104 Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán tại Việt Nam

1
MỤC LỤC
PHẦN MỞ ĐẦU .......................................................................................................1
CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ THỦ TỤC PHÂN TÍCH ..................................4
I.1 Tổng quan về thủ tục phân tích............................................................................4
I.2 Các chuẩn mực kiểm toán về thủ tục phân tích...................................................6
I.2.1 Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”....................6
I.2.2 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520 “Quy trình phân tích”............8
I.2.3 Chuẩn mực kiểm toán Nhà Nước số 8 “ Phân tích tình hình kinh tế tài
chính” .........................................................................................................11
I.3 Các loại thủ tục phân tích ....................................................................................12
I.3.1 Phân tích xu hướng....................................................................................12
I.3.2 Phân tích tỷ suất........................................................................................14
I.3.3 Phân tích dự báo........................................................................................16
I.4 Quá trình áp dụng thủ tục phân tích ....................................................................18
I.4.1 Lựa chọn loại thủ tục phân tích phù hợp với mục tiêu phân tích ..............18
I.4.2 Xác đònh các thông tin phục vụ cho mục tiêu phân tích và xem xét tính
độc lập và mức độ tin cậy của chúng.........................................................19
I.4.3 Xây dựng công thức hoặc thiết lập mô hình phản ánh mối quan hệ giữa
các biến số tài chính và biến số hoạt động................................................21
I.4.4 Tính toán ra một giá trò ước tính và so sánh giá trò đó với số liệu thực tế
của đơn vò ...................................................................................................22

I.4.5 Đánh giá mức trọng yếu của các chênh lệch phát hiện được và tìm hiểu
nguyên nhân...............................................................................................23
I.4.6 Giải thích những chênh lệch trọng yếu và các mối liên hệ không hợp lý
đồng thời chứng minh các vấn đề quan trọng...........................................24
I.4.7 Xem xét các phát hiện kiểm toán..............................................................25
I.5 Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích ......................................................................27
I.5.1 Kiểm toán nội bộ .......................................................................................27
I.5.2 Kiểm toán Nhà nước..................................................................................28

I.5.3 Kiểm toán độc lập......................................................................................28
Kết luận chương 1 ......................................................................................................29
CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG ÁP DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG QUÁ
TRÌNH KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM.....................................................................30
2
II.1 Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán:......................30
II.1.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán .......31
II.1.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán .............34
II.1.2.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán nợ phải thu.............35
II.1.2.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán TSCĐ và chi phí
khấu hao.....................................................................................37
II.1.2.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán hàng tồn kho..........38
II.1.2.4 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán doanh thu...............40
II.1.2.5 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán chi phí....................44
II.1.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán ..........45


II.2 Mặt tích cực và hạn chế khi áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo
cáo tài chính tại các công ty kiểm toán đang hoạt động tại Việt Nam...............45
II.2.1 Mặt tích cực ...............................................................................................45
II.2.2 Mặt hạn chế..............................................................................................48
II.3 Nguyên nhân.......................................................................................................51
II.3.1 Nguyên nhân khách quan.........................................................................51
II.3.2 Nguyên nhân chủ quan.............................................................................53
II.4 Các lỗi thông thường khi áp dụng thủ tục phân tích..........................................54
II.4.1 Chưa xác đònh được mục tiêu phân tích ...................................................54
II.4.2 Quá phụ thuộc vào số liệu của đơn vò......................................................54
II.4.3 Nắm các mối quan hệ không rõ ràng.......................................................55
II.4.4 Đơn giản hoá mô hình dự đoán ................................................................55
II.4.5 Phức tạp hóa mô hình dự đoán.................................................................55

II.4.6 Không chủ động tìm kiếm lời giải thích cho các chênh lệch phát hiện
được ..........................................................................................................55
II.4.7 Liên tục làm tròn số .................................................................................56
II.4.8 Không vận dụng những hiểu biết về đặc điểm, ngành nghề kinh doanh
của khách hàng vào quá trình phân tích...................................................56
Kết luận chương 2 ......................................................................................................56
CHƯƠNG III: MỘT SỐ KIẾN NGHỊ VÀ GIẢI PHÁP NÂNG CAO HIỆU QỦA
ÁP DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BCTC..........................58
III.1 Mục đích của việc áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán..........58

III.2 Các kiến nghò và giải pháp nhằm tăng cường áp dụng thủ tục phân tích trong
kiểm toán báo cáo tài chính ..............................................................................59
3
III.2.1 Hệ thống hoá các kỹ thuật phân tích để xây dựng thành quy trình
phân tích chuẩn ....................................................................................59
III.2.2 Mở lớp tập huấn về nghiệp vụ kiểm toán, trong đó có chú trọng
chuyên sâu về phân tích tài chính ........................................................60
III.2.3 Khuyến khích áp dụng thủ tục phân tích trong trường hợp có thể........61
III.3 Các kiến nghò và giải pháp nhằm hoàn thiện kỹ thuật phân tích trong kiểm
toán báo cáo tài chính ......................................................................................62
III.3.1 Xây dựng ngân hàng lưu trữ các dữ liệu tài chính và dữ liệu hoạt
động nhằm cung cấp thông tin cho quá trình phân tích........................62
III.3.2 Nâng cao chất lượng công tác thống kê trong doanh nghiệp................64
III.3.3 Ứng dụng công nghệ thông tin trong quy trình phân tích......................64
III.3.4 Hạn chế những lỗi thường gặp trong quá trình áp dụng thủ tục phân
tích.........................................................................................................66
III.4 Một số thủ tục phân tích đề nghò áp dụng trong quá trình kiểm toán...............68
III.4.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ....68
III.4.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán ..........69
III.4.2.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán vốn bằng tiền .....70

III.4.2.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán nợ phải thu..........71
III.4.2.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán TSCĐ và chi phí
khấu hao ...................................................................................73
III.4.2.4 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán hàng tồn kho.......76
III.4.2.5 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán nợ phải trả..........79

III.4.2.6 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán doanh thu, thu
nhập khác .................................................................................80
III.4.2.7 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán chi phí.................82
III.4.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán ........85
III.5 Một số phương pháp phân tích khác..................................................................87
III.5.1 Phân tích báo cáo tài chính....................................................................87
III.5.1.1 Tiêu chuẩn so sánh ...................................................................87
III.5.1.2 Điều kiện so sánh được............................................................87
III.5.1.3 Mục tiêu so sánh .....................................................................87
III.5.1.4 Các phương pháp phân tích .....................................................88
III.5.1.5 Một số vấn đề thường gặp khi phân tích báo cáo tài chính.....89
III.5.2 Phương pháp phân tích tài chính Dupont...............................................89
III.5.3 Phương pháp hồi quy.............................................................................93
Kết luận chương 3 ......................................................................................................95
KẾT LUẬN ................................................................................................................97
TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC
4
MỞ ĐẦU
Tính cấp thiết của đề tài
Trong những năm gần đây, thích ứng với yêu cầu của nền kinh tế chuyển
đổi theo cơ chế thò trường và hội nhập quốc tế, hoạt động kiểm toán ở nước ta đã
hình thành phát triển nhanh chóng. Vai trò của kiểm toán ngày càng thể hiện rõ
nét hơn cùng với sự ra đời và lớn mạnh của thò trường chứng khoán. Hoạt động

của các công ty kiểm toán đã tạo điều kiện thuận lợi cho môi trường kinh doanh,
giúp các nhà đầu tư hiểu và chấp hành đúng luật lệ kinh tế, tài chính của Việt
Nam, giúp doanh nghiệp kòp thời sửa đổi các sai sót, phòng ngừa rủi ro, giúp các
bên liên quan yên tâm sử dụng các thông tin tài chính của doanh nghiệp.
Hoạt động của các công ty kiểm toán trước hết là việc cung cấp dòch vụ
kiểm toán báo cáo tài chính cho mọi đối tượng theo luật đònh hoặc theo yêu cầu
tự nguyện của đơn vò và cá nhân. Mục tiêu chủ yếu của dòch vụ này là đưa ra
nhận xét về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính. Người sử dụng kết
quả kiểm toán phải được đảm bảo rằng những thông tin họ được cung cấp là trung
thực, hợp lý, khách quan và có độ tin cậy cao để đưa ra các quyết đònh theo trách
nhiệm của mình, hoặc quyết đònh liên quan đến việc mua, bán tài sản, đầu tư vốn,
cho vay… Sự đảm bảo này chỉ có thể thực hiện được khi báo cáo tài chính đã
được kiểm toán trên cơ sở tuân thủ những quy đònh của hệ thống chuẩn mực nghề
nghiệp - chuẩn mực kiểm toán.
Tuy nhiên, hoạt động kiểm toán ở nước ta còn khá mới mẻ, khuôn khổ và
môi trường pháp lý đã được tạo dựng, song chưa đầy đủ, chưa hoàn thiện. Các kỹ
năng và hướng dẫn cần thiết về kỹ thuật kiểm toán chưa được hệ thống hoá và
phổ biến. Điều này đã làm cho không ít đối tượng được kiểm toán, không ít kiểm
toán viên gặp lúng túng khi triển khai công việc.
Chính vì vậy, các công ty kiểm toán Việt Nam bằng nhiều cách khác nhau
đang cố gắng tìm mọi cách tiếp cận với các phương pháp và kỹ thuật kiểm toán
5
tiên tiến trên thế giới. Thủ tục phân tích là một ví dụ điển hình. Kỹ thuật này
giúp tiết kiệm được thời gian và chi phí nhưng lại cung cấp bằng chứng về sự hợp
lý và đồng bộ của số liệu và tài liệu kế toán, đồng thời giúp cho kiểm toán viên
có được cái nhìn sâu sắc và toàn diện hơn về doanh nghiệp. Với ưu điểm vượt
trội, thủ tục phân tích được xem là một kỹ thuật sắc bén và hiệu quả để thu thập
bằng chứng kiểm toán.
Nhận thấy tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán,
chúng tôi chọn đề tài “p dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài

chính”. Nội dung chủ yếu của luận văn là thực trạng áp dụng các thủ tục phân
tích trong quá trình kiểm toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam, qua đó đề xuất
các biện pháp nhằm nâng cao chất lượng công tác kiểm toán cũng như góp phần
hoàn thiện quy trình kiểm toán đang được vận hành tại các công ty kiểm toán
hiện nay.
Mục đích nghiên cứu
Luận văn này được thực hiện với mục đích đánh giá thực trạng áp dụng thủ
tục phân tích trong quá trình kiểm toán đồng thời đề xuất các phương hướng và
giải pháp nhằm nâng cao chất lượng dòch vụ kiểm toán trong từng phần hành cụ
thể nói riêng và trong mỗi giai đoạn của quá trình kiểm toán nói chung bằng cách
áp dụng các kỹ năng phân tích trong quá trình tác nghiệp.
Đối tượng nghiên cứu
Trong quá trình tác nghiệp, mỗi chủ thể kiểm toán bò chi phối bởi các
chuẩn mực, quy chế riêng, áp dụng các phương pháp kiểm toán khác nhau. Với
ưu điểm vượt trội về thời gian và chi phí, tục phân tích đã được các chủ thể kiểm
toán áp dụng khá phổ biến trong cả ba giai đoạn của quá trình kiểm toán, đặc biệt
là đối với loại hình kiểm toán báo cáo tài chính. Để đảm bảo tính tập trung luận
văn chỉ giới hạn trong khuôn khổ áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo
cáo tài chính
6
Mặt khác, do điều kiện tiếp cận với hồ sơ kiểm toán của kiểm toán Nhà
Nước bò hạn chế nên luận văn chỉ giới hạn trong việc nghiên cứu hồ sơ và quy
trình nghiệp vụ tại các công ty kiểm toán độc lập và tài liệu của kiểm toán nội bộ
tại một số công ty lớn đang hoạt động tại Việt Nam.
Phương pháp nghiên cứu
Chúng tôi đã sử dụng phương pháp duy vật biện chứng làm cơ sở nghiên
cứu trong suốt quá trình thực hiện luận văn này. Diễn dòch và quy nạp là hai
phương pháp được sử dụng khá phổ biến nhằm lý giải cơ sở lý luận và sự cần
thiết của thủ tục phân tích trong kiểm toán. Để minh hoạ cho phần thực trạng áp
dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán, luận văn đã sử dụng thêm một

số công cụ phân tích đònh lượng như thống kê, phân tích tổng hợp, đối chiếu so
sánh. Các phương pháp này cũng một lần nữa được thể hiện khi xây dựng các
kiến nghò cụ thể nhằm làm sáng tỏ mục đích nghiên cứu của luận văn
Kết cấu của luận văn
Ngoài phần mở đầu, kết luận và 3 phụ lục, luận văn dài 98 trang được chia
thành ba chương sau:
Chương 1: Cơ sở lý luận về thủ tục phân tích
Chương 2: Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán tại
Việt Nam
Chương 3: Một số kiến nghò và giải pháp nhằm nâng cao hiệu qủa áp dụng thủ
tục phân tích trong quá trình kiểm toán
7
CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ THỦ TỤC PHÂN TÍCH
I.1 Tổng quan về thủ tục phân tích
Trong quá trình thu thập các bằng chứng làm cơ sở đưa ra ý kiến về tính
trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính, sự hữu hiệu hay tính hiệu quả trong
hoạt động hay đánh giá mức độ chấp hành một quy đònh nào đó của đơn vò, kiểm
toán viên phải sử dụng rất nhiều phương pháp kiểm toán khác nhau. Để có được
những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp, kiểm toán viên phải cân nhắc
sự tương quan giữa chi phí của việc thu thập bằng chứng kiểm toán với lợi ích mà
thông tin đó mang lại. Với ưu thế vượt trội về thời gian và chi phí, thủ tục phân
tích đã trở thành một phương pháp kiểm toán hiện đại cung cấp bằng chứng về sự
đồng bộ hợp lý của số liệu kế toán đang được sử dụng ngày càng rộng rãi trong
quá trình kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 500 “Bằng chứng kiểm toán” đã nêu
rõ: “ Kiểm toán viên áp dụng một hoặc nhiều trong số các thủ tục kiểm toán sau
để thu thập các bằng chứng: kiểm tra, quan sát, phỏng vấn hoặc xác nhận, tính
toán và thủ tục phân tích”. Đoạn 02 chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520
”Quy trình phân tích” cũng đã nhấn mạnh ”Kiểm toán viên phải thực hiện quy
trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc

kiểm toán. Quy trình phân tích cũng được thực hiện ở các giai đoạn khác trong
quá trình kiểm toán”. Những nhận đònh trên đã đem lại cho thủ tục phân tích một
vò trí đặc biệt quan trọng và được thể hiện ngày càng rõ nét hơn trong quá trình
kiểm toán.
Phân tích là cách thức sử dụng quá trình tư duy logic để nghiên cứu và so
sánh mối quan hệ đáng tin cậy giữa các số liệu, các thông tin nhằm đánh giá mức
độ hợp lý của chúng trong báo cáo hay trong hoạt động của đơn vò được kiểm
toán. Hay nói một cách khác phân tích là so sánh các thông tin tài chính với nhau
hoặc giữa thông tin tài chính với những thông tin không có tính chất tài chính dựa
8
trên mối quan hệ hợp lý giữa chúng. Mọi quan hệ và biến động bất thường phát
hiện thông qua phân tích đều phải được tìm hiểu và giải thích nguyên nhân. Như
vậy, kỹ thuật phân tích dựa trên sự hợp lý, không dựa trên sự chính xác.
Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan
trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có
mâu thuẫn với thông tin liên quan khác hoặc có chênh lệch lớn so với giá trò đã
dự kiến. Trong thực tế, kiểm toán viên thường thiết lập các giả thiết về sự liên
hệ giữa các số liệu, ước tính số liệu cần kiểm tra và sau đó so sánh với số liệu
của đơn vò để phát hiện các sai số hay dao động bất thường, từ đó điều tra làm rõ
nguyên nhân và sử dụng các phương pháp kiểm toán khác để hỗ trợ, bổ sung
trước khi đưa ra ý kiến nhận xét và kết luận của mình.
Có thể kể ra sau đây ba yếu tố cấu thành nên một thủ tục phân tích, đó là:
• Dự đoán: Kiểm toán viên có thể dự đoán số dư một tài khoản, một loại hình
nghiệp vụ hoặc một tỷ suất có liên quan đến các dữ liệu về tài chính và dữ
liệu hoạt động. Để hình thành nên số liệu dự đoán của mình, các kiểm toán
viên có thể căn cứ vào các nguồn thông tin sau:
− Các thông tin tài chính kỳ trước
− Các số liệu dự đoán trước của đơn vò như số liệu kế hoạch, số liệu dự toán
− Mối quan hệ giữa các thông tin tài chính cùng kỳ
− Các thông tin có liên quan đến ngành nghề kinh doanh của khách hàng

− Mối quan hệ giưã các thông tin tài chính với các thông tin không có tính
chất tài chính.
• So sánh: Kiểm toán viên có thể so sánh giá trò ước tính của mình với số liệu
thực tế, với số liệu theo kế hoạch, với giá trò tương ứng của một doanh nghiệp
khác dùng làm so sánh hoặc với mức trung bình của ngành nghề kinh doanh.
• Sử dụng các đánh giá chuyên môn trong điều tra và kết luận về những chênh
lệch phát hiện được. Kiểm toán viên phải giải thích được nguyên nhân dẫn
9
đến chênh lệch giữa giá trò ước tính với số liệu thực tế. Các nguyên nhân có
thể dẫn đến chênh lệch là:
− Sai sót trong sổ sách cuả đơn vò
− Kiểm toán viên quá đơn giản hoá công thức mà bỏ qua các dữ liệu quan
trọng.
− Kiểm toán viên đưa ra các giả đònh không chính xác. Một số giả đònh dự
kiến nhưng không xảy ra trong khi một số khác không được dự kiến lại tồn
tại trong thực tế.
Như vậy, thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ
suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và những mối quan hệ
có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá
trò đã dự kiến. Thủ tục phân tích được thực hiện như một thử nghiệm cơ bản nhằm
giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính, kiểm
tra toàn bộ báo cáo tài chính trong khâu soát xét cuối cùng của cuộc kiểm toán
cũng như xác đònh nội dung, lòch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán khác.
I.2 Các chuẩn mực kiểm toán về thủ tục phân tích
I.2.1 Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích” được Uỷ ban
thực hành kiểm toán quốc tế (IAFC) trực thuộc liên đoàn các nhà kế toán quốc tế
(IFAC) biên soạn nhằm mục đích thiết lập các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và
hướng dẫn các thể thức áp dụng các nguyên tắc, thủ tục cơ bản trong việc thực
hiện các thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính. Ngoài ra

chuẩn mực cũng cho phép vận dụng trong kiểm toán các thông tin tài chính khác
và các dòch vụ có liên quan của công ty kiểm toán.
Ngay trong phần đầu tiên, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục
phân tích” đã khẳng đònh tầm quan trọng không thể tranh cãi của thủ tục phân
tích thông qua một nguyên tắc cơ bản” Kiểm toán viên phải thực hiện thủ tục
10
phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và khi kiểm tra tính hợp lý của toàn bộ báo
cáo tài chính”. Ngoài ra chuẩn mực còn gợi ý cho việc thực hiện thủ tục phân
tích ở những giai đoạn khác của cuộc kiểm toán.
Trong phần nội dung, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục
phân tích” đã lần lượt giới thiệu những phần cơ bản sau:
• Nội dung của thủ tục phân tích: Trong phần này, chuẩn mực đã đề nghò một
số thông tin kiểm toán viên có thể phải thu thập để phục vụ cho quá trình
phân tích. Đây có thể là thông tin có sẵn do đơn vò cung cấp, do kiểm toán
viên thu thập được từ các nguồn khác hoặc là những thông tin có được từ kinh
nghiệm nghề nghiệp được tích lũy của các kiểm toán viên.
• Mục đích áp dụng thủ tục phân tích: Theo chuẩn mực, thủ tục phân tích được
áp dụng nhằm 3 mục đích và đây cũng là những yêu cầu không thể thiếu được
trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán của bất kỳ một cuộc kiểm toán
nào.
• Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích: Chuẩn mực cho rằng thủ tục phân tích
được thực hiện xuyên suốt một cuộc kiểm toán từ khi lập kế hoạch kiểm toán,
thực hiện kiểm toán đến khi hoàn thành kiểm toán. Ở mỗi giai đoạn, chuẩn
mực cũng đề nghò một số cách thức để tiến hành thủ tục phân tích đồng thời
cũng nhấn mạnh một số điểm cần lưu ý trong quá trình vận dụng những cách
thức này.
• Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích là một trong những nội dung được chuẩn
mực rất quan tâm. Bằng cách nêu ra những yếu tố có thể ảnh hưởng đến mức
độ tin cậy của thủ tục phân tích, chuẩn mực đã chỉ ra những điểm hạn chế của
thủ tục phân tích để từ đó hướng dẫn biện pháp khắc phục những hạn chế này.

• Khảo sát các nghiệp vụ bất thường là nội dung giới thiệu một số chỉ dẫn về
cách ứng xử trong trường hợp phát hiện những chênh lệch trọng yếu.
11
Cũng như các chuẩn mực khác, chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520
“Thủ tục phân tích” cũng chỉ dừng lại ở việc đònh hướng bằng những nguyên tắc
cơ bản về nghiệp vụ, còn việc vận dụng chúng như thế nào vào công việc cụ thể
thì hoàn toàn phụ thuộc vào khả năng tiếp thu, kinh nghiệm nghề nghiệp cũng
như tính sáng tạo của các kiểm toán viên.
Nhìn chung, chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”
được soạn thảo khá ngắn gọn, súc tích nhưng ít nhiều cũng gây được sự chú ý tích
cực của các kiểm toán viên và công ty kiểm toán, giúp kiểm toán viên yên tâm
vận dụng khả năng phân tích của mình để thực hiện những tính toán chiến lược
trong quá trình tác nghiệp. Chuẩn mực kiểm toán này đã được nhiều quốc gia
trên thế giới lựa chọn làm chuẩn mực kiểm toán của quốc gia mình. Chẳng hạn
năm 1993, Hiệp hội kế toán viên công chứng Malaysia (MACPA) đã chấp nhận
ISA 520 “Thủ tục phân tích” như chuẩn mực kiểm toán quốc gia. Nhiều quốc gia
khác đã dựa vào chuẩn mực này để xây dựng chuẩn mực riêng cho quốc gia mình
như chuẩn mực AUS 512 “Thủ tục phân tích” của Australia . Riêng Hoa Kỳ, mặc
dù chuẩn mực kiểm toán SAS 56 “ Thủ tục phân tích” ban hành năm 1998 trên cơ
sở hoàn toàn độc lập với chuẩn mực quốc tế nhưng để hoà nhập vào nền kinh tế
toàn cầu hoá đang diễn ra hết sức mạnh mẽ như hiện nay, Hoa Kỳ buộc phải tìm
cách thu hẹp sự khác biệt hiện có giữa chuẩn mực kiểm toán quốc gia và chuẩn
mực kiểm toán quốc tế. Do đó chuẩn mực kiểm toán SAS 56 của Hoa Kỳ cũng
có nhiều điểm tương đồng với chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520.
I.2.2 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520 “Quy trình phân tích”
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 “Quy trình phân tích” được ban
hành kèm theo quyết đònh số 219/2000/QĐ-BTC ngày 29/12/2000 của Bộ trưởng
Bộ Tài Chính. Chuẩn mực được soạn thảo trên cơ sở tổng kết, rút kinh nghiệm
của việc thực hành kiểm toán độc lập trong những năm vừa qua, nghiên cứu
chuẩn mực quốc tế về kiểm toán, học tập kinh nghiệm của các nước trong khu

12
vực trong khuôn khổ pháp luật hiện hành, phù hợp với yêu cầu quản lý và hội
nhập quốc tế. Cùng với các chuẩn mực kiểm toán khác, việc ban hành chuẩn
mực kiểm toán số 520 “ Quy trình phân tích” đã góp phần tạo ra hành lang pháp
lý cho sự phát triển và quản lý hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam.
Chuẩn mực kiểm toán số 520”Quy trình phân tích” được xây dựng theo các
nguyên tắc sau:
• Dựa trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 ”Thủ tục phân tích” do
liên đoàn kế toán quốc tế(IFAC) công bố;
• Phù hợp với điều kiện phát triển của nền kinh tế thò trường Việt Nam, phù hợp
với hệ thống luật pháp, trình độ, kinh nghiệm kế toán, kiểm toán của Việt
Nam;
• Đơn giản, rõ ràng và tuân thủ các quy đònh về thể thức ban hành văn bản pháp
luật của Việt Nam.
Do đó về cơ bản, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520”Quy trình
phân tích” hầu như không khác biệt so với chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520
”Thủ tục phân tích“ ở các nội dung chính. VSA 520 “Quy trình phân tích” môït lần
nữa khẳng đònh nội dung và mục đích của thủ tục phân tích cũng như việc áp
dụng thủ tục phân tích cho các giai đoạn khác nhau của cuộc kiểm toán. Theo
chuẩn mực, thủ tục phân tích cung cấp bằng chứng có độ tin cậy không cao do
mức độ tin cậy của nó thường phụ thuộc rất nhiều yếu tố. Do đó khi áp dụng thủ
tục phân tích phải chú ý đến các vấn đề sau:
• Mối quan hệ bản chất của các chỉ tiêu được so sánh. Nếu giữa chúng không
có mối quan hệ hoặc quan hệ một cách hời hợt thì việc phân tích sẽ vô nghóa.
Trong một số trường hợp, để thu được một kết quả hợp lý và có thể so sánh
được, kiểm toán viên phải biết loại trừ các yếu tố gây nhiễu bằng một số
phương pháp thích hợp.
13
• Mức độ trọng yếu của từng khoản mục trong mối quan hệ tổng thể giữa các
thông tin tài chính. Riêng những khoản mục trọng yếu thì không thể chỉ đơn

thuần áp dụng thủ tục phân tích mà còn phải kết hợp với kiểm tra chi tiết
nhằm giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài
chính
• Tính chất của khoản mục hay đặc điểm ngành nghề kinh doanh (thể hiện
thành rủi ro tiềm tàng của khoản mục). Đối với những tài khoản có tính nhạy
cảm cao, các nghiệp vụ phức tạp hay các mô hình đòi hỏi có sự ước tính chủ
quan thì việc áp dụng duy nhất thủ tục phân tích có thể dẫn đến những kết
luận sai lầm
• Mức độ hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Một hệ thống kiểm soát nội
bộ yếu kém thì việc áp dụng thủ tục phân tích sẽ rủi ro rất cao
• Kết quả của các thủ tục kiểm toán khác có cùng mục tiêu kiểm toán có thể
khẳng đònh hoặc phủ đònh với kết quả của thủ tục phân tích. Kiểm toán viên
sẽ phải vận dụng sự xét đoán nghề nghiệp để quyết đònh xem nên sử dụng
bằng chứng kiểm toán thích hợp nào.
Nhìn chung, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520”Quy trình phân
tích” được ban hành khá rõ ràng và dễ hiểu, đáp ứng được các nguyên tắc xây
dựng chuẩn mực đã được đề cập ở trên. Chuẩn mực như một cẩm năng nghiệp vụ
cung cấp những kiến thức cơ bản về phân tích phục vụ cho hoạt động kiểm toán
nên ngay từ khi được ban hành đã thu hút sự quan tâm chú ý của các kiểm toán
viên và công ty kiểm toán.
I.2.3 Chuẩn mực kiểm toán Nhà Nước số 8 “ Phân tích tình hình kinh tế
tài chính”
“Phân tích tình hình kinh tế tài chính” là một trong 14 chuẩn mực trong hệ
thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước ban hành kèm theo quyết đònh số
06/1999/QĐ-KTNN ngày 24/12/1999 của Tổng kiểm toán nhà nước. Trong hệ
14
thống này, chuẩn mực số 08 “Phân tích tình hình kinh tế tài chính” nằm trong
nhóm các chuẩn mực thực hành được áp dụng cho loại hình kiểm toán báo cáo tài
chính và kiểm toán tuân thủ đối với mọi đối tượng của kiểm toán nhà nước.
Cũng như các chuẩn mực khác trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà

nước, chuẩn mực kiểm toán số 08 “Phân tích tình hình kinh tế tài chính” được
xây dựng và áp dụng theo các nguyên tắc sau:
+ Tuân thủ pháp luật và phù hợp với môi trường quản lý, môi trường
kiểm toán của Việt Nam;
+ Đảm bảo tính độc lập, trung thực, khách quan của hoạt động kiểm toán;
+ Vận dụng một cách có chọn lọc các chuẩn mực kiểm toán của
INTOSAI và IFAC phù hợp với pháp luật và điều kiện thực tiễn của
Việt Nam.
Chuẩn mực quy đònh một số nội dung cơ bản sau:
• Khẳng đònh tầm quan trọng của việc phân tích. Chuẩn mực cho rằng trước
khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên phải phân tích tổng hợp tình hình kinh
tế tài chính của đơn vò được kiểm toán về các chỉ tiêu kinh tế tài chính có mối
quan hệ với nhau.
• Chỉ ra mục đích áp dụng chuẩn mực. Theo đó, việc phân tích tình hình kinh
tế tài chính giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót và biến động bất
thường của các chỉ tiêu, số liệu kinh tế tài chính của đơn vò để đònh hướng các
nội dung, bước đi cụ thể cho các cuộc khảo sát chi tiết và nhận thức đúng bản
chất các sai phạm khi đưa ra kết luận và kiến nghò trong báo cáo kiểm toán.
• Liệt kê một số yêu cầu khi thực hiện quá trình phân tích tình hình kinh tế tài
chính của đơn vò như:
− Phải tổng hợp, thống kê những tài liệu về tình hình kinh tế tài chính,
quá trình và kết quả hoạt động chủ yếu của đơn vò trong thời kỳ kiểm
toán (số thực hiện và số kế hoạch) của kỳ trước và của những đơn vò có
15
chức năng, nhiệm vụ, quy mô, trình độ hoạt động tương tự như đơn vò
được kiểm toán để so sánh.
− Lựa chọn và sử dụng các thể thức phân tích thích hợp đối với các tài
liệu trên để rút ra những nhận xét ban đầu về những đặc điểm, diễn
biến, xu hướng và hiệu quả hoạt động của toàn đơn vò hoặc bộ phận cần
kiểm toán, từ đó nhận diện những vấn đề quan trọng, những sai phạm,

dao động bất thường… để đònh hướng và thực hiện kiểm toán.
− Trước khi lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phân tích các số liệu
được tổng hợp từ báo cáo kiểm toán để tìm ra mối quan hệ bản chất
giữa các số liệu và tài liệu đó, từ đó hình thành các đánh giáù, nhận xét,
kết luận phù hợp cho từng nội dung kiểm toán và cho toàn bộ cuộc
kiểm toán
Nhìn chung chuẩn mực kiểm toán số 08 “Phân tích tình hình kinh tế tài
chính”đã quy đònh khá chi tiết phạm vi áp dụng việc phân tích trong các giai đoạn
của cuộc kiểm toán. Mặc dù không đi chi tiết, cụ thể tất cả các khía cạnh của
việc áp dụng thủ tục phân tích vào quá trình kiểm toán nhưng chuẩn mực cũng đã
thể hiện sự kế thừa có chọn lọc chuẩn mực kiểm toán quốc tế để đưa ra yêu cầu
nhiệm vụ mà các đoàn kiểm toán nhà nước và các kiểm toán viên phải tuân thủ
khi tiến hành các hoạt động kiểm toán.
I.3 Các loại thủ tục phân tích
I.3.1 Phân tích xu hướng:
Phân tích xu hướng là quá trình phân tích sự thay đổi cuả các số dư hoặc
các loại hình nghiệp vụ giữa kỳ hiện tại với các kỳ trước hoặc giữa các kỳ với
nhau.
Trong quá trình phân tích, kiểm toán viên phải hiểu được các yếu tố tạo ra
xu hướng cuả số dư tài khoản và loại hình nghiệp vụ cuả khách hàng. Kiểm toán
viên thường vận dụng các kiến thức và kinh nghiệm thu thập được về khách hàng
16
trong những năm trước như một điểm khởi đầu để lập kế hoạch cho cuộc điều tra
của năm hiện hành. Bằng cách sử dụng thủ tục phân tích mà qua đó các thông tin
chưa được kiểm toán cuả năm hiện hành được so sánh với các thông tin đã được
kiểm toán ở năm trước, mọi biến động sẽ được phát hiện. Những biến động này
có thể dự báo những xu hướng hay hiện tượng đặc biệt có ảnh hưởng đến việc lập
kế hoạch kiểm toán.
Việc xem xét xu hướng biến động cuả các số liệu theo thời gian giúp kiểm
toán viên phát hiện ra xu hướng bất thường hoặc các biến động tăng giảm đột

ngột mà không có lý do rõ ràng. Các xu hướng biến động bất thường này luôn
phải được xem xét trong mối quan hệ với các số liệu khác. Ví dụ một sự gia tăng
bất thường và trọng yếu và khoản phải thu tạm ứng cuối kỳ có thể xuất phát từ
yêu cầu sản xuất kinh doanh những cũng có thể do sự lạm dụng hay trì trệ trong
việc thu hồi tạm ứng.
Trong quá trình phân tích xu hướng, kiểm toán viên có thể phải sử dụng
nhiều phương pháp tính toán khác nhau, đơn giản với một biến số đến phức tạp
hơn với nhiều biến số. Ngoài ra kiểm toán viên có thể dựa trên xu hướng cuả
năm trước và sự hiểu biết về các nghiệp vụ cuả khách hàng để tính toán được giá
trò dự đoán cuả năm hiện tại, sau đó so sánh dự đoán này với số liệu thực tế cuả
đơn vò. Ví dụ có thể dự đoán doanh thu dựa trên xu hướng doanh thu hàng năm
hoặc căn cứ vào xu hướng biến đổi các khoản đầu tư để dự đoán thu nhập từ hoạt
động đầu tư.
Kiểm toán viên phải luôn nhận thức rằng những xu hướng trước kia có thể
không có liên quan gì đến xu hướng hiện tại và trong thực tế chúng có thể đem
đến những nhận đònh sai lầm. Phân tích xu hướng chỉ được xem xét khi có đánh
giá cho thấy những xu hướng trước kia thật sự có liên quan đến hiện tại. Nói cách
khác, chỉ có thể phân tích xu hướng dưạ trên các số liệu có mối quan hệ giữa các
kỳ là chặt chẽ. Nếu không sự biến động cuả chúng sẽ không có ý nghóa trong
17
phân tích. Ví dụ dự đoán lãi gộp dựa trên xu hướng cuả tổng hợp các loại sản
phẩm. Phân tích về xu hướng lãi gộp hàng tháng không có tính hiệu quả trừ khi
ta phân tích theo sản phẩm hay theo nhóm sản phẩm. Nếu không khó có thể xác
đònh được một cách chi tiết sự thay đổi của tổng hợp các sản phẩm bán ra và ảnh
hưởng cuả nó đến lãi gộp
I.3.2 Phân tích tỷ suất:
Phân tích tỷ suất là quá trình phân tích các loại tỷ số hoặc có thể kết hợp
với phân tích xu hướng để phát hiện ra sự biến động của các tỷ số trong một
khoảng thời gian hoặc so sánh các loại tỷ suất của các bộ phận khác nhau trong
cùng một đơn vò hay các đơn vò trong cùng một ngành.

Các loại tỷ suất thường được sử dụng trong phân tích là:
• Tỷ suất giữa loại hình nghiệp vụ với số dư tài khoản. Ví dụ phân tích tỷ suất
giữa chi phí khấu hao với tổng giá trò tài sản cố đònh hoặc chi phí sửa chữa và
bảo dưỡng với giá trò nhà xưởng, máy móc thiết bò có liên quan.
• Tỷ suất giữa loại nghiệp vụ này với loại nghiệp vụ khác. Ví dụ phân tích tỷ
suất giữa lợi nhuận hoặc chiết khấu bán hàng với tổng doanh thu
• Tỷ suất giữa số dư tài khoản này với số dư tài khoản khác. Ví dụ phân tích tỷ
suất giữa khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho với tổng giá trò hàng tồn kho.
• Tỷ suất giữa dữ liệu tài chính với dữ liệu hoạt động. Ví dụ phân tích tỷ suất
giữa doanh thu bán hàng trên một đơn vò diện tích mặt bằng trong siêu thò
hoặc tỷ lệ chi phí tiền lương trên một công nhân.
Khi phân tích một tỷ suất cần phải hiểu rõ mối quan hệ của các yếu tố cấu
thành nên tỷ suất. Mối quan hệ này phải đảm bảo các yêu cầu sau:
• Mối quan hệ này luôn thay đổi theo các biến: Nếu trong các biến có một yếu
tố cố đònh thì tỷ suất sẽ thay đổi. Ví dụ tỷ suất giữa chi phí bán hàng so với
doanh thu sẽ giảm xuống khi doanh thu tăng lên mà chi phí bán hàng lại
18
không đổi. Cần phải hiểu về giá trò tương đối của những yếu tố cố đònh, yếu
tố biến đổi và về những thay đổi của một tỷ suất dự kiến.
• Mối quan hệ này là mối quan hệ tuyến tính: Giả đònh này là hợp lý với nhiều
loại chi phí. Ví dụ nếu chi phí bán hàng chủ yếu là tiền hoa hồng thì chi phí
này biến đổi tuyến tính theo doanh thu.
• Mối quan hệ này là mối quan hệ hoàn chỉnh: cần phải kết hợp tất cả các nhân
tố ảnh hưởng đến tỷ suất. Ví dụ chi phí bán hàng có thể chòu ảnh hưởng bởi
doanh thu cũng như loại hàng đem bán
• Mối quan hệ này ổn đònh theo thời gian và các tỷ suất này được sử dụng rộng
rãi trong thực tế: Khi so sánh tỷ suất theo thời gian giữa các đơn vò khác nhau
thì phải xem xét xem liệu có tồn tại bất kỳ sự khác biệt nào về cách tính tỷ
suất hay không. Ví dụ môt vài nơi quy đònh vòng quay hàng tồn kho là tỷ suất
giữa giá vốn hàng bán và giá trò hàng tồn kho trong khi một số nơi khác lại

quy đònh là tỷ suất giữa doanh thu ròng và giá vốn hàng bán.
Phân tích tỷ suất còn giúp cho kiểm toán viên đánh giá hoạt động liên tục
của đơn vò. Các tỷ số tài chính thường cung cấp thông tin khả năng tài chính.
Việc xem xét về khả năng tài chính của đơn vò còn được thực hiện trong quá trình
đánh giá rủi ro cũng như liên hệ với các giả đònh đơn vò hoạt động liên tục khi
soạn thảo báo cáo tài chính. Trong bất cứ tình huống nào cũng cần phải chú ý
đến những tỷ suất đặc thù của một ngành kinh doanh và những biểu hiện chính
của rủi ro mà nhà quản lý sử dụng để kiểm soát đơn vò của mình. Ví dụ tỷ lệ nợ
dài hạn trên tổng tài sản cao hơn mức bình thường cùng với tỷ lệ lợi nhuận trên
tổng tài sản dưới mức trung bình của ngành cho thấy đơn vò đang trong tình trạng
thiếu hụt về tài chính. Bằng chứng này không chỉ ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm
toán mà còn chỉ ra những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vò.


19
I.3.3 Phân tích dự báo:
Phân tích dự báo là quá trình phân tích mà trong đó kiểm toán viên xây
dựng công thức để đưa ra một ước tính về số dư một tài khoản hay số phát sinh
một loại nghiệp vụ, sau đó so sánh giá trò ước tính đó với số liệu thực tế của đơn
vò để kiểm tra sự hợp lý và giải thích các khác biệt bất thường.
Kiểm toán viên có thể ước tính số dư một tài khoản hay số phát sinh một
loại hình nghiệp vụ theo một trong hai cách sau:
• Ước tính trên cơ sở số liệu năm trước có điều chỉnh theo những thay đổi của
năm nay. Ví dụ ước tính chi phí lương năm nay dựa trên cơ sở chi phí lương
nay năm ngoái kết hợp với điều chỉnh theo những thay đổi về tỷ lệ tiền lương,
đơn giá tiền lương, số nhân viên và số giờ lao động.
• Xây dựng mô hình dự đoán với những biến số cần thiết. Ví dụ có thể ước tính
chi phí nhiên liệu của đội xe tải trong công ty trên cơ sở số lượng xe, mức tiêu
thụ nhiên liệu trung bình trên một km và số km xe chạy.
Để có được những ước tính chính xác cần phải đảm bảo các yêu cầu sau:

• Kiểm toán viên phải có những hiểu biết đầy đủ về mối quan hệ giữa các tài
khoản với nhau, giữa các thông tin tài chính trong kỳ, giữa các thông tin tài
chính với những thông tin không có tính chất tài chính. Kiểm toán viên có thể
dựa trên mối quan hệ bản chất giữa các số dư, các khoản mục trên báo cáo tài
chính để đánh giá mức độ hợp lý của các số liệu. Ví dụ ước tính chi phí tiền
lương trong kỳ trên cơ sở số lượng công nhân viên, mức lương bình quân, số
giờ lao động bình quân hoặc ước tính chi phí lãi vay trên cơ sở lãi suất bình
quân tháng với số dư cuối kỳ của tài khoản nợ vay.
• Khi xây dựng một mô hình, kiểm toán viên nhất thiết phải tìm hiểu tất cả các
nhân tố có thể tác động đến các biến số được sử dụng trong mô hình. Khi một
biến số cụ thể nào đó phải chòu một loạt những ảnh hưởng thì kiểm toán viên
cần đảm bảo rằng đã đưa vào mô hình của mình tất cả những ảnh hưởng này
20
hoặc tối thiểu những ảnh hưởng quan trọng nhất. Việc bỏ sót các biến số quan
trọng đồng nghóa với việc không kết hợp với một vài ảnh hưởng lớn sẽ làm
mất đi tính chính xác và hợp lý của dự báo.
• Số liệu ước tính luôn thể hiện một sự kết hợp những ảnh hưởng của khá nhiều
các mối liên hệ cũng như những sự kiện về tài chính và hoạt động. Thủ tục
phân tích được áp dụng càng chi tiết bao nhiêu thì những mối liên hệ và những
sự kiện này càng ít phức tạp hơn bấy nhiêu đồng thời càng có khả năng cung
cấp được những dự đoán chính xác.
 Về cơ bản, các loại thủ tục phân tích khác nhau ở một số điểm sau:
Chỉ tiêu so sánh
Phân tích
xu hướng
Phân tích
tỷ suất
Phân tích
dự báo
Nguyên tắc

Phân tích sự thay
đổi của các số dư
hoặc các nghiệp
vụ giữa kỳ hiện tại
với những kỳ trước
hoặc giữa các kỳ
với nhau
Phân tích tỷ số
giữa các loại hình
nghiệp vụ với số
dư tài khoản, giữa
loại hình nghiệp
vụ này với loại
hình nghiệp vụ
khác, giữa số dư
tài khoản này với
số dư tài khoản
khác…

Ước tính về số dư
một tài khoản hay
số phát sinh một
loại nghiệp vụ rồi
so sánh giá trò ước
tính đó với số liệu
thực tế của đơn vò
Chỉ tiêu so sánh
Phân tích
xu hướng
Phân tích

tỷ suất
Phân tích
dự báo



Mục đích
Xem xét xu hướng
biến động của các
số liệu theo thời
gian để phát hiện
các biến động bất
thường
Tìm hiểu về tình
hình hoạt động
của đơn vò và phát
hiện các tài khoản
có khả năng bò sai
sót
Phát hiện các
chênh lệch trọng
yếu giữa giá trò
ước tính với số
liệu thực tế của
đơn vò để đánh giá
mức độ hợp lý của
các số liệu

21
Mức độ phức

tạp của TTPT
Thấp Trung bình Cao
Mức độ chính
xác của kết quả
phân tích
Thấp Trung bình Cao
Hiệu quả phân
tích đối với các
khoản mục trong
bảng CĐKT
Hạn chế Hữu ích Hạn chế
Hiệu quả phân
tích đối với các
khoản mục trong
báo cáo
KQHĐKD
Hữu ích Rất hữu ích Rất hữu ích
I.4 Quá trình áp dụng thủ tục phân tích
Nhìn chung, quá trình thực hiện thủ tục phân tích bao gồm các giai đoạn sau:
I.4.1 Lựa chọn loại thủ tục phân tích phù hợp với mục tiêu phân tích
Phân tích là kỹ thuật linh hoạt hoàn toàn phụ thuộc vào khả năng xét đoán
và kinh nghiệm nghề nghiệp của người phân tích. Không có một nguyên tắc cứng
nhắc nào cho việc áp dụng những kỹ năng phân tích. Việc lựa chọn loại thủ tục
phân tích, phương pháp và mức độ áp dụng tuỳ thuộc vào sự xét đoán chuyên
môn của kiểm toán viên. Kinh nghiệm cho thấy số dư các tài khoản trong bảng
cân đối kế toán thường là kết quả của sự kết hợp nhiều loại hình nghiệp vụ rất
phức tạp nên việc áp dụng thủ tục phân tích cho các tài khoản này thường kém
hiệu quả hơn so với các tài khoản thuộc bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh và các nghiệp vụ có liên quan. Khi tiến hành phân tích trong một thời kỳ,
nếu như phân tích dự báo thích hợp cho việc dự đoán số dư một tài khoản thì phân

tích tỷ suất lại tỏ ra khá hiệu quả cho việc phân tích mối tương quan của hai hay
nhiều tài khoản. Lựa chọn phân tích xu hướng để dự đoán số dư một tài khoảnvà
phân tích xu hướng các tỷ suất khi dự báo số dư hai hay nhiều tài khoản là sự lựa
chọn hợp lý cho việc phân tích từ hai thời kỳ trở lên.
22
I.4.2 Xác đònh các thông tin phục vụ cho mục tiêu phân tích và xem xét
tính độc lập và mức độ tin cậy của chúng
Kiểm toán viên phải thảo luận với Giám Đốc, kế toán trưởng hoặc người
đại diện của đơn vò được kiểm toán về khả năng cung cấp thông tin và độ tin cậy
của các thông tin cần thiết cho việc áp dụng thủ tục phân tích. Để hình thành nên
các số liệu dự đoán và thu được những nhận đònh riêng của mình, kiểm toán viên
có thể căn cứ vào các nguồn thông tin sau:
• Các thông tin tài chính của kỳ trước (ví dụ số dư tài khoản, vòng quay hàng
tồn kho, dự phòng phải thu nợ khó đòi… của kỳ trước)
• Các chỉ tiêu kế hoạch hay dự toán của đơn vò ( ví dụ giá thành kế hoạch, dự
toán kinh phí…)
• Các thông tin có liên quan đến ngành nghề kinh doanh của đơn vò như các chỉ
tiêu bình quân ngành ( ví dụ tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu bình quân ngành…)
hay dữ liệu tài chính của đơn vò kinh doanh cùng ngành nghề, mặt hàng (ví dụ
tỷ trọng chi phí nguyên vật liệu chính trong tổng giá thành sản phẩm, tỷ suất
đầu tư …)
• Các dữ liệu phân tích do đơn vò thực hiện nếu kiểm toán viên thực sự tin tưởng
vào các dữ liệu này
• Các mối quan hệ giữa thông tin tài chính cùng kỳ (như mối quan hệ giữa lãi
suất đi vay và chi phí lãi vay, tỷ lệ chiết khấu bán hàng và giá trò chiết khấu
hàng bán…) để đánh giá mức độ hợp lý của các số liệu hay ước tính số dư, số
phát sinh của các tài khoản này thông qua mối quan hệ hợp lý giữa chúng với
các tài khoản khác
• Mối quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính (ví dụ
như số lượng nhân viên và chi phí tiền lương, diện tích kho hàng với số lượng

hàng tồn kho..) cũng có thể được kiểm toán viên vận dụng trong việc xây
dựng các giả thiết để hoàn thiện mô hình dự đoán
23
Cần chú ý là nếu dữ liệu có tần suất càng cao thì mức độ chặt chẽ của thủ
tục phân tích càng tăng, mối quan hệ giữa các dữ liệu càng thường xuyên thì càng
có thể chắc chắn về tính nhất quán của mối quan hệ đó. Ví dụ phân tích xu
hướng biến động doanh thu hàng tháng cung cấp bằng chứng có tính thuyết phục
cao hơn là phân tích theo quý hoặc nữa năm.
Sự độc lập và mức độ tin cậy của các dữ liệu tài chính và dữ liệu hoạt động
sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến tính chính xác của dự đoán và vì thế cũng ảnh hưởng
đến chất lượng của các bằng chứng kiểm toán mà các kiểm toán viên thu thập
được từ thủ tục phân tích.
Về nguyên tắc thì kiểm toán viên nên cố gắng sử dụng các dữ liệu càng
độc lập càng tốt. Cho dù mô hình được xây dựng tốt như thế nào đi chăng nữa thì
mô hình đó cùng chỉ cho những dự báo chính xác khi có được nguồn dữ liệu độc
lập và đáng tin cậy. Nếu quá lệ thuộc vào nguồn dữ liệu từ sổ sách của đơn vò thì
tất yếu kết quả thu được sẽ gần giống với số liệu trên báo cáo. Trong trường hợp
này, công việc mà kiểm toán viên đã thực hiện chẳng qua chỉ là việc kiểm tra
tính chính xác về mặt toán học của những tính toán mà đơn vò đã thực hiện.
Chính vì vậy kiểm toán viên sẽ không thu bằng chứng gì về sự hợp lý của các số
liệu đó. Ngoài ra trong quá trình thực hiện thủ tục phân tích, nếu biết sử dụng và
kết hợp hợp lý các dữ liệu từ nhiều nguồn khác nhau thì khả năng sẽ thu được
nhiều bằng chứng kiểm toán có giá trò hơn.
Do đó khi xem xét tính độc lập và mức độ tin cậy của các dữ liệu, kiểm
toán viên cần phải cân nhắc các vấn đề sau:
• Dữ liệu có nguồn gốc từ bên trong hay bên ngoài đơn vò
• Nếu dữ liệu có nguồn gốc từ bên trong đơn vò thì nó có độc lập với người chòu
trách nhiệm về các số liệu kiểm toán hay không
• Kiểm soát nội bộ có liên quan đến các dữ liệu đó có thực sự hữu hiệu và hiệu
quả hay không.

24
• Dữ liệu đã được kiểm tra bằng những thủ tục kiểm toán khác hay chưa
• Kiểm toán viên nên căn cứ vào một hay nhiều nguồn dữ liệu
• Kiểm toán viên phải kiểm tra lại các thủ tục kiểm soát để tạo ra các thông tin
sử dụng trong quy trình phân tích. Trường hợp thủ tục kiểm soát có hiệu quả
thì kiểm toán viên sẽ tin tưởng vào độ tin cậy của các thông tin và kết quả
phân tích cũng tin cậy hơn. Kiểm toán viên phải kiểm tra đồng thời các thủ
tục kiểm soát của kế toán với các thủ tục kiểm soát thông tin phi tài chính.
I.4.3 Xây dựng công thức hoặc thiết lập mô hình phản ánh mối quan hệ
giữa các biến số tài chính và biến số hoạt động
Đây là giai đoạn quan trọng nhất khi thực hiện một thủ tục phân tích.
Kiểm toán viên cần phải có những hiểu biết sâu sắc về mối quan hệ giữa các dữ
liệu tài chính với nhau hoặc với các dữ liệu hoạt động để lựa chọn loại phân tích
thích hợp.
• Nếu áp dụng phân tích tỷ suất hay phân tích dự báo, kiểm toán viên phải
xác đònh các biến số có liên quan. Công thức có thể được xây dựng với những
mức độ chi tiết khác nhau. Ví dụ có thể ước tính chiết khấu bán hàng trên tổng
doanh thu hoặc doanh thu từng nhóm sản phẩm hay chi tiết hơn nữa là doanh thu
từng sản phẩm. Mức độ chi tiết càng cao thì việc tính toán càng phức tạp, chi phí
càng lớn những bù lại mức độ chặt chẽ trong phân tích càng tăng, ước tính kế
toán càng chính xác. Do đó điều quan trọng là kiểm toán viên phải xét đoán để
lưạ chọn mức độ chi tiết thích hợp cho mục tiêu kiểm toán của mình.
• Nếu áp dụng phân tích xu hướng, kiểm toán viên sẽ thuận lợi hơn đối với
những khách hàng đã kiểm toán năm trước bởi vì mức độ tin cậy của các dữ liệu
năm trước cao hơn. Trong trường hợp này, kiểm toán viên có thể loại bỏ những
biến số độc lập (là những biến không thay đổi so với năm trước) ra khỏi công thức
để đơn giản hoá việc tính toán. Ví dụ có thể ước tính doanh thu năm nay của một
khách sạn bằng cách lấy mức sử dụng phòng nhân với giá thuê phòng. Tuy nhiên
25
trong trường hợp giá thuê phòng không đổi thì doanh thu năm nay có thể ước tính

bằng cách lấy doanh thu năm trước nhân với tỷ lệ tăng giảm mức sử dụng phòng
năm nay so với năm trước.
Tuy nhiên việc kết hợp các biến độc lập có liên quan sẽ giúp cho kiểm
toán viên có nhiều thông tin để đưa ra các ước tính chính xác hơn. Nếu quá đơn
giản hoá công thức ước tính, đơn giản hoá dự đoán và vì vậy cũng đơn giản hoá
quá nhiều những so sánh sau này thì công thức ước tính đó chỉ có thể cung cấp
những bằng chứng hạn chế
I.4.4 Tính toán ra một giá trò ước tính và so sánh giá trò đó với số liệu thực
tế của đơn vò
Kết quả của việc lắp ghép các biến số tài chính và biến số hoạt động vào
công thức hay mô hình đã thiết lập ở trên sẽ cung cấp cho kiểm toán viên một số
liệu ước tính (phân tích dự báo) hoặc một kết quả tính toán (phân tích xu hướng
hay phân tích tỷ suất) độc lập với số liệu của đơn vò. Đó có thể là số dư một tài
khoản, một loại hình nghiệp vụ hoặc một tỷ suất có liên quan đến các dữ liệu tài
chính và dữ liệu hoat động.
So sánh là xem xét mối tương quan và nhận đònh về sự hợp lý giữa các số
liệu được hình thành từ các nguồn, các phương thức khác nhau. Chẳng hạn như:
• So sánh giá trò ước tính của kiểm toán viên với số liệu thực tế của đơn vò để
phát hiện ra những chênh lệch bất hợp lý hoặc xem xét lại kết quả dự đoán
của mình
• So sánh số liệu thực tế của đơn vò với các thông tin tài chính kỳ trước để phát
hiện ra những khoản mục có biến động bất thường hoặc khả năng có sai lệch
trọng yếu
• So sánh số liệu thực tế của đơn vò với các số liệu dự toán hay kế hoạch của
đơn vò để nhận ra những biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của
đơn vò hay những số liệu trong báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh