Thực trạng kiểm toán các ước tính kế toán do công ty TNHH kiểm toán mỹ thực hiện năm 2014

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT
MỤC LỤC
DANH MỤC TỪ VIÉT TẮT DANH MỤC SƠ ĐỒ,
BẢNG BIỂU LỜI MỞ ĐẦU
3.1. Nhận xét về thực trạng kiểm toán các ước tính kế toán do công ty TNHH kiểm
KÉT LUẬN
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
BCTC : Báo cáo tài chính
BTC : Bộ Tài chính
AA : Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ
KSNB : Kiểm soát nội bộ
KTV : Kiểm toán viên
HTK : Hàng tồn kho
TSCĐ : Tài sản cố định
VACPA : Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam
VNĐ : Đồng Việt Nam
VSA : Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
LỜI MỞ ĐẦU
Hoạt động kiểm toán tuy mới xuất hiện ở nước ta hơn 15 năm nhưng ngày càng đóng một
vai trò hết sức quan trọng trong quá trình phát triển của nền kinh tế thị trường. Cùng với sự mở
rộng quy mô sản xuất kinh doanh, sự phức tạp của công tác kế toán và nhu cầu công khai hóa các
thông tin tài chính của doanh nghiệp ngày càng tăng. Dịch vụ kiểm toán được coi là một trong
những dịch vụ có tính chuyên nghiệp cao và có ý nghĩa rất lớn trong việc góp phần tạo lập môi
trường kinh doanh lành mạnh và hiệu quả trong nền kinh tế thị trường. Hoạt động của kiểm toán
độc lập không chỉ tạo niềm tin cho những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp
mà còn giúp các doanh nghiệp củng cố hoạt động tài chính kế toán, đồng thời góp phần nâng cao
năng lực và hiệu quả của quản lý.
Ước tính kế toán là một bộ phận của BCTC đồng thời cũng là một vấn đề mới đối với kế
toán và kiểm toán Việt Nam. Ước tính kế toán dựa vào xét đoán của đơn vị và ảnh hưởng trực tiếp
đến kết quả kinh doanh, nghĩa vụ Thuế thu nhập doanh nghiệp đối với Nhà nước nên dễ bị xử lý
chủ quan theo hướng có lợi cho đơn vị. Ước tính kế toán còn liên quan đến nhiều khoản mục trong

BCTC, do vậy việc kiểm toán các ước tính kế toán có vị trí rất quan trọng trong các cuộc kiểm toán
BCTC. Nhưng do bản thân các ước tính kế toán là các con số xấp xỉ nên việc thực hiện kiểm toán,
đánh giá các chênh lệch, khác biệt khi kiểm toán các ước tính kế toán là khó hơn so với khi thực
hiện kiểm toán những chỉ tiêu khác. Nhận thức được vấn đề này, em đã chọn đề tài : “Kiểm toán
các ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty ABC do Công ty TNHH Kiểm
toán Mỹ chi nhánh Miền Trung tại Đà Nẵng thực hiện” làm đề tài khóa luận tốt nghiệp của mình.
Nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán các ước tính kế toán, Công ty TNHH Kiểm
toán Mỹ cũng đã chú trọng thực hiện kiểm toán các ước tính kế toán, đã có những hướng dẫn chung
về việc thực hiện. Tuy vậy kiểm toán các ước tính kế toán không thống nhất mà bị tách rời thành
từng phần nhỏ trong các phần hành.
Thông qua tìm hiểu về quy trình kiểm toán các ước tính kế toán của Công ty, kết hợp với
việc tìm hiểu về các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam và quốc tế, cộng với sự hiểu biết của
mình, khóa luận tốt nghiệp được thực hiện nhằm mục đích khái quát việc thực hiện kiểm toán các
ước tính kế toán tại công ty ABC của công ty TNHH Kiểm toán Mỹ, từ đó tiến hành phân tích, đưa
ra một số ý kiến nhận xét và đề xuất giải pháp hoàn thiện.
Khóa luận tốt nghiệp gồm ba phần chính:
Phần I: Lý luận chung về kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính.
Phần II: Thực trạng kiểm toán các ước tính kế toán do Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ thực
hiện.
Phần III: Một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán các ước tính kế toán của công
ty ABC do Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ thực hiện.
Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo hướng dẫn T.S Nguyễn Phùng, ban lãnh đạo và các anh
chị trong Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ đã tận tình giúp đỡ, chỉ bảo em trong thời gian qua để em
hoàn thành Khóa luận tốt nghiệp này. Trong quá trình viết bài, mặc dù đã có nhiều cố gắng nhưng
do hạn chế về kiến thức và thời gian, hơn nữa đây vẫn còn là một đề tài khá mới mẻ và khó đối với
chuyên ngành kiểm toán chúng em nên khóa luận tốt nghiệp không tránh khỏi những thiếu sót. Vì
vậy, em rất mong sẽ nhận được những ý kiến nhận xét, đánh giá của các thầy cô giáo và các anh chị
trong công ty để bài viết của em được hoàn thiện hơn.
Em xin chân thành cảm ơn!
Đà nẵng, ngày 20 tháng 04 năm 2011 Sinh viên

thực hiện Phạm Xuân Thùy Dung
PHẦN I
LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KÉ TOÁN TRONG
KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1. Khái quát chung về kiểm toán báo cáo tài chính
Có thể khái quát: “Kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về thực
trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm
toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các KTV có trình độ nghiệp vụ tương
xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực.”
Tính chất của kiểm toán BCTC là quá trình thu thập và đánh giá các BCTC
nhằm kiểm tra và xác nhận tính trung thực và tính hợp lý của BCTC cũng như xem
xét BCTC có phù hợp với nguyên tắc, chuẩn mực kế toán và các yêu cầu của pháp
luật hay không? (Theo GS.TS Vương Đình Huệ - Giáo trình kiểm toán - Học viện Tài
chính)
Kiểm toán BCTC là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về BCTC của các
thực thể kinh tế do các KTV có trình độ và nghiệp vụ tương xứng đảm nhận và dựa
trên hệ thống pháp lý có hiệu lực.
Đối tượng của kiểm toán BCTC là các BCTC. Theo VSA 200, “BCTC là hệ
thống báo cáo được lập theo chuẩn mục và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp
nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị”.
“Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra
ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện
hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực
và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không” (trích dẫn từ VSA 200).
Các cuộc kiểm toán nói chung và kiểm toán BCTC nói riêng
thường được tiến hành theo qui trình gồm ba giai đoạn (sơ
đồ dưới đây).
r
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: TS. Nguyễn Phùng
SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 4

QUẢN LÝ CUỘC KIỂM TOÁN
XÁC ĐỊNH, ĐÁNH
GIÁ VÀ QUẢN LÝ
RỦI RO
SƠ ĐỒ 1.1: CÁC GIAI ĐOẠN
CỦA MỘT CUỘC KIỂM
TOÁN BCTC Giai đoạn lập
kế hoạch kiểm toán
Lập kế hoạch kiểm toán là giai
đoạn đầu tiên trong mỗi cuộc kiểm toán
nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý và các
điều kiện cần thiết khác cho cuộc kiểm
toán. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm
KÉ HOẠCH KIỂM TOÁN
THựC HIỆN KIỂM TOÁN
Kiêm tra hệ thống

kiêm soát nội bộ
[C100-C500]
P
H
Ù
H
Ợ
P
V
ỚI
C
H
U

Ẩ
N
M
ự
C
K
Ế
T
O
Á
N
VI
Ệ
T
Xem xét cấp nhận

KH & đánh giá rủi ro
hợp đồng [A100]
Tổng hợp kết
quả kiêm toán
[B410]
o
t
i
3
H
s
ẫ
u
0

n
z
©
z
0
H
ầ
H
H
3
z
o
H
"
N
ẽ
=
ọ
s
3
<
■
«
=
c
-
4
^
-
2

§
-
t
s
c
<
«
ã
Ê
c
'
3
■
p
H
í
*
■
'
3
0
H
■
N
H
0
©
u
*
s

u
<
0
s
"
H
C
L
Báo cáo tài chính
& báo cáo kiêm
toán [B300]
s
Thư quản lý & các

tư vấn khách hàng
khác [B200]
Soát xét, phê duyệt
và phát hành báo cáo
[B110]
Kiêm soát chất lượng
kiêm toán [B120]
Tìm hiêu KH & môi
trường hđộng [A300.
Tìm hiêu chính sách
kế toán & chu trình
kinh doanh quan
trọng [A400].
Lập hợp đồng kiêm

toán & lựa chọn

nhóm kiêm toán
Đánh giá chung về hệ
thống KSNB & rủi ro
gian lận [A600]
Xác định mức trọng

yếu[A700] & pp chọn
mẫu-cỡ mẫu[A800].
Tổng hợp kế hoạch

kiêm toán [A900]
Phân tích sơ bộ

Báo cáo tài chính
Kiêm tra cơ bản báo
cáo KQHĐKD
[G100-G700]
Kiêm tra các nội

dung khác [H100-
Đánh giá lại MTY
& phạm vi kiêm
toán [A700]-[A800]
Kiêm tra cơ

bản NVCSH
& TK ngoài
bảng [F100-
Kiêm tra cơ

bản Nợ phải
trả
Kiêm tra cơ

bản T ài sản
[D100-D800]
Thư giải
trình của
Ban Giám
đốc & Ban
quản trị
Phân tích

tổng thê
BCTC lần
lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và thiết
kế chương trình kiểm toán, được thực
hiện qua các bước sau:
Xem xét cấp nhận KH & đánh giá
rủi ro hợp đồng [A100]: Trước hết, KTV
đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán,
sau đó nhận diện các lý do kiểm toán của
khách hàng - thực chất là việc xác định
người sử dụng BCTC và mục đích sử
dụng
của họ. Sau khi chấp nhận kiểm toán, công ty kiểm toán cần đạt được một hợp đồng
kiểm toán với khách hàng và lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán.
Sau khi chấp nhận kiểm toán, KTV sẽ mở rộng hiểu biết về khách hàng. Thông tin cơ
sở bao gồm: hiểu biết chung về nền kinh tế, môi trường kinh doanh và sự hiểu biết cụ
thể hơn về hoạt động kinh doanh, tổ chức và các chính sách của đơn vị, các bên liên

quan và nhu cầu chuyên gia bên ngoài. Các thông tin về nghĩa vụ pháp lý chứa đựng
trong các tài liệu: giấy phép thành lập, giấy đăng ký kinh doanh, điều lệ công ty; các
BCTC, báo cáo kiểm toán, biên bản thanh tra, kiểm tra; biên bản các cuộc họp cổ
đông, họp Hội đồng quản trị, họp Ban giám đốc; các hợp đồng và cam kết quan trọng.
Từ đó tiến hành lập hợp đồng kiểm toán và lựa chọn nhóm kiểm toán theo mẫu A210
và A250
Phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính: Trên cơ sở các thông tin đã thu thập, KTV
tiến hành các thủ tục phân tích ban đầu để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch kiểm toán trên
các mặt: xác định các vùng có khả năng xảy ra sai phạm trọng yếu; xác định bản chất,
nội dung, thời gian của các thủ tục kiểm toán sẽ sử dụng.
Đánh giá trọng yếu và rủi ro: Trọng yếu và rủi ro được đánh giá ở hai cấp độ:
toàn bộ BCTC và từng khoản mục trên BCTC. KTV đánh giá mức trọng yếu cho toàn
bộ BCTC - đây là mức sai sót chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC, sau đó phân bổ
cho từng khoản mục trên BCTC. Đánh giá rủi ro bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng
(IR) và rủi ro kiểm soát (CR) và đưa ra mức rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR).
BẢNG 1.2: TRÍCH CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN MẪU - A710 - XÁC
ĐỊNH MỨC TRỌNG YẾU (KẾ HOẠCH - THỰC TẾ)
Chỉ tiêu Kế hoạch Thực tế
Tiêu chí được sử dụng để ước
tính mức trọng yếu
Lợi nhuận
trước
thuế/Doanh
thu/Vốn
chủ sở hữu/
tổng tài sản
Lợi nhuận
trước
thuế/Doanh
thu/Vốn chủ sở

hữu/ tổng tài
sản
Đánh giá chung về hệ thống KSNB [A600]: KTV thu thập hiểu biết về hệ
thống KSNB nói chung và hệ thống KSNB đối với từng chu trình nghiệp vụ nói
riêng, sau đó mô tả hiểu biết này qua bảng tường thuật về hệ thống KSNB, bảng câu
hỏi về hệ thống KSNB hay lưu đồ, và đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát.
Trên cơ sở các đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và mức rủi ro
kiểm toán mong muốn, KTV suy ra rủi ro phát hiện (DR). Rủi ro phát hiện giúp KTV
xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập đối với khoản mục, chu trình
nghiệp vụ tương ứng.
Giai đoạn thực hiện kiểm toán
Trong giai đoạn này, các KTV trong nhóm kiểm toán thực hiện các thủ tục
kiểm toán đối với từng chu trình hay khoản mục trên BCTC
Lý do lựa chọn tiêu chí này để
xác định mức trọng yếu
Giá trị tiêu chí được lựa chọn
(a)
Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức
trọng yếu
Lợi nhuận trước thuế: 5% - 10%
Doanh thu: 0,5% - 3%
Tổng tài sản và vốn: 2%
(b)
Mức trọng yếu tổng thể (c)=(a)*(b)
Mức trọng yếu thực hiện (d)=(c)*(50%-75%)
Ngưỡng sai sót không đáng kể/
sai sót có thể bỏ qua
(e)=(d)*4% (tối đa)
Chỉ tiêu lựa chọn Năm nay Năm trước
Mức trọng yếu tổng thể

Mức trọng yếu thực hiện
Ngưỡng sai sót không đáng kể/ sai sót có thể
bỏ qua
Nếu kết quả đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho thấy KTV có thể dựa vào
hệ thống KSNB (CR nhỏ hơn mức tối đa) thì KTV sẽ thực hiện các thử nghiệm kiểm
soát bổ sung để khẳng định lại mức rủi ro kiểm soát ban đầu, xác định các vùng có thể
giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ. Trường hợp các thử nghiệm
kiểm soát này cho thấy mức rủi ro kiểm soát cao thì KTV sẽ tiến hành thử nghiệm cơ
bản trên một số lượng lớn số dư và nghiệp vụ. Nếu kết quả đánh giá ban đầu về rủi ro
kiểm soát cho thấy không dựa được vào hệ thống KSNB thì KTV sẽ không thực hiện
các thử nghiệm kiểm soát mà thực hiện ngay các thử nghiệm cơ bản (thủ tục phân tích
và thủ tục kiểm tra chi tiết) với số lượng lớn.
Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết, KTV tiến hành đánh giá kết quả
kiểm tra chi tiết, xử lý các chênh lệch kiểm toán. Kết quả kiểm toán các khoản mục hay
chu trình sẽ được tổng hợp để chuẩn bị lập báo cáo kiểm toán.
Giai đoạn hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán Căn cứ trên kết
quả tổng hợp từ quá trình thực hiện kiểm toán, KTV lập báo cáo kiểm toán về BCTC,
trong đó nêu lên những đánh giá của KTV về sự phù hợp của thông tin định lượng trên
BCTC và sự tuân thủ các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành khi lập BCTC. Đồng
thời, KTV có thể đưa ra Thư quản lý trong đó chỉ ra những nhược điểm của hệ thống
KSNB cùng các kiến nghị nhằm cải thiện hệ thống KSNB của khách hàng. Sau khi ký
báo cáo kiểm toán, KTV cần tiếp tục theo dõi các sự kiện trọng yếu phát sinh sau ngày
ký báo cáo kiểm toán (sự kiện phát sinh sau ngày ký báo cáo kiểm toán nhưng trước
ngày công bố BCTC của đơn vị và sự kiện phát sinh sau ngày công bố BCTC của đơn
vị) và đưa ra các hành động thích hợp.
1.2. Khái quát chung về các ước tính kế toán
1.2.1. Khái niệm về ước tính kế toán
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 540 “Kiểm toán các ước tính kế toán”
định nghĩa như sau: “Ước tính kế toán là một giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên
quan đến Báo cáo tài chính được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng

chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính toán chính xác hơn, hoặc một
chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập Báo cáo tài chính”.
1.2.2. Bản chất của các ước tính kế toán
Các ước tính kế toán được lập dựa vào những xét đoán và trong điều kiện không
có sự chắc chắn về kết quả của các sự kiện đã phát sinh hoặc có thể sẽ phát sinh. Do vậy
mức độ rủi ro và sai sót của BCTC thường rất cao khi có các ước tính kế toán.
Việc lập một ước tính kế toán có thể đơn giản hoặc phức tạp tùy theo tính chất
của các chỉ tiêu. Ví dụ: Ước tính và phân bổ chi phí thuê nhà xưởng phải trả sẽ đơn giản
hơn ước tính dự phòng giảm giá HTK vì ước tính chi phí thuê nhà xưởng thường đã có
trong các hợp đồng thuê hoặc theo giá thị trường, còn ước tính dự phòng giảm giá HTK
phải phân tích dữ liệu hiện tại và dự tính bán hàng trong tương lai. Tính phức tạp của
các ước tính kế toán còn tùy thuộc vào loại hình kinh doanh dịch vụ của đơn vị, ví dụ:
đối với các doanh nghiệp kinh doanh thực phẩm thì dự phòng giảm giá HTK là quan
trọng và phức tạp nhất. Các ước tính kế toán phức tạp này đòi hỏi các kế toán viên có
nhiều kinh nghiệm, kiến thức chuyên môn và đòi hỏi khả năng xét đoán cao.
Các ước tính kế toán có thể được thực hiện một cách thường xuyên trong kỳ kế
toán hoặc được thực hiện vào cuối kỳ kế toán. Trong nhiều trường hợp, các ước tính kế
toán được lập dựa trên cơ sở kinh nghiệm thực tế. Ví dụ: Sử dụng tỷ lệ định mức trên
doanh thu bán hàng dể ước tính chi phí bảo hành. Trường hợp này, đơn vị phải thường
xuyên xoát xét lại các dữ liệu và phải so sánh kết quả thực tế với số liệu đã ước tính để
điều chỉnh các ước tính kỳ sau.
1.2.3. Nội dung các ước tính kế toán
1.2.3.1. Ước tính các chỉ tiêu đã phát sinh
Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh là gía trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến
BCTC được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính
xác hoặc chưa có phương pháp tính chính xác hơn
Các ước tính đã phát sinh như:
Dự phòng nợ phải thu khó đòi: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản
nợ phải thu quá hạn thanh toán, nợ phải thu chưa quá hạn nhưng có khả năng không đòi
được do khách nợ không có khả năng thanh toán.

Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm
giá các loại chứng khoán doanh nghiệp đang nắm giữ có thể xảy ra và dự phòng tổn thất
do giảm giá các khoản đầu tư dài hạn hoặc do doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư bị lỗ
phải gọi thêm vốn.
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giá vật
tư, thành phẩm, hàng hoá tồn kho bị giảm
Trích khấu hao tài sản cố định: Là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ
thống giá trị TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh trong từng kỳ kế toán
Chi phí trả trước: Là những khoản chi tiêu thực tế đã phát sinh nhưng liên quan
đến việc tạo ra lợi ích kinh tế của nhiều kỳ kế toán và đang chờ phân bổ dần vào chi phí
sản xuất, kinh doanh của các kỳ kế toán liên quan. Ví dụ cho một số khoản chi phí trả
trước như là chi phí trả trước về thuê cửa hàng, nhà xưởng, nhà kho, nhà văn phòng ,
chi phí mua các loại bảo hiểm mua và trả một lần, chi phí sửa chữa TSCĐ phát sinh một
lần quá lớn cần phải phân bổ cho nhiều kỳ kế toán, công cụ dụng cụ xuất dùng có giá trị
lớn và được sử dụng cho nhiều kỳ kế toán, lãi vay trả trước
Giá trị sản phẩm dở dang: Là chi phí sản xuất bỏ ra nhằm mục đích chế tạo ra sản
phẩm hoàn chỉnh nhưng tại một thời điểm nhất định (cuối kỳ) chi phí này chưa chế tạo
ra sản phẩm hoàn chỉnh nó
Doanh thu ghi nhận trước: Là giá trị các dịch vụ doanh nghiệp phải cung cấp cho
khách hàng trong tương lai nhưng lợi ích kinh tế thu được từ các dịch vụ này đã được
ghi nhận trong kỳ kế toán hiện tại.
1.2.3.2. Ước tính các chỉ tiêu chưa phát sinh
Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh là giá trị gần đúng của một chỉ tiêu thực tế chưa
phát sinh nhưng đã được ước tính để lập báo cáo tài chính.
Các ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh như:
Dự phòng chi phí bảo hành: Là dự phòng chi phí cho những sản phẩm, hàng hoá,
công trình xây lắp đã bán, đã bàn giao cho người mua nhưng doanh nghiệp vẫn có nghĩa
vụ phải tiếp tục sửa chữa, hoàn thiện theo hợp đồng hoặc cam kết với khách hàng.
Chi phí trích trước: là khoản chi tiêu dự kiến sẽ phát sinh trong tương lai với quy
mô lớn và liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh của nhiều kỳ kế toán, đã được

ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh trước khi khoản chi tiêu đó thực tế phát sinh.
Các khoản chi phí phải trả thường được trích trước vào chi phí trong kỳ như: chi phí sửa
chữa lớn tài sản cố định, tiền lương nghỉ phép của công nhân sản xuất, chi phí lãi vay trả
sau,
1.2.4. Những sai sót, rủi ro thường gặp trong ước tính kế toán
Thứ nhất, các nguyên tắc cho các ước tính kế toán không rõ ràng, không chặt chẽ
thậm chí không được đưa ra. Bên cạnh đó, những đánh giá về các đối tượng ước tính
thường mang tính chủ quan, phức tạp và đòi hỏi những giả định về ảnh hưởng của
những sự kiện trong tương lai. Do đó các ước tính kế toán có thể chứa đựng rủi ro tiềm
tàng cao
Thứ hai, do các ước tính kế toán được lập dựa vào những xét đoán chủ quan và
thiếu các dữ liệu khách quan hoặc mức độ không chắc chắn của một yếu tố nào đó nên
các ước tính kế toán đã không được lập một cách hợp lý.
Thứ ba, các ước tính kế toán thường có các tính toán phức tạp nên việc tính toán
rất dễ xảy ra những sai sót.
Thứ tư, một số ước tính kế toán thường được thực hiện vào cuối kỳ kế toán năm.
Tại thời điểm nhạy cảm đó, do áp lực công việc nên kế toán có thể để xảy ra những sai
sót không mong muốn như: Hạch toán sai tài khoản, sai quy định kế toán hiện hành, quy
trình tính toán gặp sai sót, hoặc sai trong quá trình ghi sổ, kết chuyển
Thứ năm, các ước tính kế toán thường liên quan trực tiếp đến kết quả kinh doanh
và nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp đối với Nhà nước nên dễ bị xử lý chủ quan theo
hướng có lợi cho đơn vị. Trong quá trình lập BCTC, các doanh nghiệp thường sử dụng
rất nhiều các ước tính kế toán có ảnh hưởng trực tiếp tới lợi nhuận trong kỳ của công ty.
Vì không có một tiêu chuẩn chính xác về giá trị các ước tính này, nên nó được xem là
một công cụ đắc lực để phù phép lợi nhuận. Một số thủ thuật làm tăng mức lợi nhuận
thường gặp như giảm mức khấu hao, giảm mức dự phòng, giảm giá HTK, giảm dự
phòng nợ khó đòi, không ghi nhận chi phí khi tài sản bị giảm giá xuống dưới giá trị
thuần, vốn hoá các khoản chi phí không đủ điều kiện
Thứ sáu, các ước tính kế toán có bản chất là những xét đoán chủ quan, nên chế độ
kế toán liên quan đến các ước tính kế toán thường xuyên thay đổi nhằm đem lại sự đáng

tin cậy hơn, minh bạch hơn trong quá trình lập các ước tính. Bởi vậy, nếu đơn vị không
thường xuyên cập nhật văn bản mới thì việc lập các ước tính sai với quy định sẽ dễ dàng
mắc phải.
Thứ bảy, các bằng chứng để chứng minh cho các ước tính kế toán thường là khó
thu thập hơn và tính thuyết phục thấp hơn các bằng chứng chứng minh cho các chỉ tiêu
khác trong báo cáo tài chính. Nhất là đối với các khoản dự phòng, thông tin về giá trị
thuần có thể thực hiện được không sẵn có và ít mang tính thuyết phục; hơn nữa thường
có sự bất đồng giữa KTV và hội đồng thẩm định công ty trong việc đánh giá mức độ dự
phòng cần thiết, cũng như quy trình tính toán của các khoản mục này
1.3. Kiểm toán các ước tính kế toán
1.3.1. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ về ước tính kế toán
Theo VSA 400 - Đánh giá rủi ro và KSNB: “KTV phải có đủ hiểu biết về hệ
thống KSNB của khách hàng để lên kế hoạch kiểm toán và xác định cách tiếp cận
kiểm toán có hiệu quả”.
Hệ thống KSNB là hệ thống chính sách và thủ tục nhằm 4 mục tiêu: bảo vệ tài
sản của đơn vị, đảm bảo độ tin cậy của thông tin, đảm bảo việc thực hiện các chế độ
pháp lý và bảo đảm hiệu quả của hoạt động.
Nhằm giảm thiểu rủi ro tiềm tàng đối với các ước tính kế toán, đơn vị có thể lập
các thủ tục kiểm soát như sau:
^ Cử những kế toán viên có kinh nghiệm và trình độ chuyên môn trong việc lập
các ước tính kế toán.
> Cử những người quản lý có trách nhiệm soát xét việc thực hiện trích lập có
phù hợp với các chính sách, các quy định hiện hành và có phù hợp với các
chính sách của doanh nghiệp hay không.
> Tiến hành việc đối chiếu các ước tính kế toán đã lập trong kỳ với các kỳ trước
xem có những biến động bất thường hay không, nếu có, tìm hiểu nguyên nhân
của các biến động đó.
> Việc trích lập dự phòng, tính Khấu hao, tính Chi phí phải trả, chi phí trả trước
thường dựa trên các dữ liệu do hệ thống thông tin tài chính của doanh nghiệp
cung cấp, do đó, hệ thống KSNB phải đảm bảo được tính đầy đủ, chính xác

của những dữ liệu này.
> Đảm bảo hệ thống sổ sách kế toán phải được ghi chép đầy đủ thông tin theo
yêu cầu của công ty trên cơ sở chứng từ gốc và phải được lưu trữ đầy đủ theo
quy định.
> Các khoản phải thu, tăng giảm tài sản cần được hạch toán chính xác và kịp
thời.
> Báo cáo công nợ hàng tháng phải được gửi cho khách hàng xác nhận. Các
khoản công nợ phải được kiểm tra định kỳ để đảm bảo số dư của chúng phù
hợp với giá trị thực tế, kiểm tra khả năng thanh toán nợ của khách hàng
> Việc phê duyệt xóa sổ các khoản nợ, thanh lý nhượng bán TSCĐ, tiêu hủy
hay thanh lý hàng tồn kho. phải do Ban lãnh đạo công ty thực hiện.
1.3.2. Thủ tục kiểm toán chung về các ước tính kế toán
1.3.2.1. Xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế toán của đơn vị
a) Kiểm tra các số liệu và xem xét các giả định
Kiểm toán viên phải đánh giá sự chính xác, đầy đủ và thích hợp của các dữ liệu
dùng làm cơ sở để lập các ước tính kế toán. Khi sử dụng số liệu kế toán để lập các ước
tính kế toán, phải kiểm tra tính nhất quán của số liệu đó với những số liệu đã được phản
ánh trong sổ kế toán.
Ví dụ: Để kiểm tra số liệu dự phòng chi phí bảo hành, kiểm toán viên phải thu
thập bằng chứng kiểm toán chứng minh các dữ liệu liên quan đến những sản phẩm còn
thời hạn bảo hành tính đến cuối kỳ phải nhất quán với các thông tin về doanh thu của
kỳ đó.
Trong một số trường hợp, kiểm toán viên cần phải thu thập thêm các bằng
chứng từ bên ngoài đơn vị.
Ví dụ: Khi kiểm tra chỉ tiêu dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì ngoài việc
kiểm tra các dữ liệu trong đơn vị như mức tiêu thụ trước đây, đơn đặt hàng đã ký, chiều
hướng tiếp thị, thì kiểm toán viên cần phải thu thập các bằng chứng từ kế hoạch tiêu
thụ của ngành và phân tích về thị trường.
Khi kiểm tra các ước tính kế toán do đơn vị lập về những ảnh hưởng của các vụ
kiện tụng, khiếu nại, kiểm toán viên sẽ phải tìm các bằng chứng bằng cách liên hệ trực

tiếp với các luật sư của đơn vị.
Kiểm toán viên phải đánh giá các dữ liệu mà đơn vị dùng làm cơ sở lập các ước
tính kế toán.
Ví dụ: Phân tích tuổi nợ các khoản phải thu của khách hàng phải căn cứ vào số
vòng quay nợ phải thu, căn cứ vào hạn mức tín dụng của khách hàng và tính thời
gian lưu kho của một mặt hàng phải căn cứ vào mức đã tiêu thụ và mức tiêu thụ dự
kiến trong tương lai.
Tính thích hợp của các ước tính kế toán được thể hiện ở chỗ các giả định được
sử dụng để lập các ước tính phải hợp lý và việc tính toán các ước tính kế toán dựa trên
các cơ sở đó phải chính xác. Kiểm toán viên phải đánh giá tính thích hợp của các giả
định mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế toán như kiểm tra số liệu và xem xét các
giả định dùng làm cơ sở lập ước tính kế toán; đối chiếu các số liệu và các giả định với
các quy định có liên quan hoặc kinh nghiệm thực tế của các đơn vị cùng ngành, cùng
địa phương. Trong một số trường hợp, các giả định được căn cứ vào số liệu thống kê
của ngành hay của Nhà nước như tỷ lệ lạm phát, lãi suất, tốc độ tăng trưởng.
Ví dụ: Trong thời kỳ khủng hoảng kinh tế, lãi suất bình quân liên ngân hàng
theo thống kê của Nhà nước là cao đột biến so với các năm khác thì khi trích trước chi
phí lãi vay cho các hợp đồng vay nợ trong năm đó phải cao hơn các năm khác.
Trong trường hợp khác, các giả định được dựa trên các dữ liệu phát sinh trong
nội bộ đơn vị.
Khi đánh giá các giả định làm cơ sở lập ước tính kế toán, kiểm toán viên phải
xem xét các giả định này có hợp lý với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước hay
không.
ví dụ: ước tính chi phí trích trước năm nay dựa vào mức trích trước của các
năm trước thì nên xem xét mức trích trước năm trước có phù hợp với chi phí thực tế
phát sinh trong năm trước hay không để có hướng điều chỉnh thích hợp.
Xem xét các giả định này có nhất quán với các giả định được sử dụng để lập các
ước tính kế toán khác hay không; có nhất quán với kế hoạch đã được đơn vị vạch ra hay
không. Kiểm toán viên phải đặc biệt chú ý đến những giả định dễ thay đổi, chủ quan
hoặc dễ có sai sót trọng yếu.

Trường hợp xem xét các ước tính phức tạp , có liên quan đến kỹ thuật chuyên
ngành, kiểm toán viên phải sử dụng tư liệu của chuyên gia kỹ thuật.
Ví dụ: Khi ước tính hàm lượng trong quặng, kiểm toán viên phải sử dụng tư liệu
của các chuyên gia chuyên ngành thăm dò địa chất.
Kiểm toán viên phải kiểm tra để đảm bảo các dữ liệu được đơn vị sử dụng để
lập các ước tính kế toán vẫn còn thích hợp. Để thực hiện việc này, kiểm toán viên phải
sử dụng những hiểu biết của mình về kết quả tài chính của đơn vị trong các kỳ kế toán
trước; các phương pháp được đơn vị khác trong ngành áp dụng và những kế hoạch dự
tính trong tương lai mà đơn vị đã trình bày với kiểm toán viên.
Đối với các số liệu và giả định đã quy định trong các văn bản pháp luật liên
quan thì kiểm toán viên phải đối chiếu giữa quy định với giả định do đơn vị sử dụng để
lập ước tính kế toán.
b) Kiểm tra các tính toán liên quan đến ước tính kế toán
Để kiểm tra các tính toán liên quan đến ước tính kế toán, kiểm toán viên
phải kiểm tra phương pháp tính toán mà đơn vị sử dụng để lập ước tính kế toán liên
quan đến báo cáo tài chính. Đánh giá thủ tục, phương pháp đó có phù hợp với đặc điểm
của đơn vị và tuân thủ theo quy định, chuẩn mực và chế độ kế toán hay không
c) So sánh ước tính kế toán đã lâp của các kỳ kế toán trước với kết quả thực tế của
các kỳ đó.
Khi kiểm tra sổ sách kế toán năm tài chính trước thì kiểm toán viên phải so sánh
ước tính kế toán đã lập của các kỳ kế toán trước với kết quả thực tế của các kỳ đó để thu
thập bằng chứng về độ tin cậy đối với phương pháp lập ước tính kế toán của đơn vị,
hoặc để xem xét sự cần thiết phải điều chỉnh phương pháp ước tính hay tính toán và
đánh giá sự chênh lệch giữa kết quả thực hiện với ước tính kế toán trong kỳ, khi cần
thiết phải điều chỉnh hoặc trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính.
d) Xem xét các thủ tục phê duyệt ước tính kế toán
Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị là người soát xét và phê duyệt các
ước tính kế toán quan trọng. Vì vậy, kiểm toán viên phải xem xét việc soát xét và phê
duyệt các ước tính kế toán quan trọng của các cấp quản lý có thích hợp hay không và
điều đó có được thể hiện trong các tài liệu làm cơ sở cho việc lập ước tính kế toán chưa?

1.3.2.2. Kiểm toán viên lập một ước tính độc lập để so sánh với ước tính của đơn
vị
Kiểm toán viên có thể lập một ước tính độc lập dựa trên các giả định và cơ sở dữ
liệu đơn vị đã áp dụng hoặc thu thập một ước tính độc lập rồi sau đó so sánh với ước
tính của đơn vị. Nếu phát hiện chênh lệch, kiểm toán viên phải đánh giá chênh lệch đó
có trọng yếu hay không. Nếu không trọng yếu thì không cần điều chỉnh. Còn nếu chênh
lệch này ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì có thể yêu cầu đơn vị điều chỉnh.
Nếu đơn vị từ chối điều chỉnh, kiểm toán viên sẽ cân nhắc khi đưa ra ý kiến về mức độ
trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính.
1.3.2.3. Xem xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày
lập báo cáo kiểm toán để xác nhận các ước tính kế toán đã lập.
Các sự kiện này có thể cung cấp các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến
việc lập các ước tính kế toán của đơn vị được kiểm toán. Việc kiểm toán viên soát xét
các nghiệp vụ và sự kiện trên có thể giúp giảm bớt hoặc thậm chí không phải thực hiện
việc soát xét và kiểm tra quá trình lập ước tính kế toán của đơn vị hoặc sử dụng một ước
tính độc lập để đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán.
1.3.3. Thực hiện kiểm toán một số khoản mục ước tính kế toán chủ yếu
1.3.3.1. Kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi
a) Thực hiện thủ tục kiểm soát
Xem xét chính sách thu tiền hàng, thời hạn thanh toán, điều kiện thanh toán, các
đảm bảo thanh toán áp dụng đối với từng đối tượng khách hàng như thế nào. Từ đó kiểm
toán có những đánh giá sơ bộ về khả năng phát sinh các khoản nợ khó đòi trong doanh
nghiệp. Ngoài ra KTV kiểm tra xem các khoản thanh toán có theo dõi chi tiết theo từng
đối tượng và thời gian thanh toán để xác định các đối tượng là nợ khó đòi hay không.
Kiểm tra, thu thập các chính sách, hướng dẫn của khách hàng về phương pháp và
căn cứ trích lập dự phòng phải thu khó đòi, sau khi trích lập có sự phê duyệt soát xét
không.
KTV thực hiện kiểm tra chữ ký phê duyệt, kiểm tra tính hiệu lực của các chứng
từ liên quan, thực hiện đối chiếu giữa sổ sách kế toán với các chứng từ về dấu hiệu của
KSNB.

Xem xét tính liên tục của các chứng từ liên quan đến khoản dự phòng nợ phải
thu khó đòi nhằm đảm bảo mục tiêu trọn vẹn của khoản dự phòng.
Kiểm tra các khoản nợ được trích dự phòng có thực sự thuộc quyền sở hữu của
đơn vị không.
b) Thực hiện các thủ tục phân tích
So sánh số dư dự phòng năm nay với năm trước kết hợp với phân tích biến động
của dự phòng phải thu khó đòi giữa hai năm.
KTV tính tỷ lệ dự phòng nợ phải thu khó đòi trên tổng nợ và so sánh với năm
trước, so sánh chi tiết các khoản nợ phân theo nhóm tuổi của năm nay so với năm trước.
Xem xét mức biến động của khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi trích lập năm
nay so với năm trước, tìm hiểu nguyên nhân biến động (do có thay đổi về lượng hàng
bán hay vì nguyên nhân khác).
c) Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Kiểm tra các chứng từ có liên quan tới các khoản phải thu đã lập dự phòng, đánh
giá tính hợp lý của việc ước tính, tính toán và ghi nhận.
Xem xét Bảng phân tích tuổi nợ, thảo luận với khách hàng về khả năng thu hồi
nợ và dự phòng nợ khó đòi.
Kiểm tra độ tin cậy của Bảng phân tích tuổi nợ bằng cách: Đối chiếu tổng của
Bảng phân tích tuổi nợ với Bảng CĐKT; Đối chiếu các mẫu hóa đơn đã chọn về giá trị,
ngày hết hạn, ngày hóa đơn được ghi trên bảng phân tích.
Xem xét các dự phòng bổ sung có thể phải lập, đối chiếu với câu trả lời của bên
thứ ba (khách hàng, luật sư, );.
Đảm bảo đã xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, có liên hệ
và có thể ảnh hưởng tới nợ phải thu khách hàng.
1.3.3.2. Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho
a) Thực hiện thủ tục kiểm soát
Trước hết KTV thu thập các thủ tục, các quy định về việc trích lập dự phòng của
doanh nghiệp. Kiểm tra xem thực tế doanh nghiệp có tiến hành trích lập dự phòng giảm
giá HTK không. Kiểm tra quy trình thực hiện của doanh nghiệp có đúng theo Thông tư
13 và các quy định của doanh nghệp hay không.

KTV kiểm tra đơn vị có theo dõi chi tiết từng loại hàng hóa vật tư bị giảm giá
không.
Kiểm tra chữ ký phê duyệt, kiểm tra tính hiệu lực và đối chiếu số liệu với các
chứng từ liên quan để đảm bảo dự phòng giảm giá HTK tồn tại thực tế tại ngày lập
BCTC.
Kiểm tra về HTK đã trích lập dự phòng có thực sự thuộc quyền sở hữu của
doanh nghiệp hay không.
Xem xét dấu hiệu của hệ thống KSNB đối với việc trích lập dự phòng nhằm
kiểm soát được sự giảm giá HTK trên thị trường đều được phản ánh trên sổ. Kiểm tra
dấu hiệu của hệ thống KSNB nhằm phát hiện những sai sót trong việc ghi chép số
lượng, tính toán giá trị thuần có thể thực hiện được của HTK, trong việc cộng dồn và ghi
sổ
b) Thực hiện các thủ tụcpphân tích
KTV so sánh tỷ lệ dự phòng giảm giá HTK trên tổng giá trị HTK với các niên
độ trước, với định mức (nếu có) hoặc với các doanh nghiệp khác trong cùng ngành nghề
kinh doanh để xem xét tính hợp lý và mức ảnh hưởng có thể có tới tình hình tài chính
của doanh nghiệp.
So sánh tỷ suất giữa dự phòng hàng tồn kho với chỉ tiêu giá vốn hàng bán.
c) Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Xem xét các khoản dự phòng giảm giá HTK đã lập của đơn vị, số dư, sổ cái, sổ
chi tiết tài khoản 159. Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ trích lập dự phòng trong kỳ, phát
hiện những nghiệp vụ bất thường. KTV kiểm tra số liệu và xem xét các cơ sở trích lập
dự phòng nhằm đánh giá sự đầy đủ, thích hợp của các cơ sở trích lập dự phòng.
Kiểm tra chất lượng và tình trạng HTK để phát hiện những trường hợp HTK đã
lạc hậu hoặc kém phẩm chất mà đơn vị không lập dự phòng.
KTV thu thập báo cáo nhập xuất tồn của thủ kho và các báo cáo khác liên quan
đến đánh giá phẩm chất HTK, phỏng vấn thủ kho, nhân viên phân xưởng, nhân viên
quản lý về thời gian và trình tự nhập xuất kho. Qua đó KTV có thể theo dõi được thời
gian lưu kho thực tế của HTK, xem xét được chất lượng HTK tại các kho bãi.
KTV trực tiếp quan sát, xem xét các điều kiện lưu kho, bảo quản, sắp xếp tại

kho xem có đảm bảo phù hợp với các tiêu chuẩn kỹ thuật không.
Kiểm tra chi tiết giá ghi sổ, đơn giá lập dự phòng và giá ghi trên sổ vào thời
điểm cuối niên độ kế toán. KTV đánh giá tính hợp lý của giá ghi trên sổ bằng cách xem
xét giá trên hóa đơn bán hàng hay cước phí và phí bảo hiểm đã thực chi, so sánh giá trị
ghi trên sổ với giá bán mà doanh nghiệp thực hiện tại thời điểm cuối năm, xem xét và so
sánh với giá thị trường .
1.3.3.3. Kiểm toán chi phí khấu hao tài sản cố định (TSCĐ)
a) Thực hiện thủ tục kiểm soát
Kiểm toán khấu hao TSCĐ phải gắn với phần hành kiểm toán TSCĐ. Việc thực
hiện các thủ tục kiểm soát đã được thực hiện trong phần hành TSCĐ, vì vậy KTV có thể
vận dụng cho cả phần khấu hao TSCĐ mà không phải thực hiện lại.
Việc kiểm toán khấu hao TSCĐ là kiểm toán phương pháp kế toán hơn là kiểm
tra một chi phí phát sinh. Kiểm toán cần thu thập chính sách khấu hao TSCĐ của doanh
nghiệp, xem xét quá trình thực hiện của đơn vị có nhất quán không, kiểm tra các văn bản
có liên quan đến việc đăng ký thời gian khấu hao TSCĐ (bảng đăng ký trích khấu hao
TSCĐ của doanh nghiệp trong đó có xét duyệt của các cấp có thẩm quyền).
b) Thực hiện các thủ tục phân tích
KTV tính tỷ lệ khấu hao bình quân cho từng loại TSCĐ (nhà xưởng, máy móc,
thiết bị, ), so sánh với năm trước hoặc của một số ngành tương đương để phát hiện
những biến động, chênh lệch lớn. Điều này giúp KTV lưu ý đến những sai sót trong việc
phân loại tài sản, thay đổi chính sách khấu hao, hay những sai sót trong việc tính khấu
hao của doanh nghiệp.
KTV có thể lập một bảng ước tính giá trị khấu hao, căn cứ vào loại TSCĐ, QĐ
số 206/2003/QĐ-BTC và kinh nghiệm của KTV, từ đó tính ra số khấu hao cụ thể, đối
chiếu với số của kế toán, tính ra tổng chênh lệch. KTV có thể phỏng vấn kế toán trưởng
về phương pháp khấu hao của đơn vị, trao đổi về cách tính của KTV, từ đó có những
kiến nghị.
c) Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Xem xét việc phân bổ chi phí khấu hao TSCĐ cho các bộ phận trong doanh
nghiệp. Thu thập bảng phân tích tổng quát về khấu hao và giá trị hao mòn lũy kế bao

gồm cả nguyên giá, giá trị hao mòn lũy kế đầu kỳ, số khấu hao trích trong năm, giá trị
hao mòn lũy kế giảm do thanh lý, số dư cuối kỳ.
Sau đó KTV tiến hành so sánh đối chiếu với sổ cái, sổ chi tiết, báo cáo kiểm
toán năm trước.
Kiểm tra việc hạch toán khấu hao TSCĐ theo chế độ quy định và việc ghi chép
của chúng trên các sổ chi tiết.
Đối với các trường hợp nâng cấp TSCĐ dẫn tới sự thay đổi mức khấu hao, cần
đi sâu xem xét thay đổi tương ứng của mức trừ khấu hao.
Xem xét tính hợp lý và nhất quán trong tiêu thức phân bổ khấu hao đối với các
tài sản dùng chung cho từng loại chi phí như: chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý,
chi phí bán hàng.
1.3.3.4. Kiểm toán chi phí trả trước
a) Thực hiện thủ tục kiểm soát
Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước và phù hợp
với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành.
Lập bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước. Đối chiếu các số
dư trên bảng số liệu tổng hợp với Bảng CĐPS và giấy tờ làm việc của kiểm toán năm
trước (nếu có).
KTV cần xem xét trong điều lệ công ty, phỏng vấn ban giám đốc hoặc kế toán
trưởng về tiêu chuẩn và phương pháp trích lập chi phí trả trước.
Xem xét các thủ tục, quá trình ghi nhận chi phí trả trước cũng như việc phân bổ
chi phí trả trước vào chi phí sản xuất (kiểm tra tiêu thức phân bổ, ).
Xem xét các chi phí trả trước được tập hợp có được tập hợp đúng không, có
đúng tiêu chuẩn ghi nhận vào chi phí trả trước không (các doanh nghiệp thường hạch
toán những tài sản đủ tiêu chuẩn là TSCĐ vào chi phí trả trước).
b) Thực hiện các thủ tụcpphân tích
So sánh, phân tích biến động của chi phí trả trước năm nay so với năm trước,
giải thích những biến động bất thường.
So sánh số chi phí trả trước năm nay và năm trước, xem xét chi phí trả trước
tăng trong năm.

KTV có thể so sánh khoản chi phí trả trước do kiểm toán ước tính và số của kế
toán. Từ đó trao đổi với kế toán trưởng về những chênh lệch lớn (nếu có).
c) Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Thu thập Bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước, đối chiếu với số dư trên Sổ
Cái. Xem lướt qua Bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước để xem có các khoản mục
bất thường không? (số dư lớn, các khoản chi phí không mang tính chất là chi phí trả
trước, )
Kiểm tra chứng từ liên quan đến các khoản chi phí trả trước phát sinh, đảm bảo
các chi phí này được ghi nhận đầy đủ, chính xác và phân loại đúng đắn.
Đánh giá tính hợp lý của thời gian phân bổ các chi phí trả trước do DN chọn và
tính nhất quán với năm trước.
Kiểm tra lại tính toán của bảng tổng hợp phân bổ và đánh giá tính hợp lý của
việc phân bổ chi phí trả trước vào các tài khoản chi phí liên quan.
1.3.3.5. Kiểm toán chi phí trích trước
a) Thực hiện thủ tục kiểm soát
Việc kiểm toán chi phí phải trả phải gắn liền với các phần hành khác liên quan
khác như tiền lương, TSCĐ, vay vốn.
Bên cạnh đó kiểm toán cần xem xét các chính sách và thủ tục ghi nhận chi phí
phải trả của đơn vị, bằng chứng liên quan đến việc dự tính chi phí phải trả: biên bản họp
hội đồng quản trị, kế hoạch sản xuất, kế hoạch vay vốn, kế hoạch sửa chữa lớn TSCĐ,
các hợp đồng vay vốn trả lãi sau, bảng thanh toán lương cuối cùng.
Xem xét cách hạch toán chi phí phải trả của đơn vị từ năm trước, xem xét hồ sơ
kiểm toán năm trước về các khoản chi phí phải trả (nếu có).
Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước và phù hợp
với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành.
b) Thực hiện các thủ tụcpphân tích
Lập bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước. Đối chiếu các số
dư trên bảng số liệu tổng hợp với Bảng CĐPS và giấy tờ làm việc của kiểm toán năm
trước (nếu có).
So sánh tổng số dư chi phí phải trả, số dư theo từng khoản mục phải trả cũng

như tỷ trọng chi phí phải trả trên tổng nợ ngắn hạn/dài hạn năm nay với năm trước, đánh
giá những thay đổi bất thường.
c) Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Thu thập bảng tổng hợp chi phí phải trả cuối năm, phân tích bản chất của số dư
các khoản chi phí phải trả, đánh giá tính hợp lý của các khoản mục.
Đối chiếu các số dư chi phí phải trả đã ghi nhận với các chứng từ thanh toán sau
ngày khóa sổ kế toán (nếu có) và giải thích các chênh lệch.
Trường hợp chưa thanh toán sau ngày khóa sổ, tiến hành kiểm tra các chứng từ
liên quan đến cơ sở ước tính cũng như cách tính toán chi phí phải trả mà DN đã thực
hiện cuối năm.
Kiểm tra các khoản chi phí phải trả chưa được ghi nhận:
> Trên cơ sở nhật ký tiền gửi ngân hàng và tiền mặt sau ngày kể từ ngày
khóa sổ kế toán, chọn ra các nghiệp vụ chi tiền lớn và kiểm tra tính đúng
kỳ của việc ghi nhận các khoản chi phí.
> Rà soát các hóa đơn chưa thanh toán đến thời điểm kiểm toán, đảm bảo
chi phí và nợ phải trả tương ứng đã được ghi nhận đúng kỳ.
> Rà soát các hợp đồng mua hàng hóa/dịch vụ quan trọng có hiệu lực phát
sinh trong kỳ, tham chiếu đến số dư chi phí phải trả cuối năm, đảm bảo
các chi phí có liên quan đã được ghi nhận đầy đủ, đúng kỳ.
> Kiểm tra tính trình bày các khoản chi phí phải trả trên BCTC.
1.3.4. Kêt thúc kiêm toán và lập báo cáo kiêm toán
1.3.4.1. Kết thúc kiểm toán
Kết thúc kiểm toán là công việc cuối cùng trong quy trình chung kiểm toán
BCTC của doanh nghiệp. Đây là khâu cuối cùng nhưng đóng vai trò quan trọng không
kém vì đây là giai đoạn KTV phải tổng hợp để hình thành nên ý kiến của mình về BCTC
của doanh nghiệp được kiểm toán.
Các cuộc kiểm toán thường được thực hiện sau ngày kết thúc niên độ một thời
gian, tức là vào khoảng tháng 3. Do đó trong thời gian này có thể có những sự kiện phát
sinh có ảnh hưởng đến BCTC mà KTV cần xem xét. KTV căn cứ vào mức độ trọng yếu
của các nghiệp vụ phát sinh và trao đổi với Ban giám đốc khách hàng về việc điều chỉnh

để quyết định có đưa vào báo cáo kiểm toán không.
KTV tập hợp các bằng chứng thu thập được, đánh giá tính hợp lý và đầy đủ của
các bằng chứng, đồng thời tổng hợp các sai sót phát hiện được.
Để đánh giá tính hợp lý và đầy đủ của bằng chứng, KTV cần xem xét tất cả các
bằng chứng kiểm toán đã thu thập được. Nếu chưa đầy đủ và hợp lý, KTV phải tiến
hành các thủ tục bổ sung hoặc đưa ra ý kiến ngoại trừ. Nếu bằng chứng kiểm toán đã
được đánh giá là đầy đủ và thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu thì KTV sẽ tiến hành
đánh giá tính hợp lý của BCTC.
KTV đưa ra các kết luận về BCTC có thể hiện các ước tính kế toán một cách
trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu không. Nếu có xảy ra những sai sót
trọng yếu chẳng hạn như không trích lập dự phòng, hoặc chênh lệch khấu hao lớn (thời
gian khấu hao quá lớn hoặc quá nhỏ so với quy định, kiểm toán có thể yêu cầu khách
hàng điều chỉnh. Nếu khách hàng không chấp nhận điều chỉnh, sự chênh lệch đó sẽ được
coi là một sai sót và sẽ được xem xét cùng với các sai sót khác để đánh giá mức độ ảnh
hưởng của chúng đến BCTC có trọng yếu hay không. Nếu khách hàng chấp nhận điều
chỉnh thì KTV sẽ phát hành báo cáo chấp nhận toàn phần (trong điều kiện là tất cả các
phần hành khác đều không chứa đựng các sai phạm trọng yếu), trong báo cáo có lưu ý
về những bút toán đã điều chỉnh.
Trường hợp từng khoản chênh lệch của các ước tính kế toán riêng lẻ được coi là
chấp nhận được nhưng nếu kết hợp các chênh lệch này sẽ tạo ra ảnh hưởng trọng yếu
đến BCTC thì KTV phải đánh giá lại toàn bộ các ước tính kế toán trong một tổng thể
thống nhất.
Nếu không có sai sót trọng yếu trong việc lập và trình bày các ước tính kế toán
thì kiểm toán căn cứ vào mức độ sai phạm trong các phần hành khác để đánh giá. Có
bốn loại ý kiến kiểm toán: ý kiến chấp nhận toàn phần; ý kiến chấp nhận từng phần; ý
kiến không chấp nhận; ý kiến từ chối đưa ra ý kiến.
1.3.4.2. Báo cáo kiểm toán