THỰC TRẠNG VỀ CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN

THỰC TRẠNG VỀ CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁNVIỆT NAM
i. ĐẶC ĐIỂM QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CỦA CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM
1. Giới thiệu vài nét về Công ty kiểm toán Việt Nam.
(Tóm tắt lại báo cáo tổng hợp)
2. Chương trình thực hành kiểm toán tại Công ty kiểm toán Việt Nam.
Chương trình kiểm toán tại Vaco được đánh giá là chương trình kiểm toán
tốt nhất Việt Nam và đạt chất lượng quốc tế. Nó cho phép hạn chế tối đa rủi ro
kiểm toán, nâng cao trình độ và đào tạo cơ sở thực tế cho nhân viên Công ty.
Chương trình này là chương trình kiểm toán của DTT do đó liên tục được cập nhật,
nâng cao bởi các chuyên gia của DTT và hoàn thiện bởi công tác thực hành kiểm
toán tại Vaco.
Audit System 2 - AS/2 - là phương pháp kiểm toán tiên tiến được áp dụng
trong toàn bộcác hãng thành viên của DTT toàn cầu. Từ năm 1995, Phòng ISD đã
áp dụng cho khách hàng của mình và từ năm 1998, AS/2 đã trở thành chương trình
kiểm toán chính thức áp dụng cho toàn bộ khách hàng của Vaco.
Hệ thống chương trình kiểm toán AS/2 gồm ba phần chủ yếu:
 Phần thứ nhất: là các phương pháp kiểm toán quy định các kỹ thuật kiểm toán cơ
bản và các kỹ thuật kiểm toán nâng cao.
 Phần thứ hai: là hệ thống Hồ sơ kiểm toán. Hệ thống Hồ sơ kiểm toán được lưu
trữ, ghi chép một cách đầy đủ và khoa học các kỹ thuật kiểm toán cũng như các
bằng chứng kiểm toán để khi nghiên cứu Hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên có thể
đưa ra ý kiến độc lập.
 Phần thứ ba: là phần mềm kiểm toán, gồm các kỹ thuật kiểm toán, phương pháp
kiểm toán, Hồ sơ kiểm toán, chương trình kiểm toán mẫu được áp dụng cho từng
ngành nghề.
Dưới đây là nội dung của chương trình kiểm toán AS/2:
Phương pháp kiểm toán AS/2 đã được chuẩn hoá và mỗi bước công việc đều
có những phần hành được quy định rõ ràng, cụ thể và theo một trình tự nhất định.
a) Những công việc thực hiện trước khi kiểm toán bao gồm:
- Đánh giá kiểm soát và xử lý rủi ro của cuộc kiểm toán.

- Lựa chọn nhóm kiểm toán.
- Lập và thảo luận các điều khoản của hợp đồng kiểm toán.
b) Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát bao gồm:
- Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng.
- Tìm hiểu môi trường kiểm soát.
- Tìm hiểu các chu trình kiểm toán áp dụng.
- Thực hiện các bước đánh giá tổng quát.
- Xác định mức độ trọng yếu.
- Xây dựng kế hoạch phục vụ và giao dịch với khách hàng.
a) Xây dựng kế hoạch kiểm toán cụ thể:
- Xác định rủi ro tiềm tàng và số dư tài khoản.
- Xác định bằng chứng kiểm toán.
- Định hướng kiểm toán phù hợp nhằm đánh giá và kiểm tra các bước kiểm
soát trên mọi phạm vi có thể.
- Mô hình về độ tin cậy của kiểm toán.
- Ma trận kiểm tra.
- Hình thức kiểm tra hệ thống kiểm soát và kiểm tra chi tiết.
- Lập kế hoạch kiểm toán cho từng tài khoản gồm: xem xét mục tiêucho
khách hàng, áp dụng phương pháp kiểm toán thích hợp cho từng trường hợp
cụ thể, tập trung vào các rủi ro đã phát hiện được.
- Lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát
- Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.
- Tổng hợp kế hoạch kiểm toán:
+ Mô tả phạm vi thực hiện
+ Nêu những vấn đề chính và rủi ro phát hiện được
+ Ra quyết định về độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát
d) Thực hiện kế hoạch kiểm toán
- Tổng hợp liên kết với kế hoạch kiểm toán chi tiết.
- Thực hiện các bước kiểm tra hệ thống và đánh giá.
- Thực hiện các bước kiểm tra chi tiết và đánh giá kết quả kiểm tra.

- Thực hiện việc soát xét tổng hợp BCTC.
b) Kết thúc cuộc kiểm toán và lập Báo cáo
- Thực hiện soát xét những sự kiện xảy ra sau ngày kết toán
- Thu thập Thư giải trình của Ban giám đốc
- Tổng hợp kết quả kiểm toán
- Lập BCKT
f) Các hoạt động sau kiểm toán
Là đánh giá kết quả và chất lượng cuộc kiểm toán.
Toàn bộ các công việc chương trình kiểm toán AS/2 có thể được trình bày
tóm tắt trong biểu dưới đây:
Biểu: Khái quát toàn bộ cuộc kiểm toán
I. CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY
KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Như đã trình bày ở trên, quy trình kiểm toán tại Vaco là một chu trình khép kín
theo những bước công việc tuần tự, cụ thể, chi tiết đã được chuẩn hoá theo hệ
thống phương pháp kiểm toán đặc thù của DTT. Theo quy trình đó, sau khi thực
hiện việc soát xét báo cáo tài chính , nhóm kiểm toán chuyển sang giai đoạn kết
thúc kiểm toán. Giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm bốn bước không hoàn toàn
tương ứng với các bước trong lý thuyết kiểm toán. Tuy nhiên, có thể thấy đây là
một sự cụ thể hoá lý luận kiểm toán vào thực tiễn công tác kiểm toán. Về mặt bản
chất, các vấn đề được xem xét trong giai đoạn này là như nhau, chẳng hạn như việc
soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ, xem xét tính hoạt động liên
tục của doanh nghiệp… nhưng cách giải quyết vấn đề thực tế so với lý thuyết có
những thay đổi nhất định. Để thấy rõ hơn những thay đổi này, từ đó có thể rút ra
những bài học kinh nghiệm và đưa ra những ý kiến đóng góp về giai đoạn kết thúc
kiểm toán của Vaco, phần dưới đây xin được đề cập đến các thủ tục để kết thúc
cuộc kiểm toán tại hai đơn vị là Công ty Liên doanh TNHH A (Công ty A) và Công
ty Liên doanh TNHH B (Công ty B).
1. Soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ
DTT yêu cầu kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục nhằm thu thập các bằng

chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp chứng minh rằng mọi sự kiện, tính đến ngày
ký báo cáo kiểm toán, có thể dẫn đến những điều chỉnh hoặc cần thuyết minh trên
báo cáo tài chính đều đã được xác định. Như vậy, việc soát xét các sự kiện xảy ra
sau ngày kết thúc niên độ nhằm mục đích:
- Xác định những ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ lên
báo cáo tài chính
- Phân biệt các sự kiện cần điều chỉnh báo cáo tài chính, các sự kiện cần đưa
ra thông tin trên thuyết minh báo cáo tài chính.
- Làm rõ các điều kiện có thể kéo theo sự hình thành ý kiến chấp nhận từng
phần trong báo cáo kiểm toán.
Trong chương trình kiểm toán AS/2, công việc soát xét các sự kiện tiếp theo
được thiết kế thành một chương trình kiểm toán riêng biệt, dưới dạng một bảng các
câu hỏi hướng dẫn kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán đặc thù nhằm
phát hiện các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ cũng như xác định chúng có
phải là các sự kiện có thể dẫn đến điều chỉnh hay sự kiện cần thuyết minh trong
báo cáo tài chính. Đây là các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài các thủ tục kiểm toán
cơ bản, áp dụng cho các giao dịch, nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập bảng cân đối
kế toán và được khuyến khích thực hiện càng gần ngày lập báo cáo kiểm toán càng
tốt. Cụ thể, kiểm toán viên thường tiến hành các thủ tục sau:
- Xem xét các biên bản họp Đại hội cổ đông, biên bản họp Ban giám đốc và
biên bản của Uỷ ban kiểm toán cho thời gian sau ngày lập bảng cân đối kế toán.
- Thẩm vấn về những vấn đề đã được thảo luận tại các cuộc họp đó nhưng chưa
được đưa vào biên bản.
- Xem xét và phân tích các báo cáo tài chính, báo cáo của Ban giám đốc gần
đây nhất, chẳng hạn như các báo cáo ngân sách và các luồng lưu chuyển tiền tệ.
- Soát xét sổ sách kế toán được lập sau ngày kết toán.
- Xem xét các biện pháp mà Ban giám đốc đã thiết lập để đảm bảo rằng các sự kiện
tiếp theo đã được xác định.
- Thẩm vấn bộ phận tư vấn pháp lý của doanh nghiệp về các vụ kiện, các vấn đề
đang còn tranh chấp kết hợp với phỏng vấn những người trong doanh nghiệp chịu

trách nhiệm đối với các vấn đề đó.
Ngoài ra, kiểm toán viên Vaco còn thường hỏi Ban giám đốc khách hàng về
việc liệu các sự kiện tiếp theo có xảy ra và ảnh hưởng đến các báo cáo tài chính,
như:
- Hiện trạng của các khoản mục đã được hạch toán trên cơ sở số liệu tạm tính
hay số chưa xác định.
- Có những cam kết, khoản vay mượn hay bảo lãnh nào mới ký.
- Có dự kiến bán hay đã bán tài sản hoặc một số bộ phận của doanh nghiệp.
- Có dự kiến phát hành hay đã phát hành cổ phiếu hoặc giấy nợ mới, hoặc liên
doanh hay thanh lý doanh nghiệp.
- Tài sản của doanh nghiệp có bị tổn thất do chính sách của Chính phủ hoặc
thiên tai.
- Có sự điều chỉnh nào liên quan đến các khoản mục bị ảnh hưởng bởi các rủi
ro mà kiểm toán viên đã xác định.
- Có sự điều chỉnh nào hoặc có ý định điều chỉnh báo cáo tài chính.
- Ban giám đốc doanh nghiệp có nhận thức được sự kiện nào đã xảy ra hoặc
có thể xảy ra ảnh hưởng đến tính đúng đắn của các chính sách kế toán được
sử dụng để lập các báo cáo tài chính.
Cũng trong chương trình này, AS/2 còn yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét
đến cả những cam kết và khoản công nợ ngoài dự kiến, vì chúng là những yếu tố
có tính rủi ro cao dễ hình thành nên các điều kiện xảy ra các sự kiện sau ngày kết
thúc niên độ.
Ngoài ra, Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế còn yêu cầu kiểm toán viên phải
xem xét đến cả những sự kiện sau ngày ký BCKT nhưng trước ngày phát hành
BCTC và các sự kiện sau ngày phát hành BCTC. Tuy nhiên, trong thực hành kiểm
toán tại Vaco, chương trình Soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ
(Subsequent Events Review) không đặt ra yêu cầu xem xét hai loại sự kiện này do
chưa thực sự phù hợp với thực tiễn Việt Nam. Như vậy, có thể thấy chương trình
kiểm toán này là một sự vận dụng rất linh hoạt ISA 560 - Các sự kiện phát sinh sau
ngày lập BCTC. DTT cũng không yêu cầu kiểm toán viên thực hiện tất cả các thủ

tục hướng dẫn trên mà phải cân nhắc trong mối quan hệ giữa tính đầy đủ và thích
hợp với chi phí (hay thời gian) kiểm toán phù hợp với đặc điểm của đơn vị được
kiểm toán.
Trên cơ sở đó, đối với Công ty A, sau khi xem xét khả năng áp dụng và tiến
hành thực hiện các thủ tục phát hiện các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên
độ, kiểm toán viên đã hình thành nên một bản tóm tắt các kết quả điều tra thu thập
được, đồng thời yêu cầu Hội đồng quản trị lập một bản báo cáo về các vấn đề mà
kiểm toán viên quan tâm. Sau đó, kiểm toán viên tiến hành đánh giá hai bảng kết
trên và lưu ý đến sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ là:
Thị trường tiêu thụ chính ở Đông Âu của Công ty đã bị mất.
Ngoài sự kiện trên không có sự kiện đặc biệt nào xảy ra sau ngày khoá sổ cho
đến thời điểm tiến hành kiểm toán.
Một trong những nguyên nhân chính giúp kiểm toán viên phát hiện ra sự
kiện này là tình hình kinh doanh không được khả quan trong hai năm trở lại đây.
Đến ngày 31 tháng 12 năm 2000, Công ty phải chịu một khoản lỗ là 75.000
Đô la Mỹ, năm 1999 là 47.000 Đô la Mỹ.
Là một doanh nghiệp xuất khẩu, yếu tố thị trường đầu ra luôn được đặt lên
hàng đầu và với tình hình tài chính như vậy cho thấy trước nhiều khó khăn mà
Công ty phải đối mặt trong năm tiếp theo. Điều này đã lưu ý kiểm toán viên phải
thực hiện một số thủ tục kiểm toán bổ sung để khẳng chắc chắn mức độ rủi ro của
sự kiện này ảnh hưởng đến BCTC. Kiểm toán viên đã tiến hành trao đổi với Ban
giám đốc kết hợp với kiểm tra các hợp đồng xuất khẩu và nhận thấy:
Cho đến thời điểm kết thúc niên độ, Đông Âu vẫn còn là một thị trường chủ
yếu của Công ty, thể hiện qua các hợp đồng xuất khẩu, đơn đặt hàng với giá trị lớn
với thị trường này. Nhưng trong khoảng thời gian sau ngày kết thúc niên độ cho đến
ngày kiểm toán (hơn hai tháng), các hợp đồng xuất khẩu và đơn đặt hàng đó đã bị
đơn phương huỷ bỏ từ phía bạn do tình hình tài chính của bạn không ổn định, dẫn
đến khả năng Công ty mất đi một thị trường tiêu thụ lớn, ảnh hưởng đáng kể đến
khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty, ít nhất năm tài chính trong kỳ tiếp theo.
Tuy nhiên, kiểm toán viên không tiến hành điều chỉnh lại các thông tin trên

BCTC vì thực tế tại thời điểm kết thúc niên độ, thị trường này của Công ty vẫn còn
tồn tại và BCTC của Công ty đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính
nói trên.
Còn đối với Công ty B, cũng là một đơn vị xuất khẩu nhưng cách thức soát
xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ của kiểm toán viên không hoàn toàn
giống với Công ty A, chính do tính chất rủi ro của các sự kiện của hai công ty này
khác nhau.
Để soát xét các sự kiện sau ngày kế toán của Công ty B, kiểm toán viên Vaco
đã tiến hành đọc các biên bản Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồng quản trị,
biên bản họp Ban giám đốc của thời kỳ sau ngày lập Bảng cân đối kế toán và thẩm
tra những vấn đề đã được thảo luận trong các cuộc họp nhưng chưa được ghi vào
các biên bản. Đồng thời, kiểm toán viên hỏi các nhà quản lý về các vấn đề liên
quan như: cách thức hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến bên nước ngoài trên cơ
sở tỷ giá hạch toán hay tỷ giá thực tế, có bất kỳ sự điều chỉnh bất thường nào hoặc
có ý định điều chỉnh BCTC sau ngày lập Bảng Cân đối kế toán hay không?... Đặc
biệt, kiểm toán viên quan tâm đến các thủ tục kiểm toán bổ sung sau hai lần gửi
thư xác nhận một khoản phải thu thương mại của một khách hàng của Công ty ở
Băngladesh với giá trị lớn mà vẫn không nhận được phúc đáp. Các thủ tục này đã
cung cấp cho kiểm toán viên những bằng chứng bổ sung chứng minh những vấn đề
nghi vấn liên quan đến các sự kiện sau ngày khoá sổ, đó là:
Tại thời điểm kiểm toán (5/03/2001), khoản phải thu thương mại Công ty
Tomin- Băngladesh trị giá 375.500 Đô la Mỹ chưa thực hiện được mặc dù đã quá
hạn hợp đồng thanh toán năm (5) tuần và Công ty vẫn chưa lập dự phòng cho
khoản phải thu này.
Trong sự kiện trên, kế toán Công ty B đã ý thức được các điều kiện để hình
thành nên một khoản công nợ dây dưa, nên sau khi hợp đồng thanh toán đến hạn
mà vẫn chưa thực hiện được khoản thu, kế toán đã lưu ý đến trong phần Thuyết
minh BCTC (sẽ được trình bày cụ thể hơn trong mục II.4 ). Tuy nhiên, đối với
kiểm toán viên, sự kiện này không chỉ dừng lại ở mức độ là một khoản công nợ
dây dưa mà qua đánh giá kết quả các thủ tục kiểm toán bổ sung, kiểm toán viên

khẳng định nó còn là một sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ và cần phải
được điều chỉnh trên BCTC. Sở dĩ kiểm toán viên có được nhận định như vậy là do
các thủ tục kiểm toán bổ sung đã cung cấp cho kiểm toán viên thông tin về tình
trạng không có khả năng thanh toán của đơn vị khách hàng ở Băngladesh, dẫn tới
khoản phải thu đối với khách hàng này sẽ không thực hiện được. Và do ngày thực
hiện giao dịch (hạn thanh toán) trước 31/12, nên khoản phải thu không thực hiện
được này, đúng ra đã phải được phản ánh trên BCTC thông qua việc lập dự phòng,
sẽ gây ngộ nhận cho người đọc BCTC là vẫn còn khả năng thu hồi được mà không
biết trên thực tế nó đã mất. Điều này sẽ ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng tiếp
tục hoạt động của Công ty trong tương lai.
Trong mọi cuộc kiểm toán, khi lên kế hoạch kiểm toán, thực hiện các thủ tục
kiểm toán cũng như đánh giá và thông báo các kết luận của mình, kiểm toán viên
phải luôn đánh giá xem liệu giả thuyết về tính liên tục của hoạt động kinh doanh
khi lập BCTC có đảm bảo không. Điều này phù hợp với những quy định của ISA
và VSA 570 về Tính liên tục của hoạt động kinh doanh. Tính hoạt động liên tục là
một vấn đề cần xem xét xuyên suốt quá trình kiểm toán. Nó không chỉ đơn thuần là
một danh sách kiểm tra mà cần phải được hoàn thiện đến cuối cuộc kiểm toán vì nó
là tiền đề quan trọng cho mọi hoạt động của doanh nghiệp diễn ra bình thường và
là cơ sở cho việc lập BCTC.
Chính vì tầm quan trọng của nó mà trong thực hành kiểm toán tại Vaco, sau
khi thực hiện Chương trình soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ,
kiểm toán viên tiếp tục hoặc kết hợp đồng thời việc thực hiện Chương trình xem
xét tính hoạt động liên tục (Going-concern Consideration Program) để đánh giá
xem liệu các sự kiện đó có gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng hoạt động
liên tục của doanh nghiệp hay không?
Theo chương trình này, khả năng hoạt động liên tục của một doanh nghiệp
trong một tương lai có thể thấy được là cơ sở cho việc lập các báo cáo trong sự
hiện hữu của các thông tin tài chính quan trọng. Theo đó, tài sản và các khoản công
nợ của doanh nghiệp được ghi nhận trên giả thiết doanh nghiệp có khả năng nhận
biết các tài sản của mình và thực hiện được các khoản công nợ trong một kỳ kinh

doanh bình thường. Trong trường hợp giả thiết này bị vi phạm, cần phải điều chỉnh
lại các khoản mục và việc phân loại của các tài sản và công nợ trên BCTC.
Khi thực hiện chương trình kiểm toán này, kiểm toán viên quan tâm đến các
dấu hiệu rủi ro có thể dẫn đến việc doanh nghiệp không có khả năng tiếp tục hoạt
động. Các dấu hiệu đó như:
 Các dấu hiệu về mặt tài chính:
- Giá trị thuần hoặc nguồn vốn lưu động của doanh nghiệp là âm.
- Các khoản vay dài hạn đến hạn trả nhưng không có triển vọng gia hạn hay trả
nợ hoặc lạm dụng các khoản tín dụng ngắn hạn để tài trợ cho các tài sản dài
hạn. Không có khả năng thanh toán cho chủ nợ đúng kỳ hạn, khó khăn trong
việc thoả mãn các điều kiện của hợp đồng đi vay.
- Các tỷ suất tài chính không thuận lợi.
- Người cung cấp từ chối không bán hàng trả chậm mà chỉ giao hàng khi doanh
nghiệp trả tiền ngay, hoặc không có nhà cung cấp thay thế.
- Không thể tìm được nguồn tài trợ để phát triển các sản phẩm mới hoặc sản
phẩm của doanh nghiệp không được thị trường chấp nhận mà không có hướng
chuyển đổi.
 Dấu hiệu về hoạt động kinh doanh:
- Không thể thay thế hoặc bổ sung được các thành viên quan trọng, chủ chốt của
Hội đồng quản trị, Ban giám đốc.
- Mất một thị trường quan trọng hoặc một nguồn cung cấp chủ yếu.
- Khó khăn về lao động, thiếu hụt những vật tư quan trọng hoặc tổn thất nghiêm
trọng về năng lực sản xuất.
 Dấu hiệu khác:
- Không thực hiện được các quy định về nguồn vốn hoặc các quy định khác trong
điều lệ doanh nghiệp.
- Những thay đổi về luật pháp hoặc chính sách của Chính phủ.
- Có dấu hiệu vi phạm nghiêm trọng pháp luật hiện hành.
- Giấy phép kinh doanh, giấy phép đầu tư có khả năng bị thu hồi.
- Tổn thất lớn do thiên tai địch hoạ.

Các yếu tố và sự kiện trên đây chưa phải đã bao hàm toàn bộ và cũng không
có nghĩa là chỉ có một vài yếu tố và sự kiện này đã kết luậnlà doanh nghiệp mất
khả năng hoạt động liên tục.
Trong trường hợp sau khi xem xét một cách tổng hợp các yếu tố và sự kiện
trên mà vẫn còn nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp, kiểm
toán viên tiến hành xem xét các kế hoạch của Ban giám đốc trong mối quan hệ với
những ảnh hưởng không tốt của các yếu tố và các sự kiện đó đến BCTC; đồng thời
đánh giá khả năng thực hiện các kế hoạch nhằm giảm thiểu những ảnh hưởng trên
trong một tương lai có thể thấy trước được. Những kế hoạch đó có thể là:
 Kế hoạch mua bán tài sản;
 Kế hoạch vay vốn hay tái cơ cấu nợ;
 Kế hoạch giảm chi, tăng doanh thu;
 Kế hoạch tăng vốn chủ sở hữu.
Ngoài ra, kiểm toán viên Vaco còn xem xét đến những cơ sở để lập các kế
hoạch và tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung cần thiết để cập nhật các thông
tin đã thu thập được, như:
Phân tích và trao đổi với Ban giám đốc các dự kiến lưu chuyển tiền tệ, kết quả lợi
nhuận và các dự kiến khác.
 Soát xét lại các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC để xác định các yếu tố có thể
tác động đến khả năng tiếp tục hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp.
 Phân tích và trao đổi về BCTC gần nhất của doanh nghiệp.
 Xem xét lại các điều khoản của các hợp đồng và khế ước vay nợ, xác định
xem các điều khoản này có bị vi phạm hay không.
 Tham khảo các biên bản Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồng quản trị, Ban
giám đốc để thấy rõ khó khăn về tài chính của doanh nghiệp.
 Yêu cầu chuyên gia tư vấn pháp luật của doanh nghiệp cung cấp thông tin và các
vấn đề về sự hiện diện, tính hợp pháp, tính hiệu lực của các khế ước cho vay hoặc
duy trì sự hỗ trợ tài chính của Nhà nước hoặc bên thứ ba và đánh giá khả năng tài
chính của họ có thể cung cấp vốn bổ sung cho doanh nghiệp.
 Cân nhắc tình hình thiếu hụt các đơn đặt hàng của doanh nghiệp.

Như vậy, sau khi thực hiện chương trình xem xét tính hoạt động liên tục đối
với hai công ty trên, kiểm toán viên kết luận rằng: đối với Công ty A, sự kiện phát
sinh sau ngày kết thúc niên độ kể trên không ảnh hưởng đến tính liên tục hoạt động
kinh doanh của Côngty. Kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán để tìm các
bằng chứng kiểm toán giảm nhẹ dấu hiệu rủi ro liên quan đến khả năng hoạt động
liên tục của Công ty A bằng cách xem xét tính khả thi của việc thực hiện kế hoạch
thâm nhập vào thị trường mới của Hội đồng quản trị trong cuộc họp Hội đồng quản
trị cuối năm. Với kế hoạch này, Công ty sẽ tìm được thị trường mới thay thế cho
thị trường chính ở Đông Âu đã mất đảm bảo vòng quay của vốn đầu tư không bị
ngưng trệ. Đồng thời, kiểm toán viên đạt được sự cam kết chính thức từ các bên
góp vốn sẽ tiếp tục hỗ trợ về tài chính cho các hoạt động của Công ty thông qua
việc cung cấp các khoản tài trợ và tín dụng khi Công ty cần (xem chi tiết mục II.2).
Ngoài ra, kiểm toán viên còn trao đổi với Ban giám đốc về hướng phát triển đi lên
của công ty sau khi có được thị trường mới này và các nguồn tài trợ. Tất cả các
thông tin thu thập được đều đày đủ và thoả đáng chứng minh tính liên tục hoạt
động của Công ty A. Kiểm toán viên và Vaco không còn nghi ngờ gì về khả năng
tiếp tục của hoạt động kinh doanh nên đã đưa ra Ý kiến chấp nhận toàn phần trong
BCKT và bổ sung một đoạn nhận xét để làm sáng tỏ yếu tố ảnh hưởng không trọng
yếu đến BCTC (sẽ được trình bày chi tiết hơn trong mục II.4).
Còn đối với Công ty B, ngoài sự kiện phát sinh sau ngày kết toán cần phải
điều chỉnh nêu trên, tình hình hoạt động kinh doanh của Công ty cũng không mấy
khả quan:
Trong kỳ hoạt động năm 2000, Công ty phát sinh một khoản lỗ là 1.750.000
Đô la Mỹ (năm 1999 là 2.800.000 Đô la Mỹ). Và tại thời điểm cuối năm, số lỗ đã
lớn hơn vốn pháp định là 140.000 Đô la Mỹ. Công nợ ngắn hạn của Công ty đã
vượt qúa tài sản lưu động 4.900.000 Đô la Mỹ (năm 1999 là 2.500.000 Đô la Mỹ).
Khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty phụ thuộc vào khả năng tạo ra
luồng tiền trong tương lai của Công ty và việc tiếp tục tài trợ của các bên trong
Liên doanh để thực hiện nghĩa vụ của mình một cách kịp thời. Mặc dù kiểm toán
viên đã thu thập được giải trình của Ban giám đốc về việc các cổ đông của Công ty

cam kết tiếp tục hỗ trợ vốn cho đến khi Công ty có khả năng tạo đủ nguồn tiền để
tự trang trải các chi phí của mình, nhưng kiểm toán viên vẫn chưa thoả mãn được
nghi ngờ của mình về khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty, do khoản phải thu
thương mại bị mất kể trên là quá lớn trong tình hình tài chính hiện tại của Công ty.
Báo cáo tài chính phải được điều chỉnh bằng cách tăng dự phòng khoản phải thu
thương mại sẽ làm lỗ của Công ty tăng lên đúng bằng số tiền bị mất. Khả năng tiếp
tục hoạt động kinh doanh của Công ty bị đe doạ nghiêm trọng. Những nỗ lực của
kiểm toán viên và Ban giám đốc trong việc thu thập các bằng chứng giảm nhẹ dấu
hiệu rủi ro không đủ sức thuyết phục kiểm toán viên và Vaco đưa ra một Ý kiến
chấp nhận toàn phần rằng BCTC của Công ty được lập trên cơ sở hoạt động liên
tục, phản ánh một cách trung thực và hợp lý tình hình tài chính của Công ty trên
mọi khía cạnh trọng yếu.
Trong rất nhiều trường hợp không có đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích
hợp, kiểm toán viên đã thu thập các giải trình bằng văn bản của Ban giám đốc
(hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán về những vấn đề xét thấy có thể ảnh
hưởng trọng yếu đến BCTC. Phần tiếp theo sẽ làm sáng tỏ nội dung này.
2. Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc
Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế cũng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và
DTT đều yêu cầu kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng về việc người đứng đầu
đơn vị được kiểm toán thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bày
BCTC trung thực và hợp lý, phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện
hành (hoặc được chấp nhận) thông qua một bản giải trình, gọi là thư giải trình, và
kiểm toán viên sử dụng các giải trình này như là một bằng chứng kiểm toán.
Trong lý thuyết chung về kiểm toán, ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, mặc dù
thủ tục “Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc” được đề cập đến như một kỹ
thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, nhưng đó chỉ là một nội dung nhỏ nằm trong
quá trình đánh giá tổng quát kết quả kiểm toán trước khi đưa ra kết luận cuối cùng
về BCTC. Đây là một điểm khác biệt rất lớn so với thực tế kiểm toán tại Vaco. Ở
đây, thủ tục Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc khách hàng đóng một vai trò
quan trong quá trình kiểm toán, nó có thể dẫn kiểm toán viên đến việc lựa chọn

loại ý kiến nào trong BCKT, đặc biệt trong trường hợp có nhiều nghi vấn đến việc
trình bày trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên BCTC của doanh nghiệp.
Thư giải trình được Ban giám đốc khách hàng cung cấp một cách tự nguyện
hoặc theo yêu cầu của kiểm toán viên. Trong trường hợp được yêu cầu, Ban giám
đốc phải giải trình về:
-Những vấn đề ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC khi không có đủ các bằng chứng
kiểm toán thích hợp.
-Tính đầy đủ của các thông tin được cung cấp liên quan đến nhiều bên và việc
công bố trên báo cáo tài chính.
-Hậu quả của việc không tuân thủ pháp luật và các quy định khi lập báo cáo tài
chính phải được xem xét và công bố rõ ràng.
Đối với những vấn đề kiểm toán viên xét thấy thư giải trình của Ban giám
đốc là bằng chứng cuối cùng cho việc đưa ra ý kiến của mình, kiểm toán viên
thông báo cho Ban giám đốc biết rõ ý kiến của mình về tính trọng yếu của những
vấn đề cần được giải trình và tiến hành đánh giá các giải trình đó khi nhận được
phúc đáp từ phía Ban giám đốc. Để đánh giá, kiểm toán viên Vaco thường thực
hiện các công việc sau:
 Thu thập bằng chứng kiểm toán về các thông tin ở trong hay ngoài đơn vị để
xác minh các giải trình. Ví dụ: Lấy xác nhận từ cơ quan pháp luật về vụ kiện
đang giải quyết để xem liệu Ban giám đốc có giải trình về các chi phí ước tính
liên quan đến vụ kiện đó hay không?
 Đánh giá sự hợp lý và nhất quán giữa thư giải trình của Ban giám đốc với các
bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập được, chẳng hạn như: kiểm toán viên
xem xét Ban giám đốc giải trình về việc lập dự phòng các khoản thu khó đòi có
phù hợp với xác nhận của kiểm toán viên từ khách hàng về khoản phải thu khó
đòi đó hay không?
Điều này cũng cho kiểm toán viên biết được mức độ nhận thức các vấn đề được
giải trình của Ban giám đốc thông qua mức dự phòng được lập (có phù hợp với
số ước tính của kiểm toán viên?).
Như vậy, ở Vaco mỗi khi kiểm toán viên nhận thấy các vấn đề nghi vấn trên

thư giải trình mâu thuẫn với bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thập
được, kiểm toán viên tiến hành xác minh lại mức độ tin cậy của các bằng chứng
kiểm toán và các giải trình của Ban giám đốc.
Tuy nhiên, không phải trường hợp yêu cầu nào Ban giám đốc cũng cung cấp
thư giải trình cho kiểm toán viên.Việc Ban giám đốc không cung cấp thư giải trình
có thể do nhiều nguyên nhân cả khách quan và chủ quan. Kiểm toán viên đánh giá
một cách thận trọng những nguyên nhân dẫn đến việc Ban giám đốc không cung
cấp được thư giải trình để xem liệu có phải Ban giám đốc không biết cách trình bày
thư giải trình như thế nào hay thiếu thông tin để giải trình. Trong trường hợp này,
kiểm toán viên có thể đề nghị viết thư giải trình thay cho Ban giám đốc rồi lấy ý
kiến của Ban giám đốc về những giải trình đó. Khi đó, kiểm toán viên phải đánh
giá lại mức độ tin cậy của tất cả các giải trình khác của Ban giám đốc trong quá
trình kiểm toán và xem xét mức độ ảnh hưởng của chúng đến BCTC để tránh việc
đưa ra một ý kiến chấp nhận từng phần. Trường hợp ngược lại, việc Ban giám đốc
cố tình không cung cấp thư giải trình cho thấy thái độ thiếu hợp tác của Ban giám
đốc, làm hạn chế phạm vi kiểm toán và có thể dẫn đến việc kiểm toán viên phải
đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối.
Quy trình thu thập thư giải trình và biện pháp xử lý khi Ban giám đốc từ
chối cung cấp thư giải trình được trình bày khái quát trong biểu dưới đây:
Theo biểu trên, khi Ban giám đốc chấp nhận gửi thư giải trình cho kiểm toán
viên thì thư giải trình đó phải được gửi trực tiếp đến kiểm toán viên theo mẫu quy
định của Vaco với những điểm giải trình chính sau:
1. Toàn bộ sổ sách kế toán và các tài liệu có liên quan (như: báo cáo nội bộ, ngân
sách..) cũng như tất cả các hợp đồng khác có hoặc có thể ảnh hưởng đáng kể lên
BCTC, và tất cả những biên bản họp Hội đồng quản trị và Đại hội đồng cổ đông
tập hợp lại tại thời điểm viết thư này đã được cung cấp cho kiểm toán viên.
2. Các vấn đề:
 Bất kỳ điểm bất thường hay sự tham ô nào vi phạm bởi một thành viên của Ban
giám đốc hay một cán bộ, một nhân viên có vai trò quan trọng trong hệ thống
kế toán và kiểm soát nội bộ.

 Bất kỳ điểm bất thường hay sự tham ô nào vi phạm bởi một thành viên trong
công ty và có thể ảnh hưởng đáng kể lên việc trình bày BCTC.
 Bất kỳ cảnh cáo hay nhắc nhở của một cơ quan Nhà nước về sự không tuân
thủ hay thiếu trong việc áp dụng các quy định về trình bày BCTC và có thể ảnh
hưởng lên những báo cáo này.
3. Kế hoạch tổ chức lại và giảm biên chế đang được thực hiện hoặc dự kiến thực
hiện (ví dụ như bán một dây chuyền sản xuất...) có thể ảnh hưởng lên giá trị
hoặc việc phân loại các tài sản và nguồn vốn như đã thể hiện trong Bảng tổng
kết tài sản.
4. Không có các vấn đề như:
 Vi phạm pháp luật dẫn tới việc phải thuyết minh trong BCTC hay là đối tượng
của việc lập dự phòng.