Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) thực hiện

Lời mở đầu
Hoạt động kiểm toán nói chung đã xuất hiện từ rất lâu trên thế giới. Sự phát
triển cả về kinh tế và xã hội ở mỗi quốc gia đã làm cho hoạt động kiểm toán ngày
càng phát triển và trở thành nhu cầu không thể thiếu. ở Việt Nam, hoạt động kiểm
toán nói chung cũng nh hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động
còn mới mẻ với sự tham gia của một số lợng ít các công ty kiểm toán trong nớc và
nớc ngoài. Tuy nhiên, trong xu thế toàn cầu hoá các hoạt động thơng mại cùng với
sự quan tâm của Nhà nớc Việt Nam và sự tài trợ của các công ty, tổ chức quốc tế,
các công ty kiểm toán Việt Nam đã và đang từng bớc nâng cao cả về số lợng và
chất lợng hoạt động của mình, phấn đấu ngang tầm với kiểm toán quốc tế. Tất cả
tình hình đó, hứa hẹn những bớc phát triển toàn diện cho kiểm toán độc lập ở Việt
Nam.
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) là một trong
hai Công ty kiểm toán độc lập đầu tiên ra đời tại Việt Nam vào năm 1991. Với bề
dày kinh nghiệm lâu năm cùng sự nỗ lực không ngừng của Ban Giám đốc và toàn
thể cán bộ trong Công ty, AASC đã thực sự phát triển, đóng góp một phần đáng kể
đối với sự phát triển của ngành nghề kế toán, kiểm toán nói riêng và sự phát triển
của nền kinh tế đất nớc nói chung.
Trên Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp, hàng tồn kho thờng là một
khoản mục có giá trị lớn, các nghiệp vụ liên quan đến hàng tồn kho thờng phát
sinh nhiều, phức tạp ảnh hởng đến công tác tổ chức hạch toán kế toán, làm tăng
khả năng xảy ra sai phạm đối với hàng tồn kho. Hơn nữa, tại một số doanh nghiệp
thờng có xu hớng khai tăng giá trị hàng tồn kho nhằm mục đích tăng giá trị tài sản
doanh nghịêp với những mục đích khác nhau, do đó số d khoản mục hàng tồn kho
luôn đợc đánh giá là trọng yếu. Các sai phạm xảy ra đối với hàng tồn kho ảnh hởng
đến nhiều chỉ tiêu quan trọng trên Bảng cân đối kế toán cũng nh Báo cáo kết quả
kinh doanh của doanh nghiệp... Chính vì vậy, kiểm toán chu trình hàng tồn kho đ-
ợc đánh giá là một trong những phần hành quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài
chính.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
1

Nhận thức đợc vị trí quan trọng này, với những kiến thức đợc học tại trờng
đại học và qua quá trình thực tập tại Công ty Dịch vụ t vấn tài chính kế toán và
kiểm toán (AASC) em đã tìm hiểu và nghiên cứu đề tài: Kiểm toán chu trình
hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty dịch vụ t vấn tài
chính kế toán và kiểm toán (AASC) thực hiện
Ngoài lời mở đầu và kết luận, bài viết gồm 3 phần:
Phần I : Cở sở lý luận về kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán
báo cáo tài chính
Phần II : Thực trạng kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo
cáo tài chính do Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC thực
hiện
Phần III : Một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình hàng
tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại AASC
Do trình độ, thời gian và kinh nghiệm có hạn cho nên bài viết của em không
thể tránh khỏi những sai sót. Em rất mong đợc sự đóng góp ý kiến của các thầy cô,
anh chị và các bạn để bài viết đợc hoàn thiện hơn.
Em xin chân thành cảm ơn sự hớng dẫn tận tình của Thầy giáo Tiến Sỹ
Chu Thành, sự chỉ bảo, giúp đỡ nhiệt tình của Ban lãnh đạo Công ty Dịch vụ t vấn
tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) nói chung và các anh chị trong phòng Đào
tạo và Hợp tác quốc tế nói chung, để em có thể hoàn thành bài viết này.
Hà Nội, ngày 13 tháng 04 năm 2006
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
2
Phần i: cở sở lý luận về kiểm toán chu trình hàng
tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.1. Khái quát chung về kiểm toán báo cáo tài chính
1.1.1. Khái niệm kiểm toán báo cáo tài chính
Thuật ngữ kiểm toán thực sự xuất hiện và đợc sử dụng ở nớc ta từ hơn
chục năm cuối thế kỷ XX do vậy các cách hiểu và cách dùng khái niệm này cha đ-
ợc thống nhất.

ở các nớc có nền kinh tế phát triển, nói đến kiểm toán thờng là nói đến kiểm
toán độc lập và chủ yếu là kiểm toán BCTC, đã có nhiều quan điểm đồng nhất giữa
kiểm toán độc lập với kiểm toán BCTC. Theo định nghĩa của Liên đoàn Kế toán
quốc tế (International Federation of Accountants - IFAC) thì: Kiểm toán là việc
kiểm tra và trình bày ý kiến của kiểm toán viên độc lập về BCTC. Theo định nghĩa
trong chuẩn mực kiểm toán của Vơng Quốc Anh Kiểm toán là sự kiểm tra độc lập
và là sự bày tỏ ý kiến về bản khai tài chính của một xí nghiệp do một kiểm toán
viên đợc bổ nhiệm để thực hiện những công việc đó theo đúng với bất cứ nghĩa vụ
pháp định có liên quan. Cộng hoà Pháp đã đa ra khái niệm: Kiểm toán là việc
nghiên cứu và kiểm tra các tài khoản niên độ của một tổ chức do một ngời độc lập,
đủ danh nghĩa gọi là kiểm toán viên tiến hành để khẳng định rằng những tài khoản
đó phản ánh đúng đắn tình hình tài chính thực tế không che dấu sự gian lận và
chúng đợc trình bày theo mẫu chính thức của luật định. Theo định nghĩa của Hiệp
hội Kế toán Mỹ (American Accounting Association - AAA) cho rằng:Kiểm toán
là một quá trình có hệ thống nhằm thu nhập và đánh giá bằng chứng có liên quan
đến việc xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán
độc lập về tính đúng đắn, hợp lý của các tài liệu, sổ kế toán và BCTC của các doanh
nghiệp, hội đồng, tổ chức đoàn thể, tổ chức xã hội khi có yêu cầu của đơn vị này.
Qua các định nghĩa và các quan điểm nêu trên thấy đợc rằng có nhiều cách
giải thích khác nhau về kiểm toán báo cáo tài chính nhng chung quy chúng đều
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
3
khẳng định đối tợng kiểm toán báo cáo tài chính là các BCTC, chủ thể kiểm toán
báo cáo tài chính là các kiểm toán viên chuyên nghiệp. Vì vậy, có thể kết luận rằng
kiểm toán BCTC là sự kiểm tra và trình bày ý kiến nhận xét của kiểm toán viên về
tính trung thực, hợp lý, hợp thức và tính hợp pháp của BCTC dựa trên cơ sở hệ
thống pháp lý có hiệu lực.
1.1.2. Đối tợng kiểm toán báo cáo tài chính
Đối tợng trực tiếp của kiểm toán báo cáo tài chính là các BCTC do các đơn
vị đợc kiểm toán (khách hàng) lập ra.Theo định nghĩa trong chuẩn mực kiểm toán

Việt Nam số 200 về Mục tiêu và các nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán
BCTC thì:" BCTC là hệ thống báo cáo đợc lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán
hiện hành (hoặc đợc chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu
của đơn vị". Các BCTC chứa đựng những thông tin lập ra tại một thời đểm cụ thể
trên cơ sở những tài liệu kế toán tổng hợp và chi tiết dựa theo những qui tắc cụ thể
xác định. Bởi vậy, một thông tin chứa đựng trong mỗi bảng khai tài chính trên một
khoản mục cụ thể đều mang trong mình nó nhiều mối quan hệ theo những hớng
khách nhau: giữa khoản mục này với khoản mục có liên quan, giữa số tiền ghi trên
khoản mục với số d hoặc số phát sinh của các tài khoản tơng ứng, giữa thông tin
trên từng khoản mục với các qui tắc xác lập chúng... Do đó, kiểm toán BCTC thực
chất là kiểm toán các tài liệu kế toán, các hoạt động kinh doanh và tổ chức quản lý
trong doanh nghiệp.
Khi tiến hành kiểm toán BCTC, kiểm toán viên có thể tiếp cận theo hai hớng
là theo khoản mục hoặc theo chu trình.
Tiếp cận BCTC theo khoản mục là cách mà kiểm toán viên phân chia BCTC
thành từng khoản mục hoặc nhóm các khoản mục theo yếu tố cấu thành BCTC.
Tiếp cận BCTC theo chu trình là cách phân chia BCTC thành các chu trình
căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu
thành, các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
4
1.1.3. Mục tiêu của kiểm toán BCTC
Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp nhận đợc sự quan tâm của rất nhiều
đối tợng nh Nhà nớc, bản thân doanh nghiệp, ngân hàng, các nhà đầu t, các tổ chức
tài chính và các nhà cung cấp. Tuy các đối tợng này quan tâm tới BCTC ở các góc
độ khác nhau song trớc hết họ cần đợc đảm bảo rằng các BCTC là trung thực và
đáng tin cậy.
Mục tiêu của kiểm toán BCTC là đảm bảo tính trung thực và độ tin cậy cao
làm căn cứ quyết toán thuế đối với nhà nớc và là cơ sở cho việc ra quyết định của
các nhà đầu t. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VAS số 200, khoản 11 nêu rõ

Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa
ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán
hiện hành hoặc đợc chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh
trung thực, hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không.
Thêm vào đó, mục tiêu của kiểm toán BCTC còn giúp cho doanh nghiệp
thấy đợc những tồn tại, sai sót của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB. Từ đó mà,
có thể nâng cao chất lợng công tác hạch toán kế toán và quản lý kinh doanh trong
doanh nghiệp.
1.1.4. Phơng pháp kiểm toán báo cáo tài chính
1.1.4.1. Phơng pháp kiểm toán cơ bản (Thử nghiệm cơ bản)
Phơng pháp kiểm toán cơ bản là phơng pháp kiểm toán đợc thiết kế, sử dụng
để thu nhập các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến số liệu do kế toán cung
cấp. Đặc trng cơ bản của phơng pháp này là mọi thử nghiệm, phân tích, đánh giá
đều dựa vào số liệu do kế toán cung cấp. Phơng pháp kiểm toán cơ bản gồm kỹ
thuật phân tích và kỹ thuật kiểm tra chi tiết.
Kỹ thuật phân tích là việc xem xét số liệu trên BCTC thông qua mối quan hệ
và tỷ lệ giữa các chỉ tiêu trên BCTC. Kỹ thuật này giúp kiểm toán viên khai thác
bằng chứng kiểm toán nhanh chóng thông qua việc xác định những sai lệch về
thông tin, những chỉ tiêu bất thờng trên BCTC từ đó kiểm toán viên xác định mục
tiêu, phạm vi, quy mô, khối lợng công việc cần thực hiện.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
5
Kỹ thuật khảo sát chi tiết các nghiệp vụ và số d tài khoản
Kỹ thuật khảo sát chi tiết nghiệp vụ là kỹ thuật xem xét các nghiệp vụ từ khi
phát sinh đến khi lập BCTC.
Kỹ thuật khảo sát chi tiết số d tài khoản là kỹ thuật tìm và kiểm tra các cơ sở
dẫn liệu của số d các tài khoản.
Việc sử dụng kết hợp hai kỹ thuật này cho phép kiểm toán viên có thể dễ
dàng phát hiện ra những gian lận và sai sót trong quá trình ghi chép và xử lý số liệu.
Đồng thời nó khẳng định và tăng thêm độ tin cậy của những bằng chứng đã thu

thập, để từ đó kiểm toán viên đa ra quyết định có mở rộng hay thu hẹp quy mô mẫu
kiểm toán cần thử nghiệm.
1.1.4.2. Phơng pháp kiểm toán tuân thủ (thử nghiệm kiểm soát)
Phơng pháp kiểm toán tuân thủ là phơng pháp kiểm toán đợc thiết kế và sử
dụng để thu nhập các bằng chứng về tính thích hợp và hiệu quả của hệ thống kiểm
soát nội bộ. Đặc trng cơ bản của phơng pháp này là mọi thử nghiệm phân tích, đánh
giá và kiểm tra đều dựa vào quy chế KSNB của doanh nghiệp. Do vậy điều kiện áp
dụng đối với phơng pháp này là hệ thống KSNB của doanh nghiệp phải mạnh, hiệu
quả và kiểm toán viên có thể tin tởng vào hệ thống KSNB đó. Phơng pháp kiểm
toán tuân thủ gồm kỹ thuật kiểm tra các hệ thống và thử nghiệm chi tiết về kiểm
soát.
Kỹ thuật kiểm tra các hệ thống là việc kiểm tra chi tiết một loạt các nghiệp
vụ cùng loại ghi chép từ đầu đến cuối của một hệ thống để xem xét đánh giá các b-
ớc kiểm soát trong hệ thống KSNB của doanh nghiệp.
Thử nghiệm chi tiết về kiểm soát là các thử nghiệm đợc tiến hành để thu
thập các bằng chứng về sự hữu hiệu của các quy chế KSNB trong doanh nghiệp.
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên luôn phải kết hợp chặt chẽ hai
phơng pháp này vì phạm vi và mức độ vận dụng phơng pháp kiểm toán cơ bản tuỳ
thuộc vào tính hiệu quả của hệ thống KSNB doanh nghiệp. Trong khi đó, việc đánh
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
6
giá tính hiệu quả của hệ thống KSNB lại đợc thực hiện bởi phơng pháp kiểm toán
tuân thủ.
1.2. Chu trình hàng tồn kho với vấn đề kiểm toán
1.2.1. Bản chất của hàng tồn kho
1.2.1.1. Khái niệm hàng tồn kho
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 - " Hàng tồn kho " thì :
Hàng tồn kho là những tài sản:
- Đợc giữ để bán trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thờng;
- Đang trong quá trình sản xuất kinh doanh dở dang;

- Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất
kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ".
Hàng tồn kho bao gồm:
- Hàng hoá mua về để bán: Hàng hoá tồn kho, hàng mua đang đi đờng, hàng
gửi đi bán, hàng hoá gửi đi gia công chế biến
- Thành phẩm tồn kho và thành phẩm gửi đi bán.
- Sản phẩm dở dang: Sản phẩm cha hoàn thành và sản phẩm hoàn thành cha
làm thủ tục xuất kho thành phẩm.
- Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho, gửi đi gia công chế biến
và đã mua đang đi đờng.
- Chi phí dịch vụ dở dang
Nh vậy, có rất nhiều hình thức khác nhau, tuỳ thuộc vào từng loại hình doanh
nghiệp. Đối với các doanh nghiệp thơng mại, HTK chủ yếu là hàng hóa mua về để
chờ bán, đối với các doanh nghiệp sản xuất HTK thờng bao gồm nguyên vật liệu,
công cụ dụng cụ để sử dụng cho sản xuất, sản phẩm dở dang, thành phẩm hoàn
thành chờ bán.
1.2.1.2. Đặc điểm của hàng tồn kho ảnh hởng đến công tác kiểm toán
Kiểm toán HTK thờng đợc coi là một trong những công việc quan trọng, mất
nhiều thời gian nhất đối với mỗi cuộc kiểm toán BCTC. Sở dĩ kiểm toán HTK quan
trọng nh vậy là vì:
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
7
- Hàng tồn kho thờng chiếm một tỷ trọng lớn trong tổng số tài sản lu động
của doanh nghiệp, các nghiệp vụ liên quan đến HTK diễn ra thờng xuyên, do đó rất
dễ xảy ra các gian lận và sai sót với quy mô lớn, ảnh hởng trọng yếu đến BCTC.
- Trong kế toán có nhiều phơng pháp khác nhau để xác định giá trị của HTK
nh: phơng pháp bình quân gia quyền, phơng pháp giá thực tế đích danh, phơng pháp
nhập trớc xuất trớc, phơng pháp nhập sau xuất trớc... nếu áp dụng các phơng pháp
khác nhau sẽ đa ra những kết quả khác nhau. Điều này có ảnh hởng trực tiếp tới giá
trị HTK, đặc biệt là giá vốn hàng bán dẫn đến có thể gây ra sai sót trên bảng cân

đối kế toán và báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
- Hàng tồn kho trong doanh nghiệp đợc bảo quản và cất trữ ở nhiều nơi khác
nhau, do nhiều ngời quản lý, với mỗi loại HTK khác nhau thì điều kiện bảo quản
cũng khác nhau, tuỳ thuộc vào yêu cầu của từng loại. Vì thế mà công việc kiểm kê,
quản lý và sử dụng HTK gặp nhiều khó khăn, dễ xảy ra gian lận, sai sót.
- Có một số khoản mục HTK rất khó đánh giá, phân loại nh các linh kiện điện
tử phức tạp, các công trình xây dựng dở dang, tác phẩm nghệ thuật, kim khí quý, đá
quý, hoá chất... do đó xác định chất lợng và giá trị HTK luôn là công việc khó khăn
và phức tạp hơn hầu hết các tài sản khác.
- Chu trình HTK có liên quan trực tiếp đến nhiều chu trình khác nh chu trình
mua hàng và thanh toán, chu trình bán hàng và thu tiền, chu trình tiền lơng và nhân
viên... vì vậy khi tiền hành kiểm toán, kiểm toán viên cần quan tâm đến mối liên
quan của chúng trong một hệ thống để phát hiện ra những sai sót có tính chất dây
chuyền.
1.2.2. Các chức năng của chu trình hàng tồn kho gắn với quá trình kiểm soát
1.2.2.1. Chức năng mua hàng
Để đạt đợc sự KSNB hữu hiệu đối với các nghiệp vụ mua hàng, doanh nghiệp
thờng phải tổ chức một bộ phận riêng biệt chuyên thực hiện chức năng mua hàng,
bộ phận này có trách nhiệm mua hàng nhng không có quyền quyết định mua.
Nghiệp vụ mua hàng bắt đầu bằng việc bộ phận kho hoặc bộ phận có nhu cầu về vật
t hàng hoá dịch vụ viết phiếu yêu cầu mua. Để có đợc nghiệp vụ mua hàng, các
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
8
phiếu yêu cầu mua phải đợc phê duyệt bởi cấp có thẩm quyền về sự hợp lý và tính
có thật của nhu cầu mua.
1.2.2.2. Chức năng nhận hàng
Hàng hoá, vật t mua về trớc khi nhập kho phải giao cho bộ phận nhận hàng
kiểm tra. Để kiểm soát và bảo đảm an toàn, bộ phận này độc lập với các phòng
mua hàng và phòng vận chuyển. Bộ phận nhận hàng có trách nhiệm xác định số
hàng nhận, kiểm định chất lợng hàng nhận và lập Biên bản nhận hàng (Phiếu nhận

hàng). Sau khi kiểm tra, hàng hoá vật t đợc chuyển tới bộ phận kho.
1.2.2.3. Chức năng lu kho
Hàng chuyển tới kho sẽ đợc kiểm tra về số lợng, chất lợng rồi tiến hành nhập
kho, mỗi lần nhập kho, thủ kho phải ghi rõ số lợng, chất lợng, quy cách thực nhập
vào Phiếu nhập kho. Sau đó, thủ kho chuyển Phiếu nhập kho lên phòng kế toán để
thông báo số lợng hàng nhập kho.
1.2.2.4. Chức năng xuất kho vật t hàng hoá
Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm về số hàng mà mình quản lý, trong bất kỳ
trờng hợp xuất hàng nào, bộ phận kho cũng yêu cầu ngời nhận vật t phải có Phiếu
yêu cầu sử dụng vật t đã đợc cấp có thẩm quyền phê duyệt.
1.2.2.5. Chức năng sản xuất
Việc sản xuất đợc kiểm soát chặt chẽ thông qua kế hoạch sản xuất nhằm bảo
đảm cho doanh nghiệp sản xuất hàng hoá đáp ứng đúng nhu cầu của khách hàng,
tránh tình trạng ứ đọng hàng hoá đồng thời phải bảo đảm chuẩn bị đầy đủ các yếu
tố về nguyên vật liệu và nhân công cho yêu cầu sản xuất trong kỳ.
1.2.2.6. Chức năng lu kho thành phẩm
Sau khi đã đợc kiểm tra chất lợng, sản phẩm sẽ đợc nhập kho chờ bán. Để
nhập kho thành phẩm cần phải xác định đợc số lợng và giá thành của thành phẩm
nhập kho. Khi thành phẩm đã đợc nhập kho, phiếu nhập kho đợc chuyển lên phòng
kế toán để thông báo số lợng thành phẩm đã nhập kho.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
9
1.2.2.7. Chức năng xuất thành phẩm đi tiêu thụ
Để xuất thành phẩm ra khỏi kho phải có sự phê chuẩn của ngời có trách
nhiệm. Khi xuất kho thành phẩm, thủ kho lập phiếu xuất kho.
Hệ thống KSNB đợc xây dựng dựa trên các chức năng của chu trình hàng tồn
kho căn cứ theo dòng vận động của hàng tồn kho. Một hệ thống KSNB tốt sẽ giúp
doanh nghiệp quản lý chặt chẽ hàng tồn kho, đồng thời nó cũng giúp kiểm toán
viên có thể giảm bớt số lợng các thủ tục kiểm toán cơ bản, tập trung thu thập bằng
chứng thông qua một số lợng lớn các thử nghiệm kiểm soát nhằm tạo hiệu quả cao

trong công việc kiểm toán.
1.2.3. Phơng pháp hạch toán hàng tồn kho
1.2.3.1. Hạch toán chi tiết hàng tồn kho
Hàng tồn kho phải đợc theo dõi và hạch toán cả về mặt giá trị và hiện vật, do
đó kế toán hàng tồn kho phải sử dụng phơng pháp hạch toán chi tiết theo chủng
loại, quy cách vật t, hàng hoá theo từng địa điểm quản lý và sử dụng. Hàng tồn kho
phải luôn đảm bảo sự khớp đúng cả về mặt giá trị và hiện vật, giữa số lợng thực tế
với số lợng trên sổ kế toán. Theo chế độ kế toán hiện nay, doanh nghiệp có thể
chọn một trong ba phơng pháp hạch toán chi tiết hàng tồn kho sau:
- Phơng pháp thẻ song song;
- Phơng pháp sổ đối chiếu luân chuyển;
- Phơng pháp sổ số d.
Thực tế cho thấy phơng pháp thẻ song song đợc sử dụng phổ biến trong việc hạch
toán chi tiết vật t.
1.2.3.2. Hạch toán tổng hợp hàng tồn kho
Hàng tồn kho là tài sản lu động của doanh nghiệp thờng xuyên biến động.
Tuỳ thuộc vào đặc điểm và yêu cầu quản lý của từng doanh nghiệp mà kế toán có
thể lựa chọn một trong hai phơng pháp hạch toán tổng hợp hàng tồn kho là phơng
pháp kê khai thờng xuyên và phơng pháp kiểm kê định kỳ.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
10
Phơng pháp kê khai thờng xuyên là phơng pháp theo dõi phản ánh thờng
xuyên, liên tục, có hệ thống tình hình nhập, xuất, tồn kho vật t, hàng hoá, thành
phẩm trên sổ kế toán.
Trong trờng hợp áp dụng phơng pháp kê khai thờng xuyên, các tài khoản
hàng tồn kho đợc dùng để phản ánh số hiện có, tình hình biến động của hàng tồn
kho. Vì vậy vật t, hàng hoá tồn kho trên sổ kế toán có thể đợc xác định ở bất cứ
thời điểm nào trong kỳ kế toán.
Các tài khoản liên quan đến hạch toán tổng hợp hàng tồn kho theo phơng
pháp kê khai thờng xuyên gồm: TK 151 - Hàng mua đang đi trên đờng; TK 152 -

Nguyên liệu, vật liệu; TK 153 - Công cụ, dụng cụ; TK 154 - Chi phí sản xuất
kinh doanh dở dang; TK 155 - Thành phẩm; TK 156 - Hàng hoá; TK 157 -
Hàng gửi đi bán; TK 159 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho"...
Phơng pháp kiểm kê định kỳ là phơng pháp hạch toán căn cứ vào kết quả
kiểm kê thực tế để phản ánh giá trị hàng tồn kho cuối kỳ trên sổ kế toán tổng hợp
và kết hợp với lợng hàng nhập trong kỳ để tính ra giá trị của vật t, hàng hoá đã xuất
dùng trong kỳ theo công thức:
Trị giá hàng
xuất trong kỳ
=
Trị giá hàng tồn
kho đầu kỳ
+
Trị giá hàng
nhập trong kỳ
-
Trị giá hàng
tồn
kho cuối kỳ
Phơng pháp kiểm kê định kỳ không phản ánh thờng xuyên liên tục tình hình
nhập, xuất kho vật t, hàng hoá ở các TK 152 - Nguyên liệu, vật liệu; TK 153 -
Công cụ, dụng cụ; TK 154 - Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang; TK 155 -
Thành phẩm; TK 156 - Hàng hoá. Các tài khoản này chỉ phản ánh giá trị vật t,
hàng hoá tồn đầu kỳ và cuối kỳ. Theo phơng pháp kiểm kê định kỳ, việc nhập vật t,
hàng hoá hàng ngày đợc phản ánh trên TK 611 - Mua hàng.
Phơng pháp kiểm kê định kỳ hàng tồn kho có u điểm là đơn giản, giảm nhẹ
khối lợng công việc hạch toán, nhng độ chính xác của chỉ tiêu giá trị hàng xuất
dùng và xuất bán không cao vì bị ảnh hởng bởi chất lợng công tác quản lý của
doanh nghiệp. Do đó phơng pháp này ít đợc sử dụng và thờng chỉ đợc sử dụng ở
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44

11
các đơn vị có nhiều chủng loại vật t, hàng hoá khác nhau, việc xuất dùng và xuất
bán diễn ra thờng xuyên nh tại các cửa hàng bán lẻ.
Việc tính giá HTK tuỳ thuộc vào đặc điểm của từng doanh nghiệp, yêu cầu
quản lý. Các doanh nghiệp cần áp dụng một cách nhất quán các phơng pháp sau
(nếu có bất cứ sự thay đổi nào thì phải giải trình một cách rõ ràng trong Thuyết
minh báo cáo tài chính):
- Phơng pháp bình quân gia quyền: đợc tính theo giá trung bình của từng
loại HTK đợc mua hoặc sản xuất trong kỳ. Giá trị trung bình có thể đợc tính theo
thời kỳ hoặc vào mỗi lần nhập hàng.
- Phơng pháp tính theo giá đích danh: áp dụng đối với doanh nghiệp có ít
loại mặt hàng hoặc mặt hàng ổn định và nhận diện đợc.
- Phơng pháp nhập trớc xuất trớc: áp dụng dựa trên giả định là HTK đợc
mua trớc hoặc sản xuất trớc thì xuất trớc. Theo phơng pháp này thì giá trị của hàng
xuất kho đợc tính theo giá của lô hàng nhập kho ở thời điểm đầu kỳ hoặc gần đầu
kỳ, giá trị của HTK đợc tính theo giá của hàng nhập kho ở thời điểm cuối kỳ hoặc
gần cuối kỳ.
- Phơng pháp nhập sau xuất trớc: áp dụng dựa trên giả định là HTK đợc
mua sau hoặc xuất sau thì đợc xuất trớc. Theo phơng pháp này thì giá trị của hàng
xuất kho đợc tính theo giá của lô hàng nhập sau hoặc gần sau cùng, giá trị của
HTK đợc tính theo giá của hàng nhập kho đầu kỳ hoặc gần đầu kỳ.
Các tài liệu kế toán thờng bao gồm:
- Các chứng từ nh: phiếu nhập xuất kho vật t, hàng hoá, sản phẩm dở dang,
thành phẩm.
- Các bảng kê chứng từ gốc
- Sổ kế toán chi tiết và sổ kế toán tổng hợp HTK
- Các báo cáo tài chính
- Các tài liệu khác: đơn đặt mua hàng, quy chế về kiểm kê tài sản, các hợp
đồng kinh tế, các văn bản liên quan đến lập dự phòng, xử lý thừa thiếu HTK hoặc
HTK h hỏng...

Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
12
§ç M¹nh H¶i KiÓm to¸n 44
13
Sơ đồ 1: Trình tự hạch toán HTK theo phơng pháp kê khai thờng xuyên
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
14
TK 111,112,331 TK 152 TK 621
Mua NVL
Tập hợp CP K/C chi phí
TK 1331
TK 622TK 334,338
TK 627
K/C CP NCTTTập hợp CP NCTT
Tập hợp CP SXC
K/C CP SXC
TK 152,153,111,331
VAT được khấu trừ
TK154
TK155
TK 632
TK157
TK1561
TK111,112,331
TK1331
TK1562
HGB được chấp nhận
TK157
Thành phẩm
Xuất hàng gửi bán

VAT khấu trừ
CP thu mua
Tiêu thụ không qua nhập kho
Phân bổ
Mua hàng
Sơ đồ 2: Trình tự hạch toán HTK theo phơng pháp kiểm kê định kỳ
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
15
TK 151,152 TK 611 TK 151,152 TK 154 TK 631 TK 632
TK 111,112,331,311
TK 133
TK 621
TK 154
TK 622TK 334,338
TK 133
TK 111,112,331,311
TK 111,112,331,214
TK 627
TK 155,157
K/c NVL tồn đầu kỳ
Trị giá NVL mua trong kỳ
Tập hợp CPNCTT
Tập hợp CPSXC
K/c chi phí nhân công trực tiếp
K/c CPSXC hoặc phân bổ cho đối tượng tính giá thành
K/c NVL tồn đầu kỳ
Giảm giá hoặc trả lại
hàng
Giá trị NVL sdụng trong kỳ
K/c CPNVLTT

K/c CPĐ đầu kỳ
K/c giá trị thành phẩm
K/c CPĐ
Cuối kỳ
(1)
(2)
1.3. Nội dung kiểm toán hàng tồn kho
1.3.1. Mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho
Việc xây dựng mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho nhằm giúp cho kiểm toán viên
thu thập các bằng chứng cần thiết để đi đến kết luận kiểm toán đối với hàng tồn kho.
Mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho là:
- Đánh giá hệ thống KSNB đối với hàng tồn kho;
- Xác định tính hiện hữu đối với hàng tồn kho, khẳng định tính đầy đủ của
hàng tồn kho, quyền và nghĩa vụ của khách hàng đối với hàng tồn kho đã ghi sổ;
- Khẳng định tính đúng đắn trong việc đo lờng và tính giá hàng tồn kho;
- Bảo đảm sự trình bày và khai báo về hàng tồn kho phù hợp với chế độ quy định.
Các mục tiêu kiểm toán cụ thể về hàng tồn kho đợc thể hiện qua bảng sau:
Bảng số 1: Các mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho
Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu đối với nghiệp vụ Mục tiêu đối với số d
Sự hiện hữu hoặc
phát sinh
- Tất cả các nghiệp vụ mua hàng
đã ghi sổ thể hiện số hàng hoá
mua trong kỳ.
Hàng tồn kho đợc phản ánh
trên bảng cân đối kế toán là
thực sự tồn tại.
Tính đầy đủ
Tất cả các nghiệp vụ mua, kết
chuyển và tiêu thụ hàng tồn kho

xảy ra trong kỳ đều đợc phản ánh
trên sổ sách kế toán và các báo
cáo
Số d tài khoản hàng tồn kho
đã bao hàm tất cả nguyên vật
liệu, công cụ, dụng cụ, sản
phẩm, hàng hoá hiện có tại
thời điểm lập bảng cân đối
kế toán
Quyền và nghĩa vụ
Doanh nghiệp có quyền sỏ hữu và
sử dụng đối với số hàng tồn kho
đã ghi trên sổ sách kế toán của
doanh nghiệp
Doanh nghiệp có quyền đối
với số d hàng tồn kho tại thời
điểm lập Bảng cân đối kế
toán
Đo lờng và tính giá
Chi phí nguyên vật liệu và hàng
hoá thu mua, gia thành sản phẩm,
sản phẩm dở dang phải đợc xác
định chính xác và phù hợp với
quy định của chế độ kế toán hiện
hành và các nguyên tắc kế toán
chung đợc chấp nhận.
Số d hàng tồn kho phải đợc
phản ánh đúng giá tri thực
hoặc giá trị thuần của nó
tuân theo chế độ kế toán

hiện hành hoặc các nguyên
tắc chung đợc chấp nhận.
Trình bày và khai
báo
Các nghiệp vụ liên quan tới hàng
tồn kho phải đợc xác định và phân
loại đúng đắn trên các báo cáo tài
chính
Số d hàng tồn kho phải đợc
phân loại và sắp xếp đúng vị
trí trên Bảng cân đối kế toán.
Các giải trình có liên quan tới
sự phân loại, căn cứ để tính giá
và phân bổ hàng tồn kho phải
thích đáng.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
17
Để bảo đảm tính hiệu quả của từng cuộc kiểm toán, cũng nh để thu thập bằng
chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về
tính trung thực hợp lý của số liệu trên BCTC, cuộc kiểm toán thờng đợc tiến hành
theo quy trình gồm ba giai đoạn sau:
Sơ đồ 3: Các giai đoạn của cuộc kiểm toán BCTC
Kiểm toán hàng tồn kho là một phần hành cụ thể trong kiểm toán BCTC. Do
đó, kiểm toán hàng tồn kho cũng thực hiện qua ba giai đoạn của cuộc kiểm toán
nêu trên.
1.3.2. Lập kế hoạch kiểm toán
Đây là giai đoạn đầu mà KTV cần phải thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán
nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng nh các điều kiện khác cho KTV và công ty
kiểm toán. chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA số 300 về Lập kế hoạch kiểm
toán đã nêu rõ "Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán

để có thể đảm bảo cuộc kiểm toán đợc tiến hành một cách có hiệu quả".
Nh vậy, việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu của
chính cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản đã đợc quy định thành chuẩn
mực và đòi hỏi các kiểm toán viên phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành
cuộc kiểm toán có chất lợng và hiệu quả. Bên cạnh đó, lập kế hoạch kiểm toán hỗ trợ
đắc lực cho việc thực hiện kiểm toán, giúp cho công ty kiểm toán tiết kiệm chi phí
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
Giai đoạn I
Lập kế hoạch kiểm toán
Giai đoạn II
Thực hiện kiểm toán
Giai đoạn III
Hoàn thành kiểm toán
18
kiểm toán nhng vẫn đảm bảo hiệu quả công tác kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán
đối với hàng tồn kho bao gồm các bớc công việc nh sau:
Sơ đồ 4: Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
1.3.2.1. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán
Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán đợc bắt đầu bằng việc kiểm toán viên tiếp
nhận một khách hàng, kiểm toán viên sẽ tiến hành các công việc cần thiết bao
gồm:
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp
lý của KH
Thực hiện các thủ tục phân tích
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro
của HTK
Tìm hiểu HTKSNB và đánh giá rủi

ro kiểm soát
Thiết kế chương trình kiểm toán
19
- Tiếp nhận yêu cầu của khách hàng, điều tra về khách hàng và đánh giá khả
năng chấp nhận kiểm toán. Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đánh giá việc
chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng truyền
thống đồng thời đánh giá việc chấp nhận kiểm toán có làm tăng rủi ro cho hoạt
động kiểm toán và có ảnh hởng đến uy tín của công ty kiểm toán hay không. Để
thực hiện đợc công việc này KTV cần chú trọng xem xét tính liêm chính của Ban
Giám Đốc công ty khách hàng vì đây chính là nền tảng cho mọi hoạt động của hệ
thống kiểm soát nội bộ của đơn vị.
- Lựa chọn đội ngũ nhân viên tiến hành kiểm toán. Công việc này không chỉ
nhằm hớng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn đảm bảo tuân thủ các nguyên
tắc chung đợc thừa nhận GAAS . Dựa trên yêu cầu của công việc kiểm toán, trình
độ khả năng và chuyên môn kỹ thuật của các KTV để Ban Giám Đốc công ty kiểm
toán lựa chọn.
- Sau khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, công ty kiểm
toán tiến hành ký hợp đồng kiểm toán. Đây là cơ sở pháp lý để KTV thực hiện các
bớc tiếp theo của cuộc kiểm toán và có thể ảnh hởng đến trách nhiệm pháp lý của
KTV đối với khách hàng.
1.3.2.2. Thu thập thông tin cơ sở
Sau khi hợp đồng kiểm toán đợc ký kết, kiểm toán viên và công ty kiểm toán
tiến hành lập kế hoạch tổng quát. Tại đoạn 10, VSA số 300 về "Lập kế hoạch kiểm
toán" đã chỉ rõ: " Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải có hiểu biết về
hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán để nhận biết đợc các sự kiện, nghiệp vụ có thể
ảnh hởng trọng yếu đến BCTC.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310 về Hiểu biết về tình hình kinh
doanh quy định: Để thực hiện kiểm toán BCTC, kiểm toán viên phải có hiểu biết
cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích đợc các sự
kiện, các nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán mà theo kiểm

toán viên thì có ảnh hởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của kiểm toán
viên hoặc đến báo cáo kiểm toán.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
20
Theo các quy định này thì khi lập kế hoạch kiểm toán hàng tồn kho kiểm toán
viên cần thực hiện ở bớc:
Tìm hiểu các thông tin về hàng tồn kho của khách hàng: nh các chủng loại,
đặc điểm từng chủng loại hàng, công tác bảo quản hàng tồn kho và quy trình mang
tính pháp lý của khách hàng. Đối với khách hàng năm đầu tiên, kiểm toán viên th-
ờng thu nhập các thông tin sau:
- Ngành nghề kinh doanh;
- Các chủng loại và đặc điểm của từng chủng loại hàng tồn kho;
- Công tác bảo quản hàng tồn kho;
- Báo cáo tài chính, Biên bản thanh tra hay kiểm tra của các năm trớc và năm
hiện hành, Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc liên
quan đến hàng tồn kho...
Đối với những khách hàng thờng xuyên của công ty kiểm toán thì các thông
tin này đợc lu trữ trên hồ sơ kiểm toán chung của khách hàng đó và các kiểm toán
viên chỉ cần thu nhập thêm các thông tin liên quan đến năm hiện hành.
Những thông tin này đợc kiểm toán viên thu thập thông qua một số phơng
pháp nh: phỏng vấn Ban Giám đốc, Kế toán trởng, các nhân viên của khách hàng và
quan sát thực tế.
Xem xét lại kết quả kiểm toán hàng tồn kho của cuộc kiểm toán trớc và hồ
sơ kiểm toán chung: các hồ sơ kiểm toán năm trớc chứa đựng rất nhiều thông tin về
khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động
khác. Việc xem xét lại kết luận kiểm toán về khoản mục hàng tồn kho năm trớc là
cơ sở để kiểm toán viên đối chiếu và đánh giá tình hình thực hiện các quy định về
hàng tồn kho năm nay.
Tiến hành đi tham quan nhà xởng và dự kiến nhu cầu về chuyên gia bên
ngoài trong trờng hợp cần thiết. Tham quan nhà xởng là bớc công việc không kém

phần quan trọng, nó cho phép kiểm toán viên có cái nhìn tổng thể về công việc
kinh doanh của khách hàng đặc biệt là công tác bảo quản và lu trữ hàng tồn kho.
Điều này cũng tạo điều kiện cho việc thuyết minh các số liệu kế toán, phát hiện
những vấn đề cần quan tâm nh sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
21
cũng nh có đợc những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của Ban Giám
Đốc.
Đối với những HTK của doanh nghiệp đòi hỏi tính kỹ thuật cao nh dầu thô,
kim khí quý, đá quý... kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải dự kiến đến sự trợ
giúp của chuyên gia bên ngoài. Khi đó, KTV phải đánh giá tính độc lập của các
chuyên gia với khách hàng cũng nh trình độ chuyên môn để có thể tin cậy vào kết
quả đánh giá mà chuyên gia cung cấp.
1.3.2.3. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng đối với hàng
tồn kho giúp cho kiểm toán viên nắm bắt đợc quy trình mang tính pháp lý có ảnh h-
ởng đến hàng tồn kho. Những thông tin này đợc thu thập trong quá trình tiếp xúc
với khách hàng thông qua:
- Giấy phép thành lập công ty và Điều lệ công ty;
- Các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, Biên bản thanh tra hay kiểm tra
của năm hiện hành và các năm trớc;
- Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc...
1.3.2.4. Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ
Các thủ tục phân tích đợc áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và thờng thực
hiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam VSA số 520 về "Quy trình phân tích" quy định " Kiểm toán viên phải
thực hiện các quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét
tổng thể về cuộc kiểm toán ".
Nhìn chung trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán hàng tồn kho, thủ tục
phân tích sơ bộ rất đơn giản. Kiểm toán viên chỉ tiến hành công việc phân tích đối

với một số chỉ tiêu liên quan đến hàng tồn kho trên BCTC. Các thủ tục phân tích
chủ yếu đợc áp dụng trong giai đoạn này là thủ tục phân tích ngang và phân tích
dọc.
Phân tích ngang (phân tích xu hớng) : là việc phân tích dựa trên cơ sở so
sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu liên quan đến hàng tồn kho trên BCTC.
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
22
Kiểm toán viên tiến hành so sánh số d của từng khoản mục hàng tồn kho kỳ
này so với kỳ trớc hoặc giữa các kỳ với nhau, xem xét và phát hiện những biến
động bất thờng đối với số lợng và giá trị của hàng tồn kho.
Khi khảo sát, nếu kiểm toán viên nhận thấy có những biểu hiện không bình
thờng của một số khoản mục, mặt hàng thì có thể chọn mẫu để so sánh hàng tồn
kho thực tế với định mức hàng tồn kho nhằm phát hiện hiện tợng vợt định mức quá
lớn.
Bên cạnh đó, kiểm toán viên còn tiến hành so sánh tổng giá vốn hàng bán
thực tế kỳ này với các kỳ trớc để nhận thấy sự biến động của giá vốn hàng bán.
Đồng thời xem xét sự biến động của giá vốn hàng bán có phù hợp với sự biến động
của doanh thu không.
Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh
các tỷ lệ tơng quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau liên quan đến hàng
tồn kho trên BCTC.
Trớc hết kiểm toán viên tiến hành so sánh tỷ trọng trị giá hàng tồn kho trong
tổng giá trị tài sản lu động của kỳ này với các kỳ trớc:
Tỷ trọng hàng tồn kho trong
=
Trị giá hàng tồn kho
Tổng giá trị tài sản lu động
Sau đó kiểm toán viên có thể so sánh tỷ trọng của từng loại hàng tồn kho
(nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hoá, hàng gửi đi bán...) để
tìm hiểu sự bất thờng của từng khoản mục chi tiết. Tuy nhiên, khi tiến hành so sánh

giữa các kỳ, kiểm toán viên phải loại trừ sự ảnh hởng do biến động của yếu tố giá
cả.
1.3.2.5. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng của hàng tồn kho
Đánh giá tính trọng yếu
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA và chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA
số 320 về "Tính trọng yếu trong kiểm toán" quy định rõ: "Khi lập kế hoạch kiểm
toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận đợc để làm
tiêu chuẩn phát hiện những sai sót trọng yếu về mặt định lợng".
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
23
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ trọng
yếu để ớc tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận đợc từ đó xác định
phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hởng của các sai sót lên BCTC. Kiểm
toán viên cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC sau đó phân bổ cho từng
khoản mục trên BCTC.
Mức độ trọng yếu đợc xác định trong từng cuộc kiểm toán và chỉ có ý nghĩa
trong cuộc kiểm toán đó. Mức độ trọng yếu phụ thuộc vào các yếu tố sau: qui mô
và hoạt động của doanh nghiệp; hệ thống tổ chức và quản lý của doanh nghiệp;
kinh nghiệm của kiểm toán viên đối với doanh nghiệp; các yếu tố định tính nh quy
định của pháp luật, quy chế của doanh nghiệp.
Trong BCTC của phần lớn các doanh nghiệp, hàng tồn kho và giá vốn hàng
bán luôn ảnh hởng trọng yếu đến tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của
doanh nghiệp. Việc đánh giá tính trọng yếu đối với hàng tồn kho trong giai đoạn
lập kế hoạch kiểm toán đợc tiến hành theo hai bớc sau:
- ớc lợng ban đầu về mức trọng yếu: công việc này giúp cho KTV lập kế
hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp vì đây chính là mức tối đa mà KTV
tin rằng ở mức độ này BCTC có thể bị sai lệch nhng vẫn cha ảnh hởng đến các
quyết định của ngời sử dụng BCTC. Do đó, mức ớc lợng này càng thấp tức là độ
chính xác của các thông tin trên BCTC càng cao, số lợng các bằng chứng càng
nhiều.

- Phân bổ ớc lợng ban đầu về mức trọng yếu cho hàng tồn kho: mục đích
của việc phân bổ này là để giúp cho KTV xác định đợc số lợng bằng chứng kiểm
toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất mà
vẫn đảm bảo tổng các sai sót trên BCTC không vợt quá mức ớc lợng ban đầu về
tính trọng yếu. Việc phân bổ mức trọng yếu dựa trên bản chất của các khoản mục,
kinh nghiệm của các KTV, chi phí kiểm toán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát
đợc đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục.
Đánh giá rủi ro
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
24
Cùng với việc đánh giá tính trọng yếu, kiểm toán viên phải thực hiện đánh giá
rủi ro tiềm tàng đối với hàng tồn kho. Trên thực tế có rất nhiều yếu tố có thể làm
tăng khả năng xảy ra sai phạm đối với hàng tồn kho nh:
- Số lợng các nghiệp vụ mua, sản xuất, tiêu thụ xảy ra thờng xuyên trong kỳ
làm tăng cơ hội cho các sai phạm nảy sinh
- Việc tính giá và đo lờng thờng mang tính chủ quan
- Hàng tồn kho thờng đợc bảo quản ở nhiều kho bãi khác nhau, nhiều nơi nên
khó kiểm soát vật chất do đó dễ bị thất thoát, h hỏng
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 về Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ quy định Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và KTV đa ra ý
kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã đợc kiểm toán còn có những sai sót
trọng yếu. Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải sử dụng óc xét đoán
nghề nghệp của mình để đánh giá mức độ rủi ro kiểm toán trong từng trờng hợp từ
đó xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm các rủi ro kiểm toán xuống thấp tới
mức có thể chấp nhận đợc.
Do Ban Giám đốc doanh nghiệp thờng có xu hớng trình bày giá trị hàng tồn
kho cao hơn thực tế bằng cách ghi tăng số lợng hoặc khai tăng đơn giá, nên khi lập
kế hoạch kiểm toán đối với hàng tồn kho, kiểm toán viên phải chú ý rủi ro tiềm
tàng thờng xảy ra đối với cơ sở dữ liệu về tính có thật hoặc đo lờng và tính giá của
hàng tồn kho.

1.3.2.6. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát đối với
hàng tồn kho
Khi tiến hành tìm hiểu cơ cấu KSNB đối với hàng tồn kho, kiểm toán viên
cần tìm hiểu những vấn đề:
- Môi trờng kiểm soát: bao gồm toàn bộ các nhân tố bên trong và bên ngoài
của khách hàng có tính môi trờng tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lý dữ
liệu của các loại hình kiểm soát nội bộ nh: đặc thù về quản lý, cơ cấu tổ chức phân
công phân nhiệm, theo dõi HTK, hệ thống quản lý và giám sát HTK, công tác kế
hoạch trong việc dự trữ, bảo quản, dự phòng HTK...
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
25
- Hệ thống kế toán HTK: bao gồm hệ thống chứng từ kế toán, sổ kế toán, tài
khoản kế toán và hệ thống bảng tổng hợp HTK, trong đó vấn đề lập và luân chuyển
chứng từ có vị trí hết sức quan trọng trong công tác kiểm soát nội bộ của đơn vị.
- Các thủ tục kiểm soát đối với công tác mua hàng, nhập hàng, lu trữ và sản
xuất HTK. Chúng đợc thiết lập bởi Ban Giám Đốc nhằm đạt đợc mục tiêu quản lý
dựa trên các nguyên tắc cơ bản phân công, phân nhiệm và bất kiêm nhiệm. Kiểm
toán viên không những phải kiểm tra sự tồn tại của các thủ tục này mà còn phải
xem xét tính liên tục và hữu hiệu của chúng.
- Kiểm toán nội bộ đối với hàng tồn kho: là nhân tố cơ bản của hệ thống
kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp, đợc thiết kế độc lập để tiến hành kiểm tra và
đánh giá các hoạt động phục vụ yêu cầu quản trị nội bộ.
Để đánh giá hệ thống KSNB kiểm toán viên thờng lập Bảng câu hỏi về hệ
thống KSNB đối với hàng tồn kho. Trên Bảng câu hỏi này phản ánh thông tin: các
mục tiêu của KSNB đối với hàng tồn kho, mô tả thực trạng của KSNB mà kiểm
toán viên thu thập đợc, nguyên tắc thiết kế các thủ tục kiểm soát tơng ứng với thực
trạng đó. Ngoài ra, kiểm toán viên còn sử dụng phơng pháp lu đồ và Bảng tờng
thuật để mô tả và đánh giá hệ thống KSNB. Căn cứ vào hiểu biết về hệ thống KSNB
của khách hàng, kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát. Kiểm toán viên có thể
đánh giá rủi ro kiểm soát theo yếu tố định tính nh các mức thấp, trung bình, cao

hoặc tỷ lệ phần trăm.
1.3.2.7. Thiết kế chơng trình kiểm toán hàng tồn kho
Chơng trình kiểm toán hàng tồn kho là những dự kiến chi tiết về nội dung,
thời gian, phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thực hiện và sự phân công công
việc trong nhóm kiểm toán cũng nh dự kiến về những t liệu, thông tin liên quan đến
hàng tồn kho cần sử dụng và thu thập. Việc thiết kế chơng trình kiểm toán phải dựa
trên những hiểu biết về tính trọng yếu, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, mức độ
bảo đảm phải đạt đợc thông qua thử nghiệm cơ bản, kinh nghiệm của kiểm toán
viên trong những lần kiểm toán trớc...
Khi tiến hành thiết kế chơng trình kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán viên
phải xác định các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với hàng tồn kho (thông qua
Đỗ Mạnh Hải Kiểm toán 44
26