Bài giảng Chuẩn mực kế toán công quốc tế - Chương 3: Chuẩn mực kế toán công về doanh thu, chi phí

Chương 3
Chuẩn mực kế tốn cơng
về doanh thu, chi phí
3.1. Các chuẩn mực kế toán về doanh thu
3.2. Các chuẩn mực kế tốn về chi phí

66


3.1.. Các chuẩn mực kế toán về doanh thu
3.1.1. Kế toán doanh thu từ giao dịch trao đổi [IPSAS 9]
IPSAS 9 được ban hành lần đầu vào tháng 7/2001. Mục đích của chuẩn mực là
qui định phương pháp kế tốn đối với các giao dịch trao đổi
Phạm vi của chuẩn mực:
- Đơn vị lập và trình bày BCTC trên cơ sở dồn tích phải áp dụng chuẩn mực này
trong hạch toán doanh thu phát sinh từ các nghiệp vụ và sự kiện trao đổi liên quan
đến cung cấp dịch vụ; Bán hàng hóa; Tiền lãi, tiền bản quyền và cổ tức nhận được
từ đơn vị khác do cho đơn vị đó sử dụng tài sản.
- Chuẩn mực này áp dụng cho tất cả các đơn vị thuộc khu vực công ngoại trừ các
đơn vị kinh doanh bằng vốn NN.
67


3.1.1.. Kế toán doanh thu từ giao dịch trao đổi
3.1.1.1. Các thuật ngữ và khái niệm
Giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc một khoản nợ được
thanh tốn tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi
ngang giá.
Doanh thu là tổng giá trị lợi ích kinh tế đơn vị thu được trong kỳ báo
cáo làm tăng tài sản thuần/VCSH chứ khơng phải khoản vốn góp của chủ
sở hữu [IPSAS 9.11]

68


3.1.1.2. Đo lường và ghi nhận
a. Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ (cho thuê nhà ở, dịch vụ đưa đón ở
các trường học, phí cầu đường bến bãi, học phí, viện phí, phí đặc quyền…)
Khi số thu của một giao dịch cung cấp dịch vụ có thể ước tính một cách
đáng tin cậy thì doanh thu liên quan đến giao dịch đó phải được ghi nhận
bằng việc giải thích rõ giai đoạn hồn thành giao dịch tại thời điểm báo cáo.
Số thu được của một giao dịch có thể được ước tính một cách đáng tin
cậy khi thỏa mãn các điều kiện sau:

69


3.1.1.2. Đo lường và ghi nhận
- Khoản doanh thu có thể được xác định một cách đáng tin cậy
- Có khả năng đơn vị nhận được các lợi ích kinh tế hoặc các dịch vụ tiềm
tàng liên quan đến các giao dịch đó.
đó
- Phần đã hồn thành liên quan đến giao dịch có thể xác định một cách
đáng tin cậy tại thời điểm báo cáo..
- Các chi phí liên quan đến giao dịch và các chi phí để hồn thành giao
dịch có thể được xác định một cách đáng tin cậy. [IPSAS9.19]

70


3.1.1.2. Đo lường và ghi nhận

b. Đối với doanh thu bán hàng hóa
Doanh thu từ việc bán hàng hóa sẽ được ghi nhận khi thỏa mãn các điều kiện sau:
- Đơn vị đã chuyển giao cho người mua phần lớn rủi ro và các lợi ích từ việc sở
hữu hàng hóa.
- Đơn vị khơng tiếp tục chịu trách nhiệm quản lý liên quan đến quyền sở hữu mà
cũng khơng có quyền kiểm sốt được với các hàng hóa đã bán.
- Doanh thu có thể xác định chắc chắn
- Đơn vị chắc chắn thu được các lợi ích kinh tế hoặc các dịch vụ tiềm tàng liên
quan đến nghiệp vụ bán hàng hóa.
- Chi phí đã phát sinh hoặc sẽ phát sinh liên quan đến nghiệp vụ bán hàng hóa có
thể xác định được một cách đáng tin cậy.
cậy
71


3.1.1.2. Đo lường và ghi nhận
c. Tiền lãi, tiền bản quyền và cổ tức
Doanh thu phát sinh liên quan đến việc người khác sử dụng tài sản của đơn vị có tạo
ra tiền lãi, tiền bản quyền và cổ tức phải được ghi nhận khi: [IPSAS9.33]
- Hầu như chắc chắn là đơn vị sẽ thu được lợi ích kinh tế và các dịch vụ tiềm tàng liên
quan đến nghiệp vụ đó
- Lượng doanh thu có thể xác định một cách đáng tin cậy
Doanh thu phải được ghi nhận theo phương pháp kế toán sau: [IPSAS9. 34]
- Tiền lãi được ghi nhận trên cơ sở tỷ lệ thời gian có tính đến số thu thực tế từ tài sản.
- Tiền bản quyền được ghi nhận khi thu được phù hợp với các thỏa thuận có liên quan.
- Cổ tức hoặc các khoản tương đương được ghi nhận khi quyền nhận được các khoản
chi trả được xác lập cho cổ đông hoặc người sở hữu vốn cổ phần.
72

3.1.1.3. Trình bày thơng tin trong BCTC
BCTC của đơn vị cần phải trình bày các thơng tin sau:
- Phương pháp kế toán áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu bao gồm cả
phương pháp xác định giai đoạn hoàn thành nghiệp vụ liên quan đến cung
cấp dịch vụ.
- Giá trị từng khoản doanh thu lớn được ghi nhận trong kỳ bao gồm cả
doanh thu phát sinh từ: Cung cấp dịch vụ; Bán hàng hóa; Tiền lãi; Tiền bản
quyền; Cổ tức hoặc tài sản tương đương
- Doanh thu phát sinh từ việc trao đổi hàng hóa và dịch vụ trong từng khoản
doanh thu lớn.

73


3.1.2. Doanh thu từ các giao dịch không trao đổi
IPSAS 23 ban hành tháng 6/2006
2006, áp dụng trong kế toán doanh thu từ
giao dịch không trao đổi. IPSAS 23 không áp dụng cho sự kết hợp của
đơn vị công là giao dịch khơng trao đổi.
Mục đích của chuẩn mực này thống nhất yêu cầu cho BCTC về doanh
thu phát sinh từ những giao dịch không trao đổi và các vấn đề cần được
xem xét khi ghi nhận và đánh giá doanh thu từ các giao dịch không trao
đổi bao gồm nhận biết vốn góp của chủ sở hữu

74


3.1.2. Doanh thu từ các giao dịch không trao đổi
3.1.2.1. Các khái niệm và thuật ngữ
Giao dịch trao đổi là giao dịch trong đó một đơn vị nhận tài sản hoặc dịch

vụ, hoặc có cơng nợ được thanh tốn, và trực tiếp trao giá trị gần tương
đương (chủ yếu dưới dạng tiền mặt, hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng tài
sản) cho một đơn vị khác khi trao đổi
Giao dịch không trao đổi là giao dịch không phải là giao dịch trao đổi.
Trong một giao dịch không trao đổi, một đơn vị nhận giá trị từ một đơn vị
khác mà không phải trực tiếp trả lại giá trị gần tương đương, hoặc trao giá trị
cho một đơn vị khác mà không trực tiếp nhận lại giá trị gần tương đương

75


3.1.2.1. Các khái niệm và thuật ngữ
- Kiểm soát tài sản phát sinh khi đơn vị có thể sử dụng tài sản hoặc được

hưởng lợi từ tài sản trong quá trình thực hiện các mục tiêu của mình và có thể
ngăn chặn hoặc điều chỉnh việc các đơn vị khác tiếp cận lợi ích từ tài sản đó
- Tiền phạt là lợi ích kinh tế hoặc dịch vụ tiềm tàng mà các đơn vị trong lĩnh
vực công đã nhận được hoặc có khả năng nhận được theo quyết định của tịa
án hoặc các cơ quan có thẩm quyền, và là kết quả của hành vi vi phạm luật
pháp hoặc quy định
- Thuế là các lợi ích kinh tế hoặc dịch vụ tiềm tàng bắt buộc phải nộp hoặc đã
nộp cho các đơn vị trong lĩnh vực công, theo quy định của pháp luật, mang lại
doanh thu cho Chính phủ.
76


3.1.2.1. Các khái niệm và thuật ngữ
- Các khoản chuyển giao là luồng vào của những lợi ích kinh tế tương lai hoặc
dịch vụ tiềm tàng phát sinh từ những giao dịch không trao đổi, không bao gồm các
khoản thuế.

- Sự kiện phát sinh thuế là sự kiện mà Chính phủ, cơ quan lập pháp hoặc cơ
quan có thẩm quyền khác xác định phải chịu thuế
Chi phí thanh tốn thơng qua hệ thống thuế là khoản tiền dành cho bên hưởng lợi
bất kể việc bên hưởng lợi có phải nộp thuế hay không
- Chi tiêu thuế là các điều khoản ưu đãi trong luật thuế cho phép một số đối
tượng nộp thuế nhất định được nhận những ưu đãi đặc biệt

77


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
- Xác định giá trị tài sản dựa vào ghi nhận ban đầu: Một tài sản được mua
qua một giao dịch không trao đổi phải được đánh giá ban đầu tại GTHL của
nó như vào ngày mua.
Khi tiếp nhận tài sản từ một giao dịch bao gồm cả hai yếu tố trao đổi và
không trao đổi, đơn vị phải ghi nhận
+ Yếu tố trao đổi theo các nguyên tắc và yêu cầu của các chuẩn mực kế
tốn cơng quốc tế khác
+ Yếu tố khơng trao đổi được ghi nhận theo các nguyên tắc và yêu cầu của
IPSAS 23
78


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
- Ghi nhận doanh thu từ giao dịch không trao đổi:
Luồng vào của nguồn lực phát sinh từ giao dịch không trao đổi đã được ghi nhận
tăng tài sản thì sẽ được ghi nhận tăng doanh thu, trừ khi được ghi nhận là công nợ
từ chính luồng vào đó.
- Đánh giá doanh thu từ các giao dịch không trao đổi:
Doanh thu từ giao dịch không trao đổi được xác định bằng với giá trị tăng lên của

tài sản ròng được đơn vị ghi nhận
Trong một giao dịch khơng trao đổi, đơn vị hạch tốn tài sản thì đồng thời phải
hạch tốn doanh thu bằng với giá trị tài sản đã ghi nhận, trừ khi đơn vị phải hạch
tốn cơng nợ

79


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Đánh giá nợ phải trả trong ghi nhận ban đầu:
Giá trị được ghi nhận là một khoản nợ phải trả phải là ước tính tốt nhất của giá trị
cần thiết để thực hiện nghĩa vụ hiện tại vào ngày báo cáo.
Một đơn vị phải ghi nhận TS liên quan đến thuế khi sự kiện thuế xảy ra và các
tiêu chuẩn ghi nhận TS được thỏa mãn.
mãn
Đánh giá TS phát sinh từ các giao dịch thuế
Tài sản phát sinh từ giao dịch thuế phải được ghi nhận theo giá trị hợp lý tại
ngày tiếp nhận – ước tính tốt nhất về sự gia tăng của các nguồn lực cho đơn vị.
Đơn vị báo cáo phải xây dựng chính sách kế tốn để xác định giá trị tài sản phát
sinh từ giao dịch thuế
80


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Đánh giá TS phát sinh từ các giao dịch thuế
Doanh thu từ thuế được xác định theo số tổng cộng.
+ Không được bù trừ doanh thu từ thuế cho các chi phí thanh tốn qua hệ
thống thuế
+ Không giảm bớt số tiền thuế được nợ một cách hợp pháp
Chi phí thanh tốn thơng qua hệ thống thuế là giá trị có sẵn cho những

người thụ hưởng cho dù họ có trả thuế hay khơng. Các khoản thanh toán cho
người thụ hưởng được khấu trừ vào thuế họ nợ khi họ nộp thuế hoặc trả bằng
tiền mặt khi họ không phải nộp thuế.
81


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Các khoản chuyển giao:
Đơn vị ghi nhận tài sản từ một giao dịch chuyển giao nếu nguồn lực được chuyển
giao đáp ứng định nghĩa tài sản và thỏa mãn các tiêu chí ghi nhận tài sản. Các
khoản chuyển giao gồm: trợ cấp, nợ được xóa, tiền phạt, tài sản thừa kế, quà tặng,
quà biếu, hàng hóa, tài sản khơng trao đổi.
Sự gia tăng của nguồn lực từ một giao dịch khơng trao đổi, ngồi các dịch vụ, đáp
ứng khái niệm về tài sản được hạch tốn khi và chỉ khi:
+ Chắc chắn có luồng vào của các lợi ích kinh tế tương lai hoặc tiềm năng dịch vụ
gắn với tài sản
+ Giá trị của luồng vào nguồn lực có thể được đánh giá một cách đáng tin cậy.

82


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Đánh giá TS chuyển giao:
TS chuyển giao được đánh giá tại GTHL của chúng như vào ngày mua (HTK, BĐS,
nhà xưởng, thiết bị, BĐSĐT mua qua các giao dịch không trao đổi phải được đánh
giá ban đầu theo GTHL của chúng vào ngày mua theo các IPSAS 12,16,17).
Xóa nợ và nhận nợ thay:
Chủ nợ có thể từ bỏ quyền thu hồi số nợ từ một đơn vị thuộc lĩnh vực cơng, tức là
xóa nợ. Trong trường hợp này, đơn vị tăng tài sản rịng vì một khoản công nợ đã ghi
nhận trước đây nay không còn phải trả nữa

Đơn vị ghi nhận doanh thu từ xóa nợ khi khoản nợ trước đây khơng cịn đáp ứng
định nghĩa cơng nợ hoặc khơng cịn thỏa mãn tiêu chuẩn ghi nhận là công nợ nữa.

83


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Các khoản phạt:
Các khoản phạt là lợi ích kinh tế hoặc dịch vụ tiềm tàng mà một đơn vị
trong lĩnh vực công nhận được hoặc có thể nhận được từ một cá nhân hoặc
một đơn vị khác theo quyết định của tòa án hoặc cơ quan có thẩm quyền do
hành vi vi phạm luật hoặc quy định của cá nhân hoặc đơn vị đó
Các khoản phạt được ghi nhận là doanh thu khi khoản có thể thu được
đáp ứng định nghĩa tài sản. TS phát sinh từ tiền phạt được đánh giá theo giá
trị ước tính tốt nhất của các nguồn lực chảy vào đơn vị.

84


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Các khoản thừa kế:
Một khoản thừa kế là một khoản chuyển giao được thực hiện theo di chúc
của người đã qua đời. Sự kiện trong q khứ dẫn đến việc đơn vị có quyền
kiểm sốt đối với nguồn lực đem lại lợi ích kinh tế tương lai hoặc dịch vụ tiềm
tàng từ khoản thừa kế xảy ra khi đơn vị có quyền thi hành di chúc.
Các khoản thừa kế thỏa mãn định nghĩa tài sản được ghi nhận là tài sản và
doanh thu khi đơn vị chắc chắn thu được lợi ích kinh tế tương lai hoặc dịch vụ
tiềm tàng và giá trị hợp lý của tài sản có thể xác định một cách đáng tin cậy.

85

3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Quà tặng, quà biếu bao gồm cả viện trợ bằng hàng hóa
Quà tặng và các khoản viện trợ là các khoản tiền và các tài sản có gốc tiền
tệ, hàng hóa và dịch vụ mà một đơn vị tự nguyện chuyển giao cho một đơn vị
khác mà khơng có quy định kèm theo (Bên chuyển giao có thể là đơn vị hoặc
cá nhân).
Quà tặng và các khoản viện trợ (không bao gồm các khoản hỗ trợ bằng dịch
vụ) được ghi nhận là tài sản và doanh thu khi đơn vị chắc chắn thu được lợi
ích kinh tế tương lai hoặc dịch vụ tiềm năng và giá trị hợp lý của các tài sản
này có thể ước tính một cách đáng tin cậy.

86


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Quà tặng, quà biếu bao gồm cả viện trợ bằng hàng hóa
Hàng hóa viện trợ được ghi nhận là tài sản khi đơn vị nhận được hàng hóa
hoặc khi có thỏa thuận ràng buộc là đơn vị sẽ được nhận hàng hóa
+ Nếu hàng hóa viện trợ được nhận mà khơng có điều kiện kèm theo thì đơn
vị phải ghi nhận doanh thu ngay
+ Nếu có điều kiện kèm theo thì đơn vị phải ghi nhận cơng nợ, sau đó khi
thỏa mãn các điều kiện thì ghi giảm cơng nợ và ghi tăng doanh thu

87


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Hỗ trợ bằng dịch vụ

Dịch vụ cho không là các dịch vụ được cung cấp bởi cá nhân cho các đơn
vị công trong một giao dịch không trao đổi.
Các dịch vụ này đáp ứng định nghĩa tài sản vì đơn vị có thể kiểm sốt
nguồn lực mà từ đó đơn vị có thể thu được lợi ích kinh tế tương lai hoặc dịch
vụ tiềm tàng
Đơn vị có thể, nhưng khơng bắt buộc phải ghi nhận doanh thu và tài sản từ
các khoản hỗ trợ bằng dịch vụ.

88


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận
Các khoản quyên góp (các cam kết)
Các khoản quyên góp là những cam kết, những lời hứa không bị cưỡng chế
thực hiện về việc chuyển giao tài sản cho đơn vị nhận cam kết.
Các cam kết khơng đáp ứng định nghĩa tài sản vì đơn vị nhận cam kết khơng
có khả năng kiểm sốt sự tiếp cận của bên cam kết với các lợi ích kinh tế
tương lai hoặc dịch vụ tiềm năng mang lại từ các khoản được cam kết. Các
khoản cam kết có thể được ghi nhận là TS tiềm tàng theo IPSAS 19.

89


3.1.2.2. Đo lường và ghi nhận

Nhận trước các khoản chuyển giao::
Khi một đơn vị nhận được các nguồn lực trước khi thỏa thuận chuyển giao
có hiệu lực ràng buộc thì các nguồn lực này được ghi nhận là tài sản nếu
chúng đáp ứng định nghĩa tài sản và thỏa mãn tiêu chí ghi nhận tài sản
Đơn vị cũng đồng thời phải ghi nhận một khoản công nợ tương ứng với

khoản nhận trước nếu thỏa thuận chuyển giao chưa có hiệu lực ràng buộc.

90