Nghiên cứu về các loại hình kiểm toán được phân loại theo bộ máy tổ chức kiểm toán nhà nước kiểm toán độc lập kiểm toán nội bộ

MỤC LỤC
LỜI MỞ ĐẦU. .................................................................................................................1
PHẦN I: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ CÁC BỘ MÁY KIỂM TỐN.......................2
1.1.Sự hình thành và phát triển của kiểm toán..................................................................2
1.2.Phân loại kiểm toán theo hệ thống bộ máy tổ chức.....................................................3
1.2.1.Kiểm toán Nhà nước.................................................................................................3
1.2.1.1.Khái niệm..............................................................................................................3
1.2.1.2. Đặc trưng của kiểm tốn Nhà nước......................................................................3
1.2.1.3. Mơ hình của kiểm toán Nhà nước......................................................................5
1.2.2. Kiểm toán độc lập....................................................................................................8
1.2.2.1. Khái niệm.............................................................................................................8
1.2.2.2. Đặc trưng của kiểm tốn độc lập..........................................................................9
1.2.2.3. Mơ hình tổ chức của kiểm toán độc lập...............................................................10
1.2.3. Kiểm toán nội bộ.....................................................................................................11
1.2.3.1. Khái niệm.............................................................................................................11
1.2.3.2. Đặc trưng của kiểm tốn nội bộ...........................................................................12
1.2.3.3. Mơ hình tổ chức của kiểm toán nội bộ.................................................................13
PHẦN II: THỰC TRẠNG HOẠT ĐỘNG CỦA BA LOẠI HÌNH KIỂM TỐN TẠI
VIỆT
NAM…………………………………………………………………………….....16
2.1. Thực trạng hoạt động của kiểm toán nhà nước..........................................................16
2.2. Thực trạng hoạt động của kiểm toán độc lập..............................................................20
2.3. Thực trạng hoạt động của kiểm toán nội bộ...............................................................25
2.4. Liên hệ với bộ máy kiểm toán của Mỹ Và Pháp.........................................................26
2.4.1. iKiểm itoán inhà inước.................................................................................................27
2.4.2. iKiểm itoán iđộc lập....................................................................................................28
2.4.3. iKiểm itoán inội bộ.....................................................................................................30
PHẦN III: NHẬN XÉT VÀ MỘT SỐ GIẢI PHÁP ĐỂ HOÀN THIỆN CÁC MƠ
HÌNH TỔ CHỨC KIỂM TỐN TẠI VIỆT NAM...........................................................34

3.1. Bộ máy kiểm toán nhà nước.......................................................................................34
3.2. Bộ máy kiểm toán độc lập..........................................................................................36
3.3. Kiểm toán kiểm toán nội bộ.......................................................................................37
KẾT LUẬN.......................................................................................................................38


DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT
CHXHCNVN

Cộng hòa xã hội chủ nghĩa
Việt Nam

CMKTNN

Chuẩn mực kiểm toán nhà
nước

DN

Doanh nghiệp

HĐQT

Hội đồng quản trị

KTNB

Kiểm toán nội bộ

KTTN

Kiểm toán Nhà nước

KTV

Kiểm toán viên

NSNN

Ngân sách nhà nước

TNHH

Trách nhiệm hữu hạn

TTCK

Thị trường chứng khoán


1

LỜI MỞ ĐẦU
Kiểm toán là một lĩnh vực hoạt động hết sức quan trọng trong nền kinh tế
hiện nay. Tại Việt Nam, kiểm tốn cịn khá non trẻ khi mà chỉ mới bắt đầu hình
thành và phát triển ở nước ta từ đầu những năm 90 khi mà yêu cầu tất yếu khách
quan của nền kinh tế đổi mới đòi hỏi sự diễn ra bình đẳng, cơng khai, minh bạch
của các hoat động tài chính-kinh tế, điều này là một trong những điều kiện cần thiết
đối với những nhà đầu tư cá nhân hay tổ chức và cả Nhà Nước. Việc đưa ra các
quyết định liên quan đến kinh doanh, đầu tư hay những quyết định về dự toán ngân

sách của Nhà Nước thực sự rất cần sự chính xác, tin cậy của các thơng tin tài chínhkinh tế để phục vụ việc đánh giá, cân nhắc trước khi sử dụng.Với tầm quan trọng
như vậy, các thơng tin đó phải được đánh giá ,nhận định một cách khách quan,
trung thực thông qua các tổ chức trung gian hoặc những chuyên gia hoạt động độc
lập. Hay nói cách khác đó chính là cơng việc kiểm tốn do các kiểm tốn viên đảm
đương việc thực hiện. Chính vì sự quan trọng đó mà kiểm tốn hiện nay đang vươn
mình phát triển một cách mạnh mẽ cùng theo đó sự đa dạng về các loại hình kiểm
tốn và được phân loại dựa vào nhiều tiêu thức khác nhau. Do đó, em đã quyết định
lựa chọn đề tài: “Nghiên cứu về các loại hình kiểm toán được phân loại theo bộ
máy tổ chức: kiểm toán nhà nước, kiểm toán độc lập, kiểm toán nội bộ “.
Cùng với phần mở đầu và kết luận, đề án bao gồm 3 phần như sau:
Phần một: Cơ sở lý luận chung về các bộ máy kiểm toán
Phần hai: Thực trạng hoạt động của ba loại hình kiểm tốn tại Việt Nam
Phần ba: Nhận xét và một số giải pháp để hồn thiện các loại hình kiểm tốn
tại Việt Nam
Trong q trình hồn thiện đề án của em khơng tránh khỏi những thiếu sót, em
mong thầy cơ góp ý để đề án của em được hoàn thiện hơn.
Để hoàn thiện đề án này em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ nhiệt tình của
TS.Nguyễn Thị Lan Anh – Giảng viên viện Kế Toán-Kiểm Toán – Trường Đại
Học Kinh Tế Quốc Dân.


2

PHẦN I
CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ CÁC BỘ MÁY KIỂM TỐN
1.1.Sự hình thành và phát triển của kiểm tốn
Kiểm toán xuất phát từ các hoạt động kiểm tra, kiểm soát. Đây là một trong
những yếu tố quan trọng trong việc quản lý và được sử dụng trong các hoạt động
quản lý hoặc có thể chia riêng thành hoạt động độc lập. Lịch sử hình thành và phát
triển của kiểm tốn ta có thể chia ra thành ba giai đoạn sau:

Thời kỳ cổ đại: Ở đầu thời kỳ này, xã hội chưa có của cải dư thừa, việc kiểm
sốt được thực hiện chủ yếu thông qua những ký hiệu riêng trên thân cây, lá cây,…
Vì vậy, việc quản lý cịn ở trình độ thấp và mức độ ở mức sơ khai. Đến cuối thòi kỳ
này, khi mà sản xuất đã phát triển hơn, bắt đầu có của cải dư thừa nhiều hơn, bắt
đầu có sự tách rời giữa người sở hữu tài sản và người quản lý tài sản.
Thời kỳ trung đại: Vào thời kỳ này, bắt đầu có sự phát triển và hồn chỉnh dần của
hệ thống kế tốn, sự xuất hiện của kế toán kép đã giúp kế toán viên tự so sánh, đối
chiếu việc ghi chép của mình. Vì vậy, hoạt động kiểm tra độc lập đã dần bị thay thế.
Tới những năm 30 của thế kỉ XX, khủng hoảng kinh tế, tài chính diễn ra đã kéo
theo hàng loạt các tổ chức tài chính trên thế giới chìm sâu vào tình trạng khủng hoảng
cũng như phá sản. Đã có các câu hỏi đặt ra về sự yếu kém, các lỗ hổng của việc tự
kiểm tra trong kế tốn đã khơng cịn có thể đáp ứng được nấc thang phát triển, chính vì
lí do đó đã tạo tiền đề cho sự quay trở lại của hoạt động kiểm tra độc lập kèm theo đó là
các quy chế về kiểm tốn viên bên ngồi bắt đầu được xây dựng. Năm 1941, Trường
đào tạo Kiểm toán viên nội bộ (IIA) được thành lập và đi vào hoạt động đã xác định
một cách chính thức về nhiệm vụ, chức năng của kiểm toán nội bộ.
Ở Việt Nam, từ trước những năm 1975, ở miền Nam Việt Nam đã có các văn
phịng kế tốn, kiểm tốn quốc tế như Athur Andersen, SGV,… là những nơi thực
hiện kế toán, kiểm toán chuẩn mực nhất. Từ sau 1975, khi đất nước được giải
phóng, cơ chế kế hoạch hóa tập trung được đưa ra dẫn đến việc tàn lụi của kiểm
toán độc lập. Đến những năm 90, khi đất nước ta bắt đầu mở cửa và chuyển đổi cơ


3

chế kinh tế, kiểm toán độc lập đã lại trở nên quan trọng hơn bao giờ hết, bằng chứng
là năm 1991, Nhà Nước đã thành lập hai công ty là Cơng ty kiểm tốn Việt Nam
(VACO) và Cơng ty Dịch vụ Tư vấn Tài Chính, Kế tốn và Kiểm tốn (AASC).
Ngay sau đó là sự xuất hiện của hàng loạt các chi nhánh của các cơng ty kiểm tốn
nước ngồi như KPMG, Ernst and Young, A&C,…

Năm 1994, Kiểm toán Nhà Nước Việt Nam được thành lập và trực thuộc
Chính Phủ cho đến năm 2006 thì cơ quan này đã chuyển sang trực thuộc Quốc Hội
và Luật kiểm toán Nhà Nước bắt đầu có hiệu lực thực thi.
Năm 1997, Quy chế kiểm tốn nội bộ được Bộ Tài Chính ban hành đánh dấu
sự xuất hiện của Kiểm toán nội bộ. Mặc dù vậy vẫn cần nhiều hơn sự nỗ lực đóng
góp khơng chỉ của Chính Phủ mà cịn của các cá nhân, tổ chức có trách nhiệm để
hồn thiện và phát triển kiểm toán nội bộ.
1.2.Phân loại kiểm toán theo hệ thống bộ máy tổ chức
1.2.1.Kiểm toán Nhà nước
1.2.1.1.Khái niệm
Sự xuất hiện và phát triển của kiểm toán Nhà Nước đi cùng với sự xuất hiện và
phát triển của tài chính công mà hầu hết là ngân sách nhà nước, bắt nguồn từ yêu
cầu của việc kiểm tra, kiểm soát việc sử dụng ngân sách quốc gia của Chính Phủ.
Vì vậy ta có thể định nghĩa như sau:”Kiểm tốn Nhà nước là cơ quan chuyên
môn về lĩnh vực kiểm tra tài chính nhà nước do Quốc hội thành lập, thực hiện kiểm
tra việc quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhà nước đối với mọi cơ quan, tổ
chức quản lý, sử dụng ngân sách.”
1.2.1.2. Đặc trưng của kiểm toán Nhà nước
- Chủ thể kiểm toán: là các kiểm tốn viên Nhà nước. Họ là cơng chức nhà
nước được Tổng Kiểm toán nhà nước bổ nhiệm vào các ngạch kiểm toán viên nhà
nước để thực hiện nhiệm vụ kiểm tốn. Họ được xếp thành các bậc cơng chức (theo
tiêu chuẩn cụ thể của mỗi quốc gia trong từng thời kỳ):
• Kiểm tốn viên
• Kiểm tốn viên chính


4

• Kiểm tốn viên cao cấp
Chức năng, quyền hạn và trách nhiệm của từng bậc được quy định rõ ràng đối với

từng nước, tuy vậy cũng vẫn có sự liên quan giữa các nước và có liên hệ tương ứng
với bậc của kiểm toán viên. Đặc biệt đối với kiểm toán viên cao cấp sẽ giữ cương vị
thủ trưởng cơ quan kiểm toán nhà nước hoặc những chuyên viên cao cấp có chức
năng, quyền hạn trong kiểm tốn, trong tư vấn,… tùy thuộc quy định cụ thể của mỗi
quốc gia.
- Hiệp hội các tổ chức kiểm toán viên nhà nước: do các kiểm toán viên nhà
nước tập trung lại, là tổ chức quốc tế (hay khu vực) của tất cả các tổ chức kiểm toán
nhà nước khác nhau.
- Khách thể kiểm toán: thường bao gồm tất cả các cá nhân, đơn vị sử dụng
nguồn Ngân sách Nhà nước như:
• Các cơng trình, dự án được tài trợ bởi Ngân sách
• Các doanh nghiệp 100% vốn Nhà nước
• Các xí nghiệp 100% vốn Nhà nước
• Các cá nhân được tài trợ từ nguồn Ngân sách Nhà nước…
-Lĩnh vực kiểm toán: bao gồm kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn tn thủ,
kiểm toán hoạt động. Với nhiệm vụ và chức năng của mình, Kiểm tốn Nhà nước
thực hiện đánh giá tính trung thực, chính xác của báo cáo quyết tốn nguồn ngân
sách nhà nước, dẫn ra những điểm sai phạm, hạn chế trong việc quản lý ngân sách
nhà nước, đưa ra kiến nghị cho Chính phủ về những giải pháp cần thiết để điều
hành, quản lý nguồn ngân sách nhà nước phục vụ cho phát triển; cân nhắc hiệu năng
và hiệu quả của các dự án, chương trình hành động của Nhà nước trong lĩnh vực tài
chính-kinh tế.
- Mối quan hệ giữa chủ thể và khách thể kiểm toán: là ngoại kiểm. Kiểm tốn
Nhà nước thực hiện kiểm tốn mang tính chất bắt buộc theo kế hoạch thường niên
và không được phép thu phí kiểm tốn đối với các đơn vị, tổ chức, cá nhân sử dụng
kinh phí và vốn từ nguồn ngân sách nhà nước.


5

- Giá trị pháp lý của báo cáo kiểm toán: Báo cáo kiểm tốn được Kiểm tốn
Nhà nước cơng bố có tính pháp lý cao. Báo cáo của Kiểm tốn Nhà nước phục vụ
cho Quốc hội, Chính phủ,… đánh giá và quyết định dự toán ngân sách sử dụng
trong quản lý, điều hành và thực hiện nhiệm vụ của các cơ quan công quyền. Khi
phát hiện các dấu hiệu sai phạm trong báo cáo tài chính hay trong việc thực hiện
tuân thủ luật pháp, cơ quan được kiểm toán sẽ phải thực hiện các kết luận, yêu cầu
của Kiểm toán Nhà nước; đồng thời thực hiện các giải pháp khắc phục hạn chế
trong quá trình hoạt động của đơn vị khi được phát hiện và kiến nghị bởi Kiểm toán
Nhà nước. Có giá trị bắt buộc thi hành những kết luận kiểm tốn đã được cơ quan
có thẩm quyền chấp nhận. Sự xuất hiện và hoạt động của Kiểm toán nhà nước đã
đóng góp quan trọng vào việc kiến thiết và giữ vững kỷ cương, chấp hành nghiêm
túc việc thực hiện Luật Ngân sách Nhà nước, phát giác và ngăn ngừa các hành vi
trục lợi cá nhân từ ngân sách Nhà nước. Kiểm toán Nhà nước đã trở thành một mắt
xích cấu thành khơng thể thiếu của hệ thống kiểm tra, kiểm sốt của bất kỳ một
qc gia nào trên thế giới.
1.2.1.3. Mơ hình của kiểm tốn Nhà nước
Bộ máy KTNN là hệ thống tập hợp những viên chức nhà nước để thực hiện
chức năng kiểm toán ngân sách và tài sản cơng.
Do đó, trong mối quan hệ với hệ thống bộ máy nhà nước kiểm tốn nhà nước
đóng vai trò là một phân hệ trong việc thực hiện nhiệm vụ kiểm tốn. Nếu xét trong
hệ thống kiểm tốn nói chung, kiểm tốn nhà nước đóng vai trị là phân hệ thực hiện
chức năng kiểm toán với mục tiêu cụ thể là tài sản của nhà nước trong đó có nguồn
ngân sách nhà nước. Nếu xét tiếp tới mối quan hệ với kiểm toán viên nhà nước,
kiểm toán nhà nước lại là hệ thống mà ở đó các kiểm tốn viên được sắp xếp theo
trật tự xác định… Từ hàng loạt các mối quan hệ đó đã hình thành lên các mơ hình tổ
chức riêng biêt.
Trước hết, ta đặt trong sự quan hệ với bộ máy nhà nước, ta chia thành ba loại
mơ hình như sau:

6

Mơ hình tổ chức độc lập giữa cơ quan lập pháp, cơ quan hành pháp với Kiểm
tốn Nhà nước: mơ hình này chú trọng tính độc lập cao của cơ quan kiểm tốn, các
đề xuất của Quốc Hội hay Chính Phủ chỉ mang tính chất góp ý. Các quốc gia sử
dụng mơ hình này đều là những nước có sự phát triển nền kiểm tốn vì vậy có thể
phát huy tối đa tính tự chủ trong hoạt động của mình, ví dụ như Pháp, Thụy Sỹ,
Đức,…
Ưu điểm lớn nhất của mơ hình này chính là sự đảm bảo tính độc lập, khách
quan trong mơ hình tổ chức và hoạt động của kiểm tốn Nhà nước vì nó khơng phải
chịu sự chi phối của bất kỳ một bên nào. Kiểm toán Nhà nước vừa là công cụ hữu
hiệu trong việc thực hiện giám sát lại vừa thực hiện chức năng tư vấn các vấn đề về
tài chính, kinh tế cho cơ quan lập pháp giúp hoàn thiện luật và nâng cao ý thức chấp
hành pháp luật về kinh tế.
Mặc dù vậy mơ hình này cũng có điểm khó đó là cần phải có một hệ thống quy
chuẩn pháp lý minh bạch, rõ ràng và đầy đủ, đảm bảo cho hoạt động quản lý. Hơn
thế, còn đòi hỏi về khả năng của kiểm toán viên, nhất là trong việc đánh giá và đưa
ra kết luận kết quả kiểm tốn.
Sơ đồ 1.1 Mơ hình Kiểm tốn Nhà nước độc lập với cơ quan lập pháp và hành
pháp
BỘ MÁY NHÀ NƯỚC

KIỂM TỐN NHÀ
NƯỚC

QUỐC HỘI

CHÍNH PHỦ

: Quan hệ phối hợp

Kiểm toán Nhà nước được đặt trong cơ quan hành pháp: mơ hình đã mất đi
tính độc lập, tự chủ về tổ chức của Kiểm toán Nhà nước, giờ đây Kiểm toán Nhà


7

nước đóng vai trị như là một cơ quan đảm nhận việc kiểm tra trong nội bộ Chính
Phủ. Mơ hình được sử dụng ở một số quốc gia như: Thụy Điển, Nhật Bản,…
Ưu điểm của mơ hình: đặt sự chủ động vào tay của Chính Phủ trong việc điều
hành các nghiệp vụ kiểm tốn với mục đích tra sốt các hoạt động về tài chính, kinh
tế với các cơ quan trong bộ máy công quyền để kịp thời chặn đứng các sai phạm
trong quá trình hoạt động. Việc tiếp cấn các nguồn dữ liệu, thông tin của các đơn vị
hành chính cũng được tiến hành dễ dàng hơn đối với Kiểm tốn Nhà nước, từ đó
các báo cáo, kết luận kiểm toán sẽ trở nên đáng tin cậy hơn đồng thời cũng giúp
nhanh chóng thực hiện để nhanh chóng khắc phục các khiếm khuyết, sai sót bị phát
hiện.
Một số nhược điểm của mơ hình: vì là một cơ quan trực thuộc Chính Phủ nên
Kiểm tốn Nhà nước sẽ thiếu đi sự khách quan trong đánh giá. Kiểm toán Nhà nước
cũng sẽ bị giới hạn quyền hạn khi thuộc Chính Phủ, đơng thời cũng sẽ khơng cịn là
phương tiện trực tiếp thực hiện việc giám sát các vấn đề về tài chính, kinh tế giúp
Quốc Hội.
Sơ đồ 1.2 Mơ hình Kiểm tốn Nhà nước đặt trong cơ quan hành pháp

CHÍNH PHỦ

QUỐC HỘI

KIỂM TOÁN
NHÀ NƯỚC

: Quan hệ phối hợp
: Quan hệ chỉ đạo
Kiểm toán Nhà nước được đặt trong cơ quan lập pháp: mơ hình này được
sử dụng rộng rãi nhất trên thế giới khi mà được đặt dưới quyền Quốc Hội. Quốc Hội


8

sẽ nắm được một cách cụ thể về tình hình thu chi của nguồn ngân sách và mọi hoạt
động đã diễn ra, đang diễn ra và sẽ diễn ra của Chính Phủ khi mà đã có một cơ quan
chun trách trực thuộc và đồng thời độc lập với cơ quan hành pháp để thực hiện
một cách khách quan nhất việc kiểm toán và đưa ra kết luận trung thực và chính
xác. Các quốc gia sử dụng mơ hình này bao gồm: Anh, Hà Lan, Úc,…
Ưu điểm của mơ hình: có sự khách quan trong đánh giá về hoạt động điều
hành và quản lý nguồn ngân sách của Chính Phủ. Quyền hạn của Kiểm tốn Nhà
nước sẽ ln được song hành với quyền hạn tối cao của Quốc Hội. Hoạt động kiểm
tốn sẽ mang tính chất cơng khai khi mà nó sẽ công khai thông tin cho không chỉ
Quốc Hội mà cịn là tồn thể người dân nên sẽ đảm bảo tính rõ ràng, minh bạch.
Bên cạnh ưu điểm như trên, mơ hình cũng tồn tại một số hạn chế: Kiểm toán
Nhà nước sẽ thực hiện theo hướng kiểm tra sau vì vậy mà sẽ khơng thể kịp thời phát
hiện các sai phạm dẫn đến hậu quả để lại có thể sẽ lớn hơn vì đã khơng thể cảnh
giác kịp thời. Kiểm toán Nhà nước cũng sẽ bị tác động bởi Quốc Hội khi mà phải
chờ đợi Quốc Hội thông qua các chương trình mục tiêu hành động hàng năm gây
nên sự chậm trễ.
Sơ đồ 1.3 Mơ hình Kiểm tốn Nhà nước đặt trong cơ lập pháp

CHÍNH PHỦ

QUỐC HỘI

KIỂM TỐN
NHÀ NƯỚC

: Quan hệ phối hợp
: Quan hệ chỉ đạo


9

Xét về mối quan hệ trong nội bộ, Kiểm toán Nhà nước được chia theo chiều
dọc (liên hệ dọc) và theo chiều ngang (liên hệ ngang):
Xét theo chiều dọc, được phản ánh qua hai mơ hình sau:
-

Mơ hình I: Mạng lưới của Kiểm tốn Nhà nước có mặt ở tất cả địa phương.

Thích hợp với những quốc gia có quy mô rộng lớn, các địa phương phân tán và
phân bổ rộng, tài sản cơng có khối lượng lớn và có quan hệ chồng chéo, phức tạp,
do đó địi hỏi cần phải có Kiểm tốn Nhà nước tại đơn vị địa phương đó.
-

Mơ hình II: Mạng lưới của Kiểm tốn Nhà nước có mặt ở từng khu vực.

Những nơi này phải có lượng tài sản cơng đủ lớn và cách xa khu vực trung tâm nên
sự có mặt của Kiểm tốn Nhà nước là vơ cùng cần thiết. Thích hợp với những quốc
gia có quy mơ nhỏ nhưng các khu vực lại phân tán.
Xét theo chiều ngang, đó là mối quan hệ nội bộ trong đơn vị kiểm toán ngang
cấp (khu vực, địa phương hay trung ương) bao gồm liên hệ trực tuyến và liên hệ
chức năng
- Liên hệ trực tuyến: Tổng kiểm tốn (hoặc Phó Tổng kiểm tốn) được uỷ

quyền trực tiếp điều hành các hoạt động của Kiểm toán Nhà nước. Ưu điểm của liên
hệ trực tuyến là bảo đảm chỉ thị của Tổng kiểm toán được đưa trực tiếp đến kiểm
tốn viên, bảo đảm chỉ đạo nhanh chóng và thơng tin xi ngược kịp thời. Dù vậy,
mơ hình chỉ thích hợp trong trường hợp số lượng kiểm tốn viên và quy mơ cần
kiểm tốn khơng q lớn.
- Liên hệ chức năng: Đối với liên hệ theo chức năng, quyền chỉ đạo công
việc được chia thành nhiều khối, mỗi khối lại chia thành các phân cấp khác nhau.
Mơ hình thích hợp với quy mơ kiểm tốn lớn.
Ngồi ra, mối quan hệ giữa bộ máy kiểm toán với việc thực hiện các chức năng
kiểm tốn cũng tạo ra những mơ hình tổ chức khác nhau.Khi thực hiện việc xác
minh, Kiểm toán Nhà nước thường chỉ xác minh bảng kê khai tài chính và các
nghiệp vụ của những cơ quan hành chính cơng cịn việc điều tra, xác minh các
khiếu nại, tố giác bất thường thì do cơ quan thanh tra đảm nhận. Măc dù vậy, ở
nhiều quốc gia công việc đó cũng được đưa vào nhiệm vụ của Kiểm tốn Nhà nước.


10

Vì vậy, có thể nhận định rằng đơn vị kiểm toán bao hàm rất đa dạng các mối liên hệ
về tổ chức mà nó phụ thuộc và cả những đặc điểm của phạm vi, đối tượng hướng
đến, tùy thuộc vào tính chất của bộ máy cơng quyền và các mối quan hệ bên trong
và bên ngồi.
1.2.2. Kiểm tốn độc lập
1.2.2.1. Khái niệm
Kiểm toán độc lập là các tổ chức kinh doanh dịch vụ kiểm toán và tư vấn theo
yêu cầu của khách hàng. Đây là hoạt động đặc trưng của nền kinh tế thị trường. Cho
đến nay, trên thế giới đã có hàng trăm ngàn tổ chức kiểm tốn độc lập hoạt động
trong lĩnh vực kiểm toán và tư vấn tài chính.
1.2.2.2. Đặc trưng của kiểm tốn độc lập
- Chủ thể kiểm toán: là các kiểm toán viên độc lập. Kiểm tốn viên độc lập

chia ra hai chức danh:
• Kiểm tốn viên: là người đã có bằng đại học và đã thi tuyển và nhận được
chứng chỉ kiểm toán viên ( ví dụ như chứng chỉ kế tốn viên cơng chứng (CPA))
đồng thời cũng phải có năng lực độc lập thực hiện các nghiệp vụ kiểm tốn.
• Kiểm tốn viên chính: là người đã có kinh nghiệm làm kiểm tốn viên và
vượt qua kì thi nâng bậc. Xét tới chuyên mơn thì họ phải có khả năng lãnh đạo
nhóm các kiểm tốn viên của mình thực hiện nghiệp vụ kiểm toán.
Tùy theo các điều khoản cụ thể của pháp luật mà các kiểm toán viên độc lập
được cho phép hành nghề tự do hoặc làm trong một tổ chức.
- Hiệp hội kiểm toán viên độc lập: là sự tập hợp nhằm tăng cường sự hợp tác,
chỉ dẫn và nâng cao nghiệp vụ về cả kinh nghiệm lẫn nhận thức thực tế của các
kiểm toán viên độc lập, phát triển trong phạm vi quốc tế giữa các thành viên các
nước trên thế giới với nhau.
- Khách thể kiểm toán: Để đáp ứng các dịch vụ như kiểm toán và một số các dịch
vụ khác có sự liên quan như thuế, kế tốn, tư vấn,… tổ chức kiểm tốn độc lập có mối
liên hệ với khách hàng bắt buộc hoặc tự nguyện tuân theo quy định của luật pháp:


11

• Khách thể bắt buộc: là những tổ chức, đơn vị theo quy định của luật pháp buộc phải đi
thuê bên kiểm toán độc lập thực hiện kiểm toán, bao gồm : Doanh nghiệp sử dụng vốn đầu tư
nước ngoài; Tổ chức tín dụng được thành lập và hoạt động theo Luật các tổ chức tín dụng; Tổ
chức tài chính, doanh nghiệp kinh doanh bảo hiểm, Công ty liên doanh giữa những tổ chức trong
và ngoài nước, tổ chức phát hành và kinh doanh chứng khốn,…
• Khách thể tự nguyện: là tất cả các tổ chức, cá nhân còn lại có nhu cầu
kiểm tốn.Loại hình Kiểm tốn độc lập chủ yếu tiến hành là kiểm tốn tài chính, tạo
nên sự công khai, rõ ràng, minh bạch cho báo cáo tài chính của doanh nghiệp, tổ
chức; cải thiện mơi trường đầu tư; phát hiện và chặn đứng các hành vi sai trái do đó
thúc đẩy hiệu quả cơng tác điều hành và quản lý tài chính, kinh tế của Nhà nước và

của doanh nghiệp. Thêm vào đó, tùy thuộc theo nhu cầu của khách hàng mà đơn vị
kiểm toán độc lập có thể thực hiện cung cấp một số dịch vụ khác như kế tốn, tư
vấn tài chính, …
- Mối quan hệ giữa chủ thể và khách thể kiểm toán: là ngoại kiểm. Kiểm tốn
độc lập thực hiện kiểm tốn thơng qua cơ sở thỏa thuận với khách hàng qua hợp
đồng kiểm tốn và tính phí kiểm tốn từ đơn vị mua dịch vụ kiểm toán.
- Giá trị pháp lý của báo cáo kiểm toán: Báo cáo kiểm toán mà kiểm tốn độc
lập cơng bố có tính pháp lý cao, mang đến niềm tin cho những ai quan tâm đến tình
hình tài chính của đơn vị được kiểm tốn:
• Báo cáo của kiểm tốn độc lập được cơ quan cơng quyền và các đơn vị sử
dụng cho quản lý, điều hành theo chức năng và nhiệm vụ được giao.
• Các cổ đông, nhà đầu tư nhận được quyền lợi một cách trực tiếp với đơn
vị được kiểm toán, các bên tham gia liên kết, liên doanh, các tổ chức và khách hàng,
cá nhân khác dùng kết luận kiểm toán để giải quyết các mối liên quan về nghĩa vụ
và quyền lợi của những bên có mối liên hệ trong thời gian hoạt động của đơn vị.
• Ngồi ra, báo cáo kiểm toán độc lập sẽ giúp đơn vị được kiểm toán tìm ra,
xử lý và ngăn chặn kịp thời các sai phạm, yếu kém trong hoạt động kinh doanh của
đơn vị


12

1.2.2.3. Mơ hình tổ chức của kiểm tốn độc lập
Mơ hình kiểm tổ chức tốn độc lập là tập hợp của các kiểm tốn viên có năng
lực và kinh nghiệm để thực hiện việc kinh doanh dịch vụ kiểm toán và một số
nghiệp vụ khác có liên quan. Là tổ chức hoạt động vì lợi nhuận nên có quyền lợi và
nghĩa vụ như các đơn vị kinh doanh khác.Mơ hình kiểm toán độc lập chia ra 2 loại
cơ bản là cơng ty kiểm tốn và văn phịng kiểm tốn tư:
- Cơng ty kiểm tốn (có quy mơ lớn):là bộ máy tổ chức kiểm toán độc lập, tập
hợp số lương lớn các kiểm tốn viên độc lập. Đây là các cơng ty quốc gia hoặc đa

quốc gia, hoạt động trên địa bàn rộng lớn với nhiều dịch vụ được cung cấp. Vì vậy,
chúng được tổ chức theo mơ hình phân tán và quản lý theo phương thức kết hợp
hoặc chức năng. Các cơng ty thường có nhiều chi nhánh bố trí ở nhiều địa phương
trong nước hoặc nhiều chi nhánh ở nhiều quốc gia khác nhau. Ở các công ty này,
các chi nhánh có quyền tự chủ và có thể tự độc lập hạch tốn.
Với mơ hình này, các đơn vị yêu cầu trình độ tổ chức và phối hợp cao của các
nhà lãnh đạo, yêu cầu khả năng chuyên môn vững vàng và tồn diện của kiểm tốn
viên và người đứng đầu công ty, yêu cầu đầu tư lớn về chuyên gia có kinh nghiệm
và tiền vốn,… Mặc dù vậy, do ln có khả năng phát triển lớn như vậy nên các cơng
ty kiểm tốn độc lập ln có mang tới sự cạnh tranh lớn trên thị trường. Hiện nay,
lợi thế trong cạnh tranh tồn cầu của kiểm tốn độc lập thuộc về những cơng ty
kiểm tốn có quy mơ mang tầm quốc gia và xuyên quốc gia. Trong tất cả phải nói
đến 4 cơng ty đa quốc gia đứng tốp đầu thế giới (gọi chung là Big-fours) là KPMG
Deloitte, Price Waterhouse Coopers và Ernst and Young.
- Văn phòng kiểm toán: được xây dựng bởi một hoặc một vài kiểm tốn viên độc
lập nhằm mục đích kinh doanh dịch vụ kiểm tốn và các dịch vụ khác có liên quan.
Người lập lên văn phịng phải có đầy đủ các chứng chỉ kiểm toán cũng như đáp ứng đầy
đủ các điều kiện hành nghề theo quy định của pháp luật. Các văn phịng kiểm tốn được
tổ chức quản lý theo hướng trực tuyến với loại hình tập trung.
Điểm tốt của loại hình này là tính năng động cao của bộ máy kiểm tốn được
phát huy, thích nghi với địi hỏi kiểm toán và tư vấn của các đơn vị vừa và nhỏ. Tuy


13

vậy, điểm hạn chế là các dịch vụ chỉ được thực hiện giới hạn tại các văn phòng và
sự cạnh tranh của mỗi tổ chức cũng ở mức hạn chế.
1.2.3. Kiểm toán nội bộ
1.2.3.1. Khái niệm
Xuất phát điểm từ những lí do khách quan trong yêu cầu quản lý của chính bản

thân các đơn vị và tổ chức tài chính.Từ đó ta có thể định nghĩa kiểm tốn nội bộ là
bộ máy thực hiện chức năng kiểm toán trong phạm vi đơn vị, phục vụ yêu cầu quản
lý nội bộ đơn vị.
1.2.3.2. Đặc trưng của kiểm toán nội bộ
- Chủ thể kiểm toán: là các kiểm toán viên nội bộ. Họ thường là những người

kiểm tốn viên khơng chun nghiệp, trước đó đã làm một số cơng việc có thể là
những nhà quản lý dày dạn kinh nghiệm hoặc liên quan hơn là những kế toán viên
ưu tú,… Trong nhiều trường hợp xảy ra, kiểm toán viên nội bộ cũng có thể là những
kiểm tốn viên chun nghiệp như những giám định viên trong hệ thống kiểm toán
ở Pháp, Đức, Anh,…, các kiểm soát viên chuyên nghiệp trong các doanh nghiệp nhà
nước hoặc các chuyên gia được ban quản trị sử dụng trong uỷ ban kiểm toán.
- Hiệp hội kiểm toán viên nội bộ: là tập hợp các kiểm toán viên nội bộ với mục
đích trao đổi lẫn nhau kinh nghiệm và nâng cao việc học hỏi kĩ năng của
nhau.Trước đây khi hiệp hội được lập ra thì thành viên tham gia đều là các kiểm
toán viên, song hiện nay với việc mở rộng sang nhiều lĩnh vực mới như kiểm toán
hiệu năng, quy tắc,…và thành viên kiểm toán nội bộ cũng phát triển sang cả những
chuyên viên kỹ thuật hay những nhà lãnh đạo, quản lý,… thì việc tăng cường và đa
dạng hóa để đáp ứng được nhu cầu bồi dưỡng ngày càng được chú trọng.
- Khách thể kiểm tốn: khách thể kiểm tốn gồm:
• Những bộ phận cấu thành bên trong đơn vị: các phòng ban, các đội phân
xưởng, các đơn vị trực thuộc…
• Những các chương trình, những hoạt động, những dự án cụ thể trong đơn vị
• Những thành viên trong đơn vị


14

- Lĩnh vực kiểm toán: lĩnh vực được nhắm tới trong kiểm toán nội bộ là kiểm
toán hoạt động của từng bộ phận trong đơn vị doanh nghiệp. Những hoạt động đó

gồm:
• Tra sốt lại hệi thống kế tốn và các những quy chế kiểm tốn có liên
quan , theo dõi các hoạt động đồng thời tham già vào quá trình hồn thiện chúng.
• Kiểm tra lại các thơng tin tácinghiệp, tài chính baoigồm việc tra sốt lại
những phươngitiện đã sửidụng để xác định,itính tốn, phân loại vàibáo cáoinhững
thơng tininày, kiểm traichi tiếticác nghiệp vụ.
• Kiểm traisự hiệu quả,itiết kiệm vàinăng suấtihoạt động baoigồm cả
cáciquyết định khơngicó tính chấtitài chính củaidoanh nghiệp.
Ngồi ra,icác nội dungikiểm tốnitn thủ cũng đượcikiểm tốn nội bộ thực
hiện nhằm đánh giá việc chấp hànhicác chính sách,iquy định củaidoanh nghiệp.
Kiểm tốn nội bộ có mục tiêu là thơng quaikiểm tốn để nâng cấp và hồn
thiệnicác hoạt độngiở các đơnivị, nhằm nâng caoihiệu quảihoạt động, hiệu qủaisử
dụng vốn,ikhắc phục cácihạn chế,igiúp nhà quảnilý phát hiện,ingăn chặn vàixử lí
cácigian lận saiisót trong hoạtiđộng củaiđơn vị.
Mặc dù kiểm tốn nội bộ độc lập vớiinhững bộ phậniđược kiểm tra, song nó
vẫn làimột bộiphậnicủaiđơn vị,ikhơng thể độcilập hồnitồn vớiiđơn vị đóiđược. Do
vậy, các báoicáo củaikiểm toán nội bộidù đượcingười quản lý tin tưởng nhưng nó
vẫn khơngicó giá trịipháp lý ở bêningồi nội bộ công ty.
- Mối quan hệ giữa chủ thể và khách thể kiểm toán: Kiểm toán nội bộ thực
hiện kiểm tốnimang tính bắtibuộc theo uicầu của cácinhà quản lýivà khơng
đượcithu phí kiểmitốn.
- Giá trị pháp lý của báo cáo kiểm toán: iBáo icáo icủa ikiểm itoán inội ibộ ichỉ icó
giá itrị itrong iphạm ivi inội ibộ icơ iquan ihoặc itổ ichức inhằm iphục ivụ icho inhà iquản ilý

i

của iđơn ivị.

i

1.2.3.3. Mơ hình tổ chức của kiểm tốn nội bộ
“Bộ máy kiểm toán viên nội bộ là hệ thống tổ chức của các kiểm toán viên do
đơn vị tự lập ra theo yêu cầu quản trị nội bộ và thực hiện nề nếp, kỷ cương quản lý.”


15

“Để tổ chức và quản lý hoạt động kiểm toán nội bộ trong bộ máy lãnh đạo của
đơn vị phải đề xuất những người thực hiện cơng việc này. Vì lẽ đó, thơng thường
một ủy ban kiểm tốn được lập ra thường gồm 3 thành viên trong ban quản trị phụ
trách. Trong một số trường hợp cần thiết, ban lãnh đạo có thể quyết định thuê thêm
các chuyên gia cùng tham gia hoặc đóng vai trị như ban cố vấn.”
“Ủy ban kiểm tốn, vừa có trách nhiệm trong tổ chức hoạt động kiểm tốn nội
bộ (nội kiểm), vừa có trách nhiệm tạo lập mối quan hệ với chủ thể kiểm tốn từ bên
ngồi (ngoại kiểm). Người thực hiện kiểm tốn nội bộ có thể là người trong đơn vị
hoặc được th bên ngồi, vì thế sẽ có hai mơ hình cơ bản là hội đồng hay bộ phận
kiểm toán nội bộ và giám định viên kế toán (hoặc giám sát viên nhà nước):”
“- Hội đồng hay bộ phận kiểm toán nội bộ: đây là mơ hình rất phổ biến ở Bắc
Mỹ. Thành viên của bộ phận này là các kiểm toán viên nội bộ. Số lượng và cơ cấu
các thành viên tùy thuộc vào quy mô của đơn vị ( sẽ thích hợp với các doanh nghiệp
có quy mơ lớn), vào nhiệm vụ kiểm toán nội bộ cụ thể trong từng thời kỳ. Hội đồng
có nhiệm vụ thực hiện tất cả các cơng việc do ủy ban kiểm tốn giao cho kể cả việc
xây dựng hoặc hoàn thiện quy chế kiểm tốn nội bộ (nếu có), tổ chức thực hiện đều
đặn và có hiệu lực quy chế đã ban hành và cả công việc đột xuất khác.”
“- Giám định viên kế tốn (hoặc giám sát viên nhà nước): là mơ hình ứng dụng phổ
biến ở các xí nghiệp nhà nước và các doanh nghiệp có quy mơ nhỏ. Trong trường hợp
này, người thực hiện kiểm tốn có thể là kiểm tốn viên chun nghiệp.”
“Mơ hình này rất thích hợp với các xí nghiệp cơng và các doanh nghiệp có quy
mơ nhỏ khơng cần biên chế kiểm tốn viên nội bộ, phát huy được thế mạnh nghề
nghiệp của các chuyên gia giỏi. Mặc dù vậy trong trường hợp này chi phí kiểm toán

thường cao do phải đi thuê kiểm toán viên. Mặt khác, do cơng việc kiểm tốn nội bộ
cũng do số ít chun gia có trình độ cao đảm nhiệm nên cần chú trọng việc đảm bảo
tính khách quan, trung thực của kiểm toán viên bằng các phương pháp bổ sung như
kiểm tra chéo, định kỳ thay đổi nơi làm việc của các kiểm toán viên, tăng cường
trách nhiệm của kiểm tra bên ngoài,...”


16

PHẦN II
THỰC TRẠNG HOẠT ĐỘNG CỦA BA LOẠI HÌNH KIỂM TỐN TẠI
VIỆT NAM
2.1. Thực trạng hoạt động của kiểm tốn nhà nước
- Các cột mốc phát triển trong quá trình hoạt động:
Kiểm tốn Nhà nước Việt Nam được chính thức thành lập ngày 11 tháng 7
năm 1994 theo Nghị định 70/CP của Chính phủ Việt Nam hoạt động theo Điều lệ tổ
chức và hoạt động của Kiểm toán nhà nước được ban hành kèm theo Quyết định số
61/TTg ngày 24/01/1995 của Thủ tướng Chính phủ. với chức năng xác nhận tính
đúng đắn, hợp lý của tài liệu, số liệu kế toán, báo cáo quyết toán của các cơ quan
nhà nước, các đơn vị sự nghiệp, đơn vị kế toán nhà nước và các đồn thể quần
chúng. Theo Luật Kiểm tốn nhà nước có hiệu lực ngày 1/1/2006, Kiểm tốn nhà
nước trực thuộc Quốc hội. Tổng Kiểm toán Nhà nước do Quốc hội bầu, bổ nhiệm
hoặc miễn nhiệm theo đề xuất của Ủy ban Thường vụ Quốc hội.
Ngay sau khi được thành lập, Kiểm tốn nhà nước vừa hình thành bộ máy tổ
chức, xây dựng cơ sở vật chất, tuyển dụng và đào tạo cán bộ, Kiểm toán viên, vừa
xây dựng Chuẩn mực, Quy trình kiểm tốn và tổ chức thực hiện các nhiệm vụ kiểm
tốn do Chính phủ và Thủ tướng Chính phủ giao.
Luật Kiểm tốn nhà nước được Quốc hội nước CHXHCN Việt Nam khố XI
thơng qua ngày 14/6/2005, có hiệu lực từ ngày 01/01/2006, mở ra một thời kỳ phát
triển mới của Kiểm toán nhà nước với vị thế là cơ quan chuyên môn về lĩnh vực

kiểm tra tài chính Nhà nước do Quốc hội thành lập, hoạt động độc lập và chỉ tuân
theo pháp luật; thực hiện chức năng kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn tuân
thủ, kiểm toán hoạt động đối với mọi cơ quan, tổ chức quản lý, sử dụng ngân sách,
tiền và tài sản Nhà nước.
Ngày 19/4/2010, Ủy ban Thường vụ Quốc hội ban hành Nghị quyết số
927/2010/UBTVQH12 về Chiến lược phát triển Kiểm tốn nhà nước đến năm 2020.
Theo đó, để bảo đảm yêu cầu phát triển trong thời kỳ công nghiệp hoá - hiện đại


17

hố và tiến trình hội nhập kinh tế quốc tế của đất nước, mục tiêu phát triển Kiểm
toán nhà nước đến năm 2020 là "Nâng cao năng lực hoạt động, hiệu lực pháp lý,
chất lượng và hiệu quả hoạt động của Kiểm tốn nhà nước như một cơng cụ hữu
hiệu của Nhà nước trong kiểm tra, giám sát quản lý và sử dụng ngân sách, tiền
và tài sản nhà nước; xây dựng Kiểm tốn nhà nước có trình độ chun nghiệp
cao, từng bước hiện đại, trở thành cơ quan kiểm tra tài chính cơng có trách
nhiệm và uy tín, đáp ứng u cầu của sự nghiệp cơng nghiệp hố, hiện đại hố
đất nước, phù hợp với các thơng lệ và chuẩn mực quốc tế”.
Hiến pháp nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam (sửa đổi) được thông
qua tại Kỳ họp thứ 6, Quốc hội khóa XIII ngày 28/11/2013 đã hiến định địa vị pháp
lý của Kiểm toán nhà nước và Tổng Kiểm toán nhà nước tại Điều 118, đánh dấu
bước ngoặt trên chặng đường phát triển của KTNN với vị thế và vai trò ngày càng
được nâng cao.
Luật Kiểm toán nhà nước (sửa đổi) được Quốc hội khoá XIII thơng qua ngày
24/6/2015 tại Kỳ họp thứ 9 và có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2016 - đánh dấu
một bước quan trọng trong q trình hồn thiện hệ thống pháp luật Nhà nước nói
chung, trong lĩnh vực tài chính, ngân sách nói riêng. Luật Kiểm tốn nhà nước (sửa
đổi) đã kịp thời cụ thể những quy định về Kiểm toán nhà nước trong Hiến pháp năm
2013, khắc phục những tồn tại, bất cập của Luật Kiểm toán nhà nước năm 2005.

Trong q trình hoạt động, Kiểm tốn nhà nước ln xác định xây dựng Hệ thống
Chuẩn mực kiểm tốn là kim chỉ nam cho mọi hoạt động kiểm toán. Hệ thống
Chuẩn mực kiểm toán là tổng thể các nguyên tắc cơ bản, các hướng dẫn tác nghiệp
và xử lý các mối quan hệ phát sinh trong hoạt động kiểm tốn, mà Đồn Kiểm tốn
nhà nước, Kiểm tốn viên nhà nước phải tuân thủ khi tiến hành các hoạt động kiểm
toán; đồng thời là căn cứ để kiểm soát chất lượng và đạo đức hành nghề Kiểm toán
viên nhà nước.
Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán của Kiểm toán nhà nước được hoàn thiện theo
hướng tuân thủ Hệ thống các Chuẩn mực kiểm toán của các Cơ quan Kiểm toán Tối
cao (ISSAIs) do Tổ chức quốc tế các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) ban