảm bảo đầy đủ, gạch bỏ phần bỏ
trống, không tẩy xoá, sửa chữa. Trong mọi trường hợp, tính liên tục trên các chứng từ cần
phải được tuân thủ.
Phương thức hạch toán chi phí sản xuất: Các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến chi phí sản
xuất phát sinh phải được hạch toán đúng vào tài khoản trên cơ sở quy trình hạch toán như
sau:
Sơ đồ 01: Sơ đồ hạch toán chi phí sản xuất