26 Bàn về chế độ Kế toán các khoản dự phòng

§Ò ¸n m«n häc
LỜI MỞ ĐẦU
Dự phòng được hiểu là việc ghi nhận trước một khoản chi phí thực tế
chưa thực chi vào chi phí kinh doanh, chi phí đầu tư tài chính của niên độ báo
cáo để có nguồn tài chính cần thiết bù đắp những thiệt hại có thể xảy ra trong
niên độ liền sau.
Từ khái niệm trên cho ta thấy, hạch toán kế toán các khoản dự phòng sẽ
ảnh hưởng trực tiếp đến chi phí kinh doanh trong kỳ từ đó ảnh hưởng kết quả
kinh doanh, đến giá trị tài sản, các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Hơn nữa dự
phòng là một trong những yếu tố không thể đo lường chính xác được, chứa đựng
nhiều yếu tố chủ quan. Do đó việc hạch toán kế toán các khoản dự phòng là một
điều đáng phải quan tâm.
Để có được sự đáng tin cậy của báo cáo tài chính, sự minh bạch các con
số liên quan đến các khoản dự phòng cần có sự chính xác trong việc kế toán các
khoản dự phòng này. Từ đó đặt ra yêu cầu hoàn thiện đối với chế độ kế toán về
các khoản dự phòng. Chế độ kế toán hoàn thiện sẽ mang tạo sự dễ dàng trong kế
toán đối với các doanh nghiệp đồng thời góp phần thực hiện cam kết của chính
phủ Việt Nam trong việc hoàn thiện hệ thống Chuẩn mực kế toán (CMKT) phù
hợp với thông lệ kế toán quốc tế.
Với mong muốn tìm hiểu sâu hơn về vấn đề này em đã chọn đề tài bàn về
chế độ kế toán các khoản dự phòng để được trình bày một số tìm hiểu, ý kiến
của em về chế độ kế toán hiện hành đối với các khoản dự phòng.
Em xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn, chỉ dạy của Ths. Nguyễn Thị
Mai Anh đã giúp em hoàn thành bài đề án này.
Ngoài lời mở đầu và kết luận đề án của em gồm hai phần chính như sau:
Phần 1: Chế độ kế toán hiện hành liên quan đến hạch toán kế toán các
khoản dự phòng.
Phần 2: Một số ý kiến đóng góp với chế độ về hạch toán kế toán các
khoản dự phòng.
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
1

§Ò ¸n m«n häc
Do thời gian nghiên cứu có hạn, hiểu biết chưa được sâu sắc bài viết của
em còn nhiều thiếu sót hạn chế, mong các thầy cô và các bạn đóng góp ý kiến để
em có thể hoàn thành tốt hơn trong những lần nghiên cứu tiếp theo.
Em xin chân thành cảm ơn!
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
2
§Ò ¸n m«n häc
NỘI DUNG
Phần I: Chế độ kế toán hiện hành liên quan đến hạch toán kế toán các
khoản dự phòng
1. Chế độ kế toán về hạch toán kế toán các khoản dự phòng
1.1. Khái quát chung về hạch toán các khoản dự phòng
1.1.1. Khái niệm
Để hạn chế bớt các thiệt hại và chủ động hơn về tài chính trong các
trường hợp xảy ra rủi ro, tổn thất đối với tài sản và các chi phí phát sinh trong
tương lai; doanh nghiệp được phép thực hiện chính sách giảm giá trị thu hồi của
tài sản trong kinh doanh.
Dự phòng thực chất là việc ghi nhận trước một khoản chi phí thực tế chưa
thực chi vào chi phí kinh doanh, chi phí đầu tư tài chính của niên độ báo các để
có nguồn tài chính bù đắp cho những thiệt hại có thể sẽ xảy ra trong niên độ liền
sau. Dự phòng làm tăng tổng chi phí, do vậy nó đồng nghĩa với sự tạm thời giảm
thu nhập ròng của niên độ báo cáo hay nhiên độ lập dự phòng
Các khoản dự phòng có thể phân biệt được với các khoản nợ phải trả như:
Các khoản nợ phải trả người bán, phải trả tiền vay,... là các khoản nợ phải trả
được xác định gần như chắc chắn về giá trị và thời gian, còn các khoản dự
phòng là các khoản nợ phải trả chưa chắc chắn về giá trị hoặc thời gian.
1. 1.2. Phân loại và nguyên tắc trích lập
Căn cứ vào bản chất của các khoản dự phòng: ghi nhận trước một khoản
chi phí sẽ chi ra ( hay mất đi ) trong tương lai, ta chia dự phòng thành hai loại

chính như sau
1.1.2.1. Dự phòng rủi ro
Dự phòng rủi ro phản ánh việc ghi nhận trước những khoản tổn thất
sẽ xảy ra trong tương lai có liên quan đến các đối tượng đang tồn tại tại
thời điểm lập dự phòng. Theo chế độ kế toán ( VSA 18 ), thuộc loại dự
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
3
§Ò ¸n m«n häc
phòng này gồm có: dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn và dài hạn, dự
phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
• Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn
Khoản dự phòng này để ghi nhận khoản lỗ có thể phát sinh do sự giảm giá
của các chứng khoán ngắn hạn doanh nghiệp đang nắm giữ có thể xảy ra.
Việc hạch toán kế toán khoản dự phòng này cần tôn trọng những quy định
sau:
+ Việc trích lập và hoàn nhập khoản dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn
được thực hiện ở thời điểm khoá sổ kế toán để lập báo cáo tài chính năm. Đối
với các doanh nghiệp có lập báo cáo tài chính giữa niên độ nếu có biến động lớn
về lập dự phòng thì được điều chỉnh trích thêm hoặc hoàn nhập.
+ Mức lập dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn được xác định bằng chênh
lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được (giá thị trường) và giá gốc ghi trên
sổ kế toán. Nếu số dự phòng phải lập kỳ này cao hơn số dư dự phòng đã lập ở
cuối kỳ kế toán trước thì số chênh lệch đó được ghi nhận vào chi phí tài chính
trong kỳ. Nếu số dự phòng phải lập năm nay thấp hơn số dư dự phòng đã lập
đang ghi trên sổ kế toán thì số chênh lệch đó được ghi giảm chi phí tài chính.
+ Điều kiện để trích lập các khoản dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn là:
- Chứng khoán của doanh nghiệp được doanh nghiệp đầu tư theo đúng
quy định của pháp luật;
- Được tư do mua, bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo
cáo tài chính có giá thị trường giảm xuống so với giá gốc ghi trên sổ kế toán

(Chứng khoán không được mua bán tự do thì không được lập dự phòng).
+ Doanh nghiệp phải lập dự phòng cho từng loại chứng khoán đầu tư ngắn
hạn khi có biến động giảm giá tại thời điểm cuối kỳ kế toán năm theo công thức:
Mức dự phòng giảm
giá đầu tư chứng
khoán ngắn hạn
=
Số lượng chứng khoán bị
giảm giá tại thời điểm
cuối kỳ kế toán năm
* [
Giá gốc chứng
khoán ghi trên sổ
kế toán
-
Giá thị trường
của chứng
khoán đầu tư
ngắn hạn
]
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
4
§Ò ¸n m«n häc
Doanh nghiệp phải xác định số dự phòng cần lập cho từng loại chứng khoán đầu
tư ngắn hạn bị giảm giá và được tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm
giá chứng khoán đầu tư so sánh với số đã lập cuối kỳ kế toán trước để xác định
số phải lập thêm hoặc hoàn nhập ghi giảm chi phí tài chính.
• Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn
Khoản dự phòng này ghi nhận về rủi ro trong đầu tư tài chính dài hạn
hoặc nhận vốn góp đầu tư bị lỗ phải gọi thêm vốn.

Kế toán khoản dự phòng này cần tôn trọng một số nguyên tắc sau:
+Việc trích lập và hoàn nhập khoản dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn
được thực hiện ở thời điểm cuối kỳ kế toán năm. Trường hợp doanh nghiệp
được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác với năm dương lịch
(không phải năm tài chính bắt đầu từ ngày 1/1 và kết thúc ngày 31/12 hàng năm)
thì thời điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính.
Đối với các doanh nghiệp có lập báo cáo tài chính giữa niên độ nếu có
biến động lớn về dự phòng thì có thể điều chỉnh trích thêm hoặc hoàn nhập vào
cuối kỳ kế toán giữa niên độ (kỳ kế toán quý).
+Việc lập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn phải được thực hiện theo quy
định của từng loại đầu tư dài hạn. Mức lập dự phòng được xác định bằng chênh
lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được (giá thị trường) hoặc khoản đầu tư
có thể thu hồi được và giá gốc ghi trên sổ kế toán. Nếu số dự phòng phải lập
năm nay cao hơn số dư dự phòng ghi trên sổ kế toán thì số chênh lệch đó được
ghi nhận vào chi phí SXKD trong kỳ. Nếu số dự phòng phải lập năm nay thấp
hơn số dư dự phòng đã lập năm trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch đó
được ghi giảm chi phí SXKD.
+Việc lập và xử lý dự phòng giảm giá các khoản chứng khoán đầu tư dài
hạn được thực hiện vào cuối năm tài chính nếu giá thị trường của các chứng
khoán đầu tư dài hạn của doanh nghiệp hiện có thường xuyên bị giảm so với giá
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
5
§Ò ¸n m«n häc
gốc ghi trên sổ kế toán. Điều kiện để trích lập các khoản dự phòng giảm giá
chứng khoán dài hạn là:
- Chứng khoán của doanh nghiệp được doanh nghiệp đầu tư đúng quy
định của pháp luật;
- Được tự do mua, bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo
cáo tài chính có giá thị trường giảm so với giá gốc ghi trên sổ kế toán.
+ Doanh nghiệp phải lập dự phòng cho từng loại chứng khoán dài hạn khi

có biến động giảm giá tại thời điểm cuối năm tài chính theo công thức:
Mức dự phòng
giảm giá đầu tư
chứng khoán dài
hạn cho năm sau
=
Số lượng chứng
khoán bị giảm giá tại
thời điểm lập báo
cáo tài chính năm
* [
Giá gốc Chứng
khoán ghi trên sổ kế
toán
-
Giá thị trường của
chứng khoán đầu
tư dài hạn
]
Doanh nghiệp phải xác định số dự phòng cần lập cho từng loại chứng khoán đầu
tư dài hạn bị giảm giá và được tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng
khoán đầu tư so sách với số đã lập cuối năm trước chưa sử dụng hết để xác định số phải
lập thêm hoặc hoàn nhập giảm chi phí tài chính.
+ Đối với các khoản vốn của Tổng công ty đầu tư vào công ty thành viên
hoặc của Tổng công ty, công ty đầu tư vào công ty trách nhiệm hữu hạn nhà
nước một thành viên, công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên, công
ty cổ phần, hợp danh, liên doanh, liên kết và các khoản đầu tư dài hạn khác phải
trích lập dự phòng, nếu doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư bị lỗ phải gọi thêm
vốn (Trừ trường hợp lỗ theo kế hoạch được xác định trong phương án kinh
doanh trước khi đầu tư), mức trích lập dự phòng cho mỗi khoản đầu tư tài chính

tính theo công thức sau:
Vốn đầu tư của doanh
nghiệp
Tổng vốn góp thực tế của
các bên tại doanh nghiệp
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
6
§Ò ¸n m«n häc
Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu tư dài hạn bằng số vốn đã đầu tư. Đến
thời điểm khoá sổ kế toán của năm sau, nếu công ty đầu tư vốn có lãi hoặc giảm
lỗ thì công ty hoàn nhập một phần hoặc toàn bộ số đã trích dự phòng và ghi
giảm chi phí tài chính.
+ Khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính được dùng để bù đắp số tổn
thất của các khoản đầu tư dài hạn thực tế xảy ra do các nguyên nhân như bên
nhận đầu tư bị phá sản, thiên tai,. . . dẫn đến khoản đầu tư không có khả năng
thu hồi hoặc thu hồi thấp hơn giá gốc của khoản đầu tư. Khoản dự phòng này
không dùng để bù đắp các khoản lỗ do bán thanh lý các khoản đầu tư.
• Dự phòng phải thu khó đòi
Khoản dự phòng này ghi nhận các khoản phải thu khó đòi hoặc có khả
năng không đòi được vào cuối niên độ kế toán.
Việc kế toán khoản dự phòng này cần tôn trọng những quy định sau:
+ Cuối kỳ kế toán hoặc cuối kỳ kế toán giữa niên độ (Đối với đơn vị có
lập báo cáo tài chính giữa niên độ) doanh nghiệp xác định các khoản nợ phải thu
khó đòi hoặc có khả năng không đòi được để trích lập hoặc hoàn nhập khoản dự
phòng phải thu khó đòi tính vào hoặc ghi giảm chi phí quản lý doanh nghiệp của
kỳ báo cáo.
+ Về nguyên tắc, căn cứ lập dự phòng là phải có những bằng chứng đáng
tin cậy về các khoản nợ phải thu khó đòi (Khách hàng bị phá sản hoặc bị tổn
thất, thiệt hại lớn về tài sản,. . . nên không hoặc khó có khả năng thanh toán, đơn
vị đã làm thủ tục đòi nợ nhiều lần vẫn không thu được nợ). Theo quy định hiện

hành thì các khoản phải thu được coi là khoản phải thu khó đòi phải có các bằng
chứng chủ yếu dưới đây:
- Số tiền phải thu phải theo dõi được cho từng đối tượng, theo từng nội
dung, từng khoản nợ, trong đó ghi rõ số nợ phải thu khó đòi;
- Phải có chứng từ gốc hoặc giấy xác nhận của khách nợ về số tiền còn
nợ chưa trả bao gồm: Hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ, bản thanh lý hợp đồng,
cam kết nợ, đối chiếu công nợ. . .
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
7
§Ò ¸n m«n häc
+ Căn cứ để được ghi nhận là một khoản nợ phải thu khó đòi là:
- Nợ phải thu quá hạn thanh toán ghi trong hợp đồng kinh tế, các khế
ước vay nợ, bản cam kết hợp đồng hoặc cam kết nợ, doanh nghiệp đã đòi nhiều
lần nhưng vẫn chưa thu được;
- Nợ phải thu chưa đến thời hạn thanh toán nhưng khách nợ đã lâm vào
tình trạng phá sản hoặc đang làm thụ tục giải thể, mất tích, bỏ trốn.
+ Mức lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi theo quy định của chế
độ tài chính doanh nghiệp hiện hành.
+ Đối với những khoản phải thu khó đòi kéo dài trong nhiều năm, doanh
nghiệp đã cố gắng dùng mọi biện pháp để thu nợ nhưng vẫn không thu được nợ
và xác định khách nợ thực sự không còn khả năng thanh toán thì doanh nghiệp có
thể phải làm các thủ tục bán nợ cho Công ty mua, bán nợ và tài sản tồn đọng hoặc
xoá những khoản nợ phải thu khó đòi trên sổ kế toán. Nếu làm thủ tục xoá nợ thì
đồng thời phải theo dõi chi tiết ở TK 004 “Nợ khó đòi đã xử lý” (Tài khoản ngoài
Bảng Cân đối kế toán). Việc xoá các khoản nợ phải thu khó đòi phải được sự
đồng ý của Hội đồng quản trị doanh nghiệp và cơ quan quản lý tài chính (Nếu là
doanh nghiệp Nhà nước) hoặc cấp có thẩm quyền theo quy định trong điều lệ
doanh nghiệp. Số nợ này được theo dõi trong thời hạn quy định của chính sách tài
chính, chờ khả năng có điều kiện thanh toán số tiền thu được về nợ khó đòi đã xử
lý. Nếu sau khi đã xoá nợ, khách hàng có khả năng thanh toán và doanh nghiệp đã

đòi được nợ đã xử lý (Được theo dõi trên TK 004 “Nợ khó đòi đã xử lý”) thì số
nợ thu được sẽ hạch toán vào Tài khoản 711 “Thu nhập khác”.
• Dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Khoản dự phòng này ghi nhận khi có bằng chứng đáng tin cậy về sự giảm
giá của giá trị thuần có thể thực hiện được so với gián gốc của hàng tồn kho.
Kế toán khoản dự phòng này cần tôn trọng một số quy định sau:
+ Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập khi giá trị thuần có thể thực
hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc và được ghi nhận vào giá vốn hàng
bán trong kỳ.
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
8
§Ò ¸n m«n häc
+ Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập vào cuối kỳ kế toán năm khi
lập báo cáo tài chính. Khi lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải được thực
hiện theo đúng các quy định của Chuẩn mực kế toán “Hàng tồn kho” và quy định
của chế độ tài chính hiện hành. Đối với các doanh nghiệp phải lập và công khai
báo cáo tài chính giữa niên độ như công ty niêm yết thì khi lập báo cáo tài chính
giữa niện độ (báo cáo quí) có thể xem xét và điểu chỉnh số dự phòng giảm giá
hàng tồn kho đã lập cho phù hợp với tình hình thực tế theo nguyên tắc giá trị hàng
tồn kho phản ánh trên Bảng Cân đối kế toán theo giá trị thuần có thể thực hiện
được (Nếu giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc) của hàng tồn kho.
+ Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải tính theo từng thứ vật tư,
hàng hoá, sản phẩm tồn kho. Đối với dịch vụ cung cấp dỡ dang, việc lập dự
phòng giảm giá hàng tồn kho phải được tính theo từng loại dịch vụ có mức giá
riêng biệt.
+ Cuối niên độ kế toán, căn cứ vào số lượng, giá gốc, giá trị thuần có thể
thực hiện được của từng thứ vật tư, hàng hoá, từng loại dịch vụ cung cấp dỡ
dang, xác định khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập cho niện độ kế
toán tiếp theo:
- Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ

kế toán này lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế
toán trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn được ghi tăng dự phòng
và ghi tăng giá vốn hàng bán.
- Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ
kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đang ghi trên
sổ kế toán thì số chênh lệch nhỏ hơn được hoàn nhập ghi giảm dự phòng và ghi
giảm giá vốn hàng bán.
1.1.2.2. Dự phòng phải trả.
Dự phòng phải trả là khoản nợ phải trả không chắc chắn về giá trị và thời
gian. Dự phòng phải trả thường bao gồm: dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm,
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
9
§Ò ¸n m«n häc
dự phòng phải trả tái cơ cấu doanh nghiệp, dự phòng phải trả đối với những hợp
đồng có rủi ro lớn, dự phòng phải trả khác.
Kế toán khoản dự phòng này cần tôn trọng một số quy định sau:
+ Một khoản dự phòng phải trả chỉ được ghi nhận khi thoả mãn các điều
kiện sau:
- Doanh nghiệp có nghĩa vụ nợ hiện tại (nghĩa vụ pháp lý hoặc nghĩa vụ
liên đới) do kết quả từ một sự kiện đã xảy ra;
- Sự giảm sút về những lợi ích kinh tế có thể xảy ra dẫn đến việc yêu cầu
phải thanh toán nghĩa vụ nợ; và
- Đưa ra được một ước tính đáng tin cậy về giá trị của nghĩa vụ nợ đó.
+ Giá trị được ghi nhận của một khoản dự phòng phải trả là giá trị được
ước tính hợp lý nhất về khoản tiền sẽ phải chi để thanh toán nghĩa vụ nợ hiện tại
tại ngày kết thúc kỳ kế toán năm hoặc tại ngày kết thúc kỳ kế toán giữa niên độ.
+ Khoản dự phòng phải trả được lập mỗi năm một lần vào cuối niên độ kế
toán. Trường hợp đơn vị có lập báo cáo tài chính giữa niên độ thì được lập dự
phòng phải trả vào cuối kỳ kế toán giữa niên độ. Trường hợp số dự phòng phải
trả cần lập ở kỳ kế toán này lớn hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán

trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch được ghi nhận vào chi phí sản xuất,
kinh doanh của kỳ kế toán đó. Trường hợp số dự phòng phải trả lập ở kỳ kế toán
này nhỏ hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết thì
số chênh lệch phải được hoàn nhập ghi giảm chi phí sản xuất, kinh doanh của kỳ
kế toán đó.
Đối với dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây lắp được lập cho
từng công trình xây lắp và được lập vào cuối kỳ kế toán năm hoặc cuối kỳ kế
toán giữa niên độ. Trường hợp số dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây
lắp đã lập lớn hơn chi phí thực tế phát sinh thì số chênh lệch được hoàn nhập ghi
vào TK 711 “Thu nhập khác”.
+ Chỉ những khoản chi phí liên quan đến khoản dự phòng phải trả đã lập
ban đầu mới được bù đắp bằng khoản dự phòng phải trả đó.
NguyÔn ThÞ Liªn Líp :KÕ To¸n 47B
10