292 Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán báo cáo tài chính

Đề án môn học
Lời nói đầu
Kiểm soát nội bộ là một chức năng của quản lý, trong phạm vi cơ sở, kiểm
soát nội bộ là việc tự kiểm tra và giám sát mọi hoạt động trong tất cả các khâu của
quá trình quản lý nhằm đảm bảo các hoạt động đúng luật pháp và đạt đợc các kế
hoạch mục tiêu đề ra với hiệu quả cao nhất và bảo đảm sự tin cậy của báo cáo tài
chính.
Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát có mối
quan hệ mật thiết với nhau. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt thì rủi ro
kiểm soát đợc đánh giá ở mức thấp, khi đó kiểm toán viên có thể thu hẹp phạm vi,
nội dung, khối lợng công việc kiểm toán đồng thời tiết kiệm chi phí kiểm toán và
ngợc lại. Mặt khác, nếu đánh giá không đúng về tình hình, độ tin cậy của hệ thống
kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát thì kiểm toán viên có thể sẽ bỏ sót những nội
dung trọng yếu và không tránh khỏi rủi ro kiểm toán. Do vậy việc kiểm toán viên
có đợc sự hiểu biết và cách đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ có ý nghĩa rất quan
trọng trong quá trình kiểm toán.
Nhận thức đợc tầm quan trọng của vấn đề này trong lý luận và thực tiễn, em
đã chọn đề tài Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh
giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán báo cáo tài chính. Ngoài lời mở đầu và kết
luận, đề án đợc chia làm ba phần:
- Phần 1: Tổng quan về hệ thống kiểm soát nội bộ.
- Phần 2: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát.
- Phần 3: Đánh giá, nhận xét về quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
1
Đề án môn học
Phần I
Tổng quan về hệ thống kiểm soát nội bộ
1.1. Vai trò của việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ
của khách hàng trong quy trình kiểm toán
Kiểm soát nội bộ là một công cụ quản lý do chính ngời quản lý đơn vị xây

dựng để phục vụ cho mục đích quản lý của mình. Tuy nhiên, kiểm soát nội bộ của
đơn vị có một ảnh hởng khá lớn đến kiểm toán viên: Đó là một cơ sở để lập kế
hoạch kiểm toán và đánh giá rủi ro kiểm soát .
Để lập kế hoạch kiểm toán sát với thực tế, kiểm toán viên phải dựa trên
những hiểu biết sâu sắc về đơn vị, trong đó hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ
là một nội dung quan trọng.
Thứ nhất, dựa trên những hiểu biết về thủ tục kiểm soát, hệ thống kế toán
và môi trờng kiểm soát chung, kiểm toán viên sẽ thiết kế đợc những thủ tục kiểm
soát thích hợp đánh giá đợc khối lợng và độ phức tạp của công việc kiểm toán để
từ đó xác định đợc kế hoạch thời gian cho cuộc kiểm toán.
Thứ hai, qua nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, kiểm toán
viên xác định đợc điểm mạnh điểm yếu của nó để xác định trọng tâm cho cuộc
kiểm toán, đây là một nền tảng của kế hoạch kiểm toán.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Rủi ro kiểm soát là khả
năng xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trên báo cáo
tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm
soát nội bộ của đơn vị không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện ngăn chặn và
sửa chữa kịp thời. Hệ thống kiểm soát nội bộ càng hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát
càng nhỏ, ngợc lại rủi ro kiểm soát càng cao thì hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn
vị hoạt động càng yếu kém.
Kiểm toán viên phải tìm hiểu và đánh giá rủi ro kiểm soát để xác định ph-
ơng hớng và phạm vi kiểm tra. Trong trờng hợp rủi ro kiểm soát cao, kiểm toán
viên phải tăng cờng và mở rộng phạm vi kiểm tra để phát hiện đợc các sai sót
trọng yếu trên báo cáo tài chính. Ngợc lại, rủi ro kiểm soát thấp nghĩa là đơn vị có
một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu, kiểm toán viên có thể giới hạn phạm vi
kiểm tra mà vẫn đảm bảo giới hạn sai sót ở mức độ cho phép.
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế đã quy định rõ kiểm toán viên cần nghiên
cứu đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp một cách thấu đáo, có tổ
chức. Kiểm toán viên dựa vào kết qủa nghiên cứu này để xác định nội dung, phạm
vi và thời gian cho các phơng pháp kiểm toán sẽ thực hiện.

Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
2
Đề án môn học
Chuẩn mực cũng thừa nhận rằng có những quy chế kiểm soát nội bộ của
doanh nghiệp mà kiểm toán viên không thể tin cậy đợc. Tuy nhiên ở hầu hết các
doanh nghiệp ngời ta không thể hoàn tất công việc kiểm toán khi không dựa vào
hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp đó, vì vậy cần phải nghiên cứu đánh
giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Hiển nhiên là ở các doanh nghiệp khác nhau thì
loại hình và sự phức tạp của hệ thống kiểm soát nội bộ ở đó cũng khác nhau.
Kiểm soát nội bộ là công cụ các nhà quản lý sử dụng trong hoạt động kinh
doanh. Nó đợc thiết lập ra trớc hết không phải chỉ phục vụ cho các kiểm toán viên
hoàn tất công tác kiểm toán. Kiểm toán viên cần cân nhắc những phần mà kiểm
soát nội bộ có thể giúp ích cho mục đích kiểm toán của mình.
1.2. Bản chất của hệ thống kiểm soát nội bộ
Trong mọi hoạt động của doanh nghiệp, chức năng kiểm tra kiểm soát luôn
giữ vai trò quan trọng trong quá trình quản lý và đợc thực hiện chủ yếu bởi hệ
thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA 400): Hệ thống kiểm soát nội
bộ là các quy định và thủ tục kiểm soát do đơn vị dợc kiểm toán xây dựng và áp
dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các qui định, để kiểm tra,
kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập báo cáo tài chính trung
thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị.
Theo Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC): Hệ thống kiểm soát nội bộ là
một hệ thống chính sách và thủ tục nhằm bốn mục tiêu sau: bảo vệ tài sản của đơn
vị; bảo đảm độ tin cậy của các thông tin; bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp
lý; và bảo đảm hiệu quả của các hoạt động.
Cả hai định nghĩa trên đều cho thấy kiểm soát nội bộ là một chức năng th-
ờng xuyên của các đơn vị, tổ chức và trên cơ sở xác định rủi ro có thể xảy ra trong
từng khâu công việc để tìm ra biện pháp ngăn chặn nhằm thực hiện có hiệu quả tất
cả các mục tiêu đặt ra của đơn vị:

1) Bảo vệ tài sản của đơn vị:
Tài sản của đơn vị gồm tài sản hữu hình và tài sản vô hình, chúng có thể bị
đánh cắp, lạm dụng hoặc bị h hại nếu không đợc bảo vệ bởi các hệ thống kiểm
soát thích hợp. Điều này cũng có thể xảy ra đối với các tài sản phi vật chất khác
nh: sổ sách kế toán, các tài liệu quan trọng
2) Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin:
Thông tin kinh tế, tài chính do bộ máy kế toán cung cấp là căn cứ quan
trọng cho việc hình thành các quyết định của các nhà quản lý. Các thông tin này
phải đảm bảo tính kịp thời, tính chính xác, tin cậy, phản ánh đầy đủ và khách quan
các nội dung chủ yếu của mọi hoạt động kinh tế, tài chính.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
3
Đề án môn học
3) Bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý:
Hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thiết kế trong doanh nghiệp phải đảm bảo
các quyết định và chế độ pháp lý liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của
doanh nghiệp phải đợc tuân thủ đúng mức. Cụ thể là:
- Duy trì và kiểm tra việc tuân thủ các chính sách có liên quan đến các hoạt
động của doanh nghiệp;
- Ngăn chặn và phát hiện kịp thời cũng nh xử lý các sai sót và gian lận trong
mọi hoạt động của doanh nghiệp;
- Bảo đảm việc ghi chép kế toán đầy đủ, chính xác và việc lập báo cáo tài
chính trung thực, khách quan.
4) Bảo đảm hiệu quả hoạt động và năng lực quản lý:
Các quá trình kiểm soát trong một đơn vị đợc thiết kế nhằm ngăn ngừa sự
lặp lại không cần thiết của các tác nghiệp gây ra sự lãng phí trong hoạt động và sử
dụng kém hiệu quả các nguồn lực trong doanh nghiệp. Định kỳ, các nhà quản lý
thờng đánh giá kết quả hoạt động của doanh nghiệp đợc thực hiện với cơ chế giám
sát của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm nâng cao khả năng quản lý, điều hành của
bộ máy quản lý doanh nghiệp.

Tuy nằm trong một thể thống nhất song bốn mục tiêu trên đôi khi cũng có
mâu thuẫn với nhau nh giữa tính hiệu quả của hoạt động với mục đích bảo vệ tài
sản, sổ sách hoặc cung cấp thông tin đầy đủ và tin cậy. Nhiệm vụ của các nhà
quản lý là xây dựng một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu và kết hợp hài hoà
bốn mục tiêu trên.
Khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm toán viên
cần nhận thức đợc rằng mọi hệ thống kiểm soát nội bộ dù đợc thiết kế hoàn hảo
đến đâu cũng không thể ngăn ngừa hay phát hiện mọi sai phạm có thể xảy ra, đó là
những hạn chế cố hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Theo Chuẩn mực Kiểm toán
Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, những hạn chế đó đợc xác
định nh sau:
- Ban giám đốc thờng yêu cầu chi phí cho hệ thống kiểm soát nội bộ không
vựơt quá những lợi ích mà hệ thống đó mang lại.
- Phần lớn các công tác kiểm tra nội bộ thờng tác động đến các nghiệp vụ lặp
đi lặp lại mà không tác động đến các nghiệp vụ bất thờng.
- Sai sót bởi con ngời thiếu chú ý đãng trí, sai sót về xét đoán hoặc do không
hiểu rõ yêu cầu công việc.
- Khả năng vợt tầm kiểm soát của hệ thống kiểm soát nội bộ, sự thông đồng
của một ngời trong ban Giám đốc hay một nhân viên với những ngời khác ở
trong hay ngoài đơn vị.
- Khả năng những ngời chịu trách nhiệm thực hiện kiểm soát nội bộ lạm dụng
đặc quyền của mình.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
4
Đề án môn học
- Do có sự biến động của tình hình, các thủ tục kiểm soát bị lạc hậu hoặc bị vi
phạm.
1.3. Các khái niệm cơ bản.
Có bốn khái niệm cơ bản làm cơ sở cho việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát
nội bộ và quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát.

1.3.1. Trách nhiệm của ban Giám đốc.
Ban Giám đốc, không phải kiểm toán viên, phải xây dựng và duy trì các quá
trình kiểm soát của tổ chức. Khái niệm này là phù hợp với quy định là ban Giám
đốc, không phải kiểm toán viên, có trách nhiệm đối với việc soạn thảo báo cáo tài
chính phù hợp với các nguyên tắc kế toán đợc thừa nhận.
1.3.2. Sự đảm bảo hợp lý
Một công ty phải triển khai một hệ thống kiểm soát nội bộ mà cung cấp sự đảm
bảo hợp lý, không phải đảm bảo tuyệt đối, là các báo cáo tài chính đợc trình bày trung
thực. Hệ thống kiểm soát nội bộ đợc Ban Giám đốc khai triển sau khi đã nghiên cứu cả
chi phí lẫn lợi ích của quá trình kiểm soát. Ban Giám đốc thờng không sẵn sàng thực
hiện một hệ thống lý tởng vì chi phí có thể rất lớn.
Ví dụ, đối với kiểm toán viên, trông chờ ban Giám đốc của một công ty nhỏ
thuê thêm nhân viên kế toán để mang lại một sự cải tiến nhỏ về độ tin cậy của số
liệu kế toán là điều không hợp lý. Thờng có nhiều kiểm toán viên để thực hiện các
cuộc kiểm toán bao quát hơn sẽ đỡ tốn kém hơn so với việc để phát sinh chi phí
kiểm soát nội bộ cao hơn.
1.3.3. Những giới hạn cố hữu
Một hệ thống kiểm soát nội bộ không thể đợc xem là hoàn toàn hiệu quả mà
không cần xét đến sự thận trọng đã đợc tuân thủ khi thiết kế và khi vận dụng nó.
Cho dù các hệ thống do con ngời có thể thiết kế ra là một hệ thống lý tởng, tính
hiệu quả của nó vẫn phụ thuộc vào khả năng và tính độc lập của những ngời sử
dụng nó.
Ví dụ, giả sử một thủ tục kiểm kê hàng tồn kho đợc triển khai một cách
thận trọng và qui định hai nhân viên đếm độc lập với nhau. Nếu không ai trong hai
ngời này hiểu đợc lệnh hoặc nếu cả hai đều bất cẩn khi đếm, thì con số đếm đợc
của hàng tồn kho có khả năng sai. Cho dù con số đếm đợc là đúng, ban Giám đốc
vẫn không thể không quan tâm đến thủ tục đó và chỉ đạo cho một nhân viên tăng
con số đếm đợc lên để nâng mức thu nhập báo cáo. Tơng tự các nhân viên có thể
quyết định tăng con số đếm đợc lên một cách cố ý để che dấu việc ăn cắp hàng tồn
kho do một ngời hoặc cả hai ngời đó thực hiện. Điều này đợc gọi là sự thông đồng.

Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
5
Đề án môn học
Vì những hạn chế cố hữu của những quá trình kiểm soát và vì kiểm toán
viên không thể có nhiều hơn sự đảm bảo hợp lý về tính hiệu quả của các quá trình
đó, nên hầu nh luôn luôn có một mức độ rủi ro kiểm soát. Do đó, cả với hệ thống
kiểm soát nội bộ đợc thiết kế hiệu quả nhất, kiểm toán viên vẫn phải thu thập bằng
chứng kiểm toán ngoài việc khảo sát các quá trình kiểm soát đối với hầu hết các
mục tiêu kiểm toán của từng tài khoản trọng yếu trên báo cáo tài chính. Nói cách
khác, phần rủi ro kiểm soát (CR) của mô hình rủi ro kiểm toán luôn luôn lớn hơn
0.
1.3.4. Phơng pháp xử lý số liệu.
Các khái niệm kiểm soát đợc bàn đến áp dụng tơng tự nh nhau đối với các
hệ thống thủ công và hệ thống máy vi tính (EDP). Có một điểm khác nhau chính
giữa một hệ thống thủ công đơn giản ở một công ty nhỏ với hệ thống phức tạp
EDP ở các doanh nghiệp lớn. Các thử nghiệm kiểm soát không thay đổi, nhng thủ
tục kiểm toán có thể thay đổi khi công việc kế toán và kiểm soát nội bộ đợc thực
hiện trong môi trờng tin học hoặc thực hiện thủ công. Khi công việc kế toán và
kiểm soát nội bộ đợc thực hiện trên máy vi tính thì kiểm toán viên có thể sử dụng
kỹ thuật kiểm toán bằng máy vi tính để thu thập bằng chứng đánh giá hiệu quả của
hệ thống kiểm soát nội bộ.
1.4. các yếu tố cơ bản của hệ thống kiểm soát nội bộ
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 nêu rõ: Hệ thống kiểm soát nội
bao gồm các yếu tố: môi trờng kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm
soát.
1.4.1. Môi trờng kiểm soát
Môi trờng kiểm soát bao gồm toàn bộ nhân tố bên trong đơn vị và bên
ngoài đơn vị có tính môi trờng tác động đến việc thiết kế hoạt động và xử lý dữ
liệu của các loại hình kiểm toán nội bộ.
Các nhân tố thuộc môi trờng kiểm soát chung chủ yếu liên quan tới quan

điểm thái độ và nhận thức cũng nh hành động của các nhà quản lý trong doanh
nghiệp. Tính hiệu quả của hoạt động kiểm tra, kiểm soát trong hoạt động của một
tổ chức phụ thuộc chủ yếu vào các nhà quản lý. Nếu các nhà quản lý cho rằng
công tác kiểm tra, kiểm soát là quan trọng và không thể thiếu đợc đối với mọi hoạt
động thì các thành viên trong đơn vị đó sẽ có nhận thức đúng đắn về hoạt động
kiểm tra, kiểm soát và tuân thủ mọi quy định cũng nh chế độ đề ra. Ngợc lại, nếu
hoạt động kiểm tra kiểm soát bị coi nhẹ từ phía các nhà quản lý thì chắc chắn các
qui chế về kiểm soát nội bộ sẽ không đợc vận hành một cách có hiệu quả.
Môi trờng kiểm soát có ảnh hởng trực tiếp đến hiệu quả của các thủ tục
kiểm soát. Môi trờng kiểm soát mạnh sẽ hỗ trợ đáng kể cho các thủ tục kiểm soát
cụ thể. Tuy nhiên môi trờng kiểm soát mạnh không đồng nghĩa với hệ thống kiểm
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
6
Đề án môn học
soát nội bộ mạnh. Môi trờng kiểm soát mạnh tự nó cha đủ dảm bảo tính hiệu quả
của toàn bộ hệ thống kiểm soát nội bộ .
Các nhân tố trong môi trờng kiểm soát gồm:
a) Các đặc thù về quản lý:
Nhân tố này đề cập tới các quan điểm khác nhau trong điều hành hoạt động
doanh nghiệp của các nhà quản lý. Các quan điểm đó sẽ ảnh hởng trực tiếp đến
chính sách, chế độ, các quy định và cách thức tổ chức kiểm tra, kiểm soát trong
doanh nghiệp. Bởi vì các nhà quản lý và đặc biệt là các nhà quản lý cấp cao nhất
sẽ phê chuẩn các quyết định, chính sách và thủ tục kiểm soát sẽ áp dụng trong
doanh nghiệp.
b) Cơ cấu tổ chức:
Cơ cấu tổ chức đợc xây dựng hợp lý trong doanh nghiệp sẽ góp phần tạo ra
môi trờng kiểm soát tốt, đảm bảo một hệ thống xuyên suốt từ trên xuống dới trong
việc ban hành các quyết định, triển khai, kiểm tra, giám sát việc thực hiện các
quyết định đó trong toàn bộ doanh nghiệp. Ngoài ra, nó còn góp phần ngăn ngừa
có hiệu quả các hành vi gian lận và sai sót.

Một cơ cấu tổ chức hợp lý phải thiết lập sự điều hành và kiểm soát trên toàn
bộ hoạt động và các lĩnh vực của doanh nghiệp sao cho không bị chồng chéo hoặc
bỏ trống: thực hiện sự phân chia tách bạch giữa các chức năng, bảo đảm sự độc lập
tơng đối giữa các bộ phận, tạo khả năng kiểm tra, kiểm soát lẫn nhau trong các b-
ớc thực hiện công việc. Để thiết lập một cơ cấu tổ chức thích hợp và có hiệu quả,
các nhà quản lý phải tuân thủ các nguyên tắc sau:
- Thiết lập sự điều hành và kiểm soát trên toàn bộ hoạt động của doanh
nghiệp, không bỏ sót lĩnh vực nào, không có sự chồng chéo giữa các bộ
phận.
- Thực hiện sự phân chia rành mạch ba chức năng: xử lý nghiệp vụ, ghi chép
sổ và bảo quản tài sản.
- Bảo đảm sự độc lập tơng đối giữa các bộ phận nhằm đạt đợc hiệu quả cao
nhất trong hoạt động của các bộ phận chức năng.
c) Chính sách nhân sự:
Đội ngũ nhân viên gắn liền với sự phát triển của doanh nghiệp và họ là nhân
tố quan trọng trong môi trờng kiểm soát và là chủ thể trực tiếp thực hiện mọi thủ
tục kiểm soát. Nếu nhân viên có năng lực và tin cậy, nhiều quá trình kiểm soát có
thể không cần thực hiện mà vẫn đảm bảo đợc các mục tiêu đề ra của kiểm soát nội
bộ. Bên cạnh đó, mặc dù doanh nghiệp có thiết kế và vận hành các chính sách và
thủ tục kiểm soát chặt chẽ nhng với đội ngũ nhân viên kém năng lực và thiếu trung
thực thì hệ thống kiểm soát nội bộ không thể phát huy hiệu quả.
Vì những lý do nêu trên, các nhà quản lý doanh nghiệp cần có chính sách
cụ thể và rõ ràng về tuyển dụng, đào tạo, sắp xếp, đề bạt, khen thởng, kỷ luật nhân
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
7
Đề án môn học
viên.Việc làm này phải phù hợp với năng lực chuyên môn và phẩm chất đạo đức,
đồng thời phải mang tính kế tục và liên tiếp.
d) Công tác kế hoạch:
Hệ thống kế hoạch và dự toán, bao gồm các kế hoạch sản xuất, tiêu thụ, kế

hoạch hay dự toán đầu t, sữa chữa tài sản cố định, đặc biệt là kế hoạch tài chính
gồm có những ớc tính cân đối tình hình tài chính, kết quả hoạt động và sự luân
chuyển tiền trong tơng lai là những nhân tố quan trọng trong môi trờng kiểm soát.
Nếu việc lập và thực hiện kế hoạch đợc tiến hành khoa học và nghiêm túc thì hệ
thống kế hoạch và dự toán đó sẽ trở thành công cụ kiểm soát rất hữu hiệu. Vì vậy,
các nhà quản lý thờng quan tâm xem xét tiến độ thực hiện kế hoạch, theo dõi
những nhân tố ảnh hởng đến kế hoạch đã lập nhằm phát hiện những vấn đề bất th-
ờng và xử lý, điều chỉnh kịp thời. Đây cũng là khía cạnh mà kiểm toán viên thờng
quan tâm trong kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp, đặc biệt trong việc áp
dụng các thủ tục phân tích.
e) Bộ phận kiểm toán nội bộ
Kiểm toán nội bộ là một bộ phận độc lập đợc thiết lập trong đơn vị tiến hành
công việc kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụ yêu cầu quản trị nội bộ đơn vị.
Theo các chuẩn mực thực hành kiểm toán nội bộ do Viện kiểm toán nội bộ
Hoa Kỳ ban hành năm 1978, Kiểm toán nội bộ là một chức năng đánh giá độc
lập đợc thiết kế trong một tổ chức để kiểm tra, đánh giá các hoạt động của tổ
chức nh là một hoạt động phục vụ cho tổ chức . Mục tiêu của kiểm toán nội bộ là
giúp đỡ các thành viên của tổ chức hoàn thành trách nhiệm của họ một cách có
hiệu quả.
Theo liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC), kiểm toán nội bộ là một hoạt động
đánh giá đợc lập ra trong một doanh nghiệp nh là một loại dịch vụ cho doanh
nghiệp đó, có chức năng kiểm tra, đánh giá, giám sát thích hợp và hiệu quả của
hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ .
Bộ phận kiểm toán nội bộ cung cấp một sự quan sát đánh giá thờng xuyên về
toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm cả tính hiệu quả của việc thiết kế và vận
hành các chính sách và thủ tục kiểm soát nội bộ. Bộ phận kiểm toán nội bộ hữu hiệu sẽ
giúp cho doanh nghiệp có đợc những thông tin kịp thời và xác thực về các hoạt động
trong doanh nghiệp, chất lợng của hoạt động kiểm soát nhằm kịp thời điều chỉnh và bổ
sung các qui chế kiểm soát thích hợp và hiệu quả. Tuy nhiên, bộ phận kiểm toán nội bộ
chỉ phát huy tác dụng nếu:

- Về tổ chức bộ phận kiểm toán nội bộ phải trực thuộc một cấp cao đủ để
không bị giới hạn phạm vi hoạt động, đồng thời phải đợc giao một quyền hạn
tơng đối rộng rãi và hoạt động tơng đối độc lập với phòng kế toán và các bộ
phận hoạt động đợc kiểm tra.
- Về nhân sự, bộ phận kiểm toán nội bộ phải tuyển chọn đợc những nhân viên
có năng lực chuyên môn và đạo đức nghề nghiệp phù hợp với các qui định
hiện hành.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
8
Đề án môn học
f) Uỷ ban kiểm soát:
Uỷ ban kiểm soát bao gồm những ngời trong bộ máy lãnh đạo cao nhất của
đơn vị nh thành viên Hội đồng quản trị nhng không kiêm nhiệm chức vụ quản lý
và những chuyên gia am hiểu về lĩnh vực kiểm soát. Uỷ ban kiểm soát có nhiệm
vụ và quyền hạn: giám sát sự chấp hành luật pháp của công ty; kiểm tra và giám
sát công việc của kiểm toán viên nội bộ; giám sát tiến trình lập báo cáo tài chính;
dung hoà những bất đồng (nếu có) giữa ban Giám đốc với các kiểm toán viên bên
ngoài.
g) Môi trờng bên ngoài:
Các nhân tố bên ngoài tuy không phụ thuộc vào sự kiểm soát của các nhà
quản lý nhng có ảnh hởng rất lớn đến thái độ, phong cách điều hành của các nhà
quản lý cũng nh sự thiết kế và vận hành các quy chế và thủ tục kiểm soát nội bộ.
Thuộc nhóm các nhân tố này bao gồm: sự kiểm soát của các cơ quan chức năng
của Nhà nớc, ảnh hởng của các chủ nợ, môi trờng pháp lý, đờng lối phát triển của
đất nớc
Nh vậy môi trờng kiểm soát bao gồm toàn bộ các nhân tố có ảnh hởng đến quá
trình thiết kế, vận hành và xử lý dữ liệu của hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh
nghiệp, trong đó nhân tố chủ yếu và quan trọng là nhận thức về hoạt động kiểm tra
kiểm soát và điều hành hoạt động của các nhà quản lý.
1.4.2. Hệ thống kế toán

Hệ thống thông tin chủ yếu là hệ thống kế toán của đơn vị gồm: hệ thống
chứng từ kế toán, hệ thống sổ kế toán, hệ thống tài khoản kế toán và hệ thống bảng
tổng hợp, cân đối kế toán. Trong đó, quá trình lập và luân chuyển chứng từ đóng vai
trò quan trọng trong công tác kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp.
Mục đích của hệ thống kế toán là nhận biết, thu thập, phân loại, ghi sổ và
báo cáo các nghiệp vụ kinh tế tài chính của tổ chức, thoả mãn chức năng thông tin
và kiểm tra của hoạt động kế toán. Một hệ thống kế toán hữu hiệu phải đảm bảo
các mục tiêu kiểm soát chi tiết sau:
- Tính có thực: cơ cấu kiểm soát không cho phép ghi chép những nghiệp vụ
không có thực vào sổ sách của đơn vị.
- Sự phê chuẩn: mọi nghiệp vụ xảy ra phải đợc phê chuẩn hợp lý.
- Tính đầy đủ: bảo đảm việc phản ánh trọn vẹn các nghiệp vụ kinh tế phát
sinh.
- Sự đánh giá: báo đảm không có sai phạm trong việc tính toán các khoản
giá và phí.
- Sự phân loại: bảo đảm các nghiệp vụ đợc ghi chép theo đúng sơ đồ tài
khoản và ghi nhận đúng đắn ở các loại sổ sách kế toán.
- Tính đúng kỳ: bảo đảm việc ghi sổ các loại nghiệp vụ kinh tế phát sinh đ-
ợc thực hiện kịp thời theo qui định.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
9
Đề án môn học
- Quá trình chuyển sổ và tổng hợp chính xác: số liệu kế toán đợc ghi vào sổ
phải đợc tổng cộng, chuyển sổ đúng đắn và tổng hợp chính xác.
Bảy mục tiêu chi tiết của hệ thống kiểm soát nội bộ phải đợc áp dụng cho từng
nghiệp vụ trọng yếu trong cuộc kiểm toán, những nghiệp vụ này gồm nghiệp vụ bán
hàng, thu tiền mặt, mua hàng hoá dịch vụ, tiền lơng, Hình 1.1 trình bày các mục tiêu
của hệ thống kiểm soát nội bộ áp dụng cho các nghiệp vụ bán hàng.
Hình 1.1: Các mục tiêu của hệ thống kiểm soát nội bộ áp dụng cho các nghiệp vụ bán hàng.
Các mục tiêu của kiểm soát nội bộ

dạng tổng quát
Các mục tiêu của kiểm soát nội bộ
các nghiệp vụ bán hàng
Các nghiệp vụ kinh tế ghi sổ phải có căn cứ
(tính có căn cứ hợp lý)
Doanh thu ghi sổ là của những hàng hoá gửi
cho những khách hàng có thật
Các nghiệp vụ kinh tế phải đợc phê chuẩn
đúng đắn (sự cho phép)
Các nghiệp vụ bán hàng phải đợc phê chuẩn
đúng đắn
Các nghiệp vụ kinh tế phải đợc ghi sổ (tính
đầy đủ)
Các nghiệp vụ bán hàng hiện có phải đợc ghi
sổ
Các nghiệp vụ kinh tế phải đợc đánh giá đúng
đắn (sự đánh giá)
Doanh thu ghi sổ là của của số tiền hàng hoá
đợc gửi đi, đợc tính đúng và ghi sổ chính xác
Các nghiệp vụ kinh tế phải đợc phân loại đúng
đắn (sự phân loại)
Các nghiệp vụ bán hàng đợc phân loại đúng
đắn
Các loại nghiệp vụ kinh tế phải đợc ghi sổ
đúng lúc (thời gian)
Doanh thu ghi sổ theo căn cứ thời gian
Các nghiệp vụ kinh tế phải đợc ghi đúng đắn
vào sổ phụ và tổng hợp chính xác (sự chuyển
sổ và sự tổng hợp)
Các nghiệp vụ bán hàng phải đợc ghi đúng

đắn vào sổ phụ và đợc tổng hợp chính xác
1.4.3. Các thủ tục kiểm soát
Thủ tục kiểm soát là các quy chế và thủ tục do ban lãnh đạo đơn vị thiết lập
và chỉ đạo thực hiện nhằm đạt đợc mục tiêu quản lý cụ thể.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ
quy định: Kiểm toán viên phải hiểu biết các thủ tục kiểm soát của đơn vị để xây
dựng kế hoạch và chơng trình kiểm toán.Các thủ tục kiểm soát trong doanh
nghiệp rất đa dạng nh: lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên
quan đến đơn vị; kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính toán; kiểm tra chơng
trình ứng dụng vào môi trờng tin học; đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngoài; phân
tích, so sánh giữa số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch
Có ba nguyên tắc cơ bản cần tuân thủ khi thiết lập các thủ tục kiểm soát:
Nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Trách nhiệm và công việc cần đợc phân
chia cụ thể cho nhiều bộ phận và cho nhiều ngời trong bộ phận. Việc phân công phân
nhiệm rõ ràng tạo ra sự chuyên môn hoá trong công việc, sai sót ít xảy ra và nếu xảy ra
thờng dễ phát hiện do có sự kiểm tra chéo.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
10
Đề án môn học
Nguyên tắc bất kiêm nhiệm: Nguyên tắc này qui định sự cách ly thích hợp
về trách nhiệm trong các nghiệp vụ có liên quan nhằm ngăn ngừa các sai phạm và
hành vi lạm dụng quyền hạn. Ví dụ: trong tổ chức nhân sự không thể bố trí kiêm
nhiệm các nhiệm vụ phê chuẩn và thực hiện, thực hiện và kiểm soát, ghi sổ tài sản
và bảo quản tài sản
Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn: Theo sự uỷ quyền của các nhà quản lý,
các cấp dới đựơc giao cho quyết định và giải quyết một số công việc trong phạm vi
nhất định. Quá trình uỷ quyền tiếp tục đợc mở rộng xuống cấp các cấp thấp hơn
tạo nên một hệ thống phân chia trách nhiệm và quyền hạn mà vẫn không làm mất
đi tính tập trung của doanh nghiệp.
Để tuân thủ tốt các quá trình kiểm soát, mọi nghiệp vụ kinh tế phải đợc phê

chuẩn đúng đắn. Sự phê chuẩn đợc thực hiện qua hai loại, phê chuẩn chung và phê
chuẩn cụ thể. Phê chuẩn là biểu hiện cụ thể của việc quyết định và giải một công
việc trong phạm vi quyền hạn đợc giao. Nguyên tắc này yêu cầu các nghiệp vụ
kinh tế phát sinh đều đợc uỷ quyền cho các cán bộ phê chuẩn một cách thích hợp.
Trên đây là một số nguyên tắc phổ biến trong việc xây dựng các thủ tục
kiểm soát. Ngoài ra còn có một số nguyên tắc khác ít đợc áp dụng hơn.
Ví dụ: nguyên tắc song ký yêu cầu một số nghiệp vụ phải có sự thoả hiệp
của hai ngời, một ngời phê chuẩn và một ngời kiểm soát. Chẳng hạn trong nghiệp
vụ chi quỹ của các xí nghiệp quốc doanh phải có hai chữ ký: một của giám đốc và
một của kế toán trởng là kiểm soát viên nhà nớc tại đơn vị.
Ngoài quan điểm truyền thống nêu trên về các yếu tố cấu thành hệ thống
kiểm soát nội bộ, còn có một số quan điểm khác trình bày theo hớng chi tiết hoá
theo quan điểm truyền thống. Chẳng hạn công ty kiểm toán Cooper & Lybrand
trong tài liệu Kiểm toán nội bộ (xuất bản năm 1992) xác định 5 yếu tố cấu thành
hệ thống kiểm soát nội bộ: Môi trờng kiểm soát; Đánh giá rủi ro; Các hoạt động
kiểm soát; Hệ thống thông tin và truyền dẫn thông tin; Hệ thống tự giám sát của
kiểm soát nội bộ.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
11
Đề án môn học
Phần II
đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá
rủi ro kiểm soát
2.1. Khái quát về quá trình thu thập hiểu biết về hệ thống
kiểm soát nội bộ
2.1.1. Các lý do của việc phải hiểu biết đầy đủ hệ thống kiểm soát nội bộ để
lập kế hoạch kiểm toán
Trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá hệ thống
kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh tính hữu hiệu của hệ
thống kiểm soát nội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các

thử nghiệm cơ bản trên số d và nghiệp vụ của đơn vị. Kiểm toán viên phải đạt đợc
một sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng theo bốn
vấn đề (hình 2.1):
Có thể kiểm toán đợc. Kiểm toán viên phải thu thập thông tin về tính trung
thực của ban Giám đốc với bản chất và phạm vi của sổ sách kế toán để thoả mãn là
bằng chứng đầy đủ, thích hợp và có sẵn để chứng minh cho các số d trên báo cáo
tài chính .
Các sai phạm nghiêm trọng tiềm tàng. Sự hiểu biết sẽ cho phép kiểm toán
viên nhận diện các loại sai phạm tiềm ẩn mà có thể ảnh hởng đến các báo cáo tài
chính .
Rủi ro phát hiện. Rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi
ro kiểm soát. Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đợc đánh giá là cao thì rủi ro phát
hiện có thể đợc đánh giá ở mức thấp để giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có
thể chấp nhận đợc. Ngợc lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đợc đánh giá là thấp
thì có thể chấp nhận mức rủi ro phát hiện cao hơn nhng vẫn đảm bảo rủi ro kiểm toán
xuống thấp đến mức có thể chấp nhận đợc.
Thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ đợc dùng để đánh giá rủi ro kiểm
soát đối với từng mục tiêu kiểm soát và rủi ro kiểm soát có ảnh hởng một cách trực
tiếp đến rủi ro phát hiện.
Thiết kế các cuộc khảo sát. Thông tin thu đợc cho phép kiểm toán viên
thiết kế các cuộc khảo sát hiệu quả về các số d trên báo cáo tài chính. Những cuộc
khảo sát này gồm các cuộc khảo sát các chi tiết của nghiệp vụ kinh tế và của số d
cùng các thể thức phân tích và đợc gọi là khảo sát chính thức.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
12
Đề án môn học
Hình 2.1: Khái quát về việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh
giá rủi ro kiểm soát
Không thể kiểm toán
đợc

Có thể kiểm toán đợc
Không chứng minh

Chứng minh
Chứng minh
Chứng minh

Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
13
Đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội
bộ của khách hàng đủ để lập kế hoạch cho
cuộc kiểm toán các báo cáo tài chính
Đánh giá liệu các báo
cáo tài chính có thể kiểm
toán được hay không
í kiến từ
chối hoặc
rút ra khỏi
hợp đồng
Đánh giá mức độ của rủi ro kiểm soát từ sự hiểu
biết đạt đợc (đánh giá ban đầu) và chi phí của việc
khảo sát các quá trình kiểm soát thích hợp
Đánh giá xem liệu có khả năng mức độ của rủi ro
kiểm soát thấp hơn sẽ đợc chứng minh hay không,
và chi phí để có đợc sự chứng minh đó
Quyết định về mức đánh
giá thích hợp của rủi ro
kiểm soát phải sử dụng
(1) Mức tối đa

(2) Mức đợc chứng minh
bằng sự hiểu biết có đợc
(3) Mức thấp hơn có thể
chứng minh đợc
Mở rộng sự hiểu biết nếu
cần thiết
Lập kế hoạch và thực hiện các
khảo sát quá trình kiểm soát
Xác định liệu mức đánh giá về
rủi ro kiểm soát có được chứng
minh bởi các cuộc khảo sát quá
trình kiểm soát hay không
Quyết định về rủi ro phát hiện tăng lên
thích hợp và lập kế hoạch các cuộc
khảo sát chính thức để thoả mãn mức
rủi ro phát hiện tăng lên này
Quyết định về rủi ro phát hiện gắn liền
với mức tối đa của rủi ro kiểm soát cao
hơn mức kế hoạch ban đầu và lập kế
hoạch các cuộc khảo sát chính thức để
thoả mãn rủi ro phát hiện
Đề án môn học
2.1.2. Hiểu biết về cách thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thực hiện trong giai đoạn lập kế
hoạch kiểm toán. Từng yếu tố của hệ thống kiểm soát nội bộ phải đợc nghiên cứu
và hiểu rõ. Kiểm toán viên phải xem xét hai khía cạnh: (1) thiết kế các chế độ và
thể thức khác nhau trong từng yếu tố của hệ thống kiểm soát, và (2) liệu chúng có
đợc đa vào trong qúa trình hoạt động hay không. Điều này giúp cho kiểm toán
viên xác định đợc khối lợng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần đợc kiểm tra cũng
nh việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết.

Hiểu biết về môi trờng kiểm soát.
Kiểm toán viên sử dụng hiểu biết nh một căn cứ để đánh giá thái độ và nhận
thức của Ban giám đốc đối với tầm quan trọng của kiểm soát.
Ví dụ, kiểm toán viên có thể xác định bản chất của hệ thống dự toán của
khách hàng nh một phần của việc hiểu biết về thiết kế môi trờng kiểm soát. Hoạt
động của hệ thống dự toán khi đó có thể đợc đánh giá một phần bằng cách thẩm
vấn các nhân viên dự toán để xác định các thể thức dự toán và theo dõi các chênh
lệch giữa dự toán với thực tế. Kiểm toán viên cũng có thể xem xét các bảng liệt kê
của khách hàng có so sánh kết quả thực tế với dự toán.
Hiểu biết về hệ thống kế toán.
Kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán và việc thực hiện công
việc kế toán của đơn vị để xác định đợc:
- Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu;
- Nguồn gốc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu;
- Tổ chức bộ máy kế toán;
- Tổ chức công việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế
toán, sổ kế toán và hệ thống báo cáo tài chính;
- Quy trình kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát
sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tài chính.
Thông thờng, điều này đợc hoàn thành và chứng minh bằng sự mô tả liệt kê
hệ thống hoặc bằng sơ đồ thể hiện sự phát triển của hệ thống qua các giai đoạn.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
14
Hình 2.2: Hiểu biết về cách thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ
Hiểu biết về môi
trờng kiểm soát
Hiểu biết về hệ
thống kế toán
Hiểu biết về các
thủ tục kiểm soát

Thiết
kế
Hoạt
động
Thiết
kế
Hoạt
động
Thiết
kế
Hoạt
động
Đề án môn học
Hoạt động của hệ thống kế toán thờng đợc xác định bằng cách theo dõi một hoặc
một số nghiệp vụ kinh tế xuyên suốt hệ thống kế toán (đợc gọi là nghiệp vụ kinh
tế xuyên suốt).
Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát.
Các kiểm toán viên có đợc hiểu biết về môi trờng kiểm soát và về hệ thống
kế toán theo một cách tơng tự nh nhau ở hầu hết các cuộc kiểm toán, nhng việc có
đợc một sự hiểu biết về các thủ tục kiểm soát thì lại khác nhau đáng kể. Đối với
những khách hàng có quy mô nhỏ hơn thì thờng chỉ nhận diện đợc rất ít hoặc thậm
chí không có thể thức kiểm soát nào cả vì quá trình kiểm soát thờng không có hiệu
quả do số lợng nhân viên hạn chế. Trong trờng hợp đó, mức đánh giá cao của rủi
ro kiểm soát đợc sử dụng. những khách hàng có các quá trình kiểm soát sâu
rộng và kiểm toán viên tin tởng là những quá trình kiểm soát đó có khả năng tuyệt
vời thì việc nhận diện đợc rất nhiều quá trình kiểm soát trong suốt giai đọan tìm
hiểu các quá trình kiểm soát là điều thích hợp. các cuộc kiểm toán khác, kiểm
toán viên vẫn có thể nhận diện một số lợng quá trình kiểm soát giới hạn trong giai
đọan này rồi sau đó nhận diện thêm các quá trình kiểm soát khác khi công việc
đang tiến triển. Mức độ mà theo đó các quá trình kiểm soát đợc nhận diện là một

vấn đề thuộc về sự phán xét kiểm toán.
2.1.3. Đánh giá và quyết định.
Khi đã đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, và đủ cho việc lập
kế hoạch kiểm toán, thì có ba đánh giá đặc thù phải đợc thực hiện. Nh ta thấy trên
hình 2.1, chúng cũng đòi hỏi kiểm toán viên phải đề ra một số quyết định nhất
định.
Đánh giá liệu các báo cáo tài chính có kiểm toán đợc hay không: Quá
trình đánh giá đầu tiên là đánh giá liệu công ty đó có thể kiểm toán đợc hay
không. Hai yếu tố chính xác định khả năng có thể kiểm toán đợc là tính liêm
chính của ban Giám đốc và tính đầy đủ của sổ sách kế toán. Rất nhiều thể thức
kiểm toán trên chừng mực nào đó dựa vào các kiến nghị của ban Giám đốc.
Ví dụ, đối với kiểm toán viên, sẽ rất khó để đánh giá liệu hàng tồn kho có
lạc hậu hay không nếu không có sự đánh giá trung thực của ban Giám đốc. Nếu
ban Giám đốc thiếu tính trung thực, ban Giám đốc có thể cung cấp những ý kiến
gian dối khiến cho kiểm toán viên phải dựa vào bằng chứng không đáng tin cậy.
Sổ sách kế toán có vai trò nh một nguồn trực tiếp của bằng chứng kiểm toán
cần thiết. Ví dụ, nếu khách hàng không lu giữ bản sao các hóa đơn bán hàng và
hoá đơn của bên bán thì thông thờng không thể thực hiện cuộc kiểm toán trừ phi
kiểm toán viên có thể nhận diện đợc một nguồn thay thế của bằng chứng đáng tin
cậy, hoặc trừ phi sổ sách thích hợp có thể đợc xây dựng cho nhu cầu sử dụng của
kiểm toán viên, thì cách duy nhất là cho rằng Công ty không thể kiểm toán đợc.
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
15
Đề án môn học
Khi kết luận là Công ty không thể kiểm toán đợc, kiểm toán viên sẽ tranh
luận về các tình huống với khách hàng (thờng ở cấp cao nhất) và hoặc rút lui khỏi
hợp đồng, hoặc công bố một báo cáo kiểm toán từ chối.
Đánh giá mức độ của rủi ro kiểm soát dựa trên sự hiểu biết đã thu thập đ-
ợc: Sau khi thu đợc một sự hiểu biết về cách thiết kế và vận hành của hệ thống
kiểm soát, kiểm toán viên thực hiện một ớc lợng ban đầu về rủi ro kiểm toán cho

từng mục tiêu kiểm soát chi tiết. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm
việc đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa,
phát hiện và sửa chữa các sai phạm trong hoạt động tài chính kế toán của doanh
nghiệp.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ, sau khi hiểu đợc hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên
phải thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dẫn liệu cho số
d của mỗi tài khoản trọng yếu.
Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro
kiểm soát đợc đánh giá thấp và ngợc lại. Công việc này đợc làm riêng rẽ cho từng
loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ. Ví dụ, kiểm toán
viên thực hiện một quá trình đánh giá mục tiêu có căn cứ hợp lý cho doanh số và
một quá trình đánh giá riêng cho mục tiêu tính đầy đủ. Có nhiều cách khác nhau
để diễn tả mức rủi ro này, một số kiểm toán viên sử dụng cách diễn đạt chủ quan
nh cao, trung bình hoặc thấp, một số khác sử dụng các xác suất bằng số nh 100%,
60% hoặc 20%.
Quá trình đánh giá ban đầu thờng bắt đầu bằng việc xem xét môi trờng
kiểm soát. Nếu thái độ của ban Giám đốc cho rằng quá trình kiểm soát là không
quan trọng thì độ tin cậy của các thể thức kiểm soát chi tiết rất đáng nghi ngờ.
Cách tốt nhất là kiểm toán viên giả sử rủi ro kiểm soát của tất cả các mục tiêu đều
ở mức cao nhất (Ví dụ 100%). Ngợc lại, nếu thái độ của ban Giám đốc là tích cực,
kiểm toán viên sẽ xem xét các chế độ và thể thức đặc thù trong phạm vi các nhân
tố của môi trờng kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát.
Có hai vấn đề quan trọng xem xét về quá trình đánh giá ban đầu:
Một là, kiểm toán viên không phải thực hiện quá trình đánh giá ban đầu
theo cách chính thức và chi tiết, trong nhiều cuộc kiểm toán, nhất là ở các Công ty
nhỏ hơn, kiểm toán viên sẽ giả sử rủi ro kiểm soát ở mức tối đa dù thực tế nó có
hay không hệ thống kiểm soát nội bộ. Lý do của kiểm toán viên đối với việc chọn
cách này là kiểm toán viên kết luận nh vậy sẽ tiết kiệm hơn so với kiểm toán một
cách bao quát các số d trên báo cáo tài chính.

Hai là, cho dù kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát là thấp, mức độ của
rủi ro kiểm soát đợc đánh giá bị giới hạn ở mức độ mà đợc chứng minh bởi các
bằng chứng thu thập đợc. Ví dụ, kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát của
doanh số không đợc ghi sổ là thấp, nhng đã thu thập ít bằng chứng để chứng minh
Nguyễn Thị Ngọc Điệp. Lớp Kiểm toán 42 C
16