63 Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần Kiểm toán & tư vấn (A&C)

Lời mở đầu
Hiện nay đất nớc ta đang xây dựng nền kinh tế thị trờng theo định hớng xã
hội chủ nghĩa, với mục tiêu xây dựng một xã hội công bằng, văn minh. Vì vậy, việc
minh bạch nền tài chính của một quốc gia ở tầm vĩ mô và công khai hoá các thông
tin tài chính của doanh nghiệp ở tầm vi mô là một yêu cầu mang tính tất yếu khách
quan. Kiểm toán ra đời với các loại hình nhng cùng có chức năng xác minh và bày
tỏ ý kiến về thông tin tài chính là để đáp ứng đợc các yêu cầu đó.
Trong các loại hình kiểm toán, kiểm toán độc lập là hoạt động đặc trng nhất
của nền kinh tế thị trờng. Đây là tổ chức cung cấp các dịch vụ kiểm toán và t vấn
theo yêu cầu của khách hàng. ở Việt Nam hiện nay, kiểm toán Báo cáo tài chính
là dịch vụ có nhu cầu lớn nhất, có khách hàng đa dạng nhất. Chính vì vậy, các đối t-
ợng trực tiếp của kiểm toán báo cáo tài chính cũng rất đa dạng và phong phú.
Trên báo cáo tài chính của nhiều doanh nghiệp, HTK là một khoản mục có
giá trị lớn. Đây cũng là khoản mục có thể chứa nhiều gian lận từ nhà doanh nghiệp,
và vì vậy là khoản mục chứa nhiều rủi ro với kiểm toán .
Rủi ro cho kiểm toán viên với hàng tồn kho là nhiều trờng hợp do không hiểu
rõ tính chất công nghệ của hàng tồn kho nên kiểm toán viên không xác định đợc giá
trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn kho. Mặt khác, việc kiểm soát chất lợng
và giá trị hàng tồn kho dới dạng gửi bán, hàng tồn kho gửi ở kho bãi mà kiểm toán
viên không thể tham dự quan sát vật chất là rất khó khăn. Trong khi đó chất lợng và
giá trị HTK không những ảnh hởng đến tình hình tài chính năm kiểm toán (thông
qua sự phản ánh khoản mục HTK và các khoản mục nh giá vốn hàng bán, doanh
thu và lãi gộp trên BCTC) mà còn ảnh hởng đến việc sản xuất, tiêu thụ và ghi nhận
kết quả kinh doanh của năm tài chính tiếp theo. Theo đó, BCTC đợc trình bày có
trung thực, hợp lí trên các khía cạnh trọng yếu hay không phụ thuộc vào việc hàng
tồn kho có hay không việc trình bày trung thực, hợp lí. Vì vậy, trong cuộc kiểm
toán BCTC, kiểm toán hàng tồn kho là công việc khó khăn, chiếm nhiều thời gian
và đợc chú trọng.
Vì vậy, việc nghiên cứu đề tài Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong

kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty Cổ phần Kiểm toán và t vấn (A&C) là hết
1


sức cần thiết nhằm góp phần nâng cao chất lợng hoạt động kiểm toán độc lập nói
riêng và của ngành Kiểm toán nói chung.
Nhận thức đợc tầm quan trọng của việc kiểm toán HTK, trên cơ sở tập trung
nghiên cứu lý luận và thực tiễn tại Công ty A&C, em đã hoàn thành chuyên đề thực
tập tốt nghiệp với những nội dung nh sau:
Chơng I: Cơ sở lý luận kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm
toán báo cáo tài chính.
Chơng II: Thực trạng công tác Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong
Kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán và t vấn( A&C)
thực hiện tại Công ty khách hàng.
Chơng III: Đánh giá, nhận xét và kiến nghị về kiểm toán hàng tồn kho
trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty A&C.
2


Chơng I
Cơ sở lý luận kiểm toán chu trình hàng tồn kho
trong kiểm toán báo cáo tài chính
I - tổng quan về kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo
tài chính:
1. Sự cần thiết phải kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.1.Khái niệm hàng tồn kho:
Hàng tồn kho là tài sản lu động của doanh nghiệp biểu hiện dới dạng vật chất
với nhiều hình thức khác nhau. Theo chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho và
chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 đều có định nghĩa về hàng tồn kho. Đó là những
tài sản:

+ Đợc giữ để bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thờng.
+ Đang trong quá trình kinh doanh dở dang.
+ Nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất, kinh
doanh hoặc cung cấp dịch vụ.
Hàng tồn kho sử dụng trong doanh nghiệp có nhiều loại, nhiều thứ có vai trò
và công dụng khác nhau trong quá trình sản xuất kinh doanh có thể đợc phân loại
theo nhiều tiêu thức khác nhau.
Giá trị thuần có thể thực hiện đợc: là giá bán ớc tính của hàng tồn kho trong
kỳ sản xuất kinh doanh bình thờng trừ chi phí ớc tính để hoàn thành sản phẩm và
chi phí ớc tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng.
Giá hiện hành: là khoản tiền phải trả để mua một loại hàng tồn kho tơng tự
tại ngày lập bảng cân đối kế toán.
Chu kỳ vận động của hàng tồn kho từ nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ đến
sản phẩm dở dang và cuối cùng trở thành thành phẩm. Quá trình vận động liên quan
đến nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính, nh Bảng cân đối kế toán và Báo cáo
kết quả kinh doanh: Nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, chi phí sản xuất dở dang,
thành phẩm và khoản mục hàng hoá. Trên Báo cáo kết quả kinh doanh thì ảnh h ởng
3


đến các khoản mục nh: Giá vốn hàng bán do tập hợp sai chi phí sản xuất sản phẩm,
chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp Đó là những chỉ tiêu cơ bản để
phân tích tình hình hoạt động và quản lý của doanh nghiệp, để đánh giá hoạt động
của doanh nghiệp đó có hiệu quả hay không.
Hàng tồn kho trong các doanh nghiệp có hình thái vật chất khác nhau, tuỳ
thuộc vào lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp: thơng mại, sản xuất, kinh doanh
khách sạn, du lịch hay trong các lĩnh vực cung cấp dịch vụ t vấn Mặt khác để đáp
ứng với nhu cầu vật chất trong xã hội, hàng tồn kho trong một loại hình doanh
nghiệp cũng có rất nhiều chủng loại khác nhau. Chỉ lấy ví dụ nh thành phẩm của
một đơn vị sản xuất thuộc lĩnh vực công nghiệp cơ khí, điện tử, tin học Trong từng

lĩnh vực điện tử chẳng hạn thì lại có vô số các mẫu mã và chủng loại khác
nhau( điện tử bán dẫn, vi mạch ).
1.2. Tổ chức công tác kế toán hàng tồn kho:
Tổ chức chứng từ kế toán :
Chứng từ nhập mua vật t hàng hoá bao gồm: Phiếu đề nghị mua hàng, hoá
đơn GTGT của nhà cung cấp, phiếu kiểm nhận hàng mua, phiếu nhập kho và thẻ
kho, biên bản kiểm nghiệm vật t, hàng hoá.
Chứng từ xuất kho cho sản xuất bao gồm: Phiếu yêu cầu lĩnh vật t, phiếu xuất
kho vật t, phiếu xuất kho theo hạn mức, phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ và
thẻ kho.
Chứng từ xuất bán thành phẩm hàng hoá và vật t: Hợp đồng kinh tế, cam kết
mua hàng hoặc đơn đặt mua của khách hàng, vận đơn, phiếu xuất kho, hoá đơn
GTGT và thẻ kho.
Phơng pháp luân chuyển chứng từ
Đối với chơng trình luân chuyển phiếu nhập kho
- Ngời giao hàng đề nghị nhập kho.
- Ban kiểm nghiệm thực hiện kiểm nghiệm vật t, hàng hoá.
- Phòng cung ứng lập phiếu nhập kho.
- Phụ trách phòng cung tiêu ký phiếu nhập kho.
4


- Thủ kho thực hiện nhập kho, ghi số thực nhập và ký vào phiếu nhập kho,
tiến hành ghi thẻ kho.
- Kế toán hàng tồn kho kiểm tra ghi sổ, nếu cha ghi đơn giá thì ghi và tính
thành tiền, thực hiện bảo quản lu trữ.
Đối với chơng trình luân chuyển phiếu xuất kho
- Ngời có yêu cầu đề nghị xuất nguyên vật liệu, thành phẩm, hàng hoá viết
giấy xin xuất.
- Giám đốc và kế toán trởng xét duyệt từ ngời phụ trách sản xuất trực tiếp

hoặc là ngời sử dụng trực tiếp.
- Phụ trách bộ phận cung ứng viết phiếu xuất.
- Thủ kho thực hiện xuất kho, ghi thẻ kho sau đó chuyển cho kế toán.
- Kế toán ghi sổ kế toán và sau đó chuyển sang bảo quản lu trữ.
Tổ chức hệ thống tài khoản kế toán :
Tài khoản kế toán là phơng pháp của kế toán để phân loại, phản ánh, kiểm tra
thờng xuyên, liên tục, có hệ thống tình hình và sự vận động của tài sản, nguồn vốn
trong quá trình kinh doanh.
Trên góc độ hạch toán kế toán hàng tồn kho trong một loại hình doanh
nghiệp cụ thể nh sau:
- Trong đơn vị sản xuất, hàng tồn kho thờng bao gồm: thành phẩm tồn
kho( TK 155), hàng gửi bán( TK 157), nguyên vật liệu( TK 152), công cụ dụng
cụ( TK 153) và sản phẩm dở dang( TK 154); và cũng có thể hàng hoá dự trữ để bán.
- Trong doanh nghiệp thơng mại, hàng tồn kho chủ yếu là hàng hoá dự trữ để
bán( TK 156), thành phẩm trong kho( TK 155), hàng gửi bán và gia công để
bán( TK157), và hàng đang đi đờng( TK151).
- Trong doanh nghiệp xây lắp, hàng tồn kho thờng chiếm tỷ trọng lớn, lại là
sản phẩm xây lắp dở dang( TK 154).
- Hàng tồn kho ở nhiều doanh nghiệp thuộc các lĩnh vực khác cũng rất đa
dạng nh ở doanh nghiệp hoạt động trong kinh doanh khách sạn thờng tổ chức các
kho hàng rất lớn( kho rợu, kho thực phẩm, kho các trang thiết bị của nhà hàng,
5


khách sạn ); còn ở các doanh nghiệp cung cấp dịch vụ nh dịch vị t vấn luật, dịch
vụ t vấn kiểm toán kế toán thì hàng tồn kho hầu nh không có.
Tổ chức sổ kế toán:
Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho đóng vai trò quan trọng nhất trong hệ
thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với hàng tồn kho. Hệ thống này cung
cấp những thông tin về lợng hàng tồn kho có trong tay, những thông tin về mua bán

hàng tồn kho cũng nh tình hình sử dụng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, giá trị
sản phẩm dở dang, giá thành sản phẩm nhập kho.
Tổ chức sổ kế toán là hình thức biểu hiện của phơng pháp đối ứng tài khoản
trên sổ kế toán. Sổ kế toán là phơng tiện vật chất để hệ thống hoá các số liệu kế toán
trên cơ sở các chứng từ gốc và tài liệu kế toán khác. Sổ kế toán bao gồm nhiều loại
tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý để tổ chức sổ kế toán cho phù hợp. Trong doanh
nghiệp thờng tổ chức hai hệ thống sổ: sổ kế toán chi tiết và sổ kế toán tổng hợp.
Theo chế độ kế toán Việt Nam đơn vị có thể chọn một trong các hình thức sổ kế
toán sau:
+ Hình thức nhật ký chứng từ
+ Hình thức nhật ký chung
+ Hình thức chứng từ ghi sổ
+ Hình thức nhật ký sổ cái
Ph ơng pháp tính giá và tổ chức hạch toán hàng tồn kho
Tính giá hàng tồn kho là một công tác quan trọng trong việc tổ chức hạch
toán hàng tồn kho. Tính giá hàng tồn kho là dùng tiền để biểu hiện giá trị của
chúng.
Có các phơng pháp tính giá hàng tồn kho nh sau:
+ Đối với nguyên vật liệu, dụng cụ hàng hoá nhập kho: Tính theo giá
gốc( giá thực tế)
Giá thực tế = Giá ghi trên hoá đơn + chi phí thu mua chiết khấu thơng mại
hàng mua bị trả lại + thuế nhập khẩu( nếu có)
+ Đối với nguyên vật liệu, dụng cụ, hàng hoá xuất kho:
6


Hàng ngày vật t hàng hoá nhập kho đợc kế toán ghi nhận theo giá thực tế nh-
ng đơn giá các lần nhập là khác nhau và thời điểm nhập là khác nhau. Do đó kế
toán có nhiệm vụ xác định giá thực tế vật t, thành phẩm, hàng hoá mỗi lần xuất kho.
Theo chế độ kế toán Việt Nam hiện hành doanh nghiệp có thể sử dụng một trong

các phơng pháp tính giá sau để áp dụng cho việc tính giá thực tế xuất kho cho tất cả
các loại hàng tồn kho hoặc riêng cho từng loại: phơng pháp tính giá thực tế đích
danh, phơng pháp giá bình quân gia quyền, phơng pháp nhập trớc xuất trớc, phơng
pháp nhập sau xuất trớc, phơng pháp bình quân sau mỗi lần nhập.
Mỗi phơng pháp tính giá thực tế xuất kho của vật t, hàng hoá đều có những u
nhợc điểm nhất định. Mức độ chính xác và độ tin cậy của mỗi phơng pháp tuỳ
thuộc vào yêu cầu quản lý và năng lực nghiệp vụ của các kế toán viên và trang thiết
bị xử lý thông tin của doanh nghiệp.
Tổ chức hạch toán hàng tồn kho là thiết kế công tác hạch toán trên hệ thống
các loại chứng từ, sổ chi tiết, sổ tổng hợp và các báo cáo nhập- xuất- tồn cho các
loại vật t, sản phẩm và hàng hoá tăng giảm trong kỳ kế toán. Hạch toán hàng tồn
kho bao gồm hạch toán chi tiết và hạch toán tổng hợp.
+ Hạch toán chi tiết hàng tồn kho: Doanh nghiệp có thể áp dụng một trong 3
phơng pháp sau: phơng pháp thẻ song song, phơng pháp sổ đối chiếu luân chuyển,
phơng pháp sổ số d.
+ Hạch toán tổng hợp hàng tồn kho: Để hạch toán hàng tồn kho kế toán có
thể áp dụng phơng pháp kê khai thờng xuyên hoặc phơng pháp kiểm kê định kỳ.
Việc áp dụng phơng pháp nào tuỳ thuộc đặc điểm kinh doanh của từng doanh
nghiệp, vào yêu cầu quản lý và trình độ nghiệp vụ kế toán viên và cũng nh quy định
về chế độ kế toán hiện hành. Từ đó căn cứ vào hình thức sổ kế toán doanh nghiệp đã
chọn để ghi vào sổ kế toán tổng hợp phù hợp.
Phơng pháp kê khai thờng xuyên: là phơng pháp theo dõi và phản ánh tình
hình biến động của hàng tồn kho một cách thờng xuyên, liên tục trên các tài khoản
phản ánh từng loại hàng hàng tồn kho.
Phơng pháp kiểm kê định kỳ: là phơng pháp không theo dõi một cách thờng
xuyên, liên tục về tình hình biến động của vật t, sản phẩm, hàng hoá trên các tài
7


khoản phản ánh từng loại hàng tồn kho mà chỉ phản ánh giá trị của hàng tồn kho

đầu kỳ và cuối kỳ trên cơ sở kiểm kê cuối kỳ, xác định lợng tồn thực tế và lợng xuất
thực tế.
Tuy nhiên việc sử dụng phơng pháp hạch toán kê khai thờng xuyên đối với
hàng tồn kho cho phép các doanh nghiệp kiểm soát tình hình hàng tồn kho một
cách chặt chẽ, tránh dự trữ thừa không cần thiết làm tăng chi phí lu kho và giảm
hiệu quả sản xuất kinh doanh.
Nh vậy, từ những đặc điểm, tính chất về tổ chức công tác kế toán hàng tồn
kho ta có thể thấy đợc sự cần thiết của việc kiểm toán hàng tồn kho trong báo cáo
tài chính thể hiện qua một số điểm nh sau.
1.3. Sự cần thiết phải kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán Báo cáo tài
chính:
Hàng tồn kho thờng chiếm một tỷ trọng lớn nhất trong tổng số tài sản lu
động của doanh nghiệp và rất dễ xảy ra các sai sót hoặc gian lận lớn. Do đó Kiểm
toán viên phải chú ý tới cách thức phân loại của hàng tồn kho để đảm bảo cho việc
hạch toán chi tiết hàng tồn kho, bảo quản vật chất hàng tồn kho; đồng thời đảm bảo
cho việc thiết kế tài khoản, chứng từ hạch toán cũng nh việc trình bày trên báo cáo
tài chính đợc đúng đắn.
Trong kế toán có rất nhiều phơng pháp hạch toán lựa chọn để định giá hàng
tồn kho, và đối với mỗi loại hình hàng tồn kho doanh nghiệp có thể lựa chọn các
phơng pháp khác nhau. Tuy nhiên kiểm toán viên có thể gặp khó khăn trong việc
định giá hàng tồn kho, nhất là trong trờng hợp hàng tồn kho của doanh nghiệp có
tính chất đặc biệt. Ví dụ nh hàng tồn kho là đồ quý hiếm, các sản phẩm công nghệ
phức tạp Lúc đó ngoài việc phải đảm bảo tính thống nhất trong việc sử dụng ph -
ơng pháp định giá hàng tồn kho giữa các kỳ còn cần phải dự tính tới khả năng cần
sự hỗ trợ của các chuyên gia thuộc các lĩnh vực khác.
Kiểm toán viên cũng thờng gặp khó khăn trong việc ớc tính về giá trị thuần
có thể thực hiện đợc của hàng tồn kho vì theo chuẩn mực 02 thì khi thực hiện việc -
ớc tính cần phải tính tới sự biến động của giá cả hoặc chi phí liên quan trực tiếp đến
các sự kiện diễn ra sau ngày kết thúc năm tài chính, mà các sự kiện này đợc xác
8

nhận với các điều kiện hiện có ở thời điểm ớc tính. Ngoài ra ớc tính này cũng phải
tính đến mục đích của việc dự trữ hàng tồn kho Nh vậy, việc xác định giá trị hàng
tồn kho ảnh hởng trực tiếp tới giá vốn hàng bán và do vậy có ảnh hởng trọng yếu tới
lợi nhuận thuần trong năm.
Hàng tồn kho đợc bảo quản và cất trữ ở nhiều nơi khác nhau, lại do nhiều ng-
ời quản lý. Mặt khác do tính đa dạng của hàng tồn kho với nhiều định mức hàng tồn
kho nên điều kiện bảo quản cũng rất khác nhau tuỳ thuộc vào yêu cầu bảo quản của
từng loại hàng tồn kho. Vì thế công việc kiểm soát vật chất, kiểm kê, quản lý và sử
dụng hàng tồn kho sẽ gặp nhiều khó khăn, đôi khi có sự nhầm lẫn, sai sót và dễ bị
gian lận. Ví dụ trong trờng hợp hàng tồn kho đợc bảo quản ở nhiều địa điểm khác
nhau, kiểm toán viên có thể sẽ không thực hiện kiểm kê đợc với tất cả các kho hàng.
Khi đó kiểm toán viên phải quan sát kỹ hệ thống các kho hàng để lựa chọn kho tiến
hành kiểm kê. Kiểm toán viên cũng phải chọn mẫu hàng với kho đã đợc chọn để
kiểm kê đồng thời thực hiện các thủ tục bổ sung đảm bảo cho kết quả kiểm kê với
toàn bộ hàng tồn kho của khách hàng.
2. Đặc điểm của hàng tồn kho trong kiểm toán Báo cáo tài chính:
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho là một phần hành trong kiểm toán báo cáo
tài chính. Do đó, kiểm toán chu trình hàng tồn kho vừa thể hiện đặc điểm của kiểm
toán báo cáo tài chính vừa thể hiện nội dung phù hợp với đặc điểm riêng của chu
trình.
2.1.Kiểm toán chu trình hàng tồn kho thể hiện đặc điểm của kiểm toán
Báo cáo tài chính:
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho có chức năng: xác minh và bày tỏ ý kiến
của kiểm toán viên về việc trình bày, công bố trên báo cáo tài chính của doanh
nghiệp khoản mục hàng tồn kho, khoản mục giá vốn và các khoản mục khác có liên
quan đến hàng tồn kho.
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho có trình tự tơng tự nh trình tự Kiểm toán
tài chính, bao gồm: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.

9


Kiểm toán chu trình hàng tồn kho cũng sử dụng các phơng pháp kiểm toán
cơ bản; tiến hành các loại thử nghiệm( kiểm soát, phân tích, trực tiếp số d) khi thực
hiện kiểm toán.
2.2.Kiểm toán chu trình hàng tồn kho thể hiện đặc điểm riêng của chu
trình:
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho thể hiện đặc điểm riêng của chu trình để
phân biệt với kiểm toán các chu trình khác trong kiểm toán báo cáo tài chính.
* Đối tợng kiểm toán: Đối tợng của kiểm toán chu trình hàng tồn kho là số d
khoản mục hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán và chi phí hàng tồn kho theo
chức năng đợc thể hiện qua khoản mục giá vốn hàng bán trong Báo cáo kết quả hoạt
động sản xuất kinh doanh.
Đặc điểm kiểm toán chu trình hàng tồn kho thể hiện qua mục tiêu kiểm
toán đặc thù:
Mục tiêu của kiểm toán chu trình hàng tồn kho là giúp kiểm toán viên đa ra ý
kiến trung thực và hợp lý của số d các khoản mục trong chu trình: số d khoản mục
hàng tồn kho và khoản mục giá vốn hàng bán trên Báo cáo tài chính. Đồng thời xác
định những ảnh hởng của việc trình bày hàng tồn kho đến các khoản mục chi phí có
liên quan( chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp). Theo đó các mục tiêu
đặc thù của chu trình đợc xác định nh sau:
Bảng 1: Các mục tiêu của chu trình HTK
Cơ sở dẫn
liệu
Mục tiêu đối với nghiệp vụ Mục tiêu đối với số d
Tính hợp lý
chung
Tất cả hàng tồn kho đều biểu hiện
hợp lý

Các mục
tiêu chung
khác
Hiệu lực Các nghiệp vụ mua hàng đã ghi sổ thể hiện số
hàng hóa đợc mua trong kỳ.
Các nghiệp vụ kết chuyển hàng đã ghi sổ đại
diện cho hàng tồn kho đợc chuyển từ nơi này
đến nơi khác, từ loại này sang loại khác.
Tất cả hàng tồn kho đều hiện hữu
vào ngày lập bảng cân đối tài sản
10


Các nghiệp vụ tiêu thụ hàng hóa đã ghi sổ đại
diện cho số hàng tồn kho đã xuất bán trong
kỳ.
Trọn vẹn Tất cả các nghiệp vụ mua, kết chuyển và tiêu
thụ hàng tồn kho xảy ra trong kỳ đều đợc
phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán.
Tất cả hàng tồn kho hiện có đã đợc
tính và ghi vào tài khoản tổng hợp
hàng tồn kho
Quyền và
nghĩa vụ
Trong kỳ doanh nghiệp có quyền đối với số
hàng tồn kho đã ghi sổ
Doanh nghiệp thực sự có quyền sở
hữu với tất cả các khoản mục hàng
tồn kho đợc liệt kê
Đo lờng và

tính giá
Chi phí nguyên vật liệu và hàng hoá thu mua,
giá thành sản phẩm, sản phẩm dở dang phải đ-
ợc xác định chính xác và phù hợp với chế độ
kế toán chung đợc thừa nhận.
Số d hàng tồn kho phải đợc phản
ánh đúng giá trị thực hoặc giá trị
thuần của nó và tuân theo các
nguyên tắc chung đợc thừa nhận.
Phân loại
và trình
bày
Các nghiệp vụ liên quan đến hàng tồn kho
phải đợc xác định và phân loại đúng đắn trên
hệ thống các báo cáo tài chính.
Các loại hàng tồn kho đợc phân
loại đúng đắn, đợc trình bày,
thuyết minh và công bố cụ thể( về
hàng tồn kho thuộc quyền sở hữu,
hàng tồn kho nhận giữ hộ, đã đem
cầm cố).
Đặc điểm kiểm toán chu trình hàng tồn kho đợc thể hiện qua phơng pháp
Kiểm toán đợc áp dụng:
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho ngoài việc sử dụng các phơng pháp kiểm
toán cơ bản nh các phần hành khác còn thể hiện đặc điểm riêng thông qua việc chú
trọng nhiều hơn đến việc sử dụng phơng pháp: kiểm kê, điều tra và phơng pháp cân
đối.
Trong quá trình quan sát vật chất hàng tồn kho, kiểm toán viên sử dụng hai
phơng pháp kiểm kê và điều tra nhằm đánh giá tính chính xác của cuộc kiểm kê,
nhận định về phơng diện vật chất hàng tồn kho.

- Trong quá trình kiểm tra kế toán chi phí hàng tồn kho, phơng pháp cân đối
đợc sử dụng là cân đối cụ thể với hàng tồn kho. Phơng pháp này đợc thực hiện để so
sánh số liệu trong chu trình hàng tồn kho giữa sổ sách với thực tế, giữa các loại sổ
kiểm toán tổng hợp và chi tiết.
11


Đặc điểm kiểm toán chu trình hàng tồn kho đợc thể hiện qua nội dung của
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho: Sẽ đợc thể hiện trong các bớc trong quy trình
kiểm toán chu trình hàng tồn kho.
Tuy nhiên, để ngăn chặn và phát hiện sai sót của kiểm soát nội bộ thì cần
kiểm soát tốt nhất dòng vận động của hàng tồn kho trong chu trình hàng tồn kho.
Khi quan sát hàng tồn kho ở bất kỳ doanh nghiệp nào ta cũng có thể nhận
thấy sự biến đổi hình thái vật chất của hàng tồn kho trong quá trình sản xuất kinh
doanh. ở doanh nghiệp sản xuất, dòng vận động đợc nhận biết khi quan sát sự
chuyển dịch nguyên vật liệu vào thành phẩm trong quá trình sản xuất, hay sự
biến đổi từ nguyên vật liệu, thành phẩm sang hàng hoá khi đơn vị tiêu thụ
sản phẩm. Sự biến đổi hình thái vật chất nh vậy đợc gọi là sự vận động vật chất
hàng tồn kho.
Cùng với sự vận động của vật chất hàng tồn kho, có một dòng vận động giá
trị của hàng tồn kho, hay là dòng vận động của các chi phí trong chu trình hàng tồn
kho.
Dòng vận động chi phí hàng tồn kho, dới cách nhìn của kế toán, đợc thể hiện
trong việc phát sinh các chi phí hàng tồn kho và kết chuyển các chi phí đó trên các
tài khoản hạch toán hàng tồn kho.Với doanh nghiệp sản xuất, đó là sự vận động của
chi phí nguyên vât liệu trực tiếp( TK 621), chi phí nhân công trực tiếp( TK 622), chi
phí sản xuất chung ( TK 627) vào chi phí sản xuất trong kỳ( TK 154 hoặc TK 611),
vào giá vốn hàng bán ( TK 632). Trong khi đó, với doanh nghiệp thơng mại, dòng
vận động đó là dòng vận động của chi phí hàng tồn kho đầu kỳ, nhập trong kỳ, xuất
trong kỳ, chi phí mua hàng trong kỳ Ta có thể thấy dòng vận động hàng tồn kho

trong doanh nghiệp thơng mại và doanh nghiệp sản xuất qua sơ đồ sau:
Sơ đồ 1: Mối quan hệ giữa dòng vận động vật chất và chi phí
Nguyên liệu
Sản phẩm
đang chế tạo
Thành phẩm
Giá vốn HB
Tồn ĐK
Mua vào
Nguyên liệu
sử dụng cho
Tồn ĐK Tồn ĐK
12


trong kỳ sản xuất
Nhân công trực tiếp
Chi phí
NCTT
Phân bổ chi phí
NCTT
Chi phí
SPSX
trong kỳ
Giá vốn
hàng bán
CP SX chung
Chi phí
SXC
Phân bổ CPSXC

Tồn CK Tồn CK
3. Các chức năng của chu trình hàng tồn kho:
Mua hàng, nhận hàng, lu kho, xuất kho sản xuất và vận chuyển hàng đi tiêu thụ
là các chức năng vật chất chủ yếu có liên quan trực tiếp đến hàng tồn kho. Bên cạnh
đó còn có chức năng ghi sổ trong đó bao gồm ghi sổ đối với chi phí sản xuất và ghi
sổ đối về hàng lu kho. Các chức năng này đều gắn liền với quá trình kiểm soát nội
bộ với dòng vận động của hàng tồn kho.
3.1. Chức năng mua hàng:
* Chức năng mua hàng: chức năng này chủ yếu xác định nhu cầu mua hàng
của các bộ phận. Một nghiệp mua hàng đợc bắt đầu bằng việc bộ phận kho hoặc bộ
phận có hàng hoá hoặc dịch vụ viết phiếu yêu cầu mua. Phiếu yêu cầu mua này phải
đợc kiểm tra và thông qua bởi cấp có thẩm quyền về tính có thật và sự hợp lý của
nhu cầu mua. Phiếu yêu cầu mua đợc chuyển tới phòng thu mua để có căn cứ chuẩn
bị lập đơn đặt mua hàng, thoả thuận hợp đồng mua hàng và tổ chức nhận hàng.
Trong đơn đặt hàng phải nêu rõ số lợng, chủng loại, giá cả và quy cách sản phẩm
hàng hoá hoặc dịch vụ yêu cầu. Một liên đặt mua hàng cần đợc chuyển tới phòng kế
toán; còn một liên đợc chuyển tới phòng nhận hàng để làm căn cứ đối chiếu. Quá
trình mua hàng này cũng chính là một phần việc của chu trình mua vào- thanh toán.
13


* Hệ thống kiểm soát nội bộ với việc mua hàng hoá của doanh nghiệp liên
quan đến chức năng mua hàng bao gồm:
Thiết lập kế hoạch mua hàng với những đơn vị sản xuất kinh doanh có quy
mô lớn. Các kế hoạch mua hàng đợc lập trên cơ sở kế hoạch sản xuất, kế hoạch tiêu
thụ sản phẩm, kế hoạch dự trữ hàng tồn kho.
Sử dụng các phiếu yêu cầu có đánh số thứ tự trớc. Quy định thủ tục xét duyệt
phiếu yêu cầu mua. Phiếu yêu cầu mua phải nêu rõ nơi yêu cầu, số lợng và chủng
loại hàng hoá.
Có sự độc lập giữa ngời có nhu cầu, ngời lập hoá đơn mua và ngời quyết định

việc mua hàng hoá đó. Nếu nh trong trờng hợp chính sách nhân sự không cho phép
thực hiện đợc sự chia tách trách nhiệm thì lúc này cũng phải có một nhân viên đáng
tin cậy để kiểm soát quá trình mua hàng.
3.2. Chức năng nhận hàng:
* Chức năng nhận hàng: Chức năng này thờng liên quan đến chu trình mua
vào và thanh toán. Bao gồm các công việc: nhập kho, lập biên bản ghi nhận hàng,
lập phiếu nhập kho, thủ kho ghi sổ kho và chuyển chứng từ cho kế toán hàng tồn
kho ghi sổ.
* Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chức năng nhận hàng:
Hàng hoá vật t khi nhận về phải đợc kiểm tra cả về số lợng và chất lợng bởi
một bộ phận độc lập với bộ phận mua hàng bộ phận lu kho,bộ phận vận chuyển và
bộ phận kế toán. Bộ phận nhận hàng có trách nhiệm xác định số lợng hàng nhận,
kiểm định lại chất lợng của hàng nhận đó có đúng nh trong đơn đặt hàng không và
loại bỏ các hàng bị đổ vỡ hoặc bị lỗi, lập biên bản nhận hàng và chuyển tới bộ phận
kho. Chứng từ này minh chứng cho việc kiểm tra và nhận hàng.
Hệ thống kiểm soát nội bộ thiết kế các thủ tục kiểm tra tính đầy đủ của các
chứng từ hàng tồn kho, tính toán lại các chứng từ gốc, đối chiếu chứng từ với sổ kế
toán hàng tồn kho, các loại sổ kế toán hàng tồn kho với nhau để đảm bảo việc ghi
đúng, đủ, kịp thời hàng tồn kho.
14


3.3. Chức năng lu kho:
Chức năng lu kho: hàng hoá khi chuyển tới kho sẽ đợc thủ kho kiểm tra một
lần nữa về chất lợng và số lợng trớc khi cho nhập kho. Sau đó thủ kho lập phiếu
nhập kho và thông báo cho bộ phận kế toán của đơn vị về số lợng hàng nhận và cho
nhập kho.
Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quá trình lu kho hàng hoá:
- Phải có sự cách ly trách nhiệm giữa ngời ghi sổ kế toán và ngời quản lý kho
hàng, ngời quản lý kho hàng phải có phẩm chất tốt.

- Sổ sách của kế toán và thủ kho cần phải đợc đối chiếu thờng xuyên để đảm
bảo sự khớp đúng, đầy đủ và kịp thời hàng tồn kho.
- Hàng hoá nhập kho cần phải đợc bảo quản tuân theo yêu cầu kỹ thuật của
từng loại riêng biệt, chú ý tới sự thay đổi điều kiện môi trờng và các nhân tố khách
quan khác.
3.4. Chức năng xuất kho vật t, hàng hoá:
ở bộ phận xuất kho cho sản xuất, việc kiểm soát chi phí sản xuất đợc thực
hiện bằng cách thủ kho chỉ tiến hành xuất kho nếu yêu cầu xuất kho có sự phê
duyệt của ngời có thẩm quyền. Khi xuất kho, thủ kho phải ghi thẻ kho đồng thời lập
chứng từ hàng tồn kho gửi phòng kế toán để kế toán ghi sổ hàng tồn kho. Chứng từ
khi xuất kho, ngoài phiếu xuất kho thờng sử dụng có thể dùng phiếu xuất vật t theo
hạn mức.
Để nhằm hạn chế việc viết phiếu yêu cầu sử dụng vật t, hàng hoá cho những
mục đích không rõ ràng thì một số tổ chức thiết kế các chính sách kiểm soát bằng
việc yêu cầu tất cả các phiếu yêu cầu phải đợc lập dựa trên một đơn đặt hàng sản
xuất hoặc đơn đặt hàng của khách hàng.
3.5.Chức năng sản xuất:
Chức năng sản xuất: việc sản xuất cần đợc kiểm soát chặt chẽ bằng hệ thống
định mức sử dụng yếu tố đầu vào, lịch trình, kế hoạch sản xuất. Trong đó kế hoạch
sản xuất cần đợc xây dựng dựa trên cơ sở các ớc tính đối với nhu cầu sản phẩm của
15


công ty, các kế hoạch và dự báo tiêu thụ cũng nh tình hình hàng tồn kho hiện có.
Do vậy, nó có thể đảm bảo rằng Công ty sản xuất những hàng hoá đáp ứng đúng
nhu cầu của khách hàng, tránh tình trạng ứ đọng hàng hoá hoặc không tiêu thụ đối
với một số hàng hoá cụ thể. Hơn nữa việc sản xuất theo kế hoạch và lịch trình cũng
có thể giúp Công ty đảm bảo về việc chuẩn bị đầy đủ các yếu tố nh vật liệu và nhân
công cho yêu cầu của sản xuất trong kỳ.
Hệ thống kiểm soát nội bộ với chức năng sản xuất: Đợc thiết lập bằng cách

giám sát số lợng sản phẩm đợc sản xuất ra cũng nh đảm bảo rằng việc sản xuất
đựoc tiến hành trên cơ sở các yếu tố đầu vào cho sản xuất sản phẩm đợc sử dụng
hợp lý. Vì vậy kiểm soát nội bộ chi phí sản xuất đợc thiết kế là sự kết hợp kiểm soát
chi phí sản xuất tại bộ phận sản xuất với kiểm soát ở bộ phận xuất kho cho sản xuất.
- ở bộ phận sản xuất thiết kế các phiếu có đánh số thứ tự trớc để theo dõi sử
dụng nguyên vật liệu, kiểm soát các phế liệu. Các bảng chấm công của công nhân
sản xuất để kiểm soát chi phí nhân công trực tiếp. Các tài liệu này cũng bao gồm
các báo cáo số lợng thành phẩm, báo cáo kiểm định chất lợng sản phẩm. Hệ thống
kiểm soát nội bộ cũng phải quy định rõ ngời thực hiện ghi chép các giấy tờ kiểm
soát đó cũng nh quy định ngời lập, gửi và các bộ phận nhận các báo cáo sản xuất.
- Trách nhiệm đối với hàng hoá trong giai đoạn sản xuất thuộc về những ngời
giám sát sản xuất( đốc công, quản lý sản xuất). Do vậy kể từ khi nguyên liệu đợc
chuyển đến phân xởng cho tới khi các sản phẩm đợc hoàn thành thì ngời giám sát
sản xuất đợc phân công theo dõi phải có trách nhiệm kiểm soát và nắm tất cả tình
hình của quá trình sản xuất.
- Sản phẩm sau khi kết thúc quá trình sản xuất luôn đợc qua khâu kiểm định
chất lợng trớc khi cho nhập kho thành phẩm hoặc chuyển đi tiêu thụ. Hoạt động
kiểm soát này là phổ biến nhằm phát hiện ra những sản phẩm hỏng, lỗi không đạt
các thông số kỹ thuật theo yêu cầu. Nó cũng giúp các doanh nghiệp không rơi vào
tình trạng giá trị hàng tồn kho cao hơn so với giá trị thực của nó do một số hàng tồn
kho hỏng, lỗi không sử dụng đợc.
3.6.Chức năng lu kho thành phẩm:
16


Sản phẩm hoàn thành trong khâu sản xuất đợc kiểm định xong sẽ cho nhập
kho lu trữ chờ bán. Quá trình kiểm soát thành phẩm thờng đợc xem nh một phần
của chu trình bán hàng thu tiền.
3.7. Chức năng xuất kho thành phẩm đi tiêu thụ:
Chức năng xuất kho thành phẩm: việc xuất kho của thủ kho chỉ đợc tiến hành

trên cơ sở Phiếu yêu cầu xuất kho đợc phê duyệt bởi ngời có thẩm quyền của bộ
phận yêu cầu: đơn đặt hàng có sự phê chuẩn của nơi lập và xét duyệt các hợp đồng
mua bán hàng hoá. Khi xuất kho, thủ kho tiến hành ghi sổ theo dõi kho, đồng thời
gửi bản chứng từ đến kế toán để kế toán có căn cứ ghi sổ kế toán. Khi đó, kế toán
hàng tồn kho phải phân loại chứng từ xuất kho đó là Phiếu xuất kho, Phiếu xuất kho
kiêm vận chuyển nội bộ, hay Phiếu xuất kho hàng gửi bán đại lý.
Hệ thống kiểm soát nội bộ với chức năng này liên quan trực tiếp đến chu trình
bán hàng thanh toán. Kiểm soát nội bộ đợc thiết kế: sử dụng các chứng từ vận
chuyển, các hoá đơn bán hàng đợc đánh số trớc, soát xét việc thẩm định các chứng
từ xuất kho, quy định việc kế toán phản ánh hàng xuất kho trên Phiếu xuất kho, sổ
kế toán hàng tồn kho.
Bộ phận vận chuyển sẽ lập Phiếu vận chuyển hàng có đánh số thứ tự từ trớc
và chỉ rõ hàng hoá đợc vận chuyển. Phiếu vận chuyển hàng sẽ đợc lập thành 3 liên,
liên thứ nhất đợc lu ở phòng tiếp vận để làm chứng từ minh chứng về việc vận
chuyển, liên thứ hai sẽ đợc gửi ở phòng tiêu thụ hoặc bộ phận tính tiền kèm theo
đơn đặt hàng của khách hàng để làm căn cứ ghi hoá đơn cho khách hàng, và liên
thứ 3 đợc đính kèm bên ngoài bao kiện của hàng hoá trong quá trình vận chuyển.
Hoạt động kiểm soát này sẽ giúp cho khách hàng kiểm tra đợc phiếu vận chuyển
hàng gắn trên bao kiện hàng nhằm xác định xem có gì khác biệt giữa số hàng đặt
mua với số hàng thực nhận không. Trong trờng hợp hàng hoá đợc vận chuyển thuê
bởi một Công ty tiếp vận thì phiếu vận chuyển sẽ đợc lập thêm một liên thứ t, liên
này sẽ đợc giao cho một bên cung cấp dịch vụ vận chuyển để làm căn cứ tính cớc
phí.
17


II. Quy trình kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo
cáo tài chính:
1. Chuẩn bị kiểm toán:
Chuẩn bị kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán có vai trò

quan trọng, nó chi phối tới chất lợng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán.
Đó không chỉ là quá trình nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản cho một cuộc
kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản đã đợc quy định thành chuẩn mực đòi hỏi
các kiểm toán viên phải tuân thủ khi tiến hành kiểm toán. Chuẩn bị kiểm toán gồm
6 bớc công việc nh sau:
Sơ đồ 2: Các bớc trong quy trình chuẩn bị kiểm toán
Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
Thiết kế chơng trình kiểm toán
Các bớc công việc kế tiếp
Bớc 1: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Quy trình kiểm toán đợc bắt đầu từ khi Công ty Kiểm toán nhận đợc đơn đặt
hàng của khách hàng. Trên cơ sở đã xác định đợc đối tợng khách hàng có thể phục
vụ trong tơng lai, Công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn
bị lập kế hoạch kiểm toán hàng tồn kho bao gồm: Nhận diện các lý do kiểm toán
của công ty khách hàng để xác định ngời sử dụng BCTC và mục đích sử dụng của
18


họ. Trên cơ sở đó công ty kiểm toán ớc lợng quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán
và lựa chọn đội ngũ nhân viên thích hợp để thực hiện cuộc kiểm toán. Và công việc
cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán là thực hiện việc ký kết
hợp đồng giữa công ty khách hàng và khách hàng.
Bớc 2: Thu thập thông tin cơ sở
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán
tổng quát. Và công việc của giai đoạn này là thu thập các thông tin về ngành nghề,
lĩnh vực kinh doanh của khách hàng, để trên cơ sở đó đa ra những đánh giá về sai

sót trọng yếu, về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời
gian cần thiết thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.
- Đó là các thông tin về tên doanh nghiệp, loại hình doanh nghiệp, địa chỉ và
số điện thoại, các thông tin cần thiết khi cần giao dịch.
- Thông tin về quá trình hình thành và phát triển.
- Thông tin về ngành nghề kinh doanh.
- Thông tin về giá trị doanh nghiệp:
- Thông tin về lực lợng lao động và trình độ lao động.
- Thông tin về định hớng phát triển và kế hoạch sản xuất kinh doanh của
doanh nghiệp trong thời gian tới.
Những thông tin này đợc thu thập qua việc tìm hiểu bảng tóm tắt đặc điểm
hoạt động của khách hàng, qua sơ đồ tổ chức chung của đơn vị, về Hội đồng quản
trị, Ban Giám đốc, về quá trình phát triển, và xem xét về các đối tác thờng xuyên.
Bớc 3: Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện
các thủ tục phân tích
Những thông tin cơ sở về khách hàng giúp KTV hiểu biết về các lĩnh vực
hoạt động kinh doanh của khách hàng thì những thông tin về nghĩa vụ pháp lý sẽ
giúp KTV nắm bắt đợc các quy trình có tính pháp lý ảnh hởng đến các hoạt động
kinh doanh này nh thế nào? Đó là các thông tin:
- Thông tin về luật pháp: Yêu cầu khách hàng cung cấp các tài liệu về giấy
phép thành lập doanh nghiệp, các báo cáo, điều lệ hợp đồng, biên bản họp Đại hội
19


cổ đông, Hội đồng quản trị, các quyết định của Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc,
các thông tin khác.
- Thông tin về thuế: Tờ khai đăng ký mã số thuế, sổ đăng ký mua hoá đơn, hoá
đơn đặc thù, biên bản kiểm tra, quyết toán thuế hàng năm; bảng kê khai thuế hàng
năm; các văn bản, chính sách thuế có liên quan đến Công ty khách hàng; và các
thông tin liên quan khác.

- Thông tin về nhân sự: Bộ phận nhân sự của Công ty có trách nhiệm phải cung
cấp cho Kiểm toán viên các thoả ớc lao động tập thể; các loại hợp đồng lao động;
các quy định trong điều lệ, biên bản Đại hội cổ đông, Hội đồng quản trị có liên
quan đến nhân sự; các quy định riêng của doanh nghiệp; biên bản kiểm tra về lao
động.
- Thông tin về kế toán: Báo cáo kế toán độc lập, th quản lý, báo cáo kế toán
nội bộ, tổ chức bộ máy kế toán, chế độ kế toán áp dụng, các chính sách kế toán, và
các thông tin khác có liên quan đến công tác kế toán của đơn vị.
- Thông tin về hợp đồng: đó là các hợp đồng về tín dụng, hợp đồng thuê tài
chính, hợp đồng bảo hiểm, hợp đồng liên doanh, hợp đồng hợp tác kinh doanh và
các hợp đồng dài hạn khác.
Cuối cùng là xem xét về các thủ tục về kiểm soát nội bộ: đó là tình hình về
ngân quỹ, về quá trình mua hàng, kho hàng, bán hàng, tài sản cố định, nhân sự.
Sau khi đã tìm hiểu về các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
KTV tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích. Tuy nhiên thủ tục này đợc áp dụng
trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán, do đó nội dung này sẽ đợc trình bày
trong giai đoạn thực hiện kiểm toán
Bớc 4: Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Nếu ở các bớc trên KTV chỉ mới thu thập đợc các thông tin mang tính khách
quan về khách hàng thì ở bớc này KTV sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập đợc
để đánh giá, nhận xét nhằm đa ra một kế hoạch phù hợp.
Trọng yếu là khái niệm về quy mô và bản chất của các sai phạm về các thông
tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa
vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc rút ra những kết
luận sai lầm. Nh vậy, trọng yếu là một khái niệm mang tính chất tơng đối hơn là
20


một khái niệm có tính chất tuyệt đối. Và theo chuẩn mực kiểm toán số 320 tính
trọng yếu cần đợc xem xét qua các bớc:

+ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu.
+ Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu ở trên cho các khoản mục trong
đó có các khoản mục thuộc chu trình HTK.
+ ớc tính sai số và so sánh với quy mô về tính trọng yếu đã đợc phân bổ cho
từng khoản mục.
Do vậy đối với phần hành kiểm toán chu trình HTK, KTV sẽ ớc tính mức
trọng yếu cần phân bổ cho từng HTK căn cứ vào tầm quan trọng, tỷ trọng HTK
trong BCTC và mức độ rủi ro của các khoản mục HTK theo đánh giá sơ bộ của
KTV và chi phí kiểm toán cho từng khoản mục.
Rủi ro kiểm toán là rủi ro do Công ty kiểm toán và KTV đa ra ý kiến nhận
xét không thích hợp khi BCTC đã đợc kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu.
Mô hình rủi ro kiểm toán đợc mô tả nh sau:
AR= IR x CR x DR.
Trong đó: AR là rủi ro kiểm toán
IR là rủi ro tiềm tàng
CR là rủi ro kiểm soát
DR là rủi ro phát hiện
Việc đánh giá mức rủi ro đợc KTV vận dụng những hiểu biết của mình về
khách hàng để đánh giá. KTV cũng vận dụng mối quan hệ tỷ lệ nghịch giữa rủi ro
kiểm toán và trọng yếu để đa ra mức đánh giá phù hợp, các mức đánh giá rủi ro này
sẽ đợc thực hiện cho cả BCTC và cho từng chu trình. Rủi ro kiểm toán đối với HTK
cũng đợc xác định trong giai đoạn này.
Bớc 5: Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi
ro kiểm soát:
Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro
kiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một
cuộc kiểm toán.
21

Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho là cần thiết vì nó
làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản với hàng tồn
kho. Các thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho đợc thu thập là
thông tin về quản lý hàng tồn kho trên cả hai phơng diện vật chất và giá trị.
Thông tin về bảo quản vật chất hàng tồn kho:
- Hàng tồn kho có đợc phân loại và đánh ký hiệu riêng không.
- Xem xét quan điểm của ban Giám đốc về việc quản lý hàng tồn kho theo
mô hình nào? Hệ thống quản lý kho bãi vật chất hàng tồn kho phân tán hay tập
trung?
- Điều kiện bảo quản hàng tồn kho của các kho bãi có phù hợp với các tính
chất khác nhau của hàng tồn kho hay không?
- Môi trờng xung quanh hệ thống kho bãi có an toàn hay không:
+ Xem xét cơ cấu nhân sự nh thế nào, có phù hợp với yêu cầu thực tế hàng
tồn kho hay không? Việc tổ chức các bộ phận chức năng, các cá nhận trong bộ phận
đó có đáp ứng đợc yêu cầu quản lý hàng tồn kho.
+ Xem xét tính trung thực của ngời bảo quản hàng tồn kho và ngời ghi chép,
ngời kiểm tra, kiểm soát hàng tồn kho trên sổ sách có đủ trình độ và t chất không?
Thông tin về việc thực hiện các chức năng của chu trình hàng tồn kho:
Các chức năng của chu trình hàng tồn kho đều gắn liền với quá trình kiểm
soát nội bộ chu trình hàng tồn kho. Vì vậy khi thu thập thông tin để đánh giá hệ
thống nội bộ với hàng tồn kho, Kiểm toán viên hớng tới việc xác định: thủ tục, quy
trình thực hiện các chức năng và một yếu tố quan trọng khác đó là tính độc lập
trong việc thực hiện các chức năng của chu trình.
Thông tin về kế toán hàng tồn kho:
- Thông tin về hệ thống tài khoản kế toán và hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn
kho. Xem xét hệ thống chứng từ sử dụng trong công tác quản lý hàng tồn kho có
đầy đủ hay không? Chứng từ, sổ sách về hàng tồn kho có đợc lu trữ và bảo quản
một cách hợp lý.
22

- Thông tin về phân công phân nhiệm trong công tác kế toán hàng tồn kho: Công
việc ghi chép nghiệp vụ nhập kho, xuất kho vật t, thành phẩm, hàng hoá nh thế nào,
đợc phân công cho ai, ngời đó có đảm nhiệm các công việc khác có liên quan đến
kế toán thanh toán.
- Phơng pháp tính giá hàng tồn kho: có phù hợp với đơn vị, có đợc nhất quán
giữa các năm không, có thuyết trình của Ban giám đốc trong báo cáo tài chính nếu
thay đổi phơng pháp tính giá hàng tồn kho hay không?
Tóm lại, để thu thập đợc thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách
hàng về hàng tồn kho, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục nh: quan sát kho bãi,
phỏng vấn nhân viên, Ban giám đốc doanh nghiệp, quan sát các thủ tục nhập, xuất
hàng; xem xét sơ bộ hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho, hệ thống phơng pháp
hạch toán hàng tồn kho áp dụng, phơng pháp đánh giá, thủ tục kiểm kê hàng tồn
kho.
Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát với hàng tồn kho:
Rủi ro kỉêm soát với hàng tồn kho chính là khả năng xảy ra các sai phạm
trọng yếu về hàng tồn kho mà hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đã không
ngăn chặn và phát hiện đợc. Đánh giá ban đầu của kiểm toán viên về rủi ro kiểm
soát với hàng tồn kho sẽ ở mức tối đa nếu hoạt động kiểm soát nội bộ là không hiệu
quả. Khi đó, kiểm toán viên tiến hành nhiều hơn các thủ tục kiểm tra chi tiết với số
d nghiệp vụ và hàng tồn kho. Trong trờng hợp ngợc lại, rủi ro kiểm soát ban đầu với
hàng tồn kho đợc khẳng định lại bằng việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát với
chu trình hàng tồn kho.
Sẽ có hai truờng hợp đối với đánh giá ban đầu của Kiểm toán viên về rủi ro
kiểm soát đối với chu trình hàng tồn kho:
- Kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro ở mức độ cao đối với hàng tồn kho khi:
+ Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho không
đầy đủ.
+ Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho không
hiệu quả.

23


+ Kiểm toán viên không đợc cung cấp cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu
quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ về chu trình hàng tồn kho
của khách hàng.
- Kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với
chu trình Kiểm toán hàng tồn kho khi:
+ Kiểm toán viên có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thống kiểm
soát nội bộ đợc thiết kế đối với chu trình hàng tồn kho có thể ngăn ngừa, phát hiện
và sửa chữa các sai sót trọng yếu.
+ Kiểm toán viên có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với chu
trình, làm cơ sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát.
Nh vậy, nếu kiểm toán viên đánh giá mức độ rủi ro không cao thì kiểm toán
viên sẽ tiếp tục thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung đối với chu trình hàng
tồn kho.
Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung với hàng tồn kho:
Theo chuẩn mực Kiểm toán số 500 thì thử nghiệm kiểm soát là việc kiểm tra
để thu thập bằng chứng Kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu
của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Từ đó, thử nghiệm kiểm soát với
hàng tồn kho hớng tới việc thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và
sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng
tồn kho, khẳng định lại mức đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát với hàng tồn kho.
Để đạt đợc mục tiêu này các thử nghiệm kiểm soát đợc tiến hành theo từng chức
năng của chu trình hàng tồn kho và với từng cơ sở dẫn liệu.
Thử nghiệm kiểm soát với chức năng mua vào:
Thử nghiệm kiểm soát đối với chức năng mua vào đợc thực hiện thông qua
một số công việc sau:
+Xem xét có sự tồn tại một phòng mua hàng độc lập với các phòng khác hay
không?

+ Xem xét có ngời giám sát đối với tất cả các nghiệp vụ mua hàng hay
không?
24


+ Xem xét việc xử lý đơn đặt hàng có đúng theo quy trình của doanh nghiệp,
có dầy đủ các chứng từ cần thiết theo quy định hay không? Đơn đặt hàng, hoá đơn,
phiếu nhập kho và các chứng từ khác có chữ ký của cấp có thẩm quyền hay không?
+ Xem xét ngời mua hàng, thủ quỹ, thủ kho và kế toán hàng tồn kho có độc
lập với nhau không?
Thử nghiệm kiểm soát với chức năng nhận hàng, lu kho:
+ Quan sát và điều tra việc sử dụng kho bãi, nhân viên bảo vệ, việc kiểm kê
hàng tồn kho và việc thực hiện kiểm kê lại, việc đánh dấu riêng từng loại hàng tồn
kho.
+ Kiểm toán viên kiểm tra dấu hiệu của kiểm soát nội bộ với chức năng nhận
hàng trong biên bản giao nhận, phiếu nhập kho( chữ ký của ngời giao hàng và thủ
kho khi nhận hàng hoá, các chứng từ minh chứng về hàng tồn kho, phỏng vấn để
xem xét sự độc lập của ngời giao hàng với ngời nhận hàng.
+ Kiểm toán viên quan sát tính liên tục của chứng từ hàng tồn kho để đảm
bảo hệ thống kiểm soát nội bộ có quy định việc dùng các chứng từ hàng tồn kho đ -
ợc đánh dấu trớc. Đồng thời, kiểm toán viên phỏng vấn và quan sát để kiểm tra tính
đầy đủ, hợp lệ của chứng từ gốc, đối chiếu chứng từ gốc với sổ chi tiết và đối chiếu
sổ chi tiết với sổ tổng hợp hàng tồn kho.
Thử nghiệm kiểm soát với chức năng xuất kho vật t, hàng hoá:
Kiểm toán viên kiểm tra quá trình xuất kho vật t có đợc tiến hành theo đúng
thiết kế hay không theo các bớc công việc sau:
+ Xem xét các lần xuất vật t, hàng hoá có phiếu yêu cầu sử dụng vật t hàng
hoá hay không? Và xem xét phiếu yêu cầu sử dụng vật t hàng hoá đã đợc phê duyệt
từ các đơn vị sử dụng hay cha?
+ Kiểm tra việc lập các phiếu xuất kho, xem xét số lợng trên phiếu xuất kho

có khớp với số liệu trên phiếu yêu cầu sử dụng vật t hàng hoá hay không?
+ Xem xét tính độc lập của thủ kho với ngời nhận hàng và với kế toán hàng
tồn kho.
25