Lớp sáng lập và phân tích BCTC NHTM , so sánh VAS 25 và IAS 27(IFRS 10)

LẬP VÀ PHÂN TÍCH BÁO CÁO TÀI CHÍNH NHTM
Chủ đề:
SO SÁNH VAS 25 VÀ IAS 27/ IFRS10
GV: Ths Nguyễn Hồng Yến
Nhóm RUBIK
Phụ lục
I. Những điểm tương đồng cơ bản.
II. Sự khác nhau giữa 2 chuẩn mực
III. Ảnh hưởng của sự khác nhau đến các chỉ tiêu trên BCTC
I. Những điểm tương đồng cơ bản.
Quy trình hợp nhất báo cáo tài chính theo quy định của VAS 25 nói chung đã tuân
thủ những quy định của IAS 27/ IFRS 10. Quy trình hợp nhất khá rõ ràng, các
phương pháp kế toán sử dụng để hợp nhất đi theo xu hưóng mới của IAS. Theo đó,
qui trình hợp nhất báo cáo tài chính trong mô hình công ty mẹ - công ty con được
thực hiện qua 4 giai đoạn: Đồng hoá, Kết hợp, Loại trừ, Phân bổ vốn chủ sở hữu
1. Về phương pháp hợp nhất áp dụng:
Ở Việt Nam mọi trường hợp hợp nhất đều sử dụng phương pháp mua. Đây là
phương pháp đơn giản, dễ thực hiện, phương pháp này phù hợp với tư duy cũng
như nguyên tắc hạch toán nói chung là nguyên tắc giá phí. Phương pháp mua là
phương pháp hiện nay đã trở nên thông dụng trên thế giới và phù hợp với xu
hướng quốc tế. Khi IFRS 3 thay thế cho IAS 22 - Chuẩn mực kế toán quốc tế về
hợp nhất kinh doanh, phương pháp mua cũng được giữ lại thay vì phương pháp
hợp nhất vì lợi ích chung. Hơn nữa, phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung là một
phương pháp rất ít được áp dụng (chỉ áp dụng khi không thể xác định được bên
mua trong giao dịch hợp nhất.
2. Về phương pháp xác định lợi ích cổ đông thiểu số:
Lợi ích cổ đông thiểu số được xác định theo phương pháp thay thế. Tức là được
xác định thông qua lợi ích của công ty me.Việc lựa chọn phương pháp này là phù
hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế và xu hướng của đa số các nước trên thế giới.
Tuy vậy, khi ở Việt Nam, việc xác định giá trị hợp lý của tài sản còn khó khăn hơn
và thiếu chính xác, kế toán vẫn có thể sử dụng phương pháp chuẩn (sử dụng giá ghi

sổ) để xác định lợi ích cổ đông thiểu số.
3. Hợp nhất báo cáo tài chính tại thời điểm mua và thanh lý
IAS 27 và VAS 25 đều quy định kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con sẽ
được đưa vào báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày mua (ngày mà công ty mẹ thực
sự nằm quyển kiểm soát công ty con). Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty
con bị thanh lý cũng được đưa vào báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất cho tới
ngày thanh lý công ty con (ngày mà công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát
đối với công ty con). Số chênh lệch giữa khoản thu về thanh lý công ty con và giá
trị ghi sổ còn lại của tài sản trừ đi nợ phải trả của công ty con này tại ngày thanh lý
được ghi nhận trong Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất như khoản lãi lỗ thanh
lý công ty con.
4. Về việc công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất BCTC:
Khi quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ được
mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng); hoặc
Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này ảnh hưởng
đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.
5. Về đồng hoá các chính sách kế toán và ngày lập báo cáo tài chính:
Báo cáo tài chính hợp nhất được lập phải áp dụng các chính sách kế toán một cách
thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự.
Nếu không thể sử dụng chính sách kế toán một cách thống nhất trong khi hợp nhất
báo cáo tài chính, công ty mẹ phải giải trình vấn đề này cùng với các khoản mục đã
được hạch toán theo các chính sách kế toán khác nhau trong cáo tài chính hợp nhất.
Thông thường ngày lập báo cáo của công ty mẹ trùng với công ty con, tuy nhiên
đối với báo cáo tài chính dùng để hợp nhất được lập ở các ngày khác nhau, phải
thực hiện việc điều chỉnh cho những giao dịch hay những sự kiện quan trọng xảy
ra giữa thời điểm lập báo cáo đó và báo cáo tài chính của công ty mẹ. Trong bất kỳ
trường hợp nào, sự khác biệt về thời điểm lập báo cáo tài chính không được quá 3
tháng.
6. Về lợi ích của cổ đông thiểu số
Các khoản lỗ tương ứng với phần vốn của cổ đông thiểu số trong công ty con được

hợp nhất có thể lớn hơn vốn của họ trong tổng vốn chủ sở hữu của công ty con.
Khoản lỗ vượt trội cũng như bất kỳ các khoản lỗ thêm nào khác được tính giảm
vào phần lợi ích của cổ đông đa số trừ khi cổ đông thiểu số có nghĩa vụ ràng buộc
và có khả năng bù đắp các khoản lỗ đó. Nếu sau đó công ty con có lãi, khoản lãi đó
sẽ được phân bổ vào phần lợi ích của cổ đông đa số cho tới khi phần lỗ trước đây
do các cổ đông đa số gánh chịu được bồi hoàn đầy đủ.
II. Sự khác nhau giữa 2 chuẩn mực
Vấn đề VAS25 IAS 27 IFRS10
Đối tượng,
phạm vi áp
dụng
- Kế toán các khoản
đầu tư vào công ty
con trog BCTC riêng
của công ty mẹ.
- Loại bỏ các khoản
đầu tư vào các công
ty liên kết và công ty
liên doanh ra khỏi
phạm vi áp dụng(các
khoản đầu tư này
được điều chỉnh bởi
VAS 07 và 08)
Áp dụng
cho một
công ty
mẹ và
công ty
con
trong tập

đoàn
chịu sự
kiểm
soát của
công ty
mẹ.
Áp dụng cho 1 đơn vị là
công ty mẹ và cho tất cả
những đơn vị khác ngoại
trừ:
- Đáp ứng cac điều kiện
miễn trừ theo quy định
tại IFRS 10
- Các quỹ phúc lợi, hưu trí
dài hạn cho người lao
động thuộc phạm vi của
IAS 19.
Xác định
quyền kiểm
soát
Công ty mẹ nắm giữ trên
50% quyền biểu quyết ở
công ty con. Trong các TH
sau đây, quyền kiểm soát
còn được thực hiện ngay cả
khi công ty mẹ nắm giữ ít
hơn 50% quyền biểu quyết :
a Các nhà đầu tư khác thoả
thuận dành cho công ty mẹ
hơn 50% quyền biểu quyết;

b Công ty mẹ có quyền chi
phối các chính sách tài
chính và hoạt động theo quy
chế thoả thuận;
c Công ty mẹ có quyền bổ
nhiệm hoặc bãi miễn đa số
các thành viên Hội đồng
quản trị hoặc cấp quản lý
tương đương;
d Công ty mẹ có quyền bỏ đa
số phiếu tại các cuộc họp
của Hội đồng quản trị hoặc
cấp quản lý tương đương.
Quyền
kiểm
soát chủ
yếu dựa
vào tỷ lệ
biểu
quyết
IFRS 10 đưa ra khái niệm
mới về quyền kiểm soát so
với IAS 27. QKS được
đánh giá thông qua việc
xác định các hoạt động
liên quan và đánh giá
quyền lực- khả năng hiện
tại để chỉ đạo các hoạt
động có liên quan; đánh
giá lợi nhuận- liệu nhà đầu

tư có chịu rủi ro hoặc có
quyền lợi đối với các
khoản lợi nhuận biến đổi
từ mối quan hệ với bên
nhận đầu tư.
Mô hình
kiểm
soát kết
hợp giữa
quyền
lực (là
quyền
chi phối
các
chính
sách tài
chính và
hoạt
động của
một đơn
vị) và lợi
ích (là
các lợi
ích thu
được từ
các hoạt
động)
Mô hình kiểm soát dựa
trên mối quan hệ giữa
quyền lực (các khả năng

hiện tại để chỉ đạo các
hoạt động liên quan có ảnh
hưởng đến lợi nhuận của
bên nhận đầu tư) và lợi
nhuận (chịu rủi ro hoặc có
quyền lợi, đối với các
khoản lợi nhuận biến đổi
từ mối quan hệ với bên
nhận đầu tư): sử dụng
quyền lực để tác động đến
khoản lợi nhuận của nhà
đầu tư.
 Việc đánh giá quyền
kiểm soát dựa trên việc
xác định các hoạt động
có ảnh hưởng tới lợi
nhuận cảu nhà đầu tư để
từ đó đánh giá quyền
(xác định bên có quyền
lực) và đánh giá lợi
nhuận (liệu nhà đầu tư
có quyền lợi hay chịu
rủi ro gì đối với các
khoản lợi nhuận biến
đổi).
Điều kiện
công ty mẹ
được miễn
soạn lập
BCTC hợp

nhất
Điều kiện: Công ty mẹ đồng
thời là công ty con bị 1
công ty khác sở hữu toàn bộ
hoặc gần như toàn bộ và
nếu được các công đông
thiểu sổ trong công ty chấp
thuận thì không phải lập và
trình bày BCTC hợp nhất.
Điều kiện nghiêm ngặt hơn: Tương tự
như VAS 25, tuy nhiên, các phần vốn
góp thiểu số nêu trên không có quyền
biểu quyết, được thông báo và không
phản đối quyết định; các công nợ
hoặc vốn của công ty mẹ không được
giao dịch trên TTTC; công ty mẹ
không nộp hoặc không đang quá trình
nộp BCTC cho ủy ban chứng khoán
hoặc cơ quan quản lý nhà nước khác
nhằm mục đích phát hành CCTC trên
thị trường đại chúng; công ty mẹ tối
hậu hoặc trung cấp của công ty mẹ
soạn lập BCTC cung cấp cho công
chúng tuân thủ theo IFRS
Thời gian
lập BCTC
hợp nhất
Chỉ yêu cầu lập BCTC cuối
năm. Các BCTC hàng quý
chỉ khuyến khích lập giống

BCTC thường niên mà
không bắt buộc phải lập
BCTC hợp nhất
BCTC hợp nhất phải được lập cho
BCTC năm và BCTC tạm thời giữa
niên độ.
Khái niệm
BCTC riêng
và phương
pháp giá
vốn
Không đề cập đến BCTC riêng là BCTC được trình bày
bởi một công ty mẹ(là nhà đầu tư vào
một công ty liên kết hoặc công ty
đồng kiểm soát) trong đó các khoản
đầu tư này được hạch toán trên cơ sở
phần vốn góp trực tiếp chứ không
phải trên cơ sở phần vốn ròng của các
đơn vị được đầu tư. Phương pháp giá
vốn là phương pháp hạch toán đầu tư
qua đó khoản đầu tư được ghi nhân
theo giá vốn.
Chính sách
kế toán
đồng nhất
Nếu việc sử dụng các chính
sách kế toán đồng nhất
trong việc soạn lập BCTC
hợp nhất là không khả thi,
thì tíh đồng nhất này nên

được thuyết minh cùng với
tỷ lệ các khoản mục trong
BCTC hợp nhất chịu ảnh
hưởng bởi chính sách kế
toán khác nhau
Loại bỏ tình huống này.
Lợi ích của
cổ đông
không nắm
quyền kiểm
soát
Yêu cầu trình bày tách biệt
với các khoản nợ phải trả và
vốn CSH của các cổ đông
công ty mẹ.
Trình bày trong mục vốn CSH, tách
riêng khỏi vốn CSH của các cổ đông
công ty mẹ trong BCĐKT hợp nhất
Các khoản
lỗ trong
giao dịch
nội bộ
Lỗ chưa thực hiện phát sinh
từ các giao dịch trong nội
bộ tập đoàn được loại bỏ trừ
khi giá vốn không thể thu
hồi được.
Các khoản lỗ trong nội bộ tập đoàn có
thể ám chỉ một sự giảm giá trị mà đòi
hỏi phải được ghi nhận trong BCTC

hợp nhất -> Không được loại bỏ các
khoản lỗ trong giao dịch nội bộ của
tập đoàn.
Quy tổng
thu nhập
toàn diện
cho các
CSH của
công ty mẹ
và cho các
phần vốn
góp không
nắm quyền
kiểm
soát/thiểu số
Khoản dôi ra và bất kỷ
khoản lỗ thêm nào được
quy định cho phần vốn góp
thiểu số đều được phân bổ
cho phần vốn góp đa số trừ
khi bên vốn góp thiểu số có
nghĩa vụ ràng buộc và khả
năng đầu tư bổ sung để bù
lỗ. Tuy nhiên, thông tu
23.2005/TT-BTC không
cho phép việc phân bổ mà
dẫn đến phần vốn góp thiểu
số có số dư âm
Yêu cầu sự phân bổ này ngay cả khi
việc này dẫn đến việc phần vốn góp

không nắm quyền kiểm soát có số dư
âm.
Ghi nhận
khoản đầu
tư vào công
ty con trong
BCTC riêng
Chỉ cho phép ghi sổ theo
giá gốc các khoản đầu tư
đó.
Có thể ghi sổ theo giá gốc hoặc ghi
nhận là tài sản tài chính theo quy định
IAS 39.
Trường hợp một khoản đầu tư vào
công ty con đang được hạch toán theo
của công ty
mẹ
quy định tại IAS 39 được phân loại là
giữ để bán theo quy định IFRS5, IAS
39 sẽ tiếp tục được áp dụng(IAS 39
đối lập với IFRS5)
Doanh
nghiệp mất
quyền kiểm
soát công ty
con
Không có hướng dẫn cụ thể.
Theo VAS 25, không được
phép ghi nhận lại theo giá
trị hợp lý của khoản đầu tư

được giữ lại.
Yêu cầu doanh nghiệp hủy ghi nhận
các tài sản và nợ phải trả và các cấu
phần vốn chủ sở hữu có liên quan ở
công ty con cũ. Bất kỳ khoản lãi hoặc
lỗ đều được ghi nhận trong báo cáo
lãi lỗ. Bất kỳ khoản đầu tư nào được
giữ lại trong công ty con cũ đều được
đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày
mất quyền kiểm soát.
Về việc loại
trừ một
công ty con
khỏi việc
hợp nhất
BCTC
Một công ty con được loại
trừ khỏi việc hợp nhất báo
cáo tài chính khi:
(a) Quyền kiểm soát của
công ty mẹ chỉ là tạm thời
vì công ty con này chỉ được
mua và nắm giữ cho mục
đích bán lại trong tương lai
gần (dưới 12 tháng); hoặc
(b) Hoạt động của công ty
con bị hạn chế trong thời
gian dài và điều này ảnh
hưởng đáng kể tới khả năng
chuyển vốn cho công ty mẹ.

Công ty mẹ kế toán khoản
đầu tư vào các công ty con
loại này theo quy định tại
chuẩn mực kế toán “Công
cụ tài chính”.
Một công ty con được loại trừ khỏi
việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:
a. các công ty con bị mua và giữ để
sau đó thanh lý trong tương lai gần.
b. các công ty con hoạt động động
theo những hạn chế nghiêm ngặt lâu
dài và làm tổn hại đáng kể đến khả
năng chuyển giao vốn.
Lợi ích của
cổ đông
không nắm
quyền kiểm
soát
Yêu cầu trình bày tách biệt
với các khoản nợ phải trả và
vốn CSH của các cổ đông
công ty mẹ.
Trình bày trong mục vốn CSH, tách
riêng khỏi vốn CSH của các cổ đông
công ty mẹ trong BCĐKT hợp nhất
Thay đổi về Không đề cập Yêu cầu thay đổi phần vốn góp sở
quyền sở
hữu của
công ty mẹ
hữu của một công ty mẹ trong một

công ty con mà không dẫn đến việc
mất quyền kiểm soát sẽ được hạch
toán trong phạm vi vốn CSH, làm
giảm hoặc tăng phần vốn góp không
nắm quyền kiểm soát. Các thay đổi về
quyền sở hữu của công ty mẹ sẽ được
hạch toán trong tài khoản lãi/lỗ.
Trường hợp
khác
Trường hợp một pháp nhân đặc biệt
(SPE) được nhận diện và thuộc quyền
kiểm soát của một doanh nghiệp thì
đơn vị đó được hạch toán theo cùng
phương pháp như với các công ty con
khác, tức là qua việc hợp nhất hoàn
toàn bởi doanh nghiệp nắm quyền
kiểm soát.
III. Ảnh hưởng sự khác nhau đến các chỉ tiêu trên BCTC.
1. Sự khác nhau về phương pháp kế toán.
Tiêu chí VAS 25 IAS 27, IFRS 10
Phương pháp kế toán Trên BCTC riêng của
công ty mẹ, các khoản
đầu tư vào công ty con
được trình bày theo
phương pháp giá gốc.
Theo IAS 27, các khoản
đầu tư vào công ty con
trong BCTC riêng của
công ty mẹ có thể được
ghi sổ theo giá gốc

hoặc ghi nhận là tài sản
tài chính theo quy định
tại IAS 39.
Phương pháp giá gốc:
+ Nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư vào công ty liên kết theo giá gốc.
+ Sau ngày đầu tư, nhà đầu tư được ghi nhận cổ tức, lợi nhuận được chia từ lợi
nhuận sau thuế của công ty con vào doanh thu hoạt động tài chính theo nguyên tắc
cơ sở dồn tích (không bao gồm khoản cổ tức, lợi nhuận của kỳ kế toán trước khi
khoản đầu tư được mua) chứ không điều chỉnh vào giá trị khoản đầu tư.
+ Các khoản khác từ công ty con mà nhà đầu tư nhận được ngoài cổ tức và lợi
nhuận được chia được coi là phần thu hồi của các khoản đầu tư và được ghi giảm
giá gốc khoản đầu tư. Ví dụ khoản cổ tức, lợi nhuận của kỳ kế toán trước khi
khoản đầu tư được mua mà nhà đầu tư nhận được phải ghi giảm giá gốc khoản đầu
tư.
+ Phương pháp giá gốc được áp dụng trong kế toán đầu tư vào công ty con khi lập
và trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư.
Phương pháp ghi nhận là tài sản tài chính theo IAS 39: khoản đầu tư vào
công ty con sẽ được ghi nhận là tài sản tài chính theo giá trị hợp lý của nó.
Ví dụ: Giả sử vào 6 tháng đầu năm 2013, Vietcombank tăng khoảng đầu tư vào
công ty con từ 1.578.902 lên 1.599.412 triệu VNĐ tương đương mức tăng là 20510
triệu VNĐ.
Theo VAS 25, khoản đầu tư vào công ty con được ghi nhận theo phương
pháp giá gốc.
Nợ TK đầu tư vào công ty con : 20510
Có TK thích hợp : 20510
 Giá trị khoản mục đầu tư vào công ty con trên BCĐKT tăng 20510 triệu
VNĐ.
Ví dụ: Trên BCĐKT riêng lẻ của Vietcombank 6 tháng đầu năm 2013.
Theo IAS 27, khoản đầu tư vào công ty con được ghi nhận theo phương
pháp tài sản tài chính theo IAS 39: ghi nhận theo giá trị hợp lý của khoản đầu tư tại

thời điểm ghi nhận là 20510 triệu VNĐ.
Nợ TK Tài sản tài chính : 20510
Có TK thích hợp : 20510
 Khoản mục đầu tư vào công ty con không thay đổi mà vẫn giữ nguyên.
2. Lợi ích của cổ đông thiểu số.
VAS 25 IAS 27, IFRS10
Trình bày lợi ích Trình bày thành một chỉ tiêu Trình bày trong mục Vốn
của cổ đông thiểu
số trên BCĐKT
riêng biệt tách khỏi phần nợ
phải trả và phần vốn chủ sở
hữu của cổ đông của công ty
mẹ.
chủ sở hữu.
Theo điều 12, VAS 25:
b) Lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập thuần của công ty con bị hợp
nhất trong kỳ báo cáo được xác định và loại trừ ra khỏi thu nhập của tập đoàn để
tính lãi, hoặc lỗ thuần có thể được xác định cho những đối tượng sở hữu công ty
mẹ.
c) Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công ty con bị hợp
nhất được xác định và trình bày trên BCĐKT hợp nhất thành một chỉ tiêu riêng
biệt tách khỏi phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của cổ đông của công ty
mẹ.
Ví dụ: Trên BCĐKT hợp nhất của Vietcombank 6 tháng đầu năm 2013.
Theo IAS 27, Lợi ích của cổ đông thiểu số nằm trong phần vốn chủ sở hữu
và làm cho giá trị vốn chủ sở hữu trong BCĐKT hợp nhất lớn hơn so với BCĐKT
hợp nhất theo chuẩn mực VAS 25 do có thêm phần lợi ích của cổ đông thiểu số.