CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DOANH NGHIỆP

CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DOANH NGHIỆP
1.1. Doanh thu
1.1.1. Khái niệm
Theo Chuẩn mực Kế toán số 14, ban hành và công bố theo Quyết định số
49/2001/QĐ/BTC ngày 31 tháng 12 năm 2001 của Bộ Tài chính thì doanh thu là tổng giá
các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản
xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng nguồn vốn chủ sở
hữu.
Doanh thu phát sinh từ giao dịch, sự kiện được xác định bởi thoả thuận giữa
doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định giá trị hợp lý của
các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại,
giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
1.1.2. Phân loại doanh thu
Căn cứ vào tiêu thức phân loại khác nhau mà doanh thu có thể được phân loại
như sau:
Theo tiêu thức lĩnh vực hoạt động mà có thể có các loại doanh thu sau:
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
- Doanh thu hoạt động tài chính.
- Doanh thu khác.
Theo tiêu thức doanh thu đã thực hiện và chưa thực hiện có thể phân loại
thành:
- Doanh thu thực hiện.
- Doanh thu chưa thực hiện.
1.1.3. Các quy định trong hạch toán doanh thu
1.1.3.1. Tài khoản sử dụng trong hạch toán doanh thu
Trong quá trình hạch toán doanh thu, các tài khoản thường hay được sử dụng bao
gồm có sáu tài khoản, chia thành 3 nhóm:
 Nhóm tài khoản 51 – Doanh thu, có 03 tài khoản
- Tài khoản 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ;
- Tài khoản 512 – Doanh thu nội bộ;

- Tài khoản 515 – Doanh thu hoạt động tài chính.
 Nhóm tài khoản 52 - Có 01 tài khoản
- Tài khoản 521 – Chiết khấu thương mại.
 Nhóm tài khoản 53 – Có 02 tài khoản
- Tài khoản 531 – Hàng bán bị trả lại;
- Tài khoản 532 – Giảm giá hàng bán.
 Tài khoản 3387 – Tài khoản doanh thu chưa thực hiện.
Ngoài ra, trong quá trình hạch toán doanh thu, kế toán còn sử dụng những loại tài
khoản khác liên quan như: Tài khoản phản ánh Hàng tồn kho (TK 152, 153, 155, 156,
157), Giá vốn hàng bán, Thuế GTGT được khấu trừ và thuế GTGT phải nộp,…
1.1.3.2. Các quy định chung
 Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng
thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.
 Chỉ ghi nhận doanh thu trong kỳ kế toán khi thoả mãn đồng thời các điều kiện ghi
nhận doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền,
tiền cổ tức và lợi nhuận được chia quy định tại Điểm 10, Điều 16, Điều 24 của Chuẩn mực
Kế toán số 14 doanh thu và thu nhập khác của Bộ Tài chính và các quy định của chế độ kế
toán hiện hành. Khi không thoả mãn các điều kiện ghi nhận doanh thu không hạch toán vào
tài khoản doanh thu.
 Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ tương tự về
bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu và
không được ghi nhận là doanh thu.
 Doanh thu kể cả doanh thu nội bộ phải được theo dõi riêng biệt theo từng loại doanh
thu: Doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền,
cổ tức và lợi nhuận được chia. Trong từng loại doanh thu lại được chi tiết theo từng thứ
doanh thu, như doanh bán hàng có thể được chi tiết thành doanh thu bán sản phẩm, hàng
hoá,… nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ, chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu
quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh và lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh
nghiệp.
 Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấp

dịch vụ, như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải được
hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu được tính trừ vào doanh thu ghi nhận
ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế
toán.
 Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả hoạt động sản
xuất kinh doanh. Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kỳ kế toán được kết chuyển vào
Tài khoản 911 – Xác định kết quả kinh doanh. Các tài khoản thuộc loại tài khoản doanh
thu không có số dư cuối kỳ.
1.1.3.2.1. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
 Tài khoản “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” chỉ phản ánh doanh thu của khối
lượng sản phẩm hàng hoá đã bán; dịch vụ đã cung cấp được xác định là tiêu thụ trong kỳ,
không phân biệt doanh thu đã thu tiền hay sẽ thu tiền.
 Kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp được thực hiện theo
nguyên tắc sau:
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT theo phương pháp
khấu trừ, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là giá bán chưa có thuế giá trị gia tăng.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ không thuộc diện chịu thuế GTGT, hoặc chịu thuế
GTGT theo phương pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá
thanh toán.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế
xuất khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán (bao gồm cả
thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu).
- Những doanh nghiệp nhận gia công vật tư, hàng hoá thì phản ánh vào doanh thu ban hàng
và cung cấp dịch vụ số tiền gia công thực tế được hưởng, không bao gồm giá trị vật tư,
hàng hoá nhận gia công.
- Đối với hàng hoá nhận bán đại lý, ký gửi theo phương thức bán đúng giá hưởng hoa hồng
thì hạch toán vào doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phần hoa hồng bán hàng mà
doanh nghiệp được hưởng.
- Trường hợp bán hàng theo phương thực trả chậm, trả góp thì doanh nghiệp ghi nhận doanh
thu bán hàng theo giá bán trả ngay và ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính về phần

lãi tính trên khoản phải trả nhưng trả chậm phù hợp với thời điểm ghi nhận doanh thu được
xác nhận.
- Những sản phẩm, hàng hoá được xác định là tiêu thụ, nhưng vì lý do về chất lượng, về quy
cách kỹ thuật,… người mua từ chối thanh toán, gửi trả lại người bán hoặc yêu cầu giảm giá
và được doanh nghiệp chấp thuận; hoặc người mua mua hàng với khối lượng lớn được
chiết khấu thương mại thì các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng này được theo dõi riêng
biệt trên các Tài khoản 531- Hàng bán bị trả lại, hoặc Tài khoản 532 - Giảm giá hàng bán,
Tài khoản 521 - Chiết khấu thương mại.
- Trường hợp trong kỳ doanh nghiệp đã viết hoá đơn bán hàng và đã thu tiền bán hàng
nhưng cuối kỳ vẫn chưa giao hàng cho người mua hàng, thì trị giá số hàng này không được
coi là tiêu thụ và không được ghi nhận vào tài khoản 511- “Doanh thu bán hàng và cung
cấp dịch vụ” về giá trị hàng đã giao, đã thu trước tiền bán hàng, phù hợp với các điều kiện
ghi nhận doanh thu.
- Đối với trường hợp cho thuê tài sản hoạt động, đã nhận trước tiền cho thuê hoạt động
nhiều năm thì doanh thu cung cấp dịch vụ ghi nhận của năm tài chính là số tiền cho thuê
được xác định theo nguyên tắc đường thẳng tức lấy toàn bộ tổng số tiền thu được chia cho
số năm cho thuê tài sản.
- Đối với các khoản thu nhập từ hoạt động kinh doanh bất động sản, doanh thu được ghi
nhận là tổng số tiền thu được do bán bất động sản.
- Đối với hoạt động kinh doanh cho thuê cơ sở hạ tầng, doanh thu bán hàng được ghi nhận
khi hoàn tất việc bàn giao đất trên thực địa cho khách hàng theo giá trị của diện tích đất đã
chuyển giao theo giá trả ngay.
1.1.3.2.2. Doanh thu hoạt động tài chính
 Doanh thu hoạt động tài chính được phản ánh trên Tài khoản 515 bao gồm các khoản
doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia và các hoạt động tài chính
khác được coi là thực hiện trong kỳ, không phân biệt các khoản doanh thu đó thực tế đã thu
được tiền hay sẽ thu được tiền.
 Đối với các khoản thu nhập từ hoạt động mua, bán ngoại tệ, doanh thu được ghi nhận là số
chênh lệch lãi giữa giá bán vào và giá ngoại tệ bán ra.
 Đối với các khoản thu nhập từ hoạt động mua, bán chứng khoán, doanh thu được ghi nhận

là số chênh lệch giữa giá lớn hơn giá mua, số lãi về trái phiếu, tín phiếu hoặc cổ phiếu
(không phản ánh số tiền thu được từ việc bán chứng khoán).
 Đối với khoản tiền lãi đầu tư nhận từ khoản đầu tư cổ phiếu, trái phiếu thì chỉ có phần lãi
của các kỳ mà doanh nghiệp mua lại khoản đầu tư này mới được ghi nhận là doanh thu
phát sinh trong kỳ; còn khoản lãi đầu tư nhận được từ các khoản lãi đầu tư dồn tích trước
khi doanh nghiệp mua lại khoản đầu tư đó thì ghi giảm giá trị khoản đầu tư trái phiếu, cổ
phiếu đó.
1.1.3.2.3. Doanh thu chưa thực hiện
 Khi bán hàng, hoặc cung cấp dịch vụ theo phương thức trả chậm, trả góp thì doanh
thu được ghi nhận theo giá bán trả ngay tại thời điểm ghi nhận doanh thu.
Giá bán trả ngay được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản
sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi
suất hiện hành. Phần lãi bán hàng trả chậm, trả góp là chênh lệch giữa giá bán trả chậm, trả
góp với giá bán trả ngay được ghi nhận vào tài khoản “Doanh thu chưa thực hiện”. Doanh
thu chưa thực hiện sẽ được ghi nhận là doanh thu của kỳ kế toán theo quy định tại đoạn
25(a) của Chuẩn mực “Doanh thu và thu nhập khác”.
 Khi nhận trước tiền cho thuê tài sản của nhiều năm thì số tiền nhận trước được ghi
nhận là doanh thu chưa thực hiện. Trong các năm tài chính tiếp sau sẽ ghi nhận doanh thu
phù hợp với doanh thu của từng năm tài chính.
1.1.3.3. Điều kiện xác định doanh thu
Theo Chuẩn mực Kế toán số 14 quy định các điều kiện để xác định doanh thu như
sau:
 Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu
được.
 Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thoả thuận giữa doanh
nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các
khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảm
giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
 Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được ghi nhận ngay thì
doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được

TK 33311
Thuế GTGT đầu ra phải nộp về hàng hoá, dịch vụ, lao vụ
Doanh thu tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ, lao vụ (không có thuế GTGT)
TK 3332, 3333
Thuế TTĐB, thuế XK phải nộp về hàng đã tiêu thụ trong kỳ
TK 521, 532,531 TK 511
TK 111, 112
TK 911
Kết chuyển các khoản ghi giảm doanh thu
Kết chuyển doanh thu thuần về tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ lao vụ trong kỳ
trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện
hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ
thu được trong tương lai.
 Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ khác
không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp
này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về thì
doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau
khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.
1.1.3.4. Sơ đồ tài khoản hạch toán doanh thu
Sơ đồ 01: Sơ đồ kế toán tổng quát doanh thu bán hàng trong doanh nghiệp tính thuế theo
phương pháp khấu trừ
Kết chuyển doanh thu thuần về tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ lao vụ
TK 3332, 3333
Thuế TTĐB, thuế XK phải nộp về hàng đã tiêu thụ trong kỳ
TK 521, 532,531
TK 911
Kết chuyển các khoản ghi giảm doanh thu tiêu thụ trong kỳ
TK 511
TK 33311
Thuế GTGT đầu ra phải nộp

TK 1331
Doanh thu của hàng đem đi trao đổi (giá bán không thuế)
TK 131
Thuế GTGT được khấu trừ của hàng hoá, vật tư , tài sản, dịch vụ nhận về
TK 151, 152, 153, 156
Giá trị vật tư, hàng hoá, tài sản, dịch vụ đã nhận (ghi theo giá không có thuế GTGT đầu vào)
Sơ đồ 02: Sơ đồ kế toán tổng quát doanh thu tiêu thụ theo phương thức hàng đổi hàng
trong các doanh nghiệp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ
1.2. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.2.1. Vai trò của kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
Các chỉ tiêu về doanh thu, doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác có liên
hệ chặt chẽ với các khoản thu bằng tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản phải thu…
Chỉ tiêu thu nhập liên quan chặt chẽ với chỉ tiêu lợi nhuận chưa phân phối.
Các chỉ tiêu doanh thu cũng như các chỉ tiêu chi phí phản ánh trên báo cáo kết quả
hoạt động sản xuất kinh doanh luôn có quan hệ với các chỉ tiêu thu, chi tiền mặt, tiền gửi,
nhập, xuất vật tư, hàng hoá,…
Các chỉ tiêu về doanh thu cùng với các chỉ tiêu chi phí là cơ sở để xác định các chỉ
tiêu lợi nhuận và các loại thuế khác nên rất nhạy cảm với các gian lận trong việc xác định
mức lợi nhuận, các nghĩa vụ khác của doanh nghiệp. Thông qua việc kiểm tra đối chiếu và
thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với các chỉ tiêu doanh thu có thể phát hiện ra những sai
sót, gian lận trong việc xác định và hạch toán các chỉ tiêu đó. Đồng thời, kết quả kiểm toán
khoản mục doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính còn là cơ sở, căn cứ để kiểm toán
viên thực hiện kiểm toán các khoản mục khác như chỉ tiêu về thuế giá trị gia tăng phải nộp,
thuế giá trị gia tăng được khấu trừ, lợi nhuận chưa phân phối, lợi nhuận sau thuế,…
1.2.2. Đặc điểm của doanh thu ảnh hưởng đến công tác kiểm toán
Với kiểm toán tài chính có hai cách cơ bản để phân chia các bảng khai tài chính
thành các phần hành kiểm toán: Phân theo khoản mục hoặc phân theo chu trình. Từ đó mà
có hai cách tiếp cận kiểm toán: kiểm toán theo khoản mục hoặc theo chu trình.
Kiểm toán theo chu trình là cách phân chia máy móc từng khoản mục hoặc nhóm
các khoản mục theo thứ tự trong Bảng khai vào một phần hành. Cách chia này đơn giản

song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ở vị trí khác nhau nhưng có liên hệ
chặt chẽ với nhau như Hàng tồn kho và giá vốn hàng bán, Doanh thu và các khoản phải
thu…
Cách tiếp cận kiểm toán theo chu trình là cách chia thông dụng hơn căn cứ vào mối
liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong
một chu trình chung của hoạt động tài chính. Chẳng hạn các nghiệp vụ về doanh thu, doanh
thu trả lại, các khoản thu tiền bán hàng và số dư các khoản phải thu đều nằm trong chu
trình tiêu thụ (bán hàng và thu tiền). Cách phân chia này hiệu quả hơn do xuất phát từ mối
liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu thập được các đầu mối của các mối liên hệ
trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong Bảng khai tài chính. Theo cách phân
chia này, kiểm toán Bảng khai tài chính thường bao gồm những phần hành cơ bản sau:
 Kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền (tiêu thụ).
 Kiểm toán tiền mặt (tại két, tại ngân hàng hoặc đang chuyển).
 Kiểm toán chu trình mua hàng – trả tiền (cung ứng và thanh toán).
 Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên.
 Kiểm toán hàng tồn kho.
 Kiểm toán huy động – hoàn trả vốn.
Do doanh thu là khoản mục liên quan đến các khoản mục khác trên báo cáo kết quả
kinh doanh, chính vì vậy, khi tiến hành kiểm toán phải kết hợp kết quả kiểm toán các
khoản mục liên quan, như vốn bằng tiền, các khoản Phải thu, Nợ phải trả, khoản mục
Hàng tồn kho… Và trong hầu hết các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên đều thực hiện riêng
rẽ khoản mục doanh thu do tính chất quan trọng và phức tạp của khoản mục doanh thu.
Trong quá trình kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên phải căn cứ vào lĩnh vực hoạt
động kinh doanh của khách hàng, bởi lĩnh vực hoạt động kinh doanh cũng ảnh hưởng đến
những rủi ro kiểm toán mà kiểm toán viên có thể mắc phải. Những lĩnh vực kinh doanh có
ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán như: Vận chuyển hành khách, vận chuyển hành lý, vận
chuyển hàng hoá, thư tín, bán hàng, đồ lưu niệm,… Với những lĩnh vực kinh doanh này,
thường có gian lận trong kế toán và thường tiềm ẩn rủi ro tiềm tàng ảnh hưởng đến công
tác kiểm toán.
Trong hạch toán doanh thu, nhiều khi doanh nghiệp cố tình hạch toán doanh thu sai

chế độ nhằm trốn thuế, lậu thuế và ghi giảm doanh thu, từ đó ảnh hưởng đến tính trung
thực của thông tin trên báo cáo tài chính, như:
- Nhóm hàng có thuế suất cao chuyển sang nhóm hàng có thuế suất thấp nhằm trốn thuế, lậu
thuế.
- Không hạch toán doanh thu bán hàng các trường hợp hàng đổi hàng dùng sản phẩm, hàng
hoá trả lương, thưởng cho công nhân viên chức hoặc chi cho các quỹ của doanh nghiệp
theo chế độ kế toán quy định.
- Điều kiện về giá bán của hàng đại lý ký gửi: Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 quy
định: “Đối với hàng hoá nhận đại lý, ký gửi theo phương thức bán đúng giá hưởng hoa
hồng thì hạch toán vào doanh thu bán hàng mà doanh nghiệp được hưởng”.Song trên thực
tế thì vẫn do hai bên giao nhận hàng hoá quy định trên cơ sở quan hệ cung cầu về từng loại
hàng hoá.
- Đối với doanh thu bán hàng theo phương thức trả chậm, trả góp: Cũng theo Chuẩn mực
Kiểm toán Việt Nam số 14 thì: “Khi bán hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ theo phương thức
trả chậm trả góp thì doanh thu được ghi nhận theo giá bán trả ngay tại thời điểm ghi nhận
doanh thu. Giá bán trả ngay được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các
khoản sẽ thu trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi
suất hiện hành. Phần lãi bán hàng trả chậm, trả góp là chênh lệch giữa giá bán trả chậm, trả
góp với giá bán trả ngay được ghi nhận vào tài khoản “Doanh thu chưa thực hiện”.” Song
nhiều doanh nghiệp lại hạch toán hoàn toàn tiền lãi thu được vào doanh thu của năm tài
chính.
1.2.3. Mục tiêu kiểm toán doanh thu
1.2.3.1. Mục tiêu kiểm toán chung
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 “Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi
phối kiểm toán báo cáo tài chính” xác định: “ Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là
giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài
chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp
nhận), có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các
khía cạnh trọng yếu hay không?”. Mục tiêu kiểm toán báo cáo tài chính còn giúp cho đơn
vị kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông

tin tài chính của đơn vị.
Với mỗi một khoản mục trên báo cáo tài chính có các mục tiêu kiểm toán riêng phù
hợp với mỗi khoản mục đó.
Cụ thể các mục tiêu chung của kiểm toán khoản mục doanh thu có thể tóm tắt như
sau:
Biểu 01: Các mục tiêu chung của kiểm toán khoản mục doanh thu
Mục tiêu chung Mục tiêu kiểm toán doanh thu
Tính có thật Doanh thu bán hàng đã ghi sổ là có căn cứ hợp lý.
Tính trọn vẹn Doanh thu bán hàng được ghi sổ đầy đủ.
Tính được phép Doanh thu được phê chuẩn về chế độ bán hàng và giá bán.
Tính định giá Doanh thu bán hàng được đánh giá đúng đắn.
Tính phân loại Doanh thu bán hàng đã được phân loại.
Tính kịp thời Doanh thu bán hàng được ghi sổ đúng kỳ.
Tính chính xác cơ học Các nghiệp vụ bán hàng được ghi vào sổ tổng hợp chi tiết thích hợp,
tính toán và cộng dồn chính xác.
1.2.3.2. Mục tiêu kiểm toán cụ thể
Doanh thu là một hình thức biểu hiện cụ thể của kết quả tiêu thụ hàng hoá trong kỳ
kinh doanh của doanh nghiệp, cụ thể là doanh thu thuần của doanh nghiệp. Các mục tiêu
kiểm toán đối với khoản mục này bao gồm:
Doanh thu ghi sổ là có thật: Kiểm toán viên cần căn cứ vào các quy định hiện hành
về tiêu thụ, về ghi sổ với nghiệp vụ bán hàng, từ đó kiểm tra sự phát sinh của khoản mục
doanh thu được ghi sổ là hoàn toàn có thật.
Doanh thu bán hàng đã được phê chuẩn về phương thức bán hàng, về giá bán hay
không,…
Xem xét các nghiệp vụ tiêu thụ có được ghi sổ đầy đủ hay không. Để thực hiện xác
minh, kiểm toán viên cần thực hiện kết hợp với kiểm toán nghiệp vụ thanh toán, cụ thể là
phần giao dịch với ngân hàng, khách hàng, nghiệp vụ về quỹ, nhằm phát hiện các khoản
doanh thu ngoài sổ sách.
Việc tính toán và ghi sổ doanh thu có chính xác hay không: Kiểm toán viên thường
căn cứ vào đơn giá, số lượng hàng hoá, dịch vụ bán ra và căn cứ vào chứng từ vận chuyển,

từ đó kiểm toán viên tiến hành tính toán lại để xác nhận tính chính xác của số liệu ghi sổ
bán hàng và ghi sổ doanh thu.
Xem xét phân loại doanh thu bán hàng có phù hợp với chế độ kế toán hay không, cụ
thể như:
 Phân biệt doanh thu nội bộ và doanh thu bán hàng cho các khách hàng bên ngoài.
 Xem xét việc hạch toán trên các tài khoản khác nhau như doanh thu bằng tiền,
doanh thu bán hàng trả chậm, doanh thu trả góp, doanh thu nhận trước.
 Tính chính xác trong việc xác định doanh thu và thuế phải nộp trên doanh thu thực
hiện của các nhóm hàng chịu thuế suất đặc biệt, như thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu.
Doanh thu bán hàng có được ghi chép đúng kỳ kế toán hay không, kiểm toán viên
cần phải phân biệt hai loại doanh thu: Doanh thu đã thực hiện và Doanh thu chưa thực
hiện.
Đối với các chỉ tiêu khác có liên quan đến hoạt động bán hàng như chiết khấu thương
mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại,… khi thực hiện kiểm toán, cần thực hiện kiểm
toán tương tự như kiểm toán doanh thu, tuy nhiên kiểm toán phải quan tâm tới những quy
định hiện hành có liên quan tới các chỉ tiêu đó.
1.2.4. Cơ sở kiểm toán khoản mục doanh thu
Trong cuộc kiểm toán, để tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu, kiểm toán viên
cần phải dựa vào các tài liệu sau của khách hàng để kiểm toán:
 Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, phần I: Lãi – Lỗ.
 Các quy chế chính sách tài chính của Nhà nước, của Tổng công ty, của bản thân công ty
khách hàng về doanh thu như những quy định về giá bán, chiết khấu thương mại, giảm giá
hàng bán,…
 Các chứng từ gốc như: Đơn đặt hàng, các hợp đồng kinh tế đã ký kết về bán hàng và cung
cấp dịch vụ, cho thuê tài chính hoặc các hợp đồng, khế ước tín dụng, hợp đồng đầu tư tài
chính.
 Các hoá đơn như: Hoá đơn bán hàng, hoá đơn giá trị gia tăng, vận đơn, hoá đơn vận
chuyển,…
 Các bản quyết toán, bản thanh lý hợp đồng bán hàng, hợp đồng cung cấp dịch vụ, cho thuê
tài sản, biên bản giao nhận hàng hoá, dịch vụ cung cấp, bản xác nhận, bảng đối chiếu tình

hình thanh toán với khách hàng.
 Các chứng từ phải thu (tiền mặt, séc), giấy báo có của ngân hàng (kèm theo bản sao kê của
ngân hàng).
 Sổ sách kế toán: Là các sổ cái Tài khoản 511, 512, 515, sổ nhật ký thu tiền, sổ chi tiết
doanh thu, doanh thu nội bộ, doanh thu hoạt động tài chính, sổ chi tiết các khoản phải thu
khách hàng.
 Các bản kê bán hàng đại lý và các báo cáo doanh thu khác.
1.2.5. Sai phạm rủi ro tiềm tàng liên quan đến doanh thu
1.2.5.1. Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn thực tế
Trong trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào doanh
thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu hoặc theo điều kiện, tiêu chuẩn
ghi nhận doanh thu, hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so
với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Chẳng hạn:
 Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ
cho người mua, nhưng doanh nghiệp đã ghi khoản ứng trước là doanh thu tiêu thụ trong
kỳ.
 Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ nhưng các thủ
tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán,
nhưng doanh nghiệp đã ghi nhận doanh thu trong kỳ.
 Số liệu đã tính toán và ghi sổ bán hàng sai đã làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh
trên chứng từ kế toán.
1.2.5.2. Doanh thu hàng bán bị trả lại cao hơn thực tế
Hạch toán doanh thu là quá trình ghi nhận các nghiệp vụ kinh tế, cụ thể là các nghiệp vụ
liên quan đến chu trình bán hàng và thanh toán. Song trong quá trình bán hàng và thanh toán, nhiều
tình huống xảy ra và có thể xẩy ra sai sót do nhận thức của kế toán viên, cũng có thể do những
hành vi gian lận. Thông thường, những sai sót chủ yếu là:
 Hàng chưa bị trả lại, kế toán đã ghi giảm doanh thu.
 Doanh thu ghi giảm cao hơn thực tế.
 Hàng hoá trả lại ở kỳ sau nhưng kế toán lại ghi giảm doanh thu ở kỳ này.
1.2.5.3. Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với thực tế

Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vào doanh
thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy định hoặc số doanh
thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên các chứng từ
kế toán. Chẳng hạn:
 Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã
trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhưng đơn vị chưa hạch toán
hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác (không hạch toán vào doanh thu bán hàng).
 Các khoản doanh thu về hoạt động tài chính và thu nhập khác đã thu được nhưng đơn vị
hạch toán vào các tài khoản khác (không hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính và
thu nhập khác).
 Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai đã làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng
từ kế toán.
Việc hạch toán doanh thu như trên có nhiều nguyên nhân, nhưng nguyên nhân chủ
yếu là do nhân viên kế toán chưa hiểu biết đầy đủ quy định về doanh thu hoặc do trình độ
nghiệp vụ của nhân viên kế toán yếu, hoặc vì một lý do nào đó mà nhân viên kế toán hạch
toán doanh thu không đúng quy định.
1.2.6. Yêu cầu của kiểm toán doanh thu
Kiểm toán doanh thu phải đạt được những yêu cầu sau:
 Thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán doanh thu và hệ thống kiểm soát nội bộ
của doanh nghiệp đã đảm bảo cho việc hạch toán doanh thu là trung thực, hợp lý và đúng
quy định của Nhà nước.
 Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu đã hạch toán
phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán.
 Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ kinh tế phát sinh về doanh thu đã hạch
toán và được phân loại chính xác, đã được tính toán đúng đắn và có thực.
1.3. Quy trình kiểm toán doanh thu
1.3.1. Lập kế hoạch kiểm toán
Việc lập kế hoạch kiểm toán doanh thu trong cuộc kiểm toán được tiến hành đồng
thời với trình tự lập kế hoạch toàn diện cuộc kiểm toán. Để có thể lập kế hoạch toàn diện
cho cả cuộc kiểm toán, và kế hoạch kiểm toán cho khoản mục doanh thu, kiểm toán viên

phải thực hiện những công việc sau:
1.3.1.1. Chấp nhận thư hẹn kiểm toán và ký kết hợp đồng kiểm toán
Đây là giai đoạn đầu tiên trong qui trình kiểm toán. Qui trình kiểm toán thực sự bắt
đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán tiếp nhận một khách hàng. Tiếp nhận khách
hàng có hai giai đoạn:
 Liên lạc với các công ty khách hàng tiềm năng
 Khi khách hàng có yêu cầu kiểm toán, khi đó kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chấp
nhận kiểm toán hay không.
Trên cơ sở thư mời kiểm toán, kiểm toán viên xác định đối tượng sẽ phục vụ trong
tương lai và tiến hành các công việc sau:
• Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: Thực chất đây là việc xem xét đánh giá có
chấp nhận hoặc tiếp tục kiểm toán với một công ty khách hàng hay không dựa trên cơ sở
xem xét ảnh hưởng của công việc kiểm toán đến uy tín, hình ảnh của Công ty kiểm toán.
Để đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, kiểm toán viên và Công ty kiểm toán thường
xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng, tính liêm chính của Ban Giám đốc công ty khách
hàng, liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm để tìm hiểu về khách hàng.
• Nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng: Thực chất đây là việc xác định người sử
dụng báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ. Lý do kiểm toán của khách hàng sẽ
được kiểm toán viên kiểm tra, thu thập bằng chứng kiểm toán cho tới khi kết thúc kiểm toán,
lập báo cáo. Để nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng, kiểm toán viên có thể thực hiện
phỏng vấn trực tiếp với Ban Giám đốc, hoặc dựa vào kinh nghiệm của các cuộc kiểm toán đã
được thực hiện trước.
• Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán: Công việc này ảnh hưởng trực tiếp đến chất
lượng kiểm toán, hiệu quả của cuộc kiểm toán và có liên quan tới việc tuân thủ những
chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận.
• Hợp đồng kiểm toán: Sau khi có quyết định chấp nhận kiểm toán và xem xét các
vấn đề nêu trên, công ty kiểm toán và công ty khách hàng ký hợp đồng kiểm toán. Sau khi
ký hợp đồng kiểm toán, công ty khách hàng sẽ trở thành khách thể chính thức của công ty
kiểm toán, khi đó hợp đồng kiểm toán sẽ là căn cứ pháp lý để công ty kiểm toán thực hiện
những bước kế tiếp.

1.3.1.2. Thu thập thông tin cơ sở
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán
tổng quát. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, Lập kế hoạch kiểm toán, kiểm
toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu
về hệ thống kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm
toán.
Trong giai đoạn này, kiểm toán viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu,
đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định
thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.
1.3.1.2.1. Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên phải tìm hiểu về ngành nghề
hoạt động kinh doanh của khách hàng, từ đó có những phương pháp kiểm toán thích hợp,
đồng thời đạt hiệu quả cao trong cuộc kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán số 300, Kế hoạch kiểm toán quy định kiểm toán viên phải tìm
hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng, và trong Đoạn 2 của Chuẩn mực
Kiểm toán Việt Nam 310, Hiểu biết về tình hình kinh doanh đã hướng dẫn: “Để thực hiện
được kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải có hiểu biết về tình hình kinh doanh
đủ để nhận thức và xác định các dữ kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị
được kiểm toán mà theo đánh giá của kiểm toán viên, chúng có thể ảnh hưởng trọng yếu
đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán”.
Điều này rất cần thiết khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán với tính thận trọng
nghề nghiệp đúng mức. Mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có những hệ thống kế toán
riêng và áp dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù. Thêm vào đó tầm quan trọng của mỗi
nguyên tắc kế toán cũng thay đổi theo ngành kinh doanh của khách hàng.
Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm những hiểu biết chung về nền
kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động
của đơn vị kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên còn phải hiểu cả những khía cạnh đặc thù
của một tổ chức cụ thể như: Cơ cấu tổ chức, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu
vốn, chức năng và vị trí của kiểm toán viên nội bộ… để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ
và các hoạt động có thể tác động đến báo cáo tài chính và để thực hiện quá trình so sánh

khách hàng này với các đơn vị khác trong ngành nghề, lĩnh vực sản xuất kinh doanh đó.
Bởi những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng ảnh hưởng lớn đến công
việc và kết quả kiểm toán các khoản mục và toàn bộ cuộc kiểm toán.
Đối với khoản mục doanh thu, kiểm toán viên phải tìm hiểu về quy trình hạch toán
doanh thu và quá trình luân chuyển chứng từ và ghi sổ kế toán với doanh thu. Đồng thời
trong quá trình tìm hiểu về ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng, kiểm toán
viên cũng cần tìm hiểu về các yếu tố ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của khách hàng,
yếu tố khách quan, yếu tố chủ quan có thể làm cho doanh thu trong kỳ tăng lên hay giảm
đi.
Có sơ đồ chu kỳ bán hàng và thu tiền ở một công ty bán buôn như sau: