Ứng dụng phương pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động tại Công ty TNHH United International Pharma

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HCM
-----------------------

NGUYỄN TÚ NGÂN

ỨNG DỤNG PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN CHI PHÍ
DỰA TRÊN CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY TNHH
UNITED INTERNATIONAL PHARMA

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP.HỒ CHÍ MINH – NĂM 2014


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HCM
-----------------------

NGUYỄN TÚ NGÂN

ỨNG DỤNG PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN CHI PHÍ
DỰA TRÊN CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY TNHH
UNITED INTERNATIONAL PHARMA

Chuyên ngành: Kế toán
Mã số

: 60340301

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

Ngƣời hƣớng dẫn khoa học: TS. HUỲNH LỢI

TP.HỒ CHÍ MINH – NĂM 2014


LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan: Luận văn “ Ứng dụng phƣơng pháp kế toán chi phí dựa
trên cơ sở hoạt động tại Công ty TNHH United International Pharma” là công trình
nghiên cứu cá nhân Tôi. Các nội dung nghiên cứu và kết quả trình bày trong luận
văn là trung thực và rõ ràng .
Nguyễn Tú Ngân


MỤC LỤC
Trang phụ bìa
Lời cam đoan
Mục lục
Bảng chữ viết tắt
Danh mục bảng biểu
Danh mục sơ đồ
LỜI MỞ ĐẦU................................................................................................................1
1. Tính cấp thiết của đề tài ............................................................................................ 1
2. Tổng quan về các nghiên cứu có liên quan đến đề tài ............................................ 2
3. Mục tiêu nghiên cứu của đề tài ................................................................................. 3
4. Đối tƣợng nghiên cứu của đề tài ............................................................................... 3
5. Phạm vi nghiên cứu của đề tài .................................................................................. 3
6. Phƣơng pháp nghiên cứu........................................................................................... 3
7. Các câu hỏi đặt ra trong nghiên cứu và xác lập nội dung đề tài .......................... 4
8. Kết cấu của đề tài ....................................................................................................... 4

9. Những đóng góp dự kiến của đề tài và những hạn chế .......................................... 5
CHƢƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN CHI PHÍ DỰA
TRÊN CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG (ABC)……………………………………….6
1.1. Nhu cầu thông tin chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp và mục tiêu, tính
hữu ích của kế toán chi phí............................................................................................ 6
1.1.1. Nhu cầu thông tin chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp .................................. 6
1.1.2. Mục tiêu của kế toán chi phí ............................................................................... 8
1.1.3. Tính hữu ích của kế toán chi phí ...................................................................... 10
1.2. Những hạn chế của các hệ thống kế toán chi phí cổ điển và vai trò hệ thống
kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động ................................................................... 12
1.3. Giới thiệu về phƣơng pháp kế toán chi phí trên cơ sở hoạt động ................. 14
1.3.1. Lịch sử hình thành, phát triển và mục tiêu của phƣơng pháp kế toán chi phí
dựa trên cơ sở hoạt động ............................................................................................. 14
1.3.2. Nội dung và quy trình của phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt
động ............................................................................................................................ 16


1.3.3. Các hình thức tiếp cận chọn lựa phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở
hoạt động..................................................................................................................... 19
1.3.4. Điều kiện và bài học kinh nghiệm ứng dụng phƣơng pháp kế toán chi phí dựa
trên cơ sở hoạt động .................................................................................................... 24
1.4 So sánh phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động và phƣơng
pháp kế toán chi phí Truyền thống ............................................................................ 26
KẾT LUẬN CHƢƠNG 1 ............................................................................................. 30
CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHI PHÍ TẠI CÔNG TY TNHH
UNITED INTERNATIONAL PHARMA………………………………….31
2.1. Giới thiệu khái quát về Công ty TNHH United International Pharma ........... 31
2.1.1. Lịch sử hình thành và phát triển của công ty .................................................... 31
2.1.2. Chức năng, nhiệm vụ, phƣơng hƣớng phát triển của công ty.......................... 32
2.1.3. Đặc điểm sản phẩm –kỹ thuật công nghệ sản xuất - quản lý – tài chính của

công ty UIP ................................................................................................................. 33
2.1.4 Khái quát về chi phí và nhu cầu thông tin chi phí tại công ty .......................... 35
2.2. Thực trạng kế toán chi phí và tính giá thành tại công ty UIP .......................... 37
KẾT LUẬN CHƢƠNG 2 ............................................................................................. 54
CHƢƠNG 3: ỨNG DỤNG PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN CHI PHÍ DỰA TRÊN
CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY TNHH UNITED INTERNATIONAL
PHARMA……………………………………………………………...55
3.1. Quan điểm ứng dụng phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động
tại Công ty TNHH United International Pharma ..................................................... 55
3.2. Hình thức tiếp cận và quy trình vận hành phƣơng pháp kế toán chi phí trên
cơ sở hoạt động tại Công ty TNHH United International Pharma ......................... 57
3.3. Những giải pháp về xây dựng điều kiện triển khai ứng dụng phƣơng pháp kế
toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động vào công ty UIP ............................................ 77
KẾT LUẬN CHUNG……………………………………………………80
TÀI LIỆU THAM KHẢO, TRÍCH DẪN
PHỤ LỤC


BẢNG CHỮ VIẾT TẮT
- ABC (Activity Based Costing): kế toán chi phí dựa trên mức độ hoạt động
- UIP

: Công ty TNHH United International Pharma.

- NVL

: Nguyên vật liệu

- Chi phí SXC

: Chi phí sản xuất chung


DANH MỤC BẢNG BIỂU
Bảng 1.1. Bảng xác định đơn giá và phân bổ chi phí sản xuất
Bảng 1.2 Báo cáo chi phí và giá thành
Bảng 1.3. Xác định chi phí cho mỗi hoạt động
Bảng 1.4. Báo cáo chi phí và giá thành
Bảng 2.1 – Chi phí của công ty UIP trong năm 2013
Bảng 2.2: Thành phần hợp chất (NVL) để sản xuất 1 lô Fenoflex
Bảng 2.3: Thành phần bao bì thuốc Fenoflex
Bảng 2.4: Chênh lệch Chi phí NVL trực tiếp giữa giá chuẩn và giá thực tế của 1
lô Fenoflex
Bảng 2.5: Chênh lệch Chi phí NVL trực tiếp giữa giá chuẩn và giá thực tế của 1
lô Enervon
Bảng 2.6: Chênh lệch Chi bao bì giữa giá chuẩn và giá thực tế của 1 lô Fenoflex
Bảng 2.7: Chênh lệch Chi phí bao bì giữa giá chuẩn và giá thực tế của 1 lô
Enervon
Bảng 2.8: Bảng chênh lệch chi phí nhân công trực tiếp giữa giá thành định mức
và giá thành thực tế của 1 lô Fenoflex
Bảng 2.9: Bảng chênh lệch chi phí nhân công trực tiếp giữa giá thành định mức
và giá thành thực tế của 1 lô Enervon
Bảng 2.10: Chi phí sản xuất chung đƣợc tập hợp trong tháng 8/2013
Bảng 2.11: Bảng chênh lệch chi phí sản xuất chung giữa giá thành định mức và
giá thành thực tế của 1 lô Fenoflex
Bảng 2.12: Bảng chênh lệch chi phí sản xuất chung giữa giá thành định mức và
giá thành thực tế của 1 lô Enervon
Bảng 2.13: Tập hợp chênh lệch giữa chi phí thực tế và chi phí định mức của 1 lô
Fenoflex

Bảng 2.14: Tập hợp chênh lệch giữa chi phí thực tế và chi phí định mức của 1 lô
Enervon
Bảng 2.15: Bảng giá thàng của 1 viên Fenoflex
Bảng 2.16: Bảng giá thành của 1 viên Enervon
Bảng 2.17: Báo cáo lợi nhuận biên của 2 sản phẩm trong tháng 8/2013
Bảng 3.1: Bảng chi phí chung bao gồm chi phí sản xuất và chi phí không tham gia
vào quá trình sản xuất
Bảng 3.2: Phân loại chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng, chi phí quản lý
doanh nghiệp theo từng nhóm chi phí chính
Bảng 3.3: Bảng chi phí chung rút gọn
Bảng 3.4: Bảng phân bổ nguồn tiêu thụ
Bảng 3.5: Bảng phân bổ chi phí theo từng nhóm hoạt động
Bảng 3.6: Bảng tính tỷ lệ phân bổ của các nhóm hoạt động
Bảng 3.7: Số lƣợng hoạt động theo từng sản phẩm
Bảng 3.8: Bảng phân bổ chi phí chung của sản phẩm Fenoflex
Bảng 3.9: Bảng phân bổ chi phí chung của sản phẩm Enervon
Bảng 3.10: Bảng giá thành của 2 sản phẩm Fenoflex và Enervon theo phƣơng
pháp ABC
Bảng 3.11: Bảng báo cáo lợi nhuận của 2 sản phẩm
Bảng 3.12: Bảng so sánh lợi nhuận biên của 2 sản phẩm theo 2 phƣơng pháp


DANH MỤC SƠ ĐỒ
Sơ đồ 1.1. Tiếp cận chi phí theo những đối tƣợng khác nhau
Sơ đồ 1.2. Thứ bậc, quan hệ và tính chất thông tin đặt ra cho kế toán chi phí
Sơ đồ 1.3: Nội dung và quy trình tiến hành kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động
Sơ đồ 1.4. Các hình thức xác lập trung tâm chi phí
Sơ đồ 1.5. So sánh giữa kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động với các phƣơng pháp
kế toán chi phí cổ điển

Sơ đồ 2.1: Sơ đồ bộ máy tổ chức của công ty UIP


1

LỜI MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Những năm gần đây, sự cạnh tranh trong kinh doanh là rất khốc liệt, sự tiến bộ
của khoa học kỹ thuật, đòi hỏi các doanh nghiệp phải thay đổi máy móc, thay đổi kỹ
thuật công nghệ, để có thể đáp ứng đƣợc nhu cầu thị hiếu của ngƣời tiêu dùng. Sự tân
tiến của máy móc, kéo theo dây chuyền sản xuất trở nên phức tạp, nhiều công đoạn sản
xuất lắp ráp, các dòng sản phẩm đa dạng hơn, nhiều chủng loại hơn, và đặc biệt là dòng
đời các sản phẩm ngày càng ngắn. Để có thể tồn tại trong môi trƣờng cạnh tranh khốc
liệt nhƣ thế, các công ty cũng phải chạy theo công nghệ, liên tục nâng cấp dây chuyền
sản xuất, nâng cấp máy móc, liên tục nghiên cứu để đƣa ra thị trƣờng đƣợc các sản
phẩm mới, với các tính năng mới tốt hơn các sản phẩm trƣớc đó.
Sự phát triển về kỹ thuật cũng đòi hỏi sự cải tiến về hệ thống quản trị, về công
cụ quản trị. Một trong những công cụ quan trọng đó là kế toán chi phí. Với các phƣơng
pháp kế toán chi phí Truyền thống sẽ không thể đáp ứng đƣợc nhu cầu cung cấp thông
tin chi phí, giúp nhà quản trị đƣa ra đƣợc những quyết định chiến lƣợc về giá bán, chiết
khấu, biết đƣợc sản phẩm nào mang lại nhiều lợi nhuận cho công ty nhất , biết đƣợc
sản phẩm nào không sinh lời có thể cắt giảm v..v. trong khi đó công ty UIP ở Việt Nam
hàng tháng vẫn phải thƣờng xuyên báo cáo kết quả về cho công ty mẹ ở Philipine theo
từng sản phẩm, từng vùng, từng dự án, nhằm phục vụ cho việc xác lập chiến lƣợc kinh
doanh, xác lập giá bán, quản lý chi phí. Hiện tại công ty đang áp dụng phƣơng pháp kế
toán chi phí Truyền thống, theo mô hình chi phí định mức (standard costing). Phƣơng
pháp này chƣa đảm bảo đƣợc việc cung cấp thông tin chi phí chính xác, đầy đủ và toàn
diện cho những nhu cầu của nhà quản trị.
Để cung cấp thông tin chi phí chính xác, đầy đủ, toàn diện, chi phí cần phải
đƣợc ghi nhận theo từng hoạt động, yếu tố tạo nên chi phí nhƣ theo từng giờ công, giờ

2

máy, từng lần khởi động máy, từng lần sản xuất một lô sản phẩm. Qua tìm hiểu cho
thấy, phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động có thể giúp công ty UIP đạt
đƣợc nhu cầu này. Đây chính là lý do tác giả chọn đề tài „Ứng dụng phƣơng pháp kế
toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động tại Công ty TNHH United International Pharma”.
2. Tổng quan về các nghiên cứu có liên quan đến đề tài
Trên thế giới đã có khá nhiều công trình, bài báo nghiên cứu về kế toán chi phí
dựa trên cơ sở hoạt động. Mỗi công trình, bài báo nghiên cứu về lý thuyết, ứng dụng kế
toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động với những mục tiêu, phạm vi, nội dung khác
nhau. Cụ thể,
Ở nƣớc ngoài,
Tác giả Kristine Dayanes (2013), với bài báo “Applying Activities based costing
to Accountable Care” đã chỉ ra việc phân tích, ghi nhận chi phí theo từng hoạt động, kế
toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động (ABC) đã góp phần đáng kể trong xác định chính
xác chi phí giúp nhà quản trị kiểm soát, nâng cao hiệu quả hoạt động trong một số hoạt
động nhƣ sản xuất, du lịch, ngân hàng, bệnh viện.
David Orenstein (2013), Estimated costs of ER care too low (Tạm dịch là ƣớc
tính về chi phí chăm sóc khẩn cấp là quá thấp”. Đây là một nghiên cứu của Đại học
Brown ở Mỹ về kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động, với những phân tích, ghi
nhận chi phí theo từng hoạt động, họ đã chỉ ra chi phí chăm sóc ở Mỹ theo phƣơng
pháp kế toán chi phí cổ điển là quá thấp nhƣng thực tế cao gấp hai lần. Vấn đề sai lệch
này là do phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển đã không tập hợp đủ các chi phí, nhiều
chi phí bị bỏ sót nhất là những chi phí chung, phát sinh trong thời gian dài.
Trong nƣớc, cũng có một số nghiên cứu về kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt
động, nhƣ tác giả Đinh Thị Thanh Hƣơng (2006), ứng dụng phƣơng pháp tính giá
thành dựa trên cơ sở hoạt động trong các doanh nghiệp in; tác giả Nguyễn Công Du
(2012), Vận dụng phƣơng pháp tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động tại nhà máy

bánh kẹo Quãng Ngãi - Công ty Cổ phần Đƣờng Quảng Ngãi” và một số đề tài nghiên


3

cứu ứng dụng kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động khác. Một điểm chung, các đề
tài này chủ yếu là nghiên cứu kỹ thuật tập hợp, phân bổ chi phí, tính giá thành và hầu
nhƣ chƣa đề tài nào chú ý đến các tiếp cận, lựa chọn hình thức kỹ thuật thích hợp trong
ứng dụng kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động.
Từ những nghiên cứu trên, việc nghiên cứu ứng dụng kế toán chi phí dựa trên cơ
sở hoạt động của tác giả trên cơ sở kế thừa một phần nghiên cứu kỹ thuật tập hợp chi
phí, phân bổ chi phí, tính giá thành của một số tác giả và mở thêm hƣớng tiếp cận mới,
giới thiệu, lựa chọn hình thức kỹ thuật thích hợp trong ứng dụng kế toán chi phí dựa
trên cơ sở hoạt động.
3.

Mục tiêu nghiên cứu của đề tài

-

Chọn lọc những lý thuyết và xác lập những hình thức tổ chức ứng dụng kế toán
chi phí dựa trên cơ sở hoạt động ,

-

Tổng kết thực trạng kế toán chi phí tại công ty TNHH United International
Pharma và nhu cầu ứng dụng kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động,

-

Xây dựng quan điểm, giải pháp vận dụng kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động
vào Công ty TNHH United International Pharma.

4.

Đối tƣợng nghiên cứu của đề tài
Luận văn chỉ tập trung vào nghiên cứu những lý thuyết để ứng dụng kế toán chi

phí dựa trên cơ sở hoạt động vào một đơn vị cụ thể và từ cơ sở luận này tiếp cận, đề
xuất vận dụng phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động vào công ty
TNHH United International Pharma
5.

Phạm vi nghiên cứu của đề tài
Luận văn chỉ nghiên cứu về chi phí và kế toán chi phí ở Công ty TNHH United

International Pharma. Vì vậy, trong luận văn tác giả không đi sâu vào bàn luận những
vấn đề học thuật, phƣơng pháp hạch toán của kế toán chi phí trên cơ sở hoạt động.
6.

Phƣơng pháp nghiên cứu
Đề tài đƣợc nghiên cứu chủ yếu dựa trên phƣơng pháp định tính. Cụ thể:


4

Để tiếp cận, nghiên cứu, xác lập lý thuyết và mô tả thực tế, tác giả chủ yếu sử
dụng phƣơng pháp phỏng vấn quan sát và mô tả.
Để xây dựng cơ sở thực tiễn cho đề tài, tác giả sử dụng chủ yếu phƣơng pháp
khảo sát về thực trạng, yêu cầu thực tiễn về phƣơng pháp kế toán chi phí tại công ty

TNHH United International Pharma.
Để xây dựng các giải pháp hoàn thiện, tác giả sử dụng kết hợp giữa cơ sở lý
thuyết, thực trạng, xác lập các quan điểm, giải pháp hoàn thiện.
7. Các câu hỏi đặt ra trong nghiên cứu và xác lập nội dung đề tài:
Câu hỏi thứ nhất – Những lý thuyết nào là cần thiết cho tiếp cận, ứng dụng
phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động vào một đơn vị cụ thể.
Câu hỏi thứ hai – Các hình thức tổ chức ứng dụng phƣơng pháp kế toán chi phí
dựa trên cơ sở hoạt động vào một đơn vị cụ thể.
Câu hỏi thứ ba - Bức tranh thực trạng phƣơng pháp kế toán chi phí tại công ty
TNHH United International Pharma.
Câu hỏi thứ tƣ - Công ty TNHH United International Pharma có nhu cầu đổi mới
hệ thống kế toán chi phí và đổi mới theo hƣớng nào.
Câu hỏi thứ năm - Quan điểm, mô hình và giải pháp nào thích hợp cho triển khai
hệ thống kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động cho Công ty TNHH United
International Pharma.
8.

Kết cấu của đề tài
Ngoài phần mở đầu, kết luận, các phụ lục, đề tài gồm 3 chƣơng chính:
Chƣơng 1: Cơ sở lý luận của phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt

động
Chƣơng 2 : Giới thiệu Công ty TNHH United International Pharma và thực tiễn
kế toán chi phí tại Công ty TNHH United International Pharma .
Chƣơng 3: Ứng dụng kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động tại Công ty TNHH
United International Pharma


5

9.

Những đóng góp dự kiến của đề tài và những hạn chế

Về những dự tính đóng góp :
Lý thuyết : Xác lập những cơ sở lý thuyết để tiếp cận và các hình thức ứng dụng
kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động.
Thực tiễn : Xây dựng quan điểm, giải pháp vận dụng kế toán chi phí và tính giá
thành dựa trên cơ sở hoạt động tại công ty Công ty TNHH United International
Pharma.
Về những hạn chế và khó khăn trong nghiên cứu:
Hạn chế về tiếp cận các công trình nghiên cứu cụ thể trên thế giới và thực tiễn ở
Việt Nam vì đây là vấn đề mới và là vấn đề xây dựng công cụ quản trị của riêng doanh
nghiệp.
Hạn chế về thời gian nghiên cứu, kiểm định thực tiễn bởi lẻ đây không phải là
một công trình nghiên cứu của công ty nên chƣa đƣợc đƣa vào thử nghiệm, nghiệm
thu, đánh giá.


6

CHƢƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN
CHI PHÍ DỰA TRÊN CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG (ABC)
1.1. Nhu cầu thông tin chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp và mục tiêu, tính
hữu ích của kế toán chi phí
1.1.1. Nhu cầu thông tin chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp
Bản chất kinh tế của chi phí chỉ ra nguồn gốc và hình thức thể hiện chi phí trong
doanh nghiệp và từ đó cũng chỉ ra một vấn đề cơ bản trong tiếp cận thông tin, xác định
nhu cầu thông tin chi phí và mục tiêu của hệ thống kế toán chi phí doanh nghiệp.
Trong nền kinh tế thị trƣờng, hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp

luôn đặt trong sự tác động, nhu cầu thông tin từ hai nhóm đối tƣợng cơ bản. Nhóm thứ
nhất gồm những cá nhân, tổ chức bên ngoài doanh nghiệp có liên quan và nhóm thứ hai
gồm những nhà quản trị, cá nhân, tập thể bên trong nội bộ doanh nghiệp. Mỗi nhóm
đối tƣợng sẽ quan tâm đến những mục đích khác nhau và từ đó đặt ra những nhu cầu
khác nhau về thông tin chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp.
Với nhóm đối tƣợng bên ngoài, nhất là các nhà đầu tƣ, cơ quan quản lý chức
năng, thƣờng đặt ra nhu cầu thông tin chi phí liên quan đến đo lƣờng, kiểm tra, đánh
giá quá trình, kết quả, thành quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp.
Với nhóm đối tƣợng bên trong doanh nghiệp, ngoài những nhu cầu thông tin chi
phí nhƣ những đối tƣợng bên ngoài, vấn đề còn đặt ra ở đây chính là nhu cầu thông tin
chi phí, quản trị chi phí, quản trị hoạt động. Đó chính là những thông tin chi phí cần
cho dự báo, hoạch định hoạt động; đo lƣờng, đánh giá quá trình, quy trình, kết quả,
thành quả hoạt động và trách nhiệm của những nhà quản trị, cá nhân, bộ phận có liên
quan; ra các quyết định giá bán, quyết định phƣơng án kinh doanh theo từng chiến lƣợc
sản xuất kinh doanh cạnh tranh (James R. Martin (2005), trang 134)


7

Sự chuyển đổi môi trƣờng hoạt động sản xuất kinh doanh đã chỉ ra sự lỗi thời
của tƣ duy quản lý chuyên môn hóa, của các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển và
tính tất yếu, vai trò, thiết thực về tƣ duy quản lý chuỗi giá trị, các phƣơng pháp kế toán
chi phí theo quan điểm và đáp ứng nhu cầu thông tin chi phí cho tƣ duy quản lý này
trong hoạt động sản xuất kinh doanh ở một số doanh nghiệp, một số quốc gia
(H.Thomas Johnson & Robert S.Kaplan, 1987).
Trong quá khứ, với nền tảng Khoa ho ̣c - kỹ thuật - công nghê ̣ - quản lý ổn định
hoă ̣c ít thay đổ i ; công nghê ̣ sản xuấ t chế biế n chủ yế u bằ ng thủ công

, cơ khí , bán tự

đô ̣ng; chủng loại sản phẩm chế tạo đơn chiếc, đơn dạng, chu kỳ số ng sản phẩ m kéo dài ;
quy mô sản xuấ t lớn , ổn định và thƣờng đƣơ ̣c tái lâ ̣p la ̣i nhiề u lầ n và th ị trƣờng cạnh
tranh đơn dạng sản phẩm trong phạm vi hẹp; quản lý chi phí trên tƣ duy chuyên môn
hóa, cục bộ theo từng doanh nghiệp , tƣ̀ng công đoa ̣n của quy trin
̀ h sản xuấ t và chi phí
sản xuất thƣờng chiếm tỷ trọng lớn phát sinh chịu sự chi phối chủ yếu bởi kết quả sản
xuất, kết quả hoạt động; doanh nghiê ̣p thƣờng giƣ̃ thế chủ đô ̣ng trong hoa ̣t đô ̣ng kinh
doanh và vai trò quyế t đinh
̣ đế n thi ̣trƣờng , định hƣớng thi ̣trƣờng nên nhu c ầu thông
tin chi phí của nhà quản trị thƣờng đƣợc đặt ra ở từng công đoạn, bộ phận chức năng và
theo từng khoản mục (công dụng chi phí).
Ngày nay, với nền tảng khoa học - kỹ thuật - công nghê ̣ – quản lý thay đổi rất
nhanh, nhấ t là sƣ̣ phát triể n và thâm nhâ ̣p nhanh chóng của công nghê ̣ thông tin vào
nhiề u liñ h vƣ̣c hoa ̣t đô ̣ng sản xuấ t kinh doanh , xã hội; công nghê ̣ sản xuấ t chế biế n tƣ̣
đô ̣ng hóa ngày càng cao và thay đổ i rấ t nhanh

; chủng loại sản phẩm chế tạo r ất đa

dạng, chu kỳ số ng sản phẩ m rút ngắ n đáng kể ; quy mô sản xuấ t thƣ ờng đƣợc chia sẻ
theo sự đa dạng hóa sản phẩm, ít ổn định và khó đƣợc tái lập lại , thị trƣờng cạnh tranh
đa dạng hóa trên phạm vi toàn cầu; quản lý chi phí trên tƣ duy chuỗi g iá trị – thế giới
phẳ ng – thế giới của liên kế t , hơ ̣p tác để khai thác , tâ ̣n du ̣ng lơ ̣i thế thƣơng ma ̣i – chi
phí đƣợc xem xét cả quy trình sản xuất kinh doanh thống nhất và mối liên hệ của nó
với xã hô ̣i , chi phí ngoài sản xuất có xu hƣớng tăng và việc phát sinh chi phí chủ yếu


8

chi phối bởi từng hoạt động; doanh nghiê ̣p thƣờng rơi vào tin
̀ h tra ̣ng thu ̣ đô ̣ng , phải

chạy theo nhu cầu , thị hiếu của khách hàng , của thị trƣờng , thị trƣờng d ẫn dắt, đinh
̣
hƣớng doanh ng hiê ̣p nên nhu c ầu thông tin chi phí của nhà quản trị đang đặt ra theo
từng nguyên nhân, nguồn gốc phát sinh chi phí. Chính thông tin chi phí theo từng
nguyên nhân, nguồn gốc chi phí là một trong những cơ sở quan trọng, thích hợp cho
nhà quản trị xác định đƣợc các hoạt động phát sinh chi phí từ đó chủ động ngay từ đầu
trong chọn lựa hoạt động, cải tiến hoạt động thích hợp và cũng từ chi phí theo nguyên
nhân, nguồn gốc giúp doanh nghiệp kết nối hoạt động, chi phí với từng khách hàng, thị
trƣờng để có những giải pháp thích hợp cho từng khách hàng, thị trƣờng và định hƣớng
phát triển khách hàng, thị trƣờng trong tƣơng lai.
1.1.2. Mục tiêu của kế toán chi phí
Mục tiêu kế toán chi phí hƣớng đến cung cấp thông tin chi phí cho những đối
tƣợng sử dụng. Vì vậy, mục tiêu kế toán chi phí cũng sẽ khác nhau ở những đối tƣợng
khác nhau.
Từ phân tích mục 1.1.1, với những đối tƣợng khác nhau sẽ hình thành nên những
nhu cầu thông tin chi phí khác nhau. Với doanh nghiệp, từ 2 nhóm đối tƣợng cơ bản là
bên ngoài và bên trong doanh nghiệp đã dẫn đến những tiếp cận chi phí và xác lập mục
tiêu chi phí khác nhau (Sơ đồ 1.1).


9

Chức năng
của chuỗi giá
trị

Nghiên cứu
Chi phí
của chuỗi

Hạ nguồn

Thƣợng
nguồn

Thiết
kế

Cung

và

Lắp ráp,
sản xuất

Tiếp

Phân phối Dịch vụ
khách hàng

thị
ứng

phát triển

Chi phí
sản phẩm
phục vụ
cho

Giá
trị
sản
phẩm

Báo cáo tài chính

Phân tích lợi nhuận ngắn hạn/ Giá/ Tự sản xuất hoặc
mua

Phân tích lợi nhuân dài hạn(chiến lƣợc)/ Giá/ Phối hợp sản phẩm

Sơ đồ 1.1. Tiếp cận chi phí theo những đối tƣợng khác nhau
(Kim Langfield – Smith, Helen Thorne, Ronald Hilton 2012,trang 131)
Từ đó, đối tƣợng bên ngoài doanh nghiệp, kế toán chi phí hƣớng đến mục tiêu,
trọng tâm cung cấp thông tin để lập và trình bày chi phí, chi phí của quá trình, kết quả,
hiệu quả hoạt động trên báo cáo tài chính. Thông tin chi phí cung cấp cho đối tƣợng
này phải tuân thủ những khái niệm, nguyên tắc, chuẩn mực và quy định chung trong
chế độ kế toán của mỗi quốc gia, trong từng thời kỳ. Từ đó, hệ thống kế toán chi phí
với mục tiêu này thƣờng ít thay đổi, và đôi khi khá lạc hậu về thông tin, kỹ thuật, công
nghệ xử lý.
Với đối tƣợng bên trong doanh nghiệp, hệ thống kế toán chi phí hƣớng đến mục
tiêu, trọng tâm cung cấp thông tin chi phí để thực hiện các chức năng quản trị nhƣ dự
báo, hoạch định hoạt động; đo lƣờng, đánh giá quá trình, quy trình, kết quả, thành quả
hoạt động và trách nhiệm của những nhà quản trị, cá nhân, bộ phận có liên quan; ra các


10

quyết định giá bán, quyết định phƣơng án kinh doanh theo từng chiến lƣợc sản xuất

kinh doanh cạnh tranh của doanh nghiệp. Thông tin chi phí cung cấp cho mục tiêu này
đòi hỏi phải linh hoạt, thay đổi kịp thời với những thay đổi tƣ duy, lý thuyết, mô hình
quản trị mà trực tiếp là nhu cầu thông tin thực hiện chiến lƣợc sản xuất kinh doanh
cạnh tranh. Từ đó, hệ thống kế toán chi phí với mục tiêu này thƣờng có tính cá biệt, đặc
thù ở mỗi doanh nghiệp và thông tin, kỹ thuật, công nghệ xử lý cũng khá tiến bộ.
Ngày nay, với sự thay đổi nhanh chóng của môi trƣờng hoạt động sản xuất kinh
doanh, của khoa học – kỹ thuật – công nghệ – quản lý đã đẫn đến mục tiêu cung cấp
thông tin chi phí cho những nhà quản trị bên trong nội bộ doanh nghiệp ngày càng
quan trọng, giữ vai trò quyết định đến hệ thống kế toán chi phí. (Kim Langfield –
Smith, Helen Thorne, Ronald Hilton 2012, trang 25 )
1.1.3. Tính hữu ích của kế toán chi phí
Kế toán chi phí là một bộ phận không thể thiếu đối với bất kỳ doanh nghiệp nào
trong nền kinh tế thị trƣờng. Để hữu ích, hệ thống thông tin kế toán chi phí cần phải
đảm bảo đáp ứng nhu cầu thông tin đối với từng đối tƣợng sử dụng và chính sự đảm
bảo, mức độ đảm bảo và tác dụng trong đáp ứng nhu cầu thông tin cho từng đối tƣợng
sử dụng thể hiện tính hữu ích của hệ thống kế toán chi phí.
Nhu cầu thông tin kế toán cũng nhƣ thông tin kế toán đối với những đối tƣợng
sử dụng đƣợc thể hiện qua thứ bậc, yêu cầu trong mối quan hệ, áp lực theo sơ đồ sau
(Sơ đồ 1.2).


11

Ngƣời sử dụng

NGƢỜI RA QUYẾT ĐỊNH

thông tin kế toán

Áp lực

Lợi ích > Chi phí

Tính có thể hiểu

Tính chất theo
đặc trƣng ngƣời sử
dụng thông tin

Hữu ích để ra quyết định

thứ cấp

(bao gồm tính nhất quán)

trung thực

Có thể kiểm tra

Tính kịp thời

Tính có thể so sánh

Tính trung lập

Các tính chất

Giá trị phản hồi

của các tính chất

sơ cấp

Gía trị dự báo

Thành phần

Tính đáng tin cậy

Tính phù hợp

Trình bày

Tính chất sơ cấp
theo đặc trƣng ra
quyết định

tƣơng tác
Ngƣỡng
nhận thức

Tính trọng yếu

Sơ đồ 1.2. Thứ bậc, quan hệ và tính chất thông tin đặt ra cho kế toán chi phí


12

Thông tin chi phí vừa phải phù hợp với mục tiêu lập và trình bày chi phí trên báo
cáo tài chính và tƣơng thích với thông tin để thực hiện chiến lƣợc sản xuất kinh doanh
cạnh tranh của doanh nghiệp trong từng mô hình định giá, kỹ thuật phân tích lựa chọn

hoạt động, phƣơng án kinh doanh. Thông tin kế toán chi phí phải đƣợc trình bày chi
tiết, diễn giải rõ ràng các vấn đề tính toán, kỹ thuật xử lý
1.2. Những hạn chế của các hệ thống kế toán chi phí cổ điển và vai trò hệ thống
kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động
Mặc dù các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển đã từng góp phần quan trọng
trong cung cấp thông tin cho những nhà quản trị quản trị, kiểm soát chi phí. Tuy nhiên,
với sự thay đổi nhanh chóng môi trƣờng sản xuất kinh doanh, khoa học kỹ thuật công
nghệ sản xuất, kinh doanh, cạnh tranh, ngày nay các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ
điển đã xuất hiện nhiều lỗi thời, hạn chế không thể duy trì tính hữu ích của nó.
Các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển rất phong phú, đa dạng, tuy nhiên nó
có một số đặc điểm nhƣ : chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực
tiếp đƣợc tập hơp theo từng loại sản phẩm; chi phí sản xuất chung đƣợc tập hợp chung
và phân bổ cho sản phẩm dựa vào đơn giá chi phí sản xuất chung tính theo một tiêu
thức chung và tổng tiêu thức đó liên quan đến kết quả sản xuất; những chi phí không
tham gia vào quá trình sản xuất sẽ không đƣợc đƣa vào trong chi phí sản phẩm. Hầu
hết các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển đều giả sử rằng chi phí sản xuất đều đƣợc
tạo ra gắn liền với kết quả sản xuất, khối lƣợng sản xuất và từ đó chi phí đƣợc đo lƣờng
theo kết quả, khối lƣợng đầu ra hoặc lƣợng đầu vào sử dụng. Ví dụ, chi phí nguyên vật
liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp dựa vào số giờ làm việc và khối lƣợng
nguyên vật liệu đƣa vào sản xuất. Và đặc biệt, các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển
có xu hƣớng tập hợp chi phí sản xuất chung cho một phạm vi rất rộng, đôi khi cho toàn
nhà máy, công ty sau đó dựa vào một tiêu thức chung phân bổ cho sản phẩm.
Vào năm 1980, ở nhiều doanh nghiệp có nhiều thay đổi dẫn đến thay đổi số
lƣợng sản phẩm, quy trình sản xuất thay đổi, thành phần chi phí thay đổi, nhƣ vậy các


13

phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển không còn phù hợp với việc tính giá thành. Mặc
dù chƣa đƣợc chứng minh một cách rõ ràng, nhƣng những bằng chứng đã cho thấy

rằng chi phí sản xuất chung tăng không phải do khối lƣợng tăng.Tỷ trọng chi phí không
tham gia sản xuất nhƣ chi phí phát triển, chăm sóc khách hàng, chi phí phát triển sản
phẩm dần trở nên trọng yếu. Cụ thể:
Tự động hóa trong sản xuất làm cho chi phí sản xuất tăng nên sự ảnh hƣởng của
nhân công, chi phí nhân công trực tiếp đến chi phí, chi phí sản xuất giảm thấp. Hơn
nữa, càng nhiều máy móc tham gia vào sản xuất thì càng nhiều chi phí sản xuất không
phụ thuộc vào khối lƣợng càng tăng, nhƣ chi phí khấu hao, chi phí bảo hiểm, chi phí
thiết lập máy.
Đa dạng hóa sản phẩm cũng dẫn đến qui trình sản xuất phức tạp, điều này làm
tăng nhu cầu hỗ trợ về máy móc nhƣ lập kế hoạch sản xuất, xử lý nguyên vật liệu, thiết
lập sản xuất. Sản phẩm càng đa dạng, càng làm tăng chi phí nhƣ nghiên cứu và phát
triển, thiết kế sản phẩm, chi phí phân phối, chi phí dịch vụ hậu mãi.
Khách hàng càng muốn nâng cao chất lƣợng dịch vụ cũng sẽ dẫn đến việc tăng
chi phí sản xuất và chi phí không tham gia vào sản xuất.
Nhiều công ty còn đầu tƣ thêm dịch vụ chăm sóc khách hàng, dịch vụ marketing,
dịch vụ sau sản xuất nên cũng làm tăng chi phí ngoài sản xuất.
Thay đổi môi trƣờng hoạt động, khoa học kỹ thuật công nghệ đã đẫn đến các
nhân tố tác động đến chi phí không còn do khối lƣợng, kết quả đầu ra quyết định nên
các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển bắt đầu lỗi thời, không còn hữu ích.
Sự lỗi thời của các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển:
Nếu nhìn từ chi phí, khi xuất hiện dấu hiệu tỷ trọng chi phí lao động trực tiếp
giảm; tỷ trọng chi phí sản xuất chung tăng; tỷ trọng chi phí sản xuất chung không bị
ảnh hƣởng quyết định bởi khối lƣợng sản xuất; chi phí không tham gia vào sản xuất thì
càng ngày càng tăng; sản phẩm càng ngày càng đa dạng hóa ((Kim Langfield – Smith,
Helen Thorne, Ronald Hilton 2012 trang 341-342) .


14

Nếu nhìn từ những phản ứng của các nhà quản trị, khi xuất hiện : nhà quản trị

muốn ngƣng hoạt động nhƣng thông tin từ hệ thống kế toán chi phí thể hiện là hoạt
động đang có lời; nhà quản trị không thể giải thích lợi nhuận của sản phẩm do đâu, nhƣ
thế nào; nhà quản trị không thể nào xác định đƣợc yếu tố tác động đến lợi nhuận; nhà
quản trị sử dụng hệ thống thông tin chi phí riêng để điều hành, đƣa ra các quyết định
liên quan đến chi phí; Nhà quản trị sử dụng rất nhiều thời gian để tự nghiên cứu chi phí
trong việc thực hiện chiến lƣợc sản xuất kinh doanh cạnh tranh; sản phẩm đƣợc kế toán
báo cáo lời nhƣng thực tế nhà quản trị nhận thấy thua lỗ và ngƣợc lại; nhà quản trị
thƣờng đánh mất những cơ hội kinh doanh, hợp đồng tốt khi sử dụng thông tin kế toán
chi phí. (Kim Langfield – Smith, Helen Thorne, Ronald Hilton 2012, trang 343)
Từ những phân tích trên, vào những năm 1980 trên thế giới, các nhà kế toán đã
tìm đƣợc một số bài toán để giải quyết vấn đề lỗi thời, suy giảm tính hữu ích của các
phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển. Trong đó, có phƣơng pháp kế toán chi phí dựa
trên cơ sở hoạt động. Với phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động đã
giúp cho kế toán cũng nhƣ những nhà quản trị giải quyết đƣợc các vấn đề quan trọng,
nhất là mảng thông tin quản trị. Đó là:
-

Chỉ ra những hoạt động, yếu tố gây nên chi phí trong hoạt động sản xuất cũng
nhƣ hoạt động kinh doanh.

-

Ghi nhận chính xác, đầy đủ và toàn diện chi phí của hoạt động sản xuất hay kinh
doanh cho từng sản phẩm, dịch vụ;

-

Kết nối đƣợc thông tin chi phí với các công cụ quản trị hiện đại nhƣ dự toán trên
cơ sở hoạt động, phân tích chiến lƣợc sản phẩm khác biệt, định giá sản phẩm…

1.3.

Giới thiệu về phƣơng pháp kế toán chi phí trên cơ sở hoạt động

1.3.1. Lịch sử hình thành, phát triển và mục tiêu của phƣơng pháp kế toán chi phí
dựa trên cơ sở hoạt động
Phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động là một góc nhìn mới về kế
toán chi phí để đáp ứng nhu cầu thông tin mới về chi phí cho quản trị hoạt động trong


15

môi trƣờng sản xuất kinh doanh thay đổi chuyển biến nhanh chóng và từ đó ứng dụng
kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động vào doanh nghiệp cũng là một vấn đề đòi hỏi
những điều kiện, cách thức chọn lựa thích hợp.
Hiện nay, thuật ngữ (ABC – Activity Based Costing) đƣợc hiểu và tiếp cận theo
hai góc độ khác nhau.
Nếu tiếp cận ABC trƣớc khi hoạt động, thì ABC đƣợc hiểu là tính toán hay ƣớc
tính chi phí dựa trên cơ sở hoạt động. Tiếp cận này đƣợc áp dụng trong quản trị, lập dự
toán trên cơ sở hoạt động.
Nếu tiếp cận ABC sau khi hoạt động thì ABC đƣợc hiểu là một quy trình kỹ
thuật tập hợp chi phí, tính giá thành sản phẩm dựa trên cơ sở hoạt động.
Nhƣ vậy, theo quan niệm, tập quán kế toán Việt Nam, trong đề tài này chúng tôi
chỉ đề cập đến tiếp cận ABC sau khi hoạt động thì ABC, tiếp cận quy trình kỹ thuật tập
hợp chi phí, tính giá thành sản phẩm dựa trên cơ sở hoạt động.
Trong những năm 1980, nhiều nhà quản trị cũng nhƣ kế toán đã không hài lòng
với các phƣơng pháp kế toán chi phí cổ điển, những hạn chế của các phƣơng pháp kế
toán chi phí Truyền thống đã trở nên phổ biến, nghiêm trọng. Các phƣơng pháp này
mặc dù đã đƣợc ứng dụng rộng rãi trong những thập niên trƣớc đó khi mà các loại sản
phẩm sản xuất ra còn hạn chế, chi phí nhân công trực tiếp và nguyên vật liệu trực tiếp

chiếm phần lớn trong tổng chi phí sản xuất, trong khi đó chi phí gián tiếp liên quan đến
quản lý và phục vụ sản xuất thì lại chiếm tỷ trọng rất nhỏ nên những sai lệch từ việc
phân bổ chi phí quản lý dựa trên một tiêu thức đơn giản nhƣ sản lƣợng sản xuất, số giờ
lao động,… theo hệ thống chi phí Truyền thống lúc bấy giờ đƣợc xem là không đáng
kể, không trọng yếu nhƣng những thay đổi về môi trƣờng hoạt động, khoa học - kỹ
thuật - công nghệ những sai lệch từ hiểu nhầm đó đã trở nên đáng báo động, và nhƣ
nhận định của tạp chí Ford S. Worthy (1987), “Dƣờng nhƣ hầu hết các công ty đều cho
rằng phƣơng pháp kế toán chi phí Truyền thống họ đang sử dụng không còn thích hợp


16

cho môi trƣờng hoạt động hiện nay. Các phƣơng pháp kế toán chi phí mà họ đang tiến
hành hoàn toàn lỗi thời và vô vọng”
Các nhà chuyên môn, các tổ chức bắt đầu triển khai tìm kiếm phƣơng pháp tiếp
cận mới đối với chi phí. Một số tác giả nhƣ: Robert S.Kaplan, Robin Cooper,
H.Thomas Johnson, Peter Turkey đã nỗ lực để tìm ra một kiến thức mới, đó là ABC
(Activity Based Costing) vào sau những năm 1980. Các buổi hội nghị chuyên môn
đƣợc mở ra để cho thấy những tiềm năng trong lý thuyết và ứng dụng ABC.
Những ấn phẩm nâng cao về lý thuyết ABC đã đƣợc hai tác giả Robert S.Kaplan
và Robin Cooper cho ra đời sau đó. Các doanh nghiệp sản xuất bắt đầu đƣa những kế
toán viên và những kỹ sƣ của họ đến những buổi hội nghị để học tập và trở thành
những chuyên viên ABC và mau chóng áp dụng ABC vào trong thực tiễn nhiều doanh
nghiệp, trong nhiều lĩnh vực.
Sự ra đời của phƣơng pháp kế toán chi phí trên cơ sở hoạt động hƣớng đến mục
tiêu cơ bản là đƣa ra cách tiếp cận, tính toán, tập hợp chi phí và tính giá sản phẩm, dịch
vụ theo một hƣớng tiếp cận mới để cho đảm bảo đƣợc tính chính xác, đầy đủ, toàn diện
cho sản phẩm, dịch vụ và nâng cao trọng tâm thông chi phí cho quản trị, nhất là những
tƣ duy, mô hình, phƣơng pháp quản trị hiện đại. Đó là,
-

Tiếp cận, ghi nhận chi phí sản phẩm, dịch vụ theo từng hoạt động, yếu tố phát
sinh chi phí

-

Phản ảnh chính xác, đầy đủ và toàn diện chi phí liên quan đến hoạt động sản xuất,
kinh doanh sản phẩm, dịch vụ, đặc biệt là những chi phí gián tiếp, chi phí ngoài
sản xuất.

-

Tạo một sự kết nối kế toán chi phí, thông tin chi phí với quản trị, với các công cụ
quản trị và sự thay đổi của quản trị, các công cụ quản trị.

1.3.2. Nội dung và quy trình của phƣơng pháp kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt
động