(Luận văn thạc sĩ) những nhân tố cản trở đến vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động trong các doanh nghiệp việt nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
----o0o-----

NGUYỄN VIỆT HƯNG

NHỮNG NHÂN TỐ CẢN TRỞ ĐẾN VẬN
DỤNG PHƯƠNG PHÁP PHÂN BỔ CHI PHÍ
ƯỚC TÍNH THEO MỨC ĐỘ HOẠT ĐỘNG
VÀO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH NĂM 2017


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
----o0o-----

NGUYỄN VIỆT HƯNG
NHỮNG NHÂN TỐ CẢN TRỞ ĐẾN VẬN
DỤNG PHƯƠNG PHÁP PHÂN BỔ CHI PHÍ
ƯỚC TÍNH THEO MỨC ĐỘ HOẠT ĐỘNG
VÀO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM
Chuyên ngành: Kế toán
Mã số:

62 34 03 01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC
1. PGS. TS. NGUYỄN XUÂN HƯNG
2. TS. NGUYỄN NGỌC DUNG

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH NĂM 2017


CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
ĐỘC LẬP – TỰ DO – HẠNH PHÚC
***

LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan luận án tiến sĩ kinh tế “Những nhân tố cản trở đến vận dụng
phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động trong các doanh
nghiệp Việt Nam” là cơng trình của riêng tơi.
Các kết quả nghiên cứu trong luận án là trung thực và chưa được cơng bố trong
bất kỳ các cơng trình nào khác.
Nghiên cứu sinh

Nguyễn Việt Hưng


LỜI CẢM ƠN
Đến thời điểm này, nhìn lại từ này đầu học nghiên cứu sinh, tơi thấy mình đã
đi được một chặng đường khá dài. Có những trở ngại tưởng chừng khơng vượt qua.
Có những lúc nghĩ mình đã bỏ cuộc, nhưng nhờ sự cố gắng của bản thân, mỗi ngày
cố gắng một ít, và nhờ sự động viên của gia đình, Thầy, Cơ, tơi đã cố gắng từng
bước để đến được thời điểm hôm nay. Cảm giác thật vui vì như đã chinh phục được
một đỉnh núi, một trở ngại được xem là lớn và đáng ghi nhận trong đời.
Để hồn thành mục tiêu chinh phục này, tơi rất cám ơn những lời động viên

và tạo điều kiện giúp đỡ từ Cơ, người Thầy của tơi là Phó giáo sư – Tiến sĩ Nguyễn
Xuân Hưng, đã gửi tôi tài liệu nghiêu cứu, những hướng dẫn khoa học và tạo điều
kiện để tơi hồn thành luận án. Tơi cũng gửi lời cảm ơn đến Thầy Phó giáo sư –
Tiến sĩ Võ Văn Nhị, Cô Tiến sĩ Nguyễn Ngọc Dung, Thầy Tiến sĩ Lê Đình Trực,
Thầy Tiến sĩ Huỳnh Lợi, Thầy Tiến sĩ Đồn Ngọc Quế đã gợi ý cho tơi những ý
tưởng khoa học và hướng dẫn tận tình để tơi hồn thành được luận án.
Ngồi ra, tơi cũng gửi lời cảm ơn đến người anh, người bạn của tôi là Tiến
sĩ Phạm Ngọc Toàn, Tiến sĩ Phạm Quang Huy, Tiến sĩ Trần Thứ Ba đã động viên
tôi rất nhiều trong quá trình viết luận án. Và nhiều người khác mà tôi không thể kể
hết.
Tôi cũng sẽ không thành công nếu thiếu sự ủng hộ, chia sẻ và giúp đỡ to lớn
của người bạn đời, vợ tôi, đã giúp đỡ tơi rất nhiều trong q trình thực hiện luận án
của mình.
Một lần nữa, tơi xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ của mọi người đã giúp tơi
hồn thành luận án này.
Tp HCM, ngày 10 tháng 8 năm 2017

Nguyễn Việt Hưng


MỤC LỤC
Trang phụ bìa
Lời cam đoan
Lời cảm ơn
Mục lục
Danh mục các ký hiệu, các chữ viết tắt
Danh mục các bảng
Danh mục các hình vẽ đồ thị.

MỞ ĐẦU .............................................................................................................. xi

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU .................................................... 1
1.1 Các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính
theo mức độ hoạt động trên thế giới ................................................ 1
1.1.1 Nghiên cứu hạn chế của kế toán truyền thống và đề xuất phương
pháp ABC ................................................................................................ 1
1.1.2 Nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC trên thế giới. ........... 4
1.2 Nghiên cứu phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động
tại Việt Nam ..................................................................................... 10
1.3 Khe hổng nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến vận
dụng phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động ở các
doanh nghiệp Việt Nam .................................................................. 23
CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT ................................................................. 26
2.1.Hệ thống kế tốn chi phí ........................................................... 26
2.1.1.Q trình phát triển của hệ thống kế tốn chi phí ........................ 26
2.1.2. Giới hạn của hệ thống kế tốn chi phí tại các cơng ty................. 29
2.1.3 Từ kế tốn chi phí truyền thống đến phương pháp phân bổ chi phí
ước tính theo mức độ hoạt động ............................................................ 31
2.2.Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt
động .................................................................................................. 36
2.2.1.Khái niệm về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ
hoạt động ............................................................................................... 36
2.2.2 Lịch sử phát triển phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức
độ hoạt động .......................................................................................... 38
2.3 Các bước kỹ thuật để tiến hành triển khai phân bổ chi phí
ước tính theo mức độ hoạt động .................................................... 44


2.3.1 Xây dựng mục tiêu cho phương pháp phân bổ chi phí ước tính
theo mức độ hoạt động .......................................................................... 45
2.3.2 Xây dựng nhóm để triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước

tính theo mức độ hoạt động ................................................................... 46
2.3.3 Nhận diện các hoạt động chính trong doanh nghiệp .................... 48
2.3.4 Tính chi phí cho mỗi hoạt động.................................................... 52
2.3.5 Xác định tiêu thức phân bổ lần hai cho hoạt động ....................... 53
2.3.6 Phân bổ chi phí hoạt động cho đối tượng chịu phí cuối cùng ...... 56
2.4 Các nhân tố cản trở đến triển khai vận dụng phương pháp
phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động ......................... 57
2.4.1 Hạn chế nhận thức về phương pháp ABC .................................... 57
2.4.2 Hạn chế nguồn lực ảnh hưởng đến thiết kế phương pháp ABC... 60
2.4.3 Tâm lý không muốn thay đổi cản trở quá trình thiết kế và xây
dựng phương pháp ABC ........................................................................ 63
2.4.4 Chiến lược hoạt động có ảnh hưởng đến lựa chọn phương pháp ABC66
2.4.5 Ảnh hưởng của ủng hộ cấp cao .................................................... 69
2.4.6 Hạn chế về kỹ thuật triển khai ...................................................... 71
2.4.7 Huấn luyện và đào tạo ảnh hưởng đến phương pháp ABC .......... 75
2.4.8 Cấu trúc tổ chức công ty ảnh hưởng đến triển khai phương pháp
ABC ....................................................................................................... 78
2.4.9 Xây dựng mục tiêu từng giai đoạn, gắn với khen thưởng ............ 81
2.4.10 Hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp .......... 82
2.5 Lý thuyết nền có liên quan đến nội dung của luận án ........... 86
2.5.1 Lý thuyết về hành vi ..................................................................... 87
2.5.2 Lý thuyết về hệ thống thông tin.................................................... 88
2.5.3 Lý thuyết về lợi ích và chi phí ...................................................... 91
CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ............................................. 95
3.1 Phương pháp nghiên cứu.......................................................... 95
3.1.1 Phương pháp nghiên cứu cho luận án .......................................... 95
3.1.2 Quy trình nghiên cứu .................................................................... 96
3.2 Xây dựng giả thuyết, lập mơ hình nghiên cứu và thang đo 102
3.2.1 Xây dựng giả thuyết ................................................................... 102
3.2.2 Mơ hình lý thuyết ....................................................................... 108

3.2.3 Xây dựng thang đo trong mơ hình đo lường .............................. 118
3.2.4 Thiết kế bảng câu hỏi ................................................................. 122
CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU....................................................... 125
4.1 Kết quả khảo sát với các chuyên gia ..................................... 125
4.1.1 Về nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp ABC ... 125


4.1.2 Về thang đo đánh giá hạn chế vận dụng phương pháp ABC ..... 128
4.2 Điều tra sơ bộ ........................................................................... 129
4.2.1 Thống kê mô tả về điều tra sơ bộ ............................................... 129
4.2.2 Đánh giá độ tin cậy của thang đo ............................................... 132
4.2.3 Đánh giá giá trị thang đo – Phân tích nhân tố khám phá ........... 146
4.2.4 Kết luận nghiên cứu sơ bộ ......................................................... 160
4.3 Điều tra chính thức ................................................................. 163
4.3.1 Thống kê mơ tả về điều tra chính thức ....................................... 163
4.3.2 Kiểm định CFA .......................................................................... 167
4.4 Kiểm định hồi quy ................................................................... 178
4.4.1. Kiểm định giả định .................................................................... 179
4.4.1.1 Lựa chọn dạng hàm phù hợp cho các biến độc lập ................. 179
4.4.2. Ước lượng các hệ số hồi quy ..................................................... 185
4.4.3 Kiểm định hệ số hồi quy............................................................. 186
4.4.4 Kiểm định sự phù hợp của mơ hình ........................................... 190
4.4.5 Khoảng tin cậy của hệ số hồi quy............................................... 192
4.5 Một số bàn luận về kết quả nghiên cứu ................................ 193
CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ.................................................. 199
5.1 Kết quả chính........................................................................... 199
5.2 Kiến nghị liên quan đến kết quả nghiên cứu ........................ 202
5.2.1 Về hạn chế kỹ thuật triển khai. ................................................... 203
5.2.2 Về tâm lý hạn chế thay đổi ......................................................... 207
5.2.3 Về vấn đề lựa chọn chiến lược có liên quan đến phương pháp

ABC ..................................................................................................... 209
5.2.4 Các kiến nghị khác liên quan nhằm hỗ trợ vận dụng phương pháp
ABC vào các doanh nghiệp ................................................................. 210
5.3 Hạn chế và đề xuất hướng nghiên cứu tiếp theo .................. 213
TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC


DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT
AA – Activity Analysis

Phân tích hoạt động

ABB – Activity Based Budget

Dự tốn tổng thể dựa trên mức độ
hoạt động

ABC – Activity-Based Costing

Phân bổ chi phí dựa trên mức độ
hoạt động

ABM – Activity – Based Management

Quản trị dựa trên mức độ hoạt động

ACA – Activity Costing Analysis

Phân tích chi phí hoạt động

AM – Activity Management

Quản trị hoạt động.

BI – Business Intelligence

Doanh nghiệp kinh doanh thông
minh

BSC – Balanced Scorecard

Thẻ cân bằng điểm

CFA – Confirmatory Factor Analysis

Phân tích nhân tố khẳng định

CRM – Customer Relationship

Quản trị mối quan hệ khách hàng

Management
TDABC – Time-driven ABC

Phân bổ ABC theo tiêu thức thời gian

EFA – Exploratory Factor Analysis

Phân tích nhân tố khám phá

ERP – Enterprise Resource Planning

Hoạch định nguồn lực doanh nghiệp

EVA – Economic Value Added

Giá trị kinh tế tăng thêm

GPK - Grenzplankotenrechnung

Chi phí định mức và dự toán linh hoạt

JIT – Just-in-time

Quản trị vừa kịp lúc

ROI - Return On Investment

Lợi nhuận trên vốn đầu tư

SME – Small Medium Enterprises

Doanh nghiệp vừa và nhỏ

TCS – Traditional Cost System

Mô hình phân bổ chi phí truyền thống

TOC – Theory of Constraints

Lý thuyết về các nguồn lực hạn chế

TQM - Total Quality Management

Quản trị chất lượng toàn diện


DANH MỤC CÁC BẢNG
Bảng 1.1 Vận dụng phương pháp ABC vào thực tế.......................................... 6
Bảng 1.2 Tỷ lệ chấp nhận ứng dụng phương pháp ABC................................ 7
Bảng 1.3 Tỷ lệ ứng dụng phương pháp ABC ở các nước ............................... 8
Bảng 1.4 Tóm tắt tổng quan các nghiên cứu về phương pháp ABC ............. 15
Bảng 2.1 Các giai đoạn phát triển của phương pháp ABC ............................ 39
Bảng 4.1 Thống kê về cơ cấu loại hình các cơng ty tham gia khảo sát ....... 130
Bảng 4.2 Thống kê các tiêu thức đang sử dụng để phân bổ chi phí. ........... 130
Bảng 4.3 Thống kê về mức độ hài lòng với tiêu thức phân bổ đang sử dụng131
Bảng 4.4 Đánh giá mức độ hiểu biết về phương pháp ABC. ....................... 131
Bảng 4.5 Hệ số cronbach Alpha của Y .......................................................... 133
Bảng 4.6 Chỉ số đánh giá các biến của thang đo Y ....................................... 133
Bảng 4.7 Hệ số Cronbach Alpha của Y sau điều chỉnh ............................... 133
Bảng 4.8 Chỉ số đánh giá các biến của thang đo Y sau điều chỉnh............. 134
Bảng 4.9: Hệ số Cronbach’s Alpha của X1 .................................................... 134
Bảng 4.10: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X1 .................................. 135
Bảng 4.11: Hệ số Cronbach’s Alpha của X2 .................................................. 135
Bảng 4.12: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X2 .................................. 136
Bảng 4.13: Hệ số Cronbach’s Alpha của X2 đã điều chỉnh ......................... 136
Bảng 4.15 : Hệ số Cronbach’s Alpha của X3 ................................................. 137
Bảng 4.17: Hệ số Cronbach’s Alpha của X3 đã điều chỉnh ......................... 138

Bảng 4.18 : Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X3 đã điều chỉnh ......... 138
Bảng 4.19 : Hệ số Cronbach’s Alpha của X4 ................................................. 138
Bảng 4.20: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X4 .................................. 139
Bảng 4.22: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X5 .................................. 140
Bảng 4.23 : Hệ số Cronbach’s Alpha của X5 đã điều chỉnh ........................ 140
Bảng 4.24: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X5 đã điều chỉnh .......... 140
Bảng 4.25: Hệ số Cronbach’s Alpha của X6 .................................................. 141
Bảng 4.26 : Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X6 ................................. 141
Bảng 4.27: Hệ số Cronbach’s Alpha của X6 đã điều chỉnh ......................... 142
Bảng 4.28: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X6 đã điều chỉnh .......... 142
Bảng 4.29: Hệ số Cronbach’s Alpha của X7 .................................................. 143
Bảng 4.30: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X7 .................................. 143
Bảng 4.31: Hệ số Cronbach’s Alpha của X7 đã điều chỉnh ......................... 143


Bảng 4.32: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X7 đã điều chỉnh .......... 144
Bảng 4.33: Hệ số Cronbach’s Alpha của X8 .................................................. 144
Bảng 4.34: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X8 .................................. 145
Bảng 4.35: Hệ số Cronbach’s Alpha của X9 .................................................. 145
Bảng 4.36: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X9 .................................. 146
Bảng 4.37 Kết quả KMO và Bartlett’s cho mẫu nghiên cứu sơ bộ ............. 147
Bảng 4.38 Kết quả về chỉ số Eigen và tổng phương sai trích của mẫu nghiên
cứu sơ bộ............................................................................................................ 148
Bảng 4.39 Về trọng số nhân tố của mẫu nghiên cứu sơ bộ........................... 150
Bảng 4.40 : Kết quả xoay nhân tố 2 (với hệ số tải cận dưới: 0.1) λiA – λiB ≥
0,3 ....................................................................................................................... 152
Bảng 4.41: Trọng số nhân tố Hạn chế về nhận thức ..................................... 154
Bảng 4.42: Trọng số nhân tố Thiếu nguồn lực .............................................. 155
Bảng 4.43: Trọng số nhân tố Tâm lý hạn chế thay đổi ................................. 155
Bảng 4.44: Trọng số nhân tố Chưa xây dựng chiến lược kinh doanh đòi hỏi

sử dụng phương pháp ABC ............................................................................. 156
Bảng 4.45: Trọng số nhân tố Thiếu sự ủng hộ của lãnh đạo ........................ 157
Bảng 4.46: Trọng số nhân tố Hạn chế về kỹ thuật vận dụng ....................... 157
Bảng 4.47: Trọng số nhân tố Ít quan tâm đến huấn luyện đào tạo ............. 158
Bảng 4.48: Trọng số nhân tố Cấu trúc tổ chức chưa thay đổi phù hợp khi
triển khai phương pháp ABC.......................................................................... 158
Bảng 4.49: Trọng số nhân tố Không xây dựng mục tiêu cho từng giai đoạn
triển khai gắn với khen thưởng hợp lý ........................................................... 159
Bảng 4.51 Cơ cấu loại hình doanh nghiệp nghiên cứu ................................. 164
Bảng 4.52 Tiêu thức sử dụng để phân bổ chi phí .......................................... 165
Bảng 4.53 Mức độ hài lòng về tiêu thức phân bổ chi phí đang sử dụng ..... 166
Bảng 4.54 Mức độ hiểu biết về phương pháp ABC....................................... 166
Bảng 4.55 Tổng hợp thang đo trong mơ hình nghiên cứu............................ 167
Bảng 4.56: Hệ số KMO và kiểm định Bartlett’s............................................ 170
Bảng 4.57: Kết quả phương sai trích.............................................................. 171
Bảng 4.58: Kết quả xoay nhân tố .................................................................... 172
Bảng 4.59 Kết quả xoay nhân tố (Với hệ số tải cận dưới: 0,1) ..................... 174
Bảng 4.60: Tổng hợp hệ số tin cậy và tổng phương sai trích được ............. 178
Hình 4.4, cho thấy giá trị các phần dư chuẩn hoá phân tán ngẫu nhiên
quanh trục 0 (re = 0), do đó có thể kết luận rằng khơng có hiện phương sai


thay đổi.Bảng 4.66 Kết quả kiểm định tự tương quan của các phần dư
chuẩn hóa .......................................................................................................... 182
Bảng 4.61 Hệ số hồi quy của các biến độc lập ............................................... 185
Bảng 4. 62 Sắp xếp lại các thành phần như sau ............................................ 186
Bảng 4.63: Chỉ số đánh giá mơ hình hồi quy ................................................. 191
Bảng 4.64: Kết quả ANOVA ........................................................................... 192
Bảng 4.65: Khoảng tin cậy của hệ số hồi quy ................................................ 193
Bảng 4.67 Mức ảnh hưởng của các nhân tố cản trở vận dụng phương pháp

ABC vào trong các doanh nghiệp Việt Nam .................................................. 194
Bảng 5.1 Nhận định thực trạng hệ thống thông tin kế toán tại đơn vị và xây
dựng mục tiêu cải tiến. ..................................................................................... 207


DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ ĐỒ THỊ
Hình 2.1 Tóm tắ t các giai đoạn phát triển của hệ thống chi phí ....................... 29
Hình 2.2 Nhà quản lý cơng ty sử dụng thơng tin kế tốn để ra quyết định ..... 31
Hình 2.3 Xu hướng chuyển tập trung từ sản phẩm sang khách hàng............... 36
Hình 2.4 Tóm tắt về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt
động (ABC) .......................................................................................................... 38
Hình 2.5 Tóm tắt các giai đoạn phát triển của phương pháp ABC ................... 43
Hình 2.6 Thơng tin từ phương pháp ABC giúp kết nối các giải pháp quản trị
tồn diện ............................................................................................................... 44
Hình 2.7 Phân tích hoạt động theo thứ bậc, đối chiếu với chi phí trong sổ cái . 50
Hình 2.8 Phân tích cấp bậc hoạt động trong doanh nghiệp ............................... 51
Hình 2.9 Hai giai đoạn phân bổ chi phí trong phương pháp ABC .................... 52
Hình 2.10 Giai đoạn đầu phân bổ chi phí ........................................................... 53
Hình 2.11 Lựa chọn các tiêu thức phân bổ ......................................................... 55
Hình 2.12 Cách phân bổ chi phí nếu hoạt động chính sử dụng hoạt động hỗ trợ.56
Hình 2.13 Mơ tả lý do phương pháp ABC vẫn chưa được sử dụng rộng rãi .... 83
Hình 2.14 Kỳ vọng từ phương pháp ABC lớn nhưng thực tế áp dụng thấp ..... 85
Hình 3.1 Quy trình thực hiện nghiên cứu......................................................... 101
Hình 3.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng phương pháp ABC vào doanh
nghiệp Việt Nam ................................................................................................ 109
nguồn: theo nghiên cứu của tác giả .................................................................. 118
Hình 4.1: Mơ hình CFA nghiên cứu chính thức............................................... 177
nguồn: theo tính tốn của tác giả ...................................................................... 177
Hình 4.2: Đồ thị tần số của phần dư chuẩn hóa ............................................... 181
Hình 4.3: Đồ thị ACF của phần dư chuẩn hóa ................................................. 181

Hình 4.4: Đồ thị phân tán điểm của phần dư chuẩn hóa ................................. 182
Hình 5.1 Biểu đồ Pareto nhân tố hạn chế vận dụng phương pháp ABC ........ 202


MỞ ĐẦU
1. Sự cần thiết của đề tài
Giai đoạn 2010 đến 2015, đánh dấu một giai đoạn phát triển khó khăn của các
doanh nghiệp Việt Nam. Từ năm 2008, có những dấu hiệu suy thoái của kinh tế thế
giới đã ảnh hưởng đến kinh tế Việt Nam. Theo Phạm et al (2015). Số đăng ký thành
lập mới từ 2011, 2012, 2013 là 77.500 doanh nghiệp, 69.800 doanh nghiệp và
76.900 doanh nghiệp. Bên cạnh đó, số lượng doanh nghiệp tạm dừng hoạt động và
phá sản trong 2011 là 54.051 doanh nghiệp, năm 2012 là 54.250 doanh nghiệp và
năm 2013 là 60.700 doanh nghiệp. Theo báo cáo của Cục đăng ký quản lý kinh
doanh thuộc Bộ Kế hoạch Đầu tư cho thấy bảy tháng đầu năm 2017 có khoảng
43.000

doanh

nghiệp

giải

thể,

ngừng

hoạt

động

(nguồn:

www.mpi.gov.vn/Pages/tinbai.aspx?idTin=37643 &idcm=54). Theo báo cáo tổng
quan tình hình doanh nghiệp và nhiệm vụ kinh tế - xã hội năm 2014 – 2015, hội
nghị giữa Thủ tướng Chính phủ với các doanh nghiệp, vào 21/10/2014, cho thấy
năm 2010 ảnh hưởng suy thối kinh tế tồn cầu khiến hàng loạt các công ty bị thua
lỗ, phá sản, tạm dừng hoạt động. Theo báo cáo này thì số doanh nghiệp thua lỗ từ
25,14% trong năm 2010, tăng lên 65,8% tính đến tháng 9 năm 2013. Báo cáo chỉ ra
bên cạnh những nguyên nhân khách quan ảnh hưởng từ kinh tế thế giới, thì khả
năng ứng phó với điều kiện thay đổi của các doanh nghiệp Việt Nam là yếu kém, ít
thích nghi. Cơng tác quản lý điều hành tại các cơng ty cịn yếu kém, đặc biệt là cơng
tác quản lý chi phí, dẫn đến tăng chi phí, lợi nhuận sụt giảm (nguồn:
www.business.gov.vn/Portals/0/2014). Để tăng cường tính cạnh tranh cho các
doanh nghiệp, bên cạnh việc thay đổi các chính sách hỗ trợ doanh nghiệp, báo cáo
cịn đề cập phải tăng tính chuyển giao cơng nghệ về quản lý, đặc biệt là quản lý chi
phí.
Một trong những kiến thức cần thiết cho các nhà quản lý của các cơng ty là kiểm
sốt chi phí. Trong đó, phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt
động (Activity Based Costing – ABC) là phương pháp ưu việt giúp doanh nghiệp
tăng hiệu quả hoạt động và khả năng cạnh tranh. Dựa trên thông tin mà phương


pháp này cung cấp, nhà quản trị biết những hoạt động nào tạo thêm giá trị, những
hoạt động nào có thể loại bỏ với mục đích để tiết kiệm chi phí cho cơng ty. Bên
cạnh đó, phương pháp này cịn giúp cho các nhà quản lý có thể định giá được các
sản phẩm chính xác hơn (Raab, 2003; Hughes, 2005). Đồng thời, phương pháp
ABC cho biết công ty nên tập trung vào nhóm khách hàng nào, thị trường nào mang
lại lợi nhuận cao nhất cho công ty để tăng khả năng cạnh tranh, khi dựa trên thông
tin về các chi phí ước tính phân bổ cho các đối tượng sử dụng nguồn lực của công
ty. Phương pháp này cũng cung cấp bức tranh toàn cảnh rõ ràng về các nguồn lực

được sử dụng cho các hoạt động trong doanh nghiệp giúp cơng ty quản lý chi phí
hiệu quả (Kaplan and Cooper, 1998). Phương pháp ABC được đánh giá thành công
về mặt học thuật, nhưng có rất ít bài viết chia sẻ về kinh nghiệm vận dụng mơ hình
này trong thực tế (Jamaliah and Maliah, 2008; Henrik and Erling, 2011, Phillip,
2013; Martha et al, 2014). Theo Huynh and Gong (2014) và Huynh et al (2014) việc
vận dụng phương pháp này vào các doanh nghiệp tại Việt Nam là rất hạn chế. Đặc
biệt nghiên cứu có hệ thống về các nhân tố tác động tiêu cực đến việc vận dụng
phương pháp ABC chưa có, đây chính là lỗ hổng nghiên cứu về phương pháp này
tại Việt Nam. Việc tìm ra các nhân tố cản trở áp dụng phương pháp ABC vào các
doanh nghiệp tại Việt Nam có ý nghĩa quan trọng, giúp cho các nhà quản lý nhận
định được các khó khăn khi triển khai, và tìm cách khắc phục để có thể áp dụng
thành công phương pháp này vào từng doanh nghiệp cụ thể giúp tăng khả năng cạnh
tranh và tăng hiệu quả kinh doanh tại đơn vị.
Như vậy, phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động có thể
xem là một cơng cụ tăng hiệu quả và tính cạnh tranh cho doanh nghiệp (Kaplan and
Johnson, 1987) và có thể giúp các doanh nghiệp Việt Nam trong thời kỳ khó khăn
như hiện nay. Việc nghiên cứu các nhân tố cản trở vận dụng phương pháp này vào
các doanh nghiệp Việt Nam được xem là cấp thiết phù hợp với điều kiện thực tế
đang diễn ra tại Việt Nam. Tuy nhiên, việc vận dụng phương pháp ABC vào thực tế
cịn nhiều thách thức (Phillip, 2013), việc tìm ra các nhân tố ngăn trở áp dụng


phương pháp này vào thực tế để từ đó có các giải pháp vận dụng phương pháp này
là mục tiêu cấp thiết của luận án này.
2. Mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu
2.1 Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu của luận án hướng đến các vấn đề sau:
- Xác định các nhân tố cản trở đế n quá trình vận dụng phương pháp phân bổ chi
phí ước tính theo mức độ hoạt động vào các doanh nghiệp tại Việt Nam.
- Đo lường và đánh giá mức độ tác động của các nhân tố này đế n quá trình vận

dụng phương pháp ABC vào thực tế tại các doanh nghiệp ở Việt Nam.
Từ đó, có thể đưa ra một số gợi ý về xây dựng các giải pháp để nhằm vâ ̣n du ̣ng
có hiê ̣u quả mô hiǹ h này vào thực tế .
2.2 Câu hỏi nghiên cứu
Dựa trên mục tiêu đã đề ra như trên, câu hỏi nghiên cứu được xây dựng nhằm
thu hẹp mục tiêu nghiên cứu được cụ thể và rõ ràng, nếu giải quyết được câu hỏi
nghiên cứu thì mục tiêu nghiên cứu được giải quyết (Nguyễn Đình Thọ, 2012).
Để giải quyết mục tiêu nghiên cứu 1 câu hỏi nghiên cứu được đặt ra là:
Những nhân tố nào tác đô ̣ng cản trở việc vận dụng phương pháp ABC tại các
doanh nghiệp ở Việt Nam?
Để giải quyết mục tiêu nghiên cứu 2 câu hỏi nghiên cứu được đặt ra là:
Mức độ tác động tiêu cực của các nhân tố này đến việc vận dụng phương pháp
ABC tại doanh nghiệp ở Việt Nam như thế nào?
3. Đối tượng, phạm vi nghiên cứu
3.1 Đối tượng nghiên cứu
Đối tượng nghiên cứu của luận án là các nhân tố cản trở đến việc vận dụng
phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, và mức độ ảnh
hưởng của các nhân tố này.


3.2 Phạm vi nghiên cứu
Phạm vi nghiên cứu là các doanh nghiệp Việt Nam hoạt động trên những địa
phương trọng điểm như thành phố Hồ Chí Minh, Hà Nội, Đà Nẵng, Bình Dương,
Đồng Nai, Bình Phước, Tiền Giang, Bình Thuận, Tây Ninh. Thời gian thu thập
được tiến hành từ tháng 1 đến tháng 10 năm 2015.
3.3 Giới hạn nghiên cứu
Dựa trên tính cấp thiết đã trình bày ở trên, hiện nay rất cần việc ứng dụng
phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam giúp các doanh nghiệp này cải thiện
kết quả kinh doanh và tăng cường tính cạnh tranh. Có rất nhiều nghiên cứu tìm hiểu
các nhân tố ảnh hưởng vận dụng phương pháp này vào thực tế, các nhân tố này có

thể ảnh hưởng tích cực thúc đẩy việc vận dụng phương pháp ABC. Có những nhân
tố cản trở việc vận dụng phương pháp này vào thực tế, hướng đi này ít được quan
tâm chú ý. Để giúp các doanh nghiệp Việt Nam có thể tăng tính ứng dụng phương
pháp ABC, nghiên cứu này sẽ tập trung nghiên cứu các nhân tố cản trở việc vận
dụng vào thực tế, khi nhận diện được các nhân tố này, và đưa ra các giải pháp khắc
phục nhằm giúp doanh nghiệp có những quyết định vận dụng phương pháp ABC
phù hợp, đây là định hướng chính của luận án.
4. Phương pháp và đóng góp nghiên cứu
4.1 Phương pháp nghiên cứu
Để đạt được mục tiêu đề ra, luận án này sử dụng phương pháp hỗn hợp bao gồm
khảo sát định tính và khảo sát định lượng. Giai đoạn khảo sát định tính được thực
hiện trước, sau đó đến khảo sát định lượng (John, 2013). Giai đoạn một, khảo sát
định tính được dùng để tìm ra các nhân tố cản trở đến vận dụng phương pháp ABC
ở các doanh nghiệp Việt Nam. Trong khảo sát định tính sử dụng các cơng cụ như lý
thuyết nền (Ground Theory – GT), phỏng vấn với các chuyên gia. Bước đầu tiên
trong khảo sát định tính là dựa vào phương pháp lý thuyết nền để tìm các nhân tố
ảnh hưởng thơng qua các nghiên cứu trước (Nguyễn Đình Thọ, 2012), đồng thời
cơng cụ này cũng giúp tìm ra các thang đo về các nhân tố nghiên cứu. Bước tiếp
theo được thực hiện bằng cách phỏng vấn tay đôi với các chuyên gia nghiên cứu về


kế tốn quản trị, là những người có học hàm giáo sư, phó giáo sư, học vị tiến sĩ
đang giảng dạy về kế toán quản trị trong các trường đại học. Bên cạnh đó, cịn tiến
hành phỏng vấn với những người đã từng thực nghiệm áp dụng phương pháp ABC
vào một số doanh nghiệp nhằm tìm thêm kinh nghiệm thực tế. Mục đích của việc
phỏng vấn là bổ sung đầy đủ các thang đo và nhân tố có tính chất riêng đối với các
doanh nghiệp Việt Nam. Kết thúc giai đoạn một, có thể xây dựng được mơ hình hồi
quy lý thuyết về các nhân tố ảnh hưởng được tìm thấy. Giai đoạn hai, khảo sát định
lượng được tiến hành nhằm kiểm định thang đo mơ hình hồi quy và đánh giá tác
động của từng nhân tố trong mơ hình này đối với các doanh nghiệp được khảo sát,

đồng thời có thể sử dụng kết quả để suy rộng cho tổng thể (Nguyễn Đình Thọ,
2012). Khảo sát này được thực hiện bằng nhờ các cơng ty kiểm tốn cách gửi thư
đến những người quản lý tài chính, kế tốn như kế tốn trưởng, giám đốc tài chính,
là những cá nhân có trình độ am hiểu về hệ thống kế tốn chi phí của đơn vị (Robin,
2009; Suzanne, 2011). Dựa trên kết quả khảo sát, sử dụng phần mền Excel, SPSS,
AMOS để tiến hành kiểm định và ước lượng mức độ ảnh hưởng của các nhân tố này
trong mơ hình hồi quy lý thuyết đã xây dựng.
4.2 Đóng góp của luận án
Luận án có những khám phá và đóng góp về mặt lý luận và thực tiễn như sau:
Về mơ hình lý thuyết đề xuất
Luận án đã chứng minh mơ hình nghiên cứu gồm có chín nhân tố tác động ảnh
hưởng tiêu cực đến việc vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp Việt
Nam. Kết quả kiểm định trong chương 4 cho thấy mơ hình lý thuyết phù hợp với dữ
liệu thực tế cao (mức độ thích hợp là 89,4% - chương 4), kiểm định các giả thuyết
cũng củng cố điều này. Có thể nói, mơ hình lý thuyết đề xuất đã cung cấp nhiều
thơng tin hữu ích đến các doanh nghiệp và các nghiên cứu liên quan đến phương
pháp ABC. Mơ hình này cũng chỉ rõ mức độ tác động của từng nhân tố mang tính
riêng biệt với đặc điểm của Việt Nam. Đây chính là bản đồ giúp doanh nghiệp tham
khảo để xây dựng kế hoạch vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo
mức độ hoạt động vào thực tế tại đơn vị, với những giải pháp cụ thể, linh hoạt và có


những bước chuẩn bị cần thiết để hạn chế ảnh hưởng của những nhân tố trên
(Nguyễn Xuân Hưng và Nguyễn Việt Hưng, 2016).
So với các nghiên cứu của Fawzi (2008) nghiên cứu những nhân tố liên hợp
(contingent factors) tác động đến chấp nhận phương pháp ABC tại Ireland, biến tác
động liên hợp gồm: đặc tính doanh nghiệp, lĩnh vực hoạt động, quy mơ cơng ty, tính
dân tộc, đa dạng hóa sản phẩm, dạng cạnh tranh, cấu trúc chi phí, văn hóa doanh
nghiệp. Các doanh nghiệp khảo sát được chia làm 4 nhóm (phân tích cluster): chấp
nhận, từ bỏ, đang xem xét và khơng quan tâm. Để tìm hiểu các lý do từ các doanh

nghiệp này chấp nhận hay từ chối và gặp những vấn đề gì trong triển khai. Bên cạnh
đó, Fawzi (2008) đưa ra biến cản trở triển khai phương pháp ABC gồm: kỹ thuật,
hành vi, và hệ thống. Như vậy, với mục đích nghiên cứu khác nhau nên biến nghiên
cứu về các nhân tố cản trở của luận án này khác hẳn với Fawzi (2008) là tập trung
nghiên cứu các nhân tố cản trở và đưa ra giải pháp ứng dụng tại Việt Nam, các biến
cản trở được tập trung nhiều hơn gồm chín nhân tố so với ba nhân tố của Fawzi
(2008). Bên cạnh đó bộ thang đo về các biến hạn chế về mặt kỹ thuật, tâm lý hạn
chế thay đổi có nhiều biến quan sát mới bổ sung. Và khác biệt nữa là mẫu thu thập
đánh giá trong một phạm vi nghiên cứu khác là tại Việt Nam, có nhiều đặc tính
riêng biệt.
So với mơ hình nghiên cứu của Phillip (2013) đánh giá 3 nhân tố tác động đến
vận dụng phương pháp ABC là: nhận thức về phương pháp ABC giúp kiểm sốt chi
phí cho doanh nghiệp, chi phí sản xuất chung chiếm tỷ lệ lớn, hành động của đối thủ
cạnh tranh, kết quả luận án hoàn toàn khác biệt. Phillip (2013) chỉ đưa ra hạn chế
nhận thức về lợi ích có ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp ABC, so với
luận án đây chỉ là một bến quan sát để đo lường, biến nhận thức cịn có nhiều biến
quan sát khác. Tương tự cho biến đánh giá về hành động của đối thủ cạnh tranh chỉ
là một phần trong đề cập của luận án.
So với mơ hình Rosebud and Jacob (2014) đo lường nhận thức của hai nhóm
cơng ty triển khai ABC và khơng triển khai. Mơ hình này chỉ đo lường mức độ đồng
ý giữa hai nhóm cơng ty về các cản trở triển khai được đánh giá trên 11 biến. Mô


hình nghiên cứu khơng đưa ra mức độ tác động của từng nhân tố, mà chỉ kết luận có
sự khác biệt giữa hai nhóm cơng ty về biến thiếu kiến thức về ABC, khó khăn về
tìm tiêu thức phân bổ chi phí và hoạt động, và ưu tiên cho dự án khác. Như vậy,
luận án đã mở rộng các biến nghiên cứu về nhân tố cản trở vận dụng ABC nhiều
hơn, đồng thời đánh giá được mức độ tác động của từng nhân tố mà nghiên cứu của
Rosebud and Jacob (2014) không đề cập. Đồng thời các biến nghiên cứu của
Rosebud and Jacob (2014) chỉ là một phần trong các biến quan sát của luận án.

So với mơ hình nghiên cứu của Huynh and Gong (2014), liệt kê về các nguyên
nhân ảnh hưởng vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp vừa và nhỏ. Các
nguyên nhân được thống kê vào 4 nhóm. Nghiên cứu của Huynh and Gong (2014)
chưa xây dựng được mơ hình đánh giá ảnh hưởng của các biến trong vận dụng
phương pháp ABC vào Việt Nam. Luận án đã xây dựng có 9 nhóm nhân tố tác động
và đo lường mức ảnh hưởng của các nhân tố này đầy đủ hơn. Ngoài ra, mẫu được
sử dụng trong luận án được mở rộng ở nhiều địa phương hơn nghiên cứu của Huynh
and Gong (2014), nhằm đo lường các tác động của các biến đã xây dựng tại Việt
Nam.
So với nghiên cứu của Amir (2015) đánh giá về các nhân tố cản trở vận dụng
phương pháp ABC tại Iran, dựa trên tổng hợp các nghiên cứu trước. Amir (2015)
đưa ra 7 nhân tố cản trở đến vân dụng phương pháp ABC, trong đó có 4 yếu tố khảo
sát có tác động chính: thiếu cơ sở hạ tầng, thiếu ủng hộ của nhà quản lý, thiếu suy
nghĩ hướng đến khách hàng, thiếu đa dạng hóa của sản phẩm. So với kết quả của
luận án, các nhân tố này đã được tổng hợp như một biến quan sát trong các nhân tố
tác động, và các nhân tố tác động của luận án đề cập rộng hơn và kết quả khác biệt.
Amir (2015) không xây dựng và đánh giá mức độ tác động các nhân tố theo mơ
hình hồi quy như luận án.
Về mặt thực tiễn, luận án đã đóng góp nâng cao hiệu quả quản lý trong doanh
nghiệp.
Bên cạnh đóng góp về mặt lý thuyết các nhân tố cản trở việc vận dụng phương
pháp ABC vào trong doanh nghiệp Việt Nam, luận án này đã gợi ý một số ý tưởng


để việc vận dụng phương pháp này thành công trong thực tế, nâng cao hiệu quả
quản lý rõ rệt.
Theo Nguyễn Xuân Hưng và Nguyễn Việt Hưng (2016) dựa trên các gợi ý về
các những nhân tố cản trở vận dụng phương pháp ABC, Công ty TNHH Cảng Quốc
tế Tân Cảng - Cái Mép trước áp lực phải sử dụng phương pháp ABC đã nghiên cứu
và tìm giải pháp về hạn chế mặt kỹ thuật, rào cản về tâm lý và huấn luyện đào tạo

cũng như ủng hộ của lãnh đạo, kết quả công ty đã áp dụng thành công phương pháp
phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động vào trong doanh nghiệp. Kết quả
này giúp công ty sau một năm vận hành phương pháp mới, toàn bộ các hoạt động
được kiểm sốt bằng các quy trình được phê duyệt, các chi phí được phân tích và
phân bổ hợp lý cho các dịch vụ. Dựa vào quy trình hoạt động, bộ phận sản xuất đã
có những cải tiến nhằm rút gọn các bước thực hiện nhằm đẩy mạnh năng suất lao
động. Dựa vào chi phí các dịch vụ, bộ phận kinh doanh có thể đàm phán giá dịch vụ
với các khách hàng theo chiều hướng có lợi. Thơng tin từ phương pháp ABC giúp
cho bộ phận kế toán xây dựng báo cáo quản trị đánh giá kết quả hoạt động từng dịch
vụ, từng khách hàng và có các kiến nghị về quản trị hoạt động nhằm nâng cao hiệu
quả. Và căn cứ vào thơng tin từ ABC, phịng kế toán đã xây dựng được dự toán tổng
thể dựa trên mức độ hoạt động (Activity Base Budget – ABB) với độ tin cậy 95%,
làm công cụ đánh giá và kiểm sốt cho tồn cơng ty.
5. Kết cấu của luận án
Luận án được trình bày trong năm chương, bao gồm những nội dung sau:
Phần mở đầu: trình bày những khó khăn của doanh nghiệp Việt Nam trong giai
đoạn gần đây, và yêu cầu bức thiết về áp dụng một phương pháp quản lý chi phí
mới nhằm giúp tăng khả năng cạnh tranh cho các doanh nghiệp. Phần này cũng xây
dựng mục tiêu nghiên cứu và xác định câu hỏi nghiên cứu làm định hướng cho toàn
luận án. Dựa trên mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu, tổng quan về phương
pháp nghiên cứu được trình bày nhằm thể hiện hướng đi để đạt mục tiêu đề ra. Phần
mở đầu cũng trình bày tồn bộ kết cấu của luận án thể hiện hướng nghiên cứu dưới
dạng tóm tắt.


Chương 1 Tổng quan nghiên cứu trình bày nội dung tổng quát về các nghiên
cứu trước có liên quan đến luận án trên thế giới và Việt Nam.
Chương 2 Cơ sở lý thuyết trình bày các cơ sở lý thuyết là nền tảng cho nghiên
cứu của luận án. Các lý thuyết bao gồm, lịch sử hệ thống kế toán chi phí, lịch sử về
phương pháp ABC, trình bày những nhân tố làm hạn chế việc vận dụng phương

pháp này vào trong các doanh nghiệp tại Việt Nam, và các lý thuyết nền khác.
Chương 3 Phương pháp nghiên cứu trình bày quy trình nghiên cứu, phương
pháp nghiên cứu, xây dựng giả thiết và thiết lập mơ hình lý thuyết.
Chương 4 Kết quả nghiên cứu trình bày về kết quả thảo luận với các chuyên
gia, đánh giá về mẫu và kết quả thu thập dữ liệu từ nghiên cứu sơ bộ và chính thức.
Kết quả trình bày bao gồm kết quả phân tích nhân tố khẳng định, kết quả mơ hình
hố cấu trúc tuyến tính.
Chương 5 Kết luận và kiến nghị trình bày ý nghĩa các khám phá và đưa ra kết
luận. Dựa trên những nội dung kết luận đưa ra một số khuyến nghị nhằm giúp cho
các nhà quản lý có thể vận dụng phương pháp ABC vào trong thực tế tại các doanh
nghiệp Việt Nam.


1

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU
Chương này sẽ trình bày về xu hướng nghiên cứu phương pháp ABC trên thế
giới. Các nghiên cứu về phương pháp ABC ở Việt Nam cũng được tham khảo và
tổng hợp. Dựa vào kết quả nghiên cứu trên thế giới và Việt Nam, lỗ hổng nghiên
cứu sẽ được xác định.
1.1 Các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt
động trên thế giới
Nghiên cứu về phương pháp phân bổ chí phí ước tính theo mức độ hoạt động
(phương pháp ABC) trên thế giới được chia làm hai giai đoạn, theo Rong et al
(2009) có 4 quan điểm trong nghiên cứu về phương pháp ABC trong hai giai đoạn
này.
Giai đoạn đầu tiên là nghiên cứu những hạn chế của hệ thống kế toán truyền
thống và đề xuất phương pháp ABC có hai quan điểm chủ yếu là:
- So sánh giữa phương pháp tính chi phí truyền thống và phương pháp ABC sử
dụng để tính chi phí sản phẩm.

- So sánh giữa phân bổ chi phí dựa trên tiêu thức sản lượng và khơng theo tiêu
thức sản lượng để giải thích biến động chi phí sản xuất chung.
Giai đoạn thứ hai tập trung nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC, và có
hai quan điểm chính là:
- Xem xét những yếu tố tạo nên thành công khi triển khai phương pháp ABC.
- Khảo sát về vận dụng phương pháp này vào thực tế.
1.1.1 Nghiên cứu hạn chế của kế toán truyền thống và đề xuất phương pháp
ABC
Theo nghiên cứu của Miller and Vollman (1985) cho thấy tỷ lệ chi phí sản xuất
chung dần dần chiếm tỷ trọng lớn trong khi các chi phí nhân cơng, ngun vật liệu
có khuynh hướng giảm trong giá thành sản phẩm. Theo truyền thống, chi phí sản
xuất chung được tập hợp và phân bổ theo tiêu thức ngun vật liệu và nhân cơng mà
khơng có liên quan trực tiếp đến hình thành vật lý của sản phẩm. Các chi phí liên
quan đến giao nhận như đặt hàng, kiểm tra hay nhập hàng tồn kho, chi phí liên quan


2

đến tổ chức sản xuất như bố trí nguyên vật liệu, nhân công theo ca để phục vụ sản
xuất, chi phí liên quan đến sản xuất như thay đổi thiết kế, cập nhật lịch sản xuất, chi
phí liên quan đến chất lượng như giám sát chất lượng, điều chỉnh thiết bị… dần
chiếm tỷ trọng chi phí lớn và phức tạp. Theo cách làm thơng thường, kế tốn sẽ cố
gắng theo dõi càng chi tiết các chi phí này để ghi nhận và phân bổ càng chính xác
càng tốt. Nếu như công việc trở nên quá nhiều sẽ tiến hành sử dụng máy móc hỗ
trợ. Tuy nhiên, cách làm này dường như khơng hiệu quả khi tiêu thức tập hợp chi
phí dần q nhiều và phức tạp để kế tốn tìm cách phân loại chi phí chi tiết.
Kaplan and Cooper (1988, 1998) cho rằng một hệ thống ghi nhận chi phí phải
thực hiện được ba chức năng: định giá hàng tồn kho để phản ánh trên báo cáo tài
chính và thuế, phục vụ kiểm sốt điều hành, đo lường chi phí cho riêng từng đối
tượng. Nhu cầu của mỗi chức năng sẽ khác nhau phụ thuộc vào tần suất báo cáo,

bản chất chi phí, phạm vi hệ thống, mức độ phức tạp của đối tượng chịu phí. Tuy
nhiên, đối với chức năng đánh giá hàng tồn kho theo nguyên tắc giá gốc của kế tốn
tài chính lại khơng u cầu phân bổ các chi phí theo mối quan hệ nhân quả, sử dụng
nhiều nguồn lực của công ty. Nhiều công ty sử dụng một hệ thống đơn giản, gộp
nhiều chức năng để phân bổ chi phí cho sản phẩm. Đối với chức năng kiểm soát
hoạt động, hệ thống cần phải cung cấp thơng tin chính xác, trong thời gian ngắn, và
phải nhận được thông tin phản hồi về kết quả hoạt động. Hệ thống này phải cung
cấp thông tin phù hợp với từng cấp độ quản lý về trách nhiệm kiểm sốt chi phí,
mức độ ứng xử của chi phí và tối thiểu hố phân bổ chi phí. Tần suất báo cáo phụ
thuộc vào chu kỳ sản xuất mà công ty đang thực hiện. Hệ thống kiểm sốt chi phí
nên dựa vào hệ thống dự toán linh hoạt để điều chỉnh các biến động trong ngắn hạn.
Đối với chức năng đo lường chi phí cho từng đối tượng, hệ thống cần phải ước
lượng việc sử dụng nguồn lực dài hạn đối với từng sản phẩm. Tất cả chi phí cần
phải được xem xét trong dài hạn theo sự đa dạng hoá của sản phẩm và mức độ phức
tạp đầu ra của doanh nghiệp. Theo quan điểm của Kaplan and Cooper (1998) thì
khơng có một hệ thống đơn nào có thể đáp ứng hết các chức năng của hệ thống kế
toán chi phí. Và Kaplan and Cooper (1998) cũng cho rằng các con số trên báo cáo


3

tài chính khơng giúp các nhà quản lý cải thiện được kết quả tài chính trong tương
lai. Để cải thiện lợi nhuận, nhà quản lý phải hiểu được cách thức sử dụng các nguồn
lực của đơn vị ở cấp độ nhỏ nhất. Các sản phẩm khác nhau, có dịng nhãn hiệu khác
nhau, các khách hàng, các kênh phân phối, sẽ sử dụng các nguồn lực khác nhau.
Phương pháp ABC sẽ làm sáng tỏ các hoạt động được liên kết với từng phần hoạt
động của kinh doanh, hoạt động sẽ liên kết giữa doanh thu và sử dụng nguồn lực
của đơn vị. Bằng cách làm nổi bật mối quan hệ nêu trên, nhà quản lý hiểu được
chính xác hoạt động nào tạo ra lợi nhuận của đơn vị. Sau khi nhận được thơng tin
hữu ích từ phương pháp ABC, nhà quản lý có thể thực hiện hai quyết định như sau,

một là điều chỉnh tăng giá đới với các sản phẩm sử dụng nhiều nguồn lực và điều
chỉnh giảm giá để tăng tính cạnh tranh đối với các sản phẩm sản xuất khối lượng
lớn mà được hỗ trợ từ các sản phẩm khác, hai là tìm cách giảm thiểu tiêu dùng
nguồn lực. Để thực hiện quyết định thứ hai, đòi hỏi nhà quản lý phải xem xét giảm
số hoạt động cho cùng số lượng đầu ra bằng cách kết hợp nhiều sản phẩ m, nhiều
khách hàng sử dụng chung hoạt động, hay giảm nguồn lực cho sản phẩm, khách
hàng hiện tại. Tận dụng các nguồn lực tiết kiệm, nhà quản lý triển khai lại sản xuất
để tăng đầu ra cho doanh nghiệp.
McKenzi (1999) cho rằng phương pháp chi phí định mức (standard costing)
được sử dụng khá nhiều ở các công ty vì đơn giản, dễ sử dụng. Tuy nhiên, ngoại trừ
chi phí sản xuất trực tiếp, thì các chi phí kinh doanh không được phân bổ theo đúng
bản chất thực tế khi áp dụng phương pháp chi phí định mức. Chi phí kinh doanh bao
gồm chi phí sản xuất gián tiếp, chi phí bán hàng, nghiên cứu phát triển, nhân sự…
Phương pháp chi phí định mức phân bổ tuỳ ý dựa trên tiêu thức giờ lao động, diện
tích sử dụng, số lượng sản phẩm sản xuất hay bán ra,… Trong khi đó, phương pháp
ABC tiếp cận chi phí cho sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng bằng cách nhận diện
những hoạt động chính thực hiện từng chức năng kinh doanh của đơn vị. Và việc
đánh giá từng hoạt động sử dụng bao nhiêu nguồn lực tại công ty. Các nguồn lực
được phân bổ đến các hoạt động sử dụng theo một cách thức thích hợp phụ thuộc
vào nguồn lực được sử dụng. Sau khi nhận được thơng tin phân tích từ phương pháp


4

ABC, rất nhiều nhà quản lý thấy rằng những khách hàng được đánh giá cao nhưng
không mang lại lợi nhuận. Những sản phẩm cho là mang về lợi nhuận nhưng có
nhiều chi phí ẩn chưa được tính hết. Nhà quản lý sẽ quyết định thay đổi tập trung
vào các sản phẩm, khách hàng mang lại lợi nhuận cao.
1.1.2 Nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC trên thế giới.
Swenson (1995) nghiên cứu lợi ích của phương pháp ABC trong các doanh

nghiệp sản xuất. Kết quả phản hồi cho thấy các cơng ty đều có kết quả tích cực khi
áp dụng phương pháp này. Các công ty đều cho rằng chi phí sản xuất được cải thiện
và vấn đề kiểm sốt chi phí có hiệu quả hơn. Phương pháp phân bổ chi phí ước tính
theo mức độ hoạt động giúp nhà quản lý thấy được rõ ràng về chi phí từng khách
hàng và lợi nhuận từng khách hàng mang lại. Ngoài ra, nghiên cứu cịn cho thấy, có
hai mươi phần trăm các công ty sử dụng phương pháp ABC sử dụng thông tin để ra
quyết định tối ưu về nguồn lực. Bảy mươi hai phần trăm, trong mẫu điều tra, cho
thấy các công ty này muốn sử dụng thông tin từ phương pháp này để ra quyết định
về giá và gói sản phẩm. Theo báo cáo áp dụng phương pháp phân bổ chi phí ước
tính theo mức độ hoạt động, các cơng ty có sự ủng hộ của ban giám đốc, thông tin
cung cấp từ phương pháp ABC đáp ứng được hệ thống quản lý chi phí. Các cơng ty
cho biết từng cách riêng để triển khai phương pháp ABC. Nghiên cứu cũng để mở
sẽ nghiên cứu các công ty đã cố gắng triển khai áp dụng phương pháp này nhưng
thất bại.
Nghiên cứu của Gosselin (1997) xem xét về cấu trúc tổ chức và hiện trạng chiến
lược kinh doanh đến việc chấp nhận và triển khai quản trị hoạt động. Mẫu được tiến
hành trên một số công ty con trong một số tập đoàn sản xuất tại Canada. Nghiên
cứu quản trị hoạt động (Activity Management – AM) được chia thành thành ba cấp
độ: nghiên cứu về phân tích hoạt động (Activity Analysis – AA), phân tích chi phí
từng hoạt động (Activity Cost Analysis – ACA), và phương pháp ABC. Trong đó
AA là cấp độ đầu tiên và phương pháp ABC cấp độ cuối của nghiên cứu. Phân tích
hoạt động (AA) là điều kiện tiên quyết để thực hiện phân tích chi phí cho từng hoạt
động (ACA). Nghiên cứu cho thấy chiến lược ảnh hưởng đến việc chấp nhận quản