Sự hòa hợp giữa kế toán việt nam và quốc tế trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất – từ chuẩn mực đến thực tiễn

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HỒ CHÍ MINH



TRẦN HỒNG VÂN


SỰ HÒA HỢP GIỮA KẾ TOÁN VIỆT NAM VÀ
QUỐC TẾ TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT – TỪ
CHUẨN MỰC ĐẾN THỰC TIỄN





LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ




Tp.Hồ Chí Minh – Năm 2014
i


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH

TRẦN HỒNG VÂN

SỰ HÒA HỢP GIỮA KẾ TOÁN VIỆT NAM
VÀ QUỐC TẾ TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH
BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT –
TỪ CHUẨN MỰC ĐẾN THỰC TIỄN


NGÀNH: KẾ TOÁN
MÃ SỐ: 62343001



NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:
1. PGS, TS. Bùi Văn Dương
2. PGS, TS. Hà Xuân Thạch






THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH - NĂM 2014

i


i

LỜI CÁM ƠN
Viết luận án tiến sỹ là một quá trình dài, khó khăn, vất vả nhưng mang đến không ít
niềm vui. Bên cạnh những niềm vui khi khám phá, tích lũy được những kiến thức, kinh
nghiệm trong lĩnh vực nghiên cứu, là những phấn khởi khi thấy khả năng tư duy, lập
luận và trình bày có những bước tiến bộ, ngày càng tự tin hơn. Khi viết những dòng
này, nhớ lại từ những ngày đầu tìm hiểu, nghiên cứu đề tài
đến nay, tôi thấy luận án
không thể hoàn thành nếu không có sự giúp đỡ vô cùng quý báu của những thầy cô,
những người đồng nghiệp, bạn bè và những người thân trong gia đình tôi,…
Trước hết, tôi xin bày tỏ sự cảm động và biết ơn sâu sắc đến PGS.TS Bùi Văn Dương
và PGS.TS Hà Xuân Thạch, hai người thầy đã giảng dạy tôi từ khi tôi là sinh viên đại
học, và cũng là những người hướng dẫn khoa học trong quá trình nghiên cứu và viết
luậ
n án này. Được làm việc dưới sự định hướng, chỉ dẫn và hỗ trợ tận tình của các thầy
là yếu tố không thể thiếu để tôi hoàn thành luận án. Sự kiên nhẫn, lắng nghe của các
thầy khi tôi trình bày, những điểm mấu chốt mà các thầy chỉ ra cho tôi trong các bước
khảo sát, nghiên cứu tổng hợp và trình bày nội dung luận án. Sự khuyến khích, động
viên và hơn nữa, tầm cao hiểu biết và bề dày kinh nghiệ
m của các thầy trong nghiên
cứu khoa học, phương pháp nghiên cứu logic, thấu đáo và tận tâm, những chỉ dẫn và
tiêu chuẩn khoa học nghiêm túc của các thầy là nguồn động viên, là mục tiêu để tôi
phấn đấu, luôn làm tôi cảm động và biết ơn, và là những tấm gương sáng để tôi noi
theo.
Tôi xin bày tỏ sự trân trọng và biết ơn sâu sắc đối với PGS.TS Võ Văn Nhị, người
luôn quan tâm, chỉ bảo và tận tâm hỗ trợ tôi trong quá trình viết lu
ận án. Tôi sẽ luôn
nhớ những góp ý chân thành, sâu sắc, những chỉ dẫn tận tình, thời gian quý báu mà
thầy đã dành ra để giúp đỡ tôi hoàn thành luận án, dù thầy công việc bộn bề.
Tôi xin trân trọng cảm ơn các thầy cô Khoa Kế toán – Kiểm toán Trường Đại học
Kinh tế Tp.HCM. Các thầy cô đã góp ý, chia sẻ và tạo mọi điều kiện tốt nhất cho tôi

trong quá trình nghiên cứu và viết luận án. Những nhận xét, góp ý của các thầy cô góp
phần không nhỏ
để luận án giảm thiểu sai sót và trở nên hoàn thiện hơn.
Và tôi không thể hoàn thành luận án nếu không có sự sẻ chia, đóng góp với tình cảm
tuyệt vời mà các thầy cô trong Khoa Kế toán – Kiểm toán trường Đại học Tài chính –
Marketing, nơi tôi công tác, đã dành cho tôi. Quá trình hoàn thành luận án của tôi được
thuận lợi hơn rất nhiều với sự tạo điều kiện của Khoa Kế toán – Kiểm toán và Trường
ii


Đại học Tài chính - Marketing, nơi những thầy cô, bạn bè, đồng nghiệp đã dành cho
tôi những khuyến khích, động viên, và sẻ chia công việc để tôi có điều kiện hoàn thành
luận án của mình.
Trong quá trình viết luận án, tôi còn được sự hỗ trợ quý báu, nhiệt tình của nhiều cơ
quan, tổ chức, những người bạn, những đồng nghiệp và người nghiên cứu ở nhiều nơi
khác, tôi không biết nói gì hơn, chỉ có thể sâu sắc tri ân.
Và sau cùng, tôi xin cảm ơn cha mẹ, không chỉ sinh ra tôi, nuôi dạy tôi thành người,
mà còn là nguồn động viên, hỗ trợ tôi cả về vật chất lẫn tinh thần, là động lực để tôi
nghiên cứu và hoàn thành luận án. Xin cám ơn các anh chị, các cháu, chồng tôi và toàn
thể người thân trong gia đình đã luôn sát cánh, động viên tôi trong suốt thời gian qua.
Một lần nữa, tôi xin trân trọng cảm ơn tất cả.
Nghiên cứu sinh
Trần Hồng Vân
iii


LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu trong luận án
là trung thực và được thu thập từ các nguồn dữ liệu khách quan. Ngoại trừ một số khảo
sát và kết luận đã được công bố trong các công trình khoa học của tác giả, các kết quả

của luận án này chưa được ai công bố trong bất kỳ công trình nào khác
Nghiên cứu sinh

Trần Hồng Vân

iv


MỤC LỤC
LỜI CÁM ƠN i
LỜI CAM ĐOAN iii
MỤC LỤC iv
DANH MỤC KÝ HIỆU CÁC CHỮ VIẾT TẮT xi
DANH MỤC CÁC BẢNG, BIỂU xvi
DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, ĐỒ THỊ xx
PHẦN MỞ ĐẦU 1
1. Tính cấp thiết của đề tài 1
2. Mục tiêu nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu 2
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 4
4. Tính mới và những đóng góp của luận án 6
4.1. Về phương diện khoa học 6
4.2. Về phương diện thực tiễn 6
5. Kết cấu của luận án 6
CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ HÒA HỢP KẾ TOÁN TRONG VIỆC LẬP
VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 7

1.1. Giới thiệu 7
1.2. Tổng quan về hòa hợp kế toán 7
1.2.1. Một số khái niệm cơ bản liên quan đến hòa hợp kế toán 7
1.2.1.1. Hòa hợp kế toán, chuẩn mực hóa kế toán và hội tụ kế toán 7

1.2.1.2. Hòa hợp chuẩn mực kế toán và hòa hợp thực tế kế toán 8
1.2.1.3. Hòa hợp về mặt trình bày BCTC và hòa hợp về mặt đo lường 9
1.2.2. Lược sử tiến trình phát triển của hòa hợp kế toán trên thế giới 9
1.2.3. Tổng hợp các kết quả nghiên cứu về hòa hợp kế toán 12
1.2.3.1. Kết quả nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp CMKT với hòa hợp thực
tế kế toán 13

1.2.3.2. Kết quả nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán với chất lượng của
BCTC 13

1.2.3.3. Kết quả nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến hòa hợp kế toán 14
1.3. Tổng quan về báo cáo tài chính hợp nhất 16
v


1.3.1. Một số khái niệm cơ bản liên quan đến báo cáo tài chính hợp nhất 16
1.3.1.1. Thực thể báo cáo 16
1.3.1.2. Nhóm công ty mẹ - công ty con 17
1.3.1.3. “Nhóm công ty mẹ - công ty con” là một “thực thể báo cáo” 22
1.3.1.4. “Báo cáo tài chính” và “báo cáo tài chính hợp nhất” 22
1.3.2. Mục đích của báo cáo tài chính và báo cáo tài chính hợp nhất 24
1.3.3. Các đặc điểm chất lượng của thông tin do BCTC và BCTC HN cung cấp 25
1.3.4. Các yếu tố của báo cáo tài chính hợp nhất 27
1.3.5. Hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất 28
1.3.5.1. Bảng cân đối kế toán hợp nhất 28
1.3.5.2. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất 29
1.3.5.3. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất 30
1.3.5.4. Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu hợp nhất 32
1.3.5.5. Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất 33
1.3.6. Các nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất 34

1.3.6.1. Các nguyên tắc chung khi lập và trình bày báo cáo tài chính 34
1.3.6.2. Các nguyên tắc cho việc lập và trình bày BCTC HN 35
1.3.6.2.1. Phạm vi các công ty phải lập và trình bày BCTC HN 35
1.3.6.2.2. Phạm vi hợp nhất báo cáo tài chính 35
1.3.6.2.3. Phương pháp lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất 39
1.3.7. Tổng hợp một số kết quả nghiên cứu khác về BCTC HN 57
1.3.7.1. Kết quả nghiên cứu về tính thích hợp của BCTC HN 58
1.3.7.2. Kết quả nghiên cứu về các nhân tố tác động đến việc lập và trình bày BCTC
HN 58

1.3.7.3. Kết quả nghiên cứu về tác động của các phương pháp kế toán khác nhau đến
thông tin do BCTC HN cung cấp 58

1.4. Tổng quan về hòa hợp kế toán trong việc lập và trình bày BCTC HN 58
1.4.1. Kết quả nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp CMKT và hòa hợp thực tế
kế toán trong việc lập và trình bày BCTC HN 58

1.4.2. Kết quả nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán trong việc lập và
trình bày BCTC HN với chất lượng BCTC HN của các doanh nghiệp 59

vi


1.4.3. Các nhân tố ảnh hưởng đến tiến trình hòa hợp kế toán về lập và trình bày
BCTC HN. 59

1.5. Hạn chế trong các nghiên cứu đã được thực hiện và những vấn đề cần tiếp tục
nghiên cứu về hòa hợp kế toán giữa Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày
BCTC HN 59


1.5.1. Những hạn chế trong các nghiên cứu đã được thực hiện 59
1.5.1.1. Chưa có nghiên cứu về nền tảng lý thuyết được áp dụng trong kế toán Việt
Nam về lập và trình bày BCTC HN 60

1.5.1.2. Chưa có nghiên cứu hoàn chỉnh về hòa hợp kế toán giữa Việt Nam và quốc
tế trong việc lập và trình bày BCTC HN 60

1.5.1.3. Chưa có nghiên cứu về chất lượng BCTC HN của các DN Việt Nam 61
1.5.2. Những vấn đề cần tiếp tục nghiên cứu về hòa hợp kế toán Việt Nam và quốc
tế trong việc lập và trình bày BCTC HN 61

1.6. Các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc lập và
trình bày BCTC HN – từ chuẩn mực đến thực tiễn 62

1.6.1. Giả thuyết về sự hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam và IAS/IFRS trong việc
lập và trình bày BCTC HN. 62

1.6.2. Giả thuyết về sự hòa hợp thực tế kế toán của các DN Việt Nam trong việc lập
và trình bày BCTC HN theo CMKT Việt Nam. 63

1.6.3. Tính so sánh được giữa BCTC HN được lập theo CMKT của Việt Nam với
BCTC HN được lập theo IAS/IFRS của cùng một nhóm công ty mẹ - công ty con. 63

1.6.4. Giả thuyết về tính thích hợp của BCTC HN của các DN Việt Nam 64
TÓM TẮT CHƯƠNG 1 64
CHƯƠNG 2. PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 66
2.1. Giới thiệu 66
2.2. Đo lường mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam và IAS/IFRS trong việc
lập và trình bày BCTC HN 66


2.2.1. Phương pháp nghiên cứu lựa chọn 66
2.2.1.1. Hệ số Jaccard có điều chỉnh 67
2.2.1.2. Chỉ số Absence 67
2.2.1.3. Chỉ số Divergence 67
2.2.1.4. Khoảng cách Average 68
vii


2.2.1.5. Mối quan hệ giữa JACC với ABSE và DIV 68
2.2.1.6. Đánh giá sự thay đổi mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với các bộ
IAS/IFRS trong việc lập và trình bày BCTC HN 68

2.2.2. Dữ liệu cần thiết 69
2.3. Đo lường mức độ hòa hợp thực tế kế toán giữa các DN Việt Nam áp dụng VAS
trong việc lập và trình bày BCTC HN. 69

2.3.1. Phương pháp nghiên cứu lựa chọn 69
2.3.1.1. Đo lường mức độ hòa hợp 69
2.3.1.2. Đo lường mức độ mức độ tuân thủ 70
2.3.2. Dữ liệu cần thiết 71
2.3.3. Đánh giá mối quan hệ giữa mức độ hòa hợp thực tế kế toán giữa các DN Việt
Nam với mức độ tuân thủ và với mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với
IAS/IFRS trong việc lập và trình bày BCTC HN 71

2.4. Đánh giá sự khác biệt giữa thông tin do BCTC HN được lập theo CMKT của
Việt Nam cung cấp và BCTC HN được lập theo IAS/IFRS cung cấp cho cùng một
nhóm công ty mẹ - công ty con. 71

2.4.1. Phương pháp nghiên cứu lựa chọn 71
2.4.2. Dữ liệu cần thiết 72

2.5. Đánh giá tính thích hợp của thông tin do BCTC HN của các DN Việt Nam cung
cấp 72

2.5.1. Phương pháp nghiên cứu lựa chọn 72
2.5.2. Dữ liệu cần thiết 74
TÓM TẮT CHƯƠNG 2 75
CHƯƠNG 3. KẾ TOÁN LẬP VÀ TRÌNH BÀY BCTC HN TẠI VIỆT NAM – TỪ
CHUẨN MỰC ĐẾN THỰC TIỄN 76

3.1. Giới thiệu 76
3.2. Kế toán lập và trình bày BCTC HN theo CMKT của Việt Nam và các văn bản
pháp luật hướng dẫn có liên quan. 76

3.2.1. Hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất 76
3.2.2. Nguyên tắc và phương pháp lập BCTC HN theo CMKT của Việt Nam 77
3.2.2.1. Phạm vi các công ty phải lập và trình bày BCTC HN 77
3.2.2.2. Phạm vi hợp nhất BCTC 78
viii


3.2.2.3. Lý thuyết hợp nhất áp dụng 78
3.2.2.4. Kế toán hợp nhất kinh doanh 80
3.2.2.5. Kế toán tái cơ cấu DN thành công ty mẹ - công ty con 81
3.2.2.6. Kế toán các khoản vốn góp liên doanh, vốn góp vào công ty liên kết trên
BCTC HN. 83

3.2.2.7. Phương pháp kế toán chuyển đổi BCTC của các cơ sở nước ngoài. 84
3.2.3. Các bước lập BCTC hợp nhất 85
3.2.3.1. Bước 1: Xác định công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh. 85
3.2.3.2. Bước 2: Tập hợp các BCTC cần thiết và các tài liệu có liên quan khác 86

3.2.3.3. Bước 3: Xử lý các khác biệt về chính sách kế toán, kỳ kế toán, đơn vị tiền tệ
kế toán giữa BCTC của công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh với BCTC
của công ty mẹ. 87

3.2.3.4. Bước 4: Hợp cộng các chỉ tiêu trong BCĐKT, BC KQHĐKD, BC LCTT 88
3.2.3.5. Bước 5: Ghi nhận các bút toán loại trừ, điều chỉnh vào bảng tổng hợp các
bút toán điều chỉnh 88

3.2.3.6. Bước 6: Lập Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất. 89
3.2.3.7. Bước 7: Lập BCTC hợp nhất 89
3.3. Thực tế kế toán lập và trình bày BCTC HN theo CMKT của Việt Nam. 90
3.3.1. Những vấn đề chung về nhóm công ty mẹ - công ty con tại Việt Nam 90
3.3.1.1. Nguồn gốc hình thành các nhóm công ty mẹ - công ty con 90
3.3.1.2. Các dạng liên kết trong nhóm công ty mẹ - công ty con 91
3.3.1.3. Kết cấu tổ chức của nhóm công ty mẹ - công ty con. 91
3.3.2. Thực tế kế toán lập và trình bày BCTC HN theo CMKT của Việt Nam tại các
DN Việt Nam 92

3.3.2.1. Hệ thống BCTC HN và nguyên tắc lập BCTC HN 92
3.3.2.2. Phạm vi hợp nhất 93
3.3.2.3. Lý thuyết hợp nhất áp dụng khi lập và trình bày BCTC HN 94
3.3.2.4. Kế toán HNKD 95
3.3.2.5. Kế toán tái cơ cấu DN thành công ty mẹ - công ty con 97
3.3.2.6. Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh trên BCTC HN: 97
3.3.2.7. Kế toán chuyển đổi BCTC của các cơ sở ở nước ngoài 98
3.4. Thực tế lập và trình bày BCTC HN theo IAS/IFRS tại các DN Việt Nam. 99
ix


TÓM TẮT CHƯƠNG 3 99

CHƯƠNG 4. KIỂM ĐỊNH CÁC GIẢ THUYẾT VỀ SỰ HÒA HỢP GIỮA KẾ TOÁN
VIỆT NAM VÀ QUỐC TẾ TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BCTC HN – TỪ
CHUẨN MỰC ĐẾN THỰC TIỄN 102

4.1. Giới thiệu 102
4.2. Kiểm định các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong
việc lập và trình bày BCTC HN – từ chuẩn mực đến thực tiễn. 102

4.2.1. Kiểm định giả thuyết về sự hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam và IAS/IFRS
trong việc lập và trình bày BCTC HN 105

4.2.1.1 . Kết quả kiểm định 105
4.2.1.2 Kết luận về giả thuyết H
1
112
4.2.2. Kiểm định giả thuyết về sự hòa hợp giữa các DN Việt Nam áp dụng CMKT
của Việt Nam trong việc lập và trình bày BCTC HN. 114

4.2.2.1 . Kết quả kiểm định 114
4.2.2.1.1 Kết quả kiểm định về mức độ hòa hợp giữa các DN Việt Nam áp dụng
CMKT của Việt Nam trong việc lập và trình bày BCTC HN 114

4.2.2.1.2 Kết quả kiểm định về mức độ tuân thủ của các DN Việt Nam đối với
CMKT của Việt Nam 116

4.2.2.1.3 Kết quả kiểm định về mối quan hệ giữa mức độ hòa hợp thực tế kế toán
với mức độ tuân thủ CMKT của Việt Nam giữa các DN Việt Nam 117

4.2.2.2 . Kết luận về giả thuyết H
2

119
4.2.3. Kiểm định giả thuyết về sự khác biệt giữa BCTC HN được lập theo CMKT
của Việt Nam và BCTC HN được lập theo IAS/IFRS của cùng một nhóm công ty mẹ -
công ty con 121

4.2.3.1 . Kết quả kiểm định 121
4.2.3.2 . Kết luận về giả thuyết H
3
123
4.2.4. Kiểm định giả thuyết tính thích hợp của BCTC HN của các DN Việt Nam 123
4.2.4.1 . Kết quả kiểm định 123
4.2.4.2 . Kết luận về giả thuyết H
4
126
TÓM TẮT CHƯƠNG 4 126
x


CHƯƠNG 5. MỘT SỐ ĐỀ XUẤT NHẰM GÓP PHẦN THỰC HIỆN TIẾN TRÌNH
HÒA HỢP VỚI KẾ TOÁN QUỐC TẾ TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BCTC
HN – TỪ CHUẨN MỰC ĐẾN THỰC TIỄN TẠI VIỆT NAM 129

5.1. Giới thiệu 129
5.2. Quan điểm đề xuất 129
5.2.1. Quan điểm về xu hướng hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc
lập và trình bày BCTC HN. 129

5.2.2. Quan điểm về tác động của hòa hợp CMKT đến hòa hợp thực tế kế toán. 129
5.3. Một số đề xuất cụ thể 130
5.3.1. Đề xuất đối với Bộ Tài chính 130

5.3.1.1. Đề xuất về quan điểm xây dựng VAS và các văn bản hướng dẫn kế toán. 130
5.3.1.2. Đề xuất về quy trình xây dựng, ban hành chuẩn mực kế toán 132
5.3.1.3. Các đề xuất cụ thể đối với các VAS có liên quan đến việc lập và trình bày
BCTC HN. 133

5.3.1.4. Các kiến nghị cụ thể đối với các văn bản hướng dẫn kế toán lập và trình bày
BCTC hợp nhất 147

5.3.2. Các kiến nghị đối với các DN thuộc đối tượng phải lập và cung cấp BCTC
hợp nhất. 149

5.3.3. Các kiến nghị khác 150
TÓM TẮT CHƯƠNG 5 150
PHẦN KẾT LUẬN 152
DANH MỤC CÔNG TRÌNH CỦA TÁC GIẢ 154
TÀI LIỆU THAM KHẢO 155
Tiếng Việt 155
Tiếng Anh. 155

xi


DANH MỤC KÝ HIỆU CÁC CHỮ VIẾT TẮT
Chữ viết tắt Tên đầy đủ tiếng Anh Tên đầy đủ tiếng Việt
AISG Accountants’ International
Study Group
Nhóm nghiên cứu quốc tế của
các kế toán viên
APB Accounting Principles Board Hội đồng xây dựng các nguyên
tắc kế toán (Hoa Kỳ) (được

thay thế bởi FASB năm 1973)
ARB Accounting Research
Bulletin
Thông cáo nghiên cứu kế toán
ASB Accounting Standards Board Hội đồng Chuẩn mực kế toán
Anh.
ASBE Accounting Standards for
Business Enterprises
Chuẩn mực kế toán doanh
nghiệp (Trung Quốc)
ASBJ Accounting Standards Board
of Japan
Hội đồng Chuẩn mực kế toán
Nhật Bản
ASBJ guide Accounting Standards Board
of Japan Guide
Hướng dẫn của Hội đồng
chuẩn mực kế toán Nhật Bản
ASBJ Statement Accounting Standards Board
of Japan Statement
Chuẩn mực kế toán tài chính
Nhật Bản
ASC Accounting Standards
Codification
Chuẩn mực kế toán Hoa Kỳ
(thay thế cho SFAS từ cuối
năm 2009)
ASRB Accounting Standards
Review Board
Ủy ban xem xét và phê chuẩn

chuẩn mực kế toán (Úc)
ASU Accounting Standards Update Chuẩn mực kế toán cập nhật
(Hoa Kỳ)
BADC Business Accounting
Deliberation Council
Hội đồng kế toán doanh nghiệp
(Nhật Bản)
BC Báo cáo
BC KQHĐKD Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh
xii


Chữ viết tắt Tên đầy đủ tiếng Anh Tên đầy đủ tiếng Việt
BC KQHĐKD HN Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh hợp nhất
BC LCTT Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
BC LCTT HN Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp
nhất
BC TĐVCSH Báo cáo thay đổi vốn chủ sở
hữu
BC TĐVCSH HN Báo cáo thay đổi vốn chủ sở
hữu hợp nhất
BCĐKT Bảng cân đối kế toán
BCĐKT HN Bảng cân đối kế toán hợp nhất
BCTC Báo cáo tài chính
BCTC HN Báo cáo tài chính hợp nhất
BLTM Bất lợi thương mại
CAP Committee on Accounting
Procedure

Ủy ban về Phương pháp kế
toán (Hoa Kỳ)
CM BCTC Chuẩn mực báo cáo tài chính
CMKT Chuẩn mực kế toán
CMKT của Việt
Nam
Chuẩn mực kế toán của Việt
Nam, bao gồm các VAS, chế
độ kế toán, thông tư hướng dẫn
và các văn bản pháp luật kế
toán khác.
CON Statement of Financial
Accounting Concepts
Khái niệm Kế toán tài chính
(Hoa Kỳ)
CTCP Công ty cổ phần
DN Doanh nghiệp
DNNN Doanh nghiệp nhà nước
EEA European Economic Area Khu vực kinh tế Châu Âu
EU European Union Liên minh Châu Âu
xiii


Chữ viết tắt Tên đầy đủ tiếng Anh Tên đầy đủ tiếng Việt
FASB Financial Accounting
Standards Board
Hội đồng chuẩn mực kế toán
tài chính (Hoa Kỳ)
FIN Financial Accounting
Standards Board

Interpretation
Hướng dẫn của Hội đồng
chuẩn mực kế toán tài chính
(Hoa Kỳ)
FRS Financial Reporting Standard Chuẩn mực báo cáo tài chính
(Anh)
GAAP Generally Accepted
Accounting Principles
Các nguyên tắc kế toán được
chấp nhận chung
GTGS Giá trị ghi sổ
GTHL Giá trị hợp lý
HN Hợp nhất
HNKD Hợp nhất kinh doanh
HNX Hanoi Stock Exchange Sở giao dịch chứng khoán Hà
Nội
HOSE Ho Chi Minh Stock
Exchange
Sở giao dịch chứng khoán
TP.HCM
IAS International Accounting
Standard
Chuẩn mực kế toán quốc tế
IAS Framework International Accounting
Standard Framework
Khuôn mẫu lý thuyết cho
chuẩn mực kế toán quốc tế
IASB International Accounting
Standards Board
Hội đồng chuẩn mực kế toán

quốc tế
IASC International Accounting
Standards Committee
Ủy ban Chuẩn mực kế toán
quốc tế
ICAA Institute of Chartered
Accountants in Australia
Viện kế toán viên công chứng
tại Úc
ICANZ Institute of Chatered
Accountants of New Zealand
Hiệp hội các kế toán viên New
Zealand
xiv


Chữ viết tắt Tên đầy đủ tiếng Anh Tên đầy đủ tiếng Việt
IFRS International Financial
Reporting Standard
Chuẩn mực báo cáo tài chính
quốc tế
IFRS for SMEs The International Financial
Reporting Standard for Small
and Medium sized Entities
Chuẩn mực báo cáo tài chính
quốc tế dành cho doanh nghiệp
nhỏ và vừa
IFRS Framework International Financial
Reporting Standard
Framework

Khuôn mẫu lý thuyết cho
chuẩn mực báo cáo tài chính
quốc tế
IOSCO International Organization of
Securities Commissions
Tổ chức Quốc tế các Ủy ban
Chứng khoán
LN Lợi nhuận
LT Lý thuyết
LTTM Lợi thế thương mại
PSASB Public Sector Accounting
Standards Board
Ủy ban chuẩn mực kế toán
công (Úc)
SFAS Statement of Financial
Accounting Standard
Chuẩn mực kế toán tài chính
Hoa Kỳ (được thay thế bởi
ASC từ cuối năm 2009)
SIC Standing Committee on
Interpretation
Ủy ban giải thích chuẩn mực
SPE Special Purpose Entity Thực thể hoạt động theo mục
đích đặc biệt.
SSAP Statement of Standard
Accounting Practice
Chuẩn mực kế toán thực hành
(Anh)
TC - NH Tài chính - Ngân hàng
TCT Tổng công ty

TM BCTC HN Thuyết minh báo cáo tài chính
hợp nhất
TNDN Thu nhập doanh nghiệp
TNHH Trách Nhiệm Hữu Hạn
xv


Chữ viết tắt Tên đầy đủ tiếng Anh Tên đầy đủ tiếng Việt
TS Tài sản
VAS Vietnamese Accounting
Standard
Chuẩn mực kế toán Việt Nam
(các CMKT cụ thể do Bộ Tài
chính Việt Nam ban hành)
VCSH Vốn chủ sở hữu
VIE Variable Interest Entities Thực thể có lợi ích biến thiên
xvi


DANH MỤC CÁC BẢNG, BIỂU
Bảng 1.1. Các dạng BCTC cho nhóm công ty đã được áp dụng 23
Bảng 1.2. Các quan điểm về đối tượng sử dụng BCTC và mục đích của BCTC. 24
Bảng 1.3. Quan điểm về các đặc điểm chất lượng của thông tin kế toán. 26
Bảng 1.4. Định nghĩa “kiểm soát” và cơ sở nhận biết kiểm soát 36
Bảng 1.5. Các trường hợp công ty con không phải hợp nhất theo quy định 39
Bả
ng 1.6. Bảng tổng hợp các phân tích về lý thuyết HN áp dụng trong IAS/IFRS và
CMKT của một số quốc gia 46
Bảng 1.7. Bảng tổng hợp nhận định về lý thuyết HN áp dụng trong IAS/IFRS và trong
CMKT của một số quốc gia 47

Bảng 1.8. Kế toán LTTM theo IAS/IFRS và CMKT của một số quốc gia 51
Bảng 1.9. Một số trường hợp kế toán khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết, công
ty liên doanh theo các phương pháp khác nhau trên BCTC riêng và BCTC HN 52
Bảng 1.10. Phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh trên BCTC
riêng và trên BCTC HN theo IAS/IFRS và CMKT của một số quốc gia 56
Bảng 1.11. Các VAS và IAS/IFRS liên quan đến kế toán lập và trình bày BCTC HN 62
Bảng 2.1. Các loại yêu cầu áp dụng của nguyên tắc kế toán 66
Bảng 2.2. Bảng ANOVA trong phân tích hồi quy bội được kết xuất từ SPSS 73
Bảng 2.3. Bảng hệ số tương quan trong phân tích hồi quy bội được kết xuất từ SPSS 74
Bảng 2.4. Phương pháp nghiên cứ
u lựa chọn và nguồn dữ liệu cần thiết 75
Bảng 3.1. Phạm vi các công ty phải lập và trình bày BCTC HN theo CMKT của Việt
Nam. 77
Bảng 3.2. Phạm vi hợp nhất BCTC theo CMKT của Việt Nam. 78
Bảng 3.3. Lý thuyết hợp nhất áp dụng theo CMKT của Việt Nam. 79
Bảng 3.4. Kế toán HNKD theo CMKT của Việt Nam. 80
Bảng 3.5. Nguyên tắc, phương pháp xử lý tài chính – kế toán khi tái cơ cấu DNNN theo
các văn bả
n pháp luật hiện hành. 81
Bảng 3.6. Kế toán khoản vốn góp vào công ty liên kết, liên doanh theo CMKT của Việt
Nam 83
Bảng 3.7. Phương pháp kế toán chuyển đổi BCTC của các cơ sở nước ngoài theo CMKT
của Việt Nam. 85
xvii


Bảng 3.8. Tổng hợp nguồn gốc hình thành của các nhóm công ty mẹ - công ty con của các
công ty cổ phần niêm yết trên HNX và HOSE 90
Bảng 3.9.1. Bảng tổng hợp các dạng liên kết trong các nhóm công ty mẹ - công ty con mà
công ty mẹ là công ty cổ phần niêm yết trên HNX và HOSE 91

Bảng 3.9.2. Bảng tổng hợp các dạng liên kết ngang của công ty con khi so sánh với hoạt
động chính của công ty mẹ (công ty mẹ hoạt động đa lãnh vực) 91
Bảng 3.10.1. Bảng tổng hợ
p các trường hợp công ty mẹ xây dựng kết cấu tổ chức nhóm
công ty mẹ - công ty con theo cấu trúc đơn giản (phân tích sơ bộ) 92
Bảng 3.10.2. Bảng tổng hợp các trường hợp nhóm công ty (công ty mẹ, công ty con
và/hoặc công ty liên kết, liên doanh niêm yết trên HNX hoặc HOSE) được thiết kế theo
cấu trúc hỗn hợp 92
Bảng 3.11. Bảng tổng hợp thực tế áp dụng mẫu BCTC HN tại các công ty niêm yết 93
Bảng 3.12.1. Bảng t
ổng hợp số trường hợp không cung cấp BCTC HN năm 2011 93
Bảng 3.12.2. Bảng tổng hợp các dạng kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con 94
Bảng 3.12.3. Bảng tổng hợp các trường hợp công ty con không HN vào BCTC HN 94
Bảng 3.13. Bảng tổng hợp lý thuyết hợp nhất được áp dụng để trình bày lợi ích của cổ
đông thiểu số trên BCTC HN của các công ty niêm yết trên HNX và HOSE 95
Bảng 3.14.1. Bảng tổng hợp thự
c tế kế toán HNKD theo phương pháp mua hình thành
quan hệ công ty mẹ - công ty con của các công ty niêm yết trên HNX và HOSE. 96
Bảng 3.14.2. Bảng tổng hợp thực tế kế toán HNKD khi hình thành công ty liên kết, liên
doanh theo phương pháp mua trên BCTC HN của các công ty mẹ niêm yết. 96
Bảng 3.15. Bảng tổng hợp thực tế kế toán HNKD theo phương pháp cộng vốn hình thành
quan hệ công ty mẹ - công ty con của các công ty niêm yết trên HNX và HOSE. 97
Bảng 3.16. Bảng tổng hợp thực tế kế toán tái cơ cấu DN hình thành quan hệ công ty mẹ -
công ty con c
ủa các công ty niêm yết trên HNX và HOSE. 97
Bảng 3.17. Bảng tổng hợp các trường hợp các phương pháp kế toán công ty liên kết, liên
doanh BCTC HN của các công ty niêm yết HNX và HOSE 98
Bảng 3.18. Bảng tổng hợp thực tế kế toán chuyển đổi BCTC của các công ty con, công ty
liên doanh, liên kết ở nước ngoài của các công ty mẹ niêm yết tại HNX và HOSE 98
Bảng 4.1. Các nguyên tắc, phương pháp kế toán lập và trình bày BCTC HN theo CMKT

của Việt Nam, IAS/IFRS và theo thực tế tại các DN Việt Nam 102
Bảng 4.2.1. Mứ
c độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với IAS (2003) 106
xviii


Bảng 4.2.2. Mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với IAS/IFRS (2008) 106
Bảng 4.2.3. Mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với IAS/IFRS (2011) 107
Bảng 4.3. Bảng tổng hợp mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với các bộ
IAS/IFRS ở các thời kỳ khác nhau 108
Bảng 4.4.1. Thử nghiệm Wilcoxon cho JACC, ABSE và AD (về mặt trình bày BCTC)
giữa CMKT của Việt Nam với IAS (2003) và với IFRS (2011) 109
Bảng 4.4.2. Th
ử nghiệm Wilcoxon cho JACC, ABSE và AD (về mặt đo lường) giữa
CMKT của Việt Nam với IAS (2003) và với IFRS (2011) 110
Bảng 4.4.3. Thử nghiệm Wilcoxon cho JACC, ABSE và AD (chung) giữa CMKT của
Việt Nam với IAS (2003) và với IFRS (2011) 110
Bảng 4.5.1. Chi tiết sự thay đổi mức độ hòa hợp trong từng nội dung kế toán giữa CMKT
của Việt Nam với IAS (2003) và IFRS (2011) 111
Bảng 4.5.2. Phân tích nguyên nhân dẫn đến mức độ hòa hợp cao/mức độ hòa hợp thấp/sự
thay đổi trong mức độ hòa hợp giữa CMKT của Việt Nam với IAS (2003) và với IFRS
(2011)
112
Bảng 4.6. Mức độ hòa hợp thực tế kế toán tại các công ty niêm yết trên HNX và HOSE
trong việc lập và trình bày BCTC hợp nhất theo CMKT Việt Nam 114
Bảng 4.7. Mức độ tuân thủ chuẩn mực kế toán của các công ty niêm yết tại HNX và
HOSE trong việc lập và trình bày BCTC HN 116
Bảng 4.8.1. Thống kê mức độ hòa hợp thực tế kế toán của các DN Việt Nam trong việc
lập và trình bày BCTC HN theo CMKT của Việt Nam 118
Bảng 4.8.2. Th

ống kê mức độ tuân thủ của các DN Việt Nam đối với CMKT của Việt
Nam trong việc lập và trình bày BCTC HN theo CMKT của Việt Nam 118
Bảng 4.9. Thử nghiệm Wilcoxon cho mức độ hòa hợp thực tế kế toán giữa các DN Việt
Nam với mức độ tuân thủ CMKT của Việt Nam của các DN 118
Bảng 4.10. Bảng phân tích đặc điểm CMKT của Việt Nam trong mối tương quan giữa
mức độ hòa hợp giữa các DN Vi
ệt Nam và mức độ tuân thủ của các DN Việt Nam 119
Bảng 4.11. Tổng hợp phương pháp kế toán áp dụng trong BCTC HN năm 2011 được lập
theo CMKT của Việt Nam và BCTC HN năm 2011 được lập theo IAS/IFRS của Tập đoàn
Vingroup 121
Bảng 4.12. Tổng hợp phương pháp kế toán áp dụng tương đồng và khác biệt giữa hai bộ
BCTC HN của Tập đoàn Vingroup 122
xix


Bảng 4.13. Bảng tổng hợp một số giá trị được cung cấp bởi BCTC HN lập theo CMKT
của Việt Nam và BCTC HN được lập theo IFRS của Tập đoàn Vingroup. 122
Bảng 4.14.1. Kết quả kiểm định F của mô hình 2.9 124
Bảng 4.14.2. Kết quả kiểm định F của mô hình 2.9 125
Bảng 4.15.1. Kết quả hệ số xác định điều chỉnh của mô hình 2.10. 125
Bảng 4.15.2. Kết qu
ả hệ số xác định điều chỉnh (Adjusted R Square) của mô hình 2.10.
125
Bảng 5.1. Bộ BCTC đầy đủ theo quy định của VAS 21 và IAS 1 (2007) 137

xx


DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, ĐỒ THỊ
Hình 0.1. Khung nghiên cứu của luận án 4

Hình 1.1. Đặc điểm của các giai đoạn hòa hợp CMKT quốc tế 11
Hình 1.2. Các sự kiện quan trọng trong tiến trình hòa hợp kế toán quốc tế 11
Hình 1.3. Các khía cạnh của hòa hợp kế toán 14
Hình 1.4. Cấu trúc đơn giản của nhóm công ty mẹ - công ty con: dạng một cấp 19
Hình 1.5. Cấu trúc đơn giản của nhóm công ty mẹ - công ty con: dạng nhiều cấp 19
Hình 1.6. Cấu trúc đơn giản của nhóm công ty mẹ - công ty con: dạng phổ biến 19
Hình 1.7. Cấu trúc hỗn hợp của nhóm công ty mẹ - công ty con 20
Hình 1.8. Quy trình thiết lập VAS 62
Hình 3.1. Xác định công ty con thuộc phạm vi hợp nhất BCTC và công ty liên kết, liên
doanh thuộc phạm vi áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu trên BCTC hợp nhất 86

Hình 5.1. Tác động của Luật Kế toán, Chuẩn mực kế toán, các thông tư hướng dẫn chuẩn
mực kế toán, chế độ kế toán và các văn bản hướng dẫn kế toán khác đối với thực tế lập và
trình bày BCTC tại các DN Việt Nam. 131

Hình 5.2. Kiến nghị đề xuất về mối quan hệ giữa Luật Kế toán, CMKT, các thông tư
hướng dẫn chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các văn bản hướng dẫn kế toán khác đối
với thực tế lập và trình bày BCTC tại các DN Việt Nam. 131

1


PHẦN MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Từ những thập niên cuối thế kỷ XX đến nay, dưới tác động của quá trình toàn cầu
hóa, tiến trình hòa hợp và hội tụ kế toán tại các quốc gia trên thế giới diễn ra ngày càng
mạnh mẽ. Cũng theo xu thế này, năm 1999, Việt Nam (Bộ Tài chính) bắt đầu nghiên cứu,
soạn thảo chuẩn mực kế toán (CMKT) theo hai nguyên tắc cơ bản: (i) dựa trên cơ sở các
chuẩ
n mực quốc tế về kế toán và (ii) phù hợp với điều kiện phát triển của nền kinh tế Việt

Nam, phù hợp với hệ thống luật pháp, trình độ, kinh nghiệm kế toán, kiểm toán của Việt
Nam. Đến cuối năm 2005, 26 VAS (Vietnamese Accouting Standard – CMKT Việt Nam)
đã được ban hành. Tuy nhiên, từ khi được chính thức áp dụng cho đến nay, mặc dù nội
dung đã có những lạc hậu nhất định so với các IAS (International Accounting Standard –
tạm d
ịch: CMKT quốc tế) và IFRS (International Financial Reporting Standard – tạm
dịch: Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế) nhưng các VAS vẫn chưa lần nào được sửa
đổi, bổ sung. Nhằm đáp ứng yêu cầu quản lý của nền kinh tế thị trường đang trong giai
đoạn hoàn thiện và yêu cầu hội nhập kinh tế, tháng 5 năm 2011, Bộ Tài chính công bố
quyết định thành lập Ban nghiên cứu, xây dựng, ban hành, công bố VAS. Theo định
hướng, đến năm 2015, Việ
t Nam sẽ công bố đầy đủ các chuẩn mực liên quan, cần thiết và
phù hợp với nền kinh tế thị trường, tiệm cận được các IAS/IFRS.
Có thể thấy rằng, đến thời điểm hiện nay, các doanh nghiệp (DN) Việt Nam vẫn lập
và trình bày báo cáo tài chính (BCTC) nói chung và báo cáo tài chính hợp nhất (BCTC
HN) nói riêng theo các VAS chưa sửa đổi. Việc các VAS được sửa đổi, bổ sung theo
hướng tiệm cận với các IAS/IFRS theo lộ trình mà Bộ Tài chính đang tiế
n hành có thể sẽ
làm phát sinh không ít vấn đề, có thể làm tổn hao nhiều thời gian và công sức đối với cả
các DN lẫn các cơ quan nhà nước có liên quan. Trên quan điểm xu hướng hội tụ kế toán
với IAS/IFRS là không tránh khỏi, việc nghiên cứu mức độ hòa hợp của kế toán Việt
Nam, trước hết ở góc độ BCTC HN nhằm góp phần làm sáng tỏ khoảng cách giữa kế toán
Việt Nam với kế toán quốc tế ở hai khía cạ
nh: chuẩn mực kế toán và thực tế kế toán, để từ
đó có thể đưa ra các giải pháp vừa đảm bảo tiến trình hội tụ với kế toán quốc tế vừa phù
hợp với thực tế tại Việt Nam như quan điểm xây dựng hệ thống VAS ban đầu đã công bố
là hết sức cấp thiết. Xuất phát từ lý do này, tác giả chọn đề tài “Sự hòa hợ
p giữa kế toán
2

Việt Nam và Quốc tế trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất – Từ chuẩn
mực đến thực tiễn” làm nội dung nghiên cứu trong luận án tiến sĩ của mình.
2. Mục tiêu nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu
2.1. Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu nghiên cứu chính yếu của luận án là đánh giá về sự hòa hợp giữa kế toán
Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến th
ực tiễn.
Để đạt được mục tiêu trên, các nội dung mà luận án tập trung nghiên cứu bao gồm:
(1) Tổng hợp, phân tích các tài liệu, công trình nghiên cứu về: (i) Hòa hợp kế toán
trên các khía cạnh: bản chất của hòa hợp kế toán, các loại hòa hợp kế toán và mối quan hệ
giữa các loại hòa hợp kế toán, mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán với chất lượng của
BCTC, các nhân tố ảnh hưởng đến hòa hợp kế
toán; (ii) Báo cáo tài chính hợp nhất; (iii)
Hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN đã được thực hiện trên thế giới và tại Việt
Nam.
(2) Xây dựng các giả thuyết về sự mức độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và
quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
(3) Hệ thống hóa các nguyên tắc cơ bản về lập và trình bày BCTC HN theo quy
định của VAS và các văn bản pháp luậ
t hướng dẫn kế toán có liên quan. Tổng hợp tình
hình thực tế kế toán lập và trình bày BCTC HN tại các DN Việt Nam.
(4) Kiểm định các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế
trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
(5) Đưa ra một số đề xuất nhằm góp phần thực hiện tiến trình hòa hợp với kế toán
quốc tế trong vi
ệc lập và trình bày BCTC HN tại Việt Nam trên hai góc độ: CMKT và
thực tế kế toán.
Thông qua việc thực hiện 5 nội dung trên, các câu hỏi nghiên cứu cần phải được
làm rõ bao gồm:

(1) Bản chất của hòa hợp kế toán, hòa hợp CMKT, hòa hợp thực tế kế toán là gì ?
Hòa hợp CMKT có dẫn đến hòa hợp thực tế kế toán hay không ? Tăng hòa hợp kế toán có
thực sự làm tăng chất lượng BCTC do các DN cung cấp ? Các nhân tố nào có ảnh hưở
ng
đến tiến trình hòa hợp kế toán ?
(2) Mục đích, đặc điểm chất lượng và các nguyên tắc chung liên quan đến việc
lập và trình bày BCTC HN ? Kết quả thu được từ các nghiên cứu trong và ngoài nước về
BCTC HN và hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN cho thấy điều gì ? Các vấn đề