Thực trạng về bằng chứng kiểm toán trong quá trình chính các doanh nghiệp của công ty kiểm toán và tư vấn tài chính quốc tế KPMG

Thực trạng về bằng chứng kiểm toán trong
quá trình chính các doanh nghiệp của công
ty kiểm toán và tư vấn tài chính quốc tế
KPMG
2.1. Cỏch nhỡn nhận vấn đề bằng chứng kiểm toỏn của cụng ty kiểm toỏn quốc tế
KPMG
Nhỡn chung cụng ty chỳng tụi tiến hành cỏc thủ tục để tỡm kiếm bằng chứng
kiểm toỏn theo cỏc Chuẩn Mực Kiểm Toỏn Việt Nam và Chuẩn Mực Kiểm Toỏn
Quốc Tế. Cỏc chuẩn mực này đũi hỏi chỳng tụi phải cú được cỏc bằng chứng kiểm
toỏn để thu được mức đảm bảo hợp lý về việc liệu bỏo cỏo tài chớnh cú hay khụng cú
cỏc sai sút trọng yếu.
Việc kiểm toỏn bao gồm việc kiểm tra, trờn cơ sở thử nghiệm, cỏc bằng
chứng về số liệu và cỏc cụng bố trờn bỏo cỏo tài chớnh
Tuy nhiờn vúi kinh nghiệm hàng thập kỷ là một trong những cụng ty kiểm toỏn
và tư vấn tài chớnh hàng đầu thế giới chỳng tụi cũng cú những điểm khỏc biệt cơ bản
trong việc tỡm kiếm và thu thõp bằng chứng kiểm toỏn, trờn cơ sở đú chỳng tụi trỡnh
bày ý kiến về bỏo cỏo tài chớnh dựa trờn việc kiểm toỏn của chỳng tụi, điều đú làm
nờn thế mạnh của cụng ty chỳng tụi đó và đang được khẳng định tại thị trường kiểm
toỏn Việt Nam và thị trườngkiểm toỏn toàn cầu. Một phần của sự khỏc biệt đú được
thể hiện ở một số điểm chớnh sau:
- Thủ tục kiểm toỏn
- Kiểm tra kiểm soỏt
- Thủ tục phõn tớch
- Kiểm tra chi tiết
- ……….
2.1. Thủ tục tỡm kiếm
2.1.1.Lấy mẫu cho cỏc thử nghiệm kiểm soỏt
Lấy mẫu được dựng trong cỏc thử nghiệm kiểm soỏt để ước lượng tần số xuất
hiện của sai phạm đối với cỏc thủ tục kiểm soỏt nội bộ được đề ra. Tuy nhiờn khụng
phải thủ tục kiểm soỏt nào cũng cú thể ỏp dụng kỹ thuật lấy mẫu để thử nghiệm, mà
chỉ cú cỏc thủ tục kiểm soỏt để lại bằng chứng mới cú thể ỏp dụng kỹ thuật lấy mẫu.

Cỏc bằng chứng được để lại đú sẽ cho phộp kiểm toỏn viờn xỏc định cỏc thủ tục kiểm
soỏt đú cú được thực hiện cho mỗi phần tử trong mẫu hay khụng? Sau đú mức độ sai
phạm của mẫu sẽ được ding để ước lượng mức độ sai phạm của toàn bộ tổng thể.
Thụng thường lấy mẫu cho cỏc thử nghiệm kiểm soỏt bao gồm cỏc thủ tục sau:
- Xỏc định mục tiờu của thử nghiệm
- Xỏc định sai phạm
- Xỏc định tổng thể được chọn mẫu
- Xỏc định phương phỏp lựa chọn cỏc phần tử của mẫu
- Xỏc định kớch cỡ mẫu
- Lựa chọn và kiểm tra cỏc phần tử của mẫu
- Đỏnh giỏ kết quả mẫu
- Lập tài liệu về cỏc thủ tục lấy mẫu
 Vấn đề xỏc định sai phạm
Mục đớch của cỏc thử nghiệm kiểm soỏt là đỏnh giỏ sự hiện hữu của kiểm soỏt
nội bộ. Khi lấy mẫu kiểm toỏn cho cỏc thử nghiệm kiểm soỏt, kiểm toỏn viờn sẽ dựa
trờn mức sai phạm của mẫu để ước lượng sự sai phạm của tổng thể, làm cơ sở cho sự
hiện hữu của hệ thống kiểm soỏt nội bộ. Cần lưu ý là khụng phải thiếu so sỏnh trong
việc thực hiện cỏc thử tục kiểm soỏt nội bộ đều được xem là sai phạm. Sai phạm
( Deviation) chỉ bao gồm những thiếu sút mà kiểm toỏn viờn cho rằng thớch hợp để
đỏnh giỏ sự hiện hữu của hệ thống kiểm soỏt nội bộ.
Việc xỏc định khi nào một thiếu sút được xem là một sai phạm cú ảnh hưởng
lớn đến đến kết quả của việc lấy mẫu cho thử nghiệm kiểm soỏt. Giả sử kiểm toỏn
viờn xỏc định mọi thiếu xút khỏc biệt với thủ tục kiểm soỏt đều là sai phạm, bất kể
tầm rủi ro quan trọng của nú thỡ tổng thể sẽ cú thể cú một mức sai phạm rất cao, trong
rủi ro kiểm soỏt khụng đỏng kể. Ngược lại, nếu kiểm toỏn viờn xỏc định chỉ khi nào
doanh nghiệp ghi một nghiệp vụ khụng cú thực vào sổ sỏch mới được coi là sai phạm
thỡ chỉ cần một mức độ xuất hiện rất thấp của sai phạm đó cú một sai phạm nghiờm
trọng
Trong xỏc định sai phạm, kiểm toỏn viờn cú thể kết hợp một số thiếu sút với
điều kiện thiếu sút này phải cú một mức độ quan trọng tương đương nhau. Nếu cả

những thiếu sút nghiờm trọng lẫn thứ yếu đều kết hợp trong xỏc định sai phạm, thỡ
tầm quan trọng của mức độ sai phạm dựng để đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt sẽ rất khú
phỏn đoỏn
 Rủi ro lấy mẫu trong thử nghiệm kiểm soỏt
Khi ỏp dụng lấy mẫu kiểm toỏn trong thử nghiệm kiểm soỏt, kiểm toỏn viờn
cần chỳ ý đến cả hai loại rủi ro lấy mẫu cú thể xảy ra:
- Rủi ro độ tin cậy thấp ( Risk of Underreliance) vào hệ thống kiểm soỏt nội bộ.
Đú là khả năng kết quả mẫu làm cho kiểm toỏn viờn đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt cao
hơn mức thực tế của nú, và do đú dựa rất ớt vào cỏc thủ tục kiểm soỏt của đơn vị
- Rủi ro độ tin cậy cao ( Risk of Overreliance) vào hệ thống kiểm soỏt nội bộ.
Đú là khả năng kết quả mẫu làm cho kiểm toỏn viờn đặt quỏ nhiều tin cậy vào kiểm
soỏt nội bộ, vượt quỏ mức độ hữu hiệu thực sự của nú. Trong trường hợp này rủi ro
kiểm soỏt sẽ được đỏnh giỏ thấp hơn thực tế
Đối với cụng việc kiểm toỏn, rủi ro do độ tin cậy thấp vào hệ thống kiểm soỏt
nội bộ cú liờn quan đến hiệu quả của qua trỡnh kiểm toỏn. Khi kết quả mẫu làm cho
kiểm toỏn viờn đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt ở mức cao hơn thực tế, kiểm toỏn viờn sẽ
dựng nhiều thử nghiệm cơ bản hơn mức cần thiết. Cỏc thử nghiệm khụng cần thiết sẽ
làm giảm hiệu quả của quỏ trỡnh kiểm toỏn, vỡ làm cho chi phớ tăng lờn một cỏch vụ
ớch, chứ khụng làm giảm đi tớnh hiệu lực của kiểm toỏn trong việc xỏc định cỏc sai
sút trọng yếu trong bỏo cỏo tài chớnh. Do đú kiểm toỏn viờn khụng cần cố gắng kiểm
soỏt trực tiếp loại rủi ro này.
Ngược lại, rủi ro cú độ tin cậy cao lại được kiểm toỏn viờn hết sức quan tõm.
Nếu đỏnh rủi ro kiểm soỏt thấp hơn thực tế, kiểm toỏn viờn sẽ giảm đi một cỏch
khụng thớch hợp phạm vi cỏc thử nghiệm cơ bản, nờn dẫn đến giảm đi hiệu lực hoàn
toàn của kiểm toỏn trong việc phỏt hiện cỏc sai sút của bỏo cỏo tài chớnh. Do vậy
kiểm toỏn viờn cần phải kiểm soỏt cẩn thận rủi ro độ tin cậy cao trong quỏ trỡnh thiết
kế cỏc thử nghiệm kiểm soỏt. Trong lấy mẫu thuộc tớnh, rủi ro về độ tin cậy là một
nhõn tố quan trọng để xỏc định cỡ mẫu cũng như đỏnh giỏ kết quả mẫu.
 Lấy mẫu thuộc tớnh
Ở trường hợp này chỳng ta xem xột lấy mẫu bằng kỹ thuật thống kờ. Cần nhắc

lại rằng lấy mẫu thuộc tớnh nhằm ước lượng tần số xuất hiện của một đặc trưng nào
đú của tổng thể chứ khụng ước lượng được về mặt giỏ trị
Vớ dụ: Kết quả mẫu sẽ khụng cho biết số tiền của cỏc sai phạm hay ảnh hưởng
của nú đến bỏo cỏo tài chớnh.
Lấy mẫu thuộc tớnh thống kờ sẽ giỳp cho kiểm toỏn viờn xỏc định cỡ mẫu cần
thiết và đỏnh giỏ kết quả mẫu bằng kỹ thuật thống kờ.
 Xỏc đinh cỡ mẫu cần thiết: Cỏc nhõn tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong lẫy
mẫu thuộc tớnh là rủi ro về độ tin cậy cao, mức sai phạm cú thể bỏ qua
và mức sai phạm mong đợi của tổng thể
Mức sai phạm cú thể bỏ qua và rủi ro về độ tin cậy cao được kiểm toỏn viờn
xỏc định chủ yếu dựa trờn sự xột đoỏn nghề nghiệp. Cỏc cơ sở để đưa ra quyết định
này là:sai lầm cú thể xảy ra nếu thủ tục kiểm soỏt đú khụng hoạt động, bản chất của
nghiệp vụ, mức độ kiểm toỏn viờn định dựa vào thủ tục kiểm toỏn để đỏnh giỏ rủi ro
kiểm soỏt và sự tồn tài của cỏc thủ tục kiểm soỏt khỏc cú thể bự lại cho cỏc thiếu sút
của thủ tục trờn.
Mức sai phạm cú thể bỏ qua ( Tolerable Deviation Rate – TDR) là mức sai
phạm tối đa của tổng thể trong việc thực hiện một thủ tục kiểm soỏt nào đú mà kiểm
toỏn viờn cú thể bỏ qua, và khụng cần thay đổi sự đỏnh giỏ ban đầu về rủi ro kiểm
soỏt. TDR cú ảnh hưởng đến cỡ mẫu rất lớn vỡ trong điều kiện cỏc cỡ mẫu khụng đổi
TDR khụng tăng sẽ làm giảm cỡ mẫu cần thiết xuống. KIểm toỏn viờn xỏc định TDR
thường dựa vào mức độ dự định sẽ dựa vào hệ thống kiểm soỏt nội bộ đú để giảm bớt
thử nghiệm cơ bản. Thường TDR được đặt ở mức từ 2% đến 20% như sau:
Mức độ tin cậy dự kiến vào Mức độ sai phạm cú thể
thủ tục kiểm soỏt nội bộ bỏ qua ( TDR)
Chủ yếu 2% - 7%
Trung bỡnh 6% - 12%
Ít 11% - 20%
Khụng dựa vào Khụng kiểm tra
Rủi ro về độ tin cậy cao ( Risk of Overreliance – ROR) là khả năng mức sai
phạm vượt quỏ mức sai phạm cú thể bỏ qua. Vỡ tớnh chất quan trọng của loại rủi ro

nào, kiểm toỏn viờn thường phải đặt ROR ở mức thấp từ 5% đến 10% ROR ảnh
1 + n’/ N
n’
n =
hưởng đến cỡ mẫu theo chiều hướng mức ROR càng thấp thỡ đũi hỏi cỡ mẫu càng
tăng lờn.
Mức độ sai phạm mong đợi của tổng thể ( Expected Population Deviation Rate
– EDR) là mức độ sai phạm mà kiểm toỏn viờn mong đợi sẽ phỏt hiện trong mẫu lấy
ra từ tổng thể. Chỉ tiờu này sẽ ảnh hưởng đến cỡ mẫu cần thiết theo chiều hướng là
khi cỏc nhõn tố khỏc khụng đổi nếu EDR tăng sẽ làm tăng cỏc cỡ mẫu cần thiết. Để
ước lượng EDR kiểm toỏn viờn thường dựng kết quả lấy mẫu của kỳ trước hoặc dựa
vào kinh nghiệm của mỡnh đối với loại thử nghiệm đú. Kiểm toỏn viờn cú thể tớnh
EDR dựa vào một mẫu nhỏ cú tớnh chất chỉ dẫn ( Pilot Sample)
Trờn cơ sở ROR, TDR và EDR đó cú, kiểm toỏn viờn sẽ dựng cỏc cụng thức
thống kờ để tớnh ra cỡ móu cần thiết phự hợp với cỏc chỉ tiờu núi trờn. Để giỳp kiểm
toỏn viờn cú được kết quả nhanh chúng và khụng phải dựng cỏc cụng thức toỏn học
phức tạp, người ta xõy dung sẵn cỏc bảng tra cứu cỡ mẫu dựng cho thử nghiệm kiểm
soỏt ( Xem phụ lục)
Cỏc bảng tra cứu mẫu được dựng cho mỗi mức ROR khỏc nhau. Bảng 1 dung
với mức ROR = 5% và bảng 2 dựng với mức ROR = 10%. Cỏc dũng của bảng là mức
sai phạm cú thể bỏ qua (TDR) do kiểm toỏn viờn đề ra, cũn trục dọc là mức sai phạm
mong đợi của tổng thể (EDR). Con số trong cỏc ụ là cỡ mẫu yờu cầu, tương ứng với
một mức EDR cho trước trong trục dọc.
Ảnh hưởng của kớch thước tổng thể: Trong cỏc phần trờn nhõn tố kớch thước
tổng thể khụng được đề cập tới nhưng thật ra kớch thước tổng thể cú một ảnh hưởng
nhất định tới cỡ mẫu, nhưng ảnh hưởng này sẽ khụng đỏng kể tới những tổng thể cú
kớch thước lớn, vỡ vậy bảng tra cứu cỡ mẫu dựa trờn cơ sở những tổng thể cú kớch
thước lớn sẽ khụng cần xem xột đến nhõn tố này. Ở cỏc tổng thể cú kớch thước nhỏ
hơn, kớch thước tổng thể cú ảnh hưởng nhẹ đến cỡ mẫu yờu cầu. Cụng thức sau đõy
cho phộp điều chỉnh cỡ mẫu ảnh hưởng theo kớch thước tổng thể:

127
n =
1 + 127/1000
= 113
127
n =
1 + 127/10000
= 125
Trong đú:
n : Cỡ mẫu điều chỉnh theo ảnh hưởng của kớch thước tổng thể
n’ : Cỡ mẫu trước khi xem xột đến kớch thước tổng thể
N : Kớch thước tổng thể
Vớ dụ: ROR = 5%, TDR = 6% và EDR = 2% theo bảng 1 ta tỡm đựoc cỡ mẫu theo
yờu cầu là 127. Nếu kớch thước tổng thể là 1000. cỡ mẫu điều chỉnh theo kớch thước
tổng thể là:
Cũn nếu kớch thước tổng thể là 10.000, cỡ mẫu điều chỉnh sẽ là:
Hai trường hợp trờn cho thấy kớch thước tổng thể cú ảnh hưởng khụng đỏng kể
đến cỡ mẫu
 Đỏnh giỏ kết quả mẫu
Sau khi xỏc định được cỡ mẫu, kiểm toỏn viờn sẽ tiấn hành chọn lựa và kiểm
tra cỏc phần tử của mẫu. Kết quả mẫu sẽ cho biết số lượng sai phạm thực tế của mẫu
và như vậy sai phạm thực tế của mẫu sẽ dễ dàng tớnh được bằng cỏch đem chia số sai
phạm thực tế tỡm thấy trong mẫu cho cỡ mẫu
Vớ dụ:
Một mẫu 125 phần tử với số sai phạm tỡn thấy là 2 sẽ cho một mức sai
phạm thực tế của mẫu là: 2/125 = 1,6%. Lỳc này kiểm toỏn viờn sẽ kết luận như thế
nào về kết quả mẫu?
Rừ ràng kiểm toỏn viờn khụng thể kết luận rằng mức sai phạm của tổng thể sẽ
bằng với mức sai phạm của mẫu vỡ ở đõy cũn cú vấn rủi ro về độ tin cậy cao. Núi
cỏch khỏc , rủi ro lấy mẫu khụng cho phộp kiểm toỏn viờn kết luận mức sai phạm

tổng thể bằng mức sai phạm của mẫu. Thay vào đú kiểm toỏn viờn chỉ cú tớnh ra
mức sai phạm thực tế tối đa (Achieved Upper Deviation Rate – AUDR) là mức sai
phạm cao nhất trong tổng thể cú thể cú với mức rủi ro về độ tin cậy cao mà kiểm toỏn
viờn cú thể chấp nhận được. Chỉ tiờu AUDR sẽ được đem so sỏnh với mức sai phạm
cú thể bỏ qua ( TDR ). Nếu AUDR vượt quỏ TDR thỡ kiểm toỏn viờn sẽ khụng thể
giữ mức tin cậy dự kiến của mỡnh ( Hay núi cỏch khỏc – mức rủi ro kiểm soỏt dự
kiến) về thủ tục kiểm soỏt của đơn vị.
Để xỏc định AUDR , cũng giống như đối với cỡ mẫu người ta xõy dung sẵn
cỏc bảng tra cứu độc lập cho mỗi mức ROR ( Bảng số 3 và 4 ) là hai bảng tra cứu
tương ứng với ROR = 5% và ROR = 10% . Cỏc dũng của bảng là số sai phạm thực tế
tỡm được trong mẫu, cũn trục dọc là cỡ mẫu đang xột. Trường hợp cỡ mẫu đang xột
khụng cú trong bảng, kiểm toỏn viờn cú thể dựng cỡ mẫu lớn nhất nhưng nhỏ hơn cỡ
mẫu đang xột cú mặt trong bảng để tra,
Vớ dụ: Cỡ mẫu đang xột là 112 khụng cú trong bảng nờn kiểm toỏn viờn cú
thể dựng cỡ mẫu 100 để tra
Chỳng ta tiếp tục với thực vớ dụ thự tế đó nờu ở trờn, với cỡ mẫu là 125 phần
tử và số sai phạm tỡm thấy trong mẫu là 2, mức sai phạm thực tế của mẫu là 1,6%,
dựng bảng 3 với ROR = 5%, ta xỏc định được AUDR = 4,9%. Núi cỏch khỏc mức sai
phạm thực tế tối đa là 4,9% với rủi ro về độ tin cậy cao là 5%. Kết quả này chỉ ra rằng
nếu kiểm tra 100% tổng thể thỡ mức sai phạm thực sự của tổng thể là 4,9%, vỡ sai
phạm của tổng thể là một con số khụng tớnh hết ngoại trừ khi kiểm tra toàn bộ tổng
thể. Nghĩa là kết quả trờn cho biết chỉ cú 5% rủi ro là mức sai phạm thực sự của tổng
thể vượt quỏ 4,9%. Núi cỏch khỏc cú 95% cơ hội để mức sai phạm này nhỏ hơn hoặc
bằng 4,9%,
Cũng giống như cỡ mẫu, chỉ tiờu AUDR cũng chịu ảnh hưởng tường tự kớch
thước tổng thể. Và cũng như cỏc bảng 1,2,3,4 cũng ỏp dụng cho cỏc phần tử cú số
phần tử khỏ lớn, khi AUDR chịu ảnh hưởng khụng đỏng kể bởi kớch thước của tổng
thể. Với cỏc tổng thể cú kớch thước nhỏ hơn, AUDR chịu ảnh hưởng nhẹ bởi kớch
thước của cỏc tổng thể. Cỏch thức điều chỉnh AUDR theo kớch thước tổng thể như
sau:

- Đầu tiờn, kiểm toỏn viờn tớnh độ chớnh xỏc thực tế ( Computel Cision
interval) bằng cỏch lấy AUDR trừ đi sai phạm của mẫu . Trong vớ dụ đang xột độ
chớnh xỏc thực tế là: 4,9% - 1,6% = 3,3%.
- Sau đú, kiểm toỏn viờn điều chỉnh độ chớnh xỏc thực tế bằng cỏch nhõn độ
chớnh xỏc thực tế với
N:)nN( −
; Với N: kớch thước tổng thể, n: cỡ mẫu thực tế.
ỏp dụng vào trường hợp đang xột, giả sử kớch thước tổng thể là 1000, đọ chớnh xỏc
điểu chỉnh sẽ là:
3,3% x
1000:)1251000( −
=3,1%
- AUDR điều chỉnh bằng mức sai phạm của mẫu cộng với độ chớnh xỏc điều
chỉnh. Như vậy trong vớ dụ của chỳng ta thỡ AUDR điểu chỉnh sẽ là:
1,6 + 3,1 = 4,7%
 Lấy mẫu khấm phỏ và lấy mẫu nối tiếp
 Lấy mẫu khỏm phỏ ( Discovery Sampling) : Đõy là dạng cải tiến của lấy
mẫu thuộc tớnh để giỳp kiểm toỏn viờn với một mức độ rủi ro cho trước
chon được một mẫu đủ lớn để khỏm phỏ và tỡm kiếm bằng chứng về
một loại gian lận hay sai phạm. Cụng cụ quan trọng của lấy mẫu khỏm
phỏ là tỡm kiếm bằng chứng về về một loại gian lận hay sai phạm trọng
yếu hiện diện trong tổng thể.
Khi một loại sai phạm được tỡm thấy trong mẫu khỏm phỏ, kiểm toỏn viờn sẽ
cú thể phải từ bỏ thủ tục lấy mẫu và thực hiện một cuộc kiểm tra toàn diện tổng thể.
Cong nếu khụng tỡm thấy sai phạm nào, kiểm toỏn cú thể kết luận rằng với một mức
rủi ro nhất định, sai phạm trọng yếu đú đó xuất hiện trong tổng thể khụng vượt quỏ
mức độ sai phạm cú thể bỏ qua đó được đề ra.
Để tiến hành lấy mẫu khỏm phỏ, kiểm toỏn viờn sẽ đưa ra mức rủi ro về độ tin
cậy cao ( ROR ) và mức sai phạm cú thể bỏ qua (TDR). Dựng chỉ tiờu đú để xỏc định
cỡ mẫu trờn cỏc bảng tra cỡ mẫu dựng cho lấy mẫu thuộc tớnh ( hỡnh 1&2) với mức

EDR = 0.
Vớ dụ: Kiểm toỏn viờn cú những lý do để nghi ngờ rằng cú một người nào đú
đó giả mạo cỏc đơn đặt hàng, phiếu nhập và hoỏ đơn để đưa đến cho một khoản chi
quỹ khụng cú thật. Để xỏc định điều này kiểm toỏn viờn phải tỡm thấy ớt nhất một
chứng từ gian lận trong hồ sơ thanh toỏn của khỏch hàng.
Giả sử kiểm toỏn viờn dự định một mức rủi ro về độ tin cậy cao là 5% rằng
mẫu anh ta khụng tỡm thấy gian lận nếu tổng thể chứa từ 2% trở lờn cỏc phần tử gian
lận. Dựng bảng 1 với ROR = 5%, kiểm toỏn viờn tỡm thấy với EDR = 0 và TDR =
2%, cỡ mẫu sẽ là 149. Nếu sau khi kiểm tra 149 chứng từ của mẫu được chọn mà
khụng tỡm thấy sai phạm nào, kiểm toỏn viờn chỉ cú 5% rủi ro là trong tổng thể cú
hơn 2% số chứng từ là chứng từ gian lận.
 Lấy mẫu nối tiếp ( Sequencial Sampling hay Stop-or – Go Samping):
theo phương phỏp này, việc chọn mẫu được tiến hành “từng nấc”. Kiểm
toỏn viờn bắt đầu băng việc kiểm tra một mẫu nhỏ. Sau đú dựa trờn kết
quả của mẫu khởi đầu này, kiểm toỏn viờn quyết định lựa chọn giữa ba
khả năng:
1 - Giữ độ tin cậy dự kiến vào hệ thống kiểm soỏt nội bộ.
2 - Giảm độ tin cậy dự kiến vào hệ thống kiểm soỏt nội bộ.
3 - Kiểm tra thờm một số phần tử để thu thập thờm thụng tin
Trong trường hợp đó kiểm tra thờm một số phần tử mà vẫn khụng cố đầy đủ
bằng chứng để cú quyết định dứt khoỏt về việc dựa vào kiểm soỏt nội bộ, kiểm toỏn
viờn lại kiểm tra thờm một số phần tử nữa….. và cứ tiếp tục cụng việc cho đến khi đủ
cơ sở quyết định.
Thuận lợi của phương phỏp lấy mẫu nối tiếp sẽ là cỡ mẫu nhỏ hơn so với lấy
mẫu cố định trong trường hợp tổng thể cú mức sai phạm thấp. Ngược lại tổng thể cú
mưcsai phạm trung bỡnh thỡ cỡ mẫu sẽ lớn hơn là khi ỏp dụng phương phỏp lấy mẫu
với cỡ mẫu cố định.
 Lấy mẫu thuộc tớnh phi thống kờ
Sự khỏc biệt chủ yếu giữa lấy mẫu thuộc tớnh thống kờ và lấy mẫu thuộc tớnh
phi thống kờ nằm trong việc xỏc định cỡ mẫu và đỏnh giỏ kết quả mẫu.

- Để đỏnh giỏ cỡ mẫu, cũng giống như lấy mẫu thống kờ, khi ỏp dụng lấy mẫu
thuộc tớnh phi thống kờ thỡ kiểm toỏn viờn cần phải xem xột hai nhõn tố: rủi ro về độ
tin cậy cao và mức độ sai phạm cú thể bỏ qua, tuy nhiờn cỏc nhõn tố này khụng cần
phải định lượng
- Trong việc đỏnh giỏ kết quả mẫu, khi ỏp dụng lấy mẫu thuộc tớnh phi thống
kờ, kiểm toỏn viờn so sỏnh mức sai phạm của mẫu với mức sai phạm cú thể bỏ qua,
kiểm toỏn viờn cú thể kết luận rằng mức rủi ro vể độ tin cậy cao là cú thể chấp nhận
được. Ngược lại, nếu mức sai phạm của mẫu gần bằng mức sai phạm cú thể bỏ qua
thỡ lỳc đú mức sai phạm của tổng thể khú cú thể nhỏ hơn mức sai phạm cú thể bỏ qua.
Khi đú kiểm toỏn viờn phảI ỏp dụng sự xột đoỏn nghề nghiệp dể xỏc định khi nào cần
giảm bớt sự tin cậy vào kiểm toỏn nội bộ.
2.1.2. Lấy mẫu cho cỏc thử nghiệm cơ bản
Cỏc thử nghiệm cơ bản được thiết kế để phỏt hiện cỏc sai xút và gian lận cú thể
cú trong bỏo cỏo tài chớnh. Do đú, lấy mẫu kiểm toỏn cho cỏc thử nghiệm cơ bản
được thiết kế để ước lượng số tiền sai sút ở một số dư tài khoản. Dựa vào kết quả
mẫu, kiểm toỏn viờn sẽ kết luận rằng rủi ro và sai xút trọng yếu trong số dư cú cao
hơn mức chấp nhận được hay khụng?
Thụng thường lấy mẫu cho cỏc thử nghiệm cơ bản tiến hành qua cỏc bước sau:
- Xỏc định mục đớch của thử nghiệm
- Xỏc định tổng thể
- Lựa chọn kỹ thuật lấy mẫu kiểm toỏn
- Xỏc định kớch cỡ mẫu
- Quyết định phương phỏp lựa chọn cỏc phần tử của mẫu
- Lựa chọn và kiểm tra cỏc phần tử của mẫu
- Đỏnh giỏ kết quả mẫu
- Lập tài liệu về cỏc thủ tục lấy mẫu
 Rủi ro lấy mẫu thử nghiệm cơ bản
Trong việc thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản đối với số dư tài khoản cú hai loại
rủi ro lấy mẫu cú thể xảy ra:
 Rủi ro về từ chối sai ( Risk of Incorrect Rejection) của một tổng

thể, đú là khả năng kết quả mẫu chỉ ra rằng tổng thể cú thể sai sút
trọng yếu, trong khi thực tế khụng cú sai sút trọng yếu. Loại này
được gọi là rủi ro Anpha ( Anpha Risk)
 Rủi ro chấp nhận sai (Risk of Incorrect Acceptance) của một tổng
thể, đú là khả nămg kết quả chỉ ra rằng tổng thể thỡ khụng cú sai
sút trọng yếu, trong khi thực tế cú sai sút trọng yếu. Loại này cũn
được gọi là rủi ro Beta ( Beta Risk)
Tớnh chất rủi ro này tương tự với cỏc loại rủi ro trong lấy mẫu thử nghiệm
kiểm soỏt. Nếu kiểm toỏn viờn gặp phải loại sai lầm thứ nhất và từ chối khụng đỳng
về số dư một tài khoản, cụng việc kiểm toỏn sẽ thiếu hiệu quả vỡ kiểm toỏn viờn phải
thực hiện thờm cỏc thủ tục kiểm toỏn mà kết quả cuối cựng sẽ thấy tài khoản khụng
cú sai sút trọng yếu. Do đú rủi ro về từ chối liờn quan đến tớnh hiệu quả, nhưng lại
khụng ảnh hưởng đến tớnh hữu hiệu của cụng việc kiểm toỏn.
Ngược lại, rủi ro về chấp nhận sai của một tổng thể thỡ liờn quan đế sự hiện
hữu của cuộc kiểm toỏn trong việc phỏt hiện những sai sút trọng yếu. Kiểm toỏn viờn
rất quan tõm đến loại rủi ro này vỡ nếu thất bại trong việc phỏt hiện cỏc sai sút trọng
yếu thỡ cú thể dẫn đến hậu quả nghiờm trọng.
 Lấy mẫu biến đổi thống kờ
Lấy mẫu biến đổi là một kỹ thuật giỳp kiểm toỏn viờn ước lượng bằng chỉ tiờu
giỏ trị, kỹ thuật này rất hữu ớch trong kiểm toỏn.
Vớ dụ: Kiểm toỏn viờn cú thể dựng kỹ thuật lấy mẫu biến đổi để ước lượng cỏc
giỏ trị hàng tồn kho, ước lượng khoản phải thu khỏch hàng… Cỏc phương phỏp lấy
mẫu biến đổi cổ điển được ỏp dụng rộng rói bao gồm ước lượng trung bỡnh đơn vị,
ước lượng tỷ số và ước lượng đặc biệt
 Phương phỏp ước lượng trung bỡnh đơn vị ( Mean – per-unit
Estimation) dựng để ước lượng giỏ trị trung bỡnh của một phần tử trong
tổng thể bằng cỏch xỏc định được giỏ trị trung bỡnh của mẫu, với một
mức rủi ro lấy mẫu định trước. Từ đú giỏ trị ước lượng của tổng thể
được tớnh bằng tớch số của giỏ trị trung bỡnh của mẫu kiểm tra với số
lượng phần tử của tổng thể. Sai sút dự kiến sẽ được ước tớnh bằng

chờnh lệch giữa giỏ trị ước lượng của tổng thể và giỏ trị theo sổ sỏch.
* Xỏc định cỡ mẫu
Cỡ mẫu yờu cầu trong phương phỏp này được tớnh theo cụng thức sau:

Cỡ mẫu=
2
kiÕndùîng­líc­ng¶Kho
tÝnhíc­chuÈnlÖché§xsaichèitõsèHÖxthÓtængíc­thKÝch








Độ lệch chuẩn ( Standard Deviation) của một tổng thể là ước lượng đo sự phõn
tỏn của giỏ trị cỏc phần tử đối với giỏ trị trung bỡnh của tổng thể. Giỏ trị của cỏc phần
tử càng cỏch biệt nhau nhiều thỡ độ lệch chuẩn của tổng thể càng lớn và cụng thức
tớnh độ lệch chuẩn của tổng thể như sau:
N
)xx(
N
1i
2
i
∑
=
−

Trong đú: x
i
: Giỏ trị phần tử i trong tổng thể
x
: Giỏ trị trung bỡnh của tổng thể
N : Số phần tử của tổng thể
Trong thực tế kiểm toỏn viờn khụng thể tớnh được độ lệch chuẩn của tổng thể.
Thay vào đú kiểm toỏn viờn ước tớnh bằng cỏch rỳt ra một mẫu thử nghiệm ( Pilot
Sample ) với khoảng 50 phần tử. Độ lệch chuẩn ước tớnh (Estimated Standard
Deviation ) được trỡnh bày bằng cụng thức sau:
1N
)xx(
N
1i
2
i
−
−
∑
=
Với: x
i
: Giỏ trị phần tử i trong mẫu
x
: Giỏ trị trung bỡnh của mẫu
N : Số phần tử của mẫu
Khoảng ước lượng dự kiến ( Allowance For Sampling Risk ) hay độ chớnh xỏc
( Precision Interval ) là phạm vi được cộng thờm hay trừ đI xung quanh kết quả mẫu
để tỡm hỡnh thành một khoảng mà giỏ trị thực của đặc trưng tổng thể được hy vọng là
nằm trong khoảng đú.

Vớ dụ:
Chỳng ta dự định khoảng ước lượng dự kiến về số dư cỏc khoản phải
thu là:
±
10.000 USD. Căn cứ vào kết quả mẫu, giả sử chỳng ta đó ước lượng được
giỏ trị của tổng thể là 250.000 USD. Như vậy, giỏ trị thực của tổng thể được mong
đợi là nămg trong khoảng (240.000 - 260.000).
Khoảng ước lượng dự kiến là khoảng ước lượng tạm tớnh đểtớnh cỡ mẫu cần
thiết. Cụng thức thống kờ của khoảng ước lượng dự kiến ( Planned Allowance For
Sampling Risk) như sau:

Khoảng ước lượng dự kiến =
saichèitõsèHÖ
sainhËnchÊpsèHÖ
1
quabáthÓcãlÇmSai
+
Trong cụng thức trờn thỡ:
- Sai lầm cú thể bỏ qua ( Tolerable error) là tiền sai lầm tối đa cú thể nằm trong
tài khoản mà khụng làm bỏo cỏo tài chớnh sai sút trọng yếu. Sai lầm cú thể bỏ qua
của một khoản mục được phõn bổ từ mức trọng yếu của toàn bộ bỏo cỏo tài chớnh.
- Hệ số chấp nhận sai ( Incorrect Acceptance Coefient) và hệ số từ chối sai
( Incorrect Rejection Coefient) được hỡnh thành từ rủi ro chấp nhận sai và rủi ro từ
chối sai.
Trong lấy mẫu biến đổi, hai loại rủi ro này được kiểm soỏt độc lập với nhau.
Vớ dụ: Kiểm toỏn viờn cú thể giữ mức rủi ro chấp nhận sai ở mức 5% trong khi
cho phộp mức rủi ro từ chối sai là 40%
Mức rủi ro chấp nhận sai được xem xột dựa trờn phạm vi mà kiểm toỏn viền
cần giới hạn rủi ro phỏt hiện cho tài khoản. Trong khi đú, mứ rủi ro từ chối sai được
cõn nhắc dựa trờn chi phớ và thời gian thực hiện cỏc thr tục kiểm toỏn bổ sung khi kết

quả mẫu bị sai lầm trọng yếu trong khi thực ra là nú chớnh xỏc.
Từ mức rủi ro từ chối sai và mức rủi ro chấp nhận sai đó kiểm định, kiểm toỏn
viờn sẽ tỡm được hệ số chấp nhận sai và hệ số từ chối sai bằng cỏch tra bảng sau đõy:
BẢNG HỆ SỐ RỦI RO
Mức chấp nhận được
của rủi ro
Hệ số chấp
nhận sai
Hệ số từ
chối sai
1,0% 2,33 2,58
4,6% 1,68 2,00
5,0% 1,64 1,46
10,0% 1,28 1,64
15,0% 1,04 1,44
20,0% 0,84 1,28
25,0% 0,67 1,15
30,0% 0,52 1,04
40,0% 0,25 0,84
50,0% 0,00 0,67
Ở vớ dụ trờn với mức rủi ro chấp nhận sai là 5% thỡ hệ số chấp nhận sai sẽ là
1,64 và với mức rủi ro từ chối sai là 40% thỡ hệ số từ chối sai sẽ là 0,84
* Đỏnh giỏ kết quả mẫu.
Sau khi xỏc định cỡ mẫu cần thiết, kiểm toỏn viờn sẽ tiến hành lựa chọn và
kiểm tra cỏc phần tử của mẫu. Qua đú kiểmtoỏn viờn sẽ xỏc định được:
Kớch thước tổng thể
Khoảng ước lượng điều chỉnh
=
Sai lầm cú thểbỏ qua
x

Hệ số chấp nhận sai
x
Độ lệch chuẩn của mẫu
-
Giỏ trị ước lượng của tổng thể =Giỏ trị trung bỡnh mẫu kiểm toỏnx Kớch thước của tổng thể
-Giỏ trị trung bỡnh của mẫu:
x
=
n
x
n
1i
i
∑
=
- Độ lệch chuẩn của mẫu là:
1n
)xx(
n
1i
2
i
−
−
∑
=
Trong đú: x
i
: giỏ trị phần tử thứ i của mẫu

x
: giỏ trị trung bỡnh của mẫu
n : số phần tử của mẫu
Với cỏc số liệu này, trước hết kiểm toỏn viờn điều chỉnh lại khoảng ước lượng
theo độ chờnh lệch của mẫu
Sau đú kiểm toỏn viờn tớnh giỏ trị ước tớnh của tổng thể:
Cuối cựng kiểm toỏn viờn so sỏnh giỏ trị sổ sỏch của tổng thể giỏ trị ước lượng
của tổng thể
±
khoảng ước lượng điều chỉnh..
- Nếu giỏ trị sổ sỏch của tổng thể nằm trong khoảng tỡm được, nghĩa là kết quả
mẫu sẽ cho phộp kết luận rằng số dư tài khoản khụng cú sai sút trọng yếu.
- Cũn nếu giỏ trị sổ của tổng thể nằm ngoài khoảng tỡm được thỡ kết quả mẫu
sẽ chỉ ra rằng cú rủi ro rất lớn, nghĩa là số dư tài khoản cú sai sút trọng yếu
Mức sai sút dự kiến ( Projected error) là hiệu số giữa giỏ trị sổ sỏch và giỏ trị
ước lượng của tổng thể.
 Phương phỏp ước lượng tỷ số và ước lượng sai biệt
Ước lượng tỷ số ( Ratio Estimation ) và ước lượng sai biệt (Difference Estimation),
cũng là hai kỹ thuật lấy mẫu được dựng trong biến đổi. Tuy cú một số điểm tương
đồng, nhưng đõy thực sự là hai phương phỏp khỏc nhau và cú những điều kiện vận
dụng khỏc nhau. Trong phần trỡnh bày dưới đõy, chỳng ta sẽ khụng đI sõu vào cỏc
cụng thức tớnh toỏn như đối với ước lượng trung bỡnh đơn vị mà chỉ tỡm hiểu về
nguyờn tắc và đặc điểm của hai nguyờn tắc này.
* Trong ước lượng tỷ số
Kiểm toỏn viờn dựng một móu ước lượng tỷ số giữa giỏ trị kiểm toỏn ( giỏ trị
đỳng) của một tổng thể với giỏ trị sổ sỏch của tổng thể. Tỷ số này được ước lượng
bằng cỏch chia số giỏ trị kiểm toỏn của mẫu cho tổng số giỏ trị sổ sỏch của cỏc phần
tử trong mẫu theo cụng thức sau:
R =

=
=
n
1j
j
n
1j
j
b
a










mẫucủatửphầnSố:n
jthứtửphầnchássổtrịáGi:b
jthứtửphầnnátokiểmtrịáGi:a
chássổtrịágivà
nátokiểmágiưãgiợngưlớcưsốTỷ:R
j
j
Sau ỳ, gi tr c lng ca tng th s c tnh bng cch nhừn R vi gi
tr s sch ca tng th.

* Trong c lng sai bit
Kim ton vin dng mt mu c lng mc sai bit trung bnh gia gi
tr kim ton v gi tr s sch ca mt mu cho s lng cc phn t ca mt mu
theo cng thc sau:
R =

=

n
1j
jj
)ba(
n
1
Trong ỳ:
R: Sai bit trung bnh gia gi tr s sch v gi tr kim ton
a
j
: Gi tr kim ton ca phn t j
b
j
: Gi tr s sch ca phn t j
n : S phn t ca mu
Sau ỳ, tng s sai bit gia gi tr s sch ca tng th v gi tr ng c
c tnh s c xc nh bng cch nhừn sai bit trung bnh R vi s lng trung
bnh ca tng th.
So snh cc phng php c lng
- Ước lượng trung bỡnhđơn vị là một phỏp cú độ tin cậy cao dự rằng tổng thể
cú mức độ sai sút cao hay thấp, tầm cỡ sai sút lớn hay nhỏ, sai sút một bờn hoặc sai
sút cả hai bờn ( cú sai sút lớn hơn cú sai sút nhỏ hơn). Phương phỏp này chỉ khụng

chớnh xỏc nếu giỏ trị cỏc phần tử trong tổng thể bị lệch nhiều. Phương pỏp này cũncú
ưu điểm là chỉ cần một giỏ trị cảu mỗi phần tử, trong khi đú cỏc phương phỏp ước
lượng tỷ số và ước lượng sai biệt phải cú cả giỏ trị kiểm toỏn và giỏ trị sổ sỏch của
mỗi phần tử.
- Ước lượng tỷ số và ước lượng sai biệt chỉ cho kết quả đỏng tin cậy ở những
tổng thể cú mức sai sút cao. Ở những tổng thể cú mức sai sút thấp ( sai sút khụng phổ
biến), một cỡ mẫu rất lớn mớ cú thể phản ỏnh được thực chất của tổng thể.
- Ước lưọng tỷ số chỉ thớch hợp với cỏc tổng thể cos đặc điểm là độ lớn của sai
lầm thỡ gần như tỷ lệ với giỏ trị sổ sỏch cảu cỏc phần tử. Cong độ lớn của cỏc sai lầm
độc lập với giỏ trị sổ sỏch của nú thỡ phương phỏp ước lượng sai biẹet sẽ thớch hợp
hơn.
 Lấy mẫu biến đổi phi thống kờ
Sự khỏc biệt chủ yếu giữa lấy mẫu thống kờ và lấy mẫu phi thống kờ trong cỏc
thử nghiệm cơ bản nằm trong việc lấy mẫu và đỏnh giỏ kết quả mẫu.
- Trong việc xỏc định cỡ mẫu, lấy mẫu biến đổi phi thống kờ vẫn phải xem
xột cỏc nhõn tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu mặc dự khụng định lượng được cỏc
nhõn tố này. Cỏc nhõn tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu và xu hướng của chỳng
được trỡnh bày trong bảng sau đõy:
Nhõn tố Xu hướng
1. Rủi ro lấy mẫu Muốn giảm rủi ro lấy mẫu phải gia
tăng cỡ mẫu
2. Khoảng ước lượng Càng mở rộng khoảng ước lượng cỡ
mẫu cần thiết càng nhỏ đi
3. Kớch thước tổng thể Tổng thể càng lớn thỡ cỡ mẫu càng
cao
Độ phõn tỏn của giỏ trị cỏc phần tử
trong tổng thể
Giỏ trị cỏc phần tử càng phõn tỏn thỡ
cỡ mẫu yờu cầu càng lớn
- Trong việc đỏnh giỏ kết quả mẫu, từ sai sút tỡm được trong mẫu, kiểm toỏn

viờn dự đoỏn sai sút trong tổng thể ( Sai sút dự kiến), cú xem xột đến rủi ro
lấy mẫu – tuy khụng định lượng được rủi ro này. Về lý thuyết cú nhiều cỏch
để dự đoỏn sai sút trong tổng thể, trong đú hai phương phỏp được đề nghị
sử dụng – theo hướng dẫn của Hiệp Hội kế toỏn viờn cụng chứng Mỹ – là
phương phỏp ước lượng tỷ số và phương phỏp ước lượng sai biệt.
Khi sai sút ước lượng dự kiến lớn hơn sai sút cú thể bỏ qua, kiểm toỏn viờn kết
luận rằng tổng thể cú khả năng bị sai sút trọng yờu. Ngược lại, khi sai sút dự kiến nhỏ
hơn sai sút cú thể bỏ qua, kiểm toỏn viờn phải xột đoỏn xem liệu cú thể chấp nhận
rằng tổng thể khụng cú sai sút trọng yếu hay khụng? Sai sút trọng yếu càng gần với
sai sút cú thể bỏ qua, khả năng sai sút trọng yếu trong tài khoản sẽ càng lớn.
2.1.3. Thực hiện cỏc kỹ thuật kiểm toỏn và cỏc loại thủ tục cú thể thực hiện được
trong việc đạt được cỏc bằng chứng kiểm toỏn cú hiệu lực
* Cỏc kỹ thuật kiểm toỏn
- So sỏnh
- Tớnh toỏn
- Xỏc nhận
-Phỏng vấn
- Kiểm tra tài liệu
- Quan sỏt
- Kiểm kờ
* Cỏc thủ tục kiểm toỏn
- Kiểm tra chi tiết
- Cỏc thủ tục phõn tớch
- Kiểm tra hệ thống kiểm soỏt nội bộ
2.2. Quy trỡnh tỡm kiếm bằng chứng kiểm toỏn tại cụng ty kiểm toỏn và tư vấn tài
chớnh quốc tế KPMG khi kiểm toỏn tại một số doanh nghiệp (Những vấn đề thực tế
tồn tại).
2.2.1. Lấy mẫu kiểm toỏn cho cỏc thủ tục kiểm soỏt
Bước 1: Xỏc định mục tiờu của thử nghiệm
Kiểm toỏn viờn mong muốn thử nghiệm sự hiện hữu của thủ tục kiểm soỏt nội

bộ của đơn vị trong việc đối chiếu giữa phiếu nhập và hoỏ đơn để chuẩn bị cho việc
thanh toỏn tiền mua hàng . Do đú kiểm toỏn viờn sẽ quan tõm đến:
- Việc đối chiếu cú được thực hiện khụng?
- Sự chớnh xỏc của quỏ trỡnh đối chiếu?
Bước 2: Định nghĩa sai phạm
Kiểm toỏn viờn cho rằng cỏc trường hợp sau đõy được xỏc định là sai phạm:
- Hoỏ đơn khụng cú phiếu nhập
- Hoỏ đơn đớnh kềm khụng tương ứng với phiếu nhập
- Hoỏ đơn đớnh kốm tương ứng với phiếu nhập nhưng số lượng trờn hai
chứng từ này khỏc nhau
Bước 3: Xỏc định tổng thể
Để thực hiện kiểm soỏt nội bộ đối với cỏc hoỏ đơn chi mua hàng, đơn vị thực
hiện một chứng từ xột duyệt gọi là “ Voucher” và được đỏnh số thứ tự trước. Phiếu
nhập và hoỏ đơn được đớnh kốm với mỗi Voucher như những chứng từ gốc, do đú
đơn vị để chọn mẫu là Voucher . Giả sử thử nghiệm kiểm soỏt được thực hiện trước
ngày kết thỳc niờn độ, tổng thể được chọn bao gồm 3600 Voucher của 10 thỏng đầu
năm.
Bước 4: Xỏc định phương phỏp chọn mẫu
Cỏc Voucher đó được đỏnh số thứ tự, chỳng tụi quyết định sử dụng chương
trỡng chọn mẫu ngẫu nhiờn để đưa ra danh sỏch số ngẫu nhiờn nhằm lựa chọn cỏc
phần tử của mẫu
Bước 5: Xỏc định cỡ mẫu
Trong cỏc cuộc kiểm toỏn tại đơn vị trong ba năm vừa qua, chỳng tụI nhận thấy
mức độ sai xút của nghiệp vụ trờn lần lượt là: 0.5%; 0.9%; 0.7%. Do để thận trọng
chỳng tụi chọn EDR là 1%
Chỳng tụi nhận thấy cỏc sai phạm trong việc đối chiếu giữa hoỏ đơn và phiếu
nhập cú thể dẫn đến việc thanh toỏn tiền thừa cho khỏch hàng hoặc thanh toỏn sai cỏc
nghiệp vụ mua hàng và cỏc khoản phải trả. Chỳng tối cũng dự định dựa vào thử tục
kiểm soỏt nội bộ này để giảm bớt thử nghiệm cơ bản về cỏc khoản phải trả, hàng tồn
kho và giỏ trị hàng hoỏ, trờn cơ sở sự xem xột đú, chỳng tụi quyết định một mức TDR

là 4% với ROR là 5%
Căn cứ vào “ Bảng tra mức sai phạm thực tế tối đa ( AUDR) mức rủi ro về độ
tin cậy cao (5%)”
Căn cứ vào bảng 3 chỳng tụi xỏc định cỡ mẫu: 156 phần tử
Bước 6: Lựa chọn và kiểm tra cỏc phần tử của mẫu
Chỳng tụi tiến hành chọn ra 156 Voucher , kiểm tra cỏc Voucher cựng với cỏc
chứng từ gốc ( Hoỏ đơn, phiếu nhập) để tỡm ra cỏc loại sai phạm đó xỏc định ở bước
2.
Bước 7: Đỏnh giỏ kết quả mẫu.
Khi đỏnh giỏ kết quả mẫu chỳng tụi khụng chỉ xem xột số sai phạm thực tế mà
cũn chỳ ý đến bản chất của sai phạm. Để làm rừ điều này ta phải xem xột việc đỏnh
giỏ kết quả đối với ba trường hợp khỏc nhau về kết quả mẫu sau đõy:
Trường hợp 1: Nếu trong mẫu chỳng tụi tỡm thấy sai phạm và khụng cú bằng
chứng nào cho thấy cú gian lận trong sai phạm này. Dựng bảng phụ lục 3 ta thấy
tương ứng với cỡ mẫu là 150 ( khụng cú cỡ mẫu là 156) và số sai phạm thực tế là 1,
mức sai phạm thực tế tối đa AUDR là 3,2% và nhỏ hơn mức sai phạm cú thể bỏ qua
TDR là 4%. Kiểm toỏn viờn cú thể kết luận rằng: chỉ cú 5% là mức sai phạm thực sự
trong tổng thể lớn hơn 4%. Trường hợp này kết quả mẫu đó làm cho cơ sở độ tin cậy
dự kiến của kiểm toỏn viờn vào thủ tục kiểm soỏt, cũng như sự đỏnh giỏ của kiểm
toỏn viờn vào thủ tục kiểm soỏt cũng như sự đỏnh giỏ của kiểm toỏn viờn về rủi ro
kiểm soỏt
Trường hợp 2: Nếu số sai phạm trong mẫu hiện tại là 3 và cũng khụng cú sai
phạm nào thuộc loại gian lận. Dựng bảng phụ lục 3 ta thấy mức AUDR = 5,1% lớn
hơn mức TDR = 4%. Từ kết quả này chỳng tụi nhận thấy nờn giảm độ tin cậy vào thủ
tục kiểm soỏt và gia tăng cỏc thử nghiệm cơ bản đối với cỏc khoản mục cú liờn quan.
Đồng thời kiểm toỏn viờn cần tỡm hiểu nguyờn nhõn đón đến sai phạm cao hơn dự
kiến để trong trường hợp cần thiết cú thể thụng tin cho đơn vị về sự yếu kộm của hệ
thống kiểm soỏt nội bộ.
Kiểm toỏn viờn cũng cú thể chọn phương ỏn gia tăng cỡ mẫu lờn với hy vọng
là giảm AUDR xuống. Khi cỡ mẫu tăng lờn, số lượng sai phạm cú thể tỡm thấy trong

mẫu cú thể tăng lờn: nhưng nếu sai phạm trong mẫu khụng tăng lờn thỡ AUDR sẽ
giảm xuống. Từ bảng phụ lục 3 , chỳng ta cú thể lấy một vớ dụ minh hoạ cho điều này
bằng cỏch xem xột mức AUDR của 4 cỡ mẫu khỏc nhau với cựng một mức sai phạm
của cỡ mẫu là 2%
Cỡ mẫu Số sai phạm
tỡm thấy
Mức sai phạm
của mẫu
AUDR theo bảng
phụ lục 3
50 01 22% 9.12%
100 02 2% 6.22%
150 03 2% 5.12%
200 04 2% 4.52%
Như ta thấy ở trờn nếu mở rộng cỡ mẫu từ 50 tăng lờn 200 và mức sai phạm
của mẫu khụng đổi nghĩa là số sai phạm tỡm thấy tăng lờn cựng tốc độ với sự gia tăng
của cỡ mẫu thỡ kiểmtoỏn viờn cú thể giảm được mức AUDR từ 9,1% xuống cũn
4,5%. Nguyờn nhõn của hiện tượng này là khi cỡ mẫu tăng lờn, rủi ro lấy mẫu sẽ
giảm xuống nờn dẫn đến AUDR sẽ giảm dự mức sai phạm khụng đổi.
Nếu AUDR giảm xuống và thấp hơn mức TDR kiểm toỏn vien sẽ cố thể giữ
nguyờn mức tin cậy dự kiến vào thủ tục kiểm soỏ tmà khụng cần phảI mở rộng phạm
vi cỏc thử nghiệm cơ bản. Tuy nhiờn kiểm toỏn viờn sẽ phải cõn nhắc giữa chi phớ
mở rộng cỡ mẫu và chi phớ thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản bổ xung, đồng thời tớnh
đến khả năng là việc tăng cường cỡ mẫu khụng làm giảm được AUDR xuống mức
mong muốn. Khi đú cỏc thử nghiệm cơ bản bổ xung vẫn phẩi được thực hiện.
Trường hợp 3: Nếu tỡm thấy trong mẫu một hoặc một vài sai phạm cú dấu
hiệu là một sự cố tỡnh gian lận. Trong trường hợp này, mức độ xuất hiện sai phạm
khụng cũn liờn quan nữa mà vấn đề là bản chất của sai phạm đú. Kiểm toỏn viờn phải
đỏnh giỏ ảnh hưởng của phạm vi này đến bỏo cỏo tài chớnh và thực hiện cỏc thủ tục
kiểm toỏn thớch hợp để thu thập bằng chứng về loại vi phạm này.

Bước 8 : Lập tài liệu cho cỏc thủ tục lấy mẫu
Cỏc cụng việc đó được thực hiện trong mỗi bước kể trờn cũng như cơ sở để đi
đến kết luận cuối cựng được tài liệu hoỏ bằng hồ sơ kiểm toỏn
2.2.2. Lấy mẫu cho cỏc thử nghiệm cơ bản
Trong cuộc kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh tại cụng ty ABC, chỳng tụi sử dụng
chương trỡnh lấy mẫu biến đổi theo phương phỏp ước lượng trung bỡnh để minh hoạ
khi kiểm toỏn một khoản mục cụ thể trờn bỏo cỏo tài chớnh
Bước 1: Xỏc định mục đớch thử nghiệm