Sự hòa hợp giữa kế toán việt nam và quốc tế trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất từ chuẩn mực đến thực tiễn

1

PHẦN MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Từ những thập niên cuối thế kỷ XX đến nay, dưới tác động của quá trình toàn cầu
hóa, tiến trình hòa hợp và hội tụ kế toán tại các quốc gia trên thế giới diễn ra ngày càng
mạnh mẽ. Cũng theo xu thế này, năm 1999, Việt Nam (Bộ Tài chính) bắt đầu nghiên cứu,
soạn thảo chuẩn mực kế toán (CMKT) theo hai nguyên tắc cơ bản: (i) dựa trên cơ sở các
chuẩn mực quốc tế về kế toán và (ii) phù hợp với điều kiện phát triển của nền kinh tế Việt
Nam, phù hợp với hệ thống luật pháp, trình độ, kinh nghiệm kế toán, kiểm toán của Việt
Nam. Đến cuối năm 2005, 26 VAS (Vietnamese Accouting Standard – CMKT Việt Nam)
đã được ban hành. Tuy nhiên, từ khi được chính thức áp dụng cho đến nay, mặc dù nội
dung đã có những lạc hậu nhất định so với các IAS (International Accounting Standard –
tạm dịch: CMKT quốc tế) và IFRS (International Financial Reporting Standard – tạm
dịch: Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế) nhưng các VAS vẫn chưa lần nào được sửa
đổi, bổ sung. Nhằm đáp ứng yêu cầu quản lý của nền kinh tế thị trường đang trong giai
đoạn hoàn thiện và yêu cầu hội nhập kinh tế, tháng 5 năm 2011, Bộ Tài chính công bố
quyết định thành lập Ban nghiên cứu, xây dựng, ban hành, công bố VAS. Theo định
hướng, đến năm 2015, Việt Nam sẽ công bố đầy đủ các chuẩn mực liên quan, cần thiết và
phù hợp với nền kinh tế thị trường, tiệm cận được các IAS/IFRS.
Có thể thấy rằng, đến thời điểm hiện nay, các doanh nghiệp (DN) Việt Nam vẫn lập
và trình bày báo cáo tài chính (BCTC) nói chung và báo cáo tài chính hợp nhất (BCTC
HN) nói riêng theo các VAS chưa sửa đổi. Việc các VAS được sửa đổi, bổ sung theo
hướng tiệm cận với các IAS/IFRS theo lộ trình mà Bộ Tài chính đang tiến hành có thể sẽ
làm phát sinh không ít vấn đề, có thể làm tổn hao nhiều thời gian và công sức đối với cả
các DN lẫn các cơ quan nhà nước có liên quan. Trên quan điểm xu hướng hội tụ kế toán
với IAS/IFRS là không tránh khỏi, việc nghiên cứu mức độ hòa hợp của kế toán Việt
Nam, trước hết ở góc độ BCTC HN nhằm góp phần làm sáng tỏ khoảng cách giữa kế toán
Việt Nam với kế toán quốc tế ở hai khía cạnh: chuẩn mực kế toán và thực tế kế toán, để từ
đó có thể đưa ra các giải pháp vừa đảm bảo tiến trình hội tụ với kế toán quốc tế vừa phù
hợp với thực tế tại Việt Nam như quan điểm xây dựng hệ thống VAS ban đầu đã công bố

là hết sức cấp thiết. Xuất phát từ lý do này, tác giả chọn đề tài “Sự hòa hợp giữa kế toán


2
Việt Nam và Quốc tế trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất – Từ chuẩn
mực đến thực tiễn” làm nội dung nghiên cứu trong luận án tiến sĩ của mình.
2. Mục tiêu nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu
2.1. Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu nghiên cứu chính yếu của luận án là đánh giá về sự hòa hợp giữa kế toán
Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
Để đạt được mục tiêu trên, các nội dung mà luận án tập trung nghiên cứu bao gồm:
(1) Tổng hợp, phân tích các tài liệu, công trình nghiên cứu về: (i) Hòa hợp kế toán
trên các khía cạnh: bản chất của hòa hợp kế toán, các loại hòa hợp kế toán và mối quan hệ
giữa các loại hòa hợp kế toán, mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán với chất lượng của
BCTC, các nhân tố ảnh hưởng đến hòa hợp kế toán; (ii) Báo cáo tài chính hợp nhất; (iii)
Hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN đã được thực hiện trên thế giới và tại Việt
Nam.
(2) Xây dựng các giả thuyết về sự mức độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và
quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
(3) Hệ thống hóa các nguyên tắc cơ bản về lập và trình bày BCTC HN theo quy
định của VAS và các văn bản pháp luật hướng dẫn kế toán có liên quan. Tổng hợp tình
hình thực tế kế toán lập và trình bày BCTC HN tại các DN Việt Nam.
(4) Kiểm định các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế
trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
(5) Đưa ra một số đề xuất nhằm góp phần thực hiện tiến trình hòa hợp với kế toán
quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN tại Việt Nam trên hai góc độ: CMKT và
thực tế kế toán.
Thông qua việc thực hiện 5 nội dung trên, các câu hỏi nghiên cứu cần phải được
làm rõ bao gồm:
(1) Bản chất của hòa hợp kế toán, hòa hợp CMKT, hòa hợp thực tế kế toán là gì ?

Hòa hợp CMKT có dẫn đến hòa hợp thực tế kế toán hay không ? Tăng hòa hợp kế toán có
thực sự làm tăng chất lượng BCTC do các DN cung cấp ? Các nhân tố nào có ảnh hưởng
đến tiến trình hòa hợp kế toán ?
(2) Mục đích, đặc điểm chất lượng và các nguyên tắc chung liên quan đến việc
lập và trình bày BCTC HN ? Kết quả thu được từ các nghiên cứu trong và ngoài nước về
BCTC HN và hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN cho thấy điều gì ? Các vấn đề


3
nào cần tiếp tục nghiên cứu để có thể đánh giá về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và
quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN ? Các giả thuyết đặt ra cho sự hòa hợp giữa
kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến
thực tiễn, là gì ?
(3) Để các vấn đề nghiên cứu được thực hiện một đáng tin cậy, luận án sẽ sử dụng
các phương pháp nào để kiểm định các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và
quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn ?
(4) Kết quả kiểm định các giả thuyết đặt ra về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam
và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn là gì ?
(5) Các giải pháp nào có thể áp dụng để tiến hành tiệm cận VAS với IAS/IFRS
mà vẫn đảm bảo phù hợp với phù hợp với điều kiện phát triển của nền kinh tế Việt Nam,
phù hợp với hệ thống luật pháp, trình độ, kinh nghiệm kế toán, kiểm toán của Việt Nam ?
2.2. Phương pháp nghiên cứu
Tiến trình nghiên cứu chủ yếu sử dụng phương pháp định lượng để đo lường mức
độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN.
Các công cụ, phương pháp cụ thể được sử dụng chủ yếu bao gồm:
-

Phương pháp quan sát: Tiến hành quan sát và thu thập thông tin từ: (i) Các

nghiên cứu đã được thực hiện về hòa hợp kế toán, BCTC HN và hòa hợp kế toán trong

việc lập và trình bày BCTC HN; (ii) CMKT của một số quốc gia và IAS/IFRS qua các
thời kỳ; (iii) CMKT của Việt Nam; (iv) BCTC riêng và BCTC HN của các công ty mẹ
trong mẫu khảo sát.
-

Phương pháp giả thuyết: Trên cơ sở các nghiên cứu đã có về hòa hợp kế toán,

BCTC HN và hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN tiến hành thiết lập các giả
thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC
HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
-

Phương pháp thống kê: Sử dụng thống kê mô tả, các chỉ số đo lường mức độ

hòa hợp (hệ số Jaccard có điều chỉnh, chỉ số Absence, chỉ số Divergence, khoảng cách
Average, chỉ số H và chỉ số C) và mô hình hồi qui bội để đo lường mức độ hòa hợp giữa
kế toán Việt Nam và quốc tế, từ chuẩn mực đến thực tiễn, trong việc lập và trình bày
BCTC HN
Sự phối hợp giữa các công cụ, phương pháp nghiên cứu cụ thể để đạt được mục
tiêu nghiên cứu của luận án có thể khái quát như Hình 0.1.


4

Vấn đề nghiên cứu
Sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc
lập và trình bày BCTC HN - từ chuẩn mực đến thực tiễn

Mục tiêu nghiên cứu
Mức độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế

trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

Phương pháp định lượng

Phương pháp cụ thể: Phương pháp quan sát (Chương 1):
Quan sát, thu thập thông tin từ các tài liệu, các nghiên cứu có
liên quan đến hòa hợp kế toán, BCTC HN
và hòa hợp BCTC HN

Kết quả:
* Cơ sở lý thuyết về sự hòa hợp trong kế toán lập
và trình bày BCTC HN trên phạm vi thế giới

Phương pháp cụ thể: Phương pháp giả thuyết (Chương 1):
Thiết lập các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và
quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực
đến thực tiễn

Phương pháp cụ thể: Phương pháp quan sát (Chương 2):
Quan sát, thu thập thông tin từ các nghiên cứu đã được thực hiện
về hòa hợp kế toán, hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN

Kết quả
* Phương pháp nghiên cứu cụ thể lựa chọn để kiểm định các
giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế
trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến
thực tiễn

Phương pháp cụ thể: Phương pháp thống kê (chương 4)
*Thống kê mô tả

*Hệ số Jaccard có điều chỉnh, chỉ số Absence, chỉ số
Divergence, khoảng cách Average, chỉ số H và chỉ số C,
* Mô hình hồi qui bội

Phương pháp cụ thể: Phương pháp quan sát, thống kê (chương 3)

* Quan sát, thu thập thông tin từ các CMKT Việt Nam và
các văn bản pháp luật có liên quan về lập và trình bày BCTC
HN.
* Thống kê mô tả tình hình thực tế lập và trình bày BCTC
HN của các doanh nghiệp Việt Nam

Một số đề xuất góp phần thực hiện tiến trình hòa hợp kế toán
lập và trình bày BCTC HN tại Việt Nam (Chương 5)

Hình 0.1. Khung nghiên cứu của luận án

3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
3.1. Đối tượng nghiên cứu:
+ CMKT của một số quốc gia trên thế giới, CMKT của Việt Nam1 và IAS/IFRS
liên quan đến lập và trình bày BCTC HN.
+ Thực tế kế toán lập và trình bày BCTC HN tại các DN Việt Nam.
+ Chất lượng BCTC HN của các DN Việt Nam.
3.2. Phạm vi nghiên cứu:
3.2.1. Về không gian:
1

Trong phạm vi luận văn, cụm từ “CMKT của Việt Nam” dùng để chỉ tất cả các văn bản pháp luật kế toán, bao gồm:
VAS, chế độ kế toán, thông tư hướng dẫn…

5
Các quốc gia có CMKT được lựa chọn để nghiên cứu, xây dựng cơ sở lý thuyết về
hòa hợp CMKT lập và trình bày BCTC HN ở phạm vi quốc tế bao gồm: Hoa Kỳ, Anh,
Nhật Bản và Trung Quốc. Trong đó, dựa trên cách phân loại hệ thống kế toán của các
quốc gia do Mueller et al (1997) đưa ra: Hoa Kỳ, Anh đại diện cho nhóm các nước theo
mô hình Anglo – Saxon; Nhật Bản đại diện cho nhóm các nước theo mô hình lục địa;
Trung Quốc đại diện cho nhóm các nước theo mô hình kinh tế hỗn hợp.
Các CMKT của Việt Nam được nghiên cứu là các VAS có ảnh hưởng trực tiếp đến
việc lập và trình bày BCTC HN, bao gồm: VAS số 01, 07, 08, 10, 11, 21, 24, 25 và các
văn bản pháp luật hướng dẫn kế toán khác có liên quan.
Các DN được nghiên cứu là các công ty mẹ, không hoạt động trong lãnh vực tài
chính - ngân hàng và môi giới chứng khoán, có cổ phiếu niêm yết trên Sở giao dịch chứng
khoán Hà Nội và Sở giao dịch chứng khoán Thành phố Hồ Chí Minh tại ngày 31/12/2011.
3.2.2. Về thời gian:
Dựa trên thời gian ban hành/sửa đổi của các VAS và IAS/IFRS và thời điểm IAS
bắt đầu có những thay đổi đáng kể, luận án đưa ra giả định rằng VAS về lập và trình bày
BCTC HN được lập trên cơ sở các IAS/IFRS được ban hành trước năm 2004, do đó mức
độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam với quốc tế đạt mức độ cao so với bộ CMKT quốc tế
có hiệu lực trước năm 2004 nhưng chỉ đạt mức thấp với bộ CMKT quốc tế có hiệu lực sau
năm 2004. Căn cứ trên giả định này, luận án tập trung nghiên cứu các bộ CMKT quốc gia
và quốc tế có hiệu lực từ năm 2003 cho đến nay.
Ngoài ra, để đo lường mức độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam với IAS/IFRS và
đánh giá tính thích hợp của thông tin do BCTC HN cung cấp, luận án còn sử dụng BCTC,
BCTC HN, và các công bố thông tin khác từ năm 2008 đến năm 2011 của các công ty
trong phạm vi khảo sát.
3.3.3. Về nội dung:
Luận án tập trung nghiên cứu các nội dung kế toán chỉ riêng có trong kế toán lập và
trình bày BCTC HN: Kết cấu của các BCTC HN; Trình tự và phương pháp lập BCTC
HN; Kế toán hợp nhất kinh doanh hình thành quan hệ công ty mẹ - công ty con; Kế toán

chia, tách, cổ phần hóa một bộ phận DN thành công ty con; Phương pháp kế toán khoản
đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh trên BCTC HN; Kế toán chuyển đổi BCTC của
công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh ở nước ngoài trước khi hợp nhất vào
BCTC HN.


6
4. Tính mới và những đóng góp của luận án
4.1. Về phương diện khoa học
+ Hệ thống hóa các quan điểm về mối quan hệ giữa hòa hợp CMKT và hòa hợp
thực tế kế toán, giữa hòa hợp kế toán với chất lượng của thông tin do BCTC cung cấp.
+ Hệ thống hóa các phương pháp nghiên cứu định lượng có thể áp dụng khi
nghiên cứu về hòa hợp kế toán.
+ Khái quát hóa cơ sở lý thuyết về sự hòa hợp CMKT giữa các quốc gia với
IAS/IFRS trong việc lập và trình bày BCTC HN.
4.2. Về phương diện thực tiễn
+ Phác họa được khá đầy đủ và toàn diện về kế toán lập và trình bày BCTC HN
tại Việt Nam, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
+ Định lượng được mức độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc
lập và trình bày BCTC HN.
+ Có thể là tài liệu tham khảo có những ai có quan tâm đến kế toán lập và trình
bày BCTC HN, từ góc độ lý thuyết cơ bản đến kỹ thuật thiết lập, trong phạm vi các DN
Việt Nam cũng như ở một mức độ giới hạn ở phạm vi quốc tế.
5. Kết cấu của luận án
Ngoài phần mở đầu, phần kết luận, mục lục, danh mục các chữ viết tắt, danh mục
các hình và bảng, phụ lục và tài liệu tham khảo, luận án được bố cục theo 5 chương như
sau:
-

Chương 1. Cơ sở lý thuyết về hòa hợp kế toán trong việc lập và trình bày báo

cáo tài chính hợp nhất.
-

Chương 2. Phương pháp nghiên cứu.

-

Chương 3. Kế toán lập và trình bày BCTC HN tại Việt Nam – Từ chuẩn mực

đến thực tiễn.
-

Chương 4. Kiểm định các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và

quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN – Từ chuẩn mực đến thực tiễn.
-

Chương 5. Một số đề xuất nhằm góp phần thực hiện tiến trình hòa hợp với kế

toán quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN – Từ chuẩn mực đến thực tiễn tại Việt
Nam.


7

CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ HÒA HỢP KẾ TOÁN TRONG
VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.1. Giới thiệu
Nhiệm vụ nghiên cứu của chương 1 là:

(1) Tổng hợp, phân tích các nghiên cứu về: (i) Hòa hợp kế toán trên các khía

cạnh: bản chất của hòa hợp kế toán, các loại hòa hợp kế toán và mối quan hệ giữa các
loại hòa hợp kế toán, mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán với chất lượng của BCTC, các
nhân tố ảnh hưởng đến hòa hợp kế toán; (ii) Báo cáo tài chính hợp nhất; (iii) Hòa hợp
kế toán lập và trình bày BCTC HN, đã được thực hiện trên thế giới và tại Việt Nam
(2) Xây dựng các giả thuyết về sự hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế

trong việc lập và trình bày BCTC HN, từ chuẩn mực đến thực tiễn.
Các câu hỏi nghiên cứu được giải quyết trong chương này bao gồm:
-

Thứ nhất: Bản chất của hòa hợp kế toán? Hòa hợp kế toán có dẫn đến hòa

hợp thực tế kế toán? Hòa hợp kế toán có ảnh hưởng như thế nào đến chất lượng BCTC
do các DN cung cấp? Các nhân tố nào có ảnh hưởng đến tiến trình hòa hợp kế toán?
-

Thứ hai: Mục đích, đặc điểm chất lượng và các nguyên tắc chung liên quan

đến việc lập và trình bày BCTC HN ? Điều gì có thể rút ra từ kết quả của các nghiên
cứu về BCTC HN và hòa hợp kế toán lập và trình bày BCTC HN đã được thực hiện
trong và ngoài nước ?
-

Thứ ba: Các vấn đề nào cần tiếp tục nghiên cứu để có thể đánh giá về sự hòa

hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế trong việc lập và trình bày BCTC HN? Các giả
thuyết đặt ra cho mức độ hòa hợp giữa kế toán Việt Nam và quốc tế, từ chuẩn mực đến
thực tiễn, trong việc lập và trình bày BCTC HN là gì ?

1.2. Tổng quan về hòa hợp kế toán
1.2.1. Một số khái niệm cơ bản liên quan đến hòa hợp kế toán
1.2.1.1. Hòa hợp kế toán, chuẩn mực hóa kế toán và hội tụ kế toán
Dưới góc độ tổng quát nhất, “hòa hợp kế toán” (thường gọi tắt là “hòa hợp”
(harmonization)), “chuẩn mực hóa kế toán” (thường gọi tắt là “chuẩn mực hóa”
(standardization)), “hội tụ kế toán” (thường gọi tắt là “hội tụ” (convergence)) được
một số nhà nghiên cứu phác họa như sau:
+ Hòa hợp là sự kết hợp, điều chỉnh của hai hay nhiều đối tượng (Van der Tas,
1988, p. 157).


8
+ Hòa hợp là một tiến trình loại bỏ sự khác biệt hoàn toàn trong thực tế. Trạng
thái hòa hợp có thể được nhận biết qua các nhóm công ty tập hợp xung quanh một
hoặc vài phương pháp có thể lựa chọn. Chuẩn mực hóa là quá trình hướng tới trạng
thái đồng nhất. Trạng thái đồng nhất được nhận biết tương tự như trạng thái hòa hợp
nhưng các phương pháp có thể lựa chọn được thu hẹp. Tiến trình hòa hợp không thể
chia tách khỏi tiến trình chuẩn mực hóa. Nói cách khác, trạng thái hòa hợp có thể là
bất cứ điểm nào giữa hoàn toàn khác biệt và đồng nhất (Tay & Parker, 1990, p.73)
+ Hòa hợp có thể được xem là giai đoạn đầu tiên của tiến trình thiết lập chuẩn
mực. Mục tiêu của hòa hợp là giảm sự khác biệt trong thực tế kế toán, từ đó tăng tính
có thể so sánh được. Chuẩn mực hóa dẫn đến sự đồng nhất hoàn toàn, kết quả là chỉ
còn một nguyên tắc kế toán duy nhất áp dụng trên phạm vi toàn cầu (Barbu, 2004, pp.
4 - 5)
+ Hội tụ là tiến trình chuyển động hướng về một điểm, đặc biệt là chuyển
động hướng đến sự đồng nhất. Tiến trình hội tụ với IAS cũng chính là tiến trình chuẩn
mực hóa. Hòa hợp và hội tụ chỉ là những giai đoạn phát triển khác nhau của tiến trình
toàn cầu hóa kế toán (Qu & Zhang, 2008, p.5).
Các khái niệm trên cho thấy, về bản chất, hòa hợp kế toán là tiến trình loại bỏ
sự khác biệt hoàn toàn giữa hai hay nhiều đối tượng (các đối tượng ở đây bao gồm: các

nguyên tắc và luật lệ được quy định trong luật, trong CMKT, trong các văn bản khác
có tính chất tương tự của các quốc gia; các nguyên tắc được quy định trong các
IAS/IFRS; và các nguyên tắc được áp dụng trong thực tế kế toán tại các DN). Trạng
thái hòa hợp được nhận biết thông qua sự tập trung vào một hoặc vài phương pháp có
thể lựa chọn của các đối tượng được nghiên cứu. Hòa hợp, hội tụ/chuẩn mực hóa chỉ là
các giai đoạn khác nhau của tiến trình hòa hợp kế toán. Trạng thái hòa hợp giữa các
đối tượng nghiên cứu có thể là bất cứ điểm nào giữa hoàn toàn khác biệt và đồng nhất.
1.2.1.2. Hòa hợp chuẩn mực kế toán và hòa hợp thực tế kế toán
Hòa hợp kế toán được chia thành hòa hợp chuẩn mực kế toán (formal/de – jure
harmonization) và hòa hợp thực tế kế toán (material/de – facto harmonization). Theo
Van der Tas (1988), Tay & Parker (1990), Qu & Zhang (2008):
+ Hòa hợp chuẩn mực kế toán là hòa hợp về nguyên tắc và luật lệ đã được quy
định trong luật, trong CMKT, và trong các văn bản khác có tính chất tương tự.


9
+ Hòa hợp thực tế kế toán là hòa hợp trong nguyên tắc lập và trình bày BCTC
được tiến hành tại các DN.
1.2.1.3. Hòa hợp về mặt trình bày BCTC và hòa hợp về mặt đo lường
Theo van der Tas (1992), hòa hợp chuẩn mực kế toán và hòa hợp thực tế kế
toán cần được nghiên cứu dưới hai góc độ: hòa hợp về mặt trình bày BCTC (disclosure
harmonization) và hòa hợp về mặt đo lường (measurement harmonization), trong đó:
+ Hòa hợp về mặt trình bày BCTC: là hòa hợp về mức độ khai báo thông tin
(số lượng và chi tiết của các thông tin được trình bày trên BCTC). Mục tiêu của hòa
hợp thực tế về trình bày BCTC là các BCTC của các công ty cùng công bố một số các
thông tin xác định ở cùng một mức độ chi tiết xác định, mức độ khai báo thông tin này
được xem như mức độ khai báo thông tin tối thiểu mà tất cả các BCTC phải đáp ứng
được. Mục tiêu của hòa hợp CMKT về trình bày BCTC là đạt được tiêu chuẩn chung
về mức độ khai báo thông tin tối thiểu.
+ Hòa hợp về mặt đo lường: là hòa hợp về phương pháp kế toán được lựa

chọn. Mục tiêu của hòa hợp thực tế kế toán về đo lường là tăng tính có thể so sánh
được của BCTC. Để BCTC có thể so sánh được, các công ty phải chọn cùng một
phương pháp kế toán cho các nội dung kinh tế có cùng bản chất. Việc lựa chọn cùng
một phương pháp như vậy sẽ giới hạn được một trong các yếu tố làm các chỉ số của
các BCTC khác biệt mà không xuất phát từ khác biệt về kết quả hoạt động. Mục tiêu
của hòa hợp CMKT về đo lường là tránh hoặc loại bỏ các chuẩn mực mâu thuẫn hoặc
khác biệt cơ bản.
1.2.2. Lược sử tiến trình phát triển của hòa hợp kế toán trên thế giới
Theo Mueller et al (1997, p.2), “Kế toán chịu sự chi phối của môi trường hoạt
động. Các quốc gia có lịch sử, nguyên tắc đạo đức, và hệ thống chính trị khác nhau,
cũng sẽ có các mô hình phát triển kế toán tài chính khác nhau…khi mà môi trường
hoạt động của các quốc gia là như nhau, hệ thống kế toán tài chính của họ cũng có
khuynh hướng tương tự”.
Cho đến trước thời kỳ Đại Suy Thoái (từ năm 1929 đến hết các năm 1930), các
quy định về kế toán và BCTC được đề cập rất hạn chế trong các văn bản luật, trên thế
giới mọi công ty đều có thể tùy ý lựa chọn phương pháp và nguyên tắc kế toán mà họ
nghĩ là phù hợp để áp dụng tại đơn vị.


10
Ngay sau Đại Suy Thoái, để sửa chữa sai lầm, các nước theo mô hình kế toán
Anh – Hoa Kỳ bắt đầu thành lập Ủy ban hoặc Hội đồng các kế toán viên chuyên
nghiệp chịu trách nhiệm đưa ra các nguyên tắc kế toán được chấp nhận rộng rãi để áp
dụng trong phạm vi quốc gia. Các nước theo Mô hình kế toán Lục địa hoặc Nam Mỹ
tiến hành sửa đổi luật công ty, yêu cầu các DN phải tuân thủ theo nhiều điều khoản kế
toán khác nhau và buộc phải lập các BCTC.
Việc nhiều nước có được CMKT tài chính của riêng mình2) đã giúp nâng cao
đáng kể tính có thể so sánh được của thông tin do BCTC cung cấp trong phạm vi quốc
gia. Tuy nhiên, khi vượt ra khỏi biên giới thì thông tin trên BCTC của các công ty tại
các nước trên thế giới lại khó có thể so sánh với nhau. Điều này gây khó khăn cho cả

DN lẫn các nhà đầu tư, chủ nợ... Dưới góc độ DN, chi phí lập BCTC sẽ gia tăng khi
cần thu hút vốn từ các nhà đầu tư nước ngoài. Đặc biệt, đối với các công ty đa quốc
gia, việc lập, hợp nhất, kiểm toán, giải thích BCTC sẽ làm phát sinh một khoản chi
đáng kể. Dưới góc độ các nhà đầu tư, người cho vay…, khi đọc BCTC của công ty đến
từ nước khác, chi phí để phân tích sẽ tăng lên, và nhầm lẫn là điều khó tránh khỏi.
Cùng với sự phát triển của nền kinh tế toàn cầu, vấn đề phải đặt ra giới hạn cho mức
độ khác biệt nhằm gia tăng sự tương đồng trong CMKT giữa các nước, các khu vực từ
đó làm tăng tính so sánh được của BCTC ngày càng trở nên cấp thiết.
Ý tưởng hòa hợp CMKT được đưa ra đầu tiên tại Hội nghị quốc tế của các kế
toán viên (International Congress of Accountants) lần thứ nhất tổ chức tại St.Louis
năm 1904. Năm 1957, tại Hội nghị quốc tế của các kế toán viên lần thứ 7, nhu cầu
hợp tác và chuẩn mực hóa kế toán ở phạm vi quốc tế lại được đề cập.
Từ năm 1960 đến nay, tiến trình hòa hợp kế toán trên phạm vi toàn cầu có thể
chia thành ba giai đoạn: (1) Từ năm 1960 đến năm 1989 - Giai đoạn làm cho hòa hợp;
(2) Từ năm 1989 đến năm 2001- Giai đoạn tiến tới hội tụ; (3) Từ sau năm 2001 - Giai
đoạn hội tụ. Đặc điểm của từng giai đoạn được tóm tắt qua Hình 1.1. Các sự kiện quan
trọng của từng giai đoạn được tổng hợp qua Hình 1.2 (Barbu, 2004).

2)

Trong phạm vi luận án này, tác giả tạm gọi “quá trình hình thành và phát triển các nguyên tắc, quy định kế

toán”, dưới hình thức này hoặc hình thức khác, là quá trình thiết lập CMKT tài chính.


11
Các lựa chọn
kế toán

Nhiều

Ít hơn

Một

Qui định

Ít chặt chẽ

Chặt chẽ hơn

Duy nhất và
toàn cầu

Đặc
điểm

Có thể so
sánh

Đa dạng

Không linh
động

HÒA HỢP
1960 - 1989

GIAI ĐOẠN

Đồng nhất

TIẾN ĐẾN HỘI TỤ
1989 - 2001

HỘI TỤ
2001 – hiện nay

Hình 1.1. Đặc điểm của các giai đoạn hòa hợp CMKT quốc tế
Nguồn: Barbu, 2004, Figure 1, p.6. Trong hình, tác giả có bổ sung năm vào từng giai đoạn của tiến
trình hòa hợp kế toán quốc tế.

Thành lập
FASB

HOA

Khuôn mẫu
lý thuyết

KỲ

QUỐC

Thành
lập AISG

Thực hiện dự án
tăng tính so sánh
được theo E32

Thành lập
IASC

TẾ

Khuôn mẫu
kế toán

1967

1973

1978

1983

1984

1986

1989

Sự chấp thuận
của EU

IASC được tái cấu
trúc, thành lập
IASB
Được chấp nhận

rộng rãi tại EU

Thỏa thuận
IASC/IOSC

1990

1995

2000

2001

2005

CHÂU
ÂU

Chỉ thị
thứ 4

Chỉ thị
thứ 7

Chỉ thị về kế toán
theo giá trị hợp lý

Chỉ thị
thứ 8

HÒA HỢP

TIẾN TỚI HỘI TỤ

HỘI TỤ

Hình 1.2. Các sự kiện quan trọng trong tiến trình hòa hợp kế toán quốc tế
Nguồn: Barbu, 2004, Figure 2, p.9. Trong hình, tác giả có bổ sung việc thành lập IASB năm 2001.

Trong số các tổ chức có tác động lớn đến tiến trình hòa hợp kế toán quốc tế,
IASC/IASB được xem là tổ chức then chốt. Chính các kết quả mà IASC/IASB đạt
được trong từng giai đoạn đã dẫn đến việc phân chia tiến trình hòa hợp kế toán quốc tế
như Hình 1.1 bên trên, cụ thể như sau:
 Giai đoạn trước năm 1989: Các IAS do IASC ban hành trong giai đoạn này
có thể xem như là các bản tổng hợp những nguyên tắc kế toán đang được chấp nhận từ
các quốc gia khác nhau, cách thiết lập chuẩn mực như vậy vừa không gây mâu thuẫn


12
với các bộ CMKT mà mỗi quốc gia đã ban hành (nếu có), vừa cung cấp được cho các
quốc gia chưa xây dựng được hệ thống CMKT riêng một bộ chuẩn mực mẫu đủ chất
lượng, có thể đưa vào áp dụng.
 Giai đoạn từ năm 1989 đến năm 2001: Để tăng tính có thể so sánh được của
các báo cáo tài chính được lập theo các IAS, từ năm 1989 đến năm 2001, IASC đã tiến
hành sửa đổi, ban hành mới các IAS trên nguyên tắc: mỗi một trường hợp kinh tế phát
sinh chỉ có một phương pháp kế toán bắt buộc áp dụng hoặc một phương pháp chuẩn
và một vài phương pháp thay thế được chấp nhận. Số lượng các phương pháp kế toán
có thể lựa chọn bị thu hẹp đáng kể.
 Giai đoạn từ năm 2001 đến nay: Sau khi IOSCO khuyến nghị các tổ chức
thành viên chấp nhận cho các công ty niêm yết chứng khoán xuyên quốc gia được áp

dụng IAS, để tăng cường tính độc lập cũng như chất lượng của quá trình thiết lập các
CMKT quốc tế, IASC tự giải tán. Thay thế vị trí của IASC, IASB chính thức hoạt
động từ ngày 01/04/2001. Mục tiêu hoạt động chính của IASB là thực hiện “hội tụ
quốc tế về CMKT”, hướng tới chỉ có một bộ IAS/IFRS duy nhất, chất lượng cao, mà
tất cả các công ty trên thế giới đều áp dụng để lập báo cáo tài chính khi phát hành
trong nước lẫn khi phát hành xuyên quốc gia. Đến nay, các IAS/IFRS do IASB công
bố đã được chấp nhận rộng rãi trên khắp thế giới, thể hiện qua: (i) Được áp dụng tại
nhiều nước như là nền tảng của các quy định kế toán quốc gia hoặc được áp dụng toàn
bộ; (ii) Sở giao dịch chứng khoán và cơ quan quản lý nhà nước tại nhiều quốc gia chấp
nhận cho các công ty nước ngoài hoặc công ty trong nước nộp BCTC được lập theo
các IAS/IFRS; (iii) Được EU và các cường quốc công nhận. Tiến trình hội tụ mà IASB
đang thực hiện này đã góp phần quan trọng đối với việc tiến tới trạng thái đồng nhất
trong CMKT, thực tế kế toán trên phạm vi toàn cầu
1.2.3. Tổng hợp các kết quả nghiên cứu về hòa hợp kế toán
Cùng với sự phát triển của tiến trình hòa hợp kế toán quốc tế, sự quan tâm của
mọi người đến hòa hợp kế toán ngày càng tăng. Cũng từ đó, nhiều nghiên cứu về hòa
hợp kế toán, ở các khía cạnh khác nhau, đã được công bố. Kết quả từ các nghiên cứu
cho thấy mặc dù IASB đã đạt được nhiều thành tựu đáng kể, nhưng việc tất cả các DN
tại tất cả các quốc gia đều áp dụng những nguyên tắc, quy định kế toán như nhau cho
đến nay vẫn là một thách thức.


13
1.2.3.1. Kết quả nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp CMKT với hòa hợp
thực tế kế toán
Hòa hợp thực tế và hòa hợp chuẩn mực có thể tồn tại đồng thời, cũng có thể chỉ
có một trong hai. Ví dụ, nếu quy định kế toán được ban hành nhưng các công ty không
áp dụng một cách nghiêm túc khi lập BCTC, trường hợp này có hòa hợp chuẩn mực
mà không có hòa hợp thực tế. Ngược lại, nếu không có quy định chính thức, nhưng các
công ty đều áp dụng chung một phương pháp kế toán, trường hợp này không có hòa

hợp chuẩn mực mà lại có hòa hợp thực tế (Tay & Parker, 1990). Nâng cao hòa hợp
chuẩn mực là cần thiết để đạt được hòa hợp thực tế. Mặc dù việc có được hòa hợp
chuẩn mực không đảm bảo sẽ có được hòa hợp thực tế, nhưng nếu trong quy định
không giảm số lượng các phương pháp có thể lựa chọn khi lập BCTC thì sẽ không bao
giờ đạt được hòa hợp thực tế (van der Tas, 1988).
Trên quan điểm hòa hợp CMKT sẽ dẫn đến hòa hợp thực tế kế toán, nhiều tổ
chức đã tham gia và đóng góp tích cực vào tiến trình hòa hợp CMKT, cả ở phạm vi
quốc gia, khu vực, lẫn quốc tế. Cùng với tiến trình này, đến nay, IAS/IFRS do IASB
ban hành đã được cho phép/bắt buộc áp dụng tại nhiều quốc gia trên thế giới [Phụ lục
1, Bảng 1.1]. Ngay cả tại các quốc gia chưa cho phép áp dụng IAS/IFRS, mức độ hòa
hợp với IAS/IFRS cũng đạt ở mức cao, ví dụ như trường hợp của Việt Nam trong các
nghiên cứu của Tăng Thị Thanh Thủy (2009), Pham et al (2011) hoặc trường hợp của
Trung Quốc trong các nghiên cứu của Qu & Zang (2008), Peng & Van der Laan Smith
(2010). Tuy nhiên, khi nghiên cứu về tác động của hòa hợp CMKT đối với hòa hợp
thực tế kế toán, kết quả cho thấy không phải mọi trường hợp tăng hòa hợp CMKT đều
dẫn đến tăng hòa hợp thực tế kế toán [Phụ lục 1, Bảng 1.2].
1.2.3.2. Kết quả nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán với chất lượng
của BCTC
Theo van der Tas (1988), hai từ “có thể so sánh được” và “hòa hợp” là đồng
nghĩa khi đo lường hòa hợp thực tế kế toán. Trên quan điểm này, về cơ bản, tiến trình
hòa hợp kế toán chỉ có tác động duy nhất là thu hẹp số lượng phương pháp có thể lựa
chọn, làm tăng tính so sánh được của thông tin kế toán, ngoài ra không có tác động
nào đến các đặc điểm chất lượng khác. Cũng dựa trên quan điểm này, ở góc độ khác,
có thể thấy rằng, nếu trong quá trình thu hẹp số lượng phương pháp có thể lựa chọn,
các phương pháp được giữ lại hoặc sửa đổi, bổ sung đảm bảo phản ánh trung thực, dễ


14
hiểu hơn các hiện tượng kinh tế, đồng thời cung cấp được thông tin thích hợp hơn cho
người sử dụng thì tiến trình hòa hợp kế toán cũng chính là tiến trình làm tăng chất

lượng của BCTC nói chung và BCTC HN nói riêng. Tuy nhiên, tương tự như kết quả
nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp CMKT với hòa hợp thực tế kế toán, các
nghiên cứu về mối quan hệ giữa hòa hợp kế toán với chất lượng của BCTC cho thấy
việc tăng hòa hợp CMKT cũng không chắc chắn dẫn đến tăng chất lượng BCTC của
các DN [Phụ lục 1, Bảng 1.3].
1.2.3.3. Kết quả nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến hòa hợp kế toán
Theo Rahman et al (2002), hòa hợp kế toán cần được xem xét dưới bốn khía
cạnh quan trọng, bao gồm: các yếu tố ảnh hưởng, quá trình, thông tin đầu ra và hệ quả
(Hình 1.3). Trong đó:
-

Các yếu tố ảnh hưởng: là các nhân tố có tác động đến hòa hợp thực tế kế

toán (hòa hợp CMKT và các nhân tố khác như các nhân tố về môi trường và đặc điểm
của công ty)
-

Quá trình: Là các bước được tiến hành tại các DN có thể dẫn đến việc giảm

sự khác biệt trong thực tế kế toán của hai hay nhiều quốc gia, từ đó dẫn đến các trạng
thái hòa hợp khác nhau tại một thời điểm cụ thể.
-

Thông tin đầu ra: Sản phẩm đầu ra của các mức độ hòa hợp khác nhau

(chẳng hạn như thông tin kế toán có thể so sánh được)
-

Hệ quả: Là các tác động của hòa hợp kế toán (ví dụ như các quyết định dựa

vào thông tin do kế toán cung cấp trở nên tốt hơn).

Hình 1.3. Các khía cạnh của hòa hợp kế toán

Nguồn: Rahman et al (2002), Figure 1, p 49.

Hình 1.3 cho thấy ngoài tác động của hòa hợp CMKT, hòa hợp thực tế kế toán
còn chịu sự tác động của các nhân tố khác. Kết quả tổng hợp từ các nghiên cứu về các


15
nhân tố tác động đến hòa hợp kế toán [Phụ lục 1, Bảng 1.4] một lần nữa khẳng định,
ngoài CMKT, hòa hợp thực tế kế toán và chất lượng của BCTC chịu sự tác động của:
các tổ chức quốc tế; đặc điểm của quốc gia (hệ thống chính trị, pháp luật, trình độ phát
triển kinh tế, văn hóa, trình độ của đội ngũ kế toán viên…); đặc điểm của DN (tuổi
đời, hiệu quả hoạt động, quy mô và lãnh thổ hoạt động), trong đó:
-

Quá trình toàn cầu hóa nền kinh tế cùng với sự tác động của các tổ chức

quốc tế làm cho CMKT của các nước ngày càng hòa hợp/hội tụ với các IAS/IFRS của
IASB. Mức độ hòa hợp này cao hay thấp phụ thuộc lớn vào đặc điểm riêng của mỗi
quốc gia.
-

Cùng với sự gia tăng trong hòa hợp CMKT, hòa hợp thực tế kế toán giữa

các DN trong cùng một quốc gia và giữa các quốc gia cũng ngày càng cao. Mức độ
tương quan giữa hòa hợp CMKT và hòa hợp thực tế kế toán cũng thay đổi tùy thuộc
vào đặc thù riêng của mỗi quốc gia và đặc điểm của các doanh nghiệp:

+ Các nguyên tắc, phương pháp kế toán được quy định có thể nghiêm ngặt
hoặc kém nghiêm ngặt, thể hiện qua: (i) Áp dụng cho tất cả các công ty (nghiêm ngặt)
hay chỉ áp dụng cho một số công ty (kém nghiêm ngặt); (ii) Nguyên tắc được quy định
trong luật (nghiêm ngặt) hoặc được quy định trong các chuẩn mực kế toán do các tổ
chức nghề nghiệp ban hành (kém nghiêm ngặt); (iii) Nguyên tắc được quy định cụ thể,
chi tiết (nghiêm ngặt) hoặc nguyên tắc được quy định không rõ ràng, chi tiết (kém
nghiêm ngặt). Các mức độ nghiêm ngặt của các CMKT của các quốc gia khác nhau là
khác nhau. Các mức độ nghiêm ngặt khác nhau của các nguyên tắc, phương pháp được
quy định và mức độ nghiêm trọng khác nhau của việc không tuân thủ các nguyên tắc,
phương pháp được quy định này dẫn đến các mức độ tuân thủ CMKT khác nhau ở các
quốc gia khác nhau. Mức độ tuân thủ CMKT khác nhau dẫn đến các mức độ tương
quan cao/thấp khác nhau giữa CMKT và thực tế kế toán (Tay & Parker, 1990).
+ Đặc điểm của công ty có ảnh hưởng đến mức độ hòa hợp thực tế kế toán:
 Quy mô hoạt động và tỷ trọng cổ phần của DN được niêm yết trên thị
trường chứng khoán dường như không có mối quan hệ với hòa hợp thực tế kế toán
trong các nội dung được quy định bắt buộc nhưng lại có quan hệ trong các nội dung về
khai báo thông tin mang tính tự nguyện (Rahman et al, 2002);
 Tuổi đời, hiệu quả kinh doanh, lãnh thổ hoạt động của DN có mối quan
hệ tỷ lệ thuận với mức độ hòa hợp thực tế kế toán. Các DN lâu đời/lợi nhuận cao/hoạt


16
động đa quốc gia có mức độ hòa hợp thực tế kế toán cao hơn các DN non trẻ/lợi nhuận
thấp/chỉ hoạt động trong phạm vi một nước (Jagannath & Nanjegowda, 2008).
1.3. Tổng quan về báo cáo tài chính hợp nhất
1.3.1. Một số khái niệm cơ bản liên quan đến báo cáo tài chính hợp nhất
1.3.1.1. Thực thể báo cáo
Khái niệm “thực thể báo cáo” (reporting entity3) là một trong những khái niệm
kế toán cơ bản và quan trọng đã được chính thức đưa vào chuẩn mực của một số quốc
gia (Anh, Úc, New Zealand – [Phụ lục 2]). Trong khi đó, mặc dù hệ thống CMKT của

các quốc gia như Hoa Kỳ, Canada hoặc hệ thống IAS/IFRS, “… chưa có định nghĩa rõ
ràng thế nào là thực thể báo cáo, nhưng thực tế khái niệm thực thể báo cáo vẫn tồn tại”
(FASB, 2008, p.1). Trên quan điểm “xem xét, phát triển khái niệm thực thể báo cáo
như là một cách thức giúp BCTC cung cấp được thông tin hữu ích cho các nhà đầu tư,
các chủ nợ và các đối tượng khác” (FASB, 2008, p.1), FASB và IASB đã thống nhất
bổ sung định nghĩa “thực thể báo cáo” vào khuôn mẫu BCTC chung4. Theo dự thảo
“Khuôn mẫu kế toán cho BCTC: Thực thể báo cáo” được IASB đưa ra năm 2010 thì:
-

“Thực thể báo cáo” là “một khu vực có giới hạn các hoạt động kinh tế mà

thông tin tài chính về các hoạt động này có khả năng hữu ích cho các nhà đầu tư vốn
chủ sở hữu, người cho vay, và chủ nợ khác hiện tại và tiềm năng mà những đối tượng
này có thể không trực tiếp có được thông tin họ cần khi quyết định về việc cung cấp
nguồn lực cho thực thể và khi đánh giá liệu nhà quản lý và hội đồng quản trị của thực
thể đó đã điều hành hữu hiệu và sử dụng có hiệu quả các nguồn tài nguyên” (IASB,
2010, p.9)
-

Một thực thể báo cáo cần có đủ ba đặc điểm cơ bản: (i) Các hoạt động kinh

tế của thực thể đã được tiến hành, đang được tiến hành, hoặc sẽ được tiến hành; (ii)
Các hoạt động kinh tế của thực thể này có thể nhận dạng được một cách khách quan
tách biệt khỏi các hoạt động kinh tế thuộc các thực thể khác và tách biệt khỏi môi
3

Theo Longman Dictionary of Contemporary English, “entity” là bất cứ cái gì tồn tại như là một đơn vị riêng lẻ
và hoàn chỉnh (something that exists as a single and complete unit). Để tránh nhầm lẫn với khái niệm “đơn vị kế
toán” được quy định trong Luật Kế toán do Quốc hội nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua năm
2003, thuật ngữ “reporting entity” được tạm dịch là “thực thể báo cáo”.

4
“Khuôn mẫu BCTC chung”: nguyên văn là “a common conceptual framework for financial reporting”, sản
phẩm của dự án phát triển khuôn mẫu BCTC do IASB và FASB hợp tác thực hiện. Sau khi được thông qua, kết
quả dự án sẽ được đưa vào khuôn mẫu BCTC do cả IASB lẫn FASB ban hành. Năm 2010, IASB và FASB đều
công bố bản dự thảo cuối cùng về khái niệm thực thể báo cáo để lấy ý kiến đóng góp. Khuôn mẫu BCTC do
IASB và FASB ban hành năm 2010 cũng đã bổ sung thêm chương 2 – thực thể báo cáo, nhưng chưa có nội
dung.


17
trường kinh tế mà thực thể này đang tồn tại; (iii) Thông tin tài chính về các hoạt động
kinh tế của thực thể này có khả năng hữu ích khi cần đưa ra quyết định về việc cung
cấp nguồn lực cho thực thể và khi đánh giá liệu nhà quản lý và hội đồng quản trị đã
điều hành hữu hiệu và sử dụng có hiệu quả các nguồn tài nguyên được cung cấp
(IASB, 2010, p.9)
-

Để nhận dạng một thực thể báo cáo trong một tình huống cụ thể đòi hỏi phải

xem xét ranh giới của các hoạt động kinh tế đã được tiến hành, đang được tiến hành,
hoặc sẽ được tiến hành. Sự tồn tại của một thực thể pháp lý là không cần thiết và
không đủ để xác định một thực thể báo cáo. Một thực thể báo cáo có thể bao gồm
nhiều hơn một thực thể pháp lý hoặc nó có thể chỉ là một phần của một thực thể pháp
lý duy nhất (IASB, 2010, p.10).
Như vậy, nhìn một cách tổng quát, cả các khái niệm “thực thể báo cáo” đã được
công bố chính thức lẫn khái niệm “thực thể báo cáo” đang trong quá trình sửa đổi, sắp
được ban hành đều thống nhất ở hai điểm: (i) Thực thể báo cáo không đồng nghĩa với
thực thể pháp lý; và (ii) Một thực thể được xem là thực thể báo cáo nếu như trong thực
tế tồn tại các nhà đầu tư, chủ nợ, và các đối tượng cung cấp vốn khác cần có BCTC về
thực thể đó để ra quyết định. Việc xác định ranh giới của một thực thể báo cáo hoàn

toàn không khó khăn nếu các hoạt động kinh tế đều được tiến hành trong cùng một
thực thể pháp lý mà thực thể đó lại không kiểm soát bất kỳ thực thể pháp lý nào khác.
1.3.1.2. Nhóm công ty mẹ - công ty con
Trong lãnh vực kinh tế, thuật ngữ “nhóm công ty” (“business groups”) được
dùng ở các quốc gia với nhiều nội hàm khác nhau [Phụ lục 3]. Theo nghĩa rộng nhất,
nhóm công ty có thể được xem là “một cơ chế liên kết kinh doanh mà trong đó các
công ty độc lập có tư cách pháp nhân dựa vào các mối quan hệ ràng buộc giữa chúng
để làm tăng lợi ích kinh tế của nhóm” (Colpan et al, 2010, p.17). Tương tự như vậy, tại
Điều 146 Luật DN năm 2005, “nhóm công ty” được định nghĩa là “…tập hợp các công
ty có mối quan hệ gắn bó lâu dài với nhau về lợi ích kinh tế, công nghệ, thị trường và
các dịch vụ kinh doanh khác”. Mối quan hệ giữa các công ty có thể tồn tại một cách
chính thức thể hiện qua cùng nguồn tài chính, cùng chủ sở hữu, cùng chung hội đồng
quản trị… hoặc một cách không chính thức thông qua quan hệ cá nhân; ràng buộc
được quy định bằng văn bản hoặc chỉ là thỏa thuận miệng; mục đích, hình thức liên kết
có thể hợp pháp mà cũng có thể không được luật cho phép.


18
Nhóm công ty tồn tại dưới nhiều mô hình khác nhau, sự gắn kết giữa các thành
viên thay đổi từ lỏng lẻo đến chặt chẽ tùy theo đặc điểm của mối ràng buộc. Trong số
đó, “công ty mẹ - công ty con” là một dạng được áp dụng rất phổ biến và có sự liên kết
giữa các công ty rất chặt chẽ. Về cơ bản, “công ty mẹ - công ty con” là hình thức nhóm
có “một công ty thực hiện quyền chi phối, kiểm soát các công ty thành viên còn lại về
tài chính và chiến lược phát triển” (Đoàn Xuân Tiên, 2004, tr.17). Công ty nắm quyền
kiểm soát đối với các thành viên khác trong nhóm được gọi là công ty mẹ. Các công ty
bị kiểm soát được gọi là công ty con. Trong mô hình này, mối liên kết giữa công ty mẹ
và công ty con thường dựa trên nền tảng đầu tư tài chính của công ty mẹ vào công ty
con. Bản thân công ty mẹ và các công ty con đều là các thực thể độc lập về mặt pháp
lý. Thông qua quyền kiểm soát công ty con, công ty mẹ sẽ chi phối, kiểm soát, định
hướng hoạt động của công ty con theo mục tiêu, chiến lược kinh doanh của cả nhóm,

phù hợp với điều lệ hoạt động của công ty mẹ, công ty con và pháp luật hiện hành.
Liên kết giữa các thành viên trong nhóm công ty mẹ - công ty con được chia
thành ba dạng cơ bản:
-

Liên kết theo chiều ngang: Các công ty trong nhóm hoạt động cùng ở một

cấp, một khâu của cùng một ngành sản xuất kinh doanh. Liên kết theo chiều ngang
thường xuất hiện khi mỗi đơn vị đơn lẻ trong nhóm đã đạt tới mức hoạt động tối ưu
theo quy mô của mình.
-

Liên kết theo chiều dọc: Các công ty trong nhóm hoạt động ở các cấp, các

khâu khác nhau của cùng một ngành sản xuất kinh doanh, tạo thành chuỗi giá trị khép
kín.
-

Liên kết hỗn hợp: Các công ty trong nhóm hoạt động trong các lãnh vực,

ngành nghề khác nhau. Mục tiêu của kiểu liên kết này là đa dạng hóa ngành nghề hoạt
động nhằm hạn chế rủi ro.
Kết cấu của nhóm công mẹ - công ty con có thể được tổ chức theo một trong
hai cấu trúc cơ bản: cấu trúc đơn giản hoặc cấu trúc hỗn hợp
-

Cấu trúc đơn giản: Theo cấu trúc đơn giản, công ty mẹ nắm giữ quyền

kiểm soát đối với các công ty con (công ty cấp 2), các công ty con nắm quyền kiểm
soát các công ty cháu (công ty cấp 3), và cứ tiếp tục như vậy. Mô hình này chỉ tồn tại

sự kiểm soát trực tiếp của công ty mẹ đối với công ty con trực hệ, sự kiểm soát gián
tiếp của công ty mẹ đối với công ty cháu thông qua các công ty con, sự kiểm soát trực


19
tiếp của công ty con đối với công ty cháu trực hệ, không có sự đầu tư lẫn nhau giữa
các thành viên đồng cấp, không có sự đầu tư ngược trở lại từ công ty con cháu vào
công ty mẹ, không có sự đầu tư trực tiếp từ công ty mẹ vào các công ty cháu. Đơn giản
nhất của kết cấu tổ chức này là cấu trúc một cấp (Hình 1-4).

Hình 1-4. Cấu trúc đơn giản của nhóm công ty mẹ - công ty con: dạng một cấp

Nhưng trên thực tế các nhóm công ty mẹ - công ty con thường có nhiều cấp
khác nhau (Hình 1-5), ngoài quan hệ kiểm soát (mẹ - con) còn có quan hệ đồng kiểm
soát (công ty liên doanh) và ảnh hưởng đáng kể (công ty liên kết) (Hình 1-6).

Hình 1.5. Cấu trúc đơn giản của nhóm công ty mẹ - công ty con: dạng nhiều cấp

Hình 1.6. Cấu trúc đơn giản của nhóm công ty mẹ - công ty con: dạng phổ biến


20
-

Cấu trúc hỗn hợp: Khác với cấu trúc đơn giản, các quan hệ đầu tư, kiểm

soát trong cấu trúc hỗn hợp (Hình 1-7) gồm có: công ty mẹ kiểm soát trực tiếp các
công ty con trực hệ; công ty con kiểm soát trực tiếp các công ty cháu trực hệ; công ty
mẹ đầu tư trực tiếp vào công ty cháu; các công ty đồng cấp đầu tư vốn lẫn nhau; và
công ty con cháu đầu tư ngược lại công ty mẹ.

Hình 1.7. Cấu trúc hỗn hợp của nhóm công ty mẹ - công ty con

Lịch sử hình thành và phát triển nhóm công ty mẹ - công ty con tại một số quốc
gia trên thế giới cho thấy từ một pháp nhân ban đầu mô hình tổ chức này có thể được
tạo lập theo ba cách cơ bản: Thành lập mới công ty con; Hợp nhất kinh doanh và Tái
cấu trúc DN thành công ty mẹ - công ty con;
-

Thành lập mới công ty con: Trong quá trình phát triển, để đảm bảo ổn

định, mở rộng quy mô sản xuất hoặc đa dạng hóa hoạt động, cách đơn giản nhất là
công ty tự tạo lập mới công ty con theo mục tiêu mong muốn, hình thành mối quan hệ
công ty mẹ - công ty con.
-

Hợp nhất kinh doanh: Hợp nhất kinh doanh (HNKD) thường được định

nghĩa như là một sự kiện hoặc một giao dịch mà trong đó hai hoặc nhiều hơn hai
doanh nghiệp, hoặc tài sản thuần của DN được đưa về thành một thực thể kế toán
(thực thể báo cáo), chịu sự kiểm soát chung. HNKD dẫn đến quan hệ công ty mẹ công ty con khi mà sau HNKD các công ty tham gia HNKD vẫn tồn tại độc lập về mặt
pháp lý, nhưng một công ty trở nên có quyền kiểm soát đối với công ty còn lại. Ngoài
ra, HNKD cũng có thể đưa đến các kết quả như: (i) Sáp nhập: một công ty (công ty bị
sáp nhập) chuyển toàn bộ tài sản, quyền, nghĩa vụ và lợi ích hợp pháp sang một công
ty khác (công ty nhận sáp nhập), đồng thời chấm dứt sự tồn tại của công ty bị sáp


21
nhập; hoặc (ii) Hợp nhất: hai công ty (công ty bị hợp nhất) chuyển toàn bộ tài sản,
quyền, nghĩa vụ và lợi ích hợp pháp sang công ty hợp nhất, đồng thời chấm dứt tồn tại

của các công ty bị hợp nhất. HNKD thường diễn ra theo hai phương pháp: phương
pháp cộng vốn và phương pháp mua.
+ HNKD theo phương pháp cộng vốn (Pooling of interests): là hình thức
HNKD trong đó các cổ đông của các công ty tham gia HNKD hợp nhất quyền kiểm
soát đối với toàn bộ hoặc gần như toàn bộ tài sản thuần và hoạt động của các bên nhằm
đạt được sự chia sẻ lẫn nhau về rủi ro và lợi ích từ việc hình thành thực thể hợp nhất
mà giao dịch hợp nhất này không bên nào được xác định là bên mua. Việc cộng vốn
thường được thực hiện thông qua trao đổi cổ phiếu.
+ HNKD theo phương pháp mua (Acquisition): là hình thức HNKD trong đó
một công ty mua lại cổ phần của một công ty khác. Sau khi mua lại, bên mua trở thành
công ty mẹ, bên bị mua trở thành công ty con. Việc mua, bán có thể được thực hiện
bằng việc phát hành công cụ vốn, thanh toán bằng tiền hay bằng các khoản tương
đương tiền, chuyển giao tài sản khác, hoặc kết hợp các hình thức trên.
So với phương thức tự tạo mới, việc HNKD để hình thành quan hệ công ty mẹ công ty con có một số ưu điểm nổi bật như:
 Lợi thế về chi phí: So với tự phát triển, thông qua HNKD một công ty sẽ ít
tốn kém hơn trong việc có được các cơ sở tiện nghi cần thiết.
 Lợi thế về thời gian: Việc HNKD sẽ giúp công ty mẹ tránh được các trễ nải
trong hoạt động do các đơn vị này đang hoạt động, và đã hội đủ các các quy định liên
quan của chính phủ. Thời gian thâm nhập vào thị trường là rất quan trọng, đặc biệt
trong lãnh vực công nghiệp kỹ thuật. Các công ty mà phải xây dựng mới các cơ sở tiện
ích thì sẽ mất nhiều thời gian trong xây cất cũng như phải mất công chờ đợi xin giấy
phép từ chính quyền để hoạt động.
 Có được các tài sản vô hình: Việc HNKD đem lại cả hai loại tài sản vô hình
và hữu hình. Do vậy, mong muốn có được những bằng sáng chế, giấy phép, các quyền
hạn về quặng mỏ, các nghiên cứu, các cơ sở dữ liệu về khách hàng, hay khả năng về
quản lý có thể là động cơ hàng đầu cho việc HNKD với một DN cụ thể nào đó.
 Rủi ro thấp: HNKD với các công ty đang hoạt động và có sẵn thị trường thì
thường ít rủi ro hơn là tự phát triển sản phẩm mới và gầy dựng thị trường mới khi mục

22
tiêu là đa dạng hóa sản phẩm. Nếu công ty lo lắng vì khả năng sản xuất dư thừa của
mình thì việc HNKD có lẽ là con đường thích hợp để mở rộng hoạt động.
-

Tái cấu trúc DN thành công ty mẹ - công ty con: Tái cấu trúc là hoạt

động diễn ra thường xuyên trong suốt quá trình phát triển của các DN nhằm tìm ra mô
hình, phương thức quản trị tốt nhất để tối đa hóa lợi nhuận. DN có thể được tổ chức lại
thông qua các biện pháp như bán hoặc chia tách một phần hoạt động của mình:
+ Bán một phần hoạt động: DN tách một phần hoạt động của mình thành lập
công ty mới độc lập, lấy cổ phần bán ra bên ngoài nhưng vẫn giữ quyền kiểm soát
công ty mới này.
+ Chia tách: DN tách một hoặc nhiều phần hoạt động của mình thành lập một
hoặc nhiều công ty mới độc lập. Sau khi chia tách, DN và công ty mới độc lập đều là
công ty con của công ty mẹ của doanh nghiệp.
Tại một số quốc gia như Việt Nam, Trung Quốc, các biện pháp bán, chia tách
DN nhằm đổi mới, tăng hiệu quả hoạt động cho khu vực kinh tế nhà nước đã và đang
được áp dụng rộng rãi, góp phần đáng kể vào việc hình thành nhiều nhóm công ty mẹ công ty con hoạt động hữu hiệu.
1.3.1.3. “Nhóm công ty mẹ - công ty con” là một “thực thể báo cáo”
Đối với trường hợp nhóm công ty mẹ - công ty con, một thực thể pháp lý (công
ty mẹ) trực tiếp thực hiện một tập hợp các hoạt động kinh tế đồng thời nắm giữ đa số
quyền biểu quyết trong các thực thể pháp lý khác (công ty con). Các công ty con này
lại trực tiếp điều hành các tập hợp hoạt động kinh tế riêng có. Hội đồng quản trị của
công ty mẹ có quyền lực trên tất cả các pháp nhân, trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua
quyền được tham gia vào việc lựa chọn người quản lý hoặc các thành viên của hội
đồng quản trị. Các nhà đầu tư vốn cổ phần, các chủ nợ của công ty mẹ cung cấp vốn
cho cả các hoạt động kinh tế của công ty mẹ lẫn các hoạt động kinh tế của các công ty
con. Lợi ích kinh tế của họ phụ thuộc vào sự thành công hay thất bại của tất cả các
thực thể pháp lý nêu trên. Nói cách khác, dưới góc nhìn của các đối tượng sử dụng

thông tin này, nhóm công ty mẹ - con là một khối thống nhất, là một thực thể báo cáo.
1.3.1.4. “Báo cáo tài chính” và “báo cáo tài chính hợp nhất”
Báo cáo tài chính (BCTC) là một trong những sản phẩm quan trọng của kế toán,
và được dùng như một công cụ để truyền đạt thông tin tài chính về thực thể báo cáo
đến các đối tượng có nhu cầu sử dụng thông tin. “Bản chất của BCTC là những tài liệu


23
có tính lịch sử do kế toán soạn thảo theo định kỳ, được trình bày dưới dạng báo cáo
tổng hợp theo các cấu trúc nhất định, phù hợp với những nguyên tắc và quy định của
kế toán nhằm cung cấp thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng thông tin khác
nhau” (Nguyễn Thị Kim Cúc, 2009, trang 7).
Lịch sử hình thành và phát triển BCTC cho nhóm công ty mẹ - công ty con tại
một số quốc gia trên thế giới cho thấy thông tin tài chính về thực thể báo cáo này có
thể được cung cấp dưới các dạng như tổng hợp ở Bảng 1.1. Trong đó, BCTC hợp nhất
(BCTC HN) được hiểu theo nhiều cách khác nhau tại các thời điểm khác nhau trong
cùng một quốc gia hoặc tại các quốc gia khác nhau tùy thuộc vào định nghĩa về BCTC
HN trong các CMKT được áp dụng ở các quốc gia này vào thời điểm nghiên cứu [Phụ
lục 4]. Tuy nhiên, về cơ bản, tất cả các định nghĩa này đều cho rằng BCTC HN là dạng
BCTC nhằm phản ánh tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh, sự thay đổi
trong tình hình tài chính của công ty mẹ và các công ty con như nhóm là một thực thể
báo cáo duy nhất.
Bảng 1.1. Các dạng BCTC cho nhóm công ty đã được áp dụng
Dạng
1. BCTC riêng của công ty mẹ kèm theo BCĐKT của tất cả các
công ty con.
2. BCTC riêng của công ty mẹ kèm theo báo cáo về tài sản và nợ
phải trả của tất cả các công ty con.
3. BCTC riêng của công ty mẹ kèm BCTC riêng của tất cả các công
ty con

4. BCTC tổng hợp của công ty mẹ và tất cả các công ty con
5. Báo cáo riêng của công ty mẹ kèm theo một báo cáo tổng hợp tài
sản và nợ phải trả của nhóm công ty (không bao gồm công ty mẹ).
6. BCTC riêng của công ty mẹ, trên đó khoản đầu tư vào công ty
con được phản ánh theo giá gốc cộng thêm phần lời hoặc lỗ phát sinh
từ các công ty này (phương pháp vốn chủ sở hữu).
7. BCTC riêng của công ty mẹ kèm theo BCTC tổng hợp của nhóm
công ty (không bao gồm công ty mẹ)

8. BCTC HN thay cho BCTC riêng của công ty mẹ
9. BCTC riêng của công ty mẹ kèm theo BCTC HN.

Thời gian
Được áp dụng tại một số quốc gia khi chưa có quy định bắt buộc
nhóm công ty mẹ - công ty con phải cung cấp BCTC HN. Chấm dứt
sử dụng vào khoảng thập niên 1950.

Được sử dụng để phán ánh cho khoản đầu tư vào công ty con tại
Anh, Hoa Kỳ5 trước khi dạng BCTC HN trở thành bắt buộc. Đến
nay, dạng này vẫn được áp dụng tại một số quốc gia để trình bày
khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC riêng của công ty mẹ.
Được áp dụng tại một số quốc gia như Anh, Úc, Hoa Kỳ trước khi
các nhóm công ty mẹ - công ty con bắt buộc phải lập BCTC HN.
Đến nay, dạng BCTC tổng hợp của các công ty con vẫn được đề cập
trong CMKT Hoa Kỳ, CMKT quốc tế… nhưng không có giá trị thay
thế cho BCTC HN.
Xuất hiện đầu tiên ở Hoa Kỳ và ở quốc gia này hiện nay vẫn áp
dụng.
Xuất hiện đầu tiên ở Anh và được áp dụng phổ biến ở nhiều quốc gia
hiện nay.

Nguồn: Tác giả tự tổng hợp

Cho đến nay, đối với nhóm công ty mẹ - công ty con, BCTC HN được xem là
dạng cung cấp được thông tin thích hợp cho nhiều đối tượng có liên quan nhất (FASB,
2010b, p.3). IAS/IFRS và CMKT của các nước trên thế giới đều đưa ra quy định buộc
công ty mẹ phải cung cấp BCTC cho nhóm công ty dưới hình thức này (trừ một số
5

Cách sử dụng dạng này có một điểm khác biệt giữa Anh và Hoa Kỳ: Vào đầu thế kỷ XX, (i) tại Anh, các công
ty mẹ dùng phương pháp này cho mọi công ty con (sở hữu toàn bộ và sở hữu đa số), (ii) tại Hoa Kỳ, chỉ một số ít
công ty mẹ áp dụng phương pháp này trong trường hợp công ty mẹ nắm quyền kiểm soát công ty con nhưng
không phải sở hữu toàn bộ.


24
trường hợp cụ thể). Nhiều sách kế toán viết về BCTC cho nhóm công ty cũng chỉ trình
bày về cách lập và trình bày BCTC HN, nói cách khác BCTC HN được xem là dạng
BCTC duy nhất cho nhóm công ty.
1.3.2. Mục đích của báo cáo tài chính và báo cáo tài chính hợp nhất
Đối tượng sử dụng thông tin rất đa dạng, tùy theo đối tượng chủ yếu mà BCTC
nói chung và BCTC HN nói riêng (dưới đây gọi chung là BCTC) hướng tới là ai mà
các thông tin nào được xem là hữu ích sẽ khác nhau. Để đảm bảo BCTC cung cấp
được thông tin hữu ích, IASC/IASB và các tổ chức ban hành CMKT tại các quốc gia
đều đưa ra quan điểm rõ ràng về đối tượng sử dụng thông tin mà BCTC hướng đến
trong Khuôn mẫu kế toán (hoặc CMKT) của mình. Tùy theo đối tượng sử dụng hướng
đến khác nhau mà mục đích của BCTC theo quan điểm của các tổ chức ban hành
CMKT này cũng có những điểm khác nhau (Bảng 1.2).
Bảng 1.2. Các quan điểm về đối tượng sử dụng BCTC và mục đích của BCTC.
Tổ chức

1. IASC/IASB
 Cho đến tháng 9
năm 2010
 Từ tháng 9 năm
2010 đến nay

2. FASB
 Cho đến tháng 9
năm 2010

 Từ tháng 9 năm
2010 đến nay.
3. ASB

Đối tượng sử dụng

Mục đích của báo cáo tài chính

Nhà đầu tư, nhân viên, chủ nợ, nhà cung
cấp, khách hàng, chính phủ và các cơ quan
nhà nước, công chúng (bao gồm cả hiện tại
lẫn tiềm năng)
Nhà đầu tư, người cho vay và các chủ nợ
khác (bao gồm cả hiện tại lẫn tiềm năng)

BCTC cung cấp thông tin về tình hình tài chính, kết quả hoạt động
và những thay đổi trong tình hình tài chính của thực thể mà những
thông tin đó là hữu ích cho một loạt các đối tượng khác nhau trong
việc đưa ra các quyết định kinh tế
Mục đích của BCTC6 là cung cấp các thông tin tài chính về thực

thể báo cáo mà những thông tin đó hữu ích đối với các nhà đầu tư,
người cho vay và các chủ nợ khác, bao gồm cả hiện tại lẫn tiềm
năng, trong việc đưa ra các quyết định về việc cung cấp các nguồn
lực cho thực thể. Các quyết định này bao gồm mua, bán hay nắm
giữ cổ phiếu và các công cụ nợ; và cung cấp hay thu hồi các khoản
cho vay và các dạng tín dụng khác.

BCTC được sử dụng bởi cả đối tượng bên
trong lẫn bên ngoài doanh nghiệp, tuy nhiên
CON1 chỉ tập trung vào các đối tượng ở
bên ngoài doanh nghiệp, cụ thể là các nhà
đầu tư, các chủ nợ (bao gồm cả hiện tại lẫn
tiềm năng)
Tương tự IASB

BCTC phải cung cấp những thông tin mà những thông tin là hữu
ích đối với các nhà đầu tư, các chủ nợ và những người sử dụng
khác, bao gồm cả hiện tại lẫn tiềm năng, trong việc đưa ra các
quyết định đầu tư, cho vay hoặc các quyết định tương tự.

Nhà đầu tư hiện tại và tiềm năng, người cho
vay, nhà cung cấp, nhân viên, khách hàng,
chính phủ và các cơ quan nhà nước, công
chúng

5.
Bộ Tài Chính
Trung Quốc

Các nhà đầu tư cổ phiếu và trái phiếu được

mua bán trên thị trường chứng khoán (hiện
tại và tiềm năng)
Nhà đầu tư, các chủ nợ, chính phủ và các cơ
quan có liên quan của chính phủ

6.
Bộ Tài Chính
Việt Nam

Chủ doanh nghiệp, cơ quan Nhà nước và
những người sử dụng khác

4. ASBJ

Tương tự IASB
Mục tiêu của BCTC là cung cấp thông tin về hoạt động kinh doanh
và tình hình tài chính của thực thể báo cáo mà những thông tin đó
là hữu ích đối với một loạt các đối tượng sử dụng trong việc đánh
giá trách nhiệm quản lý của nhà quản trị của thực thể và trong việc
đưa ra các quyết định kinh tế.
Mục đích chính của BCTC là công bố tình hình tài chính của thực
thể để giúp cho các nhà đầu tư trong việc dự đoán thành quả của
thực thể và trong việc đánh giá giá trị của thực thể.
Mục đích của BCTC là cung cấp thông tin kế toán về tình hình tài
chính, kết quả hoạt động và các dòng tiền của DN cho những người
sử dụng thông tin, để chỉ ra kết quả đạt được từ trách nhiệm quản lý
của nhà quản trị, và để giúp người sử dụng BCTC đưa ra các quyết
định kinh tế.
Mục đích của BCTC là cung cấp các thông tin về tình hình tài
chính, tình hình kinh doanh và các dòng tiền của một doanh nghiệp,

đáp ứng nhu cầu hữu ích cho số đông những người sử dụng trong
việc ra các quyết định kinh tế.

Nguồn: Tác giả tự tổng hợp

6

Nguyên văn IFRS Framework gọi là “báo cáo tài chính phục vụ các mục đích chung”


25
Nhìn chung, Bảng 1.2 cho thấy các tổ chức ban hành CMKT đều thống nhất
rằng BCTC phải cung cấp được thông tin hữu ích đến các đối tượng sử dụng thông tin.
Thông tin do BCTC cung cấp có thể đáp ứng nhu cầu của nhiều đối tượng khác nhau,
bao gồm cả bên trong lẫn bên ngoài doanh nghiệp, nhưng:
+ IASC/IASB, FASB, ASB, và ASBJ cho rằng nếu đáp ứng được nhu cầu
thông tin chung của các nhà đầu tư, người cho vay thì cũng sẽ đáp ứng được nhu cầu
chung của tất cả các đối tượng sử dụng thông tin khác. Để thỏa mãn nhu cầu chung
của các nhà đầu tư, người cho vay, BCTC phải cung cấp được các thông tin về tình
hình tài chính, kết quả hoạt động của đơn vị (theo cơ sở dồn tích lẫn theo cơ sở tiền) và
sự thay đổi trong tình hình tài chính.
+ Bộ Tài Chính Trung Quốc và Bộ Tài chính Việt Nam không nhấn mạnh đối
tượng chính mà BCTC hướng đến nhưng thông tin được xem là hữu ích cũng bao
gồm: thông tin về tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh (theo cơ sở dồn
tích) và các dòng tiền (theo cơ sở tiền) tương tự như yêu cầu của IASC/IASB, FASB,
ASB, và ASBJ. Như vậy, dù không nêu rõ nhưng khuôn mẫu xây dựng CMKT, BCTC
của Trung Quốc và Việt Nam cũng hướng đến đáp ứng nhu cầu thông tin của nhà đầu
tư, người cho vay là chủ yếu.
Tóm lại, dù công bố chính thức hay không công bố chính thức thì quan điểm
của các tổ chức ban hành CMKT là: (i) BCTC không thể đáp ứng được tất cả các nhu

cầu thông tin của tất cả các đối tượng sử dụng thông tin; (ii) BCTC chỉ cung cấp các
thông tin hữu ích phục vụ cho mục đích chung, phổ biến của tất cả các đối tượng sử
dụng thông tin, cụ thể các thông tin đó là: tình hình tài chính, kết quả hoạt động của
thực thể. Đối với các thông tin không được cung cấp bởi BCTC, các đối tượng sử dụng
thông tin có thể lấy từ các nguồn khác như tình hình của nền kinh tế, xu hướng phát
triển của ngành, hoặc báo cáo thường niên, … của công ty.
1.3.3. Các đặc điểm chất lượng của thông tin do BCTC và BCTC HN cung cấp
Đặc điểm chất lượng là những thuộc tính làm cho thông tin được cung cấp bởi
các BCTC nói chung và BCTC HN nói riêng trở nên hữu ích đối với người sử dụng
(dưới đây gọi chung là BCTC). Quan điểm về đặc điểm chất lượng của thông tin kế
toán được công bố trong các Khuôn mẫu kế toán hoặc CMKT của một số tổ chức ban
hành CMKT được tổng hợp như Bảng 1.3 dưới đây.