Kiểm toán hoạt động đầu tư tài sản cố định trong các ngân hàng thương mại

KINH NGHIỆM NƯỚC NGOÀI

KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG ĐẦU TƯ TÀI SẢN CỐ ĐỊNH
TRONG CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI

N

TS. Nguyễn Thị Lê Thanh*
TS. Nguyễn Thị Khánh Phương*

gân hàng thương mại (NHTM) là trung gian tài chính, có vai trò rất quan trọng trong
nền kinh tế. Với giá trị vốn lớn và số lượng các nghiệp vụ đầu tư tài sản cố định (TSCĐ)
phát sinh rất nhiều theo chương trình hiện đại hóa ngân hàng nhưng hiệu quả thực sự
của q trình đầu tư này như thế nào cần phải được đánh giá đúng. Để đánh giá hiệu

quả của hoạt động đầu tư TSCĐ trong các NHTM, kiểm tốn hoạt động với phương pháp kiểm tốn hiện
đại là lựa chọn tối ưu nhất. Kiểm tốn hoạt động đầu tư TSCĐ trong ngân hàng có ý nghĩa quan trọng,
ảnh hưởng lớn tới hiệu quả quản lý bởi đầu tư TSCĐ là nghiệp vụ đặc thù đòi hỏi vốn lớn, đồng thời có
khả năng chứa đựng nhiều sai sót, rủi ro. Bài viết từ cơ sở lý thuyết về kiểm tốn hoạt động, đánh giá hiệu
quả và lựa chọn dự án đầu tư để xây dựng một số chỉ tiêu đánh giá của kiểm tốn hoạt động đầu tư TSCĐ;
Đồng thời phân tích kinh nghiệm kiểm tốn hoạt động đầu tư TSCĐ một số quốc gia phát triển và đưa ra
bài học cho Việt Nam.
Từ khóa: Kiểm tốn hoạt động, đầu tư TSCĐ, NHTM, tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực.
Audit of fixed asset investment activities in commercial banks
Commercial banks are financial intermediaries which playing a very important role in the economy. With
a large capital value and a large number of fixed asset investment operations (fixed assets) under a banking
modernization program, the actual effectiveness of this investment process needs to be evaluated properly.
In order to assess the effectiveness of fixed asset investment activities in commercial banks, performance
audit with modern audit methods is the best choice. Performance audit of fixed assets investment activities
in the bank has an important meaning, greatly affecting the management efficiency because investment in
fixed assets is a special operation which requires large capital, and has the ability to contain many errors

and risks. The article is from the theoretical basis of performance audits, evaluating the effectiveness and
selection of investment projects to build a number of criteria of auditing fixed asset investment activities.
At the same time, this article also analyzes the experience of performance audit of fixed assets investment
activities in some developed countries and lessons for Vietnam.
Keywords: Performance audit, fixed asset investment, commercial banks, economy, efficiency and
effectiveness.
1. Cơ sở lý thuyết

pháp kiểm tốn của một tổ chức nhằm mục đích

1.1. Khái niệm kiểm tốn hoạt động đầu tư tài

đánh giá tính hiệu quả và hiệu lực. Tại giai đoạn

sản cố định

hồn thành một cuộc kiểm tốn hoạt động, kiểm

Theo Alvin A.Arens (2014): “Kiểm tốn hoạt
động là sự xem xét lại tất cả các thủ tục và phương
* Khoa Kế tốn - Kiểm tốn, Học viện Ngân hàng
64

Số 138 - tháng 4/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN

tốn viên (KTV) thường có những kiến nghị để cải
tiến hoạt động của tổ chức.”

Hiệp hội Kiểm toán nội bộ Hoa Kỳ IIA xác định

• Kiểm toán hoạt động là việc kiểm tra nhằm

“Kiểm toán hoạt động là quá trình đánh giá có hệ

đánh giá tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả

thống về sự hữu hiệu, tính hiệu quả và tính kinh tế

trong hoạt động của một đơn vị;

của các hoạt động dưới sự kiểm soát của nhà quản
lý và báo cáo cho các cá nhân thích hợp về kết quả
của việc đánh giá đồng thời đưa ra các kiến nghị
để cải tiến.”
Theo Luật Kiểm toán nhà nước 2015 thì “Kiểm

• Mục tiêu của kiểm toán hoạt động không phải
chỉ đánh giá, mà thông qua kết quả của việc đánh
giá để đề xuất phương án/giải pháp cải tiến đảm
bảo hoạt động đó đạt được tính kinh tế, tính hiệu
lực và hiệu quả cao hơn trong tương lai.

toán hoạt động là việc kiểm toán để đánh giá tính

Từ việc xem xét và phân tích những quan điểm

kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý và sử

khác nhau trên đây, có thể hiểu: Kiểm toán hoạt

dụng tài chính công, tài sản công.”

động là quá trình kiểm tra, đánh giá tính kinh tế,

Luật Kiểm toán độc lập 2011 xác định “Kiểm
toán hoạt động là việc KTV hành nghề, doanh
nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm

tính hiệu lực và tính hiệu quả trong hoạt động của
một đơn vị, từ đó đề xuất phương án cải tiến hoạt
động của đơn vị đó.

toán nước ngoài tại Việt Nam kiểm tra, đưa ra ý

Như vậy, kiểm toán hoạt động đầu tư TSCĐ là

kiến về tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả hoạt động

quá trình kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu

của một bộ phận hoặc toàn bộ đơn vị được kiểm

lực và tính hiệu quả của các chương trình/dự án

toán.”

đầu tư TSCĐ, từ đó khuyến nghị với đơn vị được

Như vậy, khái niệm kiểm toán hoạt động không

kiểm toán về quản lý đầu tư TSCĐ.

chỉ có trong lĩnh vực công mà áp dụng cho mọi

1.2. Tiêu chí đánh giá của kiểm toán hoạt động

tổ chức, mọi đơn vị. Dù có các định nghĩa cụ thể

• Tính kinh tế (Economy): Tính kinh tế là việc

khác nhau về kiểm toán hoạt động, nhưng các quan

sử dụng tối ưu các nguồn lực cho một nhu cầu đã

điểm trên đều thống nhất một số vấn đề:

được xác định. Đánh giá tính kinh tế tức là đánh
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 138 - tháng 4/2019

65


KINH NGHIỆM NƯỚC NGOÀI

giá việc mua sắm hay khai thác, phân phối và sử

đầu tư hay khơng. Điều này liên quan đến chất

dụng các nguồn lực có tối ưu khơng.

lượng và số lượng TSCĐ được đầu tư như thế nào,

Câu hỏi trọng tâm khi kiểm tốn tính kinh tế
của kiểm tốn hoạt động ln được đặt ra là liệu
trong một hồn cảnh nhất định, các nguồn lực có
đủ, được duy trì và sử dụng đảm bảo tính kinh tế
hay khơng; liệu phương án được chọn có tạo được
nhiều nhất lợi ích hoặc sử dụng nguồn lực tiết kiệm
và hợp lý khơng.
Tính kinh tế còn gọi là “tiết kiệm”. Vì vậy, tính
kinh tế còn được hiểu là việc tiết kiệm và giảm tối
đa các nguồn lực được sử dụng cho một hoạt động
nhất định. Có thể đưa ra một ví dụ để xem xét tính
kinh tế, đó là tổ chức đấu thầu và chấm chọn nhà
thầu bỏ giá thầu thấp nhất khi mua sắm một TSCĐ.
Tuy nhiên chưa hẳn khi chấm chọn nhà thầu bỏ giá

đáp ứng khơng, cơng năng của TSCĐ sau khi sử
dụng thực tế có thỏa mãn u cầu khơng, tính
đồng bộ của tài sản này/ hệ thống tài sản này trong
đơn vị...
• Tính hiệu quả (Effectiveness): Hiệu quả là việc
sử dụng tối thiểu các nguồn lực mà vẫn bảo đảm
đạt được các mục tiêu của đơn vị. Điều đó đồng
nghĩa với việc tối đa hóa đầu ra với mức đầu vào cố

định hoặc tối thiểu hóa đầu vào với mức đầu ra cho
trước. Tính hiệu quả còn được gọi là ngun tắc tối
đa - đạt kết quả cao nhất với một nguồn lực nhất
định. Hiệu quả ln là mối quan hệ giữa các yếu tố
đầu ra và đầu vào.

thấp nhất là thỏa mãn tính kinh tế, bởi cần phải

Đối với các chương trình, dự án đầu tư TSCĐ,

xem xét tồn diện tính kinh tế trong mối tương

kiểm tốn tính hiệu quả khơng cần thiết phải chờ

quan giữa chất lượng, số lượng, địa điểm, thời gian

đến TSCĐ hồn thành, đưa vào sử dụng mới có

và chi phí.

thể đánh giá được, mà có thể đánh giá ngay trong

• Tính hiệu lực (Effeciency): Hiệu lực là khả năng

giai đoạn dự tốn. Kiểm tốn tính hiệu quả thường

hồn thành nhiệm vụ với các mục tiêu đã được xác

định hướng vào một yếu tố hiệu quả (ví dụ hiệu

định. Tính hiệu lực là khái niệm đạt được mục tiêu,

quả về mặt tài chính) hơn là định hướng vào hiệu

là kết quả đạt được sau khi thực hiện các nhiệm vụ

quả tổng thể (TSCĐ đó mang lại gì cho đơn vị, về

cụ thể trong hoạt động của một đơn vị. Vì vậy, kiểm

uy tín, về giá trị thương hiệu, về mức độ hài lòng

tốn tính hiệu lực trong kiểm tốn hoạt động được

của khách hàng...). Việc đánh giá hiệu quả tổng thể

hiểu là kiểm tốn kết quả của hoạt động. Đánh giá

rất phức tạp, thường là hiệu quả mang tính định

tính hiệu lực là xem xét kết quả đạt được so với

tính, khơng có số liệu để đánh giá.

mục tiêu ban đầu.

Tính hiệu quả và u cầu tn thủ có quan hệ

Nhiệm vụ của các KTV khơng chỉ là việc đánh

mật thiết với nhau. Thơng thường, nếu các đơn vị

giá tính hiệu lực của các hoạt động mà thường bao

đặt ra các quy trình chặt chẽ và tn thủ nghiêm

gồm cả việc kiểm tra xem đơn vị được kiểm tốn

túc thì sẽ đảm bảo các hoạt động trong đơn vị có

đã tiến hành đánh giá tính hiệu lực chưa, đánh giá

hiệu quả. Chính vì lí do này nên trên thực tế nhiều

có đầy đủ khơng, trình tự thực hiện thế nào... Như

cuộc kiểm tốn tn thủ và kiểm tốn hoạt động

vậy, kiểm tốn hoạt động trên khía cạnh tính hiệu

thường được kết hợp thực hiện, đặc biệt là kiểm

lực cũng bao gồm việc đánh giá kiểm sốt nội bộ

tốn hoạt động đầu tư TSCĐ.

trong đơn vị được kiểm tốn.

66

thời gian cần dùng tài sản và thời gian đầu tư có

Tóm lại, kiểm tốn hoạt động là loại hình kiểm

Tính hiệu lực trong kiểm tốn hoạt động đầu tư

tốn nhằm thực hiện hai chức năng: Xác nhận

TSCĐ có thể hiểu là việc xem xét đánh giá TSCĐ

(Đánh giá tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả

sau đầu tư có thực sự đáp ứng, thỏa mãn mục đích

của hoạt động), Tư vấn (Đề xuất giải pháp cải tiến

Số 138 - tháng 4/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN


hoạt động) hay còn được biết đến với tên gọi Kiểm
toán 3Es.
2. Phương pháp nghiên cứu
Để hoàn thành nghiên cứu, nhóm tác giả sử
dụng phương pháp tổng hợp, thu thập các nguồn
tài liệu sẵn có, so sánh, phân tích đưa ra đặc điểm
đầu tư TSCĐ trong các NHTM ảnh hưởng đến
kiểm toán hoạt động như thế nào; tổng hợp kinh
nghiệm kiểm toán hoạt động đầu tư TSCĐ của một

số quốc gia phát triển trên thế giới từ đó rút ra bài
học cho Việt Nam; đồng thời nhóm tác giả đưa ra
một số tiêu chí để đánh giá 3Es của kiểm toán hoạt
động đầu tư TSCĐ trong các NHTM.
3. Kết quả nghiên cứu

Với TSCĐ hình thành từ mua sắm, khâu quan
trọng nhất để đánh giá là lựa chọn nhà thầu, làm
thế nào để lựa chọn được nhà thầu với mức giá cả
hợp lý nhất nhưng chất lượng TSCĐ đầu tư là tốt
nhất, phù hơp với yêu cầu sử dụng nhất.
Với TSCĐ hình thành từ đầu tư XDCB khi tiến
hành kiểm toán hoạt động có nhiều phức tạp hơn,
bởi một số đặc điểm riêng có của lĩnh vực XDCB
ảnh hưởng tới nội dung, phạm vi và trình tự kiểm
toán hoạt động:
Về nội dung kiểm toán: XDCB là lĩnh vực đặc
biệt phức tạp, sản phẩm XDCB là những công
trình, hạng mục công trình đơn chiếc, có thiết kế
và dự toán riêng, phương pháp và đặc điểm thi
công riêng. Các công trình XDCB luôn gắn với

3.1. Đặc điểm đầu tư tài sản cố định trong các

một địa điểm và khu vực thi công nhất định, do

ngân hàng thương mại ảnh hưởng tới kiểm toán

đó đơn giá áp dụng cho từng công trình cũng khác

hoạt động

nhau. Sản phẩm xây dựng thường được xác định

Nguồn hình thành TSCĐ của một NHTM
thông thường được quản lý tập trung tại hội sở
chính, trong khi đó TSCĐ được hình thành và
sử dụng ở tất cả các cấp trong toàn hệ thống như
các chi nhánh, các sở giao dịch, hội sở chính. Các
đơn vị phải có trách nhiệm tổ chức quản lý tốt việc
hình thành, sử dụng và bảo dưỡng TSCĐ. Đồng
thời tổ chức việc hạch toán chính xác, đầy đủ, kịp
thời vào sổ sách kế toán và báo cáo đầy đủ trung
thực tình hình TSCĐ của đơn vị về hội sở chính.
Do đó, kiểm toán hoạt động TSCĐ không chỉ dừng
ở kiểm tra hồ sơ tài liệu trên hội sở chính mà cần
phải kiểm tra thực địa tại các chi nhánh, bộ phận
sử dụng TSCĐ.
TCSĐ trong NHTM cũng như các doanh
nghiệp khác thường được hình thành từ hình thức

về giá cả thanh toán và đối tượng bán trước khi có
sản phẩm, đồng thời sản phẩm XDCB được tiêu
thụ tại chỗ. Các đặc điểm này đòi hỏi việc đánh giá
tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả phải kết hợp các
phương pháp kiểm toán hoạt động để đánh giá cho
từng dự án riêng biệt. Công việc kiểm toán luôn
gắn liền với quản lý kỹ thuật, quy trình đầu tư, từ
thiết kế, dự toán đến thực tế hiện trường và sản
phẩm cuối cùng hoàn thành bàn giao đưa vào sử

dụng và quyết toán công trình XDCB hoàn thành.
XDCB là một lĩnh vực rất dễ thất thoát, lãng phí.
Các yếu kém trong quá trình quản lý của chủ đầu
tư có thể dẫn đến tính kinh tế, tính hiệu lực của dự
án bị ảnh hưởng. Các thiếu sót liên quan đến kiểm
soát nội bộ là nguyên nhân chính dẫn đến thất
thoát. Do đó, để tránh thất thoát, lãng phí đòi hỏi
phải có một quy trình đầu tư chuẩn và phải tuân

mua sắm hoặc đầu tư xây dựng cơ bản (XDCB). Dù

thủ nghiêm ngặt quy trình đầu tư này. Với kiểm

là mua sắm hay đầu tư XDCB cũng cần tuân thủ

toán hoạt động dự án đầu tư XDCB, tiêu chí tính

quy trình đầu tư TSCĐ của mỗi NHTM, từ khâu

tuân thủ và tính hiệu quả có mối quan hệ chặt chẽ

lập dự toán, phê duyệt dự án đầu tư, quy trình lựa

với nhau. Trong quá trình kiểm toán, KTV không

chọn nhà cung cấp, nghiệm thu, bàn giao đưa vào

chỉ đơn thuần kiểm tra, xem xét đánh giá tính hiệu

sử dụng.

quả, hiệu lực và tính kinh tế thông qua các số liệu
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 138 - tháng 4/2019

67


KINH NGHIỆM NƯỚC NGOÀI

có trong các tài liệu mà còn phải thẩm định độ tin

tư. Do đó, nhóm kiểm tốn hoạt động phải bao

cậy và tính tn thủ của các đối tượng tham gia quy

gồm các KTV và các kỹ sư xây dựng. Đồng thời,

trình đầu tư thể hiện qua các tài liệu.

để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lực

Về phạm vi kiểm tốn: Bằng chứng kiểm tốn
cần thu thập từ nhiều nguồn, khơng chỉ chủ đầu tư
mà còn từ các đơn vị khác có liên quan (tư vấn thiết
kế, giám sát, nhà thầu...).
Về trình tự kiểm tốn: Trình tự thực hiện kiểm
tốn phải gắn liền với quy trình đầu tư, KTV cần
bám sát theo các bước đầu tư để đánh giá tính kinh

tế, hiệu lực và hiệu quả của dự án.
Bên cạnh hệ thống các TSCĐ được đầu tư
qua mua sắm và XDCB hồn thành, các NHTM
hiện đại sở hữu một hệ thống phần mềm ngân
hàng và hệ thống ATM rộng lớn. Phần mềm hiện
đại này sẽ giúp các ngân hàng cung cấp các dịch
vụ hồn chỉnh thơng qua nhiều kênh phân phối
(mạng ATM, ngân hàng điện thoại, ngân hàng
trực tuyến...), mở rộng quy mơ hoạt động của
ngân hàng và xử lý khối lượng cơng việc hoặc
giao dịch lớn nhưng khơng làm tăng chi phí tài
ngun và cơ sở hạ tầng tương ứng. Sử dụng

phần mềm, cần có một đội ngũ chun gia có trình
độ, kinh nghiệm về việc đánh giá phần mềm, lựa
chọn nhà cung cấp, hướng dẫn sử dụng, bảo hành,
bảo trì...
3.2. Tiêu chí đánh giá sử dụng khi kiểm tốn
hoạt động đầu tư tài sản cố định
Để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực
của hoạt động đầu tư TSCĐ, ngồi việc kết hợp
đánh giá hiệu quả của kiểm sốt nội bộ - đánh giá
quy trình đầu tư, kiểm tốn tính tn thủ trong quy
trình đầu tư, KTV hoạt động cần xây dựng một bộ
tiêu chí đánh giá dựa trên số liệu. Bộ tiêu chí đánh
giá này do chủ quan KTV quyết định, dựa trên đặc
điểm hoạt động đầu tư TSCĐ của NHTM cần kiểm
tốn, xây dựng theo trình độ kế tốn, kiểm tốn,
phân tích của KTV kết hợp với kinh nghiệm thực
tế và chun mơn về đầu tư mua sắm TSCĐ, đầu tư

XDCB của KTV.

phần mềm ngân hàng trong tồn hệ thống giúp

Để phân tích được đầy đủ các yếu tố ảnh

ngân hàng quản lý tích hợp các ứng dụng tin học

hưởng đến 3Es và đánh giá mức độ đạt được của

của quản lý thơng tin, tài sản, giao dịch, quản trị

3Es đối với hoạt động đầu tư TSCĐ được lựa chọn

rủi ro... Trong điều kiện cạnh tranh, các NHTM

là gì, u cầu KTV phải xây dựng được một bộ

thực hiện mở rộng các hệ thống dịch vụ rút tiền

tiêu chí đánh giá cụ thể. Bộ tiêu chí đánh giá sẽ

tự động ATM, phát triển đại lý các điểm giao

bao gồm các chỉ tiêu định tính và các chỉ tiêu định

dịch POS...

lượng. Các chỉ tiêu định tính thơng thường được

Các NHTM phải đầu tư một khoản chi phí lớn
để đầu tư cho phần cứng, hệ thống máy chủ, cho
phần mềm hệ thống, phần mềm ứng dụng, cơ sở
hạ tầng viễn thơng như mạng LAN, WAN... cũng
như đội ngũ hoạt động trong lĩnh vực cơng nghệ
thơng tin.
Như vậy, để kiểm tốn hoạt động đầu tư TSCĐ,
đặc biệt là dự án đầu tư XDCB, KTV khơng chỉ có

68

của việc đầu tư hiện đại hóa NHTM bằng hệ thống

dùng để đánh giá tính kinh tế và tính hiệu lực của
hoạt động đầu tư, do đó KTV khó có thể xây dựng
trước bộ chỉ tiêu này, nó phụ thuộc vào đặc điểm
riêng có của từng hoạt động được kiểm tốn. Bộ
chỉ tiêu định lượng thường tập trung vào đánh
giá tính hiệu quả của dự án đầu tư TSCĐ, do vậy
thường gồm:
• Giá trị hiện tại ròng

trình độ chun mơn về kế tốn, tài chính mà phải

Mục đích của việc tính giá trị hiện tại ròng

có kiến thức, kinh nghiệm về XDCB, am hiểu sâu

(NPV) của một dự án là để đánh giá việc sử dụng

sắc lĩnh vực đầu tư dự án, nắm chắc quy trình đầu

các nguồn lực cho dự án đó có mang lại lợi ích

Số 138 - tháng 4/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN


lớn hơn các nguồn lực đã sử dụng không. NPV
được xem là tiêu chuẩn quan trọng nhất để đánh
giá dự án.

IRR phản ánh mức sinh lãi của dự án sau khi
hoàn vốn. Sử dụng IRR có ưu điểm là tính toán chỉ
dựa vào các số liệu của dự án mà không cần số liệu
về chi phí cơ hội của vốn (tỉ lệ chiết khấu).
Trong đó:

• Thời gian hoàn vốn

Bt: Thu nhập của dự án năm t

Thời gian hoàn vốn (Tth) là chỉ tiêu sử dụng khá

Ct: Chi phí của dự án năm t

rộng rãi trong quyết định đầu tư.

n: Thời gian dự án

r: Tỉ lệ chiết khấu
• Tỷ số lợi ích - chi phí
Tỷ số lợi ích - chi phí (R) được tính bằng tỷ số
giá trị hiện tại của thu nhập và giá trị hiện tại của

Thời gian hoàn vốn (thời gian thu hồi vốn) là

chi phí dự án với tỉ lệ chiết khấu bằng chi phí cơ

khoảng thời gian từ khi bắt đầu thực hiện đầu tư

hội của vốn.

đến năm T thỏa mãn công thức trên.
• Hệ số đảm bảo trả nợ
Hệ số đảm bảo trả nợ (K) là tỷ số giữa nguồn
đảm bảo trả nợ tại một thời điểm và số nợ đến hạn
phải trả tại thời điểm đó.

Trong đó:
Bt: Thu nhập của dự án năm t

Chỉ tiêu này phản ánh mức độ đảm bảo trả nợ

Ct: Chi phí của dự án năm t

từ các nguồn thu của dự án. Tại các thời điểm trả

n: Thời gian dự án

nợ, hệ số K > 1 được đánh giá là đủ nguồn tài chính

r: Tỉ lệ chiết khấu

để trả nợ.

Chỉ tiêu này thường được sử dụng để xếp hạng

Khi đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả

các dự án. Các dự án có tỷ số lợi ích - chi phí (R)

của hoạt động đầu tư TSCĐ, KTV kết hợp sử dụng

lớn nhất sẽ được chọn.

các chỉ tiêu trên hoặc có thể bổ sung bộ tiêu chí

• Tỷ suất sinh lợi nội bộ
Tỷ suất sinh lợi nội bộ (IRR) là tỷ lệ chiết khấu
mà tại đó giá trị hiện tại ròng của dự án bằng 0.

một số chỉ tiêu khác để đánh giá toàn diện dự án.
3.3. Kinh nghiệm quốc tế và bài học rút ra cho
Việt Nam
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 138 - tháng 4/2019

69

KINH NGHIỆM NƯỚC NGOÀI

3.3.1. Kinh nghiệm quốc tế về kiểm tốn hoạt
động đầu tư tài sản cố định
• Kinh nghiệm của Ủy ban Kiểm tốn Nhật Bản
Đối với kiểm tốn hoạt động đầu tư TSCĐ, KTV
áp dụng kết hợp hai hình thức kiểm tốn là kiểm
tốn hồ sơ tại văn phòng và kiểm tốn hiện trường.
Trong kiểm tốn hồ sơ, KTV u cầu đơn vị
được kiểm tốn cung cấp tồn bộ hồ sơ có liên
quan đến hoạt động đầu tư TSCĐ của dự án cụ thể
được lựa chọn kiểm tốn. Giai đoạn này KTV sẽ
xem xét tính hợp lý, hợp pháp của các khâu: Lập
kế hoạch, thiết kế, tính tốn chi phí, lựa chọn nhà
thầu... Cụ thể:

thành. Cơng tác điều tra kết cấu hồn thành là nội
dung tối quan trọng, đặc biệt được nhấn mạnh để
có thể xác định khối lượng hồn thành thực tế.
Ủy ban Kiểm tốn Nhật Bản đã chủ động trong
việc sử dụng cơng nghệ thơng tin trong hoạt động
kiểm tốn đầu tư TSCĐ. Các KTV kết hợp sử dụng
nhiều phần mềm trong các lĩnh vực kiểm tốn để
thu thập dữ liệu, phân tích, chọn mẫu và các thủ
tục khác.
• Kinh nghiệm từ Cộng hòa Liên bang Đức
Áp dụng kiểm tốn chun đề để đánh giá tính
kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của hoạt động

Giai đoạn lập kế hoạch: Đánh giá, lựa chọn dự
án cần kiểm tốn. Đánh giá tính hợp lý của quy
mơ, địa điểm và thời gian dự kiến thực hiện dự án;
đánh giá tính khả thi, tính kinh tế của dự án cũng
như xem xét các phương án tốt hơn có thể thay thế.
Giai đoạn thiết kế: Việc thiết kế một cơng trình
thuộc về các chun gia kỹ thuật. Do đó, cần thiết
phải có các kỹ sư xây dựng trong nhóm kiểm tốn
để đánh giá thiết kế có hợp lý khơng, xem xét điều
kiện của việc thiết kế, so sánh kết quả thiết kế với
điều kiện thiết kế...
Giai đoạn ước tính chi phí: KTV đánh giá dự
tốn có được lập phù hợp các định mức theo quy
định, phù hợp với điều kiện đặc thù của dự án
khơng, so sánh với các dự án tương tự.
Giai đoạn đấu thầu và ký kết hợp đồng: Xem
xét tính cạnh tranh trong cơng tác đấu thầu, năng
lực của nhà thầu, kiểm tra hợp đồng và các tài liệu
kèm theo.

đầu tư TSCĐ. Quan điểm của các KTV đến từ
Cộng hòa Liên bang Đức thì càng kiểm tốn sớm
càng hiệu quả, đa số các cuộc kiểm tốn được thực
hiện ngay từ giai đoạn chuẩn bị đầu tư, các KTV
xác định dự án cần kiểm tốn để tiến hành kiểm
tốn sớm nhất ngay khi có thể. Nội dung trọng tâm
khi kiểm tốn hoạt động đầu tư TSCĐ bao gồm:
- Xác định rủi ro nảy sinh thất thốt khơng;
- Tính kinh tế: Các KTV thường chú trọng:

+ Khảo sát tính kinh tế: Xem xét các phương án
để lựa chọn phương án tiết kiệm nhất ngay từ khi
bắt đầu triển khai dự án;
+ Kiểm tốn thiết kế: Xem xét các phương án
thiết kế, chi tiết từng hạng mục cơng trình, phát
hiện những điểm chưa phù hợp để kiến nghị sửa
chữa ngay;
- Tính tiết kiệm: Nhu cầu đầu tư TSCĐ có thực
sự cần thiết hay có thể tận dụng cơ sở vật chất,
trang thiết bị đang có sẵn. Trường hợp cần thiết

Giai đoạn tiến hành dự án: Kiểm tra dự án có
được thực hiện theo kế hoạch khơng, kết cấu cơng
trình có đảm bảo thiết kế được duyệt...

70

giá thực tế hiện trường thi cơng và khối lượng hồn

phải đầu tư thì quy mơ đầu tư đã phù hợp chưa.
- Tính tn thủ: Quy trình đầu tư được xây
dựng như thế nào, có tn thủ quy định có liên

Sau khi hồn thành sơ bộ cơng tác kiểm tốn hồ

quan của Nhà nước, của ngành, của NHTM khơng.

sơ, KTV tiến hành kiểm tốn hiện trường để đánh

Quy trình đầu tư có được từng bộ phận liên quan

Số 138 - tháng 4/2019

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TỐN


tuân thủ khi thực hiện từng khâu không.
• Kinh nghiệm từ Vương quốc Anh
Mục tiêu kiểm toán hoạt động đầu tư TSCĐ
gồm: Xác nhận tính đúng đắn, trung thực của chi
phí thực hiện dự án và đánh giá tính kinh tế, tính

kinh tế, tính hiệu lực, tính hiệu quả của dự án;
- Áp dụng công nghệ, kỹ thuật trong kiểm toán
hoạt động đầu tư TSCĐ: Xây dựng các phần mềm
kiểm toán chuyên dụng và các thiết bị hỗ trợ trong
kiểm toán hiện trường.

hiệu lực và tính hiệu quả của dự án được kiểm toán.
Nội dung kiểm toán: Kiểm toán kinh phí thực hiện
dự án; kiểm toán việc chấp hành các tiêu chuẩn về
đầu tư TSCĐ; kiểm toán đánh giá 3Es.
Các KTV thực hiện kiểm toán các giai đoạn của
dự án từ khâu lập kế hoạch, thiết kế, tính toán chi
phí, thi công, quản lý và bảo dưỡng công trình. Các
KTV Vương quốc Anh áp dụng kết hợp kiểm toán
hồ sơ tại văn phòng và kiểm toán hiện trường. Quy

TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. Đinh Đức Thịnh, Nguyễn Hồng Yến (2012),

Kế toán ngân hàng, NXB Đại học KTQD;
2. Thịnh Văn Vinh (2010), Kiểm toán hoạt
động (Sách chuyên khảo), NXB Tài chính;
3. Kiểm toán nhà nước (2003), Nội dung và
phương pháp kiểm toán hoạt động đối
với các chương trình, dự án đầu tư bằng

trình thực hiện cuộc kiểm toán hoạt động đầu tư

nguồn ngân sách nhà nước, Đề tài khoa

TSCĐ gồm 3 giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán,

học cấp Bộ;

Thực hiện kiểm toán tại hiện trường và Kết thúc
kiểm toán.
3.3.2. Bài học cho Việt Nam
Từ kinh nghiệm thực tế kiểm toán hoạt động
đầu tư TSCĐ của kiểm toán các quốc gia phát triển
trên thế giới, có thể rút ra bài học cho Việt Nam:

4. Kiểm toán nhà nước và ACCA (8/2012).
Tài liệu Hội thảo, Kiểm toán hiệu quả đầu
tư công;
5. Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12
ngày 29/3/2011;
6. Luật Kiểm toán nhà nước só số 81/2015/
QH13 ngày 24/6/2015;

- Công việc kiểm toán được tiến hành càng

7. Phòng Thương mại và Công nghiệp Việt

sớm càng mang lại hiệu quả cao và hạn chế lãng

Nam (VCCI) (2011). Tài liệu đào tạo kiểm

phí trong sử dụng nguồn lực. Bên cạnh kiểm toán,
KTV thực hiện chức năng tư vấn thông qua việc
thẩm định, đánh giá lại tính khả thi của các dự án
đầu tư TSCĐ trong các NHTM ngay từ giai đoạn
chuẩn bị đầu tư để tham gia ý kiến cho các nhà
quản lý NHTM về hiệu quả đầu tư tốt nhất;
- Kết hợp kiểm toán hồ sơ và kiểm toán hiện
trường để xác định được chính xác tính kinh tế,
tính hiệu lực và hiệu quả của dự án đầu tư. Không
chỉ thực hiện tính toán, phân tích số liệu trên các
giấy tờ, tài liệu;
- Áp dụng kiểm toán chuyên đề trong kiểm toán
hoạt động đầu tư TSCĐ để đánh giá toàn diện tính

toán nội bộ NHTM;
8. Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán, số
57 – 7/2012, Chuyên đề Kiểm toán dự án
đầu tư xây dựng công trình;
9. Alvin A.Arens (2014), Auditing & Assurance
Service, Pearson;
10. Andrew Chambers and Graham Rand (2010).
The Opearational Auditing Handbook, Wiley;

11. Merchant K.A (1985) control in business
Organization, Pitman, Boston MA;
12. Victor Z. Bink & Herbert Witt (1982).
Modern Internal Auditing (Appraising
Operations and Controls);
13.www.theiia.org.
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN

Số 138 - tháng 4/2019

71