Bàn thêm về phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động pdf

Bàn thêm về phương pháp kế toán chi
phí theo hoạt động

B
ài vi
ết n
ày mong mu
ốn cung cấp cho độc giả th
êm m
ột
số thông tin về bản chất và tính ưu việt của phương pháp
kế toán chi phí theo hoạt động (Activity-Based Costing -
ABC) so với phương pháp kế toán chi phí truyền thống
(còn gọi là phương pháp kế toán chi phí theo khối lượng –
Volume Based Costing - VBC).
Khái quát về phương pháp ABC
Sơ đồ dưới đây trình bày khái quát quy trình và nguyên tắc cơ
bản của phương pháp ABC.

Bước 1: Toàn bộ chi phí phát sinh trong kỳ được tập hợp và
phân bổ cho từng hoạt động theo mức tiêu hao chi phí thích
hợp.
Bước 2: Căn cứ vào mức độ tham gia của từng hoạt động vào
quá trình sản xuất, kinh doanh sản phẩm để phân bổ chi phí
các hoạt động vào giá thành sản phẩm.
Như vậy, về cơ bản phương pháp ABC khác với phương pháp
truyền thống ở hai điểm. Thứ nhất, giá thành sản phẩm theo
ABC bao gồm toàn bộ các chi phí phát sinh trong kỳ, kể cả các
chi phí giá tiếp như chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh
nghiệp. Thứ hai, phương pháp ABC phân bổ chi phí phát sinh
vào giá thành mỗi sản phẩm dựa trên mức chi phí thực tế cho

mỗi hoạt động và mức độ đóng góp của mỗi hoạt động v
ào quá
trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm. Nói cách khác, phương
pháp ABC phân bổ chi phí vào giá thành sản phẩm dựa trên
mối quan hệ nhân quả giữa chi phí - hoạt động - s
ản phẩm. Kết
quả là giá thành sản phẩm phản ánh chính xác hơn mức chi
phí thực tế kết tinh trong mỗi đơn vị sản phẩm.
Những bất cập trong phương pháp kế toán chi phí truyền
thống
Theo phương pháp kế toán chi phí truyền thống, giá thành sản
phẩm chỉ bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí
nhân công trực tiếp, và chi phí sản xuất chung. Trong đó, chi
phí sản xuất chung thường được phân bổ cho từng sản phẩm
dựa trên một tiêu thức phân bổ cố định (ví dụ: phân bổ theo tỷ
lệ chi phí nhân công trực tiếp). Việc phân bổ toàn bộ chi phí
chung theo một tiêu thức phân bổ cố định như vậy là không
phù hợp bởi chi phí chung bao gồm nhiều khoản mục có bản
chất khác nhau, có vai trò và tham gia với mức độ khác nhau
vào quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm. Ví dụ: chi phí
khấu hao máy móc, chi phí khởi động dây chuyền sản xuất, chi
phí nghiên cứu phát triển sản phẩm không tỷ lệ thuận với chi
phí nhân công trực tiếp. Vì vậy, áp dụng một tiêu thức phân bổ
cố định cho toàn bộ chi phí chung khiến cho giá thành thực tế
của sản phẩm bị phản ánh sai lệch.
Vấn đề thứ hai đối với phương pháp kế toán chi phí truyền
thống là khái niệm giá thành sản phẩm chỉ được hiểu theo
nghĩa hẹp là “giá thành sản xuất”, theo đó các chi phí gián tiếp
như chi phí quản lý, chi phí bán hàng không được tính vào giá
thành sản phẩm. Trên thực tế các doanh nghiệp khi tính “giá

thành toàn bộ” có phân bổ các chi phí quản lý và chi phí bán
hàng vào giá thành sản phẩm. Tuy nhiên, tiêu thức phân bổ
thường dựa trên sản lượng tiêu thụ, tức là cũng không phù h
ợp
như phân tích ở trên. Ngoài ra, trong các phân tích có sử dụng
thông tin về giá thành sản phẩm thì các doanh nghiệp thường
sử dụng giá thành sản xuất chứ không sử dụng giá thành toàn
bộ.
Cùng với sự phát triển của sản xuất hàng hoá và dịch vụ, của
kinh tế thị trường, phương pháp kế toán chi phí truyền thống
với hai đặc điểm nêu trên đã tỏ ra không còn phù hợp, làm
giảm giá trị của thông tin kế toán đối với công tác quản lý kinh
doanh. Trong nền kinh tế còn kém phát triển, chi phí trực tiếp
cấu thành phần lớn giá trị sản phẩm. Do đó, việc phân bổ chi
phí gián tiếp dù không hợp lý, thậm chí bỏ qua không phân bổ
vào giá thành sản phẩm các chi phí bán hàng, chi phí quản lý
cũng không ảnh hưởng lớn đến giá thành sản phẩm. Ng
ày nay,
cùng với sự phát triển của kinh tế thị trư
ờng, sự ứng dụng khoa
học công nghệ vào sản xuất kinh doanh, chi phí gián tiếp này
càng đóng vai trò quan trọng và chiếm tỷ trọng cao trong hoạt
động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp. Ví dụ: chi phí
nghiên cứu phát triển của các công ty dược, chi phi quảng cáo
của các công ty nước giải khát, các nhà sản xuất phim. Do
mức độ trọng yếu của các chi phí gián tiếp này, việc không
phân bổ hay phân bổ không hợp lý sẽ khiến cho giá thành sản
phẩm bị phản ánh sai lệch, cản trở việc ra quyết định tối ưu c
ủa
các nhà quản lý.

Thứ hai, trong một nền kinh tế chưa phát triển, cạnh tranh ch
ưa
gay gắt, các doanh nghiệp (đặc biệt là các doanh nghiệp có
sản phẩm đặc thù) có thể chủ động trong việc xác định giá bán
cao hơn nhiều so với giá thành sản phẩm. Mức lợi nhuận cao
đó khiến cho thiệt hại do những quyết định kinh doanh không
tối ưu trở nên khó nhận biết hơn. Ví dụ, do xác định giá thành
không chính xác nên một doanh nghiệp có thể định giá bán
thấp hơn giá thành thực tế cho một sản phẩm. Tuy nhiên mức
lỗ do định giá sai đó sẽ được bù đắp bởi mức lãi cao của các
sản phẩm khác. Kết quả là thiệt hại được giảm đi đáng kể.
Ngược lại, trong một nền kinh tế thị trường phát triển, mức độ
cạnh tranh khốc liệt khiến cho các doanh nghiệp không thể tự
do xác định giá bán sản phẩm (trừ một số ít doanh nghiệp độc
quyền). Thay vào đó, thị trường sẽ quyết định mức giá bán.
Trong điều kiện đó, những sai sót trong việc xác định giá thành
sản phẩm có thể khiến cho các doanh nghiệp phải trả giá đắt.
Để minh hoạ cho điều này tôi xin sử dụng lại ví dụ về hai sản
phẩm R và V trong bài viết của tác giả Phạm Rin: Doanh
nghiệp A sản xuất 2 mặt hàng R và V. Giá thành thực tế (tính
theo ABC) và giá thành tính theo phương pháp truyền thống
như sau:

S
ản phẩm R

(1.000đ)
S
ản phẩm V

(1.000đ)
Giá thành thực tế (ABC)
87 (45+20+22)
90 (25+20+45)

Giá thành theo phương pháp 95 75
truyền thống
Như vậy phương pháp tính giá thành truyền thống đã làm cho
giá thành sản phẩm R bị phản ánh cao hơn th
ực tế 8.000 đồng,
đồng thời giá thành sản phẩm V bị phản ánh thấp hơn thực tế
15.000 đồng. Điều này sẽ ảnh hưởng như thế nào đến chiến
lược kinh doanh của Doanh nghiệp A? Giả sử giá thị trường
của hai sản phẩm R và V lần lượt là 92.000 đồng và 85.000
đồng. Nếu dựa trên thông tin về giá thành sản phẩm (không
chính xác) theo phương pháp truyền thống thì Doanh nghiệp A
có thể quyết định sai lầm: ngừng sản xuất sản phẩm có lãi là R
và tập trung sản xuất sản phẩm thực chất không có lãi là V (giả
định hai loại sản phẩm sử dụng nguồn lực giống nhau). K
ết quả
là càng sản xuất Doanh nghiệp A càng bị lỗ.
Nh
ững
ưu đi
ểm của ph
ương pháp ABC

Phương pháp ABC được giới thiệu đầu tiên vào giữa thập kỷ
80, bởi Robert Kaplan và Robin Cooper, trước hết nhằm giải
quyết hai nhược điểm của phương pháp kế toán chi phí truyền

thống nêu trên. Theo phương pháp ABC, giá thành sản phẩm
không chỉ bao gồm chi phí sản xuất mà là toàn bộ chi phí sản
xuất kinh doanh, bao gồm cả các chi phí gián tiếp như chi phí
bán hàng, chi phí quản lý. Như trình bày ở trên, do tỷ trọng chi
phí gián tiếp ngày càng lớn, việc không phân bổ các chi phí n
ày
vào giá thành sản phẩm có thể dẫn tới những ngộ nhận về
mức lợi tức sản phẩm và do đó sai l
ầm trong ra quyết định kinh
doanh. Ví dụ, một sản phẩm mới có thể có giá thành công
xưởng nhỏ hơn các sản phẩm hiện tại, nhưng đòi hỏi một
khoản chi phí marketing lớn để đưa ra thị trường. Nếu chỉ căn
cứ vào giá thành công xưởng thì có thể thấy sản xuất sản
phẩm đó sẽ mang lại lợi nhuận cao hơn, nhưng nếu phân bổ
đủ cả chi phí marketing tăng thêm thì có thể sản phẩm đó sẽ bị
lỗ.
Cùng với việc phân bổ toàn bộ các chi phí vào giá thành sản
phẩm, phương pháp ABC sử dụng một hệ thống các tiêu thức
phân bổ được xây dựng trên cơ sở phân tích chi tiết mối quan
hệ nhân quả giữa chi phí phát sinh cho từng hoạt động và mức
độ tham gia của từng hoạt động vào quá trình sản xuất và kinh
doanh sản phẩm, thay vì chỉ sử dụng một tiêu thức phân bổ (ví
dụ chi phí nhân công trực tiếp) như phương pháp truy
ền thống.
Các tiêu thức phân bổ do đó phản ánh chính xác hơn mức độ
tiêu hao nguồn lực thực tế của từng sản phẩm. Theo đó, ABC
sẽ giúp các nhà quản lý tránh được những quyết định sai lầm
do sử dụng thông tin không chính xác về giá thành như trình
bày ở trên. Ngoài ra, bên cạnh việc cung cấp thông tin chính
xác về giá thành, ABC còn cung cấp thông tin chi tiết về cơ c

ấu
chi phí của từng sản phẩm, giúp cho nhà quản lý có thể linh
hoạt hơn trong việc lập kế hoạch ngân sách cũng như điều
chỉnh các chính sách, chiến lược sản phẩm của doanh nghiệp
trong điều kiện thị trường luôn biến động.
Như vậy, có thể thấy phương pháp ABC cung cấp thông tin giá
thành chính xác và hợp lý hơn so với phương pháp kế toán chi
phí truyền thống. Tuy nhiên, đó chỉ là một trong những mục ti
êu
của ABC. Việc áp dụng ABC còn tạo điều kiện nâng cao hiệu
quả công tác quản lý doanh nghiệp thông qua các ứng dụng
sau.
Để xây dựng được hệ thống các tiêu thức phân bổ chi phí, yêu
cầu đầu tiên là phải xác định được toàn bộ các hoạt động diễn
ra trong doanh nghiệp trong một chu kỳ sản xuất kinh doanh.
Bước thứ hai, doanh nghiệp cần xác định mức chi phí cho mỗi
hoạt động trong từng kỳ. Cuối cùng, mức đóng góp của từng
hoạt động vào từng sản phẩm đư
ợc xác định. Với những thông
tin chi tiết như vậy, các nhà quản lý có thể dễ dàng phân loại
các hoạt động trong doanh nghiệp theo các nhóm: các hoạt
động có mức đóng góp cao vào giá trị sản phẩm (high value
adding activities), các hoạt động có mức đóng góp thấp (low
value adding activities), và các hoạt động không đóng góp,
thậm chí là nhân tố cản trở quả trình sản xuất kinh doanh (non-
value adding activities/constraints). Trên cơ sở hiểu rõ tầm
quan trọng của các hoạt động, nhà quản lý có thể đưa ra các
biện pháp nâng cao hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp
bằng cách loại bỏ những hoạt động không có đóng góp vào giá
trị sản phẩm, tổ chức lại các hoạt động có mức đóng góp thấp

nhằm nâng cao hơn mức đóng góp của các hoạt động này.
Ngay đối với các hoạt động có mức đóng góp cao, ABC cũng
cung cấp thông tin về quá trình phát sinh chi phí, nguyên nhân
phát sinh chi phí cho các hoạt động, qua đó tạo cơ h
ội cắt giảm
chi phí kinh doanh. Cần lưu ý việc cắt giảm chi phí kinh doanh
ở đây được xét trên phạm vi tổng thể. Tức là nhà quản lý có
thể tăng chí phí cho một hoạt động cụ thể nào đó nhằm nâng
cao mức đóng góp của hoạt động đó vào quá trình sản xuất
kinh doanh, qua đó giảm giá thành sản phẩm.
Ngày nay, trong một nền kinh tế thị trường phát triển, một xu
hướng khá phổ biến là việc các doanh nghiệp không còn tự
mình thực hiện toàn b
ộ các hoạt động sản xuất kinh doanh nữa
mà chỉ tập trung vào một số khâu có hiệu quả nhất. Các công
đoạn khác sẽ được thuê ngoài (outsource). Ví dụ, năm 2005
hãng sản xuất máy bay Airbus công bố outsource 70% các
công đoạn trong quá trình sản xuất máy bay. Để ra quyết định
outsource, các doanh nghiệp cần có các thông tin chi tiết về
toàn bộ các hoạt động của mình, chi phí cho từng hoạt động,
vai trò của từng hoạt động trong toàn bộ quá trình s
ản xuất kinh
doanh. Trên cơ sở đó các nhà quản lý có thể xác định được
các hoạt động nào không thể thuê ngoài vì lý do bảo mật công
nghệ hoặc vì đó là các hoạt động có tính chất sống còn nên
doanh nghiệp phải luôn chủ động kiểm soát, các hoạt động
doanh nghiệp có lợi thế so sánh nên tự thực hiện sẽ hiệu quả
hơn thuê ngoài, và các hoạt động thuê ngoài sẽ hiệu quả hơn.
Có thể thấy rằng phương pháp ABC cung cấp toàn bộ các
thông tin này với mức độ tin cậy cao hơn nhiều so với phương

pháp truyền thống.
Một ưu điểm nữa của phương pháp ABC so với phương pháp
truyền thống là trong khi phương pháp truyền thống chỉ cung
cấp thông tin về mức chi phí thì phương pháp ABC còn cung
cấp thông tin về quá trình và nguyên nhân phát sinh chi phí.
Việc hiểu rõ quá trình và nguyên nhân phát sinh chi phí không
chỉ giúp tìm ra biện pháp thích hợp để cắt giảm chi phí mà còn
giúp cho nhà quản lý có thể xây dựng được một cơ chế đánh
giá và khuyến khích nhân viên phù hợp, góp phần quan trọng
nâng cao hiệu suất làm việc của nhân viên, qua đó cải thiện
hiệu quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Cụ thể, các
thông tin do ABC cung cấp cho phép nhà quản lý có thể thấy r
õ
mối liên hệ giữa ba yếu tố: chi phí phát sinh - mức độ hoạt
động - mức độ đóng góp vào sản phẩm. Việc hiểu rõ mối liên
hệ này sẽ làm thay đổi tư duy quản lý từ chỗ tìm cách c
ắt giảm
chi phí sang nâng cao giá trị doanh nghiệp. Theo đó, một sự
tăng chi phí sẽ không phải là không tốt nếu như lợi ích tăng
thêm (incremental benefit) cao hơn chi phí tăng thêm
(incremental cost), và do đó tạo ra giá trị tăng thêm
(incremental value). Theo phương pháp kế toán truyền thống,
mối liên hệ này là không rõ ràng, theo đó các doanh nghiệp có
xu hướng xây dựng cơ chế khuyến khích gắn với việc giảm chi
phí, gián tiếp hạn chế các cơ hội làm tăng giá trị doanh nghiệp
do nhân viên chỉ trú trọng tiết kiệm chi phí thay vì tìm cách tạo
ra giá trị gia tăng. Việc áp dụng phương pháp ABC s
ẽ cho phép
doanh nghiệp có thể xây dựng một cơ chế đánh giá và khuyến
khích nhân viên dựa trên mức độ tạo ra giá trị gia tăng thay vì

dựa trên chí phí, qua đó nâng cao hiệu quả hoạt động chung
của doanh nghiệp.
Cuối cùng, việc áp dụng phương pháp ABC còn góp phần hỗ
trợ hoạt động marketing trong việc xác định cơ cấu sản phẩm
cũng như chính sách giá. Đặc biệt trong trường hợp doanh
nghiệp có nhiều mặt hàng thì việc đàm phán với khách hàng
hay xử lý đơn hàng một cách nhanh chóng đòi hỏi phải có
thông tin chi tiết về giá thành cũng như cơ cấu chi phí của từng
sản phẩm, qua đó có thể xác định các mức giá tối ưu cho các
đơn hàng khác nhau với cơ cấu sản phẩm khác nhau. Nắm
được các thông tin chi tiết và chính xác về chi phí cho các sản
phẩm còn giúp doanh nghiệp dễ dàng hơn trong việc cải tiến
(customization) sản phẩm của mình nhằm tăng khả năng cạnh
tranh trên thị trường bằng cách đưa thêm vào s
ản phẩm những
giá trị gia tăng trong điều kiện chi phí còn cho phép. Đồng thời,
doanh nghiệp cũng có thể chủ động xây dựng chiến lược
marketing để định hướng nhu cầu khách hàng vào các mặt
hàng có lợi nhuận cao, thay thế cho các mặt hàng mà doanh
nghiệp không có lợi thế.
Tóm lại, tính ưu việt của ABC so với phương pháp truy
ền thông
không chỉ ở việc cung cấp thông tin về giá thành sản phẩm
chính xác hơn, mà hơn thế nữa ABC còn cung cấp thông tin
hữu ích cho công tác quản lý doanh nghiệp. Cụ thể, các thông
tin do ABC cung cấp giúp doanh nghiệp có thể quản lý tốt hơn
chi phí sản xuất kinh doanh, ra quyết định outsource, xây dựng
hệ thống đánh giá và quản lý nhân sự phù hợp, hỗ trợ xây
dựng chính sách giá, xác định cơ cấu sản phẩm, chiến lượng

marketing. Do việc áp dụng ABC trong thực tế khá phức tạp và
tốn kém, kinh nghiệp từ các nước phát triển cho thấy ABC
thường được áp dụng thành công bởi các doanh nghiệp quy
mô lớn nhờ khả năng tài chính dồi dào và những lợi ích tăng
thêm do áp dụng ABC trong các doanh nghiệp lớn, phức tạp
thường lớn hơn so với trong các doanh nghiệp nhỏ, đơn giản.