Tài liệu Đề án “Mối quan hệ giữa chức năng kiển toán với trách nhiệm của kiển toán viên về chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính" pdf

TRƯỜNG……………
KHOA…………………




ĐỀ ÁN







“Mối quan hệ giữa chức năng
kiển toán với trách nhiệm của
kiển toán viên về chất lượng
kiểm toán báo cáo tài chính"


§Ò ¸n m«n häc
A. ĐẶT VẤN ĐỀ

Trong khoảng thời gian mười năm trở lại đây qua các phương tiện thông tin
đại chúng mà mọi người được làm quen với khái niệm kiểm toán nói chung và kiểm
toán Nhà nước, kiểm toán nội bộ, các công ty dịch vị tư vấn kế toán- kiểm toán nói
riêng. Việc hình thành và phát triển dịch vụ kiểm toán là nhu cầu không thể thiếu của
nền kinh tế thị trường nhằm thích ứng với yêu cầu của nền kinh tế chuyển đổi và hội
nhập quốc tế, hoạt động kiểm toán ở nước ta đã nhanh chóng hình thành và phát

triển.Vậy kiểm toán lμ gì? “Kiểm toán là quá trình mà theo một cá nhân độc lập, có
thẩm quyền thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin số lượng cã liên
quan đến một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác định và báo cáo mức độ phù
hợp giữa thông tin số lượng đó v
ới các chuẩn mực đã được xây dựng".
Cũng như mọi hoạt đéng có ý thức khác của con người, đặc biệt với tinh chất
của một hoạt động chuyên sâu cao về nghề nghiệp, kiển toán cũng có chức năng hoạt
động của riêng mình nhằm tăng cường công tác kiểm tra, kiểm soát và giám sát quá
trình sử dụng có hiệu quả các nguồn lực tài chính của doanh nghiệp được thể hiện trên
các báo cáo tài chính(BCTC). Vì vậy, chất lượng kiểm toán BCTC không những là
thước đo về tính hiệu quả của hoạt động kiểm toán mà chất lượng BCTC còn dược thể
hiện bằng việc đưa ra lêi nhận xét đúng đắn về tính trung thực hợp lý và hợp pháp các
thông tin được kiểm toám trên BCTC nhằm phục vụ cho công tác quản lý và điều hành
ngân sách Nhà nước của các cấp chính quyền, các hoạt động quản trị doanh nghiệp,
đối v
ới các nhà quản lý, các hoạt động đầu tư tài chính và các quan hệ giao dịch
khác.Như vậy chất lượng BCTC có vai trò quan trọng trong việc đưa ra các quyết định
trong quản lý kinh tế, nếu kết quả kiểm toán đưa ra những nhận xét không phù hợp về
các thông tin dược kiểm toám trên BCTC sẽ dẫn rới những hậu quả khó lường trong
hoạt động kinh tế, tài chính đặc biệt trong thời gian vừa qua nhất là trên các phương
tiện thông tin đại chúng
đề cập tới các vụ đổ bể của không ít doanh nghiệp (kể cả một
số doanh nghiệp Nhà nước) dẫn tới tình trạng không bảo toàn vốn sản xuất kinh
doanh, thất thoát nghiêm trọng về tài chính cà tài sản, hàng năm lao động bị mất việc
làm hoặc việc làm không ổn định gây nên những xáo động dư luận xã hội.Không ít
những bài báo thực hiện“ đòi hỏi“ công ty kiểm toán có trách nhiệm như thế nào đối
với kiển toán chất lượng BCTC ?Vì vậy trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) có vị
§Ò ¸n m«n häc
trí rất quan trọng trong chất lượng BCTC và đòi hỏi phải nắm vữg chức năng hoạt
động nghề nghiệp của mình.

Do dó, với tính chất như vậy em xin mạnh dạn nghiên cứu đề tài“ Mối quan
hệ giữa chức năng kiển toán với trách nhiệm của kiển toán viên về chất lượng
kiểm toán báo cáo tài chính.
























Đề án môn học
B.NI DUNG
I. C s lý lun:

1. Chức năng của kiểm toán
Hot ng kim toỏn thc hin hai chc nng cơ bản xác minh v by t ý kin
v i tng kim toỏn. i tng kim toỏn núi chung v i tng kim toỏn núi
riờng luụn cha ng nhiu mi quan h v kinh t, v phỏp lý phong phỳ v a dng.
Do ú chc nng xỏc minh v by t ý kin cn c xỏc nh tht khoa hc. Hn na
trong ki
m toỏn ti chớnh ý kin hay kt lun kim toỏn khụng phc v cho ngi lp
hay ngi xỏc minh m phc v cho ngi quan tõm n tớnh trung thc v hp phỏp
ca BCTC. Do ú kt lun ny phi da trờn bng chng y v cú hiu lc vi chi
phớ kim toỏn thp nht. Do vy vic xỏc nh mc tiờu kim toỏn khoa hc trờn c s
cỏc mi quan h vn cú ca khỏch th kim toỏn s giỳp KTV thc hin
ỳng hng
v cú hiu qu hot ng kim toỏn. c im c bn trong trin khai chc nng
chung ca kim toỏn trong kim toỏn BCTC l thu nhp bng chng t (hay xỏc
minh), hiu rừ hn chc nng ny chỳng ta i tỡm hiu:
1.1/ Chc nng xỏc minh
Chc nng xỏc minh nhm khng nh mc trung thc ca ti liu, tớnh
phỏp lý ca vic thc hin cỏc nghip v hay vi
c lp cỏc BCTC. Xỏc minh l chc
nng c bn gn lin vi s ra i, tn ti v phỏt trin ca hot ng kim toỏn. Bn
thõn chc nng ny khụng ngng phỏt trin v c th hin khỏc nhau tu tng i
tng c th ca kim toỏn l BCTC hay nghip v kinh t c th hoc ton b ti liu
k toỏn. i vi cỏc BCTC vic thc hi
n chc nng xỏc minh ny trc ht c th
hin s xỏc nhn ca ngi kim tra c lp bờn ngoi. Ngay t thi Trung c
nhng KTV c lp m Edword nht v cỏc nam tc tuyn dng cng ch ghi
mt ch " chng thc " trờn BCTC. Cho n ngy nay, do quan h kinh t ngy cng
phc tp v yờu cu phỏp lý ngy cng cao nờn vic xỏc minh cỏc BCTC c c th
hoỏ thnh cỏc mc tiờu. Theo chun mc ki
m toỏn Vit Nam s 200 - khon 11 quy

nh "mc tiờu ca kim toỏn BCTC l giỳp cho KTV v cụng ty kim toỏn a ra ý
kin xỏc nhn rng BCTC cú c lp trờn c s cỏc chun mc v ch k toỏn
hin hnh hoc c chng nhn cú tuõn th phỏp lut liờn quan v cú phn ỏnh
trung thc v hp lý tỡnh hỡnh ti chớnh trờn cỏc khớa cnh trng yu hay khụng ?"
§Ò ¸n m«n häc
Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho các đơn vị được kiểm toán thấy rõ
những tồn tại sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của
đơn vị. Trong đó các khái niệm trung thực, hợp lý, hợp pháp được hiểu:
- Trung thực là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng sự
thật nội dung, bản chất và giá trị của NVKTPS.
- Hợp pháp là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng pháp
luật, đúng chuẩ
n mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp
nhận).
- Hợp lý là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh trung thực
cần thiết và phù hợp về không gian thời gian và sự kiện được nhiều
người thừa nhận.
Để đạt được mục tiêu tổng quát nói trên cần cụ thể hoá hơn nữa cơ sở để thu
nhập thông tin cấu thành và tiến trình thực hiện các yêu cầu trung thự
c, hợp lý, hợp
pháp trong chức năng xác minh, cơ sở để thu nhập thông tin xuất phát từ đặc điểm đối
tượng kiểm toán tài chính. Có thể thấy đặc điểm nổi bật là BCTC được hình thành qua
công nghệ xử lý thông tin kế toán.
1.1.1/Cơ sở công nghệ thông tin kế toán với việc xác định mục tiêu kiểm toán
Trong quá trình xử lý thông tin kế toán các phương pháp kĩ thuật riêng có của
kế toán như chứng từ, tính giá, đối
ứng tài khoản và tổng hợp – cân đối kế toán kết hợp
chặt chẽ và tạo thành quy trình có tính liên hoàn để tạo ra sản phẩm cuối cùng là
BCTC. Do vậy tính trung thực và hợp lý của BCTC với ý nghĩa là mục tiêu chung phải
được xác định cụ thể từ chính các yếu tố đó đã được thể chế qua các văn bản pháp lý

cụ thể.
Để có cơ sở và xác định các mục tiêu này cần xem xét chức năng hình thứ
c của
mỗi phương kế toán và yêu cầu quản lý vốn và tài sản từ mỗi phương pháp kế toán.
Đầu tiên, chứng từ kế toán là phương pháp thông tin và minh chứng về sự hình
thành của các nghiệp vụ kinh tế tài chính. Để thực hiện được những chức năng này đòi
hỏi mỗi bản chứng từ phải được ghi chép đúng về số lượng, đơn giá và tính toán chính
xác thành tiền qua các phép toán số học. Đồ
ng thời, mỗi bản chứng từ cần tạo ra mối
liên kết có tính liên hoàn với các sổ tổng hợp (qua định khoản kế toán) và các sổ chi
tiết thông qua việc xác định và ghi đủ các yếu tố giúp cho việc phân loại chi tiết các
nghiệp vụ phát sinh. Về mặt pháp lý, bước công nghệ chứng từ còn đòi hỏi tuân thủ
§Ò ¸n m«n häc
các thủ tục về chứng từ kể cả việc xác định và ghi chép qua kiểm soát và xét duyệt đến
luân chuyển và lưu trữ chứng từ.
Thứ hai, tính giá là phương pháp biểu hiện giá trị của các loại tài sản, dịch vụ
khác nhau thành thước đo chung (tiền tệ) để tổng hợp chúng theo đơn vị đo lường
thống nhất. Trong kế toán, giá của tài sản, dịch vụ là giá trị thực mà đơn v
ị kế toán (tổ
chức kinh tế và cơ quan) bỏ tiền ra mua (giá trị thực tế). Do đó tính giá phải tôn trọng
một trong những nguyên tắc cơ bản của kế toán là nguyên tắc "hoạt động liên tục".
Đồng thời để tính giá từng loại tài sản đòi hỏi phải phân loại đúng đối tượng tính giá
(đặc biệt là loại dịch vụ, sản phẩm để tính giá) theo yêu cầu quản lý và đặc điểm của
đơn vị kế toán để mở sổ chi tiết thích hợp.
Thứ ba, đối ứng tài sản là phương pháp phân loại tài sản và (nguồn) vốn để
phản ánh sự vận động từng loại tài sản, từng loại nguồn vốn theo quan hệ đối ứng "nợ
- có" . Dựa vào thông lệ chung của kế toán quốc tế và đặc điểm cùng yêu cầu quản lý
của mỗ
i quốc gia trong mỗi thời kỳ cụ thể người ta xây dựng những văn bản pháp lý
quy định hệ thống tài khoản cụ thể cùng các quan hệ đối ứng của các nghiệp vụ cơ bản

tạo ra "công nghệ chuẩn " cho việc phân loại và phản ánh các nghiệp vụ trong quá
trình hoạt động của từng loại đơn vị kết toán (loại doanh nghiệp hoặc đơn vị công
cộng) theo từng hình thức kế toán (loại sổ tổng hợp cùng liên kết giữa sổ tổng hợp với
chứng từ, sổ chi tiết với BCTC). Do vậy, trước hết các đơn vị kế toán phải phân loại và
phản ánh đúng các quan hệ đối ứng đã được quy định. Tuy nhiên, dù cụ thể đến thế
nào, các văn bản pháp lý cũng không thể dự kiến hết các nghiệp vụ cụ thể phát sinh
cần phân loại cùng các quan hệ đối ứng thích hợp. Do vậy đơn vị kế toán cơ sở phải
dựa vào bản chất và các quan hệ vốn có của các nghiệp vụ để phân loại và định khoản
đúng các nghiệp vụ phát sinh để ghi sổ. Đồng thời với các việc ghi chép, phải thực
hiện việc xét soát lại các nghiệp vụ để đảm bảo đúng đắn (không khai khống) và đầy
đủ (không bỏ sót). Trên cơ sở đó, cuối kỳ kế toán cần cộng số phát sinh và tính ra số
dư chính xác để kết chuyển vào các BCTC cùng các bảng tổng hợp khác.
Tổng hợp – cân đối kế toán là phương pháp khái quát các quan hệ kinh tế tài
chính theo mối quan hệ vốn có thành bảng tổng hợp – cân đối với những chỉ tiêu
(khoản mục) được phân loại nhất quán với loại tài khoản và thống nhất về pháp lý trên
những nguyên tắc c
ơ bản. Để có BCTC trung thực, hợp lý và hợp pháp, trước hết các
bảng tổng hợp phải phù hợp về nội dung và số tiền trên từng khoản mục về hệ thống
§Ò ¸n m«n häc
tài khoản (tổng hợp và chi tiết) cụ thể số tiền phản ánh trên các tài khoản phải được
chuyển vào bảng tổng hợp vừa đầy đủ về cơ cấu (trọn vẹn) vừa đúng với thực tế phát
sinh của nghiệp vụ và tồn tại của tài sản (hiệu lực). Tiếp đó, mỗi bảng tổng hợp phải
thực hiện sự cân đố
i vốn có giữa các mặt của các mối quan hệ kinh tế trong bảng : cân
đối giữa vốn và tài sản, cân đối giữa số dư đầu kỳ và số phát sinh tăng với số phát sinh
giảm và số dư cuối kỳ ; cân đối giữa thu với chi và thu nhập. Đặc biệt, trong bảng cân
đối tài sản còn phải phân định giữa quyền sở hữu tài sản với quyền sử dụng tạm thời
đối với tài sản, giữa nghĩa vụ và pháp lý về vốn với các nghĩa vụ hợp đồng ngắn hạn,
tạm thời về vốn./
Các bước trên được thực hiện trong quan hệ liên hoàn, kế tiếp nhau để hình

thành BCTC với những khoản mục cụ thể. Mỗi khoản mục lại chứa đựng cả mặt định
lượng (số tiền), và mặt định tính (nội dung kinh tế) và được thể chế hoá trên những
văn bản pháp lý cụ thể. Có thể khái quát các bước công việc chính của công nghệ xử lý
thông tin kế toán trong quan hệ và việc xác định mục tiêu cụ thể của kiểm toán tài
chính qua bảng dưới đây:
Quy trình công nghệ kế toán
Yêu cầu quản lý và phương
hướng
Phương
pháp
Chức năng
Hình thức
cơ bản
Mục tiêu cơ bản của xác
minh và điều chỉnh
Chứng từ
-Thông tin về nghiệp vụ
-Minh chứng cho nghiệp
vụ
Bản chứng
từ
-Ghi đúng số lượng, đơn giá
và thành tiền.
-Tuân thủ các thủ tục chứng
từ
-Liên kết với các bước sau
Tính giá
-Phản ánh giá trị thực
của tài sản
-Tập hợp chi phí theo

loại
Sổ chi tiết
-Phân loại đối tượng tính
giá
-Phản ánh giá trị thực của
tài sản dịch vụ theo nguyên
tắc hoạt động liên tục
Đối với tài
khoản
-Phân loại tài sản và vốn
-Phản ánh vận động của
tài sản và vốn qua từng
Sổ tổng
hợp
-Phân loại đúng yêu cầu
quản lý
-Định khoản và ghi sổ
§Ò ¸n m«n häc
nghiệp vụ đúng, cộng dồn số dư và
chuyển số chính xác
Tổng hợp
– cân đối
kế toán
-Khái quát các quan hệ
tài chính
-Cân đối tổng thể hoặc
bộ phận
Bảng tổng
hợp
-Phân tích quyền sở hữu (tài

sản) và nghĩa vụ (vốn) với
quan hệ hợp đồng (ngoài
bảng)
-Cân đối tài sản với vốn,
thu và chi (và số dư)
-Chuyển đúng với số dư
(hoặt số phát sinh) vào
khoản mục tươ
ng ứng

Bảng 1: Công nghệ kế toán với việc xác định mục tiêu kiểm toán
Từ tất cả những điều trình bày trên, có thể thấy mục tiêu xác minh tính trung
thực, hợp lý và hợp pháp của BCTC cần được cụ thể hoá theo các yếu tố của hệ thống
kế toán (phương pháp kế toán) trong quan hệ trực tiếp với việc hình thành các bảng
này. Theo đó mục tiêu xác minh cần phải hướng tới là:
Tính có thực củ
a các thông tin với ý nghĩa các thông tin phản ánh tài sản hoặc
vốn phải được đảm bảo bằng sự tồn tại của tài sản, vốn hoặc tính thực tế xảy ra của
các nghiệp vụ.
Tính trọn vẹn của thông tin với ý nghĩa thông tin phản ánh trên bảng khai tài
chính không bị sót trong quá trình xử lý.
Tính đúng đắn của việc tính giá với ý nghĩa giá tài sản cũng như giá phí (giá
thành) đều được hình thành theo phương pháp kế toán là giá thực t
ế đơn vị phải chi để
mua hoặc thực hiện các hoạt động.
Tính chính xác về cơ học trong các phép tính số học cộng dồn cũng như khi
chuyển số, sang trang trong công nghệ kế toán.
Tính đúng đắn trong phân loại và trình bày với ý nghĩa tuân thủ các quy định cụ
thể trong phân loại tài sản và vốn cũng như các quá trình kinh doanh qua hệ thống tài
khoản tổng hợp và chi tiết cùng việc phản ánh các quan hệ đối ứ

ng để có thông tin
hình thành BCTC. Những trường hợp đặc thù đều phải được giải trình rõ ràng.
§Ò ¸n m«n häc
Tính đúng đắn trong việc phản ánh quyền và nghĩa vụ của đơn vị kế toán trên
BCTC với ý nghĩa tài sản phản ánh trên báo cáo phải thuộc quyền sở hữu (hoặc sử
dụng lâu dài) của đ¬n vị, còn vốn và công nợ phản ánh đúng nghĩa vụ của đơn vị này.
Những hướng xác minh kể trên được dùng cho mọi khoản mục mọi thành
phần(gọi chung là phần hợp thành) kiể
m toán như một "khung" chung nên được gọi là
mục tiêu chung. Khi áp dụng vào từng phần hợp thành kiểm toán, cần xuất phát từ đặc
điểm riêng của từng phần hợp thành để xây dựng "khung" cụ thể hơn cho từng phần và
gọi là mục tiêu đặc thù. Đây là một trong những nội dung chính trong kiểm toán. Ở
đây, cần đặc biệt quan tâm đến quan hệ giữa mục tiêu hợp lý chung của toàn bộ BCTC
với các mụ
c tiêu chung của kiểm toán cho mọi phần hành mà cả các nhà quản lý và
KTV phải cam kết và quán triệt.
Cũng như các tài liệu kế toán khác, các bảng tổng hợp kế toán được hình thành
từ những người làm công tác kế toán và quản lý ở đơn vị được kiểm toán(khách thể
kiểm toán) và được gọi chung là nhà quản lý. Trong một tổ chức hoặc cơ quan, người
đại diện hợp pháp cao nhất là thủ trưởng (giám đốc, Tổng giám đốc các doanh nghi
ệp
và thủ trưởng các tổ chức, cơ quan khác). Theo tính phổ biến của pháp lý, thủ trưởng
đơn vị phải chịu trách nhiệm về mọi hoạt động trong đơn vị, trong đó có cả trách
nhiệm về quá trình hình thành các BCTC. Quá trình hình thành tài liệu này bao gồm cả
các công việc lập, kiểm tra, kiểm soát theo yêu cầu về pháp lý với từng tài liệu cụ thể
và thuộc trách nhiệm của nhà quản lý. KTV thực hiện chức năng xác minh và bày t
ỏ ý
kiến các đối tượng này. Tất nhiên, kiểm toán tài chính không phải là quá trình xét
duyệt lại các nghiệp vụ theo phương pháp kế toán và kiểm tra của các nhà quản lý mà
bằng phương pháp chuyên môn của kiểm toán với trách nhiệm riêng của KTV để thu

được những sản phẩm riêng theo chuẩn mực của kiểm toán. Tuy nhiên,giữa quá trình
hình thành các thông tin và quá trình kiểm toán các thông tin đó đều có đối tượng
chung và có phần mục đích chung và phục vụ yêu cầu của những người quan tâm. Do
vậy các mục tiêu kiểm toán cần được xác định trong quan hệ trong quan hệ về trách
nhiệm giữa nhà quản lý và KTV.Trong quan hệ này nhà quản lý trước hết là thủ
trưởng đơn vị kiểm toán phải chịu trách nhiệm về tính trung thực, hợp lý, hợp pháp
của các thông tin. Trong quản lý hiện đại, trách nhiệm này được chuẩn hoá trong các
văn bản pháp lý, trong đó quy định nhà quản lý phải lập các giải trình hoặc xác nhận
hay cam đoan về độ tin c
ậy của các thông tin và tính tuân thủ các chuẩn mực trong
§Ò ¸n m«n häc
việc lập và trình bày các BCTC. Trên cơ sở đó KTV xác minh lại các thông tin trên
từng phần hoặc khoản mục cũng như trên toàn bộ BCTC. Có thể khái quát các mối
quan hệ cơ bản qua sơ đồ:


Theo sơ đồ trên bố cục được dùng để triển khai các mục tiêu kiểm toán bao gồm
xác nhận (giải trình) của nhà quản lý và các mục tiêu kiểm toán chung và các mục tiêu
kiểm toán đặc thù.
1.1.2/ Xác nhận (giải trình) của nhà quản lý (giám đốc)
Những xác nhận của nhà quản lý trực tiếp liên quan với các nguyên tắc kế toán
đã được thừa nhận. Những xác nhận là bộ phận của tiêu chuẩn mà ban giám đốc dùng
để ghi sổ và tiết lộ các thông tin kế toán trên các BCTC. Mặt khác, theo nguyên lý
chung về phân định chức năng quản lý, nhà quản lý với đại diện cao nhất là giám đốc
hay thủ trưởng đơn vị được kiểm toán (khách thể kiểm toán) phải chịu trách nhiệm về
độ tin cậy hợp lý về các thông tin trên BCTC thông qua việc xây dựng hệ thống kiểm
Người quan tâm

Báo cáo
tài chính

Các bộ
phận hợp
thành
Xác nhận
của nhà
quản lý
Xác nhận
của kiểm
toán viên
Bằng
chứng
kiểm toán
Kiểm toán và kiểm
soát
Cam kết về trách nhiệm và
quan hệ công tác
Xác định tính hợp
lý chung
Tính có
thực của
thông tin
về tài
sản,
nghiệp vụ
Tính đầy
đủ của
thông tin
trong
khoản
mục

Tính
đúng đắn
của tính
giá tài
sản, dịch
vụ
Tính
chính xác
cơ học
của việc
ghi sổ
chuyển
sổ
Tính
đúng đắn
của việc
phân loại,
trình bày
các
khoản
m
ụ
c
Tính
đúng đắn
của thông
tin trong
phản ánh
quyền và
nghĩa vụ

§Ò ¸n m«n häc
soát nội bộ nói chung về hệ thống kế toán nói riêng đủ mạnh: KTV có chức năng đưa
ra ý kiến xác minh về sự tin cậy, hợp lý của các thông tin trên BCTC với những bằng
chứng thuyết phục. Trong quản lý hiện đại, các nguyên lý được thể chế hoá thành các
văn bản pháp lý cụ thể trong đó có hệ thống chuẩn mực kiểm toán. Chuẩn mực quốc tế
và chuẩn mực riêng của từng quốc gia trong hi
ệp hội kế toán quốc tế đều có những
chuẩn mực quy định rõ ràng trách nhiệm của nhà quản lý và của KTV về độ tin cậy,
hợp lý của các BCTC. Trong quan hệ đó nhà quản lý cần cam kết trách nhiệm quản lý
của mình trong việc trình bày các thông tin tài chính cần được kiểm toán. Về nội dung
thì các thông tin này rất đa dạng nhưng có ba loại chính sau đây:
1. Những cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý trong việc trình
bày đúng các BCTC. Thuộc loại này có cam kết hoặc giải trình về tính
độc lập khách quan và trung thực của những nhà quản lý cấp cao và
những người có liên quan trực tiếp đến việc hình thành các thông tin tài
chính, cam kết và giải trình về hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ
nói chung và hệ thống kế toán nói riêng trong quan hệ với tính trọng yếu
của thông tin trong BCTC.
2. Những cam kết về từng mặt, từng yếu tố
cấu thành sự trung thực và hợp
lý. Các yếu tố cụ thể cần xét trong quan hệ trách nhiệm của nhà quản lý
trong tổ chức và thực hiện công nghệ kế toán trong quan hệ với kiểm
soát nội bộ. Trong quan hệ với công nghệ xử lý thông tin kế toán, mỗi số
dư hoặc số phát sinh ghi trên mỗi khoản mục của BCTC đều phải qua
các bước công nghệ từ chứng từ kế toán đến các bả
ng tổng hợp – cân đối
kế toán. Các thao tác cụ thể trong mỗi bước công nghệ này cũng được
thể chế hoá trong các văn bản pháp lý về kế toán đòi hỏi nhà quản lý
phải tuân thủ theo một quy định công nghệ nào đó, mỗi con số trên các
BCTC trong hệ thống bảng tổng hợp – cân đối đều phải lường tới các

mục tiêu chung: có thực, trọn vẹn, chính xác cơ học, phản ánh đúng
quyền và ngh
ĩa vụ, loại và giá cả tài sản, của vốn và nghiệp vụ theo đúng
quy định trong văn bản pháp lý đang có hiệu lực. Vì vậy trong quan hệ
với trách nhiệm về sự trung thực hợp lý chung với các BCTC, nhà quản
lý cũng phải chịu trách nhiệm ngay từ các yếu tố cụ thể nói trên của đòi
hỏi trung thực hợp lý. Chuẩn mực kiểm toán của Mỹ đã phân chia năm
§Ò ¸n m«n häc
loại xác nhận của nhà quản lý chung cho các bộ phận hợp thành của
BCTC:
Thứ nhất: Xác nhận về sự tồn tại hoặc phát sinh: là sự cam kết về tính có
thực của các con số trên BCTC: các số dư trên bảng cân đối tài sản
chẳng hạn, nhà quản lý xác nhận mọi số dư về tài sản, về vốn đều tồn tại
thực tế vào ngày lập bảng; với các phát sinh (trong báo cáo kết quả
kinh
doanh) nhà quản lý phải cam kết là thực tế đã xảy ra trong kỳ kế toán.
Xác nhận này nhằm tránh tình trạng khai không đúng hoặc khai không
các khoản tiền không có thực vào BCTC.
Thứ hai: Xác nhận về sự trọn vẹn: Là sự cam kết đã bao hàm trong các
BCTC tất cả các nghiệp vụ, các số dư cần và có thể trình bày trong bảng
tương ứng. Xác nhận về sự trọn vẹn có quan hệ ngược với xác nhận về
sự tồn tại hoặc phát sinh, xác nhân về sự trọn vẹn có quan hệ với khả
năng bỏ sót những nghiệp vụ đáng phải phản ánh trong các BCTC. Trái
lại xác nhận về sự tồn tại và phát sinh lại quan hệ với khả năng dôi ra của
những khoản tiền đáng ra không được ghi vào bảng này. Trong chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam, cả hai mặt đối lập này được hợp nhất trong
khái niệm "đúng đắn" được ghi trong cam kết số 6 của chuẩn mực 580:
"Các yếu tố sau đây được ghi nhận một cách đúng đắn và trong trường
hợp cần thiết các thông tin thích hợp đã được nêu ra trong phần thuyết
minhBCTC

-Số dư và nghiệp vụ được thực hiện với các bên có liên quan
-Thua lỗ từ các hợp đồng mua bán
-Thoả thuận và các khả năng mua lại tài sản đã được chuyể
n
nhượng trước đây
-Các tài sản được đem đi thế chấp"
Thứ ba: Xác nhận về quyền và nghĩa vụ: Là sự cam kết trong các BCTC
các tài sản thuộc quyền sở hữu hoặc sử dụng lâu dài của đơn vị và công
nợ thuộc nghĩa vụ thanh toán của đơn vị tại thời điểm lập bảng. Trong
chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cam kết số
9 và 10 của chuẩn 580 nêu
rõ:"Công ty là chủ sở hữu tất cả các tài sản trên báo cáo tài chính và
không có bất kỳ tài sản nào bị cầm cố thế chấp hoặc bị cầm giữ, ngoại
§Ò ¸n m«n häc
trừ những tài sản được nêu trong phần thuyết minh X của báo cáo tài
chính. Tất cả các khoản nợ, cam kết vay và các khoản bảo lãnh của công
ty với bên thứ ba đã được công ty thanh toán và giải trình trong phần X
" .(3, 580)
Thứ tư: Xác nhận về định giá và phân bổ: Giá trong kế toán được xác
định theo nguyên tắc "hoạt động liên tục" và do đó giá trong kế toán biểu
hiện giá tài sản do đơn vị thực tế bỏ tiền ra mua hoặ
c thực hiện dịch vụ.
Vì vậy, xác nhận về định giá là sự cam kết về sự thích hợp về giữa số
tiền phản ánh trên BCTC với số tiền đơn vị chi ra cho tài sản, vốn, cổ
phần, thu nhập,và chi phí ghi trên bảng từ đó các khoản tính vào thu
nhập và phân phối cũng phản ánh giá trị thực tế.
Thứ năm: Xác nhận về phân loại và trình bày là cam kết về sự phù hợ
p
giữa sự phân loại và trình bày các phần hợp thành của BCTC với những
quy định đang có hiệu lực về sự phân loại và thuyết trình các bộ phận

này.
3. Những cam kết (giải trình) về mối quan hệ của nhà quản lý với KTV.
Tuỳ theo luật định và thực tiễn phát sinh cũng như nhu cầu giải quyết về
mối quan hệ giữa khách thể và chủ thể kiểm toán. Loại cam kết th
ứ ba
này có thể bao gồm các vấn đề về tính độc lập khách quan của giám đốc,
của ban kiểm toán nội bộ và KTV bên ngoài; về cách thức làm việc và
phối hợp giữa ban quản lý, bộ phận kiểm toán nội bộ với KTV bên ngoài
Về hình thức, xác nhận hay giải trình của nhà quản lý có ý nghĩa khác
nhau trong quan hệ với bằng chứng kiểm toán cũng rất đa dạng. Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam số
580 khoản 13 xác định:
"Các giải trình bằng văn bản được đánh giá là các bằng chứng kiểm
toán có giá trị hơn các giải trình bằng lời nói. Các giải trình bằng văn
bản được thể hiện dưới các hình thức :
- bản giải trình của giám đốc
-Thư của KTV liệt kê ra tất cả những hiểu biết của mình về các giải
trình của giám đốc và được giám đốc xác nhận là đúng
-biên b
ản họp hội đồng quản trị hoặc báo cáo tài chính đã được giám
đốc ký "
§Ò ¸n m«n häc
Về cách thức sử dụng xác nhận hay giải trình, KTV phải thu nhập và lưu vào hồ
sơ kiểm toán để làm bằng chứng kiểm toán. Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp các
bằng chứng này không thể thay thế các bằng chứng khác như hoá đơn, quyết toán, biên
bản kiểm kê Trong trường hợp nhà quản lý từ chối cung cấp giải trình theo yêu cầu
của KTV làm hạn chế phạm vi kiểm toán thì KTV phải đưa ra ý kiến chấp nhận t
ừng
phần hoặc ý kiến từ chối.
Nếu cam kết của nhà quản lý phải hướng tới bước đòi hỏi của công nghệ kế

toán thì xác minh của KTV trước hết phải tập trung vào việc xem xét độ tin cậy của
các cam kết trên. Hơn nữa trách nhiệm chung của nhà quản lý, và KTV là đảm bảo độ
tin cậy cảu thông tin trong BCTC. Do vậy giữa xác nhận của nhà quản lý và mục tiêu
kiểm toán có quan hệ ch
ặt chẽ với nhau về cả nội dung và các yếu tố cấu thành độ
trung thực hợp lý của BCTC. Do đó trong hệ thống mục tiêu kiểm toán bao gồm các
mục tiêu kiểm toán chung.
1.1.3/ Mục tiêu kiểm toán chung:
Được chia làm hai loại : mục tiêu hợp lý chung và mục tiêu chung khác.
1.1.3.1/ Mục tiêu hợp lý chung:
Mục tiêu này bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền ghi trên khoản
mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý và thông tin thu được
qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ với việc lựa chọn các mục
tiêu khác. Do đó đánh giá sự hợp lý chung cũng hướng tới khả năng sai sót cụ thể của
các số tiền trên khoản mục. Trên cơ sở đó có thể đánh giá khả năng đạt được của các
mục tiêu khác. Nếu KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lý chung đã đạt được tất yế
u
phải dùng đến mục tiêu chung khác. Từ đó KTV sẽ lập kế hoạch thu thập những bằng
chứng chi tiết hơn trên các khoản mục hay phần hành động cụ thể với những mục tiêu
xác định. Việc định vị các bộ phận cấu thành kèm theo định hướng mục tiêu tương ứng
này sẽ giúp ích rất lớn cho kiểm toán nâng cao hiệu suất hoạt động do có được kết luận
đúng
đắn, trên cơ sở đó có bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực và chi phí kiểm toán ít.
Đồng thời, mục tiêu hợp lý chung đòi hỏi sự nhạy bén, khả năng phán đoán
cùng tác phong sâu sát với thực tế ở đơn vị cña KTV.
1.1.3.2/ Mục tiêu chung khác:
Những mục tiêu chung khác này được đặt ra tương ứng với cam kết của nhà
quản lý là hiệu lực, tính trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, chính xác cơ họ
c, phân loại và
§Ò ¸n m«n häc

trình bày.
Mục tiêu hiệu lực là tính xác minh vào tính có thật của số tiền trên các khoản
mục. Có thể xem mục tiêu này là hướng tới tính đúng đắn về nội dung kinh tế của
khoản mục trong quan hệ với các nghiệp vụ, các bộ phận cấu thành khoản mục đó. Từ
đó số tiền ghi vào BCTC phải là những con số thực tế, tức là những xác nhận này đề
cập tới vấn đề tài s
ản, nợ và vốn cân đối trong bảng cân đối tài sản có thực vào ngày
lập bảng cân đối tài sản hay không. Như vậy mục tiêu hiệu lực là hướng xác minh bổ
sung vào cam kết về sự tồn tại của nhà quản lý.
Mục tiêu trọn vẹn là hướng xác minh về sự đầy đủ về nội dung cấu thành số
tiền ghi trên các khoản mục. Cụ thể mục tiêu này liên quan đến tính đầy đủ của các
nghi
ệp vụ, tài sản và vốn cần được tính vào khoản mục. Mục tiêu này hướng xác minh
bổ sung cho xác nhận về tính trọn vẹn của nhà quản lý.
Các mục tiêu trọn vẹn và hiệu lực hướng trọng tâm chú ý vào những quan hệ
kiểm toán ngược nhau. Mục tiêu hiệu lực có quan hệ đến khả năng phóng đại số tiền
bởi những nghiệp vụ, tài sản vốn không có thực trong khi mục tiêu trọn vẹn lại quan
hệ tới nhưng bộ phận thực tế phát sinh nhưng không ghi sổ.
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Những xác nhận này của ban quản trị đề cập đến
liệu tài sản có thuộc quyền sở hữu của công ty hay không và nợ có phải là nghĩa vụ
của công ty vào ngày được xét hay không ? Mục tiêu này bổ sung cho cam kết về
quyền và nghĩa vụ với ý nghĩa xác minh lại quyền sở hữu (hoặ
c sử dụng lâu dài được
luật định thừa nhận) của tài sản và nghĩa vụ pháp lý (hoặc hợp đồng dài hạn) của các
khoản nợ và vốn. Thực chất của mục tiêu này là hướng tới mối quan hệ giữa các bộ
phận và giữa các khoản mục trong và ngoài bảng cân đối tài sản.
Mục tiêu định giá là hướng xác minh vào cách thức và kết quả biểu hiện tài sản,
vốn và các hoạt độ
ng (chi phí, chiết khấu, thu nhập ) thành tiền. Như vậy, mục tiêu
này nghiêng về thẩm tra giá trị thực kể cả cách đánh giá theo nguyên tắc kế toán, thực

hiện các phép toán theo nguyên tắc toán học. Tuy nhiên mục tiêu này không loại trừ
xem xét tới liên hệ về cơ cấu có ảnh hưởng tới số tiền ghi trong BCTC như việc thẩm
tra các khoản cổ tức, lãi suất, hối khấu Đây là những khoản cấu thành chi phí, thu
nhập, tài s
ản, vốn. Mục tiêu này được sử dụng để làm rõ hơn cam kết của nhà quản lý
về định giá và phân phối.
§Ò ¸n m«n häc
Mục tiêu phân loại là hướng xem xét lại việc xác định các bộ phận, nghiệp vụ
được đưa vào tài khoản cùng việc sắp xếp các tài khoản trong các BCTC theo bản chất
kinh tế của chúng được thể chế bằng các văn bản pháp lý cụ thể đang có hiệu lực.
Trong các văn bản này, hệ thống tài khoản là cơ sở ban đầu để thẩm tra phân loại tài
sản, nghiệp vụ và vốn của khách hàng. Đồ
ng thời giới hạn về thời gian, đặc biệt là
nghiệp vụ xảy ra cuối kỳ kế toán cũng là một trọng tâm rà soát việc ghi vào các tài
khoản. Với nội dung trên mục tiêu này là sự bổ sung cần thiết vào cam kết phân loại
và trình bày.
Mục tiêu chính xác cơ học: là hướng xác minh về sự đúng đắn tuyệt đối qua các
con số cộng sổ và chuyển sổ, các chi tiết trong số dư (cộng số phát sinh) củ
a tài khoản
cần nhất trí với các con số trên các sổ phụ tương ứng, số cộng gộp các tài khoản trùng
hợp với số tổng cộng trên các số phụ có liên quan, các con số chuyển sổ, sang trang
phải thống nhất.
Thực tế số dư (tổng phát sinh) của tài khoản được phản ánh vào các khoản mục
xác định của BCTC. Các con số này được minh chứng từ các sổ chi tiết trong các sổ
phụ
được liệt kê từ các bảng kê , nhật ký và các bảng phụ lục do khách hàng lập. Mục
tiêu chính xác cơ học sẽ bổ sung cho cam kết này của nhà quản lý với hàm ý khẳng
định mức chính xác số tổng cộng của chúng với sổ cái.
Mục tiêu trình bày hướng xác minh vào cách ghi và thuyết trình các số dư (hoặc
tổng số phát sinh của tài khoản) vào các BCTC. Thực hiện mục tiêu này đòi hỏi KTV

thử nghiệm chắc chắn là tất cả các tài khoả
n thuộc bảng cân đối tài sản và báo cáo kết
quả kinh doanh cùng các thông tin có liên quan đã được trình bày đúng và thuyết minh
rõ trong các bảng và giải trình kèm theo. Với ý nghĩa đó, mục tiêu này là phần bổ sung
của KTV vào xác nhận của nhà quản lý về sự trình bày và thuyết minh.
Tuy nhiên với KTV việc xác minh không chỉ dừng ở mục tiêu (như đã trình bày
ở trên) mà phải cụ thể vào từng khoản mục hay thành phần kiểm toán (gọi là mục tiêu
đặc thù).
1.1.4/ Mục tiêu kiểm toán
đặc thù:
Mục tiêu kiểm toán đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc
điểm của khoản mục hay phần hành cùng cách phản ánh theo dõi chúng trong hệ thống
kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Theo đó mỗi mục tiêu chung có ít nhất một mục
tiêu đặc thù. Tuy nhiên việc xác định mục tiêu đặc thù còn tuỳ thuộc vào tình huống cụ
§Ò ¸n m«n häc
thể và phán đoán của KTV. Vì vậy cũng có thể không có mục tiêu đặc thù được áp
dụng phổ biến trong trường hợp khác nếu KTV xét thấy mục tiêu đó không thích hợp
hoặc không quan trọng với khoản mục hay chu trình nào đó trong tình huống cụ thể
của cuộc kiểm toán. Tình huống cụ thể thì rất đa dạng nên kinh nghiệm và khả năng
phán đoán của KTV có vai trò quan trọng trong quá trình này. Trong khi đó sự tương
ứng giữ
a mỗi mục tiêu chung với một hoặc nhiều mục tiêu đặc thù thích hợp phải
được hoạch định trên những luận cứ chung như mục tiêu kiểm toán chung, đặc điểm
của khoản mục hay phần hành kiểm toán, đặc điểm tổ chức của hệ thống kiểm toán và
kế toán. Mối quan hệ đó có thể khái quát theo sơ đồ sau:

Trên góc độ xác định mục tiêu đặc thù của ki
ểm toán cần xem xét những đặc
điểm này trong quan hệ với chức năng các mục tiêu chung của kiểm toán. Như chúng
ta biết đối tượng chung của kiểm toán tài chính có thể phân thành các phần hành kiểm

toán theo loại khoản mục hoặc theo chu trình:mua hàng và thanh toán, tiền lương và
nhân viên, bán hàng và thu tiền Kiểm toán mỗi chu trình hay loại khoản mục này đều
hướng tới những mục tiêu chung từ tính hợp lý chung đến hiệu lực, trọn vẹn, tính giá
quyền và nghĩa v
ụ, phân loại và trình bày, chính xác cơ học. Tuy nhiên đối tượng cụ
thể của mỗi phần hành kiểm toán có những điểm khác nhau nên cách cụ thể hoá các
mục tiêu chung vào từng phàn hành cũng khác nhau. Chẳng hạn mục tiêu hiệu lực có
hướng chung là không khai khống. Nếu cụ thể hoá mục tiêu này vào hàng tồn kho có
nghĩa là hàng hoá phải còn tồn tại thực tế Trường hợp các phần hành có liên quan tới
cả hai mặt về tài sản và vốn cũng ph
ải cụ thể hoá vào cả hai mặt đó cho sát thực với
mục tiêu kiểm toán. Việc định ra các mục tiêu kiểm toán đặc thù trước hết phải dựa
Mục tiêu kiÓm
toán đặc thù
Đặc điÓm của các
bộ phận cấu thành
đối tượng kiểm
toán
Mục tiêu kiÓm
toán chung
Đặc điÓm của hệ
thống kế toán và
kiểm soát
§Ò ¸n m«n häc
vào bản chất của đối tượng kiểm toán cụ thể (từng khoản mục hay từng chu trình).
Song thực tế, việc phân định này thường gắn với đối tượng của hạch toán kế toán:tài
sản, vốn và quá trình tuần hoàn của tài sản. Cụ thể hơn, có thể dựa vào các quy định
trong văn bản pháp lý về tài chính, về kế toán bởi lẽ khi soạn thảo và ban hành các
văn bản này, các nhà hoạch định chính sách
đã quan tâm đến đặc điểm thuộc bản chất

của từng đối tượng. Tuy nhiên mọi chính sách đều có thể trở nên lạc hậu tại một thời
điểm nào đó. Khi đó cần trở lại bản chất của đối tượng và nguyên tắc thông lệ chung.
Trong khi xem xét về bản chất của mỗi loại đối tượng trên cần kết hợp xem xét về
hình thức biểu hiện chúng. Có nhiều khoản mục hay phần hành có bản chất giống nhau
nhưng do hình thức biểu hiện khác nhau thì hướng kiểm toán cụ thể cũng khác nhau.
Ví dụ tài sản có thể là tài sản cố định cũng có thể là hàng hoá, khoản phải thu Như
vËy, với mỗi hình thức vật chất đó việc lựa chọn mục tiêu kiểm toán chung cũng như
việc cụ thể hoá chúng cũng phải được quan tâm để
chọn ra phương sách kiểm toán
theo hướng thích hợp
Trong việc định ra mục tiêu kiểm toán đặc thù, cùng với bản chất chung của đối
tượng kiểm toán cần phân tích sâu hơn cụ thể tính chất của đối tượng. Ví dụ giữa tài
sản cố định, hàng hoá, tiền có độ biến động rất khác nhau, từ đó nội dung, trình tự,
cách tính giá của các đối tượng cũng khác nhau. Vì thế việc lựa chọn mụ
c tiêu kiểm
toán đặc thù và cụ thể hoá chúng cho từng loại, từng thứ đã được phản ánh trên BCTC
phải quan tâm đầy đủ đến từng mặt thuộc đặc tính của từng đối tượng kiểm toán cụ
thể. Mục tiêu đặc thù cần được hướng tới từng loại đối tượng kiểm toán để có thể tập
trung chú ý vào các trọng điểm và xác định cách thức, trình tự xác minh chẳng hạn,
với doanh thu và chi phí, trọng tâm chú ý của phân loại và trình bày lại là ranh giới
giữa các loại thu, chi với nghiệp vụ thực tế đã xảy ra với nghiệp vụ có thể xảy ra kể cả
các nghiệp vụ kinh tế bất thường chưa xử lý đến cùng như là các vụ kiện chưa xử lý
xong, các tổn thất hay thu nhập bất thường chưa có quyết định xử lý đến cùng theo
nguyên tắc thận trọng v
ới đòi hỏi chỉ ghi những chi phí có thể xảy ra, không ghi những
khoản thu có thể xảy ra .
Cùng các vấn đề chung về các quan hệ kinh tế, pháp lý của đối tượng kiểm
toán, việc xác định mục tiêu kiểm toán đặc thù cần phải đặc biệt chú ý đến các đặc
điểm về tổ chức kế toán và kiểm soát từng phần hành hay khoản mục cần xác minh.
Tất nhiên, mọi phần hành, mọi khoản mụ

c đều phải dựa trên các nguyên lý, nguyên tắc
§Ò ¸n m«n häc
kế toán và kiểm soát nói chung. Tuy vậy nguyên lý hay nguyên tắc được ứng dụng
khác nhau vào từng phần hành cả về số lượng, cơ cấu sổ sách cũng như trình tự ghi sổ
và tổ chức kiểm soát nội bộ kế toán và về quản lý. với nội dung, hình thức và trình tự
kế toán khác nhau thì các mục tiêu kiểm toán chung được cụ thể hoá thành các mục
tiêu kiểm toán đặc thù cũng khác nhau.
Cần chú ý rằng vấn đề đặt ra không phả
i là số lượng các mục tiêu kiểm toán
chung và số lượng các mục tiêu kiểm toán đặc thù tương ứng với mỗi mục tiêu kiểm
toán chung. Điều quan trọng nhất là tính đúng phương hướng và bước đi cho cả cuộc
kiểm toán cũng như cho từng phần hành kiểm toán cụ thể. Trong quan hệ đó có thể bổ
sung vào các mục tiêu kiểm toán chung “mục tiêu giới hạn“ để xác minh việc thực
hiệ
n nguyên tắc nhất quán về thời hạn tính nhập các khoản thu chi vào cuối kỳ kế toán.
Đây là một công việc tất yếu phải làm song có thể tách ra một mục tiêu chung độc lập
hoặc có thể gộp vào mục tiêu phân loại và trình bày.
Mỗi mục tiêu kiểm toán chung cần có mục tiêu kiểm toán đặc thù tương ứng
vào từng khoản mục, từng chu trình song số lượng mục tiêu kiểm toán đặc thù tương
ứng lại không phải máy móc là mộ
t hoặc nhiều mục tiêu. Tuy nhiên cũng có thể tách
riêng những hướng trọng tâm phải xác minh thành những mục tiêu đặc thù độc lập.
Như vậy chức năng xác minh của kiểm toán được cụ thể hoá thành các mục tiêu
như trên là một điều hợp lý qua đó có thể nâng cao chất lượng thông tin tài chính. Bên
cạnh chức năng xác minh thì một chức năng rất quan trọng nữa và không thể thiếu
được là chức năng bày tỏ ý ki
ến.
1.2/ Chức năng bày tỏ ý kiến
Chức năng này có thể được hiểu rộng với ý nghĩa cả kết luận về chất lượng
thông tin và cả pháp lý, tư vấn qua xác minh. Nếu kết luận về chất lượng thông tin có

quá trình phát triển lâu dài từ chỗ chỉ có từ xác nhận đến hình thành báo cáo kiểm toán
theo chuẩn mực chung thì kết luận về pháp lý hoặc tư vấn cũng có quá trình phát triển
lâu dài. Trong quá trình đó s
ản phẩm cụ thể của bày tỏ ý kiên chỉ thấy rõ ở thế kỷ XX.
Tuy nhiên ngay ở thời kỳ đầu ngắn ngủi này, cách thức thực hiện chức năng về
bày tỏ ý kiến trách nhiệm và tư vấn cũng rất khác biệt giữa các khách thể kiểm toán và
giữa các nước có cơ sở kinh tế và pháp lý khác nhau.
Ở các khu vực công cộng (bao gồm cả các xí nghiệp công, các đơn vị sự nghiệ
p
và các cá nhân hưởng thụ ngân sách nhà nước) đều đặt dưới sự kiểm soát của kiểm
§Ò ¸n m«n häc
toán nhà nước. Trong quan hệ này chức năng xác minh và kết luận về chất lượng
thông tin được thực hiện tương tự nhau. Tuy nhiên, chức năng bày tỏ ý kiến về pháp lý
và tư vấn kiểm toán lại rất khác nhau.
1.2.1/ Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính
Đây là loại báo cáo bằng văn bản do KTV lập và công bố để nêu rõ ý kiến
chính thức của mình về BCTC của một đơn vị (tổ chức, doanh nghiệp) đã được ki
ểm
toán. Báo cáo kiểm toán về BCTC có vai trò, ý nghĩa quan trọng trong hoạt động kiểm
toán và với người sử dụng BCTC.
Đối với hoạt động kiểm toán, báo cáo kiểm toán về BCTC là khâu cuối cùng
trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán BCTC để trình bày kết quả của cuộc kiểm
toán bằng những ý kiến đánh giá của KTV về thông tin định lượng và trình bày BCTC
theo quy định của chuẩn mực hoặc chế độ kế toán hiện hành.



Hình 2: Trình tự thực hiện cuộc kiểm toán báo cáo tài chính

Đối với người sử dụng BCTC, khi sử dụng BCTC có báo cáo kiểm toán về

BCTC đính kèm giúp cho người sử dụng BCTC đánh giá được độ tin cậy của các
thông tin định lượng trên BCTC trên cơ sở đó mà họ có các quyết định kinh tế đúng
đắn, hiệu quả trong mối quan hệ kinh tế đối với tổ chức hoặc doanh nghiệp có BCTC
này.
Với chứ
c năng hoạt động của mình, ý kiến của KTV trình bày trên báo cáo
kiểm toán về BCTC nhằm thực hiện chức năng bày tỏ ý kiến :
Ý kiến của KTV trình bày trên báo cáo kiểm toán về BCTC là một trong những
nội dung quan trọng của báo cáo kiểm toán về BCTC. Ý kiến này đưa ra đánh giá của
KTV trên các phương tiện phản ánh (hoặc trình bày) trung thực và hợp lý trên các khía
cạnh trọng yếu các thông tin định lượng của BCTC và sự tuân thủ các chuẩn mực và
Chuẩn bị
kiểm toán
Thực
hiện cuộc
kiểm toán
Kết thúc
cuộc
kiểm toán
Báo cáo
kiểm toán
về báo cáo
tài chính
§Ò ¸n m«n häc
chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) và việc tuân thủ các quy định pháp lý
có liên quan.
Ý kiến đánh giá về BCTC được kiểm toán được kiểm toán phản ánh trung thực
và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu. Nghĩa là ý kiến của KTV đưa ra trên báo cáo
kiểm toán về BCTC một sự đảm bảo chắc chắn rằng BCTC đã phản ánh trung thực và
hợp lý trên khía cạnh trọng yếu nhưng không bảo đảm tuyệ

t đối rằng không có bất kỳ
một sai sót nào trên BCTC đã được kiểm toán. KTV chỉ quan tâm đến các yếu tố trọng
yếu của các BCTC.
1.2.2/ Thư quản lý
Bên cạnh sản phẩm của "bày tỏ ý kiến" kết quả xác minh về độ tin cậy của
thông tin là "báo cáo kiểm toán " thì sản phẩm của bày tỏ ý kiến dạng tư vấn là thư
quản lý.
Như vậy thư quản lý là hình thức bày tỏ ý kiến của KTV dưới dạng tư vấn. Đây
là hình thức chủ yếu mà KTV đưa ra những kết luận cuối cùng về đối tượng được
kiểm toán và đưa ra những ý kiến tư vấn về các lĩnh vực, các hoạt động mà đơn vị
kiểm toán quan tâm.
Ở mức độ cao của chức năng này là sự phán quyết như các quan toà. Có thể tìm
thấy biểu hiện rõ nét nhất ở toà th
ẩm kế của cộng hoà Pháp và các nước Tây Âu. ở đây
các cơ quan kiểm toán nhà nước có quyền kiểm tra tài liệu và tình hình quản lý của các
tổ chức sử dụng ngân sách nhà nước để xác minh tính chính xác và hợp lệ của tài liệu
thu chi và quản lý ngân sách. Đồng thời các cơ quan này cũng có quyền xét xử như
một quan toà bằng các phán quyết của mình. Để đảm bảo cho các cơ quan này thực
hiện chức năng của mình, KTV cao cấp được pháp lu
ật thừa nhận những quyền đặc
biệt. chẳng hạn ở cộng hoà Pháp họ được pháp luật thừa nhận quyền "bất năng thuyên
chuyển"; hoặc ở cộng hoà liên bang Đức họ có quyền "bất năng thay đổi".
Khác với các nước Tây Âu, ở các nước Bắc Mỹ và nhiều nước khu vực châu Á
– Thái Bình Dương (đặc biệt là Australia và Singapore) chức năng bày tỏ ý kiến này
lại được thực hi
ện bằng phương thức tư vấn. Hoạt động tư vấn này trước hết trong lĩnh
vực nguồn thu và sử dụng công quỹ. Ngoài ra chức năng tư vấn bao hàm cả việc phác
thảo và xem xét những dự kiến về luật trước khi đưa ra quốc hội.
Ở khu vực kinh doanh hoặc các dự án ngoài ngân sách Nhà nước, chức năng
bày tỏ ý kiến cũng được thực hiện qua phương thức tư vấn. Tuy nhiên do khách thể

§Ò ¸n m«n häc
chủ yếu là các doanh nghiệp nên chức năng tư vấn chủ yếu được biểu hiện dưới hình
thức là lời khuyên hoặc các đề án. Do đó trong trường hợp này sản phẩm của bày tỏ ý
kiến gồm hai dạng đó là báo cáo kiểm toán và thư quản lý.
Như vậy chức năng của kiểm toán là "xác minh" và "bày tỏ ý kiến" có tác dụng
như thế nào trong trách nhiêm của KTV về chất lượng kiểm toán BCTC ? ta tìm hiểu
tiếp phần sau.
2/ Trách nhiệm của kiểm toán viên về chất lượng kiểm toán báo cáo tài
chính
2.1/ Trách nhiệm đạo đức nghề nghiệp
Với mục đích để đảm bảo tính đúng đắn, hợp lý, hợp pháp của BCTC
thì trước hết trách nhiệm của KTV phải:
- Luôn coi trọng và chấp hành đúng pháp luật của Nhà nước trong quá
trình hành nghề kiểm toán.
- Trách nhiệm của KTV trong việc tuân thủ nguyên tắc đạo
đức nghề
nghiệp không những được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 200 mà còn được quy định trong chuẩn mực kiểm toán quốc tế
ISA quy định:
1. Tính độc lập: là nguyên tắc hành nghề cơ bản của KTV. Trong quá trình kiểm
toán, KTV phải thực sự không bị chi phối hoặc bị tác động bởi bất cứ lợi ích vật
chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng tới s
ự trung thực kh¸ch quan và độc lập
nghề nghiệp của mình. KTV không được nhận làm kế toán cho các đơn vị mà
mình có quan hệ kinh tế và quyền lợi kinh tế như góp vốn cổ phần, cho vay
hoặc vay vốn từ khách hàng, hoặc cổ đông chi phối của khách hàng hoặc có kí
kết hợp đồng gia công dịch vụ , đại lý tiêu thụ hàng hoá KTV không được
nhận làm kiểm toán ở những đơn vị mà bản thân có quan hệ họ hàng thân thích
với những người trong bộ máy quản lý trong đơn vị được kiểm toán. KTV
không được vừa làm dịch vụ kế toán (như trực tiếp ghi chép, giữ sổ kế toán và

lập BCTC) vừa làm dịch vụ kiểm toán cho cùng một khách hàng. Trong quá
trình kiểm toán, nếu có sự hạn chế về tính độc lập thì KTV phải tìm cách loại
bỏ được sự hạn chế này. nếu không loại bỏ được thì KTV phải nêu rõ điều này
trong báo cáo kiểm toán. Tính độc lập trong kiểm toán có nghĩa là việc có một
quan điểm vô tư khi thực hiện khảo sát kiểm toán, đánh giá các kết quả và công
§Ò ¸n m«n häc
bố các báo cáo kiểm toán. Tính độc lập nhất định phải được xem như một trong
những phẩm chất chủ yếu nhất của kiểm toán. Lý do mà rất nhiều người sử
dụng thuộc nhiều thành phần khác nhau sử dụng báo cáo kiểm toán của kiểm
toán viên về tính trung thực của các BCTC là sự tin tưởng của họ vào quan
điểm vô tư đó. Điều cơ bản không chỉ là KTV phải giữ
thái độ độc lập khi thực
thi trách nhiệm của mình mà còn cả những người sử dụng các BCTC phải có
niềm tin vào tính độc lập đó. Hai mục đích này thường được gọi là tính độc lập
thực sự và tính độc lập bề ngoài. Tính độc lập thực sự có khi KTV thực tế có
thể duy trì thái độ vô tư trong suốt quá trình kiểm toán trong khi độc lập bề
ngoài là kết quả của những lời giả
i thích của những người khác về tính độc lập
đó.
2. Chính trực: KTV phải thẳng thắn trung thực và có chính kiến rõ ràng.
3. Khách quan: KTV phải công bằng tôn trọng sự thật và không được thành kiến
thiên vị. Tức là một KTV không được chú tâm phản ánh sai sự việc và khi hợp
đồng thực hiện kiểm toán độc lập (kể cả cung cấp dịch vụ khai thuế và dịch vụ
tư vấn cho ban quản trị) KTV không
được để sự phán xét của mình lệ thuộc vào
người khác.
4. Năng lực chuyên môn và tính thận trọng: KTV phải thực hiện công việc với đầy
đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm
việc chuyên cần, KTV có nhiệm vụ duy trì, cập nhật và nâng cao kiến thức
trong hoạt động thực tiễn, trong môi trường pháp lý và các tiến bộ kỹ thuật để

đáp ứ
ng yêu cầu công việc.
5. Tính bí mật: KTV phải đảm bảo bí mật thông tin có được trong quá trình kiểm
toán, không được tiết lộ bất kỳ một thông tin nào khi chưa được phép của người
có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo yêu cầu của pháp luật
hoặc trong phạm vi quyền hạn nghề nghiệp của mình.
6. Tư cách nghề nghiệp: KTV phải trau dồi và bảo vệ uy tín nghề nghiệp, không
được gây ra nhữ
ng hành vi làm giảm uy tín nghề nghiệp của mình.
7. Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn: KTV phải thực hiện công việc kiểm toán
theo những kỹ thuật và chuẩn mực chuyên môn đã quy định trong chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam và các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được Việt Nam chấp
nhận theo các quy định pháp luật hiện hành.
Đề án môn học
Trờn õy l quy nh, chun mc o c ngh nghip m KTV phi tuõn th trong
cụng vic ca mỡnh. Vy thỡ trỏch nhim i vi BCTC thuc v ai? iu ny c
quy nh trong chun mc kim toỏn Vit Nam v quc t.
2.2/ Trỏch nhim i vi bỏo cỏo ti chớnh
*/ Trong chun mc kim toỏn Vit Nam giỏm c (hoc ngi ng u) n
v c kim toỏn chu trỏch nhim lp, trỡnh by trung th
c, hp lý BCTC theo
ỳng chun mc v ch k toỏn hin hnh (hoc c chp thun) v cỏc quy
nh cú liờn quan. KTV v cụng ty kim toán phải chịu trỏch nhim kim tra,
chun b v trỡnh by ý kin ca mỡnh v BCTC. Vic kim toỏn ti chớnh khụng
lm giảm nh trỏch nhim ca giỏm c n v c kim toỏn i vi BCTC.
*/ Trong chun mc kim toỏn quc t: Trỏch nhim lp v trỡnh by BCTC
thuc v ban giỏm c cụng ty, chuyờn gia kim toỏn ch ch
u trỏch nhim hon
thnh v din t ý kin v BCTC. Vic kim toỏn BCTC cng khụng miễn hon
ton trỏch nhim ca ban giỏm c.

2.3/ Trỏch nhim phỏp lý:
KTV khụng nhng phi tuõn th trỏch nhim o c ngh nghip m cũn phi
tuõn th trỏch nhim phỏp lý ca mỡnh. Viờc xỏc nh trỏch nhim phỏp lý ca
KTV tu thuc vo phỏp lut ca tng quc qia gm:
2.3.1/ Trỏch nhim dõn s
Nhỡn chung, nguyờn nhõn ch yu ca nhng sai phm cú th dn ti trỏch
nhi
m dõn s thng do KTV thiu thn trng ỳng mc, hoc do khụng tụn trng
cỏc chun mc ngh nghip. Lỳc ny h cú th chu trỏch nhim dõn s trc cỏc
i tng:
- Chu trỏch nhim i vi khỏch hng l ngi thuờ kim toỏn BCTC thng
liờn quan n vic khụng hon thnh hp ng kim toỏn v gõy thit hi cho
khỏch hng.
- Chu trỏch nhim i vi ngi s hu chng khoỏng ca cụng ty
- Chu trỏch nhim vi cỏc bờn th
3 cú liờn quan
2.3.2/ Trỏch nhim hỡnh s
Ngoi trỏch nhim dõn s nu do gian ln, KTV cũn phi chu trỏch nhim hỡnh
s v nhng sai phm ca mỡnh. Ti nhiu quc gia trong ú cú Vit Nam KTV s b
truy t v To ỏn hỡnh s s xột x.
§Ò ¸n m«n häc
Với những trách nhiệm đạo đức, pháp lý được trình bày ở phần trên thì nếu
KTV tuân thủ đúng đắn sẽ hạn chế không những được rất nhiều sai phạm mà còn tăng
chất lượng kiểm toán BCTC.
II/ CƠ SỞ THỰC TIỄN
1/ Mối quan hệ giữa chức năng kiểm toán với chất lượng báo cáo tài chính
1.1/ Những yếu tố quyết định chất lượng báo cáo tài chính :
Đầu tiên là tính độc l
ập của cơ quan kiểm toán là vấn đề cơ bản cho công tác
kiểm tra tài chính có hiệu lực và hiệu quả. Kết quả kiểm tra tài chính đối với tất cả các

cơ quan, đơn vị, các tổ chức nói chung chịu nhiều tác động về nhiều mặt. Tính độc
lập đầy đủ của cơ quan kiểm toán, cũng như KTV là yếu tố quan trọng trực tiếp tác
động đến chất lượng kiểm toán bởi vì trong hoạt động kiểm toán mọi ý kiến đánh giá,
nhận xét và kết luận của KTV đều dựa vào bằng chứng kiểm toán và tuân thủ pháp
luật không chịu sự tác động của bất kì sức ép nào nhất là sức ép quyền lực.
Thứ hai: trình độ nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp của KTV là nhân tố quyết
định đến chất lượng kiểm toán. Nếu tất cả các yếu tố hợp thành tạo nên môi trường
kiểm toán thuận lợi nhưng do KTV thiếu trình độ nghiệp vụ không đáp ứng nhiệm vụ
được giao hoặc không trung thực, khách quan hoặc để các lợi ích cá nhân chi phối đến
hoạt động kiểm toán thì kết quả kiểm toán sẽ bị sai lệch, bóp méo.
Thứ ba là cơ cấu tổ chức và cơ chế phân cấp phân nhiệm của cơ quan kiểm toán
có tác động đến chất lượ
ng kiểm toán. Nếu cơ cấu tổ chức hợp lý quy định rõ chức
năng nhiệm vụ của đơn vị theo từng chuyên ngành sẽ tạo điều kiện cho các đơn vị
chuyên môn hoá hoạt động kiểm toán theo hướng chuyên sâu thì hiệu quả chất lượng
kiểm toán từng bước được nâng cao và ngược lại. Việc bố trí hợp lý và giao việc phù
hợp với khả năng chuyên môn nghiệp vụ của t
ừng thành viên trong đoàn là yếu tố
quyết định đến chất lượng và hiệu quả kiểm toán.
Yếu tố tiếp theo ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC là việc tuyển dụng
cán bộ, KTV: KTV là nhân tố quan trọng quyết định chất lượng kiểm toán, ngoài
những tiêu chuẩn của một công chức khi tuyển dụng KTV cần đặc biệt chú ý đến hai
tiêu chuẩn đó là: phải có trình độ chuyên môn nghiệp v
ụ và có kiến thức về pháp luật
có nghĩa là người đó đã tốt nghiệp theo một chuyên ngành về mặt pháp lý và kinh
nghiệm thực tiễn trong lĩnh vực được đào tạo. Việc đánh giá về phẩm chất đạo đức
được thực hiện chủ yếu là đánh giá trên hai góc độ đó là về mặt lý lịch về lịch sử cá